Decisión nº 0125 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 14 de Junio de 2005

El 15 de agosto de 2002, la Dirección de Hacienda del Municipio San J.E.C., emitió un acta fiscal sin número como resultado de la fiscalización hecha a la contribuyente ALIMENTOS HEINZ, C.A., en la cual determinó que esta omitió ingresos brutos en los ejercicios fiscales comprendidos entre 1.998 y 2.001 (ambos Inclusive), lo cual originó un crédito fiscal a favor de la Alcaldía del Municipio San Joaquín, Estado Carabobo, por un monto total de setecientos cincuenta y ocho millones setecientos cuatro mil ciento setenta y cuatro bolívares con cincuenta y dos céntimos (Bs.758.704.174,52), por concepto de impuestos causados y no pagados e intereses moratorios.

El 08 de enero de 2003, la contribuyente fue notificada del acta fiscal sin número del 15 de agosto de 2002.

El 29 de enero de 2003, la contribuyente interpuso ante la administración tributaria municipal escrito de descargos contra el acta fiscal sin número del 15 de agosto de 2002 y solicitó el traslado de los funcionarios a sus instalaciones para efectuar las revisiones contables nuevamente.

El 20 de febrero de 2003, la Dirección de Hacienda del Municipio San J.E.C., autorizó el traslado a los funcionarios con el fin de dar cumplimiento a lo solicitado por la contribuyente en el escrito de descargos del 29 de enero de 2003.

El 27 de febrero de 2003, la Dirección de Hacienda del Municipio San J.E.C., emitió Acta Fiscal Nº CGA-001-2003, en la cual hicieron constar la presencia de sus funcionarios en las instalaciones de la empresa supra identificada y a la vez solicitaron reportes detallados sobre las actividades realizadas en los años 1998, 1999, 2000 y 2001.

El 08 de agosto de 2003, la Dirección de Hacienda del Municipio San J.E.C., emitió una nueva acta fiscal sin número como resultado de la revisión hecha a la contribuyente ALIMENTOS HEINZ, C.A., en la cual determinó que esta omitió ingresos brutos en los ejercicios fiscales comprendidos entre 1.998 y 2.001 (ambos Inclusive), lo que totaliza un crédito fiscal a favor de la Alcaldía del Municipio de San Joaquín, Estado Carabobo, por un monto total de quinientos dos millones novecientos un mil cuatrocientos treinta y cuatro con setenta y cuatro céntimos (Bs. 502.901.434,74).

El 12 de agosto de 2003, la contribuyente se dió por notificada del acta fiscal sin número del 08 de agosto del mismo año.

El 18 de septiembre de 2003, la contribuyente interpone escrito de descargos contra el acta fiscal sin número del 08 de agosto de 2003.

El 28 de junio de 2004, la Dirección de Hacienda del Municipio San J.E.C., emitió resolución sin número en el cual ratifica el acta fiscal del 08 de agosto de 2003.

El 06 de septiembre de 2004, la contribuyente se dió por notificada de la resolución sin número del 28 de junio del mismo año.

El 11 de octubre de 2004, la contribuyente interpone recurso contencioso tributario de nulidad conjuntamente con solicitud de suspensión de los efectos del acto recurrido ante este juzgado.

El 15 de octubre de 2004, se le dió entrada al respectivo expediente librándose las correspondientes notificaciones.

El 08 de noviembre de 2004, este tribunal admitió el recurso contencioso tributario bajo sentencia interlocutoria Nº 0236.

El 10 noviembre de 2004, la Administración Tributaria Municipal consignó documento poder y expediente administrativo del presente juicio.

El 19 de noviembre de 2004, el apoderado judicial de la contribuyente presentó escrito de pruebas constante de tres (03) folios útiles.

El 22 de noviembre de 2004, se venció el lapso de promoción de pruebas dejándose constancia que la otra parte demandada no hizo uso de su derecho.

El 01 de diciembre de 2004, el tribunal admitió las pruebas promovidas por la contribuyente y fija el segundo día de despacho a partir esa fecha para que tenga lugar el acto de nombramiento de los expertos a las once horas de la mañana (11:00 am).

El 06 de diciembre de 2004, tiene lugar el acto de nombramiento de los expertos, así el abogado J.C.P., titular de la cédula de identidad Nº. V-11.357.428, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 68.640, actuando en su carácter de apoderado judicial de ALIMENTOS HEINZ, C.A, designa como experto contable al ciudadano M.P., de profesión Licenciado en Contaduría Pública, titular de la cédula de identidad Nº V-6.173.421, inscrito en el Colegio de Contadores Públicos del Estado Miranda bajo el Nº 31.337, vista la incomparecencia del representante de la Alcaldía del Municipio San Joaquín en este acto, el tribunal de conformidad con el articulo 457 eiusdem designa como experto contable al ciudadano P.M., titular de la cédula de identidad Nº V-6.915.783, inscrito en el Colegio de Contadores Públicos del Estado Miranda bajo el Nº P-55.929 y nombra como tercer experto al ciudadano E.B., titular de la cédula de identidad Nº V-15.332.195, inscrito en el Colegio de Contadores Públicos del Estado Miranda bajo el Nº 39.170.

El 07 de diciembre de 2004, este tribunal declara sin lugar la suspensión de los efectos del acto impugnado bajo sentencia interlocutoria Nº 0253.

El 09 de diciembre de 2004, se juramentan los expertos antes mencionados; en esta misma fecha la contribuyente apela la sentencia interlocutoria Nº 0253 del 07 de diciembre del mismo año.

El 17 de diciembre de 2004, este tribunal se pronuncia sobre la apelación interpuesta por la contribuyente y remite en copia certificada a la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia la sentencia interlocutoria Nº 0253 del 07/12/04, el libelo del recurso y del auto en el cual se oyó la apelación

El 19 de enero de 2005, venció el lapso de evacuación de pruebas y se dió inicio al término para la presentación de informes.

El 31 de enero de 2005, la contribuyente presenta diligencia mediante la cual solicita la revocatoria del auto emanado de este juzgado el 19 de enero de 2005, por haberse omitido el vencimiento del lapso concedido por este tribunal a los expertos para la consignación de los respectivos informes de la experticia contable solicitada.

El 01 de febrero de 2005, este tribunal por contrario imperio y de conformidad con lo establecido en el artículo 310 del Código de Procedimiento Civil aplicable supletoriamente a la presente causa ordena dejar sin efecto dicho auto.

El 02 de febrero de 2005, presenta diligencia el licenciado M.P. antes identificado mediante la cual informa la fecha del inicio de la experticia a partir del 03/02/05, a las 8:30 a.m. de la mañana.

El 16 de febrero de 2005, el ciudadano E.B., consigna el informe de la experticia realizada a la contribuyente. En esta misma fecha este tribunal mediante auto ordena agregar dicho informe al expediente.

El 21 de febrero de 2005, venció el lapso de evacuación de pruebas y se dió inicio al término para la presentación de informes.

El 23 de febrero de 2005, el apoderado judicial de la Alcaldía del Municipio San Joaquín solicita mediante escrito la aclaratoria de la experticia contable practicada por los expertos contables designados por este tribunal.

El 01 de marzo de 2005, este tribunal niega lo solicitado en virtud de que los expertos consignaron el informe de experticia dentro del lapso concedido y por haberse observado la inasistencia del apoderado judicial de la Alcaldía del Municipio San Joaquín para el acto de nombramiento de los expertos.

El 15 de marzo de 2005, las partes consignaron escritos de informes. Igualmente mediante auto de esta misma fecha, el tribunal dejó constancia del vencimiento del término y fija el lapso para las observaciones.

El 31 de marzo de 2005, las partes consignaron escritos de observaciones. Igualmente mediante auto de esta misma fecha, el tribunal dejó constancia del vencimiento del lapso para las observaciones y declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.

II

ALEGATOS DE LA CONTRIBUYENTE

La contribuyente rechaza las pretensiones de la administración tributaria municipal por intentar aplicar retroactivamente una ordenanza y contrariar los criterios que la jurisprudencia ha emitido sobre la causación de intereses moratorios y en violación directa y expresa del principio constitucional de la irretroactividad de las leyes.

Afirma el apoderado judicial de la contribuyente que la notificación de los actos administrativos de la resolución sin número del 06 de septiembre de 2004, es defectuosa y no produjo efecto alguno. A Tal efecto expresa:

… En primer término, se debe tomar en cuenta que la Resolución sin número de fecha 06-09-04 fue entregada en el domicilio de mi representada, en fecha 06-09-04, a una persona que no es representante legal de la compañía, pero que trabaja en la empresa, por lo cual, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 67 de la OPIC (sic) del Municipio San J.d.E.C., en concordancia con lo dispuesto en el artículo 164° del Código Orgánico Tributario (COT), cuando la notificación no sea practicada personalmente, sólo surte efectos después del quinto día hábil siguiente de ser verificada y así pido sea declarado…

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Manifiesta el recurrente que la notificación no cumplió con la obligación de informar cuales son los recursos que puede interponer el contribuyente y sólo se refirió al recurso jerárquico dentro del plazo de quince (15 días) hábiles sin hacer referencia a la posibilidad de ejercer el recurso jerárquico previsto en los artículos 259 y siguientes del Código Orgánico Tributario.

El recurrente afirma que el acta fiscal y la resolución recurridas son nulas por inmotivación puesto que las cifras no coinciden con el escrito de descargos a pesar que la administración aceptó parcialmente los mismos, todo de conformidad con el artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Tampoco el acta de reparo llena los requisitos previstos en los artículos 177 y 183 del Código Orgánico Tributario. Sobre este asunto, la contribuyente expresa:

… el Municipio en lugar de emitir la Resolución del sumario Administrativo que se refiere el artículo 191 del COT, en virtud de que mi representada presentó en fecha 29-01-03 el Escrito de Descargos contra el Acta Fiscal de fecha 15-08-02, procedió a emitir una nueva Acta Fiscal de fecha 08-08-03, la cual notificó en fecha 12-08-03, pero adicionalmente a la violación del procedimiento legalmente establecido, no se explica de manera alguna como llega la fiscalización a los resultados que indica la misma, cuando como se aprecia del contenido del acta se señala que se aceptaron las exclusiones de las cuentas que mi representada indicaba en su escrito, por no constituir dichas cuentas ingresos brutos que formarían parte de la base imponible o de cálculo del IPIC causado para los ejercicios reparados…

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Añade la contribuyente en su escrito del recurso interpuesto que la fiscalización no tomó en consideración las cuentas “variación precio de venta”, “Descuento por pronto pago”, “Descuentos especiales”, “Descuentos en bolívares facturados”, “Descuentos bolívares megabono”, “Descuentos superchequera”, “Descuentos condiciones especiales”, Descuento cambio entrega/recibido”, “Devoluciones y recuperaciones” y “Promociones en cadenas de supermercados”. Estas cuentas, por un total de Bs. 72.038.600.722,00 constituyen disminuciones de las ventas y por consiguiente constituyen una disminución de la base imponible. A tal efecto afirma el recurrente que “… No puede la Municipalidad determinar el ingreso bruto de mi representada con la simple revisión de una cuenta contable de “Ventas” sin tomar en consideración estos conceptos, los cuales son indispensables para la correcta cuantificación o determinación del citado ingreso…”.

Adicionalmente la contribuyente rechaza la inclusión en la base imponible las ventas de exportaciones por Bs. 22.616.700.495, “…por cuanto se trata de actividades reservadas al Poder Nacional que no pueden ser gravadas por los municipios…”.

El recurrente solicita una prueba de experticia contable para la verificación de sus alegatos.

También rechaza la contribuyente los intereses moratorios por la inexactitud de las cifras según sus alegatos. Al respecto expresa:

…Ahora bien, para el supuesto negado que sea procedente la obligación que aquí se determina, no obstante los argumentos anteriores, debe señalarse que para que procedan los intereses de mora, es menester que se haya hecho exigible la obligación y para ello, es indispensable que se haya liquidado. En el caso que nos ocupa, los intereses moratorios no se han causado, toda vez que los impuestos supuestamente dejados de pagar, aún no son exigibles y mucho menos, se ha vencido el plazo para su pago, pues las pretensiones de esta Municipalidad han sido objetadas por mi representada. En tal sentido, y mientras no exista un fallo definitivamente firme que decida la pretendida acreencia y se venza el plazo previsto para su cancelación sin el correspondiente pago, no se puede considerar al contribuyente en mora, así como lo dispone el artículo 59 del Código Orgánico Tributario vigente para los ejercicios reparados…

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El recurrente opina que la municipalidad pretende liquidar los intereses moratorios conforme al artículo 66 del Código Orgánico Tributario vigente desde el 17 de octubre de 2001 y a lo dispuesto en la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal del 30 de agosto de 2002, los cuales resultan del 3,5% mensual, señalando la administración tributaria municipal que lo hace en vista de que esa nueva tasa de intereses moratorios beneficia al contribuyente ya que la anterior era de 10% mensual. Rechaza la aplicación retroactiva de normas legales en materia de intereses moratorios.

El representante judicial de la recurrente en su escrito de observación a los informes insiste en su pretensión de la improcedencia del gravamen a las exportaciones y a tal efecto hace referencia al numeral 12 del artículo 156 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1999, en la cual se refiere como competencia del poder nacional el gravamen a las exportaciones. Asimismo refiere una serie de decisiones de nuestro M.T. referente a la imposibilidad que tienen los municipios de establecer impuestos en materia de exportación.

Por otra parte aducen que el informe de los expertos incluye las exportaciones en la base imponible y declaran que esta coincide con las declaraciones de los años investigados.

III

ALEGATOS DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA MUNICIPAL

Alega el Municipio San J.d.E.C. que el impuesto sobre patente de industria y comercio, no grava las ventas ni los ingresos brutos, ni el capital, sino el ejercicio de una actividad lucrativa dentro del territorio del municipio.

Afirma que la extinta corte Suprema de Justicia en el caso Ensambladora Carabobo del 20 de marzo de 1986, estableció que el hecho generador del impuesto lo determina la actividad lucrativa no en sino desde la localidad en donde rija la ordenanza que lo establece. Establece que la contribuyente omitió ingresos brutos en sus declaraciones juradas por un total de Bs. 49.171.453.851 y, conforme a los artículos 1 y 24 de la Ordenanza de Patente de Industria y Comercio vigente a partir del 31 de julio de 2001, este impuesto grava toda la actividad comercial, encuadrada dentro del código 10.03 con una alícuota del 0,52%.

De conformidad con el artículo 46, numeral 10 y artículo 47 parágrafo único, numeral 1 de la Ordenanza de Patente de Industria y Comercio, en concordancia con los artículos 130 y 131 del Código Orgánico Tributario, determinó los ingresos brutos sobre base cierta y comparó las declaraciones de impuesto al valor agregado con el impuesto de patente de industria y comercio, resultando en impuesto causados y no pagados por Bs. 255.691.560,03. A tal efecto calculó los intereses moratorios al 3,5% de conformidad con la ordenanza vigente para el momento de la fiscalización, aduciendo que son inferiores a la ordenanza anterior. Por tales argumentos, estableció impuestos por Bs. 255.691.560,03 e intereses de mora por Bs. 247.209.874,71.

La administración tributaria afirma que excluyó de los ingresos brutos ciertas cuentas que reflejan los diferentes descuentos que hace a sus clientes, de conformidad con el escrito de descargos interpuesto por la contribuyente, al igual que excluyó también otros ingresos.

Por los argumentos arriba explanados, la administración tributaria declaró sin lugar el escrito de descargos contra el acta fiscal sin número del 08 de agosto de 2003.

La administración municipal en su escrito de informes aduce que la contribuyente acepta que no incluyó las exportaciones en la base imponible por Bs. 22.616.902.476,00.

Por otra parte afirma que: “… si bien es cierto que la fiscalización reconoció que todos los otros renglones denominados descuentos por la recurrente, iban a ser rebajados de los ingresos brutos a los fines impositivos, y así en efecto lo hizo, no es menos cierto que la fiscalización realizó dicho descuento en base a la información que le suministró la contribuyente en referencia, información esta que distinta a la que fue facilitada a los expertos a los fines de la respectiva experticia contable. Los resultados definitivos de la investigación fiscal, arrojaron, de acuerdo con la información facilita por la contribuyente una diferencia de Bs. 49.171.453.851,00…”.

Excluyendo de la cifra anterior, Bs. 22.616.700.495,00 calculada como exportaciones por la fiscalización (con una diferencia de Bs. 201.981,00 con la calculada por el contribuyente), resulta en una diferencia correspondiente a los descuentos de (Bs. 26.554.753.356,00).

Sobre el particular, el representante judicial de la administración tributaria acepta que sean deducidos de la base imponible los descuentos que no tomó en cuenta la fiscalización y al respecto expresa: “…De tal manera que en relación a la solicitud de excluir de los ingresos brutos por ventas nacional es los renglones correspondientes a: Descuentos…(omissis)… para que no sean tomados en cuenta para el cálculo del IPIC, la misma puede ser considerada procedente de acuerdo con lo que estime este tribunal. Exclusión esta que no debe comprender bajo ningún respecto los montos por exportación en virtud de lo planteado en el Punto Previo del presente escrito de informes…”.

En el escrito de observaciones a los informes, el representante judicial de la administración tributaria municipal rechaza la pretensión de la contribuyente de excluir de la base imponible Bs. 22.616.902.476,00 correspondientes a las exportaciones. A tal efecto opina que: “…La obligación fiscal que surge en virtud de la exportación es una y la que surge en virtud de la actividad de la industria o el comercio es otra, ya que dichas obligaciones fiscales se originan en hechos diferentes y por conceptos distintos…”.

Sobre los intereses moratorios, la representación de la administración tributaria municipal solicita al tribunal en el escrito de informes que sean recalculados de conformidad con lo establecido en los códigos orgánicos tributarios vigentes rationae temporis.

En su escrito de informes, el representante de la administración tributaria municipal expreso textualmente en relación con las observaciones hechas a la notificación en cuanto al plazo para ejercer los recursos: “… mi representada no encuentra objeción alguna en que el lapso para interponer algún tipo de recurso se comience a contar cinco (5) días después de recibida la respectiva notificación…”.

Acerca de la falta de información al recurrente en la notificación de que podía haber ejercido el recurso contencioso tributario expresa: “… No obstante, y a cualquier evento, al interponerse el presente recurso contencioso tributario por parte del recurrente de marras, se evidencia que aún con los posibles defectos denunciados por esta, la misma no quedó en situación tal que le cercenara el derecho a la defensa, y así pido se declare….”.

IV

INFORME DE LA EXPERTICIA

El 16 de febrero de 2005, los expertos presentaron su informe con las siguientes conclusiones:

1) Determinaron que la empresa lleva su contabilidad de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados según se desprende de los estados financieros dictaminados por firmas de auditores externos consignados en el expediente.

2) De la revisión practicada por los expertos a los mayores analíticos, asientos de diario y sus soportes, así como las facturas que reposan en la contabilidad de la empresa promoverte, se pudo verificar el total de las ventas nacionales y otros ingresos para cada uno de los períodos fiscales objeto del reparo fueron tomadas en cuenta como un elemento de base para preparar la determinación de los ingresos brutos declarados al Municipio San Joaquín para los períodos objeto de la fiscalización.

3) Los expertos verificaron las cuentas objeto de deducciones de las ventas y confirmaron que sus montos se corresponden con los reportados para cada uno de los períodos objeto de revisión.

4) Los expertos determinaron para el período de cuatro años objeto de la fiscalización, ventas de exportación por (Bs. 22.616.902.476,00).

5) Los expertos sumaron las ventas nacionales más las ventas de exportación menos los descuentos y determinaron que las cifras coinciden con las declaraciones para los períodos investigados hasta por un total de Bs. 65.532.935.000,00, debiendo haberse declarado Bs. 65.532.966.758,00, para una diferencia inmaterial de Bs. 31.758,00. (Subrayado por el juez).

V

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Planteada la controversia en autos en los términos que anteceden, corresponde a este tribunal analizar los fundamentos de las partes y decidir en consecuencia según la narrativa expuesta, luego de a.l.a.d. las partes, y apreciados y valorados los documentos que cursan en autos, con todo el valor que de los mismos se desprende, este tribunal, previa las consideraciones que se exponen, pasa a dictar sentencia en los términos que se explanan a continuación.

La fiscalización se realizó para los ejercicios 1998, 1999, 2000 y 2001.

Las pretensiones de la recurrente se pueden resumir a los siguientes aspectos:

1) La notificación defectuosa de los actos administrativos no produjo efecto alguno.

2) Acta fiscal y resolución recurridas nulas por inmotivación.

3) Inclusión de las cuentas contables de devoluciones y descuentos en ventas en la base imponible.

4) Exclusión de las ventas de exportaciones en la base imponible.

5) Improcedencia de los intereses moratorios.

La notificación defectuosa de los actos administrativos no produjo efecto alguno

Aduce el representante judicial de la contribuyente que la notificación fue recibida por un empleado y no por el representante legal y además que la resolución hacía mención sólo al recurso jerárquico que podía intentar su representada y no al contencioso tributario, recurso que también podría haber ejercido.

La notificación de la resolución sin número del 25 de junio de 2004 fue recibida por la contribuyente el 06 de septiembre de 2004 en la persona de I.M., C.I. 6262634, Gerente de Contabilidad e Impuestos, según consta en el folio sesenta y uno (61) de la primera pieza de este expediente.

La controversia planteada en el caso sub júdice se circunscribe a decidir si la notificación que firmó el empleado de la contribuyente, sólo debe surtir los efectos después del quinto día hábil siguiente de verificada la notificación, tal como lo señala el artículo 164 del Código Orgánico Tributario, o por el contrario, si la notificación es personal, tal como lo determina el numeral 1 del artículo 162 eiusdem y en consecuencia, correrá únicamente el lapso de veinticinco (25) días hábiles que establece el artículo 261 eiusdem.

Al respecto el tribunal observa lo siguiente:

La notificación es un trámite mediante el cual se comunica a sus destinatarios, cuyos derechos subjetivos o los intereses legítimos, personales y directos puedan estar afectados, sobre el contenido y efectos de un acto administrativo determinado, a fin de permitirles los mecanismos que consideren idóneos en defensa de sus derechos.

Así, en materia contencioso tributaria la notificación, cuando un acto produzca efectos individuales, es un requisito necesario para la eficacia de los actos emanados en la administración tributaria.

El artículo 162 del Código Orgánico Tributario, establece las diversas formas de notificación, a saber:

Artículo 162. Las notificaciones se practicarán, sin orden de prelación en alguna de estas formas:

1. Personalmente, entregándola contra recibo al contribuyente o responsable. Se tendrá también por notificado personalmente el contribuyente o responsable que realice cualquier actuación que implique el conocimiento del acto, desde el día en que se efectuó dicha actuación.

2. Por constancia escrita, entregada por cualquier funcionario de la Administración Tributaria en el domicilio del contribuyente o responsable. Está notificación se hará a persona adulta que habita o trabaje en dicho domicilio, quien deberá firmar el correspondiente recibo, del cual se dejará copia para el contribuyente o responsable, en la que conste la fecha de entrega.

3. …(omissis)…

Asimismo el artículo 164 eiusdem expresa lo siguiente:

Artículo 164. Cuando la notificación se practique conforme a lo previsto en los numerales 2 y 3 del artículo 162 de este Código, surtirá efecto al quinto día hábil siguiente de haber sido verificada.

Referente a la notificación a las personas jurídicas, el artículo 168 del Código Orgánico Tributario, establece lo siguiente:

Artículo 168. El gerente, director o administrador de firmas personales, sociedades civiles o mercantiles, o el presidente de las asociaciones, corporaciones o fundaciones, y en general los representantes de personas jurídicas de derecho público se entenderán facultados para ser notificados a nombre de esas entidades, no obstante cualquier limitación establecida en los estatutos o actas constitutivas de las referidas entidades.

… (omissis)…

Ahora bien, la recurrente sostiene que la firma de la notificación fue suscrita por un empleado y no por una persona capaz de representar a la compañía.

Ahora bien, cuando el artículo 168 del Código Orgánico Tributario, impone que la notificación personal de las sociedades civiles o mercantiles deba realizarse en las personas que ostentan los cargos de “gerente, director o administrador de las sociedades civiles o mercantiles, o el presidente de las asociaciones, corporaciones o fundaciones”, establece una presunción legal de representación de la sociedad civil o mercantil, aún sin que las mismas realmente ostente atribución de representación es sus estatutos sociales.

Ahora bien, determinada como ha sido la notificación en la persona de un empleado y la solicitud del recurrente que esta se entienda que le otorga un plazo para recurrir de cinco (5) días hábiles, que así ha sido aceptado por la recurrida y que además los recursos fueron realmente ejercidos, este juzgador forzosamente decide que la notificación no afectó a la contribuyente, que los cinco días de despacho adicionales no le ocasionaron ningún inconveniente y que esta de hecho ejerció todos los recursos que el Código Orgánico Tributario le concede. Así se declara.

Acta fiscal y resolución recurridas nulas por inmotivación

La contribuyente alega inmotivación del acta fiscal y la resolución impugnada, pues según su opinión la administración tributaria no explica de manera alguna como llega la fiscalización a los resultados, ya que señalaba que aceptaba las deducciones propuestas en el escrito de descargos, y solicitó prueba de experticia.

Del contenido de los escritos del recurso, de las pruebas, del escrito de informes y del escrito de observación a los informes, deduce el juez que el recurrente tiene perfecto conocimiento de las observaciones que le hizo la administración tributaria, que esta hace referencia a las normas supuestamente incumplida en forma amplia y clara, incluyendo cifras, períodos, conceptos investigados, código de clasificación, libros legales de los cuales extrajo la información, calculo detallado de los intereses y los demás requisitos normales en un acta fiscal o resolución de esta naturaleza, tan es así, que en los escritos consignados, el recurrente se refiere a ellos y los contradijo con lujo de detalles, además de solicitar la experticia contable, por lo cual el juez considera si existía una diferencia en las cifras entre el recurrente y la recurrida, esta fue verificada con dicha experticia y que por tal motivo, ese tipo de discrepancia no configura el vicio de inmotivación como pretende el recurrente. El hecho que la administración tributaria haya tomado en cuenta o no, determinada cuenta, para incluirla o no en la base imponible, de ninguna forma es un vicio de inmotivación, puesto que se desprende del acta fiscal y la resolución impugnada que la contribuyente fue puesta en conocimiento de las razones de hecho y los fundamentos de derecho que sirvieron para tal determinación. Por las razones expuestas el juez considera sin lugar la pretensión de la contribuyente de que este tribunal declare la inmotivación del acto administrativo impugnado. Así se decide.

Inclusión de las cuentas contables de devoluciones y descuentos en ventas en la base imponible.

Tanto la recurrente como la administración tributaria municipal, aceptaron en sus escritos la inclusión de las cuentas de modificación de las ventas, tanto de descuentos, como bonificaciones y devoluciones, en la base imponible, por todo lo cual desaparece tal controversia, y se circunscribe el asunto a determinar la inclusión o exclusión de las exportaciones en dicha base y si estas de hecho fueron incluidas en las declaraciones. Sin embargo, es evidente de las evidencias contenidas en el expediente que la administración tributaria municipal no incluyó en su resolución el total de las devoluciones, bonificaciones y descuentos y que posteriormente, mediante la experticia se determinaron las cantidades correctas, cantidades que no fueron objetadas por el representante judicial de la municipalidad en el transcurro del proceso, por todo lo cual, el juez considera que las cifras incluidas en la experticia son las correctas, con excepción de la exclusión de las exportaciones de la base imponible, asunto que será tratado en esta sentencia a continuación. Por todo lo anterior, el juez decide que la administración tributaria debe corregir las cifras de las bonificaciones, devoluciones y descuentos con base en la experticia contable consignada en los autos. Así se decide.

Exclusión de las ventas de exportaciones en la base imponible

El informe de los expertos expresa textualmente: “Conclusión: De la revisión practicada por los expertos a los mayores analíticos, asientos de diario y sus soportes, así como las facturas que reposan en la contabilidad de la empresa promovente, se pudo verificar que al sumar las ventas nacionales brutas con las ventas de exportación y posteriormente restarle los descuentos otorgados y las ventas de exportación para cada uno de los períodos fiscales objeto del reparo; se pudo verificar que las referidas cantidades descritas anteriormente, coinciden con los valores declarados como ingresos brutos al municipio San Joaquín de acuerdo a las siguientes declaraciones… “. (Subrayado por el juez). Los expertos determinaron una diferencia inmaterial de Bs. 31.758,00.

En vista que el representante judicial de la administración tributaria no objetó el informe de los expertos y sólo reclamó que a estos se le suministraron más documentos que a los fiscales, y sólo se limitó a decir que la contribuyente había reconocido que no incluyó en su declaración los ingresos por exportaciones y que además razonó tal exclusión, el juez considera en primer lugar que debe determinar si se tienen que incluir o no las exportaciones en la base imponible.

En primer lugar, no consta en el expediente que la Ordenanza de Patente de Industria y Comercio del Municipio San Joaquín, excluya de la base imponible las exportaciones, como si ocurre en otras municipalidades como estímulo a la ubicación de empresas en su zona, como es el caso del Municipio San D.d.E.C.. A tal efecto el Parágrafo Único del artículo 7 de la Ordenanza de Reforma Parcial a la Ordenanza de Patente de Industria y Comercio de dicho municipio establece:

Artículo 7. …(omissis)

Parágrafo Único: El Alcalde, mediante el respectivo reglamento podrá establecer desgrávameles sobre los elementos representativos del movimiento económico de los contribuyentes que realicen actividades industriales destinadas a la exportación o en la realización de obras de interés público calificadas como tales mediante decreto. (Subrayado por el juez).

La contribuyente promueve el contenido del numeral 12 del artículo 156 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, como fundamento para demostrar que las exportaciones están excluidas de la base imponible, pues el gravamen a estas está reservado al poder nacional, como taxativamente así lo indica dicho artículo.

Afirma el recurrente que al gravar las exportaciones, la municipalidad también está gravando operaciones que se ejecutan no sólo fuera de su territorio, sino también fuera del territorio de la República Bolivariana de Venezuela.

En sentencia del 04 de marzo de 2004 de la Sala Constitucional, caso Municipio S.B.d.E.Z., con ponencia del Magistrado Antonio J. García García se definió claramente el alcance del artículo 156 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en el sentido que no deben confundirse las potestades de regulación con las de tributación, caso contrario debido a la amplia enumeración de materias del artículo 156 in comento, prácticamente no tendrían materia tributaria que regular los concejos municipales. El numeral 12 excluye de la tributación municipal los gravámenes a las importaciones y a las exportaciones.

Sin embargo, las ordenanzas municipales gravan la actividad industrial o comercial ejercida por un contribuyente dentro de su territorio, la actividad en este caso es la de fabricación, ejercida en el Municipio San Joaquín por la contribuyente no de ventas de exportación. Para definir este caso, es necesario retrotraernos a la vieja disquisición doctrinal entre actividad gravable y base imponible. Para ello nos debemos referir necesariamente a la sentencia de la extinta Corte Suprema de Justicia en pleno, del 14 de diciembre de 1983, caso Becoblohm Puerto Cabello, C.A., con ponencia de la Dra. J.C.d.T., la cual estableció: “… La sucesión de operaciones, ingresos o ventas que constituyen la base imponible, en lo que se refiere a la Patente de Industria y Comercio) no son las que causan el impuesto; ellos sólo sirven de referencia para el cálculo del mismo…”.

Reafirma su criterio la Sala cuando expresa: “… establecido lo anterior debe advertirse entonces que el ´hecho imponible´ en la ´patente´ es la realización de actividades comerciales o industriales durante determinado año y la ´base imponible´ es el monto de las ventas, operaciones o ingresos obtenidos por el contribuyente durante el ejercicio que abarca la declaración correspondiente…”.

La Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en su artículo 180, primera parte, establece las bases de la potestad tributaria municipal, y la sentencia del 04 de marzo de 2004 de la Sala Constitucional, caso Municipio S.B.d.E.Z., con ponencia del Magistrado Antonio J. García García la interpretó en los siguientes términos: “… En tal virtud, la primera parte del artículo 180 de la Constitución debe entenderse como la separación del poder normativo de la República y los estados respecto del poder tributario de los municipios. De esta manera, aunque el Poder Nacional o estadal corresponda legislar sobre determinada materia, los municipios no se ven impedidos de ejercer sus poderes tributarios constitucionalmente reconocidos… “.

En este caso el municipio tiene la libertad de elegir la base imponible para exigir el pago de impuestos sobre las actividades económicas ejercidas en su domicilio, y es innegable que en el domicilio de la contribuyente en el Municipio San Joaquín se fabricaron los productos de exportación, actividad económica gravada, así como se fabricaron los productos para ventas nacionales, sin que la ordenanza establezca ningún estimulo para excluir las ventas de exportación. La contribuyente puede o no exportar lo que fabrica, dependiendo de los vaivenes del mercado, pero al ejercer la actividad de fabricación en el municipio y haber establecido la municipalidad que la base imponible son las ventas, resulta forzoso para este juzgados declarar que las ventas de exportación deben ser incluidas en la base imponible para el pago del impuesto de patente. Así se decide.

Improcedencia de los intereses moratorios

Con base en las condiciones y términos de esta sentencia, la administración tributaria debe recalcular los intereses moratorios, tomando en consideración el Código Orgánico Tributario de 1994, vigente rationae temporis, es decir, deben ser calculados a partir que se haya hecho exigible la obligación de conformidad con el artículo 59 de dicho Código, reconocido así además por el representante de la administración tributaria municipal en su escrito de observaciones a los informes cuando en la pagina 5 que corre inserta en el folio cincuenta y cinco (55) de la pieza cuarta expresa: “…Esta representación considera que es de aceptación universal, general y pacífica la procedencia de los intereses moratorios en materia tributaria en todos sus órdenes, y tomando en cuenta la innegabilidad (sic) de la procedencia de los intereses moratorios en materia tributaria, aunado al hecho de la procedencia legal de la aplicación supletoria del Código Orgánico Tributario a los Municipios, los intereses moratorios sobre las cantidades o conceptos que en la definitiva se establezca deba pagar la recurrente por concepto de IPIC deben calcularse, liquidarse y pagarse, tomándose como base para dicho cálculo los intereses establecidos en el respecito Código Orgánico Tributario vigente para los años o períodos reparados…”. Por todo lo anterior, la administración tributaria debe calcular de nuevo los intereses moratorios con base a lo explanado supra y sobre el monto del gravamen a las exportaciones no incluidas por la contribuyente en la base imponible. Así se decide.

VI

DECISIÓN

Por las razones antes expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por el ciudadano J.M.V.C., actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente ALIMENTOS HEINZ, C.A., contra los actos administrativos contenidos en el Acta Fiscal S/N del 08 de agosto de 2003, referida a los ejercicios 1.998, 1.999, 2000, y 2001 y Resolución S/N del 06 de septiembre de 2004, emanadas de la DIRECCIÓN DE HACIENDA DEL MUNICIPIO SAN J.E.C., por un monto total de bolívares quinientos dos millones novecientos un mil cuatrocientos treinta y cuatro con setenta y cuatro céntimos (Bs. 502.901.434,74) por concepto de impuestos causados y no pagados e intereses moratorios.

2) PROCEDENTE la exclusión de la base imponible de ALIMENTOS HEINZ, C.A., de los montos contenidos en las cuentas de variación del precio de venta, descuento por pronto pago, descuentos especiales, descuentos en bolívares facturados, descuentos bolívares megabono, descuentos superchequera, descuentos condiciones especiales, descuentos cambio entrega/recibo, devoluciones y recuperaciones, promociones en cadenas de supermercados y todas aquellas cuentas de naturaleza similar que constituyen cuentas de ajustes a los precios de venta, de conformidad con las cifras determinadas en la experticia contable consignada en el expediente.

3) IMPROCEDENTE la exclusión de las exportaciones de la base imponible por parte de ALIMENTOS HEINZ, C.A., para efectos del impuesto de patente de industria y comercio.

4) ORDENA al MUNICIPIO SAN J.E.C. emitir nuevas planillas de pago por la inclusión de las exportaciones en la base imponible de ALIMENTOS HEINZ, C.A., incluyendo los intereses moratorios de conformidad con los términos de la presente decisión

5) EXIME de costas procesales a las partes por no haber sido totalmente vencidas en el presente proceso.

Se ordena la notificación de la presente decisión a ALIMENTOS HEINZ, C.A, al Alcalde del Municipio San J.d.E.C., con copia certificada al Sindico Procurador del Municipio San J.d.E.C. y al Contralor General de la Republica, Librense los oficios correspondientes.

Publíquese, regístrese y comuníquese. Cúmplase lo ordenado.

Dado, Firmado y Sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los catorce (14) días del mes de junio de dos mil cinco (2005). Año 195° de la Independencia y 146° de la Federación.

El Juez

Abg. José Alberto Yanes García.

La Secretaria

Abg. Mitzy Sánchez

En esta misma fecha se publicó y se registró la presente decisión y se cumplió con lo ordenado.

La Secretaria

Abg. Mitzy Sánchez

Exp. 0229

JAYG/dhtm/jmps