Sentencia nº 01634 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 30 de Septiembre de 2004

MAGISTRADO PONENTE: L.I. ZERPA EXP. N° 2003-1306

El Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Area Metropolitana de Caracas, adjunto al Oficio N° 492 del 07 de agosto de 2003, remitió a esta Sala el expediente N° 1706 de su nomenclatura, contentivo del recurso de apelación ejercido en fecha 31 de julio de 2003, por el abogado J.P.A., inscrito en el Inpreabogado bajo el N° 33.487, actuando en representación del FISCO NACIONAL, según se advierte del poder otorgado en fecha 27 de diciembre de 2001, ante la Notaría Pública Undécima del Municipio Libertador del Distrito Capital, anotado bajo el N° 52, Tomo 313 de los Libros de Autenticaciones, contra la sentencia N° 1.019 dictada por ese Tribunal en fecha 30 de abril de 2003, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil SCHLUMBERGER VENEZUELA, S.A., inscrita en el Registro Mercantil I de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda en fecha 02 de noviembre de 1990, bajo el N° 73, Tomo 37-A; contra el acto administrativo de efectos particulares contenido en la Providencia N° GRTICE-DR-2001/067, dictada el 07 de febrero de 2001 por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declaró improcedente la compensación opuesta por dicha contribuyente de sus créditos fiscales originados por pago en exceso del impuesto sobre la renta causado en el ejercicio fiscal coincidente con el año civil de 1998, contra los montos de la primera, segunda, tercera y parte de la cuarta porción de los dozavos correspondientes al anticipo del impuesto a los activos empresariales comprendido desde el 1° de enero hasta el 31 de diciembre de 1999, así como contra las Planillas de Liquidación Nos. 0608229, 0608230 y 0608231 y las Planillas de Pago Nos. 0101101217000144, 0101102217000145 y 01011001503000115.

Según consta en auto del 07 de agosto de 2003, la apelación se oyó libremente, remitiéndose en consecuencia el expediente a esta Sala adjunto al precitado Oficio N° 492.

El 16 de octubre de 2003, se dio cuenta en Sala; asimismo, por auto de igual fecha, se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el Capítulo III del Título V de la entonces vigente Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia, se designó como Ponente al Magistrado L.I. Zerpa y se fijó el décimo día de despacho para comenzar la relación.

En fecha 11 de noviembre de 2003, el abogado J.P.A., precedentemente identificado, actuando en representación del Fisco Nacional, consignó el escrito de fundamentación a su apelación.

El 20 de noviembre de 2003, el abogado Thomy J. Céfalo Y, inscrito en el Inpreabogado bajo el N° 62.016, actuando con el carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil contribuyente, según se desprende del instrumento poder otorgado en fecha 18 de abril de 2001, ante la Notaría Pública Segunda del Municipio Chacao del Estado Miranda, anotado bajo el N° 36, Tomo 44 de los Libros de Autenticaciones; consignó escrito de contestación a la apelación fiscal.

Por auto del 27 de noviembre de 2003, se acordó reservar el escrito de promoción de pruebas que fuera consignado en fecha 26 de noviembre de 2003 por el apoderado de la contribuyente; ordenándose posteriormente, en fecha 04 de diciembre del mismo año, ser agregado a los autos.

El 11 de diciembre de 2003, visto que se encontraba vencido el lapso de oposición a las pruebas presentadas, se ordenó el pase del expediente al Juzgado de Sustanciación, verificándose ello en fecha 17 del mismo mes y año.

Mediante auto del 28 de enero de 2004, el Juzgado de Sustanciación admitió en cuanto ha lugar en derecho por no ser manifiestamente ilegales ni impertinentes, salvo su apreciación en la definitiva, las pruebas documentales producidas e indicadas en el Capítulo I del escrito de promoción, y como quiera que dichos documentos cursaban en autos, se acordó mantenerlos en el expediente. En tal sentido, se ordenó notificar a la Procuraduría General de la República, verificándose dicha notificación en fecha 27 de febrero de 2004.

El 09 de marzo de 2004, por cuanto se encontraba concluida la sustanciación del presente expediente, el Juzgado de Sustanciación acordó su pase a la Sala.

Por auto del 17 de marzo de 2004, se fijó el décimo (10°) día de despacho para que tuviera lugar el acto de Informes en el presente juicio.

El 15 de abril de 2004, siendo la oportunidad fijada por esta Sala para la realización del acto de Informes, sólo compareció el abogado J.P.A., en representación del Fisco Nacional, y consignó su escrito de informes. Seguidamente se dijo “VISTOS”.

Mediante diligencia suscrita el 17 de agosto de 2004, el abogado fiscal consignó en original la P.A. N° GCE-DR-ACDE-2004/159, emanada el 14 de junio de 2004 de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se revocó la Providencia N° MF-SENIAT-GRTICE-DR-01-067 de fecha 07 de febrero de 2001, que fuera objeto de impugnación ante el a quo.

-I-

ANTECEDENTES Mediante escritos presentados ante la División de Tramitaciones de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT, en fechas 27 de abril, 20 de mayo, 17 de junio y 19 de julio de 1999, la sociedad mercantil contribuyente opuso la compensación de sus créditos fiscales originados por pago en exceso del impuesto sobre la renta en el ejercicio fiscal de 1998, cuyo monto asciende a la cantidad de Bs. 350.030.576,00, contra los montos de la primera, segunda, tercera y parte de la cuarta porción de los dozavos correspondientes al anticipo del impuesto a los activos empresariales del ejercicio comprendido desde el 1° de enero hasta el 31 de diciembre de 1999, por la misma cantidad arriba citada de Bs. 350.030.576,00.

El 20 de marzo de 2001, le fue notificada a dicha contribuyente la P.A. N° GRTICE-DR-2001/067, dictada por la mencionada Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT en fecha 07 de febrero de 2001, conforme a la cual se declaró improcedente la compensación opuesta por ésta, toda vez que en opinión de la Administración Tributaria “la figura de los dozavos establecida en el artículo in comento, no constituye una deuda tributaria aún determinada, sino un adelanto de la deuda tributaria que se causará y se hará exigible al final del ejercicio, es decir, cuando se perfeccione el hecho imponible y determine el monto del impuesto a pagar”.

Derivado de lo anterior, la contribuyente ejerció en fecha 23 de abril de 2001, recurso contencioso tributario contra la mencionada providencia, argumentando en su contra que de conformidad con lo dispuesto en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, la compensación podía ser opuesta en el presente caso para extinguir la obligación tributaria de dicha empresa en concepto de impuesto a los activos empresariales; ello en atención, a que se hallaban cumplidos los extremos exigidos por dicha norma para su procedencia, a saber, que los créditos a compensar fuesen líquidos, exigibles y no prescritos. Tal circunstancia, podía ser advertida de la declaración definitiva de rentas presentada respecto del ejercicio fiscal correspondiente al año 1998 y de la propias exigencias de la Administración Tributaria respecto de los dozavos del impuesto a los activos empresariales ya vencidos.

Finalmente, indicó que tal compensación también resultaba procedente a tenor de lo previsto en el artículo 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales.

-II-

DECISIÓN JUDICIAL APELADA Para resolver la controversia planteada en ocasión a la compensación solicitada por la contribuyente y negada por la Administración Tributaria, el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Area Metropolitana, dictó en fecha 30 de abril de 2003 su pronunciamiento, declarando con lugar el recurso contencioso tributario sobre la base de los siguientes argumentos:

“(Omissis).

En el caso de autos, la Administración Tributaria que pudo verificar y pronunciarse sobre la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos que le fueron opuestos se limitó a afirmar que:

... el mecanismo del pago de los dozavos establecido en el artículo 12 del Reglamento de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, constituye sólo un anticipo del impuesto a pagar al final del ejercicio

, y atendiendo a criterio sostenido por la Gerencia Jurídico Tributaria, (...). Según el cual los créditos fiscales producto de Impuesto a los Activos Empresariales (sic) no compensados ni reintegrados “... no podrían aplicarse sobre el sistema de dozavo del impuesto al activo empresarial, ya que éste constituye sólo un anticipo del impuesto a pagar al final del ejercicio”...

En cuanto a la existencia y liquidez de los créditos fiscales sobre los cuales se funda el petitorio de la compensación, esta Gerencia se abstiene de emitir pronunciamiento alguno, de manera que la verificación de los mismos corresponderá cuando sean procedentes futuras solicitudes de compensación que requiera interponer la contribuyente. ...

Por tanto, el Tribunal debe pronunciarse respecto de la pertinencia del pronunciamiento (sic) antes transcrito, a cuyo efecto deberá resolver sobre la procedencia de la compensación opuesta (...).

(Omissis).

En la sentencia de fecha 26 de septiembre de 2002, compartida por este Órgano Jurisdiccional, luego de transcribirse los artículos 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y 12 de su Reglamento General establece que:

De la normativa transcrita y del análisis de las actas procesares (sic) se advierte que la pretensión fiscal es improcedente, ya que dichos anticipos o dozavos constituyen, sin duda alguna, obligaciones tributarias, líquidas y exigibles, todo lo cual deviene de la citada normativa (Ley de Impuesto a los Activos Empresariales). (Omissis).

Aplicando al caso de autos las consideraciones precedentes, el Tribunal apreciando los argumentos expuestos por los representantes de las partes, advierte que se dá el supuesto de hecho previsto en el artículo 1 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, y se dan todas las condiciones necesarias para que nazca una obligación, están definidos por la Ley el sujeto activo y el pasivo, este (sic) último tiene la propiedad de ciertos bienes durante el ejercicio anual considerado por el legislador, y la capacidad económica es una, no es una para el anticipo y otra para la denominada obligación, no es una para los impuestos nacionales y otra para los impuestos estadales o municipales, y es por ello que cumplidos los extremos legales deben extinguirse las obligaciones (con débito y crédito y sujetos que son acreedores y deudores) empleando los mismos medios de extinción, se trata de una deuda que el contribuyente tiene con el Fisco Nacional por concepto de impuesto a los activos empresariales, y es una deuda líquida porque está cuantificada y es exigible porque debía pagarse en las fechas fijadas por la Administración Tributaria.

(...). También es correcta la observación que hace el apoderado de la recurrente en el sentido de que la situación planteada es regida por el Código Orgánico Tributario sancionado en 1994, motivo por el cual no hacia falta la verificación previa de la Administración Tributaria.

En consecuencia, al no haber objeción sobre los montos pagados en exceso por la contribuyente (...), que deben estar reflejados en la cuenta del contribuyente como montos a su favor y respecto de los cuales debe verificarse su procedencia, el Tribunal advierte que es correcta la afirmación de la recurrente en lo tocante a la oportunidad en que debió emitirse el acto que resolviera la solicitud de compensación para el pago de los dozavos, anticipos del impuesto a los activos empresariales, ya que la misma debió producirse antes de la presentación de la declaración respectiva; no obstante lo cual se observa que la Administración no perdía competencia para pronunciarse al respecto.

Se interpreta así que existe una aceptación tácita por parte del Fisco Nacional sobre dichos montos y por ello es procedente la compensación como forma de extinción de deudas tributarias a cargo de la contribuyente conforme pauta el artículo 46 del Código Orgánico Tributario, 1994, (sic) y por tanto se comparte la jurisprudencia invocada por la hoy recurrente en el escrito del recurso y se declara que el rechazo de la compensación realizada mediante la Providencia impugnada es improcedente y así se declara.”

-III-

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN En su escrito de fundamentación a la apelación, el representante del Fisco Nacional denuncia que la sentencia dictada por la juez a quo incurrió en el vicio de errónea interpretación de la ley, al considerar que de conformidad con la normativa que rige la figura de la compensación como medio de extinción de las obligaciones tributarias, así como las disposiciones contenidas en la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, resultaba procedente la compensación opuesta por la sociedad mercantil contribuyente.

Así las cosas, señala en cuanto a las condiciones de existencia, liquidez, exigibilidad y no prescripción, necesarias para poder compensar y extinguir las obligaciones tributarias de la contribuyente, que en el caso del impuesto a los activos empresariales tales requisitos no se cumplen a cabalidad, ello en atención a que el mismo es un tributo complementario del impuesto sobre la renta, por lo que el perfeccionamiento de su hecho imponible y, por consiguiente, el nacimiento de la obligación tributaria derivada de éste, se encuentra indisolublemente ligado y condicionado por el cumplimiento de las obligaciones surgidas con ocasión del impuesto sobre la renta; siendo ello así, únicamente quienes no cumplan con las obligaciones derivadas del impuesto a la renta, se encontrarán sujetos a dicho tributo y a las obligaciones derivadas de él.

Asimismo, estima que del análisis de los artículos 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y 12 de su Reglamento, se desprende que el pago de los dozavos del impuesto a los activos empresariales se realiza a título de anticipo o en forma de estimación, motivo por el cual sólo será al final del ejercicio cuando se podrá determinar y autoliquidar el impuesto a los activos empresariales que definitivamente se haya causado; siendo ello así, si bien considera que el pago de los respectivos dozavos comporta una obligación para los contribuyentes, ello no significa que sea el cumplimiento de una obligación tributaria líquida y exigible.

Por otra parte, expone respecto de la compensación opuesta por la contribuyente de autos, que ésta opera con mediación de un pronunciamiento de la Administración Tributaria en cuanto a la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos fiscales a compensar, y no por la mera aceptación o recepción por parte de la Administración Fiscal de la solicitud o planilla de autoliquidación presentada por los contribuyentes.

Finalmente, concluye sus argumentos ratificando el Dictamen N° HGJT-200-4635 del 05 de diciembre de 1996, emanado de la Gerencia Jurídico Tributaria del SENIAT, conforme al cual la Administración Tributaria fijó su posición en cuanto a la improcedencia de tal compensación.

De la contestación a la Apelación Como respuesta a las argumentaciones esgrimidas por el representante del Fisco Nacional, el apoderado judicial de la sociedad mercantil contribuyente indica que del escrito de fundamentación presentado por dicha representación, puede advertirse un reconocimiento tácito respecto a que los dozavos constituyen una deuda tributaria, cuando sostiene que los mismos representan un adelanto de ella, cuyo monto final se determinará al cierre del ejercicio.

Asimismo, aduce que la posición asumida por la Administración Tributaria de indicar que los dozavos no representan una deuda tributaria líquida y exigible, le crea a la propia Administración un problema imposible de solventar “por cuanto al propio tiempo tendría que admitir que si la deuda no es líquida y exigible, entonces podría suceder que no tendría atribución para exigir de los contribuyentes el pago del dozavo del I.A.E. (...)”.

En igual sentido, expone que el abogado fiscal en su escrito de fundamentación insiste en mantener una posición superada respecto del pronunciamiento que debe emitir la Administración Tributaria para que proceda la compensación, estableciendo con ello un supuesto de hecho no previsto en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso de autos en razón de su vigencia temporal.

Finalmente, sostiene que la Administración Tributaria insiste en seguir dictando actos como el impugnado en el señalado juicio contencioso tributario, cuando ya la jurisprudencia sobre el tema tanto de instancia como de esta alzada han advertido la procedencia de la compensación entre los créditos fiscales originados en concepto de impuesto sobre la renta contra los débitos fiscales que se generan en materia del impuesto a los activos empresariales, y cuya existencia en el mundo jurídico acarrea una serie de perjuicios de distinta índole para ambas partes de la relación jurídico-tributaria, motivo por el cual solicita, lejos de un dictamen respecto de las costas procesales, que ésta Sala se pronuncie en cuanto a dichas actuaciones.

-IV-

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

En virtud de la declaratoria contenida en el fallo apelado, así como de las alegaciones formuladas en su contra por el apelante, en representación del Fisco Nacional, así como de las defensas expuestas por el apoderado de la contribuyente, observa la Sala que la controversia planteada en el caso de autos se contrae a decidir si, conforme fue declarado por la juez a quo, la compensación opuesta por la empresa recurrente respecto de su excedente de créditos fiscales originados en el ejercicio fiscal que finalizó el 31 de diciembre de 1998, por la cantidad de Bs. 350.030.576,00, contra los dozavos correspondientes al anticipo del impuesto a los activos empresariales del ejercicio fiscal comprendido desde el 1° de enero hasta el 31 de diciembre de 1999, opuestos por el mismo monto del excedente de créditos, resultaba procedente, o sí, por el contrario, debió dicha juzgadora confirmar la declaratoria de improcedencia dictada por la Administración Tributaria en la providencia impugnada.

Ahora bien, previo a cualquier pronunciamiento respecto del fondo controvertido debe destacarse que en fecha 17 de agosto de 2004, el abogado fiscal compareció ante esta Sala para consignar, a fin de que surtiera los efectos legales procedentes, el original de la Providencia N° GCE-DR-ACDE/2004/159 del 14 de junio de 2004, contentiva de la revocatoria del acto impugnado (Providencia N° MF-SENIAT-GRTICE-DR-01-067 del 07 de febrero de 2001). Así las cosas, pudo este Alto Tribunal observar del texto del señalado acto que los fundamentos legales de la Administración Tributaria para revocar su propia actuación, estuvieron circunscritos en los siguientes alegatos:

Visto el memorando Nro. GJT-DRAJ-J-2004-4815 de fecha 02-06-2004, emitido por la Gerencia Jurídico Tributaria, mediante el cual informa que esa Gerencia se plegó a la decisión del Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político Administrativa, según Sentencia N° 1178 de fecha 26 de septiembre de 2002, en el caso de la contribuyente DOMÍNGUEZ & CIA. CARACAS, S.A., en la cual ese máximo tribunal, declaró que era procedente oponer la compensación de créditos fiscales líquidos y exigibles contra las porciones o dozavos del Impuesto a los Activos Empresariales, para extinguir la obligación tributaria, y en tal sentido, solicita que esta Gerencia Regional de Tributos Internos, revoque la P.A. N° MF-SENIAT-GRTICE-DR-01-067 de fecha 07 de febrero de 2001, a través de la cual se declaró improcedente la compensación opuesta por la contribuyente SCHLUMBERGER VENEZUELA, S.A., inscrita en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) con el número J-00329781-0, como medio de extinción de la primera, segunda, tercera y parte de la cuarta porción de los dozavos del Impuesto a los Activos Empresariales correspondientes al ejercicio fiscal que va del 01-01-99 al 31-12-99, por la cantidad de Trescientos Cincuenta Millones Treinta Mil Quinientos Setenta y Seis Bolívares sin Céntimos (Bs.350.030.576,00).

Esta Gerencia Regional de Tributos Internos en ejercicio de la potestad de autotutela prevista en el artículo 237 del Código Orgánico Tributario, relativo a la facultad de revocar en cualquier momento, en todo o en parte, los actos administrativos que no originen derechos subjetivos o intereses legítimos, personales y directos para un particular, en concordancia con el numeral 18 del artículo 94 de la Resolución N° 32, sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y tributaria (SENIAT), de fecha 24 de marzo de 1995, publicada en la Gaceta Oficial N° 4.881 Extraordinario de fecha 29 de marzo de 1995, revoca el acto administrativo contenido en la P.A.N.. MF-SENIAT-GRTICE-DR-01-067, antes identificada, en la cual se declaró improcedente la compensación como medio de extinción de las obligaciones tributarias derivadas de los dozavos del Impuesto a los Activos Empresariales y se devuelve el expediente a la División de Recaudación de esta Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, a objeto de proseguir el trámite administrativo pertinente.

Queda expresamente entendido, que el presente acto repone a la situación inicial las solicitudes de compensación como medio de extinción de las obligaciones tributarias derivadas de los dozavos del Impuesto a los Activos Empresariales, identificadas mediante escritos números 04210, 04932, 05676 y 06839 de fechas 27-04-99, 20-05-99, 17-06-99 y 19-07-99, respectivamente, sin perjuicio de las facultades de fiscalización e investigación de esta Administración tributaria, para comprobar la exactitud de los créditos fiscales declarados opuestos en compensación.

(Destacados de la Sala).

Así, vistos los términos en que la Administración Tributaria procedió a revocar el acto objeto de impugnación ante el a quo, acogiendo plenamente el criterio jurisprudencial sentado por esta Sala en su decisión N° 1178 del 26 de septiembre de 2002, caso Domínguez & Cia, Caracas, S.A., conforme al cual se reconoció la posibilidad de oponer la compensación como medio de extinción de obligaciones tributarias entre los créditos fiscales originados en concepto de impuesto sobre la renta contra los débitos fiscales determinados en forma de dozavos del impuesto a los activos empresariales; criterio que ha venido siendo reiteradamente confirmado por este M.T. hasta la presente fecha, en sus innumerables fallos dictados para resolver casos como el de autos, y siendo, como fue, que la autoridad tributaria preservó mediante la emisión del citado acto administrativo sus potestades de verificación acerca del reconocimiento sobre la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos fiscales sujetos a compensación, a tenor de lo previsto en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso de autos en razón de su vigencia temporal y de conformidad con los ejercicios fiscales que se pretenden compensar; observa la Sala que en el presente no tiene materia sobre la cual decidir, vista la revocatoria del acto impugnado. Así se declara.

-V-

DECISIÓN Por las razones antes expuestas, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley DECLARA QUE NO TIENE MATERIA SOBRE LA CUAL DECIDIR, con respecto del recurso de apelación interpuesto por el abogado J.P.A., precedentemente identificado, actuando en representación del FISCO NACIONAL, contra la sentencia N° 1019 dictada el 30 de abril de 2003, por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Area Metropolitana de Caracas.

Publíquese, regístrese y comuníquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas a los veintinueve (29) días del mes de septiembre de dos mil cuatro (2004). Años 194º de la Independencia y 145º de la Federación.

El Presidente-Ponente,

L.I. ZERPA

El Vicepresidente

HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

La Magistrada,

Y.J.G.

La Secretaria,

A.M.C. Exp. No. 2003-1306

En treinta (30) de septiembre del año dos mil cuatro, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 01634.

La Secretaria,

A.M.C.