Sentencia nº 00095 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 15 de Febrero de 2012

El 14 de enero de 1999, la sociedad de comercio Suramericana de Aleaciones, C.A (SURAL, C.A.) presentó su declaración de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, correspondiente al período impositivo de diciembre de 1998.

En fecha 27 de enero de 1999 la contribuyente, en su carácter de exportador, presentó ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), solicitud de devolución de créditos fiscales por un monto equivalente en la actualidad a Bs. 737.120,59.

En respuesta a tal requerimiento, la indicada Gerencia Regional emitió el 30 de noviembre de 1999, la Resolución de Reconocimiento de Créditos Fiscales del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor distinguida con letras y números MH-SENIAT-GRTI-RG-DR-N°-100/99, en la cual -de conformidad con lo establecido en el artículo 37 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de 1996, en concordancia con lo dispuesto en el artículo 58 de su Reglamento de 1994- reconoció del monto total solicitado (Bs. 737.120,59) que la contribuyente tenía el derecho a recuperar créditos fiscales generados por su actividad de exportación durante el período impositivo correspondiente al mes de diciembre de 1998, sólo por la cantidad actualmente expresada en Bs. 704.816,00 por presentar su declaración objeciones fiscales según la discriminación siguiente:

a) ajuste a los créditos fiscales declarados por la empresa recurrente, hoy equivalente a la suma de Bs. 8.614,36 debido a que no fueron presentadas para su comprobación las facturas originales.

b) ajuste a los créditos fiscales correspondiente en la actualidad a la cantidad de Bs. 252,45, por cuanto se encontraban amparados en facturas que incumplían los requisitos relacionados con la indicación de la condición de la operación y Registro de Información Fiscal (RIF) del adquiriente.

c) ajuste a los créditos fiscales declarados por la contribuyente, en la actualidad por la suma de Bs. 13,57 al estar amparados en facturas que incumplían lo establecido en el Parágrafo Segundo del artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de 1994, al indicar la dirección de la sucursal que las emitió y no la de la empresa matriz.

d) ajuste a los créditos fiscales declarados por la contribuyente, cuyo monto en la actualidad corresponde a la cantidad de Bs. 156,97 al estar amparados en facturas con el número de Registro de Información Fiscal (RIF) (del adquiriente) errado.

Mediante escrito de fecha 10 de marzo de 2000 los abogados A.A. D’Acosta, I.A.R. y A.A.R., antes identificados, actuando con el carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil contribuyente, interpusieron ante el Tribunal (Distribuidor) Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, recurso contencioso tributario. En el escrito contentivo del aludido recurso, argumentan lo que de seguidas se expone:

Denuncian que las objeciones fiscales contenidas en la Resolución impugnada son improcedentes por cuanto fueron formuladas por la Administración Tributaria sin seguir un procedimiento que haya culminado con el levantamiento de un Acta Fiscal, con lo cual se estaría despojando a la contribuyente de una de las fases de defensa como lo es la presentación del escrito de descargos.

Manifiestan su inconformidad en relación con cada una de las objeciones fiscales contenidas en el acto administrativo recurrido. Así, explican que el dato relacionado con la indicación de la condición de la operación y plazos no es un elemento esencial para determinar la legitimidad del crédito fiscal.

Consideran que la omisión del domicilio fiscal del emisor no implica que la Administración desconozca el librador de la factura, pues en el comprobante aparece el Registro de Información Fiscal (RIF) del mismo. También afirman que la omisión del domicilio de la casa matriz no menoscaba la certidumbre de la operación realizada.

Indican que la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de 1996 y su Reglamento de 1994 permiten la deducción del crédito fiscal siempre y cuando sean presentadas facturas o documentos equivalentes, demostrativos del monto del impuesto y que en el presente caso las facturas emitidas por los proveedores de la contribuyente cumplen los requisitos exigidos tanto en los artículos 28, 33 y 48 de la indicada Ley como en los artículos 54 y 62 de su Reglamento al tratarse de documentos originales, emitidos por contribuyentes ordinarios del impuesto, en los cuales se indica el monto del impuesto en partida separada.

Expresan que si bien es cierto en los comprobantes consignados por su representada faltan algunos datos, tales omisiones podrían dar lugar a la imposición de una sanción pecuniaria y en modo alguno acarrearían la pérdida del derecho a deducir los créditos fiscales.

II

DE LA SENTENCIA APELADA

Mediante sentencia definitiva Nro. 048/2011 del 1° de junio de 2011, el Tribunal Superior Cuarto de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, -al cual correspondió el conocimiento de la causa previa distribución- declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la representación judicial de la contribuyente. Fundamentó su decisión en los términos siguientes:

(…)

i) Del alegato de la recurrente referido a la falta absoluta del procedimiento legalmente establecido, y consecuencialmente, de la violación del derecho a la defensa.

(…)

[Al respecto se observa que] en el presente caso, estamos en presencia de una solicitud de recuperación de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor soportado por la contribuyente con ocasión de sus exportaciones, cuyo procedimiento aplicable era el establecido en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (…) de 1996 (…)

(omissis)

En vista de la normativa precedentemente citada [véase: artículo 37 de la mencionada Ley y artículos 180 y 181 del Código Orgánico Tributario de 1994], este Tribunal puede advertir que ‘el procedimiento para la recuperación de los créditos fiscales, bien sea por la vía de los denominados certificados especiales de reintegro tributario (CERTS) o por solicitud del reintegro de dichos créditos, se inicia a instancia del contribuyente quien deberá presentar todos los elementos necesarios a fin de sustentar su petición, limitándose la actividad de la Administración Tributaria, en estos casos, a una simple verificación de tales elementos, en virtud de lo cual no se justifica la apertura del sumario administrativo.’

(omissis)

En atención a lo indicado, este Tribunal desestima el alegato formulado por la recurrente SURAMERICANA DE ALEACIONES, C.A. (SURAL, C.A.), por cuanto la Administración Tributaria no debía aplicar el procedimiento sumario administrativo en el presente caso y, por ende, no tenía la obligación de levantar Acta Fiscal o de Reparo alguna, por lo que la actuación de la Administración Tributaria al respecto se encuentra ajustada a derecho; razón por la cual no se vulneró el derecho constitucional a la defensa. Así se declara.

ii) Sobre el rechazo de créditos fiscales por facturas que no cumplen los requisitos [normativamente previstos] por montos de Bs. 252.450,00, Bs. 13.576,82 y Bs. 156.977,42.

(omissis)

La Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor disponía en su artículo 28 lo siguiente:

‘(omissis)’

Por su parte, el Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (…) de 1994, establece en su artículo 63 [literales f), k) y m)] lo siguiente:

‘(omissis)’

Como puede inferirse, la norma reglamentaria parcialmente transcrita, establece los requisitos que debían cumplir las facturas al momento de su emisión, lo cual, según se desprende del artículo 28 de la Ley que rige la materia, eran de carácter obligatorio a los fines de la deducción de los créditos fiscales.

Sin embargo, a través de la jurisprudencia reiterada de nuestro M.T., se ha establecido que no siempre la falta de los requisitos en las facturas ocasiona el rechazo de los créditos fiscales, pues se debe corroborar si dichos requisitos son esenciales o no. Así, este Tribunal considera oportuno transcribir parcialmente la sentencia de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia publicada en fecha 10 de diciembre de 2008, bajo el N° 01570, caso: Galletera Tejerías S.A., en la que se indicó:

‘(omissis)’

‘(…) Si bien del argumento fiscal se observa que el rechazo a la deducción de los créditos fiscales deviene en función de que las facturas de las cuales el órgano fiscal dedujo los créditos fiscales conforme al anexo que reflejan las operaciones comerciales realizadas por la empresa Galletera Tejerías, S.A., omitieron lo contemplado en los literales a), d), e), f), h), j), k), l), m), n) y p), del artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, lo cierto es que no todas las disposiciones allí establecidas ocasionan la pérdida del derecho a la deducción de dichos créditos, pues por vía jurisprudencial se ha sostenido que de todas ellas las esenciales son las consagradas en los literales d) y e) [referentes a la denominación o razón social del emisor y su domicilio fiscal y número de inscripción del emisor en el Registro de Contribuyentes].’

Ahora bien, este Tribunal en atención al criterio jurisprudencial supra transcrito, debe señalar que en el caso de autos, los requisitos de las facturas considerados por la Administración Tributaria como incumplidos, a saber: el domicilio fiscal, número de teléfono, si existiere, de la casa matriz y del establecimiento o sucursal, del emisor (literal f), número de inscripción del adquiriente en el Registro de Contribuyentes (literal k), y condición de la operación, sea ésta de contado o a crédito y su plazo (literal m), no son considerados como requisitos indispensables, es decir, su incumplimiento no desnaturaliza el contenido de las facturas, pues la facultad de la Administración Tributaria no se ve impedida de recuperar los impuestos retenidos por débitos fiscales. Así se declara.

(omissis)

En razón de lo expuesto, al declararse que en el presente caso, los requisitos contenidos en los literales f), k) y m) del artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, no son esenciales para que la Administración Tributaria pueda controlar el débito fiscal correspondiente, este Tribunal considera procedente la deducción del crédito fiscal por el monto total de Bs. 423.004,24 (Bs.F. 423,00). Así se declara.

iii) Del rechazo de créditos fiscales por la no presentación de los originales de las facturas por monto de Bs. 8.614.361,17 (Bs.F. 8.614,36).

(omissis)

De las disposiciones normativas trascritas [véase: artículos 33 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y 62 de su Reglamento] se infiere, para la deducción del crédito fiscal, que se trate de un contribuyente ordinario que soporte el impuesto y la operación origen de la misma esté debidamente documentada en una factura o documento equivalente, en la cual deberá indicarse en forma separada del precio, valor o contraprestación, el monto del impuesto.

(omissis)

En atención a lo anterior, este Tribunal debe examinar las pruebas documentales [facturas] promovidas por la empresa contribuyente, en relación al rechazo de los créditos fiscales por falta de comprobación, a los fines de determinar si procede o no el rechazo de los aludidos créditos realizado por la Administración Tributaria.

(omissis)

Tales facturas, ascienden a un monto total de (ICSVM) Bs. 3.106.684,56 (Bs.F. 3.106,68), que representan créditos fiscales en la adquisición de bienes y servicios empleados en el desarrollo de las actividades comerciales de la empresa, correspondientes al período impositivo de diciembre de 1998.

Ahora bien, este Tribunal observa que el rechazo de los créditos fiscales por no estar amparados con las facturas originales asciende a la cantidad de Bs.F. 8.614,36; sin embargo (…) la recurrente sólo comprobó créditos fiscales hasta por un monto de Bs. 3.106.684,56 (Bs.F. 3.106,68), no aportando a los autos documentación alguna dirigida a respaldar la diferencia originada; por lo tanto, este Tribunal declara procedente la deducción de créditos fiscales hasta por la cantidad de Bs. 3.106.684,56 (Bs.F. 3.106,68) y, confirma el rechazo de la cantidad de Bs.F. 5.507,68, por cuanto la misma no se encuentra respaldada por instrumento alguno (factura o documento equivalente). Así se declara.

iv) Del supuesto carácter sancionatorio del reajuste de los créditos fiscales.

(omissis)

(…) este Tribunal debe indicar que del análisis de la norma prevista en el artículo 33 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, aplicable al caso de autos en razón del tiempo, se desprende que la misma no se trata de una norma de carácter sancionatorio, por cuanto el rechazo de la deducción del crédito fiscal por no estar debidamente documentado en factura o instrumento equivalente por disposición expresa de la Ley, no constituye una sanción o castigo, sino la consecuencia del incumplimiento de la norma que expresamente condiciona la debida documentación como requisito de admisibilidad para la deducción del crédito. Así se declara.

IV

DECISIÓN

En base a las consideraciones precedentes, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la empresa SURAMERICANA DE ALEACIONES, C.A. (SURAL, C.A.), contra la Resolución de Reconocimiento de Créditos Fiscales (Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor) N° MH-SENIAT-GRTI-RG/DR-N°-100/99 de fecha 30 de noviembre de 1999 (…) (omissis) y, en virtud de la presente decisión se declara: 1º Procedente la deducción del crédito fiscal por el monto total de Bs. 423.004,24 (Bs.F. 423,00) y la comprobación satisfactoria de la cantidad de Bs. 3.106.684,56 (Bs.F. 3.106,68). La presente decisión tiene apelación en razón de la cuantía controvertida. No hay condenatoria en costas procesales a las partes, en virtud de no haber sido ninguna de ellas totalmente vencida en esta causa.

(Agregados de la Sala).

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

En fecha 8 de noviembre de 2011 la abogada A.V.V., antes identificada, actuando con el carácter de sustituta de la Procuradora General de la República en representación del Fisco Nacional, presentó el escrito de fundamentación de la apelación en el que expone sus alegatos de la manera siguiente:

Denuncia que la Jueza de instancia incurrió en error cuando -a los efectos de declarar la procedencia de la deducción de créditos fiscales por la cantidad, hoy equivalente a Bs. 423,00- afirmó que sólo son esenciales los extremos -que deben cumplir las facturas- consagrados en los literales d) y e) del artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de 1994.

En este sentido explica que todos los requisitos a que se contraen las indicadas disposiciones normativas son de obligatorio cumplimiento a los fines de que la Administración Tributaria ejerza efectivamente el control de las operaciones realizadas por los contribuyentes y gravadas con el impuesto bajo estudio.

Por otra parte expresa que la sentencia apelada está afectada por el vicio de incongruencia negativa al reconocer la existencia de créditos fiscales a favor de la contribuyente con base en el “supuesto” análisis de las pruebas documentales promovidas por la recurrente a los efectos de desestimar el rechazo de los créditos fiscales por falta de comprobación sin tomar en cuenta el argumento expuesto por la representación del Fisco Nacional en su escrito de informes según el cual es esencial el cumplimiento de los requisitos y formalidades previstos en el artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de 1996 en concordancia con el artículo 63 de su Reglamento de 1994 a los fines de que las facturas sean aceptadas como soportes de los créditos fiscales solicitados en reintegro.

Finalmente, pide se declare con lugar la apelación interpuesta y, en caso contrario, se exima al Fisco Nacional del pago de las costas procesales por aplicación del criterio sentado por la Sala Constitucional en la sentencia Nro. 1.238 de fecha 30 de septiembre de 2009, caso: J.I.R.D..

IV

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Examinadas como han sido las declaratorias contenidas en el fallo apelado, así como las alegaciones formuladas en su contra por la apoderada judicial del Fisco Nacional, se observa que la controversia planteada se contrae a determinar si la sentencia dictada por la Jueza de instancia se encuentra afectada por los vicios de incongruencia negativa por omisión de pronunciamiento y falso supuesto de derecho derivado de la errónea interpretación del carácter “esencial” de los requisitos reglamentarios que deben satisfacer las facturas y documentos de similar índole, a los fines del reconocimiento de los créditos fiscales cuyo reintegro fue solicitado por la contribuyente.

No obstante, la Sala a los efectos de analizar la procedencia del presente recurso de apelación ejercido contra la sentencia definitiva Nro. 048/2011 dictada el 1° de junio de 2011 por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, debe previamente revisar los extremos descritos en el artículo 278 del Código Orgánico Tributario de 2001, cuyo texto señala:

Artículo 278: De las sentencias definitivas dictadas por el Tribunal de la causa, o de las interlocutorias que causen gravamen irreparable, podrá apelarse dentro del lapso de ocho (8) días de despacho, contados conforme lo establecido en el artículo anterior.

Cuando se trate de la determinación de tributos o de aplicación de sanciones pecuniarias, este recurso procederá sólo cuando la cuantía de la causa exceda de cien unidades tributarias (100 UT) para las personas naturales y de quinientas unidades tributarias (500 UT) para las personas jurídicas

.

De la norma transcrita, se colige que el ejercicio del recurso de apelación en materia tributaria, está supeditado a la concurrencia de algunos requisitos de orden diverso, a saber: un elemento de carácter temporal representado por el lapso de ocho (8) días de despacho siguientes a aquel en el que se dictó sentencia, dentro del cual debe ejercerse el referido recurso y un elemento de orden cuantitativo, representado por la cuantía de la causa que, en el caso de las personas naturales, debe exceder de cien unidades tributarias (100 UT) y para las personas jurídicas, debe superar las quinientas unidades tributarias (500 UT). Por otra parte, la norma en análisis añade, en el supuesto de sentencias interlocutorias, un elemento de orden cualitativo, referido a que sólo podrá apelarse de fallos interlocutorios que causen un gravamen irreparable.

Además, tal como lo dispone el artículo 15 del Código de Procedimiento Civil, por aplicación supletoria del artículo 332 del Código Orgánico Tributario de 2001, a fin de mantener el equilibrio procesal entre las partes, tales requisitos deben aplicarse para cualquiera que ejerza el recurso de apelación en la jurisdicción contencioso-tributaria, a saber: el contribuyente y la Administración Tributaria.

Así, se advierte de las copias certificadas contenidas en el expediente que la cuantía de la presente causa asciende en la actualidad a Bs. 32.304,59.

De esta forma, al contrastar la cuantía de la presente causa, es decir, la cantidad de Bs. 32.304,59, con lo establecido en la P.A. identificada con letras y números SNAT/2011/0009 del 24 de febrero de 2011, dictada por el Superintendente Nacional Aduanero y Tributario (publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 39.623 del 24 de febrero de 2011), mediante la cual se ajustó el valor de la Unidad Tributaria de Sesenta y Cinco Bolívares (Bs. 65,00) a Setente y Seis Bolívares (Bs. 76,00), vigente para la fecha en que fue dictada la sentencia (1° de junio de 2011), debió la Sentenciadora de mérito concluir que la cuantía de la causa no alcanza el monto requerido para la procedencia del recurso de apelación, pues siendo la contribuyente una persona jurídica, el recurso de apelación procede sólo si la cuantía excede de quinientas unidades tributarias (500 U.T.), equivalentes para esa época a la suma de Treinta y Ocho Mil Bolívares (Bs. 38.000,00).

Con base en las consideraciones que anteceden, resulta inadmisible la apelación interpuesta por la representación judicial del Fisco Nacional, debiendo, en consecuencia, revocarse el auto de fecha 28 de junio de 2011, mediante el cual se oyó en ambos efectos el mencionado recurso, declarar firme la sentencia definitiva Nro. 048/2011 dictada el 1° de junio de 2011 por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas. Así se declara.

Finalmente, advierte la Sala que, por la misma razón de cuantía insufiente, tampoco puede pronunciarse en consulta sobre el mencionado fallo (ver, entre otras sentencia Nros. 01322 del 19 de octubre de 2011, caso: P & O Nedlloy Maritime de Venezuela, C.A.). Así se decide.

V

DECISIÓN

En virtud de las razones expuestas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1. - INADMISIBLE el recurso de apelación ejercido por el FISCO NACIONAL, contra la sentencia definitiva Nro. 048/2011 dictada el 1° de junio de 2011 por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas.

2. - SE REVOCA el auto dictado por el referido Tribunal en fecha 28 de junio de 2011, mediante el cual oyó en ambos efectos la apelación incoada por la representación fiscal contra la aludida decisión.

3. - QUEDA FIRME la sentencia definitiva Nro. 048/2011 dictada el 1° de junio de 2011 por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por los apoderados judiciales de la sociedad de comercio SURAMERICANA DE ALEACIONES, C.A. (SURAL, C.A.).

4. - NO PROCEDE LA CONSULTA del fallo objeto de análisis.

Publíquese, regístrese y notifíquese. Remítase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los catorce (14) días del mes de febrero del año dos mil doce (2012). Años 201º de la Independencia y 152º de la Federación.

La Presidenta - Ponente

EVELYN MARRERO ORTÍZ

La Vicepresidenta

Y.J.G.

Los Magistrados,

E.G.R.

TRINA O.Z.

M.G. MISTICCHIO TORTORELLA

La Secretaria,

S.Y.G.

En quince (15) de febrero del año dos mil doce, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00095.

La Secretaria,

S.Y.G.