REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 18 de enero de 2017
206º y 157º
ASUNTO: AF48-U-1999-000082
SENTENCIA DEFINITIVA: Nº PJ0082017000009.
Recurso Contencioso Tributario
“Vistos” con informes de la República
Recurrente: “C.A. DANAVEN”, inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda en fecha 17 de mayo de 1968, bajo el No. 47, Tomo 31-A.
Apoderado Judicial de la Recurrente: GUSTAVO E. SANTANDER C., titular de la cédula de identidad No. 6.900.998 e inscrito en el Inpreabogado bajo el No. 50.567.
Acto Recurrido: Resolución de Verificación de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor previamente afianzados No. MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-No.007/99 de fecha 29 de enero de 1999, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
Administración Tributaria Recurrida: Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT).
I
RELACIÓN CRONOLÓGICA
Se inicia el proceso con el escrito presentado en fecha 16 de marzo de 1999 (folios 1 al 18), por ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (Distribuidor para esa fecha) por el abogado GUSTAVO E. SANTANDER C., titular de la cédula de identidad No. 6.900.998 e inscrito en el Inpreabogado bajo el No. 50.567, actuando con el carácter de Apoderado Judicial de la contribuyente “C.A. DANAVEN”, inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda en fecha 17 de mayo de 1968, bajo el No. 47, Tomo 31-A.; facultado según documento poder autenticado por ante la Notaría Pública Cuarta del Municipio Chacao del Estado Miranda, en fecha 12 de marzo de 1999, bajo el No. 40, Tomo 24, de los libros de autenticaciones llevados por esa Notaría; en contra de la Resolución de Verificación de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor previamente afianzados No. MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-No.007/99 de fecha 29 de enero de 1999 (folios 22 al 25), emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual ordenó expedir Planillas de Liquidación a la contribuyente C.A. DANAVEN, por monto de CIENTO OCHO MILLONES CUATROCIENTOS TREINTA Y DOS MIL CUATROCIENTOS VEINTISÉIS BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 108.432.426,00) ahora expresados en CIENTO OCHO MIL CUATROCIENTOS TREINTA Y DOS BOLÍVARES FUERTES CON CUARENTA Y DOS CÉNTIMOS (Bs. 108.432,42).
La cantidad anterior fue convertida en virtud de la reconversión monetaria que entró en vigencia el primero (01) de Enero de 2008, según Decreto con rango, valor y fuerza de ley de Reconversión Monetaria Nº 5.229, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela No. 38.638 del seis (06) de Marzo de 2007.
Previa distribución efectuada en fecha 16 de marzo de 1999, por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (folio 30), este Tribunal a quien correspondió el conocimiento del asunto le dio entrada en fecha 24 de marzo de 1999 bajo el No. 1.164 (nomenclatura actual AF43-U-1999-000082), y ordenó librar las boletas de notificación respectivas (folio 31).
Cumplidas las notificaciones ordenadas y observando los extremos procesales correspondientes en fecha 10 de febrero de 2000, se dictó auto mediante el cual se admitió el presente Recurso Contencioso Tributario (folios 36 al 37).
En fecha 14 de marzo de 2000, se declaró la causa abierta a pruebas de conformidad con el artículo 193 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo (folio 38).
En fecha 24 de mayo de 2000 se dejó constancia de la oportunidad para la presentación de los informes (folio 43).
En fecha 21 de junio de 2000, el ciudadano GERARDO J. ANGULO ANSELMI, titular de la cédula de identidad No. 6.138.255 e inscrito en el Inpreabogado bajo el No. 43.767, actuando en representación del Fisco Nacional, consignó escrito de informes (folios 45 al 94).
En fecha 04 de julio de 2000, concluyó la vista en la presente causa (folio 96).
En fecha 27 de septiembre de 2016, la ciudadana Dra. Doris Isabel Gandica Andrade, en su carácter de Juez Titular, se aboca al conocimiento de la presente causa (folio 119).
II
ACTO RECURRIDO
La Gerencia Regional de Tributos Internos Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en fecha 29 de enero de 1999, dictó Resolución de Verificación de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor previamente afianzados No. MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-No.007/99, de la que se desprende que mediante revisión fiscal se constató y determinó lo siguiente:
1.- Créditos fiscales por importación no certificados por la respectiva Oficina Receptora de Fondos Nacionales, procediéndose al ajuste en la cantidad de Bs. F. 108.432,42, de conformidad con lo establecido en el artículo 27 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.
2.- Ajuste en la cantidad de Bs. F. 742.004,30, por exportaciones no certificadas por la Aduana de Puerto Cabello, de conformidad con lo establecido en el artículo 37 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y 24 de su Reglamento y el artículo 6 de la Providencia 129 del 13-09-1996. Ajuste en la cantidad de Bs. F. 255.616,61, por cuanto a la fecha de la emisión de la Resolución no se tenía respuesta acerca de las Certificaciones de algunos manifiestos de exportación de las Aduanas Simón Bolívar de Maiquetía y San Antonio del Táchira.
3.- Diferencias entre lo registrado por la contribuyente y lo certificado por las Aduanas respectivas, por cuanto la recurrente, para el cálculo de la prorrata utiliza el valor CIF en lugar del valor FOB, contraviniendo lo previsto en el numeral 2, literal f del artículo 58 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.
4.- La contribuyente registra sus ventas de exportación a una tasa cambiaria diferente a la declarada por la aduana, contraviniendo lo previsto en el numeral 2 literal g del artículo 58 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.
Con base a las consideraciones y determinaciones antes descritas la Gerencia antes mencionada ordenó expedir Planillas de Liquidación a la contribuyente C.A. DANAVEN, en la cantidad de CIENTO OCHO MIL CUATROCIENTOS TREINTA Y DOS BOLÍVARES FUERTES CON CUARENTA Y DOS CÉNTIMOS (Bs. 108.432,42), para los períodos de abril y mayo de 1997.
III
ALEGATOS DE LAS PARTES
I.- La recurrente.-
1.- Nulidad absoluta de los actos administrativos por vicios en el procedimiento y por violación del derecho de defensa (Inmotivación del acto administrativo recurrido).
Denuncia el apoderado judicial de la recurrente que la Administración Tributaria aplica un procedimiento de verificación establecido en la Providencia Administrativa No. 129 cuyo artículo 5 viola el principio de legalidad tributaria por establecer un requisito que no se encuentra previsto en la Ley. Asimismo señala que la Administración omitió aplicar el procedimiento de determinación de oficio sobre base cierta, que a su decir debía ser aplicado a fin de verificar la veracidad de los datos suministrados por su representada en torno a las declaraciones juradas de impuesto. Igualmente considera la falta de “razonamientos que respalden las resoluciones impugnadas” con la consecuente violación del derecho constitucional a la defensa.
2.- De la naturaleza jurídica del procedimiento efectuado por la Administración Tributaria. De la omisión del procedimiento de determinación de oficio sobre base cierta. No apertura del sumario administrativo. Violación al derecho a la defensa y del artículo 19 ordinal 4º de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
Considera el apoderado judicial de la contribuyente que la Resolución impugnada adolece de nulidad absoluta por originarse de un procedimiento de determinación de oficio sobre base cierta y no de un procedimiento de verificación.
Señala que el fundamento legal del procedimiento llevado a cabo por la Administración Tributaria es el que se encuentra previsto en el artículo 184 del Código Orgánico Tributario que debe ser seguido en los casos de reintegro de beneficios, siendo el caso de autos el correspondiente a la devolución de créditos fiscales contenido en el artículo 37 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor en concordancia con el artículo 58 de su Reglamento. Asimismo, sostiene que el 20-09-1996 fue publicada en Gaceta Oficial la Providencia No. 129, reformada mediante Providencia Administrativa No. 163 del 02-06-1997, publicada en Gaceta Oficial No. 36.220 del 04-06-1997, para ser utilizada por los funcionarios fiscales con la finalidad de otorgar o rechazar los créditos fiscales en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, solicitados por los contribuyentes exportadores.
Sostiene que en virtud de que la Administración, a su decir, realizó un procedimiento de determinación de oficio sobre base cierta, por cuanto inspectores fiscales se trasladaron a la sede de su representada, revisando los libros de la empresa y otros documentos, razón por la que ha debido proceder conforme a lo establecido en el Código Orgánico Tributario notificando de las actas de reparo y concediendo a su representada la oportunidad para la presentación de los descargos respectivos, lo cual no ocurrió en el presente caso, vulnerando así el derecho a la defensa de la misma. Contrariamente, la Administración se ampara en un procedimiento de verificación del cual no puede surgir una nueva determinación de la obligación tributaria o su inexistencia, por lo que afirma que ésta se excedió del simple procedimiento de verificación del que únicamente podría haber resultado la negativa o procedencia del beneficio solicitado.
3.- De la naturaleza del artículo 5º de la Providencia Administrativa No. 129 y violación del artículo 142 del Código Orgánico Tributario.
Luego de transcribir el artículo 5º mencionado, refiere que el artículo 37 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor en concordancia con el artículo 58 de su Reglamento establecen los requisitos para la procedencia de la solicitud de la recuperación de créditos fiscales para los exportadores, así como los documentos necesarios para su tramitación, aduciendo que la intención del legislador fue establecer la presentación de una solicitud seguida de un simple procedimiento de verificación fiscal a fin de cotejar la información solicitada a los fines de otorgar o no el beneficio de recuperación de créditos fiscales.
Afirma que el artículo 5º antes señalado, establece la posibilidad de que la Administración Tributaria pueda realizar actividades que van más allá de la simple verificación, propias de los procedimientos de determinación de oficio de conformidad con el artículo 142 del Código Orgánico Tributario.
4.- De la inmotivación de los reparos contenidos en los Actos Administrativos impugnados.
Expresa el apoderado judicial de la recurrente que en varios de los rubros reparados falta señalamiento preciso de los fundamentos de hecho o derecho que da lugar a los reparos efectuados por la Administración, configurándose así un vicio de procedimiento por inmotivación así como la violación al derecho a la defensa.
En apoyo a lo anterior, procede a exponer criterio doctrinario y jurisprudencial referente al vicio denunciado.
5.- Nulidad de los actos administrativos por vicios en la causa (falso supuesto) y por violación de normas legales.
El apoderado judicial de la recurrente considera improcedente el ajuste efectuado por la administración al monto de las ventas de exportación por cuanto a su decir, de la norma establecida en el artículo 58 numeral 2, literal f) no es posible interpretar que el valor FOB de los bienes de exportación constituye la base imponible de las ventas de exportación a los fines de la determinación del monto total del crédito recuperable del período, señalando que el único límite cuantitativo que existe en la Ley para la recuperación del impuesto soportado por los exportadores se encuentra establecido en el artículo 37 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor. Concluye afirmando que la Administración aplicó erradamente los artículos 18, 21 y 37 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor y 58 literal f) de su Reglamento.
En cuanto a las diferencias en la tasa de cambio aplicada para el registro de las exportaciones, manifiesta que la Administración no identifica las operaciones por ella objetadas, careciendo de motivación y encontrándose en estado de indefensión al no poder conocer los argumentos para su defensa. Asimismo acota que la objeción formulada por la Administración está basada en un falso supuesto de derecho consistente en una errada interpretación y aplicación de las normas de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y su Reglamento, que ordenan ajustar la base imponible del impuesto en caso de variaciones positivas o negativas del tipo de cambio.
Respecto del rechazo de créditos fiscales por la falta de presentación del certificado de pago del banco y certificación de exportación de la Aduana o su Registro en los Libros de Aduana, alega que el mismo viola lo dispuesto en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y en su Reglamento, donde se establece que el medio de prueba de pago de los impuestos por importaciones es la planilla de pago sellada por el Banco sin que se mencione la certificación del referido instrumento por parte del Banco. Agrega que la solicitud de dicha certificación pone a su representada en la difícil posición de hacer depender la procedencia del beneficio de la actuación de un tercero que no tiene ningún interés en el mismo, la cual extiende al requisito de certificación por parte de la Aduana, añadiendo que no puede su representada verse afectada en su derecho por descuido o negligencia manifiesta de las autoridades aduaneras, considerando suficiente a los fines señalados, la existencia de los manifiestos de exportación que soportan todas y cada una de las exportaciones realizadas por la empresa.
II.- La República.
La representación fiscal en el escrito de Informes presentado, luego de ratificar en todas y cada una de sus partes el acto administrativo contenido en la Resolución impugnada, expuso lo siguiente:
1.- En relación a la nulidad de la Resolución impugnada planteada por la recurrente en virtud de la prescindencia del procedimiento sumario administrativo previsto en el artículo 142 y siguientes del Código Orgánico Tributario, la representación fiscal, luego de señalar los supuestos contenidos en el Código para la aplicación de dicho procedimiento sumario y de transcribir el artículo 118 ejusdem, expresa que en el caso de autos, la Administración Tributaria procedió de conformidad con lo previsto en el artículo 112 del Código Orgánico Tributario en concordancia con los artículos 5 y 6 de la Providencia No. 129 del 13-09-1996, a verificar la procedencia o no de la recuperación de los créditos fiscales solicitados, por lo que a su decir, no se materializa la nulidad alegada por la recurrente. Igualmente, luego de transcribir los artículos 37 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y 58 de su Reglamento, sostiene que los contribuyentes exportadores tienen el derecho de recuperar el impuesto soportado con ocasión a la realización de su actividad mediante solicitud y cumpliendo con los requisitos exigidos a tal fin.
2.- En cuanto a la inmotivación total y absoluta de la Resolución impugnada, la representación fiscal expuso criterio jurisprudencial y doctrinario respecto del vicio señalado, acotando que en el presente caso el acto administrativo se encuentra suficientemente motivado por cuanto se ha especificado la base legal en que se funda. Por otra parte, advierte que la recurrente incurre en contradicción al denunciar el vicio de inmotivación junto con el vicio de falso supuesto según el cual la Administración ha errado en la apreciación de los hechos y en la interpretación de la base legal. Asimismo, niega que se le haya violado el derecho a la defensa, en virtud de que ésta conoce los supuestos de hecho y de derecho en que se funda la Administración para rechazar los créditos, en razón de lo cual ha podido plantear su defensa a través del recurso contencioso tributario.
3.- Respecto del vicio de falso supuesto denunciado, la representación fiscal sostiene que la interpretación que hace la recurrente en relación al valor de las mercancías según lo establecido en el numeral 2, literal “f” del artículo 58 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, es errada por cuanto del mismo se desprende que el valor referencial para hacer uso del beneficio de recuperación de créditos fiscales en el denominado valor FOB y no el valor CIF, a cuyos efectos sostiene una amplia disertación sobre las incidencias del mismo.
Referente al falso supuesto por errada interpretación y aplicación de las normas de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y falta de identificación de las operaciones al objetar las diferencias en la tasa de cambio aplicada para el registro de las exportaciones, la representación fiscal aduce la inexistencia de actividad probatoria por parte de la recurrente, donde sólo se limitó a invocar una supuesta irregularidad por parte de la Administración Tributaria sin demostrar asidero legal alguno y afirma haber determinado de manera fehaciente que a la contribuyente le fue constatado un registro de ventas de exportación a una tasa cambiaria diferente a la declarada por la Aduana y menor a la utilizada en sus registros contables, lo que a su decir, originó ventas de exportación por encima del valor a declarar para el cálculo del prorrateo, contraviniendo lo previsto en el numeral 2 literal “g” del artículo 58 del Reglamento de la Ley referida. Aunado a lo precedentemente expuesto, alega la representación fiscal que de la fiscalización efectuada se determinó una declaración distinta a lo ordenado en el artículo 239 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas según el cual el valor de las mercancías en aduanas se establecerá en bolívares cuyo valor en moneda extranjera se hará al tipo de cambio nominal establecido por el Banco Central de Venezuela para la fecha de llegada de la mercancía al lugar venezolano habilitado para su importación.
IV
DE LAS PRUEBAS PROMOVIDAS POR LAS PARTES
Se advierte que ninguna de las partes promovió pruebas en la oportunidad legal correspondiente. No obstante, junto con el escrito de recurso la recurrente consignó los siguientes documentos:
1.- Original de poder que acredita la representación del apoderado judicial de la recurrente (folios 19 y 21).
2.- Original de Resolución de Verificación de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor previamente afianzados No. MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-No.007/99 de fecha 29 de enero de 1999, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y sus Anexos (folios 26 al 29).
ANÁLISIS DE LOS DOCUMENTOS APORTADOS
Referente al documento mediante el cual la ciudadana María Ignacia Cure, titular de la cédula de identidad No. 9.965.435, actuando en su carácter de representante judicial de la empresa “C.A. DANAVEN”, otorga poder especial al ciudadano abogado GUSTAVO E. SANTANDER C., titular de la cédula de identidad No. 6.900.998 e inscrito en el Inpreabogado bajo el No. 50.567, este Juzgado destaca que el mismo constituye documento privado reconocido, y considerando que éstos no fueron impugnados por la parte contraria, se les asigna fuerza probatoria, de conformidad con lo establecido en el artículo 1.363 del Código Civil. Así se decide.
En cuanto al original de la Resolución impugnada y sus anexos, se observa que el mismo se califica como un documento administrativo, al contener una declaración de voluntad, conocimiento, juicio y certeza emitida por un funcionario competente, con arreglo al caso y a los fines de producir efectos jurídicos, y por cuanto los mismos se encuentran en una categoría intermedia entre los documentos públicos y privados, equiparados con los documentos auténticos, les otorga fuerza probatoria, en los límites de la presunción de veracidad que les rodea, mientras no se pruebe lo contrario. Así se decide.
V
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
De la lectura efectuada a toda la documentación que corre inserta en el expediente, se desprende que la controversia planteada en el caso sub júdice se contrae a determinar si procede la nulidad del acto administrativo contenido en la Resolución de Verificación de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor previamente afianzados No. MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-No.007/99 de fecha 29 de enero de 1999, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
Asimismo, se advierte que estudiados los alegatos esgrimidos por la recurrente, resulta oficioso entrar a conocerlos siguiendo un orden distinto al expuesto en el escrito recursivo; bien por su naturaleza y por el efecto que pueda producir el pronunciamiento de este Tribunal, respecto al resto de los argumentos. Así, las denuncias presentadas por la contribuyente se corresponden a: i) la nulidad de la Resolución impugnada por omisión del procedimiento de determinación de oficio y del artículo 19 ordinal 4º de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, así como la supuesta ilegalidad del artículo 5º de la Providencia Administrativa No. 129 y violación del artículo 142 del Código Orgánico Tributario. ii) si la Resolución impugnada adolece del vicio de inmotivación y violación al derecho a la defensa, y iii) si la Resolución impugnada adolece del vicio de falso supuesto denunciado.
Determinada la litis pasa este Tribunal a decidir y al efecto observa:
i) Nulidad de la Resolución impugnada por omisión del procedimiento de determinación de oficio y del artículo 19 ordinal 4º de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, así como la supuesta ilegalidad del artículo 5º de la Providencia Administrativa No. 129 y violación del artículo 142 del Código Orgánico Tributario.
Considera el apoderado judicial de la contribuyente que la Resolución impugnada adolece de nulidad absoluta por originarse de un procedimiento de determinación de oficio sobre base cierta y no de un procedimiento de verificación por cuanto inspectores fiscales se trasladaron a la sede de su representada, revisando los libros de la empresa y otros documentos, razón por la que ha debido proceder conforme a lo establecido en el Código Orgánico Tributario notificando de las actas de reparo y concediendo a su representada la oportunidad para la presentación de los descargos respectivos, lo cual no ocurrió en el presente caso, vulnerando así el derecho a la defensa de la misma.
Asimismo, denuncia que la Administración Tributaria aplica un procedimiento de verificación establecido en la Providencia Administrativa No. 129 cuyo artículo 5 viola el principio de legalidad tributaria por establecer un requisito que no se encuentra previsto en la Ley, que además establece la posibilidad de que la Administración Tributaria pueda realizar actividades que van más allá de la simple verificación, propias de los procedimientos de determinación de oficio de conformidad con el artículo 142 del Código Orgánico Tributario.
Por su parte, la representación de la Republica considera que la Administración Tributaria procedió a verificar la procedencia o no de la recuperación de los créditos fiscales solicitados, de conformidad con lo previsto en el artículo 112 del Código Orgánico Tributario en concordancia con los artículos 5 y 6 de la Providencia No. 129 del 13-09-1996, por lo que a su decir, no se materializa la nulidad alegada por la recurrente.
Así las cosas, esta Juzgadora considera pertinente transcribir criterio jurisprudencial esbozado en sentencia No. 00677 de fecha 09-05-2007 dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que expresó:
Por vía jurisprudencial se ha sostenido en forma pacífica y reiterada que cuando el reparo fiscal deviene por efecto de una declaración de impuesto o de una solicitud expresa de reintegro, la actividad fiscalizadora debe circunscribirse en una simple verificación de los datos y pretensión del contribuyente, sin necesidad de abrir el procedimiento de determinación tributaria contemplada en el Código Orgánico Tributario, a través del cual tenga que levantarse un acta inicial de fiscalización y se le exija un escrito de descargo.
La principal justificación a la posición que antecede radica en que la contribuyente se encuentra enterada de todas las circunstancias de hecho y de derecho que rodean su pretensión.
Lo anterior, en modo alguno puede interpretarse como una vulneración a los derechos fundamentales al debido proceso y a la defensa, pues a esta situación nuestro legislador patrio consagró el recurso jerárquico en vía administrativa y el contencioso tributario en sede judicial.
Es así, como esta Sala en sentencia N° 00083 de fecha 29 de enero de 2002, caso: Aquamarina de la Costa, C.A., sostuvo lo siguiente:
“…desde hace mucho tiempo esta Sala ha sostenido, reiteradamente, que cuando el reparo fiscal sigue a una declaración de impuestos o a una solicitud expresa de reintegro, y proviene de las diferencias y contradicciones que encuentre la Administración Tributaria en dicha declaración o solicitud, lo que la Fiscalización debe hacer es una simple verificación de los datos y pretensión de la contribuyente. En tal caso, la contribuyente está perfectamente enterada de todas las circunstancias de derecho y de hecho que rodean su pretensión y, por tanto, no parece necesario que se siga el procedimiento de determinación tributaria y que, en consecuencia, se levante un acta inicial de fiscalización y se le exija al mismo contribuyente un escrito de descargo, tal como si sus pretensiones fueran desconocidas por él. Por esta razón es que en estos casos de declaraciones y solicitudes de reintegro, el procedimiento es simplemente de verificación por la autoridad fiscal de los hechos y fundamentos de derecho que justifican la declaración o solicitud del recurrente. También es preciso insistir en que, en estos casos de simple verificación de las declaraciones o solicitudes, la Administración Tributaria debe, mediante resolución expresa, motivar suficientemente dicha objeción a fin de que la contribuyente conozca las razones que llevaron a la Administración Tributaria a modificar los resultados de su declaración y, en consecuencia, pueda ejercer los correspondientes recursos administrativos y judiciales de que dispone para su legítima defensa. Así se declara.
En el caso de autos, la contribuyente pretende que la Administración Tributaria le reconozca créditos fiscales por un poco más de 65 millones de bolívares y le presenta, a solicitud de aquélla, las pruebas, facturas, libros y documentos de importación y exportación que, a su juicio, demuestran sus compras y los impuestos al consumo que ella pagó por las adquisiciones de bienes y servicios. A su vez, y como es natural, antes de aceptar tal petición, el Fisco ejerce su derecho de verificación tributaria, de conformidad con lo previsto en el artículo 118 del Código Orgánico Tributario, originándose la resolución de verificación de créditos fiscales, objeto de esta impugnación, no siendo necesario, a juicio de esta Sala, llenar los extremos del procedimiento de determinación tributaria previstos en los artículos 142 y siguientes del Código Orgánico Tributario, por lo cual en el dispositivo del fallo se revocará este parcialmente. Así se declara.
De manera que ciertamente, como lo alega la representación fiscal, la recurrida inaplicó sin ninguna justificación la norma contenida en el artículo 118 del Código Orgánico Tributario, así como también las disposiciones contenidas en los artículos 5 y 6 de la Providencia No. 129, de fecha 13 de septiembre de 1996, que regula la verificación de la información suministrada por la recurrente en casos de reintegro…”.
La transcripción que antecede, deja en evidencia una vez más que en el reparo que sigue a una solicitud expresa de reintegro de créditos fiscales, como es el caso bajo estudio, el ejercicio de la fiscalización debe someterse solo a una verificación, pues por una parte esta función de verificar sobre esa solicitud no implica una determinación de la existencia y cuantía de obligación tributaria alguna; y por la otra, porque la contribuyente se encuentra enterada de las circunstancias de hecho y de derecho que rodean su pretensión y sobre la cual versa la decisión de la Administración Tributaria.
Y así, igualmente se desprende de las normas contenidas en los artículos 5 y 6 de la Providencia Administrativa N° 129 del 13 de septiembre de 1996, publicada en la Gaceta Oficial N° 36.048 de fecha 20 de septiembre de 1996, referida al Procedimiento de Recuperación de los Créditos Fiscales por parte de los Exportadores Contribuyentes Ordinarios del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, donde se señaló textualmente:
“Artículo 5°: Recibida la solicitud en los términos previstos en los artículos anteriores, la Administración Tributaria practicará todas las actuaciones necesarias para el conocimiento del asunto que debe decidir y ordenará que se practiquen las diligencias pertinentes, se elaboren los informes y se evacuen las pruebas de conformidad con el artículo 139 del Código Orgánico Tributario, autorizando a los funcionarios adscritos a la misma para practicar las diligencias de investigación con el objeto de establecer la procedencia de la solicitud de recuperación del crédito fiscal.
Artículo 6°: La Administración Tributaria, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 112 y 141 del Código Orgánico Tributario, podrá solicitar información de las Gerencias de Aduanas Principales y Subalternas respectivas, o de cualquier otra dependencia interna, la cual deberá ser evacuada en el plazo máximo de quince (15) días hábiles. Así mismo podrá solicitar información de organismos nacionales e internacionales, públicos o privados, para el reconocimiento del asunto sometido a su examen, la cual deberá ser evacuada en el plazo máximo de veinte (20) días hábiles”.
De tal manera, que la intención del legislador al establecer la función de verificación fue la de sistematizar en forma más acabada los procedimientos que debe seguir la Administración Tributaria en el ejercicio de sus facultades, sin que nada obste para que pueda desplegar su potestad sancionadora.
Visto el criterio planteado, este Tribunal observa que en el presente caso la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho por cuanto aplicó el procedimiento de verificación, ampliamente descrito en el fallo anterior, el cual dada su naturaleza no contempla un procedimiento contradictorio, pues esto sólo procede en los supuestos de fiscalización de la exactitud de las declaraciones presentadas por los contribuyentes y en los procedimientos de determinación de oficio de las obligaciones tributarias. Por tal razón no hubo violación al procedimiento previsto en el artículo 142 del Código Orgánico Tributario, como fuera denunciado por la recurrente. Así se declara.
Asimismo, de la sentencia parcialmente transcrita se desprende que la Providencia No. 129 de fecha 13-09-1996, regulaba lo atinente a la verificación de la información suministrada por la recurrente en casos de reintegro tributario, razón por la que se desestima la denuncia sobre la ilegalidad de lo previsto en el artículo 5º previsto en dicha Providencia por carecer de fundamento. Así se decide.
ii) Si la Resolución impugnada adolece del vicio de inmotivación y violación al derecho a la defensa.
Expresa el apoderado judicial de la recurrente que en varios de los rubros reparados falta señalamiento preciso de los fundamentos de hecho o derecho que da lugar a los reparos efectuados por la Administración, configurándose así un vicio de procedimiento por inmotivación así como la violación al derecho a la defensa.
Por su parte, la representación fiscal acota que en el presente caso el acto administrativo se encuentra suficientemente motivado por cuanto se ha especificado la base legal en que se funda, añadiendo que la recurrente incurre en contradicción al denunciar el vicio de inmotivación junto con el vicio de falso supuesto y, niega la violación al derecho a la defensa denunciado.
En este sentido, es importante señalar sobre la existencia de los vicios de falso supuesto e inmotivación, que una cosa es la carencia de motivación y otra, la motivación falsa o errónea, caso en el cual, el acto está aparentemente motivado, pero su análisis revela que es errónea la apreciación de los hechos o la falsedad de los mismos, lo que se detecta en la exposición que de ellos hace la autoridad al dictar el acto. Es por eso que la jurisprudencia ha señalado que tales vicios no pueden coexistir, por cuanto si se denuncia el vicio de falso supuesto, es porque se conocen las razones por las cuales la administración dicta el acto, siendo por ende incompatibles ambas denuncias.
En efecto, la insuficiente motivación de los actos administrativos, sólo da lugar a su nulidad cuando no permite a los interesados conocer los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron los motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión, pero no cuando, a pesar de su suscinta motivación, permite conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por la Administración.
Expresados los argumentos anteriores, este Tribunal desestima por excluyente, el alegato de inmotivación alegado y entra a conocer del falso supuesto planteado respecto a la Resolución recurrida en el presente asunto. Así se declara.
Igualmente, desestima la denuncia efectuada respecto a la violación al derecho a la defensa, por cuanto de autos se desprende que la contribuyente pudo conocer las razones de hecho y de derecho que motivaron el acto administrativo impugnado, pudiendo en consecuencia ejercer plenamente su derecho a la defensa. Así se decide.
iii) Si la Resolución impugnada adolece del vicio de falso supuesto denunciado.
El apoderado judicial de la recurrente sostiene la existencia del vicio del falso supuesto por error de derecho en la aplicación de las normas sobre diversos puntos.
En primer lugar, considera improcedente el ajuste efectuado por la administración al monto de las ventas de exportación por cuanto a su decir, de la norma establecida en el artículo 58 numeral 2, literal f) no es posible interpretar que el valor FOB de los bienes de exportación constituye la base imponible de las ventas de exportación a los fines de la determinación del monto total del crédito recuperable del período, señalando que el único límite cuantitativo que existe en la Ley para la recuperación del impuesto soportado por los exportadores se encuentra establecido en el artículo 37 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.
Por su parte, la representación fiscal sostiene que la interpretación que hace la recurrente en relación al valor de las mercancías según lo establecido en el numeral 2, literal “f” del artículo 58 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, es errada por cuanto del mismo se desprende que el valor referencial para hacer uso del beneficio de recuperación de créditos fiscales es el denominado valor FOB y no el valor CIF.
Para aclarar si existe la improcedencia del ajuste efectuado por la Administración Tributaria al monto de las ventas de exportación declaradas por la recurrente, esta Juzgadora considera prudente transcribir parcialmente el contenido del artículo 58 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, aplicable en razón del tiempo el cual establece:
Artículo 58.- La recuperación del crédito fiscal para los exportadores, podrá efectuarse, previa solicitud a la Administración Tributaria, mediante uno de los dos procedimientos establecidos en el artículo 37 de la Ley y los requisitos siguientes:
(… Omissis…)
2.- (… omissis…)
La solicitud de recuperación del exportador, que tendrá el carácter de declaración jurada, deberá contener, como mínimo, las siguientes especificaciones:
(…Omissis…)
f) Descripción, cantidad, valor total FOB, de la mercancía exportada, que indique la declaración de aduanas y conste en la correspondiente factura comercial y conocimiento de embarque. Si la operación incluye el precio del flete y del seguro, éstos deberán indicarse por separado del precio FOB. Para este efecto, el valor FOB deberá ser el del valor aduanero de importación en el lugar de destino; o el precio de la etapa mayorista del bien exportado, considerado también en el lugar de destino, restándole la suma del precio del flete, del seguro y en su caso, de la utilidad bruta aplicable al bien, en dicha etapa y lugar.
De la norma supra transcrita se infiere que para que los exportadores recuperen sus créditos fiscales, además de efectuar una solicitud ante la Administración Tributaria establecida en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, deben cumplir con los requisitos establecidos en el artículo antes transcrito, de los cuales se infiere que el recurrente de marras debió registrar el valor FOB de las mercancías exportadas y no el valor CIF. Así, la Administración Tributaria actúo conforme a derecho al exigir que para el cálculo de la base imponible se tome el valor FOB de la mercancía, en virtud, de que el valor en aduanas de exportación es aquel colocado en el puerto de salida u origen, ya que, en efecto, el valor de aduana en las exportaciones, es aquel que tiene la mercancía colocada en el puerto de salida, sin que se incluya el seguro y el flete, pues estos valores se agregan cuando la mercancía llega a su destino. Es decir, el valor de exportación (valor FOB) incluye sólo los gastos incurridos para colocar la mercancía en el sitio habilitado para la exportación, en el que no debe incluirse el seguro y el flete, razón por la cual la recurrente de marras no debió incluir tales valores a los efectos del cálculo del débito fiscal, tal y como lo señala el artículo 58 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.
En consecuencia, este Tribunal, desestima el vicio de falso supuesto en este particular, ya que la Administración Tributaria actuó apegada a la normativa legal aplicable. Así de declara.
En segundo lugar, en cuanto a las diferencias en la tasa de cambio aplicada para el registro de las exportaciones, manifiesta el apoderado judicial de la recurrente que la Administración no identifica las operaciones por ella objetadas, careciendo de motivación y encontrándose en estado de indefensión al no poder conocer los argumentos para su defensa. Asimismo acota que la objeción formulada por la Administración está basada en un falso supuesto de derecho consistente en una errada interpretación y aplicación de las normas de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y su Reglamento, que ordenan ajustar la base imponible del impuesto en caso de variaciones positivas o negativas del tipo de cambio.
Por su parte, la representación fiscal aduce la inexistencia de actividad probatoria por parte de la recurrente, donde sólo se limitó a invocar una supuesta irregularidad por parte de la Administración Tributaria sin demostrar asidero legal alguno y afirma haber determinado de manera fehaciente que a la contribuyente le fue constatado un registro de ventas de exportación a una tasa cambiaria diferente a la declarada por la Aduana y menor a la utilizada en sus registros contables, lo que a su decir, originó ventas de exportación por encima del valor a declarar para el cálculo del prorrateo, contraviniendo lo previsto en el numeral 2 literal “g” del artículo 58 del Reglamento de la Ley referida.
En tal sentido, el literal “g” del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor establece:
Artículo 58.- La recuperación del crédito fiscal para los exportadores, podrá efectuarse, previa solicitud a la Administración Tributaria, mediante uno de los dos procedimientos establecidos en el artículo 37 de la Ley y los requisitos siguientes:
(… Omissis…)
g) Indicación de la moneda en que se efectúa la operación y el tipo de cambio vigente para la compra de la divisa correspondiente, determinado, en su caso, por el Banco Central de Venezuela, para la fecha de registro de la declaración de aduanas.
Esta Juzgadora observa que la recurrente nuevamente alega inmotivación junto con el falso supuesto indicando desconocer en cuáles registros de exportación aplica la diferencia en la tasa de cambio. No obstante, visto que la Administración señala que “en muchos casos la tasa cambiaria declarada por la aduana es menor a la utilizada por la contribuyente en sus registros contables, lo que origina ventas de exportación por encima del valor a declarar para el cálculo del prorrateo” lo cual redunda en que el monto de crédito fiscal a reintegrar sea mayor, habiendo basado su apreciación en la inobservancia del literal g) del artículo 58 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, visto que la recurrente no desplegó actividad probatoria alguna que desvirtuara el contenido del acto administrativo impugnado, el cual goza de una presunción de legalidad y legitimidad en cuanto a los hechos señalados, en consecuencia se declara improcedente la objeción formulada y conforme a derecho la actuación tributaria. Así se decide.
En tercer lugar, respecto del rechazo de créditos fiscales por la falta de presentación del certificado de pago del banco y certificación de exportación de la Aduana o su Registro en los Libros de Aduana, alega que el mismo viola lo dispuesto en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y en su Reglamento, donde se establece que el medio de prueba de pago de los impuestos por importaciones es la planilla de pago sellada por el Banco sin que se mencione la certificación del referido instrumento por parte del Banco.
A este respecto, esta Juzgadora aprecia la existencia de una errada interpretación por parte del apoderado judicial de la recurrente, toda vez que la Administración actuó en conformidad con la Resolución No. 129 de fecha 13-09-1996, la cual en conjunción con toda la normativa vigente para la fecha le otorga a la Administración Tributaria amplias facultades de investigación a los fines de la correcta determinación de los reintegros a efectuar. A tal efecto, la Resolución impugnada expresa que “de la relación de importaciones entregadas por la contribuyente para su revisión, se evidenció que la documentación que ampara la nacionalización de la mercancía está correcta, contabilizada tal y como lo establece la norma, sin embargo, se observaron créditos fiscales que no están conformes con lo registrado en los libros de compras.” En este sentido, la Administración, a través de la revisión de las certificaciones bancarias solicitadas a diferentes Oficinas Receptoras de Fondos Nacionales objetó la cantidad total de Bs. 108.432.426,00 ahora expresados en Bs. F. 108.432,42.
En este orden de ideas, es necesario destacar que la manera de demostrar la existencia del crédito es tan amplia que incluso la jurisprudencia ha mencionado que el hecho de que una factura o documento equivalente no cuente con todos los requisitos exigidos en la Ley no impide su deducción. Igualmente, la Sala Político Administrativa de nuestra Máximo Tribunal, ha señalado que en el proceso contencioso tributario existe libertad de prueba, contando el contribuyente con la oportunidad de promover no sólo las facturas sino cualquier documento equivalente que demuestre el crédito fiscal, aún sin la necesidad de que cumpla con la totalidad de los requisitos legales exigidos (Vid. Sentencia No. 04581 de fecha 30 de junio de 2005) y en razón de que la recurrente no desplegó actividad probatoria alguna en la oportunidad legal correspondiente, que desvirtuara el contenido del acto administrativo impugnado, el cual goza de una presunción de legalidad y legitimidad en cuanto a los hechos señalados, en consecuencia se declara improcedente la objeción formulada y conforme a derecho la actuación tributaria. Así se decide.
VI
DECISIÓN
Cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, y por las razones que han sido expuestas, este Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana, administrando justicia, en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil “C.A. DANAVEN”, contra la Resolución de Verificación de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor previamente afianzados No. MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-No.007/99 de fecha 29 de enero de 1999, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En consecuencia:
PRIMERO: Se CONFIRMA la Resolución de Verificación de Créditos Fiscales de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor previamente afianzados No. MH/SENIAT/GRTI-RCE/DR-No.007/99 de fecha 29 de enero de 1999, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
SEGUNDO: Se condena en costas a la recurrente en un tres por ciento (3%) del monto de la cuantía del recurso, en virtud de haber resultado totalmente vencido en la presente causa de conformidad con lo previsto en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario.
Se imprimen dos ejemplares a un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación de la sentencia, el segundo para que repose en original en el respectivo copiador de sentencias definitivas.
Publíquese, Regístrese y Notifíquese.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en Caracas, a los dieciocho (18) días del mes de enero de dos mil diecisiete (2017). Año 206° de la Independencia y 157° de la Federación.
LA JUEZ TITULAR,
DRA. DORIS ISABEL GANDICA ANDRADE.
LA SECRETARIA TITULAR,
ABG. ROSSYLUZ MELO DE CARUSO.-
En la fecha de hoy, dieciocho (18) de enero de dos mil diecisiete (2017), siendo las 11 de la mañana (11a.m.) se publicó la anterior Sentencia Definitiva Nº PJ00082017000009.-
LA SECRETARIA TITULAR,
ABG. ROSSYLUZ MELO DE CARUSO.-
