Sentencia nº 01715 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 6 de Julio de 2006

Magistrado Ponente HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

Exp. Nº 2002-0132

En fecha 3 de diciembre de 2001, la abogada D.G., inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nº 64.244, actuando con el carácter de sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República, en representación del FISCO NACIONAL, tal como se desprende de instrumento poder autenticado ante la Notaría Pública Undécima del entonces Municipio Libertador del Distrito Capital, el día 10 de noviembre de 2000, inserto bajo el No. 87, Tomo 252 de los Libros de Autenticaciones llevados por dicha Notaría; interpuso recurso de apelación contra la sentencia No. 638 dictada por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, el 29 de junio de 2001, por medio de la cual se declaró con lugar el recurso contencioso tributario ejercido por los abogados J.C.G.B. y A.R. van der Velde, inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nos. 43.567 y 48.453, respectivamente, actuando con el carácter de apoderados judiciales de la contribuyente PETROLERA ZUATA, PETROZUATA, C.A., sociedad mercantil inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Anzoátegui el 25 de marzo de 1996, bajo el Nº A-11, Tomo A-10, representación que se evidencia de poder otorgado ante la Notaría Pública Cuarta del Municipio Chacao del Estado Miranda, el 8 de agosto de 1997, anotado bajo el No. 30, Tomo 87 de los Libros de Autenticaciones llevados por aquélla, contra el acto administrativo tácito denegatorio producto del silencio administrativo del recurso jerárquico interpuesto el 8 de octubre de 1997, contra las Planillas de Liquidación de Gravámenes emitidas por la Dirección General Sectorial de Aduanas del entonces Ministerio de Hacienda (hoy Ministerio de Finanzas), por concepto de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, identificadas con los números 3338-01-1205, 3592-01-1199, 3591-01-1201 y 3593-01-1203 (formularios 00171571, 0171573, 0171575 y 0171577), todas de fecha 23 de septiembre de 1997, por los montos de Bs. 367.169.304,59, Bs. 396.191.297,39, Bs. 9.019.508,24 y Bs. 2.975.749,53, respectivamente.

El 18 de enero de 2002, el referido tribunal superior oyó en ambos efectos la apelación interpuesta, y, por oficio Nº 21/2.002 de la misma fecha, ordenó la remisión del expediente a esta Sala Político-Administrativa, siendo recibido el 18 de febrero del citado año.

El 26 de febrero de 2002, se dio cuenta en Sala y, por auto de la misma fecha, se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el Capítulo III del Título V de la entonces vigente Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia. Asimismo, se designó ponente al Magistrado Hadel Mostafá Paolini y se fijó el décimo día de despacho para comenzar la relación.

El 19 de marzo de 2002, el representante judicial del Fisco Nacional consignó escrito de fundamentación a la apelación. Luego, el 20 del citado mes y año, se dejó constancia del inicio de la relación de la causa.

El 9 de abril de 2002, los abogados R.P.A., inscrito en el INPREABOGADO bajo el No. 12.870, J.C.G.B. y A.R. van der Velde, antes identificados, actuando con el carácter de apoderados judiciales de la contribuyente, tal como se desprende de poder indicado en el encabezamiento del presente fallo, dieron contestación a la apelación planteada.

El 23 de abril de 2002, se fijó el décimo día de despacho para que tuviera lugar el acto de informes en el presente juicio, de conformidad con lo establecido en el artículo 166 de la entonces vigente Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia.

El día 16 de mayo de 2002, siendo la oportunidad fijada para la celebración del mencionado acto, se dejó constancia de la comparecencia de las partes, quienes consignaron sus escritos respectivos. La Sala, previa su lectura por Secretaría, ordenó agregarlos a los autos y seguidamente se dijo VISTOS.

Posteriormente, el día 5 de junio de 2002, los apoderados judiciales de la contribuyente efectuaron las observaciones a los informes presentados por el Fisco Nacional.

En fecha 17 de enero de 2005, se incorporaron a esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, los Magistrados E.G.R. y Evelyn Marrero Ortíz, designados por la Asamblea Nacional el 13 de diciembre de 2004; y en fecha 2 de febrero de 2005, fue elegida la Junta Directiva de esta Sala, quedando integrada por cinco Magistrados, conforme a lo dispuesto en el artículo 2 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, a saber: Presidenta, Magistrada Evelyn Marrero Ortíz; Vicepresidenta, Magistrada Y.J.G.; y Magistrados L.I.Z., Hadel Mostafá Paolini y E.G.R.. Asimismo, se ordenó la continuación de la causa en el estado en que se encontraba y se ratificó la ponencia al Magistrado Hadel Mostafá Paolini.

Realizado el estudio de las actas que conforman el presente expediente, pasa la Sala a decidir en atención a las siguientes consideraciones:

I

Del recurso contencioso tributario

En primer lugar, alegaron los apoderados de la recurrente, que las planillas de liquidación impugnadas se encuentran afectadas por el vicio de inmotivación, pues no expresan las razones de hecho y de derecho en las que se basó la Administración Tributaria para dictarlas. Señalan así, que el órgano administrativo se limitó a fijar el monto de la base imponible y la cantidad a pagar por concepto de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, lo cual, según los apoderados de la contribuyente, no permite conocer la causa de los actos administrativos recurridos, razón por la que solicitaron se declarase la nulidad de dichas planillas, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 9 y 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y 149 del Código Orgánico Tributario de 1994.

En otro orden de ideas, señalaron las razones por las cuales estiman que los actos administrativos recurridos se hallan viciados en su causa y, en tal sentido, manifestaron que aun cuando adolecen de inmotivación, la determinación del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor en dichos actos es el producto de una errónea apreciación de los hechos que fueran subsumidos en el Decreto Nº 1.747, así como a una errada interpretación de la base legal aplicable.

Asimismo, alegaron la existencia de “Inmotivación vis a vis Vicio en la Causa”, por cuanto al encontrarse la contribuyente en su etapa pre-operativa se cumplen todos los extremos previstos en el artículo 59, numeral 3 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, para justificar la procedencia de la exoneración, “...a la par que se cumplen los parámetros referidos en el Decreto Nº 1.747 contentivo del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor en materia de Beneficios Fiscales, el cual entrara en vigor en fecha 24 de abril de 1997, conforme a lo previsto en su artículo 26”.

A tal efecto, señalaron que al cumplirse los parámetros establecidos en el referido Decreto No. 1.747, procedía el goce de la exoneración en forma automática, “tal como se evidencia de la providencia Nro. 261 de fecha 18 de julio de 1997, ´…verificado el cumplimiento de los requisitos y formas exigidos por las normas relativas al mencionado beneficio fiscal la [Administración Tributaria] declara la procedencia de la solicitud de exoneración del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor.` … (…) la Administración Tributaria, siguiendo un proceso de verificación del que fuera resultado la mencionada providencia se pronunció sobre la procedencia de la referida exoneración en cabeza de nuestra representada”.

Con fundamento en lo anterior, indicaron que “...pretender lo contrario conllevaría un vicio en el mencionado Decreto Nro. 1747, en particular de lo previsto en su artículo 8 al violentar tal interpretación (esto es, que se requiere la emisión de la providencia para el goce del beneficio) (sic) los artículos 4 y 67 del Código Orgánico Tributario y los cuales son corolario de los artículos 56 (principio de generalidad e igualdad ante las cargas públicas) y 224 (principio de reserva legal tributaria) constitucionales”.

Aunado a lo antes señalado, expresaron que al cumplir la empresa con los parámetros fijados en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, “...la interpretación de las condiciones fijadas en el Decreto Nro. 1747 debe ser cónsona con el espíritu y propósito de la norma de rango legal, sin que pueda el reglamentista, (ni siquiera en el caso de la exoneración establecer condiciones adicionales que hicieran nugatorio el beneficio)”.

Con base en tales consideraciones, afirmaron que a la contribuyente le corresponde “...el goce del beneficio de la exoneración del impuesto a las ventas al mayor (sic) por la importación de los bienes a que se contraen las Planillas impugnadas en este caso...”, ya que supuestamente ésta se encontraba en la etapa pre-operativa de un proyecto en materia de hidrocarburos y la mercancía importada estaba constituida por bienes de capital destinados a dicho proyecto.

Por otra parte, expresaron que la Administración Tributaria incurrió en una errónea apreciación de los hechos, ya que los bienes importados llenan los elementos de definición de bien de capital prevista en el artículo 6º del Decreto No. 1747, así como en el artículo 6 de la Resolución No. 3.408 del Ministerio de Hacienda, mediante la cual se crean las Disposiciones relacionadas con el Régimen de Concesión y Disfrute de los Beneficios Fiscales del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, publicada en Gaceta Oficial de la República de Venezuela No. 36.208 de fecha 19 de mayo de 1997; “siendo que, en todo caso, la definición de bien de capital del Decreto Nro. 1.747 no podría ser contraria en su esencia a la mención contenida en el artículo 59, numeral 3° (sic) de la Ley que regula la materia so pena de nulidad por ilegalidad”.

Por último, señalaron que los actos administrativos impugnados se encuentran viciados en su causa, por cuanto “...al interpretar el órgano que emanó los actos que (sic) no procedían las exoneraciones para la importación en comentarios [de bienes de capital] incurrió en una errónea interpretación de la base legal correspondiente al nacimiento de la obligación del pago del impuesto a las ventas al mayor (sic) y su dispensa, y las cuales no configuraban en caso alguno la sola lectura de la providencia Nro. 261 y su Relación Anexa de Bienes de Capital, y que se extendían, necesariamente, al artículo 59, numeral 3ro. de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y a las normas del Código Orgánico Tributario relativas a exoneraciones así como a su base de rango constitucional”.

II

DE La Sentencia Apelada

El Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en la sentencia No. 638 dictada el 29 de junio de 2001, declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la contribuyente Petrolera Zuata, PETROZUATA, C.A., con fundamento en lo siguiente:

En primer lugar, señaló que “...los efectos de esta decisión se extienden a la Resolución N° HGJT-4878, notificada en fecha treinta y uno (31) de Agosto de 1.999, mediante la cual la Gerencia Jurídico-Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) declaró SIN LUGAR el Recurso Jerárquico interpuesto contra las Planillas de Liquidación que fueran objeto de impugnación, por vía de silencio, en este caso”.

Fundamenta el Tribunal esta decisión en el siguiente hecho: que “...asumir una posición contraria significaría hacer nugatorio el derecho a la tutela judicial efectiva de la contribuyente recurrente, quien se vería perjudicada por el incumplimiento de la Administración Tributaria en decidir oportunamente el Recurso Jerárquico y estaría obligada entonces a interponer un nuevo Recurso Contencioso Tributario contra el nuevo acto, situación que sería atentatoria contra los derechos a la defensa y a la tutela judicial efectiva, previstos en el artículo 49 de la vigente Constitución y a los principios de economía procesal y de prevalencia del fondo sobre la forma en la administración de justicia”.

Continúa el a quo señalando, en cuanto al argumento esgrimido por el Fisco Nacional con relación a la supuesta impugnación de las Providencias Nos. 261 y 292, al considerar que la contribuyente con el recurso contencioso tributario buscaba su nulidad, que “...si bien a lo largo del escrito recursorio presentado por la contribuyente... existen múltiples referencias a la Providencia N° 261, así como a otros actos administrativos, la pretensión de la recurrente no consiste, en momento alguno de su exposición recursoria, en la declaratoria de nulidad de tales actuaciones, sino en la de los cuatro actos administrativos de efectos particulares y de contenido tributario contra los cuales se dirige la impugnación, esos son, las Planillas de Liquidación de Gravámenes Nos. 3338-01-1205, 3592-01-1199, 3591-01-1201 y 3593-01-1203; Formularios Nos. 00171571, 0171573, 0171575 y 0171577, por montos de Bs. 367.169.304,59; Bs. 396.191.297,39; Bs. 9.019.508,24 y Bs. 2.975.749,53 respectivamente, mediante las cuales se liquida el Impuesto a las Ventas al Mayor (sic) por un monto total de Bs. 775.355.859,75 y que fueran emitidas y notificadas a dicha empresa en fecha veintitrés (23) de Septiembre de 1.997, por la Aduana de Guanta-Puerto La Cruz y así se declara”.

En lo que respecta a la denuncia de inmotivación de los actos impugnados, la recurrida la desechó expresando que “...la contribuyente, en uno de los capítulos de su escrito recursorio titulado ‘Inmotivación vis a vis Vicio en la Causa’, expone con bastante amplitud las razones por las cuales considera que la causa o motivo de dichos actos adolece de irregularidades de orden fáctico y jurídico, de lo cual este Tribunal aprecia que sí le fue posible, por vías distintas al texto mismo de las Planillas, conocer la fundamentación de las mismas”.

En cuanto a la cuestión de fondo debatida, luego de hacer un análisis de las nociones de exención y exoneración a la luz del ordenamiento jurídico, así como una revisión de las normas aplicables en materia de exoneraciones en el marco de las disposiciones legales y reglamentarias atinentes al impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, el Tribunal declaró que “...la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, mediante su artículo 59, numeral 3, autoriza al Presidente de la República en C. deM. para exonerar del impuesto, entre otros casos, a las importaciones y adquisiciones de bienes de capital y la recepción de servicios efectuadas o ejecutadas durante la etapa preoperativa de proyectos industriales en materia petrolera, hasta por cinco (5) años, exoneración que fue desarrollada por el Ejecutivo Nacional al dictar el Decreto Nº 1747, de fecha cinco (5) de Marzo de 1.997, contentivo del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor en materia de Beneficios Fiscales...”.

A tal efecto, señaló que dicha exoneración “...se concede a aquellos sujetos que importen o adquieran bienes de capital o se beneficien de servicios para el desarrollo de la etapa preoperativa de proyectos industriales (en este caso, actividades de explotación petrolera), encontrándose definidos los conceptos de bienes de capital y de servicios exonerados en los artículos 6° y 7° del Reglamento”.

Asimismo, indicó que “...en cuanto a la disposición contenida en el artículo 8° del Reglamento, observa este Tribunal que si bien de la lectura de la misma pareciera derivarse la necesidad de un pronunciamiento adicional del Superintendente Nacional Tributario como requisito de orden constitutivo para el goce de la exoneración, dirigido a cada contribuyente que aspira a gozar del beneficio, no puede sostenerse tal interpretación, por cuanto, en primer lugar, tal como se expuso supra, la exoneración opera con alcance general una vez que es desarrollada por el Ejecutivo Nacional, en los términos que establece el artículo 67 del Código Orgánico Tributario, sin necesidad de actos de efectos particulares que la otorguen en cada caso y, en segundo lugar, el artículo 59 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor sólo autorizó al Presidente de la República en C. deM. para que desarrollara el beneficio, sin habilitarlo para que estableciera condiciones o limitaciones adicionales a los presupuestos previstos en la norma legal, tal como lo requiere el artículo 65 del Código Orgánico Tributario”.

Con fundamento en lo anterior, indicó que “...todo contribuyente que se encuentre en la etapa preoperativa de un proyecto industrial en materia de hidrocarburos y que adquiera en el país o importe bienes de capital destinados a dicho proyecto, tiene derecho a gozar de la exoneración en forma automática una vez cumplidos (sic) las condiciones establecidas en el artículo 59 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y en los artículos 1º, 6º y 7º del Reglamento en materia de Beneficios Fiscales. En todo caso, los pronunciamientos adicionales que prevé el artículo 8º de dicho Reglamento (Providencias Nos. 261 y 292) y la Resolución Conjunta de los Ministerios de Hacienda y Energía y Minas sólo pueden ser considerados como actos administrativos de carácter declarativo, destinados a la mejor aplicación práctica del beneficio, pero en momento alguno como indicadores taxativos de cuáles son los bienes de capital y los servicios exonerados, toda vez que tal interpretación sería ilegal e inclusive inconstitucional, y así se declara”.

Así las cosas y luego de un análisis de los elementos probatorios que cursaban en autos, el Tribunal consideró que “...habiéndose probado que la contribuyente ‘PETROLERA ZUATA, PETROZUATA, C.A.’, importó bienes de capital destinados al desarrollo de un proyecto industrial en el campo de los hidrocarburos que se encontraba en su fase preoperativa, se cumplían los requisitos exigidos por el artículo 59, numeral 3, de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y en los artículos 1° y 6° del Reglamento en Materia de Beneficios Fiscales (Decreto N° 1.747), por lo cual la actuación desplegada por la Administración Tributaria en este caso, desconociendo la procedencia de la exoneración, carece de toda justificación y así se declara”.

Con base en las consideraciones anteriores, el Tribunal declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente y eximió del pago de las costas procesales al Fisco Nacional, por considerar que habían existido motivos racionales para litigar.

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

En el escrito de fundamentación a la apelación interpuesta, el abogado sustituto de la ciudadana Procuradora General de la República, indicó en primer lugar, que el a quo incurrió en una inepta acumulación de procesos, ya que “...por el estado en que se encontraba el juicio el juzgador, no podía decidir el recurso que se pretendió acumular, máxime si se tiene en consideración que el contribuyente recurrente sólo acompañó el acto administrativo contenido en la Resolución que decidió su Recurso Jerárquico; en otros términos creemos que no lo hizo valer, esto es, si tal acto administrativo no fue atacado, ya ha causado cosa juzgada sobre lo decidido”.

Asimismo, solicitó la representación del Fisco Nacional la inadmisibilidad del recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente, ya que estima que “...en el caso de autos, las Planillas de Liquidación de Gravámenes, objetadas, constituyen actos complementarios de ejecución del acto de reparo contenido en el Acta de Reconocimiento, dictada con fundamento en la Providencia N° 261, la cual está definitivamente firme y, contra ella no cabe recurso alguno a tenor de lo establecido en los artículos 185 y 187 del Código Orgánico Tributario, por haber operado la caducidad del recurso. Por lo que definitivamente firme éste (sic) acto administrativo de verificación de los presupuesto (sic) de hecho de la exoneración solicitada, las comentadas Planillas de Liquidación de Gravámenes, también son actos administrativos definitivamente firmes, por ende el recurso contencioso tributario interpuesto contra ellas es inadmisible, y así pedimos sea declarado”.

Por otra parte, alegó el vicio de incongruencia, al considerar que el a quo “no decidió el alegato relativo a la Providencia Nº 292, el cual, es un acto administrativo definitivamente firme, toda vez que la recurrente se conformo (sic) con ese acto por cuanto tampoco ejerció recurso alguno para enervar sus efectos; todo ello determina que quedó cerrada la posibilidad de impugnación. Por lo que el beneficio fiscal de exoneración debe entenderse en los términos como fue acordado en la Providencia N° 261”.

Bajo otro contexto, el representante judicial del Fisco Nacional planteó “la nulidad de la notificación de la parte que representa al Fisco Nacional”, ya que la interposición de un recurso contencioso tributario debe ser notificada “...en quien representa a la parte de esa relación jurídica procesal tributaria, es decir, en la persona del Gerente Jurídico Tributario. Ahora bien, en el caso sub-júdice el a quo mediante autos (sic), ordenó que se librara boleta de notificación al Gerente de la Aduana de Guanta, al Procurador General de la República y al Contralor General de la República”.

Con fundamento en lo anterior, señaló que por cuanto “...el representante del Fisco Nacional, es el Gerente Jurídico Tributario, luego la interposición del recurso contencioso tributario debió ser notificada en quien representa a la parte de esa relación jurídica procesal tributaria, por tanto la notificación practicada es nula, por falta de cualidad del notificado para representar al Fisco Nacional, el cual es un vicio de orden público que puede ser alegado en cualquier estado y grado de la causa”.

En cuanto al asunto de fondo debatido en este caso, la representación del Fisco Nacional afirmó que “...la Providencia Nº 261, emanada de la Superintendencia Nacional Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), en fecha 18-07-97, conforme a la cual se determinaron cuáles de los bienes a importar con ocasión del proyecto de hidrocarburos antes identificado, podían ser considerados como bienes de capital, fue dictada por un funcionario competente en el ejercicio de las atribuciones que le han sido conferidas y con estricta sujeción a las normas legales y reglamentarias que prevén la exoneración del referido impuesto y según el procedimiento analizado, razón por la cual se encontraba y se encuentra plenamente ajustada a los hechos y al derecho, por cuanto no solo (sic) goza de una presunción de validez y legalidad sino que además quedó definitivamente firme la cual no fue desvirtuada por la recurrente, por lo que la misma debía ser tomada en cuenta y considerada por los funcionarios de la Administración Aduanera, esto es, excluir del beneficio de la exoneración aquellos bienes o servicios que no se expresen en sus correspondientes anexos, liquidando el correspondiente impuesto”.

Con fundamento en lo antes expuesto y en la norma prevista en el artículo 12 del Código de Procedimiento Civil, alegó que la recurrida “...incurrió en el vicio de falsa aplicación de las normas contenidas en los artículos 317 de la Constitución, 4º, 65 y 67 del Código Orgánico Tributario, al atribuirles una consecuencia jurídica distinta a la establecida en ellas...”.

En tal sentido, continuó señalando que “...las Planillas antes identificadas están bien liquidadas, pues son el resultado de aplicar el contenido de la citada Providencia, la cual como no fue impugnada por la recurrente es un acto definitivamente firme, por todo ello insistimos en que la concesión o no de la exoneración no puede ser objeto de controversia en este caso, y menos aún las Planillas de Liquidación de Gravámenes, que emanan directamente de la comentada Providencia Nº 261”.

A tal efecto, concluyó que “... si la Providencia Nº 261, de fecha 18-07-97, estableció que la exoneración del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, estaba dirigida única y exclusivamente para la adquisición de determinados bienes de capital cuyas características y cantidades están incluidos en los anexos que forman parte de la misma, la Administración Tributaria debía lógicamente excluir aquellos bienes de importación no especificados en ella, ya que sobre los mismos no fue concedido el beneficio de la exoneración”.

IV

DE LA CONTESTACIÓN A LA APELACIÓN

En su escrito de contestación a la apelación incoada por el Fisco Nacional, los apoderados de la contribuyente indicaron, en cuanto a la solicitud de declaratoria de inadmisibilidad del recurso contencioso tributario, que éste “...tiene como claro objeto el acto tácito denegatorio producto del silencio administrativo por la no decisión del Recurso Jerárquico interpuesto por nuestra representada en fecha 8 de octubre de 1997, contra las Planillas de Liquidación de Gravámenes Nos. 00171571, 0171573, 0171575 y 0171577, emitidas y notificadas a nuestra representada en fecha 23 de septiembre de 1997, emanadas de la Aduana Principal de Guanta, Puerto La Cruz, Estado Anzoátegui, mediante las cuales se liquida el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor supuestamente adeudado por nuestra representada a raíz de la importación de tubos soldados longitudinalmente (tubería de línea 20”), para ser utilizadas en oleoductos para la explotación de crudos extrapesados en la industria petrolera, por un monto total de SETECIENTOS SETENTA Y CINCO MILLONES TRESCIENTOS CINCUENTA Y CINCO MIL OCHOCIENTOS CINCUENTA Y NUEVE (sic) BOLÍVARES CON SESENTA Y SEIS CÉNTIMOS (Bs. 775.355.853,66)”.

Con fundamento en lo anterior, alegaron que “...en el presente caso, nuestra representada recurrió los actos administrativos de contenido tributario antes descritos y no las Providencias Administrativas aludidas por la representación fiscal en su escrito de formalización”.

En lo referente a la inepta acumulación de procesos denunciada por la representación fiscal, manifestaron que en este caso “...operaría un fraude al derecho a la tutela judicial efectiva de nuestra representada, si la Administración Tributaria tuviera la posibilidad de dejar sin efecto el presente juicio (amén de la violación a las disposiciones legales contenidas en los artículos 170, 171, 172, 161 y 162 del Código Orgánico Tributario) (…) por cuanto la sentencia le desfavorece y decidir de manera expresa y desfavorable el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente, para así obligarle a interponer un nuevo recurso y seguir un nuevo juicio en contra de la resolución expresa”.

En cuanto a la nulidad de la notificación al Fisco Nacional, los apoderados judiciales de la contribuyente señalaron que la representación de los intereses patrimoniales de la República está dada al Procurador General de la República y no al Gerente Jurídico Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

En tal sentido, indicaron que “...cuando el acto impugnado por ante la jurisdicción contencioso-tributaria, es emanado de un órgano de la Administración Pública Nacional, quedan afectados los intereses patrimoniales de la República, pues la decisión sobre la legalidad o ilegalidad del mismo afecta la cuenta de ingresos del Fisco Nacional. En tal sentido, corresponde a los jueces de la jurisdicción contencioso-tributaria notificar al Procurador General de la República, de los recursos de anulación que sean interpuestos por los contribuyentes y demás interesados, contra los actos emanados de la Administración Tributaria”.

Por último, en lo que se refiere a los argumentos de fondo, los apoderados de la recurrente destacaron el apego a la legalidad del fallo apelado por el Fisco Nacional y reiteraron los argumentos expuestos en el escrito del recurso contencioso tributario.

V

CONSIDERACIONES para Decidir

Corresponde a esta Sala pronunciarse acerca de la apelación interpuesta por la representación del Fisco Nacional, contra la sentencia No. 638 dictada por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en fecha 29 de junio de 2001, por medio de la cual se declaró con lugar el recurso contencioso tributario ejercido por los apoderados judiciales de la contribuyente Petrolera Zuata, PETROZUATA, C.A.

Sin embargo, esta Sala habrá de resolver previamente el alegato de omisión de pronunciamiento, que -a decir de la apelante en representación del Fisco Nacional- afecta al fallo recurrido. En este sentido, se observa lo siguiente:

El representante judicial del Fisco Nacional alegó el vicio de incongruencia, al considerar que el a quo “no decidió el alegato relativo a la Providencia Nº 292, el cual, es un acto administrativo definitivamente firme, toda vez que la recurrente se conformo (sic) con ese acto por cuanto tampoco ejerció recurso alguno para enervar sus efectos; todo ello determina que quedó cerrada la posibilidad de impugnación. Por lo que el beneficio fiscal de exoneración debe entenderse en los términos como fue acordado en la Providencia N° 261”.

En tal sentido, ha señalado esta Sala de acuerdo con las exigencias impuestas por la legislación procesal, que toda sentencia debe contener decisión expresa, positiva y precisa, con arreglo a la pretensión deducida y a las excepciones o defensas opuestas, sin que en ningún caso pueda absolverse la instancia (ordinal 5° del artículo 243 y artículo 12 del Código de Procedimiento Civil).

Para cumplir con este requisito de forma exigido para los fallos judiciales, la decisión que se dicte en el curso del proceso no debe contener expresiones o declaratorias implícitas o sobreentendidas; por el contrario, el contenido de la sentencia debe ser expresado en forma comprensible, cierta, verdadera y efectiva, que no dé lugar a dudas, incertidumbres, insuficiencias, contradicciones o ambigüedades; debiendo para ello ser exhaustiva, es decir, pronunciarse sobre todos los pedimentos formulados en el debate, y de esa manera dirimir el conflicto de intereses que constituye el objeto del proceso.

Estas exigencias de carácter legal, como requisitos fundamentales e impretermitibles que deben contener las sentencias, han sido categorizadas por la jurisprudencia como: el deber de pronunciamiento, la congruencia y la prohibición de absolver la instancia.

Al respecto, ya esta Sala en numerosos fallos, entre ellos el dictado en su sentencia Nº 05406 del 4 de agosto de 2005, ha expresado lo que debe entenderse por incongruencia negativa, señalando lo siguiente:

...En cuanto a la congruencia, dispone el segundo precepto del ordinal 5° del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil que la decisión debe dictarse ‘con arreglo a la pretensión deducida y a las excepciones o defensas opuestas’. Luego, cuando no existe la debida correspondencia formal entre lo decidido y las pretensiones y defensas de las partes, se produce el vicio de incongruencia, el cual se manifiesta cuando el juez con su decisión modifica la controversia judicial debatida, bien porque no se limitó a resolver sólo lo pretendido por las partes, o bien porque no resolvió sobre algunas de las pretensiones o defensas expresadas por los sujetos en el litigio. Precisamente ante el segundo supuesto citado, se estará en presencia de una incongruencia negativa, visto que el fallo omite el debido pronunciamiento sobre alguna de las pretensiones procesales de las partes en la controversia judicial...

(Destacado de esta Sala).

Circunscribiendo el análisis al caso de autos, se evidencia que la representación fiscal alegó que el a quo omitió toda consideración respecto a los alegatos esgrimidos en cuanto a la P.N.. 292.

Sobre dicho particular, pudo esta Alzada observar, contrariamente a lo sostenido por la apelante, que el argumento hecho valer por el Fisco Nacional relativo a que la contribuyente pretendió con el recurso contencioso tributario incoado atacar las Providencias Nos. 261 y 292, sí fue tomado en cuenta por la sentencia recurrida, desestimándolo en su página 17, cuando sostuvo que “no se deduce en momento alguno que la contribuyente recurrente pretenda la revisión de la legalidad de la Providencia N° 261, ya que cuando se refiere a dicho acto administrativo, así como a la Providencia N° 292 y a la Resolución conjunta del Ministerio de Energía y Minas, lo que quiere significar es que tales actos no poseen un efecto constitutivo sino declarativo, por lo cual no pueden condicionar el goce de la exoneración sobre cuya procedencia se centra la discusión en este caso”.

Así pues, en la recurrida se fijó el contradictorio entre el Fisco Nacional y la actora al aludirse en su narrativa a las incidencias ocurridas en sede administrativa, al detallarse los alegatos y pruebas de la parte recurrente frente a las actuaciones de la Administración.

Adicionalmente, esta Alzada verificó que en la sentencia objeto de apelación, el Juez analizó los elementos cursantes en el expediente que dieron lugar a su decisión, examinando los actos recurridos con la debida correspondencia con los documentos probatorios, para concluir que la contribuyente no pretendía impugnar a través de su recurso contencioso tributario las Providencias Nos. 261 y 292.

Siendo así, no se advierte del fallo apelado una falta de correspondencia formal entre lo decidido y las pretensiones y defensas de las partes, concretamente del Fisco Nacional, que modificara la controversia judicial debatida y resulte por ello suficiente para considerar procedente la denuncia de incongruencia planteada. En tal virtud, a juicio de este Supremo Tribunal, no existe en la sentencia apelada el vicio de incongruencia negativa denunciado por la representación fiscal. Así se declara.

Hecho el anterior pronunciamiento, pasa esta Alzada a decidir las cuestiones de fondo debatidas, en el orden en que fueron planteadas por la apelante y, a tal efecto, se observa lo siguiente:

1. Efectos de la decisión del Recurso Jerárquico.

   En el presente caso, el a quo extendió los efectos de su decisión a la Resolución No. HGJT-4878, acto administrativo que decidió el recurso jerárquico interpuesto contra las Planillas de Liquidación identificadas con los números 3338-01-1205, 3592-01-1199, 3591-01-1201 y 3593-01-1203 (formularios 00171571, 0171573, 0171575 y 0171577), recurso administrativo que al no ser resuelto dentro del lapso correspondiente, dio lugar a que la contribuyente acudiera a la sede judicial por “vía de silencio administrativo”, de conformidad con la normativa prevista en los artículos 171 y 185, numeral 2, del Código Orgánico Tributario de 1994.

   De esta manera, se desprende de autos que dicha Resolución No. HGJT-4878, fue dictada el 31 de agosto de 1999, lo cual implica no sólo que fue emitida con posterioridad a la fecha de interposición del recurso contencioso tributario por vía de silencio administrativo (17 de marzo de 1998), sino que fue dictada y notificada a la contribuyente mucho después del momento en que se celebró el acto de informes en el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas y en el que se dijo “Vistos” (21 de enero de 1999).

   Pretende la representación del Fisco Nacional, que esta Sala declare que la extensión que hizo el a quo de los términos de su decisión a la Resolución No. HGJT-4878, constituye una inepta acumulación de procesos y que la contribuyente debió haber iniciado un nuevo procedimiento de impugnación contra dicho acto administrativo expreso.

   Ahora bien, asumir esta posición significaría darle un efecto perjudicial a la figura del silencio administrativo negativo, ficción contemplada en la normativa prevista en los artículos 171 y 185 del Código Orgánico Tributario de 1994 (aplicable en razón del tiempo y de similar previsión en el vigente texto de 2001), con la finalidad de garantizar el derecho a la defensa de los administrados, permitiéndoles acudir a la vía judicial frente a los actos de la Administración Tributaria que lesionen sus derechos e intereses, de conformidad con los artículos 26 y 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en aquellos casos en que habiéndose ejercido un recurso administrativo, el órgano competente no haya dictado la decisión en el lapso previsto para tal efecto.

   En tal sentido, pretender que el particular esté forzado a ejercer una nueva acción, esta vez, contra el acto que decide el recurso jerárquico una vez iniciado el proceso contencioso tributario (o, peor aún, concluida la etapa de cognición del mismo), constituiría una clara violación del derecho a la tutela judicial efectiva, el cual debe ser garantizado por todos los Tribunales de la República.

   Bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994 -aplicable ratione temporis- no existía una solución expresa para la situación planteada, contrariamente a lo que sucede actualmente con el Código Orgánico Tributario de 2001, cuya norma prevista en el artículo 255, último aparte, dispone que “...la Administración Tributaria se abstendrá de emitir resolución denegatoria del recurso jerárquico, cuando vencido el lapso establecido en el artículo 254 de este Código, no hubiere pronunciamiento por parte de ella, y el contribuyente hubiere intentado el recurso contencioso tributario en virtud del silencio administrativo”.

   No obstante, la ausencia de una previsión normativa expresa para aquel momento, no justifica la violación a los derechos constitucionales de la recurrente, máxime si se estima que los mismos son de aplicación inmediata y preferente frente a cualesquiera otras disposiciones de nuestro ordenamiento jurídico, por lo cual la solución adoptada por el a quo es aceptada por esta Sala, como Alzada garante de los derechos y principios consagrados en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, frente al incumplimiento por parte de la Administración Tributaria en decidir oportunamente el recurso jerárquico, dentro del lapso de cuatro meses que para ello le otorgaba el artículo 170 del aplicable Código Orgánico Tributario de 1994.

   Con base en lo expuesto, esta Sala reitera en esta oportunidad el criterio acogido en sentencia de fecha 16 de mayo de 2002, número 00647 (Caso: CERVECERIA POLAR, C.A. y CERVECERIA POLAR DEL CENTRO, C.A.), en los términos siguientes:

   Así pues, es menester distinguir entre dos situaciones dependiendo de si el pronunciamiento de la administración es confirmatorio o modificatorio, o revocatorio de los actos impugnados, y del tiempo en que lo emita.

   En el primer caso, a juicio de la Sala, la Administración puede ciertamente producir un nuevo acto confirmatorio o modificatorio de su previo pronunciamiento hasta tanto no sea notificada del recurso contencioso tributario interpuesto ante la autoridad judicial competente, porque de allí en adelante la decisión de la controversia sobre el acto administrativo cuestionado sólo debe corresponder al juez de la causa.

   En el segundo supuesto, esto es, si el pronunciamiento es de carácter revocatorio, puede producirse decisión en cualquier tiempo antes de la sentencia de primera instancia por parte del tribunal de la causa. Lo que no puede hacer la Administración es emitir un pronunciamiento confirmatorio o modificatorio, o revocatorio, aún después de haberse producido la sentencia de instancia, la cual es objeto de apelación, porque ello comprometería evidentemente la majestad de las decisiones judiciales, en perjuicio de la seguridad jurídica que requieren, por igual, tanto los contribuyentes como la propia Administración General y la Tributaria en particular, ya que la apelación ejercida también quedaría nugatoria, y sobre todo la tutela judicial otorgada, en el caso de autos, se tornaría a todas luces, inútil.

   A esta conclusión ha llegado la Sala porque las referidas normativas de los artículos 82 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, así como los artículos 150 y ratificado en el 161 del Código Orgánico Tributario promulgados en los mencionados años, no señalan plazo alguno para el ejercicio de la facultad de autotutela que tiene la Administración; en consecuencia, en criterio de esta Sala, la potestad administrativa de decidir en cualquier tiempo debe limitarse o cesar, en este caso concreto, al momento de ser notificada la Administración Tributaria del recurso válidamente ejercido, respecto del mismo asunto controvertido, ante la jurisdicción contenciosa administrativa, para así evitar conflictos que pudieran producirse por decisiones simultáneas y contradictorias de las autoridades administrativas y judiciales sobre un mismo acto administrativo

   .

   De esta manera, al igual que lo hizo el a quo, esta Sala considera que los efectos de la presente decisión deben extenderse no sólo a las Planillas de Liquidación Nos. 3338-01-1205, 3592-01-1199, 3591-01-1201 y 3593-01-1203 (formularios 00171571, 0171573, 0171575 y 0171577), sino también a la Resolución No. HGJT-4878, dictada por la Gerencia Jurídico-Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) en fecha 31 de agosto de 1999, ya que fue dictada no sólo luego de notificado el Fisco Nacional del recurso contencioso tributario, sino en fecha posterior al momento en que el Tribunal de instancia dijo “Vistos”, por lo cual se desestima la denuncia de inepta acumulación de procesos planteada por la representación del Fisco Nacional. Así se decide.

2. Firmeza de los actos administrativos recurridos.

   En cuanto a la denuncia planteada por la representación del Fisco Nacional, respecto a la firmeza de las planillas de liquidación impugnadas, por ser actos ejecutorios de la P.N.. 261, emitida por la Administración Tributaria y frente a la cual había sido interpuesto un recurso contencioso tributario en fecha 21 de agosto de 1997, acto administrativo que se encuentra definitivamente firme, esta Sala observa:

   Independientemente que la mencionada providencia administrativa (así como la Providencia Nº 292) quedara definitivamente firme, el recurso contencioso tributario que inicia el debate judicial planteado en este caso se contrae a determinar la nulidad o no de unas planillas de liquidación de gravámenes emitidas por el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria, identificadas con los Nos. 3338-01-1205, 3592-01-1199, 3591-01-1201 y 3593-01-1203 (formularios 00171571, 0171573, 0171575 y 0171577), todas de fecha 23 de septiembre de 1997, actos administrativos de efectos particulares mediante los cuales se materializan los resultados de una determinación oficiosa, sobre cuyo contenido esta Sala se pronunciará al momento de analizar su legalidad.

   De este modo, considera esta Alzada que las planillas de liquidación impugnadas son actos administrativos autónomos y no constituyen actos de ejecución de las Providencias Nos. 261 y 292, aunque puedan tener alguna vinculación directa o indirecta con éstas.

   Lo anterior, quedó establecido en sentencias dictadas por esta Sala en fechas el 13 de febrero de 2001 y 3 de diciembre de 2003, números 00127 y 01892, con ocasión de recursos de apelación intentados por el Fisco Nacional contra decisiones dictadas por los Tribunales Superiores Noveno y Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, respectivamente, por medio de las cuales se admitió el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente de autos, contra actos administrativos similares a los impugnados en el presente juicio. En tales oportunidades, se estableció lo que a continuación se señala:

   La representación del Fisco Nacional pretende que se declare la inadmisiblidad del recurso contencioso tributario interpuesto, debido a que la Providencia Nº 261 de fecha 18 de julio de 1997, dictada por el Superintendente Nacional Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), se encuentra, definitivamente firme y que por lo tanto al ser emitidas supuestamente las planillas de liquidación impugnadas en ejecución de dicha Providencia, ha caducado el lapso para ejercer recurso alguno.

   Ahora bien, del análisis de las actas que conforman el expediente y del petitorio del recurso contencioso tributario interpuesto, considera esta Sala que la pretensión de la contribuyente va dirigida a que se declare la nulidad de las planillas de liquidación identificadas con los Nros. 3671-01-1023; 3670-01-1020; 3549-01-1018; 3546-01-1016 y 3547-01-1026, emitidas en fecha 2 de julio de 1998 y no de la P.A. N° 261.

   De lo anterior se colige que los actos administrativos impugnados por la contribuyente, son distintos y autónomos del acto administrativo a que hace referencia la representación del Fisco Nacional, ya que los primeros llevan consigo una liquidación de gravámenes por concepto de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor con ocasión de la importación de mercancía por parte de la contribuyente, mientras que, la P.A. N° 261, contiene un pronunciamiento sobre la procedencia de la solicitud de exoneración del tributo referido a cargo de la contribuyente Petrolera Zuata, C.A. (Petrozuata) para las adquisiciones nacionales e importadas de bienes de capital y la recepción de servicios.

   Con base en lo anterior, esta Sala considera que el hecho que la P.A. N° 261 se encuentre definitivamente firme no implica que las planillas de liquidación impugnadas tengan el mismo carácter, ya que, tal como quedó planteado anteriormente, son actos administrativos que no guardan una relación que permita afirmar que la contribuyente aunque desistió del recurso interpuesto contra la P.A. Nº 261, acepte el tributo liquidado en las planillas impugnadas.

   En efecto, aunque tanto las planillas de liquidación impugnadas como la P.A. N° 261, vayan dirigidas al mismo sujeto pasivo, no implica necesariamente que las primeras hayan sido dictadas en ejecución de la segunda o que tengan el mismo objeto.

   Lo anterior se evidencia de la revisión de dichas planillas (folios 168 al 172 del expediente), en el sentido de que las mismas en modo alguno expresan que hayan sido dictadas en ejecución de la P.A. N° 261. Asimismo, dicha Providencia tampoco lleva consigo determinación de tributo alguno, ni la consecuente orden a la administración tributaria para su liquidación a través de la emisión de la respectiva planilla.

   La pretensión planteada por la representación del Fisco Nacional, según la cual las planillas de liquidación no pueden ser impugnadas como consecuencia que la P.A. N° 261 se encuentra definitivamente firme, traería consigo la violación del derecho de acceso a los órganos de administración de justicia de la contribuyente consagrado en la norma prevista en el artículo 26 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, así como su derecho a la defensa contemplado en la norma prevista en el artículo 49 numeral 1 eiusdem, ya que la contribuyente se vería en la imposibilidad de recurrir ante los órganos jurisdiccionales si no se encuentra conforme con la emisión de las planillas impugnadas

   . (Destacado del fallo).

   Con base en tales razonamientos, los cuales se reiteran en esta oportunidad, esta Sala desestima la solicitud formulada por el representante judicial del Fisco Nacional, en cuanto a la inadmisibilidad del recurso contencioso tributario a que se refiere este caso, por encontrarse definitivamente firmes los actos administrativos contenidos en las Providencias Nos. 261 y 292. Así se declara.

3. Sobre el vicio en la notificación a las partes en el procedimiento de instancia.

   Aduce el representante judicial del Fisco Nacional que en este caso se notificó del recurso contencioso tributario al Gerente de la Aduana Principal de Guanta (Puerto La Cruz), con lo cual se incumplió con el supuesto deber que existía de notificar al Gerente Jurídico Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), quien a su juicio detenta la representación de los intereses patrimoniales del Fisco Nacional.

   No comparte esta Sala el criterio sostenido por el abogado fiscal, ya que la representación de los intereses de la República, en materia de ingresos públicos, corresponde a la Procuraduría General de la República, tal como se desprende de la norma prevista en el artículo 2 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 1965, aplicable para el momento en que se desarrolló el procedimiento de primera instancia, el cual es del siguiente tenor:

   Artículo 2.- Corresponde a la Procuraduría General de la República:

   1.- Representar y defender judicial y extrajudicialmente, conforme a las instrucciones del Ejecutivo Nacional, los derechos e intereses de la República, relacionados con ingresos públicos estatales, en los casos y con los requisitos y modalidades que determine la Ley;(...)

   . (Destacado de la Sala).

   Ante el contenido de la norma transcrita, disiente la Sala de lo aseverado por el representante del Fisco Nacional, en el sentido de afirmar que la representación de éste en materia de ingresos tributarios, correspondía al Gerente Jurídico Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), toda vez que si bien éste detenta la facultad de actuar en juicio en representación de la Administración Tributaria, dicha facultad le ha sido delegada por la Procuradora General de la República y no conferida por ley; de manera que habiendo sido notificada la Procuraduría General de la República del recurso contencioso tributario interpuesto, se hizo conocer conforme a derecho al órgano que legalmente tiene atribuida la defensa de los intereses patrimoniales de la República.

   El Código Orgánico Tributario de 1994 -aplicable en razón del tiempo- disponía en su artículo 191, que “...cuando el Recurso no hubiese sido interpuesto por intermedio de la Administración Tributaria, el Tribunal notificará a ésta y solicitará el respectivo expediente administrativo”.

   En el presente caso, se observa que el Tribunal cumplió con el deber de notificar a la Administración Tributaria, por medio del Gerente de la Aduana Principal de Guanta, que había sido el órgano emisor de las planillas de liquidación de gravámenes impugnadas y, por tanto, debía tener en su poder el expediente administrativo que le fuera solicitado, a los fines dispuestos en el antes transcrito artículo 191 del Código Orgánico Tributario de 1994.

   No indicaba, pues, el Código Orgánico Tributario vigente para aquel momento, el órgano administrativo ante el cuál debía hacerse dicha notificación y no puede el representante del Fisco Nacional, concluir con base en la lectura del artículo 39, numeral 22, de la Resolución N° 32, de fecha 24 de marzo de 1995, sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), que ese órgano debía ser la Gerencia Jurídico-Tributaria, ya que dicha disposición lo que establece es que el Gerente Jurídico Tributario tiene la función de coordinar con la Procuraduría General de la República el ejercicio de la Personería del Fisco Nacional, norma que por otra parte, avala aún más la conclusión relativa a que el referido funcionario ejerce la representación del Fisco Nacional como sustituto de la Procuraduría General de la República y no tiene atribuida, por sí mismo, la defensa de los intereses patrimoniales de la República.

   En adición a lo anterior, observa esta Sala que habiéndose notificado a la Procuraduría General de la República, a la Contraloría General de la República y a la propia Administración Tributaria (en cabeza de la Aduana Principal de Guanta), y ante el hecho incuestionable de que la representación fiscal participó activamente en todas las fases del proceso, resultaría inútil declarar la nulidad solicitada en este caso por el abogado sustituto de la ciudadana Procuradora General de la República. Así se decide.

   4. Sobre la legalidad de las planillas de liquidación impugnadas en este caso.

   Por último, debe esta Sala resolver sobre la legalidad o no de los actos impugnados y así determinar si los bienes importados por la empresa recurrente son bienes de capital y, por ende, si dicha importación se encuentra exonerada del pago de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, de conformidad con lo previsto en el artículo 59, numeral 3 de la Ley que rige dicho tributo.

   En tal sentido, debe observar esta Sala, en aproximación al tema específico debatido, que los planteamientos entre el Fisco Nacional, la recurrida y la contribuyente recurrente, se centran fundamentalmente en la determinación de los alcances de la remisión normativa que hizo la entonces vigente Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de 1996, mediante la norma prevista en el artículo 59, numeral 3, cuando autorizó al Presidente de la República en C. deM. para conceder exoneraciones de dicho impuesto, en los términos siguientes:

   Artículo 59.- Podrán exonerarse total o parcialmente, del impuesto previsto en esta Ley, previa autorización del Presidente de la República en C. deM., las siguientes actividades:

   (…)

   3. Las importaciones y adquisiciones de bienes de capital y la recepción de servicios, que sean efectuados o ejecutados durante la etapa preoperativa de los contribuyentes que se encuentren en la ejecución de proyectos industriales, incluyendo los que se dediquen a actividades mineras, petroleras y agroindustriales, hasta por cinco (5) años

   .

   Dicho mandato legislativo, de acuerdo a los argumentos que antes se explanaran, fue efectivamente desarrollado por el Ejecutivo Nacional al dictar el Decreto N° 1.747 de fecha 5 de marzo de 1.997, publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nº 36.173 de fecha 25 de marzo de 1997, contentivo del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor en materia de Beneficios Fiscales, dictado con el objeto de favorecer y apoyar las nuevas inversiones en sectores prioritarios de la economía y de precisar los procedimientos para el goce de los incentivos fiscales previstos en la Ley referida supra, tales como la exoneración, que constituye el objeto central del presente juicio, para lo cual se definió lo que debía entenderse por bienes de capital, así como cuáles eran los bienes y servicios exonerados.

   La exoneración objeto de análisis, incluso en los términos descritos en el referido Decreto No. 1.747, fue concedida a aquellos sujetos que importasen o adquiriesen bienes de capital o se beneficiasen de servicios para el desarrollo de la etapa preoperativa de proyectos industriales, encontrándose definidos los conceptos de bienes de capital y de servicios exonerados en los artículos 6 y 7 del Reglamento. Sin embargo, fijaba el Decreto No. 1.747 en su artículo 8, numeral 2, la necesaria existencia de un pronunciamiento adicional del Superintendente Nacional Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), para el goce de la exoneración, dirigido a cada contribuyente que aspiraba a gozar del beneficio.

   Lo descrito permite a esta Sala ratificar el criterio sostenido en sus sentencias Nos. 00802 y 01892 de fechas 11 de junio de 2002 y 3 de diciembre de 2003, respectivamente, donde se estableció lo siguiente:

   (...) las exoneraciones deben interpretarse con carácter restrictivo, como excepciones que son al principio constitucional de la generalidad del tributo, por lo que su otorgamiento deriva de un acto del Ejecutivo Nacional sólo en los casos autorizados por la Ley, en este caso, por la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, pero no procede directamente de dicha Ley. Por ende, tal beneficio no procedería ipso jure desde el momento de la vigencia del Decreto (Decreto Nº 1.747 de fecha 05 de marzo de 1997), sino a partir de que se verifican cumplidos los términos y condiciones previstos al efecto por la ley y demás textos sub-legales aplicables por parte de la Administración, verificación contenida en el presente caso en la Providencia Nº 261, dictada en fecha 18 de julio de 1997 por el Superintendente Nacional Tributario, en uso de la atribución en tal sentido conferida por el numeral 2 del artículo 8º del precitado Decreto. Así se decide.(...)

   .

   Dilucidado lo anterior y aun cuando la representación del Fisco Nacional, no hizo cuestionamiento específico alguno sobre el análisis del a quo en cuanto a las pruebas promovidas por la recurrente, ni tampoco afirmó que los bienes por ésta importados carecieran del carácter de bienes de capital, considera esta Sala menester verificar si en el caso de autos, la contribuyente goza del beneficio de exoneración previsto en el artículo 59, numeral 3 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de 1996, en concordancia con el artículo 1° del Decreto Nº 1.747 de fecha 5 de marzo de 1997, para lo cual debe esta Alzada necesariamente examinar el régimen legal patrio de las exoneraciones. En tal sentido, se ha de partir de las previsiones que sobre el particular contiene el Código Orgánico Tributario de 1994, con especial referencia a sus artículos 64, 65 y 67, que disponen lo siguiente:

   Artículo 64.- (...)

   Exoneración es la dispensa total o parcial de la obligación tributaria, concedida por el Ejecutivo Nacional en los casos autorizados por la Ley.

   Artículo 65.- La ley que autorice al Ejecutivo Nacional para conceder exoneraciones especificará los tributos que comprenda, los presupuestos necesarios para que proceda y las condiciones a las cuales está sometido el beneficio. La ley podrá facultar al Ejecutivo Nacional para someter la exoneración a determinadas condiciones y requisitos.

   Artículo 67.- Las exoneraciones serán concedidas con carácter general a favor de todos los que se encuentren en los presupuestos y condiciones establecidos en la Ley o fijados por el Ejecutivo Nacional.

   (Destacado de esta Sala).

   Específicamente en el contexto bajo análisis, cabe destacar el artículo 59 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (Gaceta Oficial Nº 36.095 del 27-11-96) que estableció:

   Artículo 59.- Podrán exonerarse, total o parcialmente, del impuesto previsto en esta Ley, previa autorización del Presidente de la República en C. deM., las siguientes actividades:

   (...)

   3. Las importaciones y adquisiciones de bienes de capital y la recepción de servicios, que sean efectuadas o ejecutadas durante la etapa preoperativa de los contribuyentes que se encuentren en la ejecución de proyectos industriales, incluyendo los que se dediquen a actividades mineras, petroleras y agroindustriales, hasta por cinco (5) años

   . (Destacado de esta Sala).

   En desarrollo de la precitada norma, el Ejecutivo Nacional luego dictó el Decreto Nº 1.747 de fecha 5 de marzo de 1997, contentivo del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor en Materia de Beneficios Fiscales (Gaceta Oficial Nº 36.173 del 25-03-97), cuyo artículo 1° prescribe:

   Artículo 1.- De conformidad con lo previsto en el artículo 59 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, se concede la exoneración de este tributo, bajo los términos y condiciones establecidos en el presente Decreto, a las siguientes actividades, negocios jurídicos u operaciones:

   (...)

   b) Las adquisiciones nacionales o importadas de bienes de capital y la recepción de servicios, que sean efectuadas durante la etapa preoperativa de los contribuyentes que se encuentren en la ejecución de proyectos industriales destinados esencialmente a la exportación o a generar divisas.

   Parágrafo Único.- En todo caso, el beneficio a que se contrae el literal b) del presente artículo será aplicable únicamente a las actividades, negocios jurídicos u operaciones efectuadas con posterioridad a la entrada en vigencia del presente Decreto.

   (Destacado de esta Sala).

   A su vez, los artículos 6, 7 y 8 del referido texto reglamentario establecían lo siguiente:

   Artículo 6º.- A los efectos de la exoneración prevista en el literal b) del artículo 1º de este Decreto, se entenderá por bienes de capital aquellos que comprenden las instalaciones, plantas o equipos que se utilizan repetidamente en el proceso de producción del correspondiente proyecto industrial, cuya vida útil sea mayor de tres (3) años.

   Artículo 7.- Sólo podrán ser objeto de la exoneración prevista en el literal b) del artículo 1º del presente Decreto, aquellos servicios destinados a aumentar el valor de activo de los bienes de capital. Asimismo, gozarán del beneficio los servicios de ingeniería, construcción, geología, perforación, instalación y otros similares necesarios para que el bien de capital pueda prestar las funciones a que está destinado.

   Artículo 8.- A los fines del disfrute del beneficio previsto en el presente Capítulo, deberá cumplirse con el presente procedimiento:

   1. Los contribuyentes deberán presentar, para cada proyecto, una solicitud motivada ante la Administración Tributaria, acompañada de la documentación que justifique la procedencia del mismo.

   (...)

   2. Una vez verificado el cumplimiento de los requisitos y formas exigidos por la Ley y este Decreto, la Administración Tributaria, a través del Superintendente Nacional Tributario, se pronunciará, mediante providencia administrativa, sobre la procedencia o no de la solicitud presentada (...)

   . (Destacados de esta Sala).

   Así también, es preciso atender a las disposiciones relacionadas con el Régimen de Concesión y Disfrute de los Beneficios Fiscales del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, contenidas en la Resolución Nº 3.408 del 12 de mayo de 1997, dictada por el Ministerio de Hacienda y publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nº 36.208 del día 19 del mismo mes y año, cuyo objetivo fundamental era regular los procedimientos relacionados con los beneficios de exoneración y exención previstos en el precitado Decreto Nº 1.747, revistiendo especial consideración lo dispuesto en su artículo 11, que reza:

   Artículo 11.- En los casos de importaciones de bienes de capital, los beneficiarios de la exoneración deberán presentar en la aduana correspondiente una copia de la P.A. a que se contrae el numeral 2 del artículo 8 del Reglamento Parcial, donde conste la procedencia del beneficio, así como el Oficio de Clasificación Arancelaria Única exigido en el literal e del numeral 1 del artículo 8 del Reglamento Parcial.

   En consideración a la normativa transcrita y de acuerdo a los recaudos que integran los autos, donde constan la M.D. delP., la correspondiente consulta de Clasificación Arancelaria Única, las sucesivas solicitudes de exoneración y la respectiva documentación aduanera de la mercancía importada objeto del presente debate, así como los actos administrativos contenidos en la P.A. Nº 261 de fecha 18 de julio de 1997 y sus listados anexos de bienes (GGDT/UE/0003-B) y servicios (GGDT/UE/0003-S), beneficiados con la exoneración del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, y en la P.A. Nº 292 de fecha 5 de diciembre del mismo año, emitida con ocasión a la solicitud de ampliación de los referidos listados, pudo esta Sala apreciar en primer orden que los bienes importados en discusión (tuberías y barras huecas), no figuran discriminados o individualizados en los aludidos listados de bienes de capital beneficiados con la exoneración del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, concedida por la Administración Tributaria, así como tampoco fueron incluidos en la correspondiente solicitud de clasificación arancelaria, que debió ser tramitada en embarques fraccionados por separado, tal como fue requerido por la propia Administración.

   A juicio de esta Alzada, precisamente de tales omisiones derivó para la contribuyente su incumplimiento de las condiciones legalmente establecidas para la procedencia y disfrute de la exoneración de este impuesto respecto a dicha operación de importación, según los requerimientos del régimen en materia de beneficios fiscales dictado en el precitado Decreto Nº 1.747 de fecha 5 de marzo de 1997. Luego entonces, bajo su única responsabilidad, tampoco pudo ésta acatar el procedimiento dispuesto al efecto en el artículo 8 eiusdem, ni las exigencias previstas en el artículo 11 de la supra referida Resolución del Ministerio de Hacienda Nº 3.408 del 12 de mayo de 1997.

   Por tanto, resulta de lógica consecuencia y conforme a derecho que una vez fue desplegada la actividad de verificación y control por parte de la Administración Tributaria, a través de la Gerencia de la Aduana Principal de Guanta, procediera a expedir a cargo de la contribuyente las Planillas de Liquidación de Gravámenes Nos. 3338-01-1205, 3592-01-1199, 3591-01-1201 y 3593-01-1203 (formularios 00171571, 0171573, 0171575 y 0171577), todas de fecha 23 de septiembre de 1997, por los montos de Bs. 367.169.304,59, Bs. 396.191.297,39, Bs. 9.019.508,24 y Bs. 2.975.749,53, respectivamente, en concepto de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. Así se declara.

   No obstante, aun en el supuesto de estimarse que a los efectos de la pretendida exoneración, los bienes importados ya referidos pudiesen encuadrar en la definición de “bienes de capital”, dispuesta en el supra transcrito artículo 6º del Decreto Nº 1.747 de fecha 5 de marzo de 1997, contentivo del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor en Materia de Beneficios Fiscales, o incluso considerando que los tubos y barras huecas importadas formaban parte integrante, no así indisoluble, del equipo de explotación beneficiado de exoneración, para esta Sala ello resulta irrelevante a los fines de dilucidar sobre la legalidad o ilegalidad del aludido acto de liquidación de gravámenes, ya que la controversia planteada quedó resuelta a partir del evidente incumplimiento incurrido por la contribuyente importadora, de los términos y condiciones establecidos por la normativa aplicable para la concesión y disfrute del beneficio de exoneración, de donde resultaba a todas luces improcedente el recurso contencioso tributario ejercido. Así también se declara.

   En razón de las consideraciones anteriormente expuestas, resulta forzoso para esta Sala revocar la sentencia recurrida dictada el 29 de junio de 2001, por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, signada con el número 638 y, en consecuencia, declarar firmes los actos impugnados. Así se decide.

   VI

   Decisión

   En virtud de lo anteriormente expresado, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR la apelación interpuesta por el abogado D.G., actuando con el carácter de sustituto de la ciudadana Procuradora General de la República, en representación del FISCO NACIONAL, contra la sentencia No. 638 dictada por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, el 29 de junio de 2001, por medio de la cual se declaró con lugar el recurso contencioso tributario ejercido por los apoderados judiciales de la contribuyente PETROLERA ZUATA, PETROZUATA, C.A., contra el acto administrativo tácito denegatorio producto del silencio administrativo del recurso jerárquico interpuesto el 8 de octubre de 1997, contra las Planillas de Liquidación de Gravámenes emitidas por la Dirección General Sectorial de Aduanas del entonces Ministerio de Hacienda (hoy Ministerio de Finanzas), por concepto de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, identificadas con los números 3338-01-1205, 3592-01-1199, 3591-01-1201 y 3593-01-1203 (formularios 00171571, 0171573, 0171575 y 0171577), todas de fecha 23 de septiembre de 1997, por los montos de Bs. 367.169.304,59, Bs. 396.191.297,39, Bs. 9.019.508,24 y Bs. 2.975.749,53, respectivamente, en los términos expuestos en el presente fallo. En consecuencia, se REVOCA la sentencia recurrida y se declaran firmes los actos administrativos de contenido tributario antes identificados.

   De conformidad con lo dispuesto en el artículo 327 del vigente Código Orgánico Tributario, se CONDENA en costas a la contribuyente PETROLERA ZUATA, PETROZUATA, C.A., en un monto equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía del recurso contencioso tributario.

   Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

   Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los cuatro (04) días del mes de julio del año dos mil seis (2006). Años 196º de la Independencia y 147º de la Federación.

   La Presidenta

   EVELYN MARRERO ORTÍZ

   La Vicepresidenta,

   Y.J.G.

   Los Magistrados,

   L.I.Z.

   HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

   Ponente

   E.G.R.

   La Secretaria,

   S.Y.G.

   En seis (06) de julio del año dos mil seis, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 01715, la cual no esta firmada por la Magistrada Y.J.G., por no estar presente en la sesión, por motivos justificados.

   La Secretaria,

   S.Y.G.