Sentencia nº 00222 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 21 de Marzo de 2012

De las actas que conforman el presente expediente se desprende que los hechos que dieron lugar a la controversia de autos, se circunscriben a lo descrito a continuación:

Conforme a lo previsto en los artículos 93, 121 numeral 2 y 172 del Código Orgánico Tributario de 2001, la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT emitió el día 21 de agosto de 2009 la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios signada con letras y números SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACOT/RET/2008/939, en la cual se dejó constancia que la contribuyente Distribuidora y Perfumería Dulcinea, C.A.:

(…) presentó en el Portal SENIAT, las declaraciones informativas de las compras y de las retenciones practicadas del Impuesto al Valor Agregado y efectuó el enteramiento correspondiente a los períodos impositivos detallados en el cuadro que más adelante se presenta, fuera del plazo establecido en el artículo 10 de la P.A. SNAT/2002/1455 de fecha 29/11/2002, mediante la cual se designan a los contribuyentes especiales agentes de retención del impuesto al valor agregado, publicada en Gaceta Oficial N° 37.585 de fecha 05/12/2002, vigente para los períodos impositivos enero 2003 a marzo 2005 y artículo 15 de la P.A. SNAT/2005/0056 de fecha 27/01/2005, publicada en Gaceta Oficial N° 38.136 de fecha 28/02/2005, vigente para los períodos impositivos abril 2005 a la fecha, en concordancia con el artículo 1 de la(s) Providencia(s) Administrativa(s): N° 2.387 de fecha 11/12/2003, publicada en Gaceta Oficial N° 37.847 del 29/12/2003; N° 0668 de fecha 20/12/2004, publicada en Gaceta Oficial N° 38.096 del 29/12/2004; N° 0985 de fecha 30/11/2005, publicada en Gaceta Oficial N° 38.331 del 08/12/2005; N° 0778 de fecha 12/12/2006, publicada en Gaceta Oficial N° 38.592 del 28/12/2006; la(s) cual(es) establece(n) el calendario de sujetos pasivos especiales para el(los) año(s) 2004; 2005; 2006; 2007:

Mes	Año	Quincena	Número del Documento	Fecha del Enteramiento	Fecha Límite para Enterar	Días de Mora en el Enteramiento
Enero	2004	1	0490011140	06/02/2004	19/01/2004	18
Mayo	2004	1	0490063084	20/05/2004	18/05/2004	2
Mayo	2004	2	0490061881	07/06/2004	04/06/2004	3
Junio	2004	1	0490069915	21/06/2004	17/06/2004	4
Agosto	2004	2	0490101878	06/09/2004	02/09/2004	4
Febrero	2005	1	0590023295	22/02/2005	21/02/2005	1
Noviembre	2005	2	0590172781	12/12/2005	07/12/2005	6
Enero	2006	1	0690017199	03/02/2006	19/01/2006	15
Mayo	2006	1	0690089554	18/05/2006	15/05/2006	3
Enero	2007	1	0790028034	06/02/2007	16/01/2007	21

Lo anteriormente descrito, constituye un ilícito material sancionado con multa del 50% de los tributos retenidos o recibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo de 500% del monto de dichas cantidades, todo conforme a lo dispuesto en el artículo 113 del COT, lo que equivale, en el presente caso, a la cantidad de tres mil ciento noventa y siete unidades tributarias con cincuenta y nueve centésimas (3.197,59 U.T.), tomando en consideración el valor de la unidad tributaria al momento de la comisión del ilícito, de conformidad con lo previsto en el parágrafo segundo del artículo 94 del COT (…). En consecuencia, quien suscribe (…) procede según lo dispuesto en el artículo 113 del COT a aplicar la sanción por la cantidad de tres mil ciento noventa y siete unidades tributarias con cincuenta y nueve centésimas (3.197,59 U.T.) equivalente a la cantidad de ciento cuarenta y siete mil ochenta y nueve bolívares fuertes con catorce céntimos (Bs. F. 147.089,14), tomando en consideración el valor de la unidad tributaria (U.T.) en cuarenta y seis bolívares fuertes sin céntimos (Bs. F. 46,00), según Providencia N° 0062 de fecha 16/01/2008, publicada en Gaceta Oficial N° 38.855 del 22/01/2008, y de acuerdo a lo establecido en el parágrafo segundo del artículo 94 del COT.

Adicionalmente, esta Administración Tributaria procede a determinar los intereses moratorios de acuerdo al artículo 66 del COT (…) a la cantidad de tres mil doscientos tres bolívares fuertes con sesenta céntimos (Bs. F. 3.203,60) (…)

.

Contra la Resolución aludida, la contribuyente ejerció en fecha 6 de octubre de 2008 recurso jerárquico y recurso contencioso tributario en forma subsidiaria, alegando que la Administración Tributaria incurrió en el vicio de falso supuesto de hecho, fundamentándose en las siguientes afirmaciones:

Que la sanción de multa aplicada deriva de una errónea apreciación de los hechos, pues en su criterio, no es cierto que de manera voluntaria se hayan incumplido las formalidades legales correspondientes, como falsamente se sostuvo en el acto recurrido.

Que el enteramiento de las retenciones del impuesto al valor agregado correspondiente al período noviembre de 2005, fue gestionado a través del portal web del SENIAT oportunamente, pero por error informático no fue emitida la Planilla de Compromiso de Pago.

Que en fecha 8 de diciembre de 2005, presentó comunicación al SENIAT dejando constancia de los inconvenientes que presentaba el mencionado portal web para la realización de la declaración vía internet, lo cual justifica que el proceso de declaración y pago haya tenido lugar el día 13 de diciembre de 2005.

Que en el presente caso la Administración Tributaria partió de hechos inciertos, los cuales (según su criterio) eran imputables al órgano exactor del tributo, y de los cuales estaba informada como anteriormente se indicó.

Que en fecha 8 de junio de 2006, fue notificada de una presunta omisión en la presentación de la declaración y en el pago del impuesto resultante por el período enero de 2006, por lo que participó a la Administración Tributaria que las retenciones correspondientes a dicho mes, no fueron efectuadas porque la empresa otorgó vacaciones colectivas desde el 19 de diciembre de 2005 hasta el 16 de enero de 2006.

Que, con relación al período impositivo enero de 2007, en fecha 20 de diciembre de 2006, la empresa notificó oportunamente al SENIAT, el disfrute de las vacaciones colectivas del personal desde el día 18 de diciembre de 2006 hasta el 15 de enero de 2007, manifestando expresamente que no se harían las respectivas retenciones del impuesto al valor agregado.

Que ha cumplido con su obligación en las fechas fijadas de acuerdo al calendario de obligaciones tributarias.

En fecha 13 de marzo de 2009, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitió la Resolución N° SNAT/INTI/GRTICERC/DJT/2009/547 mediante la cual se declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto contra la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios N° SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACOT/RET/2008/939 del 21 de agosto de 2008, parcialmente transcrita.

Por Oficio N° SNAT/INTI/GRTICERC/DJT/2009/546 del 13 de marzo de 2009, el órgano tributario remitió a la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas el presente asunto, a los fines de su distribución y del conocimiento del recurso contencioso tributario incoado por la sociedad mercantil recurrente en forma subsidiaria.

-II-

DE LA DECISIÓN APELADA

Mediante sentencia definitiva N° 1650 de fecha 11 de julio de 2011, el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (a quién le correspondió el análisis de la presente causa, previa distribución) declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente con base en las consideraciones siguientes:

(…) Revisados los autos del expediente y analizados los argumentos de las partes del presente proceso, este Juzgador observa que la controversia queda circunscrita a determinar la nulidad de la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios Nº SNAT-INTI-GRTICERC-DR-ACOT-RET-2008-939 de fecha 21 de agosto de 2008, por vicio en la causa o falso supuesto.

Previamente, este Sentenciador debe declarar firmes las obligaciones contenidas en la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios Nº SNAT-INTI-GRTICERC-DR-ACOT-RET-2008-939 de fecha 21 de agosto de 2008, correspondientes a los períodos 01/2004, 05/2004, 06/2004, 08/2004, 02/2005 y 05/2006, por cuanto la contribuyente ‘DISTRIBUIDORA Y PERFUMERÍA DULCINEA, C.A.’, nada alegó en contra de ellas por lo que se deduce su conformidad. Así se decide.

Delimitada la litis en los términos expuestos, pasa este Juzgador a decidir:

Observa el Tribunal en cuanto al alegado vicio de falso supuesto que (…) el criterio establecido por la Sala Político- Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia número 01117, de fecha 19 de septiembre del 2002, [indica] lo siguiente:

(…omissis…)

Así, aplicando las consideraciones precedentemente expuestas al caso en estudio, observa este Juzgador que la contribuyente alega como defensa el falso supuesto, argumentando que ‘para el período impositivo enero/2006 no se harán retenciones del Impuesto al Valor Agregado en virtud de las vacaciones colectivas concedidas a todo el personal desde el 19 de diciembre de 2005 al 16 de enero de 2006, por tanto, no habiéndose generado retenciones del Impuesto al Valor Agregado durante esas fechas, mal podría haberse emitido retención alguna…’, situación esta, que fue informada a la Administración Tributaria en fecha 22 de diciembre de 2005; por lo que respecta al período impositivo enero 2007, indicó que en fecha 20 de diciembre de 2006, notificó a la Administración Tributaria el disfrute de vacaciones colectivas del personal desde el 18 de diciembre de 2006 hasta el 15 de enero de 2007, por tanto, indicó que no se harán las respectivas retenciones del Impuesto al Valor Agregado.

Se desprende del expediente administrativo consignado, específicamente en los folios cuarenta y ocho (48) y cuarenta y nueve (49), Consulta del Estado de Cuenta de la contribuyente ‘DISTRIBUIDORA Y PERFUMERÍA DULCINEA, C.A.’, emitido por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante los cuales se observa que la mencionada recurrente efectuó la carga de las retenciones de Impuesto al Valor Agregado, correspondiente a la primera quincena de los períodos de imposición fiscal 01/2006 y 01/2007.

Es preciso agregar que, las actuaciones administrativas se encuentran bajo la presunción de veracidad y de legalidad, presunción iuris tantum, que prevalece hasta que el acto no sea desvirtuado. En tal sentido, quien decide debe señalar el contenido del artículo 506 del Código de Procedimiento Civil.

(…omissis…)

De la norma anteriormente transcrita se evidencia que quien alegue algo debe probarlo, pues de acuerdo al contenido del artículo 12 del mismo Código el Juez debe atenerse a lo alegado y probado en autos, sin poder sacar elementos de convicción fuera de éstos, ni suplir excepciones o argumentos de hechos no alegados ni probados.

En consecuencia, quien decide considera que la contribuyente en su escrito recursivo sólo se limitó a exponer que había informado a la Administración Tributaria que para los períodos controvertidos, vale decir, enero 2006 y enero 2007, no se harán las retenciones del Impuesto al Valor Agregado en virtud de las vacaciones colectivas concedidas a todo el personal; sin embargo, no se observa en el expediente las señaladas comunicaciones, ni tampoco trajo a esta instancia jurisdiccional cualquier otro medio de prueba capaz de enervar el contenido del acto administrativo recurrido, de tal manera que, lo procedente en derecho es declarar improcedente el vicio de falso supuesto alegado. Así se decide.

También observa este Sentenciador que la contribuyente indicó sobre el pago oportuno de las declaraciones en materia de retenciones del Impuesto al Valor Agregado a ser enteradas en la segunda quincena del período 11/2005, que no cumplió su obligación dentro del plazo legal, motivado a inconvenientes que presentaba el acceso al Portal del SENIAT, por lo cual, en su criterio, no podía ser aplicable pena o sanción alguna en su contra al no existir dolo o culpa; argumento éste que nos permite entender que se está acogiendo a una eximente de responsabilidad penal tributaria, en tal sentido, es pertinente analizar el contenido del artículo 85 del Código Orgánico Tributario vigente, que señala:

(…omissis…)

Atendiendo al contenido de la norma transcrita precedentemente, observa este Sentenciador que la que más se asemeja al hecho planteado por la contribuyente es la contenida en el ordinal 3 del citado artículo, es decir, que los inconvenientes que presentaba el acceso al Portal del SENIAT constituían para ella un caso fortuito o de fuerza mayor; por tal motivo, es preciso indicar que, para la procedencia de la eximente de fuerza mayor, es necesario la existencia de una fuerza irresistible o un suceso de cualquier índole que en modo inevitable impidiera el cumplimiento de la obligación.

Con el fin de resolver el punto controvertido, considera este Tribunal indispensable transcribir la P.A. Nº SNAT-2005-0056 de fecha 27 de enero de 2005, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 38.136 en fecha 28 de febrero de 2005 aplicable al caso, que en su artículo 16, dispone:

(…omissis…)

Constata el Tribunal que de la norma transcrita precedentemente se desprende la obligación de los agentes de retención de presentar la declaración informativa de compras y retenciones practicadas en materia de Impuesto al Valor Agregado a través de la página web señalada. De igual manera dispone que, en casos excepcionales, en los que no fuere posible realizarlo por el mencionado medio electrónico, el contribuyente tiene la posibilidad de efectuarla por ante la Gerencia Regional de Tributos correspondiente, siempre dentro de los plazos establecidos.

Así las cosas, observa quien decide que la contribuyente ‘DISTRIBUIDORA Y PERFUMERÍA DULCINEA, C.A.’, en su condición de agente de retención, al encontrarse ante la situación excepcional contemplada en las normas citadas precedentemente, vale decir, al presentar problemas de acceso al Portal del SENIAT, no actuó con la debida diligencia que prevé la señalada P.A., toda vez que debió acudir a efectuar el enteramiento en efectivo o cheque de gerencia, ante la Gerencia Regional de Contribuyentes Especiales de la Región Capital dentro del lapso legal, tal como se encuentra expresado en el acto administrativo recurrido, por tales consideraciones, resulta forzoso para este Juzgador declarar improcedente la eximente de responsabilidad penal alegada. Así se decide.

No obstante a las consideraciones antes expuestas, el Tribunal en ejercicio del control jurisdiccional de los actos administrativos a lo cual está obligado por mandato constitucional, atendiendo al criterio emanado de la Sala Político- Administrativa de nuestro M.T., caso: Industria Azucarera S.C. C.A., en el sentido de que (…) la labor del juez contencioso tributario está orientada fundamentalmente por el principio inquisitivo, el cual le faculta, entre otras circunstancias, a corregir irregularidades que no hayan sido alegadas por las partes, con base en el principio del control de la legalidad y del orden público.

(…omissis…)

En tal sentido, quien decide considera necesario precisar lo dispuesto en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario vigente, que establece:

(…omissis…)

Señala esta disposición que, cuando las multas estén establecidas en el mencionado Código en unidades tributarias, se utilizará el valor vigente para el momento del pago, por lo que este Sentenciador estima conveniente traer a los autos el contenido de la sentencia Nº 1426, dictada por la Sala Político- Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, Caso: The Walt D.C., S.A., que dispuso:

(…omissis…)

En virtud del criterio jurisprudencial transcrito, este Juzgador observa al caso sub-judice que la Administración Tributaria en el acto administrativo controvertido impuso las multas en un cincuenta por ciento (50%) de los tributos retenidos por cada mes de retraso así como el prorrateo de los retrasos inferiores a un mes; indicando: año, mes, quincena, el número del documento, la fecha de pago, la fecha de vencimiento, el monto declarado y pagado, los días de mora en el pago, los meses de mora en el pago, el cincuenta por ciento (50%) de la multa en bolívares fuertes, el valor de la Unidad Tributaria para la fecha de vencimiento del pago y esa multa del cincuenta por ciento (50%)

Así las cosas, observa este Órgano Jurisdiccional que la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), el día 21 de agosto de 2008, dictó la Resolución No. SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACOT/RET/2008/939 (Vid. Folios 30 al folio 43 con sus respectivos anexos), notificada el 01 de septiembre de 2008, a través del cual se le impuso a la recurrente multa por un monto total de 3.197,59 U.T., equivalentes a la cantidad de Bs. F. 147.089,14, calculadas tomando en consideración el valor de la Unidad Tributaria (U.T.) en Bs. F. 46,00; e intereses moratorios por la cantidad de Bs. F. 3.203,60, por concepto de intereses moratorios, para un total de Bs. F. 150.292,74, en virtud de que la recurrente efectuó el enteramiento correspondiente a los períodos impositivos 2004, 2005, 2006 y 2007, fuera del plazo establecido en el calendario de los sujetos pasivos especiales (agentes de retención), por lo que se evidencia que la recurrente enteró el Impuesto al Valor Agregado extemporáneamente pero de manera voluntaria, sin que la Administración Tributaria efectuase reparo por diferencia alguna de Impuesto, razón por la cual este Tribunal considera aplicable al caso de autos lo establecido en la Sentencia transcrita supra, en relación a que la unidad tributaria aplicable a la sanción es la que estaba vigente para el momento en que la sociedad mercantil realizó el pago de la obligación principal. Así se declara.

En virtud de lo anterior, se ordena a la Administración Tributaria calcular y aplicar la multa conforme a la unidad tributaria vigente al momento en que la recurrente declaró y pagó el Impuesto al Valor Agregado, y así finalmente se decide.

(…omissis…)

En razón de lo expuesto, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República, por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la contribuyente ‘DISTRIBUIDORA Y PERFUMERÍA DULCINEA, C.A.’ (…). En consecuencia:

PRIMERO: Se ANULA la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios Nº SNAT-INTI-GRTICERC-DJT-2009-547, de fecha 13 de marzo de 2009. que declaró Sin Lugar el recurso jerárquico ejercido por la contribuyente ‘DISTRIBUIDORA Y PERFUMERÍA DULCINEA, C.A.’, contra la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACOT/RET/2008/939, de fecha 21 de agosto de 2008 (…).

SEGUNDO: Se ordena a la Administración Tributaria calcular y liquidar las multas a la contribuyente, conforme a los términos expresados en el presente fallo.

TERCERO: Se confirma los intereses moratorios por la cantidad de Bs. F. 3.203,60, para un total de Bs. F. 150.292,74,

CUARTO: Dada la naturaleza del fallo, no hay condenatoria en costas. (…)

. (Agregado de esta Sala).

-III-

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

En fecha 10 de noviembre de 2011, el representante en juicio del Fisco Nacional consignó escrito de fundamentación correspondiente a la apelación interpuesta en la presente causa contra el fallo objeto de controversia, planteando que la decisión apelada incurre en el vicio de errónea interpretación de la ley, específicamente del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Por ello, indica que “(…) a los efectos del cálculo del monto de las multas impuestas en porcentajes y expresadas en unidades tributarias, se deberá utilizar la que se encuentre vigente para el momento del pago, sin que ello sea considerado violatorio al principio de irretroactividad de la ley, el cual se encuentra establecido en el artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1999 (…)”.

Además, señala que “(…) debe advertirse que esta Sala ha ratificado este último criterio en recientes sentencias tales como Charcutería Tovar, C.A. y Corporación Finantrust, C.A., resaltando que la multa debe calcularse de acuerdo al valor vigente para la fecha en la cual se efectúa el pago de la sanción, aunado a que en aquellos casos de entrar en vigencia un nuevo valor de la unidad tributaria sin haberse realizado dicho pago, tiene la Administración Tributaria que recalcular el monto de la misma (…)”.

En consecuencia, solicita la declaratoria con lugar de la apelación ejercida, y, que en caso contrario se exima a la República del pago de costas procesales, conforme a lo previsto en la sentencia N° 1.238 del 30 de septiembre de 2009, caso: J.I.R.D., emanada de la Sala Constitucional de este M.T., criterio adoptado por esta Sala Político-Administrativa, en el fallo N° 00113 del 3 de febrero de 2010, caso: Citibank, C.A.

-IV-

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

En virtud de la declaratoria contenida en la decisión judicial recurrida y los fundamentos de la apelación interpuesta por la representación en juicio del Fisco Nacional, la presente controversia queda circunscrita al conocimiento del vicio de falso supuesto de derecho en el que, a decir del apelante, incurrió el sentenciador de instancia, en lo referente a la procedencia o no de la aplicación de la unidad tributaria vigente al momento del pago de las sanciones de multa impuestas por la Administración Tributaria.

Previamente al análisis del asunto, esta Alzada debe declarar firmes, al no ser objeto de apelación por parte de la contribuyente ni desfavorecer los intereses del Fisco Nacional, las declaratorias emitidas por el tribunal de origen, relativas a: i) la inexistencia del vicio de falso supuesto de hecho del acto administrativo impugnado y ii) la improcedencia de la circunstancia eximente de responsabilidad penal tributaria esgrimida. Así se establece.

Decidido el punto previo, observa esta M.I. que la representación fiscal alega que las sanciones aplicadas deben ser determinadas con base en la unidad tributaria vigente al momento del pago de las referidas penas pecuniarias, por lo que considera errada la declaración del tribunal de origen referente a que las multas impuestas deben calcularse tomando en consideración el valor de la unidad tributaria en vigor para el momento del enteramiento de las retenciones del impuesto al valor agregado.

Por su parte, el sentenciador de instancia señaló en el fallo objeto de impugnación, que “(…) la recurrente enteró el Impuesto al Valor Agregado extemporáneamente pero de manera voluntaria, sin que la Administración Tributaria efectuase reparo por diferencia alguna de Impuesto, razón por la cual este Tribunal considera aplicable al caso de autos lo establecido en la Sentencia transcrita supra, en relación a que la unidad tributaria aplicable a la sanción es la que estaba vigente para el momento en que la sociedad mercantil realizó el pago de la obligación principal (...)”.

A tal efecto esta Sala, considera necesario transcribir la referida disposición, la cual es del siguiente tenor:

Artículo 94.- Las sanciones aplicables son:

(…omissis…)

Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.

Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

Parágrafo Tercero: Las sanciones pecuniarias no son convertibles en penas privativas de la libertad…

.

En razón de la precitada normativa y para lo que se relaciona con el caso de autos, cuando las multas establecidas en dicho Código sean expresadas en unidades tributarias o en términos porcentuales, en éste último caso se convertirán al equivalente de unidades tributarias que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y en ambos casos, a los efectos de su cancelación se tomará en cuenta el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago. (Vid sentencia N° 00063 del 21 de enero de 2010, caso: Majestic Way. C.A.).

El punto en discusión ya fue resuelto por esta Sala en los siguientes términos:

(…) Así, esta Sala de manera reiterada ha establecido que a los efectos de considerar cuál es la unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la sanción de multa con las infracciones cometidas bajo la vigencia del Código Tributario de 2001, ha expresado que debe tomarse en cuenta la fecha de emisión del acto administrativo, pues es ése el momento cuando la Administración Tributaria determina -previo procedimiento- la comisión de la infracción que consecuentemente origina la aplicación de la sanción respectiva. (Vid. Sentencias Nos. 0314, 0882 y 01170 de fecha 06 de junio de 2007; 22 de febrero de 2007, y 12 de julio de 2006, respectivamente.).

En atención al señalado criterio jurisprudencial, observa esta Alzada que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, emitió el 11 de marzo de 2004 la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° RCA-DSA-2004-000156, momento en el cual estableció que la contribuyente incumplió la obligación de enterar al Fisco Nacional las obligaciones tributarias con ocasión de sus actividades comerciales, por lo que realizó una fiscalización en la que formuló un reparo para los períodos de imposición enero a diciembre de 2002 y ordenó pagar la diferencia de impuesto al valor agregado, los intereses moratorios y la sanción de multa respectiva al valor de Veinticuatro Mil Setecientos Bolívares (Bs. 24.700), expresados hoy en Veinticuatro Bolívares con Setenta Céntimos (Bs. 24,70), fijado según Providencia N° 0048 de fecha 09 de febrero de 2004 suscrita por el Superintendente Nacional Aduanero y Tributario, publicada en Gaceta Oficial N° 37.876 del 10 de febrero de 2004 y reimpresa mediante Gaceta Oficial N° 37.877 del 11 de febrero de 2004, cuya aplicación resulta procedente, por cuanto era la unidad tributaria vigente para la fecha de determinación de la obligación tributaria. Así se declara.

No obstante, resulta oportuno acotar, que distinto es el caso cuando el contribuyente paga de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido, cuya sanción de multa debe ser calculada a la unidad tributaria vigente para el momento en que realizó el pago de la obligación principal, pues la tardanza que pueda ocurrir por parte del organismo recaudador en la emisión de las planillas de liquidación respectiva no debe ser imputada al contribuyente, por cuanto dicha actuación sería contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que hace referencia el legislador debe ser considerado como el momento del pago de la obligación tributaria principal, cuya falta de cumplimiento genera el hecho sancionador. Así se declara

. (Sentencia número 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt D.C.V., S.A.). (Resaltado y Subrayado de la Sala).

En el caso de autos, en términos de la jurisprudencia citada, si bien en principio el valor de la unidad tributaria a tomar en cuenta por el órgano exactor es el vigente para el momento en que se imponga la sanción, para luego convertirla al valor que tenga en la oportunidad del pago de dicha multa, distinto es el presente caso, ya que la contribuyente enteró en fechas 06/02/2004, 20/05/2004, 07/06/2004, 21/06/2004, 06/09/2004, 22/02/2005, 13/12/2005, 03/02/2006, 18/05/2006 y 06/02/2007, de manera extemporánea y en forma voluntaria las retenciones correspondientes al impuesto al valor agregado, para los períodos impositivos enero, mayo, junio y agosto de 2004; febrero y noviembre de 2005; enero y mayo de 2006; y enero de 2007 (tal como se evidencia de los documentos cursantes en autos, específicamente de la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios N° SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACOT/RET/2008/939 de fecha 21 de agosto de 2008, inserta en los folios 30, 31 y 32 del expediente).

En consecuencia de lo anteriormente señalado, la sanción de multa debe ser calculada con la unidad tributaria vigente para el momento en que fue realizado el enteramiento de las mencionadas retenciones, pues la tardanza en que pueda incurrir el organismo recaudador en la emisión de las planillas de liquidación respectivas, no debe ser imputada al contribuyente, por cuanto dicha actuación sería contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que se hace referencia debe ser considerado como el momento del cumplimiento de la obligación tributaria principal, cuyo incumplimiento oportuno genera el hecho sancionador. De manera que resulta improcedente la defensa esgrimida por el Fisco Nacional sobre el particular. (Vid fallos Nros. 00083 y 01532 de fechas 26 de enero y 22 de noviembre de 2011, casos: Ganadera Monagas C.A. y C.A. Macosarto). Así se declara.

En otro orden de ideas, esta Alzada observa que la Administración Tributaria al momento de dictar el acto administrativo recurrido incurrió en una imprecisión al establecer las sanciones aplicables a cada período fiscal verificado por el incumplimiento referido a las retenciones de impuesto al valor agregado enteradas fuera de plazo, con fundamento en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, toda vez que, aunque esa norma establece una técnica sancionatoria acumulativa para esta categoría de infracciones, es menester aplicar, sobre los resultados obtenidos, las reglas de concurrencia previstas en el citado artículo 81 eiusdem, que prescribe la fijación de la sanción correspondiente al ilícito más grave, aumentada con los restantes correctivos en su valor medio. (Ver sentencias de esta M.I., Nros. 00938 y 01369, de fechas 13 de julio y 20 de octubre de 2011, casos: Repuestos O, C.A. e Industria del Vidrio Lara, C.A.).

En consecuencia, esta Alzada declara sin lugar el recurso de apelación incoado por la representación fiscal, por lo que se confirma la sentencia apelada. Así se decide.

Finalmente, esta M.I. ordena a la Administración Tributaria a realizar el cálculo de las planillas de liquidación según lo indicado en la presente motiva, a saber; (i) tomando en cuenta el valor de las unidades tributarias que se encontraban vigentes para los días 06/02/2004, 20/05/2004, 07/06/2004, 21/06/2004, 06/09/2004, 22/02/2005, 13/12/2005, 03/02/2006, 18/05/2006 y 06/02/2007, momentos en los cuales fueron efectivamente enteradas las retenciones del impuesto al valor agregado; siendo las unidades tributarias en vigor para dichas fechas las publicadas en: (a) la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 37.877 del 11 de febrero de 2004, la cual asciende al monto de veinticuatro bolívares con setenta céntimos (Bs. 24,70); (b) la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.116 del 27 de enero de 2005, la cual asciende al monto de veintinueve bolívares con cuarenta céntimos (Bs. 29,40); (c) la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.350 del 4 de enero de 2006, la cual asciende al monto de treinta y tres bolívares con sesenta céntimos (Bs. 33,60); y (d) la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.603 del 12 de enero de 2007, la cual asciende al monto de treinta y siete bolívares con sesenta y tres céntimos (Bs. 37,63); y (ii) considerando lo previsto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, referente a la concurrencia de infracciones. Así se determina.

-V-

DECISIÓN

En virtud de los razonamientos anteriormente expuestos, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1. - SIN LUGAR el recurso de apelación ejercido por la representación del FISCO NACIONAL contra la sentencia definitiva Nº 1650, dictada por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas el 11 de julio de 2011. En consecuencia, se CONFIRMA la decisión objeto de análisis.

2. - PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente DISTRIBUIDORA Y PERFUMERÍA DULCINEA, C.A., contra la Resolución N° SNAT/INTI/GRTICERC/DJT/2009/547 del 13 de marzo de 2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante la cual se declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto contra la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios N° SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACOT/RET/2008/939 del 21 de agosto de 2008, que, en materia de impuesto al valor agregado, (i) impuso sanción de multa a la recurrente por el monto de ciento cuarenta y siete mil ochenta y nueve bolívares con catorce céntimos (Bs. 147.089,14); y (ii) liquidó intereses moratorios por la suma de tres mil doscientos tres bolívares con sesenta céntimos (Bs. 3.203,60), para los períodos impositivos enero, mayo, junio y agosto de 2004, febrero y noviembre de 2005, enero y mayo de 2006 y enero de 2007.

3. - FIRMES al no ser objeto de apelación por parte de la contribuyente ni desfavorecer los intereses del Fisco Nacional, las declaratorias emitidas por el tribunal de origen, relativas a: i) la inexistencia del vicio de falso supuesto de hecho del acto administrativo impugnado y ii) la improcedencia de la circunstancia eximente de responsabilidad penal tributaria esgrimida en el recurso contencioso tributario.

Se ORDENA a la Administración Tributaria calcular nuevamente las penas pecuniarias impuestas: (i) tomando en cuenta el valor de las unidades tributarias que se encontraban vigentes para los días 06/02/2004, 20/05/2004, 07/06/2004, 21/06/2004, 06/09/2004, 22/02/2005, 13/12/2005, 03/02/2006, 18/05/2006 y 06/02/2007, momentos en los cuales fueron efectivamente enteradas las retenciones del impuesto al valor agregado; siendo las unidades tributarias en vigor para dichas fechas las publicadas en: (a) la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 37.877 del 11 de febrero de 2004, la cual asciende al monto de veinticuatro bolívares con setenta céntimos (Bs. 24,70); (b) la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.116 del 27 de enero de 2005, la cual asciende al monto de veintinueve bolívares con cuarenta céntimos (Bs. 29,40); (c) la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.350 del 4 de enero de 2006, la cual asciende al monto de treinta y tres bolívares con sesenta céntimos (Bs. 33,60); y (d) la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 38.603 del 12 de enero de 2007, la cual asciende al monto de treinta y siete bolívares con sesenta y tres céntimos (Bs. 37,63); y (ii) considerando lo previsto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, referente a la concurrencia de infracciones.

Publíquese, regístrese y notifíquese. Remítase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los veinte (20) días del mes de marzo del año dos mil doce (2012). Años 201º de la Independencia y 153º de la Federación.

La Presidenta

E.M.O.

La Vicepresidenta - Ponente

YOLANDA J.G.

Los Magistrados,

E.G.R.

T.O.Z.

M.G. MISTICCHIO TORTORELLA

La Secretaria,

S.Y.G.

En veintiuno (21) de marzo del año dos mil doce, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00222.

La Secretaria,

S.Y.G.