Sentencia nº 00541 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 6 de Mayo de 2009

Fecha de Resolución 6 de Mayo de 2009
EmisorSala Político Administrativa
PonenteEvelyn Margarita Marrero Ortiz
ProcedimientoApelación

+MAGISTRADA PONENTE: EVELYN MARRERO ORTÍZ EXP. N° 2006-1471

Mediante Oficio Nro. 6.381 del 6 de julio de 2006 el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, remitió a esta Sala Político-Administrativa el expediente signado con las letras y números AF49-U-2000-000057 (nomenclatura de ese Tribunal) contentivo del recurso de apelación ejercido en fecha 12 de mayo de 2006 por la abogada M.F.S., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nro. 64.132, actuando con el carácter de sustituta de la Procuradora General de la República, en representación del FISCO NACIONAL, según consta en instrumento poder autenticado ante la Notaría Pública Undécima del Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital el 10 de febrero de 2006, anotado bajo el Nro. 15, Tomo 17 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría; contra la sentencia Nro. 015/2005 de fecha 14 de febrero de 2005 dictada por el Tribunal remitente, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto el 7 de abril de 2000 por el abogado M.A.S., inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nro. 48.314, actuando con el carácter de apoderado judicial de la contribuyente SIDERÚRGICA DEL ORINOCO (SIDOR) C.A., sociedad mercantil inscrita en fecha 1° de abril de 1964, ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, bajo el Nro. 86, Tomo 13-A, cuya última modificación de su documento constitutivo estatutario fue inscrita ante la misma Oficina de Registro el 25 de junio de 1999, anotada bajo el Nro. 29, Tomo 87-A Pro, representación que consta en instrumento poder autenticado ante la Notaría Pública Tercera del Municipio Chacao del Estado Miranda en fecha 2 de junio de 1999, bajo el Nro. 35, Tomo 81 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Oficina Notarial.

El aludido recurso contencioso tributario fue incoado contra la denegatoria tácita del recurso jerárquico ejercido el 15 de noviembre de 1999 contra el acto administrativo contenido en la Resolución (Improcedencia de Compensación) signada con las letras y números GRTI/RG/DR/CD/20 de fecha 10 de septiembre de 1999, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del hoy Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se declaró improcedente la compensación opuesta por la contribuyente de los créditos fiscales obtenidos por excedentes de las exportaciones reflejadas en las declaraciones de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, correspondientes al período impositivo del mes de enero de 1999, según la declaración identificada con letras y números H-97(07)2754727 del 17 de febrero de 1999, por la cantidad de Un Mil Seiscientos Tres Millones Doscientos Treinta y Dos Mil Cuatrocientos Ochenta y Un Bolívares con Cincuenta y Cuatro Céntimos (Bs. 1.603.232.481,54), hoy Un Millón Seiscientos Tres Mil Doscientos Treinta y Dos Bolívares con Cuarenta y Ocho Céntimos (Bs. 1.603.232,48), contra las deudas siguientes:

1) Del tercer dozavo (3/12) del mes de junio de 1999 del impuesto a los activos empresariales, el monto de Ochocientos Cincuenta y Dos Millones Quinientos Sesenta y Seis Mil Setecientos Sesenta y Cuatro Bolívares (Bs. 852.566.764,00), actualmente Ochocientos Cincuenta y Dos Mil Quinientos Sesenta y Seis Bolívares con Setenta y Seis Céntimos (Bs. 852.566,76), reflejado en la declaración distinguida con letras y números H-97(07)0266784 de fecha 15 de junio de 1999.

2) Del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor por asistencia técnica correspondiente al mes de mayo de 1999 según la declaración signada con letras y números H-97(07)3460245 de fecha 15 de junio de 1999, la cantidad de Cincuenta y Cinco Millones Seiscientos Tres Mil Quinientos Noventa y Nueve Bolívares (Bs. 55.603.599,00), hoy Cincuenta y Cinco Mil Seiscientos Tres Bolívares con Sesenta Céntimos (Bs. 55.603,60).

Según se evidencia en auto del 6 de julio de 2006, el Tribunal a quo oyó en ambos efectos la apelación ejercida por la representación fiscal y remitió en esa misma fecha el expediente a esta Sala Político-Administrativa.

El 4 de octubre de 2006 se dio cuenta en Sala, se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 19 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela y se designó Ponente a la Magistrada Evelyn Marrero Ortíz. Asimismo, se fijó un lapso de quince (15) días de despacho para fundamentar la apelación.

En fecha 7 de noviembre de 2006 las abogadas M.F.S.M., antes identificada, en representación del Fisco Nacional e Ysabelyn R.V., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nro. 85.945, actuando con el carácter de apoderada judicial de la contribuyente, según consta en instrumento poder autenticado ante la Notaría Pública Cuarta del Municipio Chacao del Estado Miranda el 21 de septiembre de 2006, anotado bajo el Nro. 24, Tomo 107 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría; solicitaron a esta Sala la suspensión de la causa bajo examen por un lapso de treinta (30) días de despacho contados a partir de la mencionada fecha (7 de noviembre de 2006), siendo acordada dicha solicitud el 8 de noviembre de 2006, de conformidad con lo previsto en el artículo 202 del Código de Procedimiento Civil.

Mediante diligencia de fecha 17 de enero de 2007 la representación fiscal y el abogado L.A.F.F., inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nro. 85.945, actuando con el carácter de apoderado judicial de la contribuyente, según se evidencia en el documento poder antes descrito; solicitaron nuevamente a esta Sala la suspensión de la causa por un lapso de treinta (30) días de despacho contados a partir del primer día -inclusive- de despacho siguiente al vencimiento del lapso de suspensión acordado con anterioridad, la cual fue otorgada el 18 de ese mismo mes y año, a tenor de lo establecido en el artículo 202 del Código de Procedimiento Civil.

El 27 de marzo de 2007 los apoderados judiciales tanto del Fisco Nacional como de la sociedad de comercio contribuyente, pidieron a esta Alzada la suspensión del juicio por un lapso de sesenta (60) días de despacho contados a partir del primer día -inclusive- de despacho siguiente al vencimiento del lapso de suspensión acordado con antelación, cuya solicitud fue conferida el 28 de ese mismo mes y año, conforme al contenido del artículo 202 del Código de Procedimiento Civil.

En fecha 14 de agosto de 2007 las partes solicitaron a esta Sala suspender nuevamente el proceso por un lapso de quince (15) días de despacho, siendo acordada el 18 de septiembre de 2007.

El 23 de octubre de 2007 la representación fiscal pidió a esta Alzada efectuara el cómputo desde que se acordó por primera vez la suspensión de la causa hasta esa fecha, así como el señalamiento de los días que faltan por transcurrir para que culminara la última suspensión.

En fecha 24 de octubre de 2007, esta Sala dejó constancia que la presente causa “se encuentra suspendida desde el 08.11.06, solicitud realizada por treinta (30) días de despacho; posteriormente en 18.01.07 se suspendió igualmente por treinta (30) días de despacho; en 28 de marzo del presente año por sesenta (60) días de despacho y el 18 de septiembre de 2007 por quince (15) días de despacho, aun sin concluir”.

Mediante diligencia del 6 de noviembre de 2007 la apoderada judicial del Fisco Nacional, solicitó a esta Alzada indicar expresamente la fecha en que culminará la última suspensión, lo cual fue acordado el 7 de ese mismo mes y año y se dejó constancia de que dicho lapso vencía el 22 de noviembre de 2007.

En fecha 27 de noviembre de 2007 la representación fiscal consignó ante esta Alzada un escrito contentivo de los fundamentos de la apelación.

El 6 de diciembre de 2007 el apoderado judicial de la sociedad de comercio, presentó ante esta Sala un escrito de contestación a la apelación ejercida por la representante judicial del Fisco Nacional.

En fecha 8 de enero de 2008 el abogado J.P.G., inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nro. 85.261, según consta de instrumento poder identificado anteriormente, actuando con el carácter de apoderado judicial de la contribuyente, consignó ante esta M.I. un escrito de promoción de pruebas.

El 23 de enero de 2008 esta Sala dejó constancia de haberse vencido el lapso de oposición de las pruebas y se acordó remitir el expediente al Juzgado de Sustanciación lo cual se cumplió el 28 de ese mismo mes y año.

Mediante auto de fecha 12 de febrero de 2008 el Juzgado de Sustanciación de esta Sala, admitió cuanto ha lugar en derecho por no ser manifiestamente ilegales ni impertinentes, las pruebas documentales promovidas por la representación judicial de la contribuyente en el Capítulo I y II de su escrito de promoción de pruebas y ordenó notificar a la ciudadana Procuradora General de la República.

El 9 de abril de 2008 concluido el lapso de promoción y evacuación de pruebas, se pasó el expediente a la Sala.

Por auto de fecha 15 de abril de 2008 se fijó el quinto (5to) día de despacho para que tuviera lugar el acto de informes, el cual fue diferido para el 25 de septiembre de ese mismo año, difiriéndose en fecha 9 de julio de 2008 para el día 12 de febrero de 2009.

En fecha 17 de febrero de 2009 la Sala difirió nuevamente la celebración del acto de informes para el día 2 de abril de 2009.

En fecha 4 de marzo de 2009 se eligió la actual Junta Directiva del Tribunal Supremo de Justicia y se constituyó la Sala Político-Administrativa de la siguiente manera: Presidenta, Magistrada Evelyn Marrero Ortíz; Vicepresidenta, Magistrada Y.J.G.; y Magistrados L.I.Z., Hadel Mostafá Paolini y E.G.R.. Asimismo, se ratificó como Ponente a la Magistrada Evelyn Marrero Ortíz.

El 2 de abril de 2009 siendo la oportunidad fijada para la celebración del acto de informes, se dejó constancia de la comparecencia del apoderado judicial del Fisco Nacional y de la contribuyente, quienes expusieron sus argumentos y consignaron sus conclusiones escritas. La Sala en la misma fecha dijo “Vistos”.

Realizado el estudio de las actas que conforman el expediente, pasa esta Sala a decidir con fundamento en las siguientes consideraciones:

I

ANTECEDENTES

Mediante escrito de fecha 15 de julio de 1999 el ciudadano M.S., titular de la cédula de identidad Nro. E-82.240.909, en representación de la sociedad de comercio Siderúrgica del Orinoco (SIDOR), C.A. solicitó a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del hoy Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), de conformidad con lo previsto en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, la compensación de los créditos fiscales por excedentes de exportaciones reflejadas en las declaraciones de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, correspondientes al período impositivo del mes de enero de 1999, según la declaración identificada con letras y números H-97(07)2754727 del 17 de febrero de 1999 por la cantidad de Un Mil Seiscientos Tres Millones Doscientos Treinta y Dos Mil Cuatrocientos Ochenta y Un Bolívares con Cincuenta y Cuatro Céntimos (Bs. 1.603.232.481,54), actualmente Un Millón Seiscientos Tres Mil Doscientos Treinta y Dos Bolívares con Cuarenta y Ocho Céntimos (Bs. 1.603.232,48), contra las deudas siguientes:

1) Del tercer dozavo (3/12) del mes de junio de 1999 del impuesto a los activos empresariales, el monto de Ochocientos Cincuenta y Dos Millones Quinientos Sesenta y Seis Mil Setecientos Sesenta y Cuatro Bolívares (Bs. 852.566.764,00), ahora expresado en Ochocientos Cincuenta y Dos Mil Quinientos Sesenta y Seis Bolívares con Setenta y Seis Céntimos (Bs. 852.566,76), reflejado en la declaración distinguida con letras y números H-97(07)0266784 de fecha 15 de junio de 1999.

2) Del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor por asistencia técnica correspondiente al mes de mayo de 1999 según la declaración signada con letras y números H-97(07)3460245 del 15 de junio de 1999, la cantidad de Cincuenta y Cinco Millones Seiscientos Tres Mil Quinientos Noventa y Nueve Bolívares (Bs. 55.603.599,00), hoy Cincuenta y Cinco Mil Seiscientos Tres Bolívares con Sesenta Céntimos (Bs. 55.603,60).

En fecha 10 de septiembre de 1999 la aludida Gerencia Regional dictó el acto administrativo contenido en la Resolución (Improcedencia de Compensación) identificada con las letras y números GRTI/RG/DR/CD/20, en la cual se declaró “improcedente” la compensación opuesta por la empresa contribuyente bajo el fundamento de que la misma no cumplía con lo previsto en el Parágrafo Segundo del artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994.

El 15 de noviembre de 1999 la abogada L.U.R., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nro. 54.727, actuando con el carácter de apoderada judicial de la Siderúrgica del Orinoco (SIDOR) C.A., según consta en el documento poder antes mencionado, interpuso ante la referida Gerencia Regional el recurso jerárquico contra la resolución supra descrita.

En fecha 7 de abril de 2000 el representante judicial de la sociedad de comercio recurrente, ejerció ante el Tribunal Superior Primero (Distribuidor) de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas el recurso contencioso tributario contra la denegatoria tácita del recurso jerárquico incoado contra el referido acto administrativo. Fundamenta su recurso en los argumentos siguientes:

  1. - “Ineficacia del acto impugnado”, toda vez que no cumple con los requisitos establecidos en los artículos 73 y 74 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

  2. - “Errónea interpretación del artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994”, habida cuenta que su representada en su condición de contribuyente exportador, puede compensar créditos fiscales contra deudas tributarias líquidas y exigibles por impuestos nacionales de pleno derecho y sin acudir al procedimiento de recuperación de créditos fiscales.

    Al respecto, agrega que la Administración Tributaria “no debe pronunciarse acerca de la solicitud de compensación o recuperación según sea el caso, atendiendo a consideraciones de conveniencia y oportunidad, sino que tan solo debe verificar la exactitud y confiabilidad de los soportes de los créditos fiscales siendo este el único sentido que debe dársele a la disposición contenida en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario, que crea una excepción al concepto de oponibilidad de la compensación de pleno derecho.”.

    Aunado a lo anterior, solicita al Tribunal de instancia que declare la nulidad del acto administrativo impugnado y en consecuencia acuerde la compensación de las deudas tributarias requeridas por su mandante.

    II

    DE LA DECISIÓN APELADA

    El Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que correspondió el conocimiento de la causa previa distribución, mediante sentencia Nro. 015/2005 de fecha 14 de febrero de 2005, declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto contra la denegatoria tácita del recurso jerárquico incoado por la representación judicial de la contribuyente. Fundamentó su decisión en lo que de seguidas se transcribe:

    (…) Antes de analizar el fondo de la controversia este Tribunal debe resolver el punto previo sobre la eficacia del acto impugnado, toda vez que de verificarse la nulidad en esta etapa sería inoficioso pronunciarse sobre el resto de las denuncias invocadas.

    (…) del análisis de autos se observa que contra el acto que niega la compensación fue ejercido el Recurso Jerárquico y que ante el silencio administrativo se interpuso el Recurso Contencioso Tributario, por lo tanto, la notificación tiene plena validez al estar enterada la recurrente de los recursos y acciones que pudiera intentar así como de los plazos para interponerlos, desestimando este Tribunal el alegato de ineficacia del acto impugnado. Así se declara.

    Declarada la eficacia del acto pasa este Tribunal a resolver el asunto de fondo de la controversia.

    (…) El asunto bajo análisis se circunscribe a la procedencia o no de la compensación de un crédito fiscal por concepto de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor por concepto de recuperación por exportación, correspondiente al mes de enero de 1999, con deudas tributarias originadas por el tercer dozavo de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales e Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor por asistencia técnica, siendo aplicable para el momento de la solicitud de recuperación de fecha 06 de mayo de 1999, el procedimiento previsto para tal fin, en la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de fecha 28 de noviembre de 1996, (…) la cual prevé el procedimiento para la recuperación de los impuestos por exportación en el Artículo 37 el cual es del tenor siguiente:

    (…) este Tribunal observa que el rechazo a la compensación opuesta a la Administración Tributaria por la recurrente en fecha 15 de junio de 1999, además de estar sometida a la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de fecha 05 de mayo de 1999, (…) la cual entró en vigencia según su Artículo 73 el 1° de junio de 1999, se fundamentó en el Parágrafo Segundo del Artículo 47 (sic) del Código Orgánico Tributario de 1994, el cual dispone:

    (…) Por lo que el Tribunal observa que la Administración Tributaria negó erradamente la compensación, toda vez que la recurrente previamente a la compensación opuesta en fecha 15 de junio de 1999, procedió a solicitar la recuperación en fecha 06 de mayo de 1999, tal y como se evidencia de autos mediante las copias fotostáticas que cursan en el presente asunto presentando además la fianza correspondiente, las cuales no fueron impugnadas por la Administración Tributaria y que comprobado el cumplimiento de los requisitos para que proceda la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del (…) (SENIAT), no se justifica que nuevamente se obligue al administrado a proceder a solicitar la autorización de compensar, puesto que cumplió con los supuestos de la norma. En otras palabras cuando el Código Orgánico Tributario de 1994, se refiere en su Parágrafo Segundo a la autorización, es precisamente al procedimiento previsto en la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y, no a una autorización adicional luego de que el crédito es recuperado por la manifestación expresa de la Administración Tributaria o por el silencio administrativo positivo.

    De hecho se puede apreciar en el expediente que cuando la recurrente opone la compensación en fecha 15 de junio de 1999, ya se encontraba vigente la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de fecha 05 de mayo de 1999, la cual entró en vigencia el 1 de junio de 1999, la cual en el numeral 3 del Artículo 43, establece:

    (…) De esta forma el Artículo 9 del Código Orgánico Tributario de 1994 señala que ‘…Las normas de procedimientos tributarios se aplicarán desde que la ley entre en vigencia, aunque los procedimientos se hubieren iniciado bajo leyes anteriores…’ y por lo tanto esta última transcripción del numeral 3 del Artículo 43 del (sic) la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, viene a confirmar que una vez cumplidos (sic) los requisitos conforme al procedimiento previsto en esa ley, el resultado de esos trámites se traducen en una autorización por parte de la Administración Tributaria y por lo tanto la compensación del monto a recuperar por exportación de ese impuesto indirecto correspondiente al mes de enero de 1999, con el tercer dozavo del mismo año del Impuesto a los Activos Empresariales es procedente por haberse cumplidos todos los requisitos previstos en la Ley especial que rige la materia así como en el Parágrafo Segundo del Código Orgánico Tributario de 1994, así se declara.

    En efecto del análisis del Artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994 se pueden apreciar los supuestos de procedencia para que la compensación opere, señalando, en primer lugar que se puede oponer esta figura de extinción de obligaciones cuando las deudas no estén prescritas con base a los plazos establecidos en el propio Código Orgánico Tributario y, en segundo lugar que tales créditos deban ser líquidos y exigibles.

    (…) Así las cosas, (…) el Tribunal observa que el sujeto pasivo puede por tanto oponer la compensación, manifestar su voluntad de valerse de ella y puede hacerlo en el formulario de la declaración correspondiente o mediante una comunicación dirigida a la Administración Tributarla (sic) y ante el hecho objetivo de la coexistencia de ‘débitos’ y ‘créditos’ entre los mismos sujetos, se extinguirá la obligación ex tunc.

    La verificación de existencia, liquidez y exigibilidad del crédito a que está sometida la Administración Tributaría (sic) aún en los casos de silencio administrativo, no limita la extinción de la obligación respecto de la cual es opuesta la compensación, ya que, la Administración Tributaría (sic) en ejercicio de sus funciones que les (sic) son propias y respecto de todos los contribuyentes y en cualquier circunstancia, debe verificar no solo que el sujeto pasivo haya ingresado mas de lo debido y que por lo tanto el Fisco Nacional sea deudor de dicho sujeto, sino que debe verificar que se produjo realmente el hecho imponible y que el pago efectuado se encontraba ajustado a derecho; es por ello que se produce la extinción de la obligación tributaría (sic) pero la Administración Tributaría (sic) estará obligada a pronunciarse en forma debida y oportuna sobre la procedencia del crédito que le fue opuesto. Así se declara.

    En consecuencia y en razón de lo antes expuesto, este Tribunal considera que en el presente caso, se evidencia el cumplimiento de los extremos previstos en el Artículo 46 del Código Orgánico Tributario (1994), es decir, la recurrente opuso compensación oportunamente, los créditos fiscales a favor de la Contribuyente por concepto de recuperación de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, los cuales son líquidos y exigibles, al igual que las deudas tributarias a su cargo, por concepto del Impuesto a los Activos Empresariales, son líquidas y exigibles. (…). Siendo por tanto procedente la compensación solicitada y nula por, ilegal la Resolución recurrida en lo que respecta (sic) la compensación con deudas provenientes de la Ley a (sic) los Activos Empresariales. Así se declara.

    En el segundo caso, este Tribunal observa que, contrariamente al supuesto anterior, independientemente de la existencia de créditos tributarios líquidos y exigibles, no prescritos originados en el Impuesto al Valor Agregado (sic) soportado en exceso en la actividad exportadora de (…) (SIDOR), la obligación tributaria por concepto del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor por asistencia técnica correspondiente al mes de de mayo de 2001 (sic), desde un punto de vista material, no es susceptible de compensación, pues tratándose de la cuota que corresponde a la contribuyente como responsable en la importación de servicios sometidos al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, tributo que por su naturaleza indirecta prevé en su estructura y traslación la figura del denominado crédito fiscal, el impuesto en cuestión no es susceptible de compensación según confirma la literalidad del parágrafo primero (sic) del Artículo 46 del Código Orgánico Tributario (…). Aquí no se trata de que los créditos no sean susceptibles de compensación por falta de autorización, como erradamente afirmó la Resolución recurrida, es que la obligación tributaria no es compensable por su naturaleza, dada la imposibilidad material y jurídica de la misma. (…).

    Por lo tanto, no es susceptible de compensación la obligación tributaria por concepto del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor por importación de asistencia técnica correspondiente al mes de mayo de 1999, por la cantidad de (…) (Bs. 55.603.599,00). Así se declara.

    (…) este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil ante la denegación tácita del Recurso Jerárquico interpuesto por la recurrente en fecha 15-11-99, (…).

    Por lo tanto se declara la nulidad parcial de la Resolución N° GRTI/RG/DR/CD/20, de fecha 10-09-99, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del (…) (SENIAT), específicamente en lo que se refiere a la negativa de la Administración Tributaria sobre la procedencia de la compensación de créditos por recuperación en ocasión a (sic) exportación con el tercer dozavo del Impuesto a los Activos Empresariales del año 1999. Se declara la procedencia de la compensación opuesta por concepto de Impuesto al Consumo Suntuario y las Ventas al Mayor derivada de exportaciones con el tercer dozavo del año 1999 (sic).

    Se ratifica el rechazo previsto en la Resolución parcialmente anulada en lo que respecta a la compensación del crédito con el pago de la cuota de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor por concepto de Asistencia Técnica correspondiente al mes de mayo de 1999.

    La Administración deberá proceder a verificar la existencia y cuantía del crédito fiscal compensado.

    No hay condenatoria en costas por cuanto ninguna de las partes resultó totalmente vencida en el presente proceso.

    . (Resaltado de la sentencia).

    III

    fundamentos de la apelaciÓn

    El 27 de noviembre de 2007 la representación judicial del Fisco Nacional presentó ante esta Sala el escrito de fundamentación de su apelación, en el cual argumenta lo siguiente:

    Señala, que la sentencia dictada por el Tribunal a quo incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho por errónea interpretación de las disposiciones previstas en los artículos 37 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor del año 1996 y 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicables ratione temporis, toda vez que declaró procedente la compensación de los créditos sujetos a recuperación por exportación en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, sin previa autorización por parte de la Administración Tributaria y sin haberse emitido y entregado los certificados de reintegro tributario (CERT) a favor de la contribuyente.

    En conexión con lo señalado, solicita se declare con lugar el recurso de apelación y se revoque la sentencia Nro. 015/2005 dictada por el Tribunal de instancia en fecha 14 de febrero de 2005.

    Finalmente, pide que en caso de ser declarada sin lugar la apelación se exima al Fisco Nacional del pago de las costas procesales, por haber tenido motivos racionales para litigar.

    IV

    CONTESTACIÓN A LA APELACIÓN

    El 6 de diciembre de 2007 el apoderado judicial de la sociedad de comercio contribuyente presentó su escrito de contestación a los fundamentos de la apelación interpuesta por la representación fiscal. Expuso lo siguiente:

    Con relación a la supuesta errónea interpretación de los artículos 37 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor del año 1996 y 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigentes en razón del tiempo, alegada por la representación fiscal; manifiesta que con respecto a la última de las normas mencionadas, la compensación puede ser opuesta por el interesado una vez cumplidos los extremos de ley sin necesidad de un reconocimiento previo por parte de la Administración Tributaria.

    Asimismo, arguye que el artículo 37 de la referida Ley establece que el contribuyente puede oponer la compensación de los créditos fiscales solicitados en recuperación, con motivo de la actividad de exportación cuando el ente recaudador no hubiere decidido en el plazo de sesenta (60) días continuos contados a partir de la fecha del requerimiento efectuado.

    Conforme a lo indicado, solicita se declare sin lugar el recurso de apelación ejercido por la representación fiscal, se confirme en todas sus partes la sentencia Nro. 015/2005 dictada por el Tribunal de la causa el 14 de febrero de 2005 y se condene en costas procesales al Fisco Nacional.

    V

    MOTIVACIONES PARA DECIDIR

    Corresponde a esta Sala pronunciarse acerca de la apelación ejercida por la representación fiscal, contra la sentencia Nro. 015/2005 emanada del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas en fecha 14 de febrero de 2005.

    En tal sentido, esta Sala observa que la denuncia planteada por el representante del Fisco Nacional se circunscribe a la presunta interpretación errónea por parte del a quo, en lo que respecta a la disposición legal que regula la figura de la compensación como modo de extinción de la obligación tributaria, toda vez que, en su criterio, es necesaria para la procedencia de la compensación, la verificación previa de la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos que se pretenden compensar, así como un pronunciamiento previo por parte de la Administración Tributaria.

    Ahora bien, con relación a la decisión proferida por el Tribunal de instancia sobre la existencia, liquidez y exigibilidad de la deuda tributaria por concepto del tercer dozavo (3/12) del mes de junio de 1999 del impuesto a los activos empresariales por el monto de Ochocientos Cincuenta y Dos Millones Quinientos Sesenta y Seis Mil Setecientos Sesenta y Cuatro Bolívares (Bs. 852.566.764,00), actualmente Ochocientos Cincuenta y Dos Mil Quinientos Sesenta y Seis Bolívares con Setenta y Seis Céntimos (Bs. 852.566,76), reflejado en la declaración distinguida con letras y números H-97(07)0266784 de fecha 15 de junio de 1999 y por cuanto no se desprende de los autos que haya sido verificada o reconocida dicha obligación por la Administración Tributaria, debe esta Sala dejar firme el referido pronunciamiento, toda vez que no fue objeto de apelación por parte de la representación fiscal. Así se declara.

    En cuanto a que la deuda tributaria proveniente del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor por asistencia técnica correspondiente al mes de mayo de 1999 según la declaración signada con letras y números H-97(07)3460245 de fecha 15 de junio de 1999, por la cantidad de Cincuenta y Cinco Millones Seiscientos Tres Mil Quinientos Noventa y Nueve Bolívares (Bs. 55.603.599,00), hoy Cincuenta y Cinco Mil Seiscientos Tres Bolívares con Sesenta Céntimos (Bs. 55.603,60), no es susceptible de compensación igualmente esta Alzada deja firme la referida decisión, habida cuenta que no fue objeto de apelación por parte del apoderado judicial de la sociedad de comercio contribuyente, así como tampoco hubo consideración alguna sobre este punto por parte del Fisco Nacional en la resolución impugnada. Así se declara.

    Resuelto lo anterior, considera pertinente examinar de acuerdo a la normativa aplicable y en atención a las pretensiones y defensas invocadas, lo relativo a la operatividad de la compensación como medio de extinción de la obligación tributaria, es decir, si resulta suficiente oponerla para que ésta opere de pleno derecho, extinguiendo hasta su concurrencia los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier otra reclamación administrativa o judicial de los mismos, con las deudas tributarias por iguales conceptos, líquidas, exigibles y no prescritas, o si, por el contrario, al efecto debatido es necesaria la previa verificación de la Administración Tributaria respecto a la existencia, liquidez y exigibilidad de dichos créditos y el consecuente pronunciamiento sobre la procedencia o no de la compensación opuesta.

    Al respecto, la Sala considera necesario reiterar el criterio sostenido en la sentencia Nro. 01178 de fecha 1º de octubre de 2002 (Caso: DOMÍNGUEZ & CIA. CARACAS, S.A.), ratificado entre otras en sus sentencias Nros. 00759, 00697, 035 y 1469 de fechas 27 de mayo de 2003, 29 de junio de 2004, 11 de enero de 2006 y 14 de agosto de 2007, casos: Transporte Caura, S.A., Venezolana de Teleprocesamiento, C.A., Corporación Televen, C.A. y Cemex de Venezuela C.A., relacionadas con la naturaleza jurídica de dicha figura como modo de extinción de las obligaciones tributarias. En tal sentido, se ha señalado lo siguiente:

    La institución de la compensación en nuestro ordenamiento jurídico positivo, está consagrada en el Código Civil de 1942 y en iguales términos y numeración en el referido Código de 1982, en sus artículos 1.331 al 1.341, estableciendo el primero de éllos (sic), que ‘Cuando dos personas son recíprocamente deudoras, se verifica entre ellas una compensación que extingue las dos deudas, del modo y en los casos siguientes’.

    Es así que a través de la compensación ambos, deudores y acreedores a la vez, se liberan de la obligación que recíprocamente tienen hasta la concurrencia de la menor; siempre y cuando se den los requisitos, que la doctrina ha clasificado como simultaneidad, homogeneidad, liquidez, exigibilidad y reciprocidad, definidos estos requerimientos en sentencias de este M.T., como la No. 01859 de fecha 14 de agosto de 2001, caso: Venevisión. Es decir, la compensación surge como un modo de extinguir las obligaciones comunes que existan entre los particulares.

    En materia tributaria, la evolución de la compensación ha pasado por ciertas variantes. En principio, no fue acogida por la normativa reguladora de esta disciplina, cual era la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, al prever en su artículo 5 ‘que en ningún caso será oponible la compensación contra el Fisco’; siguiendo así la prohibición prevista en el último aparte del artículo 1.335 del vigente Código Civil.

    No obstante, se dieron las primeras señales de esta figura, en las normativas de las leyes de impuesto sobre la renta de 1974, 1978 y 1982, respecto a los anticipos o pagos a cuenta derivados de los impuestos retenidos en exceso y de las declaraciones estimadas.

    Pero, no fue sino con la promulgación del Código Orgánico Tributario en 1982, cuando se consagró, por primera vez, la compensación en su artículo 46, como un modo de extinguir las obligaciones tributarias, ya que en su artículo 222, hizo exclusión expresa del artículo 5 de la referida Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional; manteniendo su esencia en las sucesivas reformas, producidas en 1992, 1994 y 2001

    .

    A partir de las consideraciones anteriormente expuestas, pudo la Sala pronunciarse acerca de la operatividad de la compensación como modo de extinción de la obligación tributaria, de acuerdo con la norma prevista en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso de autos en razón de su vigencia temporal, reseñando las reformas legislativas que sobre este particular se han producido, para lo cual resulta oportuno transcribir lo pertinente de las mismas:

    Código Orgánico Tributario de 1982:

    ‘Artículo 46.- La administración tributaria declarará, de oficio o a petición de parte, la compensación de los créditos líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos y sus accesorios, con las deudas tributarias igualmente líquidas y exigibles, referentes a períodos no prescritos, comenzando por los más antiguos y aunque provengan de distintos tributos, siempre que se trate del mismo sujeto activo.

    También son compensables los créditos por tributos con los que provengan de multas firmes, en las mismas condiciones establecidas en el encabezamiento de este artículo’.

    Reforma del Código de 1992:

    ‘Artículo 46.- La compensación extingue de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, así como de intereses, multas, costas procesales y cualesquiera otros accesorios, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por los más antiguos, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo.

    El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos, sin necesidad de que exista un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho...’.

    Reforma del Código de 1994:

    ‘Artículo 46.- La compensación extingue de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, así como de intereses, multas, costas procesales y cualesquiera otros accesorios, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por los más antiguos, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo.

    El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos. En tales casos, la Administración Tributaria deberá proceder a verificar la existencia, liquidez y exigibilidad de dicho crédito y a pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación opuesta...’. (Destacado y subrayado de la Sala)

    .

    Así pues, las normas supra transcritas ponen de relieve las sucesivas variaciones que ha experimentado la legislación tributaria en lo que respecta al tratamiento de la operatividad de la compensación como modo de extinción de la obligación tributaria.

    Empero, por ser la legislación aplicable ratione temporis al caso concreto, la reforma del Código Orgánico Tributario de fecha 25 de mayo de 1994, en la cual se dejó expresamente indicada la necesaria intervención de la Administración Tributaria para verificar la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos, a fin de pronunciarse sobre la procedencia de la compensación que se pretenda oponer, por lo que, debe esta Sala Político-Administrativa ratificar una vez más en el presente fallo la interpretación dada a la norma in commento. Así se declara.

    En tal virtud, esta Sala disiente de la interpretación expuesta por el Sentenciador de instancia en el fallo recurrido, cuando señala que el sujeto pasivo de la obligación tributaria puede oponer la compensación sin requerir la opinión de la Administración Tributaria, razón por la cual resulta procedente el alegato esgrimido por la representación fiscal según el cual el Tribunal de la causa erró en la interpretación del artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994; por tal motivo, se revoca la sentencia apelada en lo atinente a que la compensación opera de pleno. Así, se declara.

    Así las cosas, resulta de obligada consecuencia para esta Sala proceder al examen del supuesto debatido en el caso concreto, con vista a la precitada normativa aplicable ratione materia y ratione temporis.

    Verificación de los créditos fiscales oponibles.

    Ahora bien, conforme al mandato expreso contenido en el segundo aparte del artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón de su vigencia temporal, enunciado preliminarmente, resulta preciso analizar, en virtud del principio de economía procesal, las alegaciones y pruebas promovidas por la sociedad mercantil recurrente, a los efectos de la referida verificación, y en tal sentido observa:

    Previo a cualquier consideración con respecto a la verificación del crédito fiscal a compensar, es necesario advertir en cuanto a la recuperación del crédito fiscal derivado por exportación en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor pagado en exceso en el período impositivo del mes de enero de 1999, que el artículo 37 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de 1996, permite su ocurrencia a los fines de su compensación con otras deudas tributarias, siempre que se refieran al mismo sujeto activo, en los términos siguientes:

    “Artículo 37.- Los exportadores que sean exportadores ordinarios tendrán derecho a recuperar el impuesto que hubieran soportado por los insumos representados en bienes y servicios adquiridos o recibidos con ocasión de su actividad de exportación. Igual derecho tendrán respecto del impuesto a que se refiere esta Ley por lo pagado al importar bienes muebles para el mismo objeto.

    …Omissis…

    La Administración Tributaria, por órgano de la unidad administrativa correspondiente, deberá decidir sobre la solicitud presentada en los términos previstos en este artículo en un plazo no mayor de sesenta (60) días continuos, contados a partir de la recepción de la respectiva solicitud. Si ella no es resuelta en el mencionado plazo, el interesado podrá proceder a la compensación en los términos previstos en el Código Orgánico Tributario.”.

    Asimismo, precisa la Sala que en los casos de recuperación del impuesto soportado o pagado por los exportadores, la norma contenida en el precitado artículo, prevé que si la Administración Tributaria no se pronuncia sobre la solicitud presentada por el contribuyente, dentro de los sesenta (60) días continuos siguientes, “el interesado podrá proceder a la compensación en los términos previstos en el Código Orgánico Tributario o a los cinco (5) días cuando ha otorgado fianza”. Es decir, que cuando la referida Ley remite sobre la procedencia de tal figura jurídica al Código Orgánico Tributario, debe interpretarse que se refiere a la solicitud de compensación, siempre y cuando se encuentren satisfechos por la Administración Tributaria los requisitos de no prescripción, liquidez, exigibilidad, homogeneidad, simultaneidad y reciprocidad tanto de los créditos como de las deudas tributarias. (Vid. Sentencia Nro. 01013 de fecha 25 de abril de 2006, caso: Deformaciones Plásticas Metales, C.A.).

    Visto lo anterior, esta Sala con respecto a la existencia, liquidez y exigibilidad del crédito fiscal derivado en concepto de recuperación por exportación en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor pagado en exceso en el período impositivo del mes de enero de 1999, según la declaración identificada con letras y números H-97(07)2754727 del 17 de febrero de 1999 por la cantidad de Un Mil Seiscientos Tres Millones Doscientos Treinta y Dos Mil Cuatrocientos Ochenta y Un Bolívares con Cincuenta y Cuatro Céntimos (Bs. 1.603.232.481,54), hoy Un Millón Seiscientos Tres Mil Doscientos Treinta y Dos Bolívares con Cuarenta y Ocho Céntimos (Bs. 1.603.232,48), sobre el cual la empresa contribuyente opuso la compensación contra deudas tributarias, pudo verificar que la Administración Tributaria no se pronunció en la Resolución impugnada sobre la referida existencia, liquidez y exigibilidad del crédito fiscal derivado en concepto de recuperación por exportación en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor pagado en exceso, vale decir, que tales condiciones no fueron verificadas en su oportunidad por la Administración Activa, conforme a lo dispuesto en el segundo aparte del artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso de autos en razón de su vigencia temporal.

    En este contexto, esta M.I. estima pertinente y necesario advertir que la Administración Tributaria respecto a dicho crédito omitió pronunciarse en cuanto a la correcta y oportuna verificación acerca de la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos y débitos fiscales supra señalados, opuestos en compensación por la contribuyente; toda vez que tal como fue arriba indicado, ésta resultaba obligada por imperio del aludido artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, a emitir la correspondiente opinión sobre la verificación de tales créditos, máxime cuando ello pudo, incluso conducir al Sentenciador de instancia a considerar que en el presente caso medió una aceptación tácita del Fisco Nacional respecto a la existencia del referido crédito fiscal.

    No obstante lo anterior, esta Sala observa que si bien consta en las actas del expediente copia de la comunicación presentada por la sociedad de comercio contribuyente ante la respectiva Administración Tributaria el día 16 de junio de 1999 (folios 130 al 131); así como copia simple de una declaración del referido crédito fiscal, la cual no coincide con el monto que pretende oponerse no puede advertirse de los mismos con certeza y precisión la existencia, liquidez y exigibilidad del aludido crédito fiscal opuesto en compensación por la sociedad mercantil contribuyente.

    Así las cosas, a la Sala le resulta imposible verificar con certeza y precisión la existencia, liquidez y exigibilidad del aludido crédito fiscal opuesto en compensación por la sociedad de comercio contribuyente; a cuyo efecto se ordena a la Administración Tributaria que, en ejercicio y cumplimiento de sus facultades y deberes, proceda a la inmediata verificación de los requerimientos legalmente dispuestos respecto a dichos créditos fiscales en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994; luego de lo cual deberá la Administración Tributaria declarar la procedencia o improcedencia de la compensación solicitada. Así se declara.

    Sobre la base de los razonamientos expuestos, esta Sala declara con lugar la apelación ejercida por la representación fiscal; en consecuencia, se revoca la sentencia Nro. 015/2005 de fecha 14 de febrero de 2005, emanada del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en lo atinente al pronunciamiento efectuado a que la compensación opera de pleno derecho y firme lo relativo a los pronunciamientos realizados sobre la procedencia de la deuda tributaria del impuesto a los activos empresariales y la improcedencia sobre el débito fiscal del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. Así se decide

    Asimismo, se declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la sociedad mercantil Siderúrgica del Orinoco (SIDOR) C.A. y se anula la Resolución (Improcedencia de Compensación) signada con las letras y números GRTI/RG/DR/CD/20 de fecha 10 de septiembre de 1999, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del hoy Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se declaró improcedente la compensación opuesta por la contribuyente de los créditos fiscales por excedente de exportaciones de las declaraciones de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, correspondiente al período impositivo del mes de enero de 1999, según la declaración identificada con letras y números H-97(07)2754727 del 17 de febrero de 1999. Así finalmente se decide.

    VI

    DECISIÓN

    En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

  3. CON LUGAR el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial del FISCO NACIONAL contra la sentencia Nro. 015/2005 dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas en fecha 14 de febrero de 2005, la cual se REVOCA en lo atinente a que la compensación opera de pleno derecho y queda FIRME en lo relativo a los pronunciamientos efectuados sobre las deudas tributarias derivadas del impuesto a los activos empresariales e impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor.

    2. PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario, en consecuencia, se ANULA la Resolución (Improcedencia de Compensación) signada con las letras y números GRTI/RG/DR/CD/20 de fecha 10 de septiembre de 1999, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del hoy Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se declaró improcedente la compensación opuesta por la contribuyente de los créditos fiscales por excedente de exportaciones de las declaraciones de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, correspondiente al período impositivo del mes de enero de 1999, según la declaración identificada con letras y números H-97(07)2754727 del 17 de febrero de 1999, por la cantidad de Un Mil Seiscientos Tres Millones Doscientos Treinta y Dos Mil Cuatrocientos Ochenta y Un Bolívares con Cincuenta y Cuatro Céntimos (Bs. 1.603.232.481,54), actualmente Un Millón Seiscientos Tres Mil Doscientos Treinta y Dos Bolívares con Cuarenta y Ocho Céntimos (Bs. 1.603.232,48).

  4. En cuanto a la existencia, liquidez y exigibilidad del crédito fiscal proveniente del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor soportados por la contribuyente con ocasión de la actividad de exportación, y opuestos en compensación por ésta, se ORDENA a la Administración Tributaria la inmediata verificación de los requisitos para su procedencia, conforme al artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso de autos en razón de su vigencia temporal.

    Publíquese, regístrese y notifíquese. Remítase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

    Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los cinco (05) días del mes de mayo del año dos mil nueve (2009). Años 199º de la Independencia y 150º de la Federación.

    La Presidenta - Ponente

    EVELYN MARRERO ORTÍZ

    La Vicepresidenta

    Y.J.G.

    Los Magistrados,

    L.I.Z.

    HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

    E.G.R.

    La Secretaria,

    S.Y.G.

    En seis (06) de mayo del año dos mil nueve, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00541.

    La Secretaria,

    S.Y.G.

VLEX utiliza cookies de inicio de sesión para aportarte una mejor experiencia de navegación. Si haces click en 'Aceptar' o continúas navegando por esta web consideramos que aceptas nuestra política de cookies. ACEPTAR