Decisión nº 043-2010 de Juzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 29 de Junio de 2010

Fecha de Resolución29 de Junio de 2010
EmisorJuzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario
PonenteMaría Ynés Cañizalez León
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Cuarto

de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana

de Caracas

Caracas, 29 de Junio de 2010.

200º y 151º

ASUNTO: AP41-U-2009-000468 SENTENCIA N° 043/2010

Vistos

: Con Informes de la parte recurrente.-

En fecha 16 de Septiembre de 2009, la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios del Area Metropolitana de Caracas, remitió a este Órgano Jurisdiccional el Recurso Contencioso Tributario interpuesto en esa misma fecha, por la ciudadana H.A.O., titular de la cédula de identidad número 5.135.620, e inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 15.794, actuando en carácter de apoderada judicial de la ASAP EMPRESA DE TRABAJO TEMPORAL, C.A., sociedad de mercantil inscrita en el Registro Mercantil Cuarto de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda el 10 de noviembre de 2000 bajo el N° 3, Tomo 74-A-Cto., e inscrita en el Registro de Información Fiscal J-30753901-1; contra la P.A. GF/0/2009-0270, de fecha 04 de agosto de 2009, notificada el 07 de agosto de 2009, emanada de la Gerencia de Fiscalización del Banco Nacional de Vivienda y Hábitat; así como contra la P.A. N° 0159 del 21 de abril de 2009; y contra el Acta de Fiscalización del 28 de enero de 2009, mediante las cuales se repara por un monto total de Bs. F. 611.699,67 que comprende aportes y rendimientos, comprendido desde el 1° de enero de 2003 al 31 de octubre de 2008.

Este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario en horas de despacho del día 17 de septiembre de 2009, dio entrada al precitado recurso, formando expediente bajo el N° AP41-U-2009-000468 y ordenó practicar las notificaciones de Ley, a los fines de la admisión o no del mismo.

La apoderada del Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH), abogada V.E.G.G., titular de la cédula de identidad número 13.286.772 e inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 80.022, presentó escrito de oposición a la admisión del presente recurso.

De conformidad con el Artículo 267 del Código Orgánico Tributaria, este órgano jurisdiccional, abrió una articulación probatoria de cuatro días (04) de Despacho; haciendo uso de este derecho, únicamente, la parte recurrente.

Al estar las partes a derecho, y cumplirse las exigencias establecidas en el Código Orgánico Tributario vigente para el momento, el Tribunal mediante auto de fecha 09 de febrero de 2010, admitió el recurso interpuesto.

Estando en la oportunidad para presentar pruebas, la parte recurrente hizo uso de ese derecho.

En fecha 13 de mayo de 2010 este Órgano Jurisdiccional dictó auto mediante el cual se dejó constancia de la presentación por parte del apoderado de la contribuyente del respectivo escrito, de que no compareció la representación judicial del Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH), y de la apertura del lapso para dictar sentencia.

En virtud que el presente asunto se encuentra en etapa de decisión desde el día 13 de mayo de 2010; este Órgano Jurisdiccional para decidir observa:

I

ANTECEDENTES

El Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH) mediante P.A. GF/0/2009-0270 de fecha 04 de agosto de 2009 resolvió declarar sin lugar todos y cada uno de los alegatos contenidos en el escrito presentado por la recurrente en fecha 15 de mayo de 2009, contentivo de la solicitud de reposición de la causa y del procedimiento administrativo, denominando, la Gerencia de Fiscalización dicho recaudo como un recurso de reconsideración.

La citada Providencia ratificó el contenido de la providencia de fecha 21 de abril de 2009 N° 0159, emanada de la Gerencia de Fiscalización del Banco Nacional de Vivienda y Hábitat, la cual a su vez ratificó el contenido el contenido del Acta N° 1 del 28 de enero de 2009, mediante la cual ese ente tributario procedió a reparar a la empresa ASAP EMPRESA DE TRABAJO TEMPORAL, C.A,, un total de Bs.F. 611.699,67 que comprende los aportes y rendimientos, revisados durante el período comprendió desde 1 de enero de 2003 al 31 de octubre de 2008.

Por disconformidad con esa determinación, en fecha 16 de septiembre de 2009, ejerció el presente Recurso Contencioso Tributario por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios del Área Metropolitana de Caracas.

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II

ALEGATOS DE LAS PARTES

  1. -De la recurrente:

    VIOLACIÓN DEL DERECHO A LA DEFENSA Y EL DEBIDO PROCESO

    Considera que la P.A. GF/0/2009-0270 de fecha 04 de agosto de 2009 así como todo el procedimiento llevado acabo por la Gerencia de Fiscalización del Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH) está viciada de inconstitucionalidad y de ilegalidad, por cuanto el Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH) insiste en sustanciar el procedimiento como si se tratara de un procedimiento administrativo, de los regulados por la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, cuando lo correcto es que sustancie el procedimiento según lo previsto en los artículos 183 y siguientes del Código Orgánico Tributario.

    Califica, como derecho fundamentales el Derecho a la Defensa y al Debido Proceso, consagrados en el Artículo 49 de la Constitución, y el Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH) al aplicar a un caso de eminente naturaleza tributaria el régimen ordinario de los recursos administrativos, vulnera los derechos constitucionales.

    Hace mención al Artículo 12 del Código Orgánico Tributario (que dispone su aplicación a las contribuciones de seguridad social, considerando que tales aportes constituyen contribuciones parafiscales por cuanto reúnen todas y cada una de las características de este tipo de tributos, en el sentido de que este aporte exigido con carácter obligatorio a patronos y trabajadores, consiste en un importe de dinero, impuesto por una Ley, de carácter obligatorio y exigido por un ente público, cuya finalidad es de interés colectivo.

    Adicional a ello observa que, lo recaudado es administrado y entra a formar parte del patrimonio del Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH), en procura de un fin social habitacional; por ende, debe considerarse que tales aportes son de naturaleza tributaria, y concretamente forman parte de las llamadas contribuciones parafiscales, cuya estructura permite crear determinadas participaciones dinerarias con la finalidad de lograr un objetivo que beneficie a un grupo de personas, en este caso programas habitacionales especiales para aquellos que hayan aportado por un lapso mínimo de doce (12) meses. Por su parte, el Artículo 112 de la Ley Orgánica del Sistema de Seguridad Social dispone que las cotizaciones especiales obligatorias se regularan por la normativa del sistema tributario y no por los procedimientos administrativos, como erróneamente el Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH) ha venido tramitando esta causa.

    Por tanto considera que no hay duda de la competencia de los Tribunales Superiores Contenciosos Tributarios, a pesar de la reciente reforma legal, para conocer toda controversia atinente a las cotizaciones al régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat, por ser contribución parafiscal y, por tanto, de carácter tributario.

    Continúa señalando que en el inicio del procedimiento de verificación fiscal el Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH) debió conceder al particular afectado la posibilidad de presentar escrito de descargos, de allanamiento total o parcial al reparo formulado, promover y evacuar pruebas, entre otros aspectos.

    Destaca además, que si se trata de un Recurso Jerárquico no se siguió el procedimiento pautado en el Artículo 242 del Código Orgánico Tributario pues, en el caso de autos, se observa que en el Acta del 22 de enero de 2009 el Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH) ni siquiera señaló a la recurrente los plazos para recurrir de la misma y ante quien. Así, aduce, al no aplicar el procedimiento establecido en el Código Orgánico Tributario el ente recurrido violó el Artículo 49 de la Constitución, al afectar el debido proceso de la recurrente.

    PRESCRIPCIÓN de los aportes para el año 2003 y 2004 así como sus rendimientos

    Para el supuesto negado que aquo desestime los argumentos expuestos precedentemente, señala lo siguiente:

    Como punto previo, solicita que se declare la prescripción de los aportes para el año 2003 por Bs.F. 10.954,18 y sus rendimientos por Bs.F. 673,68; y los aportes del año 2004 por Bs. F. 5.814,74 y sus rendimientos por Bs. F. 788,41; por cuanto para el momento del Acta de la Fiscalización, notificada el 29 de enero de 2009 y que se corresponde al primer acto interruptivo, esos aportes estaban prescritos.

    Insiste que la obligación tributaria exigida, se extingue por prescripción a los cuatro (04) años, de acuerdo a lo contemplado en el artículo 55 del Código Orgánico Tributario, por tratarse de aportes mensuales, y ésta empieza a correr una vez concluido el periodo y se interrumpe a través del pago. Por lo tanto, habiéndose cancelado los aportes a diciembre 2004 y siendo que el acta se notificó el 29 de enero de 2009, califica de evidente la prescripción de la acción con respecto a dichos aportes de los años 2003 y 2004.

    Rechaza el criterio del ente acreedor sobre la aplicabilidad del supuesto de hecho contemplado en el Artículo 70 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, como pretende el ente exactor, pues los aportes al Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH) al ser contribuciones parafiscales todas las normas aplicables, de procedimiento y las que atañen a la prescripción, se corresponden al Código Orgánico Tributario.

    Destaca que la P.A. del 4 de agosto de 2009 yerra al referir la prescripción en lo atinente a las obligaciones creadas en un acto administrativo, cuando fue opuesta la prescripción en relación con el aporte al Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH), nunca frente a un acto administrativo.

    DEUDAS ERRONEAMENTE CALCULADAS CON UNA BASE IMPONIBLE INEXISTENTE

    En el supuesto negado de que este Tribunal desestime los argumentos previamente referidos y, por ende, no anule los actos administrativos recurridos, ni tampoco acoja la prescripción señala lo siguiente:

    Indica que las supuestas deudas atrasadas son erróneamente estipuladas y calculadas en el acta fiscal del 29 de enero de 2009 y dan por resultante diferencias al utilizar el Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH) para el cálculo una base imponible inexistente, como es la del salario integral.

    Argumentan no sólo para los aportes causados hasta mayo de 2005, sino de esta fecha en adelante, el Artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo Parágrafo Cuarto, el cual señala que si el patrono o el trabajador están obligados a cancelar una contribución, que es el caso, tasa o impuesto, se calculará tomando el salario normal que corresponda al mes inmediato al que se causó el tributo.

    Señala que el Parágrafo Cuarto del Artículo 133 exige aplicar el salario normal, que es todo aquello que regular o permanentemente recibe el trabajador, en forma mensual; por lo tanto, es ilegal que el Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH) pretenda el pago de los aportes con una base distinta al salario normal.

    En el caso de autos, explica que parte de la diferencia en los aportes enterados son las utilidades pagadas a los trabajadores; y, en tal sentido, señala el Artículo 46 de la Ley de Régimen Prestacional de Empleo que ratifica la base de cálculo a utilizar para los aportes allí requeridos. Asimismo, el Decreto-Ley que regula el Instituto Nacional de Cooperación Educativa Socialista (INCES) del 23 de junio de 2008 en su Artículo 14, referido, también al cálculo del aporte del 2% previsto para el patrono, sobre el salario normal devengado por el trabajador. Y, concluye que en todos los nuevos textos legales en los cuales está prevista una contribución parafiscal, de naturaleza tributaria, tienen como base al salario normal.

    Menciona que el reparo comprende los ejercicios del año 2003 al 31 de octubre de 2008; por lo tanto, salvo el período de 1 de agosto de 2008 en adelante, considera incomprensible cómo el Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH) pretende retroactivamente aplicar una disposición legal no vigente para el momento de la ocurrencia de los hechos.

    Alega, que si bien el Artículo 30 del texto legal del 31 de julio de 2008 (Decreto 6072) -citado por el Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH)- refiere que el cálculo de los aportes al Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH) será con el salario integral, dicha disposición es inconstitucional, conforme a los postulados de forma vinculante, establecidos por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en su sentencia del 27 de febrero de 2007 en la cual se expresó que el pago de todo impuesto y/o contribución parafiscal, será con el salario normal devengado por el trabajador, excluyente, en su ámbito, a las utilidades, bono vacacional, vacaciones, horas extras y bonificaciones.

    Por otro lado, señala que el Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH) no tomó en cuenta el tope de salarios mínimos para el cálculo de la cotización del 3% al cual se refiere la Ley marco de la contribución parafiscal del BANAVIH que es la Ley Orgánica del Sistema de Seguridad Social, la cual en materia de salarios y límites de las cotizaciones señala el salario mínimo urbano; en consecuencia, una Ley que está bajo el marco normativo de la Ley de Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat, no puede tener una base de cálculo que excede los parámetros de su Ley marco, debiendo prevalecer, por jerarquía, sobre la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat y la Ley Orgánica del Trabajo, como así lo previene la Constitución.

    IMPROCEDENCIA DE LA DEUDA POR CONCEPTO DE RENDIMIENTOS AL BANCO NACIONAL DE VIVIENDA Y HÁBITAT (BANAVIH)

    Según el Acta de Fiscalización N° 1 de fecha 22 de enero de 2009, se estableció que la recurrente adeudaba por concepto de rendimientos al Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH) al 31 de octubre de 2008 la cantidad de Bs.F. 80.623,41 por pago incompleto y por la diferencia acumulada de aportes a depositar en los años 2003, 2004, 2005, 2006, 2007 y 2008, calculados con una tasa de interés anual de depósitos de ahorro según el Banco Central de Venezuela, variables en los referidos años. Contra los cuales aporta su inconformidad y solicita su improcedencia por seguir lo accesorio la suerte de lo principal.

    III

    MOTIVACIONES PARA DECIDIR

    Planteada la controversia en los términos antes expuestos, esta Juzgadora observa que la litis de la presente causa se concentra en determinar si los actos impugnados se encuentran viciados o no, por ausencia de procedimiento, falso supuesto y violación al derecho a la defensa.

    No obstante, previo a dicho pronunciamiento esta Juzgadora debe referirse, a la naturaleza jurídica tributaria de tales aportes; y, en tal sentido, el Alto Tribunal ha declarado:

    Circunscribiendo el análisis al caso concreto, esta Sala observa que el aporte exigido con carácter obligatorio a patronos y trabajadores en aplicación de la Ley que Regula el Subsistema de Vivienda y Política Habitacional, consiste en un importe de dinero, impuesto por una Ley, de carácter obligatorio y exigido por un ente público, cuya finalidad es de interés colectivo.

    Adicional a ello, se observa que lo recaudado entra a formar parte del patrimonio del C.N. de la Vivienda en procura de un fin social habitacional, en concordancia con los artículos 3, 31, 35 y 36 eiusdem antes transcritos. Por ende, debe considerarse que tales aportes son de naturaleza tributaria, y más concretamente forman parte de las llamadas contribuciones parafiscales, cuya estructura permite crear determinadas participaciones dinerarias con la finalidad de lograr un objetivo que beneficie a un grupo de personas, en este caso programas habitacionales especiales para los aportantes.

    De lo antes expresado, aprecia esta Sala que el aporte exigido por la Ley que Regula el Subsistema de Vivienda y Política Habitacional tiene carácter tributario, perteneciendo a una de las especies de dicho género, denominada contribuciones especiales. Así se declara.

    Sentencia No. 1928 de fecha 27 de junio de 2006. Caso: Inversiones Mukaren, C.A. (Subrayado del Tribunal).

    Por lo tanto, declarada como ha sido la naturaleza tributaria de la cotización exigida por el Banco Nacional de Vivienda y Hábitat, y siendo de pronunciamiento previo la prescripción de la acción de fiscalización y determinación de la Administración Tributaria, propuesta por la recurrente, para la obligación tributaria pretendida para los aportes correspondientes con los años civiles 2003 y 2004; forzosamente deben revisarse los lineamiento que, al respecto, prevé el Código Orgánico Tributario, de acuerdo al contenido de su aplicación, establecido en su artículo 1º.

    En tal sentido, los artículos 55 y 56 eiusdem, consagran:

    Artículo 55: Prescriben a los cuatro (4) años los siguientes derechos y acciones:

    El derecho para verificar, fiscalizar y determinar la obligación tributaria con sus accesorios.

    La acción para imponer sanciones tributarias, distintas a las penas restrictivas de la libertad.

    El derecho a la recuperación de impuestos y a la devolución de pagos indebidos.

    Artículo 56: En los casos previstos en los numerales 1 y 2 del artículo anterior, el término establecido se extenderá a seis (6) años cuando ocurran cualesquiera de las circunstancias siguientes:

  2. El sujeto pasivo no cumpla con la obligación de declarar el hecho imponible o de presentar las declaraciones tributarias a que estén obligados.

  3. El sujeto pasivo o terceros no cumplan con la obligación de inscribirse en los registros de control que a los efectos establezca la Administración Tributaria.

  4. La Administración Tributaria no pudo conocer el hecho imponible, en los casos de verificación, fiscalización y determinación de oficio.

    De esta manera, demostrada como ha sido del acta fiscal la retención por parte de la recurrente de las cotizaciones porcentuales del ahorro habitacional sobre sueldos y salarios, desde el año 2003; ciertamente, el lapso del que dispone la Administración Tributaria para desplegar sus actividades liquidatorias es de cuatro (4) años. Período iniciado, para el caso de autos, a partir del 1º de enero del año siguiente a aquel en que se produjo el hecho imponible, conforme lo establecido en el numeral 1 del artículo 60 del citado Código Orgánico.

    Entonces, desde el 1º de enero de 2004 hasta la fecha del levantamiento del Acta Fiscal, el 28 de enero de 2009, dicho lapso se vio interrumpido con el pago efectuado por la recurrente del período Diciembre 2003, el 30 de marzo de 2004; sin embargo, a partir de allí se reinicia el lapso prescriptivo cuyo vencimiento acaecería el 30 de marzo de 2008; siendo evidente que transcurrieron más de los cuatro (4) años, antes citados, y, por lo tanto, caducó la acción desplegada por el ente tributario en la determinación de obligaciones tributarias inherentes al año 2003. Así se decide.

    Ahora bien, para el año 2004, el referido lapso parte del 1º de enero de 2005; pero, atendiendo a los pagos realizados por la contribuyente, el cálculo de los cuatro (4) años, desde esa oportunidad hasta el momento de la fiscalización, sería de la misma consecuencia jurídica del año 2003, sólo para el período Enero-Octubre 2004, por cuanto los depósitos realizados por la recurrente para los meses Noviembre y Diciembre de 2004 son de fecha 04 de febrero de 2005 y 10 de febrero de 2005, respectivamente; en consecuencia, se declara la extinción de las obligaciones tributarias, por prescripción, correspondiente a los meses de Enero-octubre de 2004. Así se decide.

    Siguiendo esta Juzgadora con su función decisoria, se observa la denuncia de la recurrente en cuanto a la afectación de nulidad absoluta de la Resolución No. GF/0/2009-0270, debido a no ceñirse, la Administración Tributaria, a las disposiciones del Código Orgánico Tributario en cuanto a su emisión.

    Ahora bien, en el caso de autos, declarada como ha sido la naturaleza tributaria de la contribución parafiscal exigida a la empresa ASAP EMPRESA DE TRABAJO TEMPORAL, C.A., de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 1º del Código Orgánico Tributario, es indudable la aplicación de éste a todas las relaciones jurídicas derivadas de ese tributo, “….por ser éste el instrumento normativo general de la materia tributaria y frente a la ausencia de una regulación específica prevista en la normativa que establece la contribución parafiscal en referencia (Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat; (Sentencia No. 1552 de fecha 04 de noviembre de 2009. SPA-TSJ). En consecuencia de lo trascrito, se aplicará la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos para todo lo relacionado con esta contribución parafiscal.

    No obstante, como señala dicho criterio jurisprudencial, la determinación practicada a la referida empresa deviene de una fiscalización, como se puede notar con claridad del folio 78 del expediente, la cual se encuentra identificada con el Nº 1 de fecha 28 de enero de 2009, donde se pone en conocimiento a ASAP EMPRESA DE TRABAJO TEMPORAL, C.A., de la labor a desarrollar por el BANAVIH, acto administrativo que además se encuentra debidamente recibido por la citada empresa.

    Asimismo, se aprecia del folio 74 del expediente, Decisión 0159, mediante el cual el citado Organismo deja constancia de las objeciones formuladas a la situación jurídica tributaria del contribuyente, como resultado de la fiscalización practicada.

    Posterior a ello, la recurrente objetó la Decisión N° 0159 de fecha 21 de abril de 2009, arriba descrita, siendo respondida su inconformidad según se desprende de la Resolución Nº GF/O/2009-0270 de fecha 04 de agosto de 2009, cursante a los folios 60 y siguientes del expediente.

    Como consecuencia de lo expuesto, mal puede hablarse de violación del derecho a la defensa y al debido proceso, cuando el sujeto pasivo de esta obligación tributaria estuvo en conocimiento de la actuación del ente tributario y pudo elevar los descargos que consideró pertinente. En virtud de ello, este Tribunal debe rechazar los alegatos de la recurrente esgrimidos al respecto. Así se decide.

    Entrando al fondo de lo debatido, asienta la recurrentee no estar conforme con el reparo efectuado por el BANAVIH, respecto a la contribución del 3%, pues asegura que el cálculo de la misma incluyó elementos que no forman parte del salario normal, contrariando la naturaleza de las leyes laborales.

    Por su parte, la Administración Tributaria Parafiscal insiste en la legalidad del cálculo aplicado, cuando dicta el acto administrativo objeto de revisión y asienta:

    (…) En cuanto al Salario Integral, la Sala de Casación Social de forma reiterada se ha pronunciado en cuanto a este concepto, se cita la Sentencia de fecha 03 de septiembre de 2004, en el caso de A.C., contra la FUNDACIÓN SOTILLO (FUNDESO), expresó que al referirse el mencionado artículo 133 de la Ley en comento sólo a la expresión “salario”, considera que se está refiriendo a un salario integral y no al salario básico normal. Por tal motivo, esta Gerencia se adhiere al criterio jurisprudencial de la Sala de Casación Social como máxima autoridad para interpretar las instituciones y figuras que contemplan las relaciones jurídicas en materia laboral, y en tal sentido, al revisar la base de cálculo de conformidad con el Decreto N° 6072, se analiza la acepción “Salario” mencionada en el encabezado del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo como Salario Integral. En tal sentido su alegato que la base de cálculo para el Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda debe ser el Salario Normal sin considerar a que año corresponde el aporte, es improcedente debido a que la fiscalización se realizó en base a las leyes vigentes de cada periodo revisado por lo tanto se aplicó la base de cálculo correspondiente (…)”

    En tal sentido, la recurrente afirma que el salario normal constituye la base imponible de la contribución de carácter tributaria establecida en la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat, ello en virtud de lo previsto en el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo y la reiterada y pacífica jurisprudencia emanada de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario y de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia.

    Considerando las premisas anteriores, es pertinente transcribir lo preceptuado en los artículos 171, 172 y 173 de la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat, publicada en Gaceta Oficial No. 38.204, de fecha 08 de junio de 2005, los cuales disponen:

    Artículo 171.- El Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda estará constituido patrimonialmente por las cuentas de ahorro obligatorio para la vivienda de cada trabajador y se incrementará por el crecimiento neto de estas cuentas.

    Artículo 172.- La cuenta de ahorro obligatorio para la vivienda de cada trabajador en el Fondo, como cuenta de ahorro individual, reflejará desde la fecha inicial de incorporación del trabajador al ahorro habitacional:

    1. El aporte mensual en la cuenta de cada trabajador equivalente al 3% del ingreso total mensual, desglosado por cada uno de los aportes de ahorro obligatorio realizado por el trabajador y por cada una de las contribuciones obligatorias del patrono al ahorro del trabajador… (Negrillas del Tribunal).

    Artículo 173.- La cuenta de ahorro obligatorio para la vivienda de cada trabajador estará integrada por el ahorro de los trabajadores con relación de dependencia, el cual comprende los ahorros obligatorios que éstos realicen equivalentes a un tercio (1/3) del aporte mensual y los aportes obligatorios de los empleadores, tanto del sector público como del sector privado, a la cuenta de cada trabajador, equivalente a dos tercios (2/3) del aporte mensual.

    Los empleadores deberán retener las cantidades a los trabajadores, efectuar sus propios aportes y depositar dichos recursos en la cuenta de cada uno de los trabajadores en el Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda, dentro de los primeros cinco días hábiles de cada mes, a través del ente operador calificado y seleccionado por el Banco Nacional de Vivienda y Hábitat, en atención a lo establecido en esta Ley y su Reglamento (…)

    En armonía con dichos dispositivos, debe revisarse la Ley del Subsistema de Vivienda y Política Habitacional, publicada en la Gaceta Oficial No. 113 del 24 de enero de 2005.

    Artículo 36.- El aporte obligatorio de los empleados y obreros estará constituido por el uno por ciento (1%) de su remuneración, y el de los empleadores o patronos estará constituido por el dos por ciento (2%) del monto erogado por igual concepto. Los empleadores o patronos deberán retener las cantidades a los trabajadores, efectuar sus propias cotizaciones y depositar dichos recursos en la cuenta única del Fondo Mutual Habitacional a nombre de cada empleado u obrero dentro de los primeros siete (7) días hábiles de cada mes, a través de la institución financiera receptora.

    El aporte de los empleados y obreros, y el de los empleadores o patronos a que se refiere este artículo, podrá ser revisado y ajustado anualmente por el C.N. de la Seguridad Social, previa opinión favorable del C.N. de la Vivienda. En todo caso, dicha cotización obligatoria no podrá ser menor a las establecidas en este artículo.

    La base de cálculo del aporte al Fondo Mutual Habitacional será el salario normal que perciba el trabajador de conformidad con lo dispuesto en la Ley Orgánica del Trabajo (…) (Negrillas del Tribunal).

    Del análisis de las disposiciones supra transcritas, se observa que el legislador, en la Ley del Subsistema de Vivienda y Política Habitacional, estableció como base imponible el salario normal y, en la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat, sancionó una contribución, cuya base imponible está constituida por el ingreso total mensual de cada trabajador bajo relación de dependencia.

    Ahora bien, a los efectos resolver esa controversia, es preciso definir el alcance de la expresión “ingreso total mensual” del trabajador bajo relación de dependencia; razón por la cual debemos remitirnos al contenido de la Ley del Trabajo en sus parágrafos segundo y cuarto del artículo 133:

    (…) Se entiende por salario la remuneración, provecho o ventaja, cualquier fuere su denominación o método de cálculo, siempre que pueda evaluarse en efectivo, que corresponda al trabajador por la prestación de su servicio y, entre otros, comprende las comisiones, primas, gratificaciones, participación en los beneficios o utilidades, sobresueldos, bono vacacional, así como recargos por días feriados, horas extras o trabajo nocturno, alimentación y vivienda.

    [Omissis]

    Parágrafo Segundo: A los fines de esta Ley se entiende por salario normal, la remuneración devengada por el trabajador en forma regular y permanente por la prestación de su servicio. Quedan por tanto excluidos del mismo las percepciones de carácter accidental, las derivadas de la prestación de antigüedad y las que esta Ley considere que no tienen carácter salarial.

    Para la estimación del salario normal ninguno de los conceptos que lo integran producirá efectos sobre sí mismo.

    [Omissis]

    Parágrafo Cuarto: Cuando el patrono o el trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó

    . (Negrillas del Tribunal).

    Bajo este contexto, encontramos que esta disposición encuadra perfectamente en el aspecto debatido en el presente caso y, siendo los aportes al Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda (FAOV), contribuciones parafiscales, entonces, las mismas deben calcularse considerando el salario normal del trabajador, en atención a la definición de salario normal establecida en el prenombrado Parágrafo Segundo del Artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo.

    En base a los razonamientos que anteceden, esta Sentenciadora concluye que el término “ingreso total mensual” contenido en el numeral 1 del Artículo 172 de la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat, se debe interpretar conforme al texto del Parágrafo Segundo del Artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, tomando en cuenta la Ley marco de la seguridad social, en armonía con las consideraciones adoptadas por el Alto Tribunal, que se concretan en la aplicación de la noción de salario normal; de esta manera, este Tribunal declara procedente el alegato invocado por la recurrente al denunciar la errónea interpretación aplicada por la Administración Tributaria para la determinación de la base imponible para el cálculo de los aportes al Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda (FAOV), generando un acto administrativo viciado de nulidad absoluta en los términos descritos en el numeral 3 del artículo 240 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el numeral 3 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Así se decide.

    En complemento con lo expuesto, considera esta Sentenciadora que, para realizar una correcta interpretación de las normas sobre la contribución parafiscal del Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda (FAOV) administrado por el Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH), se debe partir del contenido del Artículo 203 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela referido a las leyes orgánicas, las cuales son definidas como aquellas -entre otras- que “…sirven de marco normativo de otras leyes…”.

    Teniendo en cuenta lo anterior, el sistema de seguridad social está regulado por la Ley Orgánica del Sistema de Seguridad Social, publicada en la Gaceta Oficial No. 37.600 del 30 de diciembre de 2002, como marco normativo que regula el sistema de la seguridad social y es de aplicación inmediata para todos los subsistemas y regímenes prestacionales, y como consecuencia el régimen prestacional de vivienda y hábitat se encuentra enmarcado dentro del Sistema de Seguridad Social, como lo dispone el artículo 19 de la mencionada Ley, que es del tenor siguiente:

    El Sistema de Seguridad Social, sólo a los fines organizativos, estará integrado por los sistemas prestacionales siguientes: Salud, Previsión Social y Vivienda y Hábitat. Cada uno de los sistemas prestacionales tendrá a su cargo los regímenes prestacionales mediante los cuales se brindará protección ante las contingencias amparadas por el Sistema de Seguridad Social…

    Asimismo, el artículo 116 de la Ley Orgánica del Sistema de Seguridad Social establece el salario mínimo urbano como base contributiva para el cálculo de todas las cotizaciones del Sistema de Seguridad Social.

    Conforme lo expuesto, sería contrario al sistema jerárquico de las normas, que una ley, consecuencia del marco normativo de la Ley Orgánica del Sistema de Seguridad Social, como lo es Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat, tenga una base de cálculo de la contribución parafiscal que exceda los parámetros de la ley rectora, contrariando a su vez el contenido del Artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo; por lo tanto, considera esta Juzgadora que por ingreso total mensual la norma se refiere al concepto de salario normal, pues lo contrario sería aceptar que una ley no orgánica pueda derogar una de naturaleza orgánica por definición del texto constitucional.

    Así tenemos, que esta disposición encuadra perfectamente en el aspecto debatido en el caso subiúdice, toda vez que los aportes al Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda (FAOV), constituyen contribuciones parafiscales al encontrarse insertas en dicha disposición. Entonces, las mismas deben calcularse considerando el salario normal del trabajador, de acuerdo a la acepción de salario normal establecida en el Parágrafo Segundo del Artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo.

    Al ser ello así, esta Juzgadora considera necesario referirse al criterio precisado por la Sala Constitucional de nuestro M.T. en Sentencia No. 301 de fecha 27 de febrero de 2007, con respecto a la interpretación del Artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en la cual se precisa el alcance y función del concepto de salario normal, en los términos sucesivos:

    “…En el caso de los ingresos percibidos con ocasión de la relación de trabajo, el artículo 31 de dicho texto legal define como enriquecimiento neto «los sueldos, salarios, emolumentos, dietas, pensiones, obvenciones y demás remuneraciones similares, distintas de los viáticos, obtenida por la prestación de servicios personales bajo relación de dependencia». La consideración de tales ingresos como enriquecimiento neto, impide entonces que sobre ese monto se sustraiga costo o deducción alguna.

    [Omissis]

    En el caso de las personas naturales cuya fuente de ingresos proviene de una relación laboral, la legislación impositiva tomó una amplísima base: «los sueldos, salarios, emolumentos, dietas, pensiones, obvenciones y demás remuneraciones similares, distintas de los viáticos, obtenida por la prestación de servicios personales bajo relación de dependencia». Esta noción, guarda correspondencia con lo que la doctrina del derecho laboral define como salario integral, a partir de lo dispuesto en el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, según el cual se «entiende por salario la remuneración, provecho o ventaja, cualquiera fuere su denominación o método de cálculo, siempre que pueda evaluarse en efectivo, que corresponda al trabajador por la prestación de su servicio y, entre otros, comprende las comisiones, primas, gratificaciones, participación en los beneficios o utilidades, sobresueldos, bono vacacional, así como recargos por días feriados, horas extras o trabajo nocturno, alimentación y vivienda».

    [Omissis]

    (…) la Sala es de la opinión que la norma que estipula los conceptos que conforman el enriquecimiento neto de los trabajadores, puede ser interpretada conforme a los postulados constitucionales, estimando que éste sólo abarca las remuneraciones otorgadas en forma regular (salario normal) a que se refiere el parágrafo segundo del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, con ocasión de la prestación de servicios personales bajo relación de dependencia, excluyendo entonces de tal base los beneficios remunerativos marginales otorgados en forma accidental, pues de lo contrario el trabajador contribuyente perdería estas percepciones –si no en su totalidad, en buena parte- sólo en el pago de impuestos.

    [Omissis]

    De esta manera, la Sala ejerciendo su labor de máxima intérprete de la Constitución ajusta la disposición legal antes referida a los postulados constitucionales, la cual además se adecua a la letra y espíritu del parágrafo cuarto del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, que dispone “cuando el patrono o el trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó”. Así se decide…”

    De igual manera, la aclaratoria de dicha sentencia número 301, dictada en fecha 09 de marzo de 2007, señaló:

    (…) Resalta la Sala: 1) que esta decisión se refiere al régimen impositivo de los asalariados, esto es de quienes perciben un salario por la prestación de un servicio; y 2) que los bonos y otras remuneraciones no regulares ni permanentes, no son pechables al no estar incluidas en el salario normal (…)

    En base a los razonamientos anteriores, esta Sentenciadora concluye que el término “ingreso total mensual” contenido en el numeral 1 del Artículo 172 de la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat, se debe interpretar conforme al texto del Parágrafo Segundo del Artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, tomando en cuenta su carácter de Ley marco de la seguridad social, en armonía con los principios constitucionales de capacidad económica y de prohibición de efectos confiscatorios de los tributos, señalados por la Sala Constitucional, que se concretan en la aplicación de la noción de salario normal. Por lo tanto, este ingreso total mensual se entiende como el salario normal del trabajador, en atención a la interpretación fijada por la Sala Constitucional acerca del sentido y alcance del concepto de salario normal; en consecuencia, este Tribunal declara procedente el alegato invocado por la recurrente en este aspecto, debiendo determinarse como base imponible para el cálculo de los aportes al Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda (FAOV), el salario normal del trabajador. Así se declara.

    En virtud de la situación planteada, este Órgano Jurisdiccional estima inoficioso entrar a conocer el resto de los alegatos esgrimidos por la representación de la contribuyente. Así se decide.

    IV

    DECISIÓN

    De acuerdo a las consideraciones precedentes, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la empresa ASAP EMPRESA DE TRABAJO TEMPORAL, C.A., contra la P.A. GF/0/2009-0270, de fecha 04 de agosto de 2009, notificada el 07 de agosto de 2009, emanada de la Gerencia de Fiscalización del Banco Nacional de Vivienda y Hábitat; por un monto total de Bs. F. 611.699,67 que comprende aportes y rendimientos, comprendido desde el 1° de enero de 2003 al 31 de octubre de 2008; y, en virtud de la presente decisión nula y sin efecto legal alguno..

    Esta sentencia tiene apelación en razón de la cuantía, en los términos descritos en el Artículo 278 del Código Orgánico Tributario y 10 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat.

    No hay condenatoria en costas procesales a la Administración Tributaria Parafiscal, atendiendo al criterio dictado por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia de fecha 30 de septiembre de 2009, caso: J.I.R.,

    Publíquese, Regístrese y notifíquese de esta decisión a los ciudadanos Procuradora General de la República y Presidente del Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH).

    Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a los veintinueve (29) días del mes de Junio 2010. Años 200º de la Independencia y 151º de la Federación.

    LA JUEZ PROVISORIA,

    M.I.C.

    LA SECRETARIA,

    K.U..

    La anterior sentencia se publicó en su fecha siendo las 2:59 p.m.

    LA SECRETARIA,

    K.U..

    Asunto No. AP41-U-2009-000468.-

    MIC/ar.-

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