Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) apela sentencia de fecha 07.05.08, dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, con motivo del recurso interpuesto por la sociedad mercantil Calier Internacional, C.A.

En fecha 14 de febrero de 1999, arribó a la Aduana Principal de Puerto Cabello del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) a bordo del buque “Caribia Express”, un lote de 17.340 Kgs. de Salinomicina de Sodio (C42H690IINa), conocida con el nombre comercial “Kokcisan”, mercancía consignada a favor de la empresa Calier Internacional, S.A. C.I.S.A., con un valor CIF declarado por la contribuyente de Treinta y Un Millones Trescientos Doce Mil Doscientos Treinta y Siete Bolívares con Sesenta Céntimos (Bs. 31.312.237,60), clasificada bajo el código arancelario 2309.90.20, con una incidencia arancelaria del 10% ad valorem según consta del conocimiento de embarque (Bill of Lading) distinguido con letras y números HLCUVIE981205977 y los Manifiestos de Importación y Declaración de Valor (Forma “A” y “B”) Nros. 18230528 y 18253262, respectivamente.

En fecha 3 de marzo de 1999 la Administración Aduanera realizó el primer acto de reconocimiento, aplicando a la sociedad de comercio recurrente una sanción de multa conforme a lo previsto en el literal a) del artículo 120 de la Ley Orgánica de Aduanas del año 1998, por haber calificado la mercancía como “Preparaciones del tipo de las utilizadas para la alimentación de animales premezclada denominadas KORCISAN 12% granular y en polvo”, declaradas bajo el código arancelario 2309.90.20 con una tarifa del 10% Ad-Valorem, cuando lo correcto era declarar con el código arancelario 2309.90.90 referente a “Las demás”, el cual para la fecha de llegada de la mercancía le correspondía una tarifa del “55%” Ad-Valorem.

Posteriormente, en fecha 31 de marzo de 1999 el funcionario A.P.P., con el cargo de técnico arancelario adscrito a la Gerencia de la Aduana Principal de Puerto Cabello del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) realizó un segundo acto de reconocimiento, y levantó el Acta de Reconocimiento signada con números 201778, en la que dejó constancia de lo siguiente:

(…) EL FUNCIONARIO DEL SEGUNDO ACTO DE RECONOCIMIENTO DETERMINO EN LAS NOTAS EXPLICATIVAS MENCIONA QUE ES UN PRODUCTO COMPUESTO POR SILINOMICILINA DE SODIO CUMPLIENDO FUNCIONES DE AGENTE ANTICOCCIDIAL DE AÑADIRSE A UNA PRE-MEZCLA VITAMINICO-MINERAL Y LA CUAL HAY QUE HACER UNA PRE-MEZCLA PARA PODERLO INCLUIR EN EL ALIMENTO FINAL POR LO TANTO EL PRODUCTO KOKCISAN (GRANULADO O EN POLVO) ES UNA MEZCLA UTILIZADA COMO ADITIVO EN LA ELABORACIÓN DE PREMEZCLAS PARA ALIMENTOS DE ANIMALES EN LA FASE FINAL DE ELABORACIÓN DE LOS MISMOS POR LO TANTO ES CLASIFICADO EN EL NUMERAL 2309,90,90 AL 55% EL CUAL CORRESPONDE (D.A.V.) Y SEGÚN LO DISPUESTO EN LAS NOTAS EXPLICATIVAS DEL SISTEMA ARMONIZADO DE CODIFICACIÓN Y DESIGNACIÓN DE MERCANCÍA QUE LA (1 PARTIDA 2309 EN EL APARTE 1 LETRA E (1 CUAL DICE TE[X]TUALMENTE, TAMBIEN ESTAN CLASIFICADAS AQUÍ SIEMPRE QUE SEGÚN DEL TIPO DE LOS UTILIZADAS PARA ALIMENTOS DE ANIMALES POR LO ANTES EXPUESTO MULTESE POR EL ART. 120 LETRA A PRIMERA PARTE DE L.O.A. LIQUIDESE POR PLANILLA (…)

. (Sic). (Agregado de la Sala).

Mediante la Planilla de Liquidación de Gravámenes distinguida con números 0072130 del 6 de abril de 1999, efectuada la operación aduanera de importación, la contribuyente pagó la cantidad de Tres Millones Cuatrocientos Cuarenta y Ocho Mil Cuarenta y Seis Bolívares con Doce Céntimos (Bs. 3.448.046,12), por concepto de impuesto de importación, tasa de servicio de aduana y recargo.

Luego, el 7 de abril de 1999 la Gerencia de la Aduana Principal de Puerto Cabello del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), conforme al segundo acto de reconocimiento, emitió la Planilla de Liquidación de Gravámenes distinguida con letras y números H-98-0072159, mediante la cual se estableció a cargo de la sociedad de comercio contribuyente la obligación de pagar la cantidad de Cuarenta y Seis Millones Novecientos Veintiún Mil Trescientos Ochenta y Siete Bolívares con Ochenta y Ocho Céntimos (Bs. 46.921.387,88), hoy Cuarenta y Seis Mil Novecientos Veintiún Bolívares con Treinta y Nueve Céntimos (Bs. 46.921,39), por concepto de diferencia de impuesto de importación, impuesto al consumo suntuario y a las ventas mayor y sanción de multa, conforme a lo previsto en los artículos 56, 138 y 139 de la Ley Orgánica de Aduanas de 1998, en concordancia con lo establecido en el artículo 185 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 1994, con ocasión de la operación aduanera de importación.

En fecha 21 de abril de 1999 los apoderados judiciales de la mencionada sociedad de comercio, interpusieron el recurso contencioso tributario ante el Tribunal Superior Primero (Distribuidor) de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, contra los referidos actos (Acta de Reconocimiento signada con números 201778 de fecha 31 de marzo de 1999 y Planilla de Liquidación de Gravámenes identificada con letras y números H-98-0072159 del 7 de abril de 1999).

En el referido recurso contencioso tributario los apoderados judiciales de la contribuyente, exponen lo siguiente:

La mercancía importada (Salinomicina de Sodio (C42H690IINa), conocida con el nombre comercial de “Kokcisan”), es una premezcla que cumple funciones como agente “anticoccidial” y no una mezcla utilizada como aditivo en la elaboración de premezclas para alimentos de animales en la fase final de elaboración, tal como erradamente lo expresó la Administración Aduanera en el segundo acto de reconocimiento.

Agregan, que los funcionarios reconocedores parten de un “boletín que no identifican y lo colocan por encima del Sistema Armonizado de Designación y Codificación de Mercancías y de sus Notas Legales, Complementarias y Explicativas (que están vigentes en Venezuela según los artículos 1, 2 y 5 del Arancel de Aduanas, dictado por Decreto N° 989 del 20 de diciembre de 1995 y publicado en la Gaceta Oficial N° 5.039 Extraordinario del 9 de febrero de 1996), para así concluir que se trata de un aditivo para la preparación de premezclas”.

Expresan, que las mencionadas Notas Explicativas del Sistema Armonizado: “1.- (…) diferencian en dos subpartidas el contenido de la Partida 23.09 así: 2309.10.- Alimentos para perros o gatos, acondicionados para la venta al por menor. 2309.90. (sic) - Los demás”, por lo que consideran que este último es el código arancelario que corresponde a la mercancía importada por ser una premezcla.

Aducen, que del análisis de las aludidas Notas Explicativas se observa que los elementos que componen las premezclas están desglosadas en tres clases, a saber: “(…) los que favorecen la digestión y, de manera más general, la utilización de los alimentos por el animal y mantienen su estado de salud: vitaminas o provitaminas, aminoácidos, antibióticos, coccidiostáticos…etc”; de lo cual se evidencia que el producto consiste en un “coccidiostático”, señalado en forma precisa en dichas Notas Explicativas como perteneciente a una de las categorías en las cuales fueron separadas las premezclas.

Ratifican, que el producto importado es una premezcla de las ubicadas en la subpartida arancelaria 2309.90.20, y que al pretender la Administración Aduanera calificar la mercancía en el código arancelario 2309.90.90, “ignoraron el principio básico de la clasificación arancelaria según el cual las partidas o subpartidas con descripción específica, tendrán prioridad sobre las de alcance más genérico, principio consagrado en las Reglas generales 3 a) y 6 para la Interpretación de la Nomenclatura, que constituyen norma jurídica en nuestro país. (v. art. 21 del Arancel de Aduanas)”.

Finalmente, solicitan al Tribunal de la causa que declare la nulidad del Acta de Reconocimiento distinguida con números 201778 de fecha 31 de marzo de 1999, emitida por la Aduana Principal de Puerto Cabello del SENIAT y de la Planilla de Liquidación de Gravámenes identificada con letra y números H-98-0072159 del 7 de abril de 1999 y, en consecuencia, se considere válida la clasificación arancelaria declarada por la contribuyente y no se le aplique sanción de multa.

II

DEL FALLO APELADO

El Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que correspondió el conocimiento de la causa previa distribución, mediante sentencia Nro. 0036/2008 de fecha 7 de mayo de 2008, declaró con lugar el recurso contencioso tributario ejercido por los representantes judiciales de la sociedad de comercio Calier Internacional, S.A. C.I.S.A., contra los actos administrativos contenidos en el Acta de Reconocimiento identificada con números 201778 de fecha 31 de marzo de 1999 y la Planilla de Liquidación de Gravámenes distinguida con letra y números H-98-0072159 del 7 de abril de 1999, emanados de la Gerencia de la Aduana Principal de Puerto Cabello del SENIAT. Fundamentó su decisión en los siguientes argumentos:

“(…) la controversia planteada en el caso sub judice se circunscribe a decidir respecto a los siguientes aspectos:

1. Sobre la clasificación arancelaria que debe asignarse a la mercancía declarada por la contribuyente recurrente en el numeral arancelario 2309.9020, con un aforo del 10%, pero que, de acuerdo con el criterio del funcionario reconocedor, la misma debe ser ubicada en el numeral arancelario 2309.9090, con un aforo del 55% ad valorem;

2. Sobre la exigencia de pago de derechos aduaneros y multa resultantes de aplicarle a la mercancía declarada un gravamen del 55% ad valorem.

(…)

Entiende el Tribunal que debe proceder a analizar las partidas y subpartidas arancelarias en las que han sido declarada y ubicada la mercancía importada, para determinar si la misma debe ser considerada ubicable en el numeral arancelario 2309.9020, con un gravamen del 10% ad.valorem, tal como fue declarada por la contribuyente o, por el contrario, debe quedar clasificada en Código Arancelario 2309.90.90, ‘Los demás’, con un gravamen del 550% (sic) ad valorem, tal como fue apreciada por los funcionarios Fiscales Nacionales de Hacienda (reconocedores).

En apoyo a su pretensión y en la oportunidad de interponer el recurso contencioso tributario produjo en el expediente documentos probatorios contentivos de: original del acto recurrido y su respectiva Planilla de Liquidación de Gravámenes; copia fotostática del certificado de origen; original de manifiesto de importación y declaración de valor; copias fotostáticas de los permisos sanitarios de importación Nos. 9826183 y 9826185, ambas expedidas en fecha 03 de noviembre de 1999; original del Acta de reconocimiento No. 201778 de fecha 09-03-1999 (sic); copias fotostáticas de las páginas correspondientes al Capitulo 6 del Arancel de Aduanas; original del manual técnico del agente anticoccidial de espectro amplio para aves de corral KOKCISAN.

Observa el Tribunal que, de acuerdo con lo plasmado en Acta de Reconocimiento, de fecha 09-03-1999 (sic), levantada en el primer reconocimiento de la mercancía, el Fiscal Nacional de Hacienda, L.L., quien practicó dicho reconocimiento, no indica el motivo o criterio por el cual él considera que la mercancía declarada en el código arancelario 2309.9020, no le corresponde dicho código sino el 2309.9090. En efecto, en dicha acta (No.201778), folio treinta y cuatro del expediente, se señala:

(…)

Por su parte, en el segundo reconocimiento, practicado el 31-03-1999, por el funcionario A.P.P., (folio once, del expediente), se deja asentado, de lo siguiente:

(…)

Planteadas las anteriores consideraciones, pasa este Tribunal a determinar la correcta clasificación arancelaria y para ello se hace necesario consultar el referido Arancel de Aduanas, en el cual, como antes se indicó, se ha adoptado la nomenclatura del Sistema Armonizado para Designación y Codificación de Mercancías que, doctrinariamente, se ha defendido como ‘una colección de nombre de cosas, pero, en aduana (sic), además, debe ser lo suficientemente amplia que comprenda todos los bienes susceptible (sic) de ser objeto de comercio internacional; debe estar estructurada de tal modo, que una mercancía solamente puede ser ubicada en un solo y único lugar; sus conceptos deben ser claros y bien delimitados, ajenos a toda ambigüedad; debe responder a las necesidades de todos los factores interventores en el comercio internacional, ya sean comerciantes, transportistas, almacenistas, economistas, estadígrafos.’

Señala el artículo 1º del mencionado Arancel:

(…)

Apegándonos al caso concreto, aprecia este Juzgador:

1) Que la mercancía objeto de clasificación arancelaria no fue sometida a un análisis de laboratorio, por parte de los funcionarios reconocedores, conforme a las formalidades legales, para poder determinar las características que le atribuyen en las respectivas Actas de Reconocimiento, a los fines de sustraerla de la subpartida 2309.9020.

2) Que a los efectos de proceder a la clasificación arancelaria de mercancía, ambos funcionarios practicantes de los reconocimientos llevados a efectos sobre la mercancía, no actuaron conforme a la nomenclatura del sistema Armonizado para Designación y Codificación de Mercancías, conforme a la cual la clasificación está determinada legalmente por los textos de las Partidas y de las Notas de Secciones o de Capítulos, en razón de lo cual, debía acudirse a la partida 2309, en la cual se señala.

‘2309: ‘Preparaciones del tipo de las utilizadas para la alimentación de los animales’ (Cursivas y negrillas del Tribunal).

La nota del capitulo (sic) 23, se lee:

(…)

Teniendo en cuenta lo anteriormente expuesto, encuentra el Tribunal que aparte de la aseveración del funcionario, vertida en el acta de reconocimiento de fecha 31-03-1999, acerca de la aplicabilidad de las Notas Explicativas, en los términos ut supra mencionados en la referida acta, no se evidencia que ello sea una condición determinante para extractar la mercancía del código arancelario 2309.9020, en el cual fue declarada, para ubicarla en el código arancelario 2309.9090

Así mismo, aprecia el Tribunal que inserto a los autos a los folios 38 al 49, aparece un folleto que se identifica como Manual Técnico, del producto Kokcisan –Solinomicina de Sodio-Agente Anticoccidal de Espectro amplio para aves de corral, aportado por la contribuyente en la oportunidad de interponer el recurso recursivo, en el cual se indica, entre otros elementos, lo siguiente:

(…)

En razón de todo lo expuesto, conforme al artículo 21 del mencionado arancel de aduanas, por aplicación de las Reglas Generales para la Interpretación del Sistema Armonizado; así como del examen exhaustivo efectuado a las actas procesales, el Tribunal estima que la mercancía cuya ubicación arancelaria es objeto de esta controversia, declarada como ‘Preparación del tipo de las utilizadas para la alimentación de animales’, de acuerdo con las características del referido producto, la ubicación arancelaria del mismo debe efectuarse, por aplicación de la Regla General para la Interpretación de la Nomenclatura No. 1, en la partida 23.09, y dentro de ésta , por aplicación de la Regla General para la Interpretacinón (sic) de la Nomenclatura No. 6, en la subpartida 2309.90.20, como una ‘premezcla del tipo de las utilizadas para la alimentación de los animlaes’ (sic), por cuanto, la misma no va a ser consumida directamente por el animal, sino que va a ser incorporada al alimento para luego ser consumido.

Refuerza este criterio del Tribunal el contenido del oficio el Oficio No INA-100-200-001172, de fecha 30 de noviembre de 2000, que aparece inserto a los folios 111 al 112 del expediente, emanado del Intendente Nacional de Aduanas, mediante el cual el referido organismo emite respuesta a la solicitud de consulta No. 31-168, de fecha 21-05-1999, admitida en la División de Arancel de la referida Intendencia el día 24-05-1999, que fuera planteada por la contribuyente recurrente. En dicho oficio, se señala;

‘…de conformidad con el estudio técnico realizado por esta División, para lo cual se tuvo en cuenta:

1. La información técnica suministrada por el contribuyente,

2. El análisis contenido en el boletín 119 de fecha 31-07-99, emanado de la Ofician (sic) de Laboratorio de la División de Arancel de esta Intendencia, se concluye que la muestra consiste en: MEZCLA CONFORMADA POR: 26% HARINA DE SOYA, 20% CARBONATO DE CALCIO; 12% SALINOMICINA DE SODIO (ANTICOCCIDIAL), 13% ALMIDÓN Y TALCO, 24% PRODUCTOS DE REACCIÓN Y 5% HUMEDAD (POLVO COLOR BEIGE), DENOMINADA “KOKCISAN”, UTILIZADA COMO PREMEZCLA PARA LA ALIMERNTACIÓN (sic) DE ANIMAL, PRESENTADA EN SACOS DE 25KG.

La fundamentación técnico legal que a continuación se expone:

(…)

Esta Intendencia en uso de las atribuciones legales que le confiere el Artículo 5, numeral 3, de la Ley Orgánica de Aduanas y por Resolución del Ministerio de Finanzas No. 617 de fecha 09-11-2000, publicada en la Gaceta Oficial No. 37075 de fecha 10-11-200

DICTAMINA

Que la referida mercancía, que consiste en. MEZCLA CONFORMADA POR: 26% HARINA DE SOYA, 20% CARBONATO DE CALCIO; 12% SALINOMICINA DE SODIO (ANTICOCCIDIAL), 13% ALMIDÓN Y TALCO, 24% PRODUCTOS DE REACCIÓN Y 5% HUMEDAD (POLVO COLOR BEIGE), DENOMINADA ‘KOKCISAN’, UTILIZADA COMO PREMEZCLA PARA LA ALIMERNTACIÓN (sic) DE ANIMAL, PRESENTADA EN SACOS DE 25KG., le corresponde la siguiente clasificación arancelaria:

2309.90.20 Premezclas del tipo de las utilizadas para alimentación de animales.

Para la fecha de emisión del presente oficio la mercancía aquí descrita está sujeta a un gravamen de 10% Ad-Valorem y sometida a los siguientes Regímenes Legales: Certificado Sanitario del País de Origen y Permiso Sanitario del Ministerio de Agricultura y Cría.’

Esta información la aprecia y valora el Tribunal con fundamento en los artículos 257 de la Constitución, 12 y 509 y 510 del Código de Procedimiento Civil, para llegar a la conclusión que es incorrecta la ubicación de la mercancía declarada, efectuada por los funcionarios que participaron en los actos de reconocimientos impugnados. Así se declara.

En virtud de lo antes expuesto, este Tribunal considera que la declaración arancelaria efectuada por la contribuyente recurrente, mediante la cual ubica la mercancía declarada en el código arancelario 2309.90.20, como ‘Preparaciones del tipo de las utilizadas para la alimentación de animales- Premezclas – Kokcisan 12%, con un gravamen del 10% Ad valorem, resulta correcta, mientras que es incorrecta la ubicación de la mercancía en el código arancelario 2309.9090, con un gravamen de 55% AdValrem (sic), efectuada por los funcionarios que participaron en los dos actos de reconocimiento de la mercancía., objeto de impugnación. En consecuencia, estimada improcedente la ubicación arancelaria asignada, no hay lugar a la causación de impuestos diferenciales de importación distintos, como resultado del acto de reconocimiento practicado a la mercancía declarada. Así se decide.

De la multa aplicada.

(…)

Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario (…), declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por los ciudadanos (…), actuando en su carácter de Apoderados Judiciales de la contribuyente ‘Calier Internacional, S.A’, sociedad mercantil ut supra identificada, contra el Acta de Reconocimiento No. 201778 de fecha 31-03-1999, (…) del segundo reconocimiento practicado a la mercancía arribada a puerto el día 14-02-1999, (…) bajo el Código Arancelario 2309.90.20: ‘Preparaciones del tipo utilizadas para la alimentación de animales- Premezclas - Kokcisan 12%’; con un valor CIF de Bs. 31.312.237,60, emanada dicha acta de la Aduana Marítima Principal de Puerto Cabello, del Servicio Nacional Integrado de Administración (…) Tributaria, suscrita por el ciudadano A.P.P., funcionario adscrito a la División de Operaciones de la referida Aduana y la Planilla de Liquidación de Gravámenes formulario No. H-98-0072159, Liquidación No. PCAL99-1-002033, de fecha 07-04-1999. por un monto total (…) (Bs. 46.921.387,88.).

(…)