Sentencia nº 00018 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 10 de Enero de 2008

Del escrito recursorio y de las actas que cursan insertas en el expediente se evidencia:

En fecha 30 de julio de 1998, el ciudadano O.E.W., en su carácter de Presidente de la sociedad de comercio Cosmédica, C.A., y asistido por los abogados anteriormente identificados, notificó a la Administración Tributaria Municipal “…de conformidad con lo dispuesto en el artículo 39 de la Ordenanza de Patente sobre Industria y Comercio del Municipio Baruta del Estado Miranda, que el 17 de julio de 1998, la citada empresa cesó sus actividades industriales en la Planta de Producción ubicada en la Calle Los Vegas, Edificio Cosmédica, Urbanización Industrial, La Trinidad jurisdicción de ese Municipio Baruta…”.

Mediante Oficio N° DAF-01164 de fecha 5 de agosto de 1998, el Superintendente Municipal Tributario del Servicio Autónomo Municipal de Administración Tributaria (SEMAT) del Municipio Baruta del Estado Miranda, designó al funcionario F.C. “…para realizar una auditoria sobre las actividades industriales, comerciales y/o similares que la sociedad mercantil Cosmédica, C.A., había realizado en la jurisdicción del Municipio Baruta, la cual estuvo circunscrita al período comprendido desde el 1° de enero de 1997 al 31 de diciembre de 1998…”.

En fecha 16 de noviembre de 1998, el referido funcionario levantó el Acta Fiscal N° GAF-01164-FC-98, a través de la cual formuló reparo a la sociedad mercantil Cosmédica, C.A., por la cantidad de Bs. 72.264.191,94, en virtud de que la mencionada empresa “…no declaró los ingresos brutos realmente obtenidos del 01 de enero de 1998 al 17 de julio de 1998, por haber cesado sus actividades, tal y como lo establece el artículo 25 de la Ordenanza de Patente sobre Industria y Comercio de fecha 28 de octubre de 1993, produciéndose una diferencia entre los ingresos brutos investigados y los declarados al Fisco Municipal…”, siendo notificada el 18 de noviembre de 1998.

El 22 de diciembre de 1998, los apoderados judiciales de la contribuyente presentaron escrito de descargos contra la referida acta fiscal “…de conformidad con lo previsto en el artículo 22 de la Ordenanza General de Procedimientos Tributarios…”.

En fecha 4 de marzo de 1999, la Administración Tributaria Municipal dictó el Oficio N° DSMT/N° 229, a través del cual “…le concedió a la contribuyente un plazo de veinte (20) días hábiles contados a partir de la notificación de dicho Oficio, para que promoviera y evacuara los documentos probatorios que estimara pertinentes y así fundamentar sus argumentos señalados en el escrito de descargos, de conformidad con lo previsto en el artículo 22 ordinal 3 de la Ordenanza General de Procedimientos Tributarios…”.

El 7 de abril de 1999, los apoderados judiciales de la contribuyente presentaron escrito de promoción de pruebas ante la Superintendencia del Servicio Autónomo Municipal de Administración Tributaria (SEMAT) del Municipio Baruta del Estado Miranda, en atención al Oficio N° DSMT/N° 229.

En fecha 4 de noviembre de 1999, el Superintendente del Servicio Autónomo Municipal de Administración Tributaria (SEMAT) de la Alcaldía del Municipio Baruta del Estado Miranda, dictó la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 00472, mediante la cual confirmó el Acta Fiscal N° GAF-01164-FC-98, en la que se formuló reparo a la empresa Cosmédica, C.A., por la cantidad de Bs. 72.264.192,00, por concepto de “…impuesto de industria y comercio causado y no liquidado correspondiente al ejercicio fiscal 1998…”; y a su vez impuso multa a la citada contribuyente por un monto de Bs. 72.264.192,00, de conformidad con lo dispuesto en el “…artículo 60 de la Ordenanza de Patente sobre Industria y Comercio…”.

El 14 de enero de 2000, los apoderados judiciales de la empresa Cosmédica, C.A., interpusieron recurso contencioso tributario contra los precitados actos administrativos, el cual fue declarado con lugar por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a través de la sentencia N° 998 de fecha 25 de octubre de 2005.

-II-

DE LA DECISIÓN APELADA

En la sentencia recurrida, el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto, con base en las consideraciones siguientes:

…Este Tribunal antes de entrar a conocer sobre los vicios de incompetencia de funcionario alegados, que deben ser considerados en primer término por ser de orden público, dilucidará por considerarlo necesario y didáctico, lo referido al argumento de la recurrente según el cual en materia tributaria municipal deben ser aplicadas las normas contenidas en el Código Orgánico Tributario con prelación a las normas contenidas en las Ordenanzas respectivas, en contraposición a lo sostenido por la representación de la Administración Tributaria Municipal basada en lo dispuesto en el artículo 1° del Código Orgánico Tributario de 1994…

(…)

De manera que, el Municipio Autónomo Baruta del Estado Miranda en ningún momento incurrió en violación de la reserva legal del Poder Nacional en materia de procedimientos, al aplicar para el caso sub judice (sic), la Ordenanza de Procedimientos Tributarios, aplicable a nivel local, que establecía el procedimiento de determinación de oficio a seguir, a la cual remitía el artículo 26 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio de 1993. Así se declara.

Aclarado lo anterior, procede a entrar a analizar sobre la incompetencia del funcionario, alegada por la recurrente…

(…)

Comenzaremos entonces por conocer sobre la alegada incompetencia del funcionario que levantó el Acta Fiscal, la cual de resultar improcedente continuaremos con la referida al Superintendente del SEMAT…

(…)

Al respecto el Tribunal observa que la inactividad probatoria en cuanto a este respecto de la Administración Tributaria Municipal, que es un hecho objetivo, puede deducir la incompetencia del funcionario, pues no obstante, ante la carga de comprobar su legitimidad al alegarse su no titularidad, la Municipalidad reclamada, a quien correspondía demostrar lo contrario, probando la investidura del funcionario fiscal, no lo hizo como lo debía hacer, y por ello es forzoso concluir que no se cumplió con un requisito indispensable para la validez del acto a que aluden el numeral 4° del artículo 19 y el numeral 7° del artículo 19 (sic), ambos de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y así se declara.

Dicha declaratoria observa el Tribunal, conduce a la nulidad del acto, conforme al señalado ordinal 4° del artículo 19 ejusdem (sic), y que hace innecesario que el Tribunal examine cualquier otro alegato sobre los vicios del mismo. Así se declara.

No obstante lo anterior y como quiera que la recurrente había entre otros vicios, denunciado la violación a su derecho constitucional a la defensa, en fase constitutiva del acto, no está demás que en aras de una función informativa e insistimos, a pesar de la declaratoria de nulidad pronunciada, conozca este Tribunal sobre tal alegato …omissis… este Órgano Jurisdiccional además de ratificar que no hubo violación alguna a la reserva legal del Poder Nacional considera incongruente tal denuncia con el planteamiento de fondo del recurso interpuesto por la contribuyente COSMÉDICA, C.A., no sólo porque dicho lapso en modo alguno ha sido concebido para que el recurrente ejerza su derecho a la defensa, entendido éste en el sentido de adversar lo pretendido por la Administración, sino que más bien tiene por finalidad acelerar los procedimientos de determinación de los tributos por parte de los contribuyentes o responsables permitiendo que el contribuyente se allane o reconozca el reparo que le ha sido formulado y presente las declaraciones juradas rectificativas y pague las diferencias resultantes…

(…)

Aclarando además este Tribunal que el lapso en comento no forma parte del lapso de los 25 días para presentar descargos a que hace referencia el artículo 22 de la Ordenanza General de Procedimientos Tributarios de 1993 y 146 del Código Orgánico Tributario de 1994, para que la recurrente hubiese considerado que había habido una disminución de los lapsos para su defensa, al no haberle sido concedido el mencionado lapso de 15 días. Así se declara.

Corresponde ahora a este Tribunal pronunciarse sobre la solicitud de reintegro formulada por los apoderados judiciales de la contribuyente…

La antigua Ordenanza de Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio del Distrito Sucre de 1985, disponía en su artículo 19 lo siguiente:

(…)

Y en su artículo 27, expresamente se establece:

(…)

A su vez el artículo 35 señala textualmente:

(…)

Por su parte la Ordenanza de Patente de Industria y Comercio publicada en la Gaceta Municipal número extraordinario 110-10/93 del Municipio Baruta del Estado Miranda, publicada el 28 de octubre de 1993, que sucedió a la Ordenanza de dicho impuesto del extinto Distrito Sucre, disponía en sus artículos 3, 4, 5, 8 y 23, lo que a continuación se transcribe:

(…)

Así pues, aplicando estos conceptos al caso bajo estudio puede apreciarse que para el ejercicio gravado de 1998, efectivamente la empresa COSMÉDICA, C.A., presentó en fecha 30 de enero de 1998 la Declaración Jurada de Ventas, Ingresos Brutos – Operaciones Efectuadas (folio 256) para el período que va desde el 01-01-97 hasta el 31-12-1997 conforme lo disponía el artículo 23 de la Ordenanza de Patente sobre Industria y Comercio del Municipio Baruta del Estado Miranda de 1993.

(…)

Que al cesar en el ejercicio de sus actividades en dicho Municipio, el hecho imponible o hecho generador del impuesto, no se configuró, no se realizó y consecuencialmente no dio lugar al nacimiento de la obligación tributaria.

(…)

También conviene advertir lo siguiente: para el ejercicio de las actividades realizadas por la empresa recurrente hasta el cese de sus operaciones, 17-07-1998, esa ya estaba autorizada, o tenía que haber sido autorizada por el Municipio para el ejercicio de tales actividades, mediante el pago del impuesto o patente respectivo para su renovación, declarado con base en los ingresos declarados correspondientes a los doce (12) meses terminados al treinta y uno (31) de diciembre de 1997 (artículo 23 de la Ordenanza), es decir, 01-01-1997 al 31-12-1997.

Y según se desprende de las Planillas de Pago de Impuestos Municipales Nros. DGHPM 119814, DGHPM 119815 y 563428, correspondientes al primer, segundo y tercer trimestre del año 1998, referidas al pago de impuesto de patente de industria y comercio, fueron debidamente canceladas en fechas 28-01-1998, 03-04-1998 y 06-07-1998, por montos de Bs. 38.794.557,00 cada una de ellas, cuyas copias certificadas cursan en el expediente administrativo de la causa.

En consecuencia, para el ejercicio gravado de 1998, sobre la base de la declaración jurada de ventas, ingresos brutos – operaciones efectuadas durante el período 1997 (base imponible) se aplicó la alícuota correspondiente a la actividad desarrollada por la contribuyente en el ejercicio de 1998, con lo cual tenemos que efectivamente el Impuesto de Patente de Industria y Comercio se pagó por adelantado y que en base a ello nada adeuda la recurrente al Municipio Baruta del Estado Miranda, para el ejercicio gravado de 1998, porque para el momento del cese de sus actividades, el 17 de julio de 1998, ya ella había pagado por anticipado el impuesto correspondiente a todo el tercer trimestre de 1998, pues esa es la mecánica de tal impuesto. Así se declara.

Ahora bien, no es objeto de controversia que la contribuyente no ejerció la actividad gravada por el Municipio después del 17 de julio de 1998, razón por la cual a partir de esa fecha el hecho imponible o hecho generador del impuesto, no se configuró, no se realizó y consecuencialmente no dio lugar al nacimiento de la obligación tributaria; por lo que la Alcaldía del Municipio Baruta está obligada a reintegrarle a la contribuyente COSMÉDICA, C.A., la cantidad de Bs. 31.466.696,23 correspondiente a la porción del período comprendido entre el 18-07-1998 al 30-09-1998 no gravable, de los Bs. 38.794.557,00 por ella pagados para todo el tercer trimestre de 1998. Así se declara.

-III-

FALLO

Por las consideraciones precedentemente expuestas, este Tribunal …omissis… declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto…

-IV-

COSTAS

…este Tribunal actuando de conformidad con el artículo precedente condena en el presente juicio a la Administración Tributaria Municipal de la Alcaldía del Municipio Autónomo Baruta del Estado Miranda, al pago de las Costas, calculadas en el diez por ciento (10%) de la cuantía del presente recurso. Así se declara…

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-III-

ARGUMENTOS DE LA APELACIÓN INTERPUESTA

Mediante escrito presentado en fecha 6 de junio de 2006, las apoderadas judiciales del Municipio Baruta del Estado Miranda fundamentaron el recurso de apelación, alegando las razones de hecho y de derecho siguientes:

Que el juzgador de instancia incurrió en el vicio de silencio de prueba “…por cuanto sí constaba en autos elementos suficientes que demostraban y avalaban las competencias de los funcionarios municipales que actuaron en el caso concreto, pues del expediente administrativo consignado por la representación judicial del Municipio y promovido como prueba en su oportunidad, se desprende claramente la competencia de los funcionarios que suscribieron los actos recurridos por la contribuyente…”, lo que, a juicio de la representación municipal, vulneró el dispositivo previsto en el artículo 509 del Código de Procedimiento Civil.

Esgrimieron que la citada competencia se podía constatar “…del Oficio de designación N° DAF-01164, de fecha 5 de agosto de 1998, notificado a la empresa Cosmédica, C.A., en fecha 14 de octubre de 1998 …omissis… en el cual, el Superintendente Tributario Municipal le comunica a la recurrente que el funcionario F.C., había sido designado de conformidad con la Ordenanza de creación de SEMAT en concordancia con la Ordenanza de Procedimientos Tributarios, para realizar una auditoria sobre las actividades industriales, comerciales y/o similares, que esa empresa ha realizado en la Jurisdicción del Municipio Baruta…”.

Manifestaron que producto de la fiscalización practicada el precitado funcionario formuló reparo a la contribuyente por la cantidad de Bs. 72.264.191,94, “…debido a que no declaró los ingresos brutos obtenidos del 01 de enero de 1998 al 17 de julio de 1998, por haber cesado sus actividades, tal y como lo establece el artículo 25 de la Ordenanza de Patente sobre (sic) Industria y Comercio de fecha 28 de octubre de 1993, vigente para la época, produciéndose una diferencia entre los ingresos brutos investigados y los declarados al Fisco Municipal…”.

Arguyeron que la sociedad mercantil Cosmédica, C.A., no presentó la declaración definitiva de sus ingresos realmente obtenidos para el período comprendido desde el 1° de enero de 1997 hasta el 31 de diciembre de 1998, resultando la misma necesaria, de conformidad con lo establecido en los artículos 7 y 25 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio “…para que conforme a la propia mecánica y naturaleza del impuesto en referencia, se procediese a hacer un ajuste del impuesto pagado en concepto de anticipo con el impuesto realmente causado durante el ejercicio corto comprendido desde el 01 de enero de 1998 hasta el 17 de julio de 1998…”.

Señalaron que el tribunal de instancia determinó que existía un crédito a favor de la contribuyente consistente en la suma de Bs. 31.466.696,23, “...sin embargo en el caso concreto opera la compensación con la suma que por concepto de multa tiene derecho a percibir la Administración Tributaria dada la aplicación de la sanción contenida en el artículo 60 de la Ordenanza de Patente de Industria y Comercio que castiga en ese supuesto a la contribuyente por no haber presentado la correspondiente declaración definitiva dentro del mes siguiente a la cesación de las actividades económicas (en el caso: 17 de julio de 1998) tal como lo preceptuaba el artículo 25 de la Ordenanza…”.

Indicaron que el juzgador a quo incurrió en ausencia absoluta de pronunciamiento sobre la compensación “…que se presentaba evidente en el caso, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 2 de la Ordenanza General de Procedimientos Tributarios y artículos 1, 42 y 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, lo cual vicia de nulidad el fallo dictado por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, por contrariar el artículo 12 del Código de Procedimiento Civil…”.

En este sentido, solicitaron se declare con lugar la apelación ejercida y en consecuencia se anule el fallo recurrido.

-IV-

DE LA CONTESTACIÓN A LA APELACIÓN

En fecha 15 de junio de 2006, el apoderado judicial de la empresa Cosmédica, C.A., presentó escrito de contestación a los fundamentos de la apelación incoada, alegando las consideraciones siguientes:

Que el presente procedimiento se limita a discutir lo relativo a “…la incompetencia de los funcionarios que dictaron los actos recurridos y lo relativo a la omisión de pronunciamiento del a quo respecto a la multa impuesta por el SEMAT del Municipio Baruta y su compensación con el crédito inicialmente existente a favor de la contribuyente…”, pues a juicio del apoderado judicial de la contribuyente, la representación judicial del Fisco Municipal “…aceptó expresamente la improcedencia del impuesto determinado, así como la procedencia del crédito inicialmente existente a favor de la contribuyente…”.

Señaló que en atención a lo anterior, la controversia se limita “…a determinar la procedencia de la multa y si tiene o no derecho el ente exactor a cobrar el monto de Bs. 40.797.495,77, que sería el saldo restante de compensar el crédito inicial del contribuyente con la multa…”.

Indicó que la cuantía de la multa jamás podría ser de Bs. 72.264.192,00 “…por cuanto ese monto ilegalmente determinado tuvo como único método de cálculo el impuesto supuestamente adeudado…” y siendo “…un hecho no controvertido que ese impuesto es improcedente, resulta lógica y jurídicamente evidente que el monto de la multa es absolutamente improcedente, pues siendo un accesorio a lo principal que es precisamente el impuesto, y siendo improcedente el impuesto que serviría para la determinación de su cuantía, ese incumplimiento de un deber formal sólo podría ser sancionado con las unidades tributarias previstas en el Código Orgánico Tributario…”.

Que de existir algún monto aplicable “…es cierto que tendría que ser compensado con el crédito del contribuyente tal como lo solicita la representación judicial del Municipio Baruta, pero el ente exactor no dispone de crédito alguno para ser compensado…”.

Manifestó que “…después de haber analizado los alegatos coherentes y concatenados con las pruebas consignadas en el escrito de fundamentación de la apelación, y luego de haber observado las conclusiones plasmadas en su escrito, los funcionarios que dictaron los actos recurridos sí eran competentes para realizar tales funciones de inspección, fiscalización y determinación tributaria…”.

En este sentido, solicitó se declarase sin lugar el recurso de apelación ejercido por las apoderadas judiciales del Municipio Baruta del Estado Miranda.

-V-

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Corresponde a esta Sala pronunciarse sobre la apelación ejercida por las apoderadas judiciales del Municipio Baruta del Estado Miranda y al respecto se destaca lo siguiente:

La presente controversia se circunscribe a determinar si el tribunal de instancia incurrió en el vicio de “omisión de pronunciamiento” con relación a la compensación y en “silencio de prueba” al no haber valorado los “…elementos suficientes que demostraban las competencias de los funcionarios municipales que determinaron las cantidades como consecuencia de la fiscalización practicada…” así como también dilucidar la procedencia o no de la cantidad determinada por concepto de impuesto sobre patente de industria y comercio, en virtud de la presunta omisión de los “…ingresos brutos realmente obtenidos del 1° de enero de 1998 al 17 de julio de 1998…”.

1. - De la presunta omisión de pronunciamiento.

   Alegaron las apoderadas judiciales del Municipio Baruta del Estado Miranda que el juzgador a quo incurrió en ausencia absoluta de pronunciamiento sobre la compensación entre “…el crédito a favor de la contribuyente y la suma que por concepto de multa tiene la Administración Tributaria Municipal…”, la cual a su juicio, “…se presentaba evidente en el caso, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 2 de la Ordenanza General de Procedimientos Tributarios y artículos 1, 42 y 46 del Código Orgánico Tributario de 1994…”.

   En consideración a lo anterior, se destaca lo siguiente:

   Ha señalado esta Sala de acuerdo con las exigencias impuestas por la legislación procesal, que toda sentencia debe contener decisión expresa, positiva y precisa con arreglo a la pretensión deducida y a las excepciones o defensas opuestas, sin que en ningún caso pueda absolverse la instancia (ordinal 5° del artículo 243 y artículo 12 del Código de Procedimiento Civil).

   Estas exigencias de carácter legal, como requisitos fundamentales e impertermitibles que deben contener las sentencias, han sido categorizadas por la jurisprudencia como: el deber de pronunciamiento, la congruencia y la prohibición de absolver la instancia.

   Al respecto, ya esta Alzada en numerosos fallos, entre ellos el dictado en su sentencia Nº 05406 del 4 de agosto de 2005, ha expresado lo que debe entenderse por incongruencia, señalando que: “…cuando no existe la debida correspondencia formal entre lo decidido y las pretensiones y defensas de las partes, se produce el vicio de incongruencia, el cual se manifiesta cuando el juez con su decisión modifica la controversia judicial debatida, bien porque no se limitó a resolver sólo lo pretendido por las partes, o bien porque no resolvió sobre algunas de las pretensiones o defensas expresadas por los sujetos en el litigio…”.

   Ahora bien, circunscribiéndose al caso sujeto a estudio se observa que el tribunal de instancia desestimó el asunto central de la controversia que versó sobre la determinación a cargo de la empresa Cosmédica, C.A., de la cantidad de Bs. 72.264.192,00, en concepto de “…impuestos causados y no liquidados en el ramo de impuesto sobre patente de industria y comercio, para el ejercicio fiscal de 1998…”, en razón de que “…efectivamente el Impuesto de Patente de Industria y Comercio se pagó por adelantado…”, pues se tomó como base imponible los ingresos obtenidos para el período fiscal 1997, toda vez que “…esa es la mecánica de tal impuesto…”.

   En efecto, en la recurrida el juzgador a quo sostuvo lo siguiente:

   …En consecuencia, para el ejercicio gravado de 1998, sobre la base de la declaración jurada de ventas, ingresos brutos – operaciones efectuadas durante el período 1997 (base imponible) se aplicó la alícuota correspondiente a la actividad desarrollada por la contribuyente en el ejercicio de 1998, con lo cual tenemos que efectivamente el Impuesto de Patente de Industria y Comercio se pagó por adelantado y que en base a ello nada adeuda la recurrente al Municipio Baruta del Estado Miranda, para el ejercicio gravado de 1998, porque para el momento del cese de sus actividades, el 17 de julio de 1998, ya ella había pagado por anticipado el impuesto correspondiente a todo el tercer trimestre de 1998, pues esa es la mecánica de tal impuesto. Así se declara…

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   Declarando entonces la nulidad tanto del Acta Fiscal N° GAF-01164-FC-98, como de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 00472, contentivas de la precitada cantidad por concepto de impuesto sobre patente de industria y comercio, como de la multa impuesta por un monto similar, esto es, de Bs. 72.264.192,00; además del mandamiento a la Administración Fiscal Municipal de reintegrar a la contribuyente la cantidad de Bs. 31.466.696,23.

   De manera que la declaratoria de improcedencia de la multa impuesta y el reintegro a la sociedad mercantil Cosmédica, C.A., de la cantidad antes mencionada, evidencia un pronunciamiento sobre la negativa o el rechazo de la compensación entre dichos montos, máxime cuando la prenombrada multa devino accesoria de la cantidad determinada por concepto de impuesto sobre patente de industria y comercio.

   Y es que al desestimar el tribunal de instancia la determinación por concepto del referido impuesto, resultaba igualmente desechada la citada multa, precisamente por la accesoriedad que la distingue, tal como fue entendido por el sentenciador a quo, más aún cuando la representación judicial del Municipio Baruta del Estado Miranda, no demostró que la misma obedeció a un método de cálculo diferente al del impuesto presuntamente adeudado.

   En este orden de ideas, esta Sala desestima el alegato argüido por la representación judicial del Fisco Municipal, referente a la omisión de pronunciamiento en que presuntamente habría incurrido el tribunal de instancia. Así de decide.

2. - Del silencio de pruebas.

   Esgrimieron las apoderadas judiciales del Municipio Baruta del Estado Miranda que el tribunal de instancia incurrió en el vicio de silencio de prueba “…por cuanto sí constaba en autos elementos suficientes que demostraban y avalaban las competencias de los funcionarios municipales que actuaron en el caso concreto, pues del expediente administrativo consignado por la representación judicial del Municipio y promovido como prueba en su oportunidad, se desprende claramente la competencia de los funcionarios que suscribieron los actos recurridos por la contribuyente…”, pues se podía constatar “…del Oficio de designación N° DAF-01164, de fecha 5 de agosto de 1998, notificado a la empresa Cosmédica, C.A., en fecha 14 de octubre de 1998…”.

   Por su parte, el apoderado judicial de la contribuyente en el escrito de contestación a los fundamentos de la apelación ejercida manifestó que “…después de haber analizado los alegatos coherentes y concatenados con las pruebas consignadas en el escrito de fundamentación de la apelación, y luego de haber observado las conclusiones plasmadas en su escrito, los funcionarios que dictaron los actos recurridos sí eran competentes para realizar tales funciones de inspección, fiscalización y determinación tributaria…”.

   Visto lo anterior, esta Sala observa lo siguiente:

   En cuanto al denunciado vicio de silencio de pruebas, esta Sala en sentencia N° 04577 de fecha 30 de junio de 2005, caso: L.R.Á. contra Banco de Venezuela S.A.C.A., Banco Universal, señaló lo siguiente:

   …cabe destacar que aun cuando el mismo no está configurado expresamente como una causal de nulidad en el artículo 244 del Código de Procedimiento Civil, sin embargo, la Sala estima que cuando se silencia una prueba en sede judicial, bien porque no se menciona o no se analiza ni juzga sobre su valor probatorio, explicando las razones del por qué se aprecia o se desestima, para luego y a partir de allí, establecer hechos o considerar otros como no demostrados, se infringe el ordinal 4° del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil, ya que el juez no estaría expresando las razones de hecho y de derecho en que fundamenta su fallo.

   En efecto, el juez tiene la obligación de analizar todos los elementos probatorios cursantes en autos, aun aquellos que a su juicio no fueren idóneos para ofrecer algún elemento de convicción, expresándose siempre cuál sea el criterio del juez respecto de ellas, de conformidad con lo establecido en el artículo 509 del Código de Procedimiento Civil, al no realizarse la debida valoración de los medios probatorios, el juez no expresa las razones de hecho y de derecho que motivan el fallo (…)

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   Criterio este, que más recientemente ha sido ratificado por esta Alzada en sentencia N° 01868 de fecha 21 de noviembre de 2007, caso: Fascinación Centro Comercial Ciudad Tamanaco, C.A.

   En atención al criterio antes expuesto y circunscribiendo el análisis del vicio denunciado al caso objeto de estudio, se constata que el tribunal de instancia declaró la nulidad de los actos administrativos impugnados por los apoderados judiciales de la empresa Cosmédica, C.A., con base en el artículo 19 numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en razón de que “…la recurrida no aportó prueba alguna que demostrase la legitimidad de su funcionario fiscal…”.

   En efecto, en la sentencia N° 998 de fecha 25 de octubre de 2005, el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, sostuvo lo siguiente:

   …Ahora bien, en el caso sub judice (sic), el proceso transcurrió todas las etapas, desde la introducción del recurso hasta la presente decisión, cumpliéndose con todos los requerimientos y procedimientos, sin que la recurrida aportase prueba alguna que demostrase la legitimidad de su funcionario fiscal, F.C.; no aportó su acta de nombramiento y juramentación y mucho menos el acto de delegación de funciones.

   Al respecto el Tribunal observa que de la inactividad probatoria en cuanto a este respecto de la Administración Tributaria Municipal, que es un hecho objetivo, puede deducir la incompetencia del funcionario, pues no obstante, ante la carga de comprobar su legitimidad al alegarse su no titularidad, la Municipalidad reclamada, a quien correspondía demostrar lo contrario, probando la investidura del funcionario fiscal, no lo hizo como lo debía hacer, y por ello es forzoso concluir que no se cumplió con un requisito indispensable para la validez del acto a que aluden el numeral 4° del artículo 19 y el numeral 7° del artículo 19 (sic), ambos de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y así se declara…

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   Ahora bien, no obstante la posición anterior de las actas que cursan insertas en el expediente se observa que tal y como lo señalaron las apoderadas judiciales de la Administración Tributaria Municipal, en fecha 14 de octubre de 1998, se notificó a la contribuyente mediante el Oficio N° DAF-01164 del 5 de agosto de 1998, que el ciudadano F.C. “…ha sido designado de conformidad con lo prescrito en el artículo 6 de la Ordenanza de creación del SEMAT, en concordancia con el artículo 15 de la Ordenanza General de Procedimientos Tributarios para realizar una Auditoria, sobre las actividades industriales, comerciales y/o similares que la empresa Cosmédica, C.A., ha realizado en la Jurisdicción del Municipio Baruta…”.

   Designación que igualmente se evidencia del Acta Fiscal N° GAF-01164-FC-98 de fecha 16 de noviembre de 1998.

   Asimismo, de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 00472 de fecha 4 de noviembre de 1999 se desprende que la misma fue levantada por el Superintendente del Servicio Autónomo Municipal de Administración Tributaria (SEMAT) del Municipio Baruta del Estado Miranda “…en uso de las atribuciones delegadas por la ciudadana Alcaldesa del Municipio Baruta del Estado Miranda, según la Resolución N° 071, publicada en Gaceta Municipal Extraordinario N° 089-05/97 el día 15 de mayo de 1997…”.

   Visto lo anterior, esta Alzada destaca que aunado a los citados instrumentos, la Administración Tributaria Municipal debió avalar el contenido de los mismos mediante la consignación del acto administrativo que le permitía al Superintendente desplegar la conducta reflejada en la precitada resolución y a su vez la facultad de nombrar al ciudadano F.C. para que practicara la fiscalización que dio lugar a la cantidad determinada por concepto de impuesto sobre patente de industria y comercio.

   Más aún cuando se trata de documentos que de suyo están bajo la potestad y alcance de la Administración Tributaria Municipal y máxime cuando el vicio de incompetencia denunciado por los apoderados judiciales de la sociedad mercantil Cosmédica, C.A., en el recurso contencioso tributario estuvo dirigido a la disconformidad con la legitimación o facultad para actuar tanto por parte del Superintendente Municipal como del funcionario fiscal que levantó el acta de reparo.

   De manera que aparte de los documentos antes mencionados y que fueron promovidos ante el juzgador de instancia la Administración Fiscal Municipal debió probar la investidura de los funcionarios fiscales a los fines de demostrar su competencia, pues precisamente en eso consistió la disconformidad manifestada por los apoderados judiciales de la contribuyente en el recurso contencioso tributario, por lo que en observancia a lo antes expuesto esta Sala desestima el vicio de silencio de pruebas denunciado por la apelante. Así se decide.

   Ahora bien, como quiera que el criterio anterior podría conllevar en principio a la confirmación de la sentencia apelada, sin embargo, se observa que en el escrito de promoción de pruebas presentado ante esta M.I. en fecha 28 de junio de 2006, las apoderadas judiciales del Municipio Baruta del Estado Miranda consignaron la Resolución N° 071 de fecha 12 de mayo de 1997, dictada por la entonces alcaldesa I.A., mediante la cual designó al ciudadano N.M.P. como Superintendente Municipal Tributario del Servicio Autónomo Municipal de Administración Tributaria (SEMAT) (folio 166 de la segunda pieza del expediente judicial) y el Memorandum Interno N° 332 (folio 168 de la segunda pieza del expediente judicial) donde se evidencia la designación del ciudadano F.C. como Auditor I, adscrito a la “Gerencia de Asuntos Especiales del Servicio de Administración Tributaria (SEMAT)” de la citada Alcaldía.

   De lo anterior, se desprende que el ciudadano N.M.P. sí estaba revestido de la competencia necesaria para designar al ciudadano F.C. para que practicara la fiscalización que dio lugar la determinación del reparo por la cantidad de Bs. 72.264.192,00, pues estaba facultado para: 1) dirigir y administrar el sistema de los tributos municipales de acuerdo con las instrucciones del Alcalde; 2) aplicar la legislación tributaria municipal; 3) conocer, sustanciar y decidir sobre los recursos administrativos que le fuesen interpuestos por los particulares; 4) autorizar fiscalizaciones y auditorias fiscales e imponer sanciones que procediesen contra los contribuyentes, entre otras previstas en el artículo 2 del Reglamento Orgánico de Funcionamiento del Servicio Autónomo Municipal de Administración Tributaria del Municipio Baruta del Estado Miranda.

   En este sentido, tomando en consideración la competencia de los prenombrados funcionarios debe esta Sala revocar la sentencia apelada en lo referente a la presunta incompetencia de los funcionarios fiscales. Así se declara.

   Ahora bien, vistas las declaratorias que anteceden y antes de entrar a dilucidar lo atinente al reparo formulado, esta Alzada, tomando en cuenta que no hubo controversia alguna sobre las improcedencias de vulneración del derecho a la defensa y la improcedencia de la violación de la reserva legal del Poder Nacional, al aplicarse al caso bajo estudio la “…Ordenanza de Procedimientos Tributarios que establecía el procedimiento de determinación de oficio, a la cual remitía el artículo 26 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio de 1993…”, que fueron declaradas por el juzgador a quo, las mismas quedan firmes. Así se decide.

   Del reparo formulado

   Corresponde a esta M.I. pronunciarse sobre la procedencia o no de la cantidad determinada por concepto de impuesto sobre patente de industria y comercio, así como también de la multa impuesta, pues aún cuando el apoderado judicial de la contribuyente alegó en el escrito de contestación a los fundamentos de la apelación incoada que la controversia se limita a “…determinar la procedencia de la multa y si tiene o no derecho el ente exactor a cobrar el monto de Bs. 40.797.495,77, que sería el saldo restante de compensar el crédito inicial del contribuyente con la multa…”, dejando entender una suerte de “aceptación” por parte de la Administración Tributaria Municipal de la “improcedencia del impuesto determinado”, en el mencionado escrito sobre el cual se fundamentó la apelación ejercida, lo cierto es que los argumentos expuestos por las apoderadas judiciales del prenombrado Municipio no sólo se circunscribieron a la señalada multa y su compensación.

   En efecto, en el escrito de fundamentación, contrariamente a lo argüido por la representación judicial de la contribuyente, se alegó que “resultaba necesaria la declaración definitiva de los ingresos realmente obtenidos por parte de la empresa Cosmédica, C.A., para que conforme a la propia mecánica y naturaleza del impuesto en referencia, se procediese a hacer un ajuste del impuesto pagado en concepto de anticipo con el impuesto realmente causado durante el ejercicio corto comprendido desde el 01 de enero de 1998 hasta el 17 de julio de 1998…”, lo que lleva a justificar un pronunciamiento sobre la cantidad determinada como consecuencia de la indicada omisión.

   En este sentido, esgrimió la representación fiscal que el reparo devino como producto de no haberse declarado “…los ingresos brutos obtenidos del 01 de enero de 1998 al 17 de julio de 1998, por haber cesado sus actividades, tal y como lo establece el artículo 25 de la Ordenanza de Patente sobre Industria y Comercio de fecha 28 de octubre de 1993…” aún cuando la misma resultaba necesaria de conformidad con lo establecido en los artículos 7 y 25 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio.

   Por su parte, el apoderado judicial de la contribuyente argumentó que siendo “…un hecho no controvertido que ese impuesto es improcedente, resulta lógica y jurídicamente evidente que el monto de la multa es absolutamente improcedente, pues siendo un accesorio a lo principal que es precisamente el impuesto, y siendo improcedente el impuesto que serviría para la determinación de su cuantía, ese incumplimiento de un deber formal sólo podría ser sancionado con las unidades tributarias previstas en el Código Orgánico Tributario…”.

   Visto lo anterior, esta Sala observa lo siguiente:

   El artículo 3 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio Baruta del Estado Miranda, publicada en la Gaceta Municipal Extraordinario N° 110-10/93 de fecha 28 de octubre de 1993, prevé textualmente lo siguiente:

   Artículo 3: La Patente de Industria y Comercio se causa por el ejercicio en jurisdicción del Municipio Baruta, de una o varias de la actividades contempladas en el Clasificador de Actividades Económicas establecido en esta Ordenanza y de otras actividades que, sin estar especificadas en la misma por causa de su novedad o complejidad, constituyen actos de comercio y se ejercen con fines de lucro…

   .

   Por su parte, el artículo 23 eiusdem consagra lo siguiente:

   Artículo 23: Entre el 1° y el 31 de enero de cada año, las personas y entidades sujetas al pago de la Patente de Industria y Comercio, deberán presentar ante la Administración Tributaria Municipal, una declaración jurada que contenga:

   1) La relación del monto de las ventas brutas, ingresos brutos u operaciones efectuadas durante el ejercicio comprendido entre el 1° de enero y el 31 de diciembre del año anterior, por cada una de las actividades gravadas en esta Ordenanza…

   .

   Las disposiciones normativas que anteceden prevén que el hecho imponible de este impuesto tiene lugar por el ejercicio de alguna actividad económica, realizada durante el transcurso de un año, fijándose a su vez que la base imponible la constituyen los ingresos brutos obtenidos “…en el ejercicio comprendido entre el 1° de enero y el 31 de diciembre del año anterior…”.

   De manera que el legislador municipal en los referidos artículos estableció que el ejercicio de las actividades económicas dentro de su ámbito territorial causará un impuesto anual que se calculará sobre las ventas brutas o ingresos brutos del establecimiento, obtenidos durante los doce (12) meses finalizados el 31 de diciembre del año anterior, vale decir, que la base imponible sobre la cual aplicará el sujeto acreedor la alícuota correspondiente para determinar el monto del impuesto la constituye los ingresos brutos que el contribuyente haya percibido en el ejercicio fiscal inmediatamente anterior.

   Así, en el caso bajo estudio, se destaca que la empresa Cosmédica, C.A., para el ejercicio gravado de 1998, presentó el 30 de enero de 1998, la declaración jurada de “ventas-operaciones efectuadas”, tomando como base los ingresos brutos obtenidos durante el período fiscal de 1997, pues así funciona la dinámica de este impuesto de conformidad con lo dispuesto en el antes transcrito artículo 23.

   Lo anterior, demuestra que el período gravable correspondiente al año 1998, ya había sido pagado, aún cuando la contribuyente cesó en el ejercicio de sus operaciones en fecha 17 de julio de 1998, con lo cual nada adeuda al Municipio Baruta del Estado Miranda para el citado período, pues ya había cancelado por “anticipado” el impuesto correspondiente a todo el tercer trimestre de 1998 y así se desprende de las Planillas de Pago Nros. DGHPM 119814; DGHPM 119815 y 563428, correspondiente al primer, segundo y tercer trimestre del año 1998, por Bs. 38.794.557,00 cada una.

   Por lo que mal pudo el citado Municipio formular un reparo por la falta de declaración de dicho impuesto por la cantidad de Bs. 72.264.192,00, pues como ya se señaló anteriormente, la dinámica del mencionado impuesto funciona bajo “declaraciones estimadas” y sostener la viabilidad de la posición asumida por el ente municipal implicaría un doble gravamen, con lo que se vulneraría el principio de capacidad contributiva contemplada en el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

   Por otra parte, visto los pagos efectuados por la contribuyente para el ejercicio gravable de 1998 y tomando en cuenta que el citado período no concluyó, deviene el reintegro a la empresa Cosmédica, C.A., por la cantidad de Bs. 31.466.696,23, tal como lo sostuvo el tribunal de instancia y fue aceptado por el mencionado Municipio cuando en el escrito de fundamentación de la apelación señaló que: “…de conformidad con el artículo 60 de la Ordenanza de Patente sobre Industria y Comercio …omissis… acarreaba la imposición de una multa por la cantidad de setenta y dos millones doscientos sesenta y cuatro mil ciento noventa y dos bolívares (Bs. 72.264.192,00), la cual se compensa con la suma de treinta y un millones cuatrocientos sesenta y seis mil seiscientos noventa y seis bolívares con veintitrés céntimos (Bs. 31.466.696,23) esta última por concepto de crédito inicialmente existente a favor de la contribuyente…”.

   De manera que contrariamente a los sostenido por las apoderadas judiciales del Municipio Baruta del Estado Miranda, en el presente caso no correspondía “un ajuste del impuesto pagado” con relación a los ingresos obtenidos para el período gravable de 1998, pues dicho ejercicio ya había sido cancelado y por cuanto aceptar su procedencia necesariamente implicaría un doble gravamen, por lo que el reparo formulado por la cantidad de Bs. 72.264.192,00, resulta improcedente. Así se declara.

   Asimismo, visto que la multa determinada tuvo como método de cálculo el impuesto supuestamente adeudado y tomando en cuenta que el mismo resultó improcedente, por vía de consecuencia la citada multa resulta también improcedente, por lo que se desestima el alegato argüido referido a la “compensación de la cantidad a reintegrar el Municipio Baruta a la contribuyente por Bs. 31.466.696,23, con el monto de la multa impuesta por Bs. 72.264.192,00”. Así se declara.

   En atención a lo anterior, esta Sala debe declarar parcialmente con lugar el recurso de apelación ejercido por la representación judicial del Municipio Baruta del Estado Miranda. En consecuencia, se revoca parcialmente el fallo apelado en la referente a la “incompetencia de los funcionarios fiscales”, y se confirma en lo relativo a la declaratoria con lugar del recurso contencioso tributario interpuesto por los apoderados judiciales de la empresa Cosmédica, C.A. Así finalmente se declara.

   -VI-

   DECISIÓN

   En virtud de los razonamientos anteriormente expuestos, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1. PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso de apelación ejercido por las apoderadas judiciales del Municipio Baruta del Estado Miranda contra la sentencia N° 998 de fecha 25 de octubre de 2005, dictada por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas. En consecuencia, se REVOCA parcialmente el citado fallo en lo que respecta a la “incompetencia de los funcionarios fiscales”.

2. SE CONFIRMA la citada sentencia en relación a la declaratoria con lugar del recurso contencioso tributario interpuesto por los apoderados judiciales de la empresa Cosmédica, C.A., contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 00472 de fecha 4 de noviembre de 1999, mediante la cual confirmó el Acta Fiscal N° GAF-01164-FC-98, del 16 de noviembre de 1998, en la que se determinó a cargo de la precitada sociedad mercantil las cantidades de setenta dos millones doscientos sesenta y cuatro mil ciento noventa y dos bolívares (Bs. 72.264.192,00), ahora expresado en setenta y dos mil doscientos sesenta y cuatro bolívares con diecinueve céntimos (Bs. 72.264,19), por concepto de “…impuestos causados y no liquidados en el ramo de impuesto sobre patente de industria y comercio…” y setenta dos millones doscientos sesenta y cuatro mil ciento noventa y dos bolívares (Bs. 72.264.192,00), ahora expresado en setenta y dos mil doscientos sesenta y cuatro bolívares con diecinueve céntimos

   (Bs. 72.264,19), a razón de multa, correspondientes al período fiscal comprendido entre el “…01/01/97 al 31/12/98…”, en los términos expuestos en el presente fallo. En consecuencia, se ANULAN los prenombrados actos administrativos.

   Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

   Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los nueve (09) días del mes de enero del año dos mil ocho (2008). Años 197º de la Independencia y 148º de la Federación.

   La Presidenta

   EVELYN MARRERO ORTÍZ

   La Vicepresidenta - Ponente

   Y.J.G.

   Los Magistrados,

   L.I.Z.

   HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

   E.G.R.

   La Secretaria,

   S.Y.G.

   En diez (10) de enero del año dos mil ocho, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00018.

   La Secretaria,

   S.Y.G.