Decisión nº 0362 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 5 de Marzo de 2007

El 28 de febrero de 1997, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió la Resolución de Reconocimiento de Créditos por Impuestos al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor Nº GRTI-RCE-DR-AD-31, en la cual reconoce a CONAL el derecho a recuperar los créditos fiscales solicitados por la cantidad de bolívares setenta y cinco millones ochocientos treinta mil sin céntimos (Bs. 75.830.000,00)

El 06 de marzo de 1997, CONAL fue notificada de la resolución antes mencionada.

El 21 de mayo de 1997, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió Resolución de Reconocimiento de Créditos por Impuestos al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor Nº GRTI-RCE-DR-AD-53, en la cual reconoce a CONAL el derecho a recuperar los créditos fiscales solicitados por la cantidad de bolívares quinientos veintinueve millones setecientos ochenta mil sin céntimos (Bs. 529.780.000,00).

El 23 de mayo de 1997, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió Providencia Nº 169, en la cual se indica que se le emitirán certificados especiales de recuperación de créditos fiscales (CERT) a CONAL por el monto de bolívares setenta y cinco millones ochocientos treinta mil sin céntimos (Bs. 75.830.000,00)

El 30 de mayo de 1997, CONAL fue notificada de la resolución Nº GRTI-RCE-DR-AD-53.

El 01 de julio de 1997, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió Providencia Nº 240, en la cual se indica que se le emitirán certificados especiales de recuperación de créditos fiscales (CERT) a CONAL por el monto de bolívares quinientos veintinueve millones setecientos ochenta mil sin céntimos (Bs. 529.780.000,00).

El 25 de septiembre de 1997, la Gerencia de Recaudación del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió Memorandum Nº GR-DCD-97-I-003658 al Gerente Regional de Tributos Internos Región Central en la cual notifica que CONAL cedió parte de los créditos fiscales obtenidos, así mismo informó que la autorización para efectuar el retiro de los certificados de reintegros tributarios ante el Banco Central de Venezuela han sido anulados.

El 06 de octubre de 1997, la contribuyente presentó ante la administración tributaria, Compensación de Créditos Fiscales S/N en la cual procede a pagar la declaración de Retenciones de Impuestos Sobre la Renta correspondiente al mes de septiembre de 1997, con los créditos fiscales cedidos por CONAL C.A.

El 15 de octubre de 1997, la Gerencia de Recaudación del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió oficio Nº GR/97/004033, mediante el cual contesta la solicitud verbal realizada por CONAL vía telefónica, en relación a la cesión de créditos a las empresas ICONEL C.A y PLASTICA C.A, informándole que se solicitó la opinión de la Gerencia Jurídico Tributaria en relación a si esta gerencia esta facultada para otorgar la autorización para ceder sus créditos fiscales.

El 07 de noviembre de 1997, la contribuyente presentó ante la administración tributaria, Compensación de Créditos Fiscales S/N en la cual procede a pagar la declaración de Retenciones de Impuestos Sobre la Renta correspondiente al mes de septiembre de 1997, con los créditos fiscales cedidos por CONAL C.A.

El 18 de noviembre de 1997, la contribuyente presentó ante la administración tributaria, Compensación de Créditos Fiscales S/N en la cual procede a pagar la declaración de Retenciones de Impuestos Sobre la Renta correspondiente al mes de octubre de 1997, con los créditos fiscales cedidos por CONAL C.A.

El 19 de noviembre de 1997, CONAL presentó ante la administración tributaria, escrito Nº 013228 en la cual notifica que procedió a ceder parte de los créditos fiscales de Impuestos al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor a las compañías ICONEL C.A, PLASTICA C.A y ALCAVE C.A

El 09 de diciembre de 1997, la contribuyente presentó ante la administración tributaria, Compensación de Créditos Fiscales S/Nº en la cual procede a pagar la declaración de Retenciones de Impuestos Sobre la Renta correspondiente al mes de noviembre de 1997, con los créditos fiscales cedidos por CONAL C.A.

El 11 de diciembre de 1997, la contribuyente presentó ante la administración tributaria, escrito Nº 001779, en la cual procedió a notificar y a corregir errores que contienen el escrito interpuesto el 07 de noviembre del 1997.

El 17 de diciembre de 1997, la contribuyente presentó ante la administración tributaria, Compensación de Créditos Fiscales Nº 001826 en la cual procede a pagar la declaración de Retenciones de Impuestos Sobre la Renta correspondiente al mes de noviembre de 1997, con los créditos fiscales cedidos por CONAL C.A.

El 07 de enero de 1998, la contribuyente presentó ante la administración tributaria, Compensación de Créditos Fiscales Nº 000022 en la cual procede a pagar la declaración de Retenciones de Impuestos Sobre la Renta correspondiente al mes de diciembre de 1997, con los créditos fiscales cedidos por CONAL C.A.

El 09 de febrero de 1998, la contribuyente presentó ante la administración tributaria, Compensación de Créditos Fiscales Nº 000205 en la cual procede a pagar la declaración de Retenciones de Impuestos Sobre la Renta correspondiente al mes de enero de 1998, con los créditos fiscales cedidos por CONAL C.A.

El 16 de febrero de 1998, CONAL presentó ante la administración tributaria, escrito Nº 001683 en la cual notifica que procedió a ceder parcialmente los créditos fiscales de Impuestos al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor a las compañías ICONEL C.A, PLASTICA C.A, ALCAVE C.A y REDIVENCA C.A.

El 16 de abril de 1998, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió las Resoluciones números RCE-DR-D-RICOMP-Nº 001/98, 002/98, 003/98, 004/98, 005/98, 006/98, 007/98 y 042/98 en las cuales se declararon improcedentes las compensaciones opuestas por la contribuyente y en consecuencia deberá pagar los impuestos e intereses resultantes, por un monto total de bolívares ciento veinticuatro millones ciento veinte mil ciento sesenta y dos sin céntimos (Bs. 124.120.162,00).

El 29 de abril de 1998, CONAL presentó ante la administración tributaria, escrito Nº 004924 en la cual notifica que procedió a ceder parcialmente los créditos fiscales de Impuestos al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor a las compañías ICONEL C.A, PLASTICA C.A, ALCAVE C.A y REDIVENCA C.A.

El 21 de mayo de 1998, la contribuyente ejerció ante la administración tributaria el correspondiente recurso jerárquico contra las Resoluciones números RCE-DR-D-RICOMP-Nº 001/98, 002/98, 003/98, 004/98, 005/98, 006/98, 007/98 y 042/98 todas del 16 de abril de 1998.

El 10 de octubre de 2000, la contribuyente presentó ante la administración tributaria, escrito Nº 11311 en la cual notifica que cambió su domicilio fiscal y que harán uso de los formularios con el domicilio fiscal anterior hasta agotarse su existencia.

El 23 de febrero de 2005, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió la Resolución Nº GJT-DRAJ-A-2005-275 del 23 de febrero de 2005, mediante la cual declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto contra las resoluciones números RCE-DR-D-RICOMP-Nº 001/98, 002/98, 003/98, 004/98, 005/98, 006/98, 007/98 y 042/98 todas del 16 de abril de 1998

El 10 de febrero de 2006, la contribuyente fue notificada de la resolución antes mencionada.

El 21 de marzo de 2006, la contribuyente interpuso ante este tribunal el correspondiente recurso contencioso tributario.

El 28 de marzo de 2006, se le dio entrada al recurso contencioso tributario y se ordenaron las notificaciones de ley.

El 28 de septiembre de 2006, el tribunal admitió el recurso contencioso tributario mediante sentencia interlocutoria N° 0715.

El 18 de octubre de 2006, se venció el lapso de promoción de pruebas. Se dejó constancia que el contribuyente presentó escrito de pruebas mientras que la otra parte no hizo uso de ese derecho.

El 27 de octubre de 2006, se dictó auto de admisión de pruebas.

El 30 de noviembre de 2006, se venció el lapso de evacuación de pruebas y se fijó el término para la presentación de informes.

El 15 de enero de 2007, el representante judicial del Fisco Nacional presentó diligencia consignando copia del poder y original para su vista y devolución y copia certificada del expediente administrativo constante de cuarenta y siete (47) folios útiles. En esta misma fecha presentó escrito de informes. La contraparte no hizo uso de ese derecho. Se declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

Afirma la recurrente el 06 de octubre, el 18 de noviembre, el 09 de diciembre, y el 11 de diciembre de 1997 y el 17 de diciembre de 1997, el 07 de enero, el 09 de febrero y el 05 de marzo de 1998, Alambres y Cables Venezolanos, C. A. (ALCAVE), presentó ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SENIAT, solicitud de compensación de los créditos fiscales líquidos y exigibles por Bs. 124.120.162,00.

Igualmente aduce la recurrente que estos créditos fiscales que le fueron cedidos por Conductores de Aluminio, C. A. (CONAL), el 03 de octubre, el 07 de noviembre, el 14 de noviembre, el 08 de diciembre y el 17 de diciembre de 1997, el 07 de enero, el 06 de febrero y el 03 de marzo de 1998, según documentos de cesión que anexan al recurso.

La administración tributaria determinó como improcedentes las solicitudes de compensación, con base en el parágrafo primero del artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, que establece que la compensación no será oponible salvo disposición en contrario, en los impuestos indirectos, cuya estructura y traslación prevea la figura del denominado crédito fiscal.

La apodera judicial de la contribuyente alega que los créditos fiscales cedidos y compensados son líquidos y exigibles, obtenidos por CONAL de su actividad exportadora y que de acuerdo al mecanismo previsto en el artículo 37 de la Ley de Impuestos al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, lo cual encuadra con el segundo parágrafo del artículo 46 eiusdem, el cual expresa que en los casos de impuestos indirectos, cuyas normas prevean la devolución del impuesto, por la exportación de bienes muebles o prestación de servicios, la compensación sólo será oponible previa autorización de la administración tributaria.

Los créditos fiscales cedidos y compensados le fueron reconocidos a Conductores y Aluminio, C. A. (CONAL) por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SENIAT, mediante las resoluciones números GRTI-RCE-DR-AD-53 (del 21 de mayo de 1997 y GRTI-RCE-DR-AD-31 del 28 de febrero de 1997 por un total de Bs. 605.610.000,00.

La contribuyente afirma que de acuerdo con el artículo 37 de la Ley de Impuestos al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, CONAL procedió a efectuar el prorrateo entre ventas nacionales y de exportación, consignó fianza y obtuvo los correspondientes certificados especiales con el derecho a cederlos, lo cual hizo.

De acuerdo con el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994 la contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos.

En relación con las resoluciones números las resoluciones números RCE-DR-D-RICOMP-Nº 001/98, 002/98, 003/98, 004/98, 007/98 y 042/98, la administración tributaria afirma que la retención es un anticipo de impuesto y tiene la obligación de ingresar el importe retenido como agente de retención en la misma forma como los ha retenido. En cuanto a las resoluciones RCE-DR-D-RICOMP-Nº 005/98 y 006/98, fueron emitidas con base en los artículos 27 y 29 de la Ley de Impuesto al Consumo suntuario y a las Ventas al Mayor.

Según la representante judicial de la contribuyente, la administración tributaria está incurriendo en un error de interpretación al confundir la naturaleza del crédito fiscal originado en las actividades de exportación con el crédito fiscal originado en las transacciones ordinarias del impuesto al consumo suntuario, puesto que los exportadores tienen el derecho de recuperar el impuesto soportado por los insumos representados en bienes y servicios adquiridos con ocasión de la actividad de exportación.

La empresa cedente CONAL, en virtud de su condición de exportadora no generó débitos fiscales suficientes para compensarlos con los créditos fiscales, razón por la cual se vio obligada a someterse al mecanismo previsto en el artículo 37 de la Ley de Impuesto al Consumo suntuario y a las Ventas al Mayor.

La contribuyente asume que efectuó compensaciones de sus obligaciones tributarias en materia de impuesto sobre la renta con los CERT que le cedió CONAL.

Reconoce la contribuyente que efectuó un pago de certificados CERT a CONAL, cuando aún no los había percibido físicamente, pero que de acuerdo con las resoluciones emitidas por el SENIAT y las publicaciones posteriores en las gacetas oficiales y debido a la tardanza por parte de dicho organismo, CONAL se vio en la obligación de venderlos con anticipación, bajo la certeza de que constituían un crédito exigible para ella y por lo tanto cesionable y compensable por parte de ALCAVE. (Subrayado por el juez).

Aduce la contribuyente que la administración tributaria no se pronunció sobre el contenido de los artículos 46 del Código Orgánico Tributario de 1997 y 27, 29 y 37 de la Ley de Impuesto al Consumo suntuario y a las Ventas al Mayor cayendo en incongruencia negativa.

Rechazan a su vez la afirmación de la administración tributaria de que la contribuyente no fue partícipe de la cesión de los créditos fiscales compensados.

Los créditos fiscales cedidos por CONAL a ALCAVE representan el 19,49% del total, quedando por reintegrar el restante 80,51%, es decir, Bs. 426.426.176,00 de todo lo cual, afirma la recurrente, participó al Banco Central de Venezuela a los fines de la anulación de la autorización para el retiro de los CERT. El resto de los créditos fiscales reconocidos en la Resolución N° GRTI-RCE-DR-AD-53 fueron objeto de otras cesiones, según fue oportunamente notificado al SENIAT.

Por todo lo anterior, la contribuyente arguye que la administración tributaria incurre en falso supuesto de hecho cuando afirma que ALCAVE no fue partícipe de la cesión de créditos fiscales.

En cuanto a la afirmación de la administración tributaria de que la retención es un anticipo del impuesto definitivo y que la forma de pago debe ser la misma realizada por el agente de retención, puesto que este no está en capacidad de decidir la forma en la cual se efectuará el enteramiento y debe realizarlo en la misma forma que lo retuvo, expresa la contribuyente que el Código Orgánico Tributario de 1994 deja a la potestad de leyes y reglamentos la posibilidad de establecer cuándo, dónde y cómo deben cancelarse los tributos, y el Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta en materia de retenciones no contempla que el pago deba realizarse en una forma u otra.

En el mismo orden de ideas, afirma la representante judicial de la contribuyente que pareciera que el Fisco Nacional pretende que el pago de las retenciones debería efectuarse con el mismo dinero que se le retiene a cada beneficiario de los pagos sujetos a retención y obviar la naturaleza de los CERT, por lo cual se remite al artículo 6 de la resolución del SENIAT publicada en la Gaceta Oficial N° 35.823 del 25 de octubre de 1995, el cual expresa que los CERT serán emitidos por el Ministerio de Hacienda, tendrán el carácter de documentos al portador libremente negociables y serán aceptados por las oficinas recaudadoras para el pago de impuestos nacionales, siempre que fuesen presentados para tales fines.

III

ALEGATOS DEL SENIAT

El SENIAT declaró la improcedencia de los créditos fiscales compensados con base en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario, el cual expresa que salvo disposición en contrario en los impuestos indirectos cuya estructura y traslación prevea la figura del denominado crédito fiscal no procede dicha compensación.

Aduce la administración tributaria que en relación a las resoluciones números RCE-DR-D-RICOMP-Nº 001/98, 002/98, 003/98, 004/98, 007/98 y 042/98, la retención es un anticipo del impuesto definitivo a pagar por un tercero y la forma de pago debe ser la misma forma realizada por el agente de retención. Por otro lado, si la retención se considera un pago anticipado por parte del contribuyente, de conformidad con el artículo 45 del Código Orgánico Tributario de 1994, al realizarse la retención el sujeto objeto de la misma queda liberado del cumplimiento de su obligación tributaria, y a su vez el contribuyente tiene la obligación de ingresar el importe retenido como agente de retención y por la naturaleza jurídica del mismo no podrá ingresar al fiscal el producto de sus retenciones en forma distinta a como las ha retenido.

En cuanto a las resoluciones números RCE-DR-D-RICOMP-Nº 005/98 y 006/98, en concordancia con los artículos 27 y 29 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, el monto del débito fiscal debe ser trasladado a los contribuyentes ordinarios que funjan como adquirentes de los bienes vendidos y el denominado crédito fiscal solo constituye un elemento técnico necesario para la determinación del impuesto.

La administración tributaria aduce que no está en discusión el derecho de CONAL de utilizar los créditos fiscales que le aprobó el SENIAT por sus exportaciones, argumento en el cual la contribuyente centra sus pretensiones.

El reconocimiento de esta recuperación de créditos fiscales está contenida en la comunicación N° GR/97/004033 del 15 de octubre de 1997, dirigida a CONAL y la autorización por parte del SENIAT para que ceda estos créditos fiscales a Conductores Eléctricos, C. A. (ICONEL) y Aislamientos Plásticos, C. A. (PLASTICA), empresas identificadas con los RIF números J-00019354-1 y J-07525376-0, respectivamente, con indicación expresa de los montos así como de sus porcentajes, infiriéndose con ello, que estas dos últimas empresas se convirtieron en acreedores sustitutos de CONAL.

En razón de tales evidencia, la administración tributaria afirma que Alambres y Cables Venezolanos, C. A. (ALCAVE) identificada con el RIF N° J-00000828-0 no fue partícipe de la cesión de dichos créditos fiscales, puesto que no consta su participación activa, que constituya elemento de prueba que de fe de la existencia y participación de la diferencia del resto de los créditos fiscales por Bs. 426.426.176,00.

En tal sentido, continúa el SENIAT afirmando que la carga probatoria recae sobre la contribuyente quien debió demostrar que CONAL cedió créditos fiscales a su favor, para desvirtuar la presunción de legitimidad, veracidad y de legalidad de que gozan los actos administrativos recurridos.

Según el SENIAT, la controversia no se refiere a rechazar la existencia de créditos fiscales a favor de CONAL, tal como lo pretende hacer ver la representante de ALCAVE, sino se trata del rechazo de la compensación realizada por esta empresa, pretendiendo utilizar créditos fiscales de los cuales no se había realizado previamente la cesión de créditos entre CONAL y ALCAVE.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Planteada la controversia en autos en los términos que anteceden, corresponde a este tribunal analizar los fundamentos de las partes y decidir en consecuencia, luego de apreciados y valorados los documentos que cursan en autos, y con todo el valor que de los mismos se desprende, pasa a dictar sentencia en los siguientes términos:

La controversia se concreta a la compensación de los créditos fiscales que la empresa CONAL cedió a la empresa ALCAVE y que esta compensó contra las retenciones del impuesto sobre la renta de rentas y contra las obligaciones por pagar en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor.

La contribuyente aduce que tiene el derecho de compensarlos, aunque compró los créditos fiscales sin recibir los certificados CERT, con el convencimiento que ya habían sido aprobados por el SENIAT y ante la tardanza en serle entregados a CONAL.

La administración tributaria afirma que la compensación no procede puesto que se hizo antes de haber sido cedidos los créditos a ALCAVE por parte de CONAL.

De acuerdo con las evidencias que constan en el expediente la secuencia de las operaciones fue la siguiente:

1. Los créditos fiscales concedidos a CONAL corresponden a enero de 1997 por Bs. 75.830.000,00 según resolución N° GRTI-RCE-DR-AD-31 (Providencia N° 169), notificada a dicha empresa el 06 de marzo de 1997 y a febrero y marzo de 1997 por Bs. 529.780,00 según resolución N° GRTI-RCE-DR-AD-53 (Providencia N° 240) notificada el 30 de mayo de 1997, para un total de Bs. 605.610.000,00.

2. El 08 de octubre de 1997, según documento de cesión que consta en el folio 68 de la primera pieza, CONAL cedió a ALCAVE Bs. 11.993.980,00 de créditos fiscales correspondientes a la resolución N° GRTI-RCE-DR-AD-53 de un total de Bs. 529.780.000,00. (Fecha de la solicitud de compensación N° 001477: 06 de octubre de 1997).

3. El 06 de noviembre de 1997, según documento de cesión que consta en el folio 72 de la primera pieza, CONAL cedió a ALCAVE Bs. 10.670.541,00 de créditos fiscales correspondientes a la resolución N° GRTI-RCE-DR-AD-53 de un total de Bs. 529.780.000,00. (Fecha de la solicitud de compensación N° 001779: 11 de diciembre de 1997).

4. El 14 de noviembre de 1997, según documento de cesión que consta en el folio 76 de la primera pieza, CONAL cedió a ALCAVE Bs. 11.831.939,00 de créditos fiscales correspondientes a la resolución N° GRTI-RCE-DR-AD-53 de un total de Bs. 529.780.000,00. (Fecha de la solicitud de compensación N° 001752: 09 de diciembre de 1997).

5. El 19 de noviembre de 1997, ALCAVE notificó al SENIAT la compensación de los créditos fiscales cedidos por CONAL a ICONEL, PLASTICA y ALCAVE hasta por Bs. 404.107.588,00 de un monto aprobado de Bs. 605.610.000,00. Remanente por ceder Bs. 201.502.412,00 de las compensaciones corresponden a ALCAVE, Bs. 34.496.460,00.

6. El 09 de diciembre de 1997, según documento de cesión que consta en el folio 85 de la primera pieza, CONAL cedió a ALCAVE Bs. 13.788.035,00 de créditos fiscales correspondientes a la resolución N° GRTI-RCE-DR-AD-53 de un total de Bs. 529.780.000,00, cediendo el total de los créditos fiscales correspondientes a la resolución N° GRTI-RCE-DR-AD-31 por Bs. 75.830.000,00 a ICONEL. (Fecha de la solicitud de compensación N° 000022: 07 de enero de 1998).

7. El 17 de diciembre de 1997, según documento de cesión que consta en el folio 90 de la primera pieza, CONAL cedió a ALCAVE Bs. 39.913.941,00 de créditos fiscales correspondientes a la resolución N° GRTI-RCE-DR-AD-53 de un total de Bs. 529.780.000,00. (Fecha de la solicitud de compensación N° 001648: 18 de noviembre de 1997).

8. El 07 de enero de 1998, según documento de cesión que consta en el folio 97 de la primera pieza, CONAL cedió a ALCAVE Bs. 11.797.173,00 de créditos fiscales correspondientes a la resolución N° GRTI-RCE-DR-AD-53 de un total de Bs. 529.780.000,00. (Fecha de la solicitud de compensación N° 001826: 17 de diciembre de 1997).

9. El 05 de febrero de 1998 según documento de cesión que consta en el folio 107 de la primera pieza, CONAL cedió a ALCAVE Bs. 9.743.752,00 de créditos fiscales correspondientes a la resolución N° GRTI-RCE-DR-AD-53 de un total de Bs. 529.780.000,00. (Fecha de la solicitud de compensación N° 000205: 09 de febrero de 1998).

10. El 03 de marzo de 1998 según documento de cesión que consta en el folio 113 de la primera pieza, CONAL cedió a ALCAVE Bs. 14.380.801,00 de créditos fiscales correspondientes a la resolución N° GRTI-RCE-DR-AD-53 de un total de Bs. 529.780.000,00. (Fecha de la solicitud de compensación N° 000360: 05 de mazo de 1998).

11. El 16 de febrero de 1998 ALCAVE notificó al SENIAT la compensación de los créditos fiscales cedidos por CONAL a ICONEL, PLASTICA, ALCAVE y REDIVENCA procedente del resto por ceder de Bs. 201.502.412,00 hasta por Bs. 124.956.137,00. Remanente por ceder Bs. 76.546.275,00. De las compensaciones corresponden a ALCAVE, Bs. 70.807.480,00. No aparece en el expediente la cesión de un monto de Bs. 5.308.331,00 incluido en la notificación al SENIAT.

12. El 29 de abril de 1998 ALCAVE notificó al SENIAT la compensación de los créditos fiscales cedidos por CONAL a ICONEL, PLASTICA, ALCAVE y REDIVENCA procedente del resto por ceder hasta el total remanente de Bs. 76.546.275,00 completando así todas las cesiones de los créditos fiscales de las resoluciones números N° GRTI-RCE-DR-AD-53 y N° GRTI-RCE-DR-AD-31 de las compensaciones corresponden a ALCAVE, Bs. 24.124.553,00.

13. El total de créditos compensados por ALCAVE alcanzan a Bs. 124.120.162,00 (34.496.460,00 + 70.807.480,00 + 24.124.553,00 - 5.308.331,00), cifra esta objeto del reparo determinado por el SENIAT.

Observa el juez que las solicitudes de compensación de créditos fiscales, objeto del presente recurso, fueron realizadas por la contribuyente el 6 de octubre, 18 de noviembre, 09 de diciembre, 11 de diciembre y 17 de diciembre de 1997 y 07 de enero, 09 de febrero y 05 de marzo de 1998, fechas estas, con excepción de la primera (diferencia de tres días) que son previas a las fechas de los documentos de cesión.

La contribuyente compensó las cesiones recibidas de CONAL, contra las retenciones de impuesto sobre la renta de septiembre de 1997 (Bs. 11.933.980,00), octubre de 1997 (Bs. 10.670.541,00), diciembre de 1997 (Bs. 11.797.173,00). Asimismo compensó las cesiones recibidas de CONAL, y contra las declaraciones de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor correspondientes a octubre de 1997 (Bs. 11.831.939,00) y noviembre de 1997 (Bs. 39.913.941,00). (Subrayado por el juez).

La contribuyente reconoce que CONAL cedió los créditos fiscales antes de recibir los certificados y la administración tributaria alega que los créditos fueron compensados antes de ser recibidos en cesión por la contribuyente. En virtud de tales afirmaciones, la controversia se limita a determinar si la contribuyente ALCAVE, podía compensar los créditos comprados a CONAL, sin haber sido recibidos los CERT previamente por esta última empresa, si la compensación ocurrió antes o después de la cesión y si estos créditos fiscales pueden ser compensados contra las retenciones de impuesto sobre la renta y contra las declaraciones de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. Un resumen de la operación se muestra para mayor ilustración:

Número Fecha Monto Bs. Fecha Resolución Notificación Fecha Fecha de la

solicitud solicitud solicitud cesión aprobando al SENIAT negación compensación aprobación a cesión por por CONAL solicitud por ALCAVE

compen- ALCAVE el SENIAT de cesión por el

sación a ALCAVE SENIAT .

001477 06/10/07 11.993.980 03/10/97 16/06/97 19/11/97 16/04/98 09/1997

001779 11/12/97 10.670.541 07/11/97 16/06/97 19/11/97 16/04/98 10/1997

001752 09/12/97 13.788.035 14/11/97 16/06/97 16/02/98 16/04/98 11/1997

000022 07/01/98 11.797.173 08/12/97 16/06/97 16/02/98 16/04/98 12/1997

001648 18/11/97 11.831.939 17/12/97 16/06/97 19/11/97 16/04/98 10/1997

00l826 17/12/97 39.913.941 07/01/98 16/06/97 16/02/98 16/04/98 11/1997

000205 09/02/98 9.743.752 06/02/98 16/06/97 29/04/99 16/04/98 01/1998

000360 05/03/98 14.380.801 03/03/98 16/06/97 29/04/98 16/04/98 02/1998

124.120.162

En las resoluciones GRTI-RCE-DR-AD-31 y GRTI-RCE-DR-AD-53 en las cuales fueron aprobadas las cesiones no aparece como empresa favorecida por la cesión la contribuyente ALCAVE, por lo cual es necesario que el juez determine si esta última empresa pude compensar los créditos que adquirió a CONAL, sin aparecer como cesionario en las correspondientes resoluciones aprobadas por el SENIAT. Los créditos fiscales fueron aprobados por el SENIAT a CONAL el 28 de febrero y el 21 de mayo de 1997 fechas anteriores a las cesiones y las compensaciones, según acepta el SENIAT en las resoluciones en las cuales niega la compensación.

La administración tributaria afirma en la Resolución GJT-DRAJ-A-2005-275 del 23 de febrero de 2005, impugnada por la recurrente en esta causa, que la contribuyente no fue partícipe de la cesión y que no consta su participación activa en el expediente administrativo en el que se refleje alguna otra cesión de créditos fiscales que constituya elemento de prueba y añade que la recurrente debió demostrar que la empresa CONAL cedió créditos fiscales a su favor, para lograr desvirtuar la presunción de legitimidad, veracidad y legalidad de que gozan los actos administrativos recurridos. Sin embargo constata el juez, que en los folios 68, 72, 76, 86, 90, 97, 107 y 113 aparecen las cesiones correspondientes de CONAL a ALCAVE, por lo cual el juez declara forzosamente que tales cesiones existen y fueron hechas antes de las compensaciones y de conformidad con la ley. Así se decide.

El siguiente punto a resolver es si ALCAVE puede compensar los créditos fiscales que le cedió CONAL, a pesar de no aparecer como cesionario en las resoluciones en las cuales el SENIAT aprobó los créditos fiscales y si además puede aplicar las compensaciones contra retenciones de impuesto sobre la renta y pagos del impuesto al valor agregado y a las ventas al mayor.

El hecho de que la empresa cesionaria no aparezca en la resoluciones del 16 de junio de 1997, en las cuales el SENIAT aprueba las cesiones, no es un requisito esencial para proceder con la cesión a otra empresa diferente, pues no existe normativa alguna que implique tal requisito, que no sea informar al SENIAT de la cesión, circunstancia que fue cubierta por la cedente CONAL, cuando notificó oportunamente a ese organismo de la cesión de parte de los créditos fiscales a ALCAVE, por lo cual queda a resguardo del SENIAT el control necesario para verificar que realmente los créditos a que tenía derecho CONAL, fueron realmente cedidos a ALCAVE. Por tales razones, el tribunal declara que el hecho de no aparecer ALCAVE en la resolución que aprueba la cesión, fue suficientemente corregida con la notificación que CONAL hizo al SENIAT de la cesión a ALCAVE según se evidencia en el resumen supra transcrito. Así se decide.

En cuanto a la posibilidad de que la cesionaria compense los créditos fiscales contra las retenciones del impuesto sobre la renta, el juez considera necesario transcribir la normativa aplicable al efecto.

Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, artículo 37:

Artículo 37. Los exportadores que sean contribuyentes ordinarios tendrán derecho a recupera el impuesto que hubieran soportado por los insumos representados en bienes y servicios adquiridos o recibidos con ocasión de su actividad de exportación. Igual derecho tendrán respecto del impuesto a que se refiere este Decreto, por lo pagado al importar bienes muebles para el mismo objeto.

…omissis…

La recuperación del impuesto soportado por los exportadores podrá efectuarse previa solicitud a la Administración Tributaria, de la siguiente manera:

1. Mediante la emisión de certificados especiales por el monto del crédito recuperable, donde se consigne el monto del crédito recuperable. Los referidos certificados podrán ser empleados por el contribuyente para el pago de tributos, intereses, multas costas procesales y cualquier otro accesorio de la obligación tributaria principal. De igual manera, podrán ser objeto de cesión en los términos del Código Orgánico Tributario.

2. …omissis…

La Administración Tributaria, por órgano de la unidad administrativa correspondiente, deberá decidir sobre la solicitud presentada en los términos previstos en este artículo en un plazo no mayor de sesenta (60) días continuos, contados a partir de la recepción de la respectiva solicitud. Si ella no es resuelta en el mencionado plazo, el interesado podrá proceder a la compensación en los términos previstos en el Código Orgánico Tributario.

En el caso que el contribuyente exportador ofrezca fianza suficiente que cubra el monto del impuesto a recuperar, la Administración Tributaria deberá decidir sobre la citada solicitud en el plazo de cinco (5) días hábiles de formulada la misma.

…omissis…

(Subrayado por el juez).

Una vez efectuado el prorrateo a que le obliga la ley, CONAL cedió los créditos fiscales, introdujo la solicitud y consignó fianza y recibió la aprobación de la recuperación de los correspondientes créditos fiscales el 21 de mayo de 1997 (folios 121 y 123) y procedió a realizar la cesión entre otras a la empresa ALCAVE. En vista de tal cesión, hecha conforme al literal “a” del artículo 37 supra transcrito, el Código Orgánico Tributario contiene la siguiente normativa aplicable al caso.

Artículo 46. La compensación extingue de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributo, así como de intereses, multas, costas procesales y cualesquiera otros accesorios, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por los más antiguos, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo.

El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos. En tales casos, la Administración Tributaria deberá proceder a verificar la existencia, liquidez o exigibilidad de dicho crédito y a pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación opuesta. Por su parte, la Administración podrá oponer la compensación, frente al contribuyente, responsable o cesionario, a fin de extinguir, bajo las mismas condiciones, cualesquiera créditos invocados por ellos. En ambos casos, contra la decisión administrativa, procederán los Recursos consagrados en este Código.

Parágrafo Primero: La compensación no será oponible salvo disposición en contrario, en los impuestos indirectos, cuya estructura y traslación prevea la figura del denominado crédito fiscal.

Parágrafo Segundo: En los casos de impuestos indirectos, cuyas normas prevean la devolución del impuesto, por la exportación de bienes muebles o prestación de servicios, la compensación sólo será oponible previa autorización de la Administración Tributaria.

(Subrayado por el juez).

Este caso se trata de créditos fiscales provenientes de impuestos indirectos sobre exportaciones los cuales el cesionario puede compensarlos contra tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios. En el caso que nos ocupa, no se trata de tributos ni sus accesorios, sino de impuestos retenidos de un tercero, que el agente de retención debe enterar y al respecto el artículo 45 del Código Orgánico Tributario de 1994 expresa lo siguiente:

Artículo 45. Existe pago por parte del contribuyente en los casos de percepción o retención en la fuente previstos en el artículo 28.

Interpreta el juez que realizada la retención queda verificado el pago por parte de la contribuyente y no se trata de una deuda del agente de retención, sino del pago al SENIAT de la deuda por parte de un tercero y este debe enterar el importe retenido a la administración tributaria. Igualmente, el artículo 46 ejusdem es claro cuando establece que la compensación opera cuando se trate del mismo sujeto activo, y en este caso el sujeto activo es el contribuyente al cual se le hizo la retención y no el agente de retención. El artículo 48 es claro al respecto:

Artículo 28. Son responsables directos en calidad de agentes de retención o de percepción, las personas designadas por la Ley o por la Administración previa autorización legal...

…omissis…

Efectuada la retención o percepción, el agente es el único responsable ante el Fisco por el importe retenido o percibido…

…omissis…

(Subrayado por el juez).

En el caso de las resoluciones números RCE-DR-D-RICOMP-Nº 001/98, 002/98, 003/98, 004/98, 007/98 y 042/98, emitidas el 16 de abril de 1998, relativas a compensaciones contra retenciones del impuesto sobre la renta, se trata de pagos a título ajeno, en nombre de un tercero, y el agente de retención no podrá ingresar al fisco el producto de sus retenciones en forma distinta a como lo ha retenido, es decir no podrá compensar con créditos fiscales que tenga contra el Fisco Nacional, que le hay sido cedidos o de los que sea titular en forma directa. Así se decide.

En el caso de las resoluciones números RCE-DR-D-RICOMP-Nº 005/98 y 006/98, por los créditos compensados contra los pagos del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, el artículo 37 literal “a” de la ley respectiva expresa que los créditos fiscales producto de dicho impuesto a las exportaciones puede ser objeto de cesión y por lo tanto compensables del tributo de su misma naturaleza como en el presente caso, por lo cual el juez forzosamente declara que la contribuyente procedió de conformidad con la norma en el caso concreto de los dos resoluciones identificadas en el encabezamiento de este párrafo. Así se decide.

V

DECISIÓN

Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por la ciudadana N.N.Á.P., actuando en su carácter de apoderada judicial de ALAMBRES Y CABLES VENEZOLANOS (ALCAVE), C.A., contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº GJT-DRAJ-A-2005-275 del 23 de febrero de 2005, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante la cual declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto contra las Resoluciones números RCE-DR-D-RICOMP-Nº 001/98, 002/98, 003/98, 004/98, 005/98, 006/98, 007/98 y 042/98 todas del 16 de abril de 1998 en las cuales se declararon improcedentes la compensación opuesta por la contribuyente y en consecuencia deberá pagar los impuestos e intereses resultantes, por un monto total de bolívares ciento veinticuatro millones ciento veinte mil ciento sesenta y dos sin céntimos (Bs. 124.120.162,00).

2) IMPROCEDENTES las compensaciones realizadas por ALAMBRES Y CABLES VENEZOLANOS (ALCAVE), C.A., contra retenciones del impuesto sobre la renta por tratarse de pagos a título ajeno, en nombre de un tercero y FIRMES las resoluciones números RCE-DR-D-RICOMP-Nº 001/98, 002/98, 003/98, 004/98, 007/98 y 042/98, emitidas por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) el 16 de abril de 1998.

3) PROCEDENTES las compensaciones realizadas por ALAMBRES Y CABLES VENEZOLANOS (ALCAVE), C.A., contra obligaciones derivadas del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor hechas de acuerdo con el literal “a” del artículo 37 de la Ley de Impuesto al Consumo suntuario y a las Ventas al Mayor y NULAS las resoluciones RCE-DR-D-RICOMP-Nº 005/98 y 006/98 emitidas por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) el 16 de abril de 1998.

4) ORDENA al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) emitir nuevas planillas de pago de conformidad con los términos de la presente decisión.

5) EXIME del pago de las costas procesales a las partes por no haber sido vencidas totalmente en la presente causa, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

Notifíquese de la presente decisión al ciudadano Procurador General de la República y Contralor General de la República con copia certificada. Líbrense los oficios correspondientes. Cúmplase lo ordenado.

Dado, firmado y sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los cinco (05) días del mes de marzo de dos mil siete (2007). Años 196° de la Independencia y 148° de la Federación.

El Juez Titular,

Abg. J.A.Y.G.

La Secretaria Suplente,

Abg. Yulimar Gutiérrez.

En esta misma fecha se publicó y se registró la presente decisión. Se cumplió con lo ordenado.

La Secretaria Suplente,

Abg. Yulimar Gutiérrez.

Exp. N° 0786

JAYG/dhtm/ycv