SENTENCIA DEFINITIVA Nº 2367
FECHA 06/04/2017
REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la
Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
206º y 158°
Asunto Nº AP41-U-2013-000222
“VISTOS” con informes de ambas partes.
En fecha 13 de mayo de 2013, fue recibido en la Unidad de Recepción y distribución de Documentos (U. R. D. D.) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, el Recurso Contencioso Tributario interpuesto en la misma fecha, por el ciudadano ROGELIO JESÚS BIORD DE LA CRUZ, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N°: V- 3.589.120, actuando en su carácter de coheredero de la SUCESIÓN BIORD RODRÍGUEZ ROGELIO, actuando en representación de las ciudadanas BENITA DE LA CRUZ BIORD Y BELKIS AUXILIADORA BIORD DE LA CRUZ, venezolanas mayores de edad titulares de las cédulas de identidad Nros.: V-78.151 y 4.843.461 respectivamente, debidamente asistido por CARLA SILVEIRA CALDERÍN, Abogado en ejercicio, inscrita en el Inpreabogado bajo el N°: 43.041, contra la Resolución Nº: SNAT/INTI/GRTI/RCA/STILAM/ASA/2013-005, de fecha 18 de marzo de 2013, dictada por el Jefe del Sector de Tributos Internos de los Altos Mirandinos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificada el 04 de abril de 2013, a través de la cual se confirmó el Acta de Reparo N°: SNAT/INTI/GRTI/RCA/STILAM/AVA/2011-229-10, de fecha 17 de abril de 2012, así como las cantidades NOVECIENTOS CUARENTA Y OCHO MIL CUATROCIENTOS NOVENTA Y DOS BOLÍVARES CON NOVENTA CÉNTIMOS
(Bs. 948.492,90), UN MILLÓN SETECIENTOS CINCUENTA Y SEIS MIL QUINIENTOS TREINTA Y CINCO BOLÍVARES CON OCHENTA CÉNTIMOS (Bs. 1.756.535,80) y CUATROCIENTOS SESENTA Y NUEVE MIL SETECIENTOS NOVENTA BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 469.790,00) por concepto de impuesto en materia de sucesiones, donaciones y demás ramos conexos, multa e intereses moratorios en materia de impuesto sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos
En fecha 13 de mayo de 2013, se recibió el asunto de la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas (URDD) los recaudos correspondientes al recurso ejercido, formándose expediente bajo el Nº AP41-U-2012-000614, al cual se le dio entrada el 16 de mayo del mismo año, ordenando la notificación a los ciudadanos Procurador General de la República, a la Fiscal del Ministerio Público, al Gerente Regional de Tributos Internos y al Jefe del Sector de Tributos Internos de los Altos Mirandinos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), oficiando a este último a los fines de que remitan a este Órgano Jurisdiccional el expediente administrativo de la referida contribuyente.
Así, al Procurador General de la República, a la Fiscal del Ministerio Público, al Gerente Regional de Tributos Internos y al Jefe del Sector de Tributos Internos de los Altos Mirandinos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) fueron notificados en fechas 25/07/2013, 24/05/2013, 25/06/2013 y 19/07/2013 respectivamente, siendo consignadas las referidas boletas de notificación en fechas 23/09/2003, 28/10/2003, 28/10/2003 y 05/11/2003, en el mismo orden. A los fines de lograr la práctica de la notificación al último de los nombrados se ordenó librar despacho de comisión al Juez Primero del Municipio Guaicaipuro de la Circunscripción Judicial del Estado Miranda.
Por Sentencia Interlocutoria S/N de fecha 24 de septiembre de 2013, este Órgano Jurisdiccional admitió en cuanto ha lugar en derecho el recurso contencioso tributario, ordenando la tramitación y sustanciación del mismo. La causa quedó abierta a pruebas, derecho del cual hizo uso sólamente la representación judicial SUCESIÓN BIORD RODRÍGUEZ ROGELIO, mediante escrito presentado en fecha 03 de octubre de 2013, por el ciudadano ROGELIO JESÚS BIORD DE LA CRUZ, supra identificado, en el cual promovió los siguientes medios:
(I) Prueba de Informes, solicitando se oficiara al Banco Central de Venezuela, a los fines de que suministrara la siguiente información: ¿Cuáles han sido los Índices Generales de Precios al Consumidor del Área Metropolitana de Caracas, así como el porcentaje de inflación para los períodos comprendidos entre diciembre de 2004 hasta abril de 2010, ambos inclusive?
(II) Prueba de Exhibición del expediente administrativo llevado por la Administración Tributaria Nacional, específica mente por la Gerencia de Tributos Internos Región Capital del Sector de Tributos Internos de los altos Mirandinos del SENIAT, con ocasión a las actuaciones que dieron origen a la presente disputa judicial y;
(III) Documentales: a) Acta de Reparo Acta de Reparo N°: SNAT/INTI/GRTI/RCA/STILAM/AVA/2008-468-017, de fecha 14 de julio de 2009, emanada de la Gerencia de Tributos Internos Región Capital del sector de Tributos Internos de los altos Mirandinos del SENIAT.
b) Copia del Índice General de Precios al Consumidor.
El 10 de octubre de 2013, se agregó a los autos el escrito de promoción de pruebas consignado, según consta en notas de secretaría estampadas al efecto. Sobre los medios promovidos, este Tribunal se pronunció por Sentencia Interlocutoria S/N de fecha 21 de octubre de 2013, admitiendo todos los medios por no ser manifiestamente ilegales ni impertinentes.
En la oportunidad para que tuviera lugar el acto de informes, compareció la representación judicial de la República, quien presentó informes constantes de veinticinco (25) folios útiles. Igualmente, compareció el hoy recurrente, quien consignó sus conclusiones escritas constante de cuarenta y dos (42) folios útiles, quedando abierto al lapso para presentar las observaciones a los informes de la contraria. De ese derecho no hizo uso ninguna de las partes, iniciando así el lapso para dictar sentencia en la causa el día 15 de marzo de 2014.
Por auto de fecha 23 de marzo de 2017, ésta Juzgadora se abocó al conocimiento y decisión de la presente causa, concediéndole a las partes el lapso de Ley para ejercer el eventual derecho de recusación.
II
ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS
En fecha 17 de abril de 2012, la Administración Tributaria del sector de Tributos Internos de los Altos Mirandinos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) realizó una investigación fiscal, mediante Providencia Administrativa N° SNAT/INTI/RCA/STILAM/AF/AVA/2011-229, de fecha 09-03-2011, notificada en fecha 28 de marzo de 2011, sobre unos bienes ubicados en Jurisdicción de la Gerencia de Tributos Internos de la Región Capital, pertenecientes al acervo hereditario de la “SUCESIÓN BIORD RODRÍGUEZ ROGELIO”, inscrita en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) N° J-299160512, según lo establecido en el numeral 1 del artículo 162 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con los artículos 121, 127, 128, 129, 130, 131 y 177 al 187 ejusdem, en concordancia con los artículos 46 y 47 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos, con el objeto de determinar el cumplimiento de las obligaciones tributarias riginadas por la Declaración de Herencia N°: F-2009 (7) N°: 00060954, Expediente Administrativo N°: 2-100372, presentada ante la Administración Tributaria, en fecha 02 de diciembre de 2010.
La fiscal actuante mediante acta de Reparo N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/STILAM/AVA/2011-229-10, de fecha 17-04-2012, levantada al efecto, dejó constancia del tipo de inmueble, ubicación, características de la construcción y descripción de la zona, así como del método de avalúo para establecer el valor de los bienes que componen el activo de la herencia. Asimismo constató un incremento del patrimonio objeto de Declaración de Herencia N°: F-2009 (7) N°: 00060954, Expediente Administrativo N°: 2-100372, presentada ante la Administración Tributaria, en fecha 02 de diciembre de 2010, de Bs. 3.650.603,00, determinando: a) El origen de una diferencia de impuesto, liquidado de conformidad con el artículo 7 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos, ascendente a la cantidad de Bs. 948.492,90; b) Una modificación del liquido hereditario de la sucesión, a tenor de lo previsto en el artículo 111 del COT que acarrea multa de Bs. 1.067.054,51 y; c) La falta de pago de la obligación tributaria dentro del lapso establecido para ello, conforme a lo dispuesto en el artículo 66 ejusdem, que genera el pago de intereses moratorios que ascienden a la cantidad de Bs. 469.790,00.
En fecha 22 de mayo de 2012, el ciudadano ROGELIO JESÚS BIORD DE LA CRUZ, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° V-2.589.120, actuando en su carácter de heredero de la “SUCESIÓN BIORD RODRÍGUEZ ROGELIO”, asistido por los Abogados GILBERTO ANTONIO ANDREA GONZÁLEZ, EMILIA DE LEÓN ALONSO DE GONZÁLEZ y ANA TERESA HERNÁNDEZ ÁVILA, inscritos en el Inpreabogado bajo los Nros. 237.063 235.336 y 124.199 respectivamente, presentó Escrito de Descargos de conformidad con lo establecido en el artículo 188 del Código Orgánico Tributario, contra el Acta de Reparo N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/STILAM/AVA/2011-229-10, de fecha 17 de abril de 2012, notificada en la misma fecha.
En fecha 18 de marzo de 2013, el Jefe de Tributos Internos de Los Altos Mirandinos, dictó Resolución a través de la cual confirmó el Acta de Reparo N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/STILAM/AVA/2011-229-10, de fecha 17-04-2012.
Por desacuerdo con el pronunciamiento anterior, la SUCESIÓN BIORD RODRÍGUEZ ROGELIO, interpuso Recurso Contencioso Tributario en fecha 13 de mayo de 2013.
III
ALEGATOS DE LA RECURRENTE
El representante de la SUCESIÓN BIORD RODRÍGUEZ ROGELIO, en su escrito recursivo, argumentó lo siguiente:
1.-Vicio en la causa por errónea interpretación de los presupuestos de hecho y de derecho Invocados en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo (falso Supuesto de hecho y de derecho).
Alega al respecto que “la Administración Tributaria no tomó en cuenta el verdadero valor de los bienes declarados por la comunidad hereditaria del De Cujus ROGELIO BIORD RODRÍGUEZ, al momento de proceder a la determinación de la obligación de contenido tributario en el Acta Fiscal SNAT/INTI/GRTI/RCA/STILAM/AVA/2011-229-10, de fecha 22 de mayo de 2012, emanada de Jefatura de Tributos Internos de los Altos Mirandinos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT)”.
Que ante tal actuación “se evidencia un incremento desmesurado determinado por la Administración tributaria del precio de las acciones de la Firma comercial Servicentro Las Minas, C. A (…)”
Que “la Administración Tributaria…determinó a través de Acta de Reparo SNAT/INTI/GRTI/RCA/STILAM/AVA/2011-229-10, de fecha 22 de mayo de 2012, que el valor venal de las acciones de la Firma Comercial Servicentro Las Minas, C. A. se incrementó de una forma desmedida aún cuando los bienes que conforman el patrimonio de la prenombrada Sociedad Mercantil era el mismo, determinando la Administración Tributaria que el valor venal de las acciones se incrementó a Bs. 27.338,00”
Que “la Administración tributaria, violentó de forma indebida la normativa prevista en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos”.
Que “la Administración tributaria incurrió en el error de incrementar desmesuradamente el valor venal o unitario de las acciones de Bs. 3.746,91 en el mes de junio de 2009 a Bs. 27.338,00, para el mes de mayo de 2012.”
2.-Violación al principio de la capacidad contributiva
Al respecto alega que “La Administración al momento de determinar el cuantum (sic) de la obligación tributaria a cargo de la comunidad sucesoral del causante ROGELIO BIORD RODRÍGUEZ estableció erradamente el monto del patrimonio heredado”.
Que “la Administración Tributaria procedió a fiscalizar a la comunidad sucesoral” de su difunto padre “ROGELIO BIORD RODRÍGUEZ, que determinó el incremento en el monto de las acciones de la Sociedad Mercantil Servicentro Las Minas, C. A. de Bs. 3.476,91 para el mes de julio 2009, a Bs. 27.338,00”, lo que representa un incremento porcentual de 786,27% en tan solo dos (02) años y nueve (09) meses…”
3.-Nulidad absoluta de los reparos formulados por la incorrecta determinación de los valores de los bienes de la sucesión.
Al respecto solicita se declare la nulidad del acto administrativos (sic) recurridos (sic), por los vicios incurridos en la determinación de los valores de los inmuebles reparados (…):
“1) Terreno de 1200 mts. Cuadrados (…) se tomaron en cuenta 3 terrenos de 1200 Mts2, 416,01 Mts2 y el último de 360,57 Mts2, evidenciándose que el primero de ellos, fue protocolizada su venta en e (sic) año 2011, es decir, prácticamente un año después de la apertura de la sucesión, y el valor de dichas ventas por Mts2, es decir Bs. 250, 360 y 194 respectivamente, razón ésta por la que la determinación del valor declarado por la sucesión y lo determinado por la Administración Tributaria arroja diferencias sustanciales ya que ésta última presenta vicios de incongruencia al tomar en cuenta terrenos disímiles al declarado.
2) Terreno de 2.250 mts2 (…) se tomaron en cuenta solamente dos terrenos de 745,85 Mts2 y 554,76 Mts2, y el valor de dichas ventas es de Bs. 294,97 y 198,28”, evidenciándose una diferencia desmesurada en los precios de los terrenos respectivamente, razón ésta por la que la determinación del valor declarado por la sucesión y lo determinado por la Administración Tributaria arroja diferencias sustanciales ya que ésta última presenta vicios de incongruencia al tomar en cuenta terrenos disímiles al declarado”.
Que “la Administración Tributaria… determinó el valor de las acciones de la Firma Comercial Servicentro Las Minas, C. A. de la siguiente manera: Valor Venal por Acción=Bs. 27.338, 00,-Sociedad Mercantil que conforma el acervo hereditario que representa mas del 90 % del patrimonio hereditario”.
Que “la metodología de valoración utilizada por la Administración Tributaria está errada, en virtud de los siguiente:
1) En cuanto al (…) metraje del terreno de la Sociedad Mercantil Servicentro Las Minas, C. A., la Administración tributaria establece que ésta comprende un área de terreno de 58.980,47 Mts2 (…) en la que señala que: El área de terreno restante que no posee construcciones, se utiliza como zona de estacionamiento (…). Igualmente se observa en el folio 20 del acta de reparo, relativo a las operaciones de compra venta efectuados en la zona en el terreno señalado B, se observa que se señala lo siguiente: “Área 367.39” “valor por m2: Bs. 2.041,43 y en la referencia C: “ÁREA 509,74” “valor por m2: Bs. 882,80” (…) en un inmueble de los que se toma como referencia el valor del m2 es de Bs. 882,80, siendo que entre las referencias tomadas existe una referencia de más del 656%, razón ésta por la que “la Administración erradamente señala que el valor del terreno asciende a la cantidad de Bs. 71.211.839,87 (…) incrementándose el valor del inmueble de la sociedad mercantil en un 905%, con respecto al Acta de Reparo N°: SNAT/INTI/GRTI/RCA/STILAM/AVA/2008-468-017, de fecha 14 de julio de 2009… en la que dejó sentado (…) que el valor total del terreno (…) era de Bs. 7.082.374,84, incrementándose el valor del terreno con el mismo traje (sic) en 905%.
1) En cuanto a la valoración de las edificaciones…en el Acta Fiscal SNAT/INTI/GRTI/RCA/STILAM/AVA/2011-229-10, de fecha 22 de mayo de 2012, se incrementaron valores de forma desproporcionada en más de un 905%”.
4.-Nulidad absoluta de los reparos formulados por violación del principio de la globalización de la decisión administrativa
Al respecto alega que “la Administración no se pronunció sobre cada uno de los vicios que afectan la causa de ese acto; y que fueron denunciados en el escrito de descargos administrativos (…) la Resolución recurrida, se circunscribió únicamente a negar la solicitud de nulidad, sin conocer el fondo de la controversia…
Que “la administración no decidió entre otros alegatos tampoco decididos, sobre el alegato de desproporcionalidad del aumento del valor de los bienes en comparación al Acta de Reparo SNAT/INTI/GRTI/RCA/STILAM/AVA/2008-468-017, de fecha 14 de julio de 2009”.
5.-Violación del principio de confianza legítima o expectativa plausible
Alega al respecto que “dicho incremento llegó para el caso de los terrenos a más de un 905,47% y para las acciones de la Sociedad Mercantil Servicentro Las Minas, C. A.,-representa más del 90% de los bienes heredados-un incremento de 686%.”
Que “la administración tributaria incrementó el valor venal de dichas acciones (…) de la siguiente manera: “Valor Venal por Acción=Bs. 27.338,00”-Sociedad Mercantil que conforma más del 90% del patrimonio hereditario…la misma Administración Tributaria SENIAT, en el SNAT/INTI/GRTI/RCA/STILAM/AVA/2008-468-017, de fecha 14 de julio de 2009…estableció… que el valor de las acciones de dicha Firma Mercantil es el siguiente: “Valor Venal por acción=Bs. 3.476,91 (…) situación ésta que representa un incremento porcentual del valor de las acciones en 786,27%, y de los terrenos en un 900% en tan sólo 06 años.”
Que “para la fecha en que se levantó la primera Acta de Reparo, de fecha 14 de julio de 2009, se determinaron montos diametralmente opuesto (sic) al de la segunda Acta de Reparo de fecha 17 de abril de 2012.”
6.-Nulidad absoluta de la metodología utilizada en el avalúo de los bienes de la Sociedad Mercantil Servicentro Las Minas, C.A.
Alega al respecto que “En algunos casos no se tomaron en cuenta ningún referencial (…) siendo que entre las tomadas existe una diferencia de más del 30% entre unas y otras, llegando, incluso a alcanzar hasta el 40%.”
Que “no se analizó en ningún momento el estado se conservación de cada uno de los inmuebles que sirvieron de referencia para el cálculo de dicha media.”
Que “toma en consideración mejoras efectuadas por el sucesivo adquirente del inmueble (instalación de tabiquerías, aire acondicionado piso de mármol, etc.), las cuales no existían para el momento de la apertura de la sucesión”.
Que se tomaron “las ventas referenciales posteriores a la muerte del causante”.
Que “se trata de edificaciones más nuevas y modernas, con mejor infraestructura y acondicionamiento.”
Que “al partir de montos errados, exagerados y falsos, es indudable que el resultado, luego de aplicar la mencionada depreciación, también será irreal y viciada.
Que la administración Tributaria “incurrió en graves errores que conllevan a declarar la nulidad de la actuación fiscal en virtud de lo siguiente:
-Existe una escasez de referenciales para hacer el análisis, toda vez que en algunos casos no se tomaron en consideración ningún referencial, en otros, siendo que entre las tomadas existe una diferencia de más de el 30 % entre unas y otras, llegando incluso, a alcanzar el 40%. Es de señalar que resulta incorrecto y fuera de
toda formalidad valuatoria rigurosa, establecer el valor con base a solo tres (03) referenciales o menos como es el presente caso.
.Falta de una metodología estadística para el análisis de los referenciales, por cuanto se octuvo simplemente una medida matemática de los tres referenciales utilizados.
-Errónea aplicación del concepto de depreciación a la media obtenida, por cuanto no se analizó, en ningún momento, el estado de conservación de cada uno de los inmuebles que sirvieron de referencia para el cálculo de dicha medida (…).
-Toma en consideración mejoras efectuadas en lo sucesivo adquirente del inmueble (instalación de tabiquerías, aire acondicionado, piso de mármol, etc.), las cuales no existían para el momento de la apertura de la sucesión (…).
-Las ventas referenciales posteriores a la muerte del causante.
-Los referenciales tomados, no se corresponden a edificaciones de iguales o similares características, pues se trata de edificaciones más nuevas y modernas, con mejor infraestructura y mejor acondicionamiento, lo cual impide tener una visión más o menos cercana a la realidad del inmueble (…)
Que “en este sentido podemos observar lo siguiente: “En lo que se refiere al Edificio Cine la Administración reconoce en el Acta de Reparo (…) “No se pudo efectuar inspección ocular del local en su parte interna”.
-Escasez de referenciales para hacer el análisis sólo tres referenciales y como se puede observar en algunos bienes sólo tres referenciales..resulta incorrecto y fuera de toda formalidad avaluatoria rigurosa, establecer el valor con base a sólo tres (03) referenciales.-
-Falta de correspondencia entre el objeto del avalúo y los referenciales por cuanto:
(…)lo que debe dársele al bien es el valor estimado para la fecha de la apertura de la sucesión (…)
-Se calculó el monto del aporte del terreno mediante el método del valor residual (…) la ligera (…) simplemente se asumió un porcentaje fijo (60%).
-Se obtuvo simplemente una media matemática de los referenciales utilizados sin tomar en cuenta la ubicación y las condiciones de mantenimiento, así como cualquier otra variable (…)” y;
Que “los avalúos efectuados por la actuación fiscal no generan certeza que permitan considerarlos como ajustados a la realidad…para la fecha de la apertura de la sucesión”.
7.-Improcedencia de Multas
Al respecto alega que “al presentar la declaración sucesoral se desplegó siempre dentro de lo que consideró era la conducta legalmente exigida, sin ánimo de causar perjuicio alguno al Fisco nacional, basándose en el conocimiento que de los hechos tuvo y en su interpretación de las normas aplicables”.
Que su representada “actuó movida por un error de hecho y de derecho excusable por la Administración Tributaria”, ya que el SENIAT “incrementó desmesuradamente incrementó desmesuradamente el valor del acervo hereditario de la sucesión, como se evidencia (…) en las Actas de Reparo N°: SNAT/INTI/GRTI/RCA/STILAM/AVA/2008-468-017, de fecha 14 de julio de 2009 y SNAT/INTI/GRTI/RCA/STILAM/AVA/2011-229-10, de fecha 22 de mayo de 2012, no existiendo por tanto el elemento subjetivo o culpabilidad, pues tal circunstancia constituye una eximente de responsabilidad penal”.
Que “aún cuando llegaran a prosperar los criterios de avalúos desmesurados expuestos por la fiscalización y que sirven de fundamento a los reparos formulados (…) la actuación de ésta debe entenderse desplegada en virtud del error de derecho excusable, en el que se vio incurrida, producto…de la equivocidad de las normas de metodología valuatoria, aunado a la interpretación que en su momento hizo la propia Administración Tributaria sobre el verdadero valor de los bienes (…) razones éstas por lo que no se derivan sanciones…”
Que “la Administración Tributaria generó confusión” en su representada, por cuanto “consideró legítimo actuar al tomar en cuenta el Acta Fiscal SNAT/INTI/GRTI/RCA/STILAM/AVA/2008-468-017, de fecha 14 de julio de 2009, en la que la propia Administración determinó el valor unitario o venal de las acciones de la Firma Comercial Servicentro Las Minas, C.A. para dicha fecha era el de Bs.F. 3.476,91, y para el 17 de abril de 2012, según Acta SNAT/INTI/GRTI/RCA/STILAM/AVA/2011-229-10, de fecha 22 de mayo de 2012
dicho valor se incrementó a Bs.F. 27.338, lo que representa un incremento porcentual desmesurado de 786,27% en tan sólo dos (02) años y nueve (09) meses”
Que “por tales razones debe eximirse de toda responsabilidad penal tributaria a su representada”.
Que “en lo atinente a la aplicación del mencionado valor de las acciones, el SENIAT ha emitido opiniones contradictorias”.
Que “la solicitud de no aplicación de la sanción alguna” y que; Invoca a favor de su representada “las circunstancias atenuantes existentes, a saber, La conducta del autor asuma en el esclarecimiento de los hechos la presentación de la declaración y pago de la deuda era regularizar el crédito tributario, no haber tenido intención de causar el hecho imputado”.
8.-Improcedencia de Intereses Moratorios
Al respecto alega que “son improcedentes aduciendo la imprudencia de los mismos por ser igualmente improcedentes los reparos fiscales que dieron lugar a la supuesta deuda tributaria que los “genera” y que; “Solicitamos a éste Tribunal que anule los intereses moratorios.”
Por último, solicitó que “el presente recurso sea declarado con lugar y que en consecuencia, se anule la Resolución N°: Resolución Nº: SNAT/INTI/GRTI/RCA/STILAM/ASA/2013-005, emanada en fecha 18 de marzo de 2013, del Jefe del Sector de Tributos Internos de los Altos Mirandinos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a través de la cual se formularon reparos en materia de impuesto sobre sucesiones, donaciones y ramos conexos, determinándose una presunta diferencia de NOVECIENTOS CUARENTA Y OCHO MIL CUATROCIENTOS NOVENTA Y DOS BOLÍVARES CON NOVENTA CÉNTIMOS (Bs. 948.492,90) por concepto de impuesto, UN MILLÓN SETECIENTOS CINCUENTA Y SEIS MIL QUINIENTOS TREINTA Y CINCO BOLÍVARES CON OCHENTA CÉNTIMOS (Bs. 1.756.535,80) por concepto de multa y; CUATROCIENTOS SESENTA TY NUEVE MIL SETECIENTOS NOVENTA BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 469.790,00) por concepto de intereses moratorios.
IV
ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN DE LA
ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA NACIONAL
En los informes presentados por el ciudadano JESÚS A. CÓRDIVA VÁSQUEZ, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N°: V-6.559.999, inscrito en el I.P.S.A. N°: 44.735, actuando en representación del Fisco Nacional, ésta argumentó aparte de los fundamentos del acto impugnado, así como los argumentos que el recurrente invoca en contra de la Administración, lo siguiente:
1.-Con relación a la denuncia de vicio en la causa por errónea interpretación de los presupuestos de hecho y de derecho invocados en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo. Falso supuesto de hecho y de derecho
Al respecto alega que “el patrimonio de la Sociedad Mercantil Servicentro las Minas, C.A. está compuesto en su totalidad por bienes inmuebles”.
Con respecto a la metodología utilizada para determinar el valor de los inmuebles esgrime que “el Acta de Reparo Confirmada a través de Resolución Culminatoria del Sumario describe con detalle cada uno de los bienes inmuebles (…) así como también la metodología aplicada para establecer el valor de cada uno(…)”
Que “esa metodología incluye como factor para establecer el valor de cada uno de los referidos bienes (…) un “Ajuste por Depreciación” (…) se tomó en cuenta la disminución de valor que ocurre por efecto del desgaste, del deterioro por transcurso del tiempo y el uso, que se aplica a los activos fijos como terrenos, maquinarias y edificios.”
Que “los funcionarios actuantes no dejaron de considerar dentro del “Método de Costo (…) factor o elemento que disminuye el valor de los inmuebles por efecto del desgaste, deterioro o uso o paso del tiempo, que es el adecuado o correcto para éste tipo de activos.”
Que “el elemento o factor alegado por la recurrente (…) “pérdida de valor por efecto de la inflación”, solo aplica a los activos monetarios…aquellos que por su naturaleza no se protegen contra dicho fenómeno económico (…) Por el contrario, los
activos no monetarios son aquellos que no se ven afectados por los procesos no inflacionarios (…)”
Que “los bienes de Sociedad Mercantil Servicentro las Minas, C.A…constituyen…activos fijos no monetarios, cuya pérdida de valor se determina sobre valores de depreciación, tal y como lo hicieron los funcionarios actuantes en el referido instrumento fiscal y no por efecto de la inflación (…)”.
Que “la recurrente no menciona ninguna disposición en normativa en que fundamente su pretensión, esto es que sustente la aplicación de las conclusiones o criterios de un procedimiento anterior”.
Que “los órganos de la administración pública se encuentran facultados, de conformidad con el artículo 11 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, para modificar los criterios por ella adoptados en determinado momento, dependiendo de la interpretación de que de éstas dé a los supuestos legales que rodean el caso en particular.”
Que “la posición de la recurrente “no sólo contradice el sentido que la doctrina y la jurisprudencia han atribuido al supuesto contenido en el 11 (sic) de la Ley
Orgánica de Procedimientos Administrativos, sino que conduciría al absurdo de que cada vez que se deba decidir un punto en particular, los órganos de la Administración tengan que indagar cual fue el criterio utilizado en ese término para interpretar un supuesto legal o la dimensión y significación de un hecho específico.”
Que “la actuación fiscal en el Acta de Reparo expresó en detalle el método de valoración que la llevó a incrementar el valor del activo declarado por la sucesión correspondiente a 386 acciones en la en la (sic) sociedad mercantil “Servicentro las Minas, C.A.”.
Que “el precedente administrativo que la recurrente proclama como prueba del falso supuesto que alega, no solo se encuentra fuera del ámbito temporal de la decisión administrativa a la que pretende que se le aplique – pues median dos (02) años entre una y otra – sino que además nuestro ordenamiento jurídico no le otorga ningún valor
vinculante (…)” y que;“solicita que dicho argumento de falso supuesto de hecho se desestime por improcedente.”
2.-Con relación a la Violación del Principio de la Capacidad Contributiva y la no confiscatoriedad
Al respecto alega que “el hecho imponible está definido en el artículo 1 de Ley que crea y establece la referida exacción (…)”.
Que “los sujetos pasivos se encuentran definidos en el artículo 2 del referido estatuto legal”.
Que “con relación a (…) base imponible y alícuota, la Ley también define su contenido y alcance en el artículo 7.”.
Que “nuestro ordenamiento jurídico habilita a la Administración Tributaria para imponer las sanciones pecuniarias derivadas de las infracciones cometidas por los contribuyentes (…)”.
Que “no ha existido aumento de (…) (quantum) de la base imponible, ni se le está exigiendo más tributo del que le corresponde de acuerdo a la tarifa fijada por la Ley.”
Que “se está sancionando con la multa prevista en el ordenamiento legal especial-artículo 111 del código Orgánico tributario (…)”
Que “solicito sea declarado por Tribunal…improcedente el alegato relativo a violación de los principios constitucionales de la capacidad contributiva y la no confiscatoriedad”.
3.-Con relación a la denuncia de nulidad absoluta de los reparos formulados por la incorrecta determinación de los valores de los bienes de la sucesión.
Al respecto alega que “la recurrente en éste proceso no promovió, ni evacuó prueba alguna que demuestre dicho extremo.”
Que “los órganos de la administración pública en general se encuentran sometidos al principio de la legalidad que habilita y limita todas sus actuaciones (…).”
Que “al no ser promovida o evacuada en el curso de éste proceso, ninguna prueba que permita de forma directa, clara y fehaciente lo expresado por…la recurrente…debe necesariamente éste Tribunal, confirmar en todas a y cada una de sus partes la decisión sobre el valor de las 386 acciones en la sociedad mercantil “Servicentro las Minas, C.A., tanto en el Acta de Reparo SNAT/INTI/GRTI/RCA/STILAM/AVA/2011-229-10, de fecha 22 de mayo de 2012, como en la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCA/STILAM/ASA/2013-005, de fecha 18 de marzo de 2013, dado que la presunción de veracidad y legalidad que ampara a los referidos instrumentos fiscales no fue destruida o desvirtuada (…)”
4.-Con Relación a la violación del principio de globalidad o de exhaustividad.
Al respecto alega que “el autor de la decisión administrativa en éste proceso – sí respondió expresamente dicho alegato (el de la desmesurada diferencia del valor de un activo (386 acciones en la sociedad mercantil “Servicentro las Minas, C.A.”) en comparación con el que fue dado al mismo dos años antes por la misma administración en otro procedimiento de fiscalización, cuando indicó lo siguiente:
“En efecto, en el caso que nos ocupa, se evidencia del expediente administrativo la actualización del valor de los activos, a la fecha del fallecimiento del causante, concretamente las trescientas ochenta y seis (386) acciones declaradas por la empresa “Servicentro las Minas, C.A.”), las cuales se encuentran presentadas por bienes inmuebles que pertenecen a la referida empresa, debiendo destacar que se trata de un “bien complejo”, el cual es definido como: “…aquel que encierra dos o más elementos constitutivos; por ejemplo un inmueble compuesto por un terreno y construcción”. (Ing. Raul Cabrita Parilli en su publicación del justiprecio inmobiliario, Pág. 11).
La contribuyente SUCESIÓN BIORD RODRÍGUEZ ROGELIO en sus descargos alegó que la fiscalización al efectuar el avalúo de los inmuebles, utilizó una metodología errada, en consideración a dicho alegato promovió prueba de experticia, la cual fue admitida en los términos que establece el artículo 157 del Código Orgánico tributario, lo cual se evidencia en los folios setecientos nueve (709) al setecientos treinta (730) del expediente administrativo.
No obstante lo anterior, la contribuyente SUCESIÓN BIORD RODRÍGUEZ ROGELIO formalizó su desistimiento de la prueba, mediante escrito presentado en fecha 20-02-2013, el cursa al folio setecientos treinta y dos (732) del expediente administrativo. Dicho desistimiento implica una renuncia de parte de la contribuyente que pone fin a la evacuación de la prueba solicitada,
salvando las facultades conferidas a la Administración Tributaria para realizarla, de conformidad con las previsiones establecidas en el Código Orgánico tributario. Así se declara.”
Que “la Administración Tributaria…respondió, que el avalúo debidamente motivado en el acta de reparo se ajustó a los lineamientos técnicos que determina la normativa que regula la materia, la cual habría quedado firme por el expreso desistimiento de la experticia promovida (…)”
Que “solicita…que…éste Tribunal desestime por improcedente la denuncia relativa al quebrantamiento del “Principio de Globalidad o de Exhaustividad”.
5.-Con relación a la violación del principio de confianza legítima o expectativa plausible
Al respecto alega que “lo que la recurrente pretende es que “la Administración tributaria aplique en forma invariable hacia el futuro un criterio establecido basado en la única razón de que se trata del mismo bien u objeto”.
Que “resulta, en consecuencia, totalmente improcedente la mencionada denuncia, en virtud de que “no se ha desconocido, ni dejado de aplicar una decisión definitiva y así solicito sea declarado por éste Tribunal.”
6.-Con relación a la denuncia de improcedencia de multa
Al respecto alega que “la recurrente a lo largo del presente proceso nada ha probado para sostener en su caso sea procedente esta (sic) eximente de responsabilidad, razón por la cual solicita se desestime por improcedente.”
7.-Con Relación a la Improcedencia de los Intereses moratorios
Que “basta el simple incumplimiento de la obligación tributaria principal para considerar el nacimiento de dichos intereses (…)”.
Que “solicito…que a éste…Tribunal declare improcedente e infundado el argumento expresado sobre el particular” (intereses moratorios) y que;“solicito a éste Despacho se sirva declarar el Recurso de autos sin lugar y en el supuesto negado de que el mismo sea declarado con lugar se exonere al Fisco Nacional del pago de las costas de Ley.”
V
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Una vez efectuada la lectura del acto administrativo impugnado, de los alegatos expuestos por la Recurrente y por la Representación fiscal, este Órgano Jurisdiccional deduce que la presente controversia sometida a su consideración, se centra en dilucidar:
i).-Si la Administración Tributaria respectiva al dictar la Resolución Culminatoria del Sumario Nº: SNAT/INTI/GRTI/RCA/STILAM/ASA/2013-005, de fecha 18 de marzo de 2013, incurrió en Vicio en la causa por errónea interpretación de los presupuestos de hecho y de derecho invocados en dicha Resolución calificados por la parte recurrente como falso supuesto de hecho y de derecho, ii).-violación del principio de la capacidad contributiva, iii).-nulidad absoluta de los reparos formulados por incorrecta determinación de los valores de los bienes, iv).-nulidad absoluta de los reparos por violación del principio de globalización de la decisión administrativa, v).-violación del principio de confianza legítima o expectativa plausible, vi).-nulidad del avalúo, vii).-improcedencia de multa e; viii).-improcedencia de intereses moratorios.
Planteada así la litis, pasa este Tribunal pasara a conocer y decidir el Recurso Contencioso Tributario interpuesto, para lo cual observa:
(i) A fin de resolver las denuncias formuladas, ésta Instancia considera necesario señalar en primer lugar, que el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto.
En el caso de autos, la recurrente denuncia falso supuesto de hecho y derecho por errónea interpretación como modalidades de vicio en la causa, pretendiendo significar en primer término que “la Administración Tributaria… “subsumió los hechos en el derecho de una forma inadecuada” al no tomar en cuenta “el verdadero valor de los bienes declarados por la comunidad del De Cujus ROGELIO BIORD RODRÍGUEZ”, en cuanto a “las acciones de la Firma Comercial Servicentro Las Minas, C.A. de la siguiente manera: “Valor Venal por Acción=Bs.F. 27.338,00”.
Sostiene la representante judicial del Fisco Nacional que se note que la “metodología incluye como factor para establecer el valor de cada uno de los referidos inmuebles, un “Ajuste por Depreciación”, es decir, se tomó en cuenta la disminución del valor que ocurre por efecto del desgaste, deterioro del transcurso del tiempo y el uso que se aplica” como en el caso bajo análisis a “terrenos”.
Aduce que “los funcionarios actuantes no dejaron de considerar dentro del “Método de Costo” elegido como sistema de avalúo – el factor o elemento que disminuye el valor de los inmuebles por efecto del desgaste, deterioro, uso o paso del tiempo, que es el adecuado para éste tipo de activos” haciendo la salvedad de que la referida pérdida de valor sólo aplica a los “activos monetarios” y no a los bienes inmuebles descritos en el Acta de Reparo.
En éste sentido, éste Tribunal considera necesario citar el contenido de los artículos 23 y 32 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos de 1999, que disponen lo siguiente:
“Artículo 23.- El valor del activo será el que tengan los bienes y derechos que lo forman para el momento en que haya fallecido el causante. Cuando el valor declarado fuere inferior al valor del mercado de esos bienes y derechos, el contribuyente deberá justificar razonadamente los motivos en que basa su estimación.”
“Artículo 32. Cuando se declaren acciones, obligaciones emitidas por entes públicos o por sociedades mercantiles y otros títulos valores, se acompañará a la declaración una certificación expedida por un Contador Público o Administrador Comercial, en que se determine el valor venal de dichos bienes.
Si los valores se cotizan en bolsa bastará una certificación de los precios corrientes a la fecha de apertura de la Sucesión, expedida por la bolsa de valores correspondiente”.
Ahora bien, en el presente caso este Órgano Jurisdiccional verificó que no existe en el expediente la certificación expedida por un Licenciado en Contaduría Pública o un Licenciado en Administración Comercial a través de la cual se
determine el valor venal de esos Títulos Valores, es decir, la Recurrente en ningún momento anexó a su declaración ninguna de las certificaciones que exige el artículo 32 ya trascrito y analizado, por lo que originó que el Órgano Recaudador de Tributos tuviera a bien determinar el valor venal (posible precio de enajenación de los títulos valores declarados) a través de Avalúo realizado a los inmuebles que componen el activo de las 386 acciones de la Firma Comercial Servicentro Las Minas, C.A. y Balance General de la misma Sociedad, que arroja como resultado un valor total de patrimonio de Bs. 87.481.592,42, resultado de la precitada experticia que tomó como pautas principales el Valor total del terreno y el valor total de las Edificaciones en él construidas.
Sobre el referido particular, ya la Sala político administrativa del tribunal Supremo de Justicia, se ha pronunciado en un caso similar al de autos, mediante sentencia Nº 01478 del 14 de agosto 2007, caso: SUCESIÓN DE CRISTÓBAL MENDOZA (hijo), en la que se decidió lo siguiente:
“(…)
En atención a las resultas de la experticia practicada, se puede concluir que el método para calcular el valor de las acciones que debe considerarse a los fines de la determinación de la base imponible del impuesto sucesoral es su valor venal, es decir, el importe de venta, y como se desprende de la experticia practicada tal cálculo fue realizado por la Administración Tributaria de forma incorrecta, por cuanto ésta efectuó la valoración de tales
acciones como si se tratase de bienes inmuebles y no como ‘instrumentos de negocios’.
En este orden de ideas, se aprecia que el método más idóneo para determinar el correcto valor de las acciones es el de ‘valoración de negocios’, pues calcularlo con base en una asimilación de bienes inmuebles, pudiera desvirtuar la naturaleza de tales instrumentos, en tal sentido, esta Sala considera que la Administración Tributaria no escogió
la metodología adecuada para obtener el valor razonable de las acciones al 19 de noviembre de 1996, fecha de la apertura de la Sucesión, tal como lo sostuvo el sentenciador de la causa”.
Con base al criterio jurisprudencial parcialmente transcrito, éste Tribunal juzga equivocado el establecimiento de los hechos en que la Administración Tributaria fundamenta la Resolución Nº: SNAT/INTI/GRTI/RCA/STILAM/ASA/2013-005, de fecha 18 de marzo de 2013, dictada por el Jefe del Sector de Tributos Internos de los Altos Mirandinos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que culminó con el Sumario Administrativo iniciado en relación al Acta de Reparo N°: SNAT/INTI/GRTI/RCA/STILAM/AVA/2011-229-10, de fecha 17 de abril de 2012, al no escoger la metodología adecuada para obtener el valor razonable de Trescientas Ochenta y Seis (386) Acciones de la Firma Comercial Servicentro Las Minas, C.A. al 02 de diciembre de 2010, fecha de la apertura de la Sucesión, pues lo calculó asimilándolas a bienes inmuebles. Corolario de lo anterior, subsumió dichos hechos únicamente en el artículo 23 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos, dejando de aplicar el artículo 32 ejusdem, que contempla el acompañamiento a la declaración de una certificación expedida por un Contador Público o Administrador Comercial, en que se determine el valor venal de dichos bienes, en base a la valoración de negocios, configurándose de ésta manera los vicios de falso supuesto de hecho y derecho denunciado. Así se decide.
(ii) Con respecto a la denuncia de nulidad absoluta de los reparos formulados por incorrecta determinación de los valores de los bienes de la sucesión, la representación judicial de la recurrente esgrime en primer término que “para el avalúo del “terreno de 1200 mts. Cuadrados… se tomaron en cuenta 3 terrenos de 1200 Mts2, 416,01 Mts2 y el último de 360,57 Mts2, evidenciándose que el primero de ellos, fue protocolizada su venta en e (sic) año 2011, es decir, prácticamente un año después de la apertura de la sucesión, y el valor de dichas ventas por Mts2, es decir Bs. 250, 360 y 194 respectivamente, razón ésta por la que la determinación del valor declarado por la sucesión y lo determinado por la Administración Tributaria arroja diferencias sustanciales, ya que ésta última presenta vicios de incongruencia al tomar en cuenta terrenos disímiles al declarado”.
Que “para el avalúo del “Terreno de 2.250 mts2…se tomaron en cuenta solamente dos terrenos de 745,85 Mts.(sic) y 554,76 Mts2, y el valor de dichas ventas por Mts2, es decir Bs. 294,97 y 198,28”, evidenciándose una diferencia desmesurada en los precios de los terrenos respectivamente, razón ésta por la que la determinación del valor declarado por la sucesión y lo determinado por la Administración Tributaria arroja diferencias sustanciales ya que ésta última presenta vicios de incongruencia al tomar en cuenta terrenos disímiles al declarado”.
Por su parte, la representación fiscal en su Escrito de Informes, se excepcionó en éste sentido arguyendo que “el Acta de Reparo Confirmada a través de Resolución Culminatoria del Sumario describe con detalle cada uno de los bienes inmuebles… así como también la metodología aplicada para establecer el valor de cada uno…”
Que “esa metodología incluye como factor para establecer el valor de cada uno de los referidos bienes… un “Ajuste por Depreciación”…se tomó en cuenta la disminución de valor que ocurre por efecto del desgaste, del deterioro por transcurso del tiempo y el uso, que se aplica a los activos fijos como terrenos, maquinarias y edificios.”
Que “los funcionarios actuantes no dejaron de considerar dentro del “Método de Costo…el factor o elemento que disminuye el valor de los inmuebles por efecto del desgaste, deterioro o uso o paso del tiempo, que es el adecuado o correcto para éste tipo de activos.”
Que “el elemento o factor alegado por la recurrente… “pérdida de valor por efecto de la inflación”, solo aplica a los activos monetarios…aquellos que por su naturaleza no se protegen contra dicho fenómeno económico...Por el contrario, los activos no monetarios son aquellos que no se ven afectados por los procesos no inflacionarios…”
Establecen los artículos 23 y 48 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos:
“Artículo 23.- El valor del activo será el que tengan los bienes y derechos que lo forman para el momento en que haya fallecido el causante. Cuando el valor declarado fuere inferior al valor del mercado de esos bienes y derechos, el contribuyente deberá justificar razonadamente los motivos en que basa su estimación.”
Artículo 48.-Si en la declaración se omitieren bienes; o se incluyeren cargas que no pudiere pudiesen fehacientemente demostrarse, o cuya deducción no esté autorizada por la Ley; el Fisco no estuviese de acuerdo con el avalúo que los declarantes hubiesen hecho de los bienes por considerarlo inferior a su valor efectivo, o considerase que las deudas o cargas fueron deducidas por mayor valor al que tengan; o si la determinación y distribución de las cuotas no se hubiese hecho conforme a la ley o a la voluntad del causante. El fiscal formulará los reparos correspondientes que hará constar…”
Al observar el tribunal que en todos y en cada uno de los inmuebles a los cuales se les practicó avalúo, las referenciales tomadas en cuenta para determinar
el precio medio o lo que en dicha Acta cursante a los folios 225 y siguientes de la pieza N° 1 del Expediente Judicial, se señala como media aritmética, éstas (las referenciales) en el activo N° 2 se limitan a un número de tres, permitiendo apreciar que en la Operación de Compra Venta “A”, la misma se efectuó aproximadamente Catorce (14) meses después de la apertura de la sucesión; esto permite llegar a una primera conclusión: Existe la posibilidad de que la actuación fiscal pudiera escoger como referenciales aquellas ventas en las cuales el valor por metro cuadrado sea más elevado, para así obtener una media que beneficie al Fisco nacional, en perjuicio del Contribuyente, con lo cual el avalúo pierde esa objetividad y ya se señaló, la Administración Tributaria tomó solamente tres inmuebles para realizar el avalúo del inmueble N° 02 y sólo dos para el caso del inmueble N° 03, con base al método de mercado, lo cual hace que el reparo ab initio, carezca de una base confiable entre el número mínimo de inmuebles que deberían tomarse como referencia, toda vez que mientras más inmuebles se aporten para el universo a tomar, más cercano será el valor real y esto no es lo que hizo la Administración Tributaria, quien además de tomar tres y dos inmuebles para el avaluó de los activos 02 y 03 respectivamente, apreció señalando bienes con áreas disímiles a las de los inmuebles objeto de herencia, vale decir con superficie menor.
Cursa al folio 145 de la Pieza N° 03 del Expediente Judicial, información suministrada por el Banco Central de Venezuela en respuesta al Oficio N° 2013-341, con ocasión a la prueba de informes próvida por la parte Recurrente, de donde se desprende que el Índice de Precios al Consumidor del período comprendido entre el 01/12/2004 y el 30/04/2010 de 3,212010, el cual al imputarle la Tasa de Inflación (Base: Diciembre 2007 = 100) resulta un total factor ajuste de 212,0, resultado de la siguiente operación 3,12010*100-100 0 = 212,0, difiere del aplicado por la Administración Tributaria en el sentido de que el factor de Ajuste que tomó en cuanto a las referenciales “A”, “B” y “C” para valuar el inmueble distinguido con el N° 02 es de 1,23, 1,26 y 1,23 respectivamente; y el aplicado en cuanto a las referenciales “A” y “B” para valuar el inmueble N° 3 es de 1,26 y 1,15 respectivamente, lo que en definitiva, indistintamente del factor de ajuste que se haya aplicado en mayor o menor grado, es
indicativo de otros factores que no es aplicable dentro de los ajustes del método de mercado, lo cual hace que incremente el valor de los inmuebles.
Por otra parte, también con relación a las referenciales, tomadas como elemento para fijar el precio medio a los fines de fijar el valor de los inmuebles, el Tribunal observa que se obvian requisitos esenciales en materia de avalúo de los inmuebles, como es el factor punto (valor punto) y la verificación de los datos de las distancias obtenidas de las referenciales en relación al objeto de avalúo. En efecto, un “factor punto” netamente comercial, al estar representado por el valor de la incidencia del terreno por metro cuadrado individual de cada una de las operaciones realizadas, sobre el porcentaje de construcción legal computable establecido para la zonificación, será distinto del factor punto en una zona no comercial.
Igual omisión se observa en las Zonificaciones de las referenciales “B” y “C” escogidas para valuar el Inmueble distinguido con el N° 2, situado en Sector Las Minas al Final de la Carretera de Penetración Lote “O”, San Antonio de Los Altos, Municipio Los Salias del Estado Bolivariano de Miranda, las cuales son del tenor siguiente:
B.- UBICACIÓN: Calle La Alianza N° PCH-161-Urb Los Castores; san Antonio de Los Altos, Municipio los Salias del Estado Bolivariano de Miranda y C.- UBICACIÓN: Av Principal N° 066, san Antonio de los Altos, Municipio Los Salias del Estado Bolivariano de Miranda.
De las situaciones explanadas, éste Tribunal puede definir a las situaciones como distintas a la de activo identificado, que conllevan a que tendrán un valor diferente, no solamente por la zonificación, sino también por el aspecto factor o valor punto.
En consecuencia considera el Tribunal que los valores asignados a los inmuebles identificados con los números. 01, 02 y 03 del activo hereditario declarado, ha sido determinado partiendo de un “Método de mercado”, el mismo fue mal utilizado y sobre todo basado en referenciales que, además de ser muy pocas, tres y dos respectivamente, por cada inmueble objeto de avalúo, presentan la omisión de la variabilidad del factor punto y la utilización indebida de los precios al consumidor.
La falta de indicación de estos aspectos en el Método de Mercado utilizado para valorar los inmuebles identificados con los números 01, 02 y 03 del activo hereditario declarado y la indicación de los índices de precios al consumidor, permite a éste Tribunal apreciar que, en el caso de autos, los avalúos practicados son simples estimaciones, a través de los cuales establecen los valores para los inmuebles, cuyos valores efectivos o de mercado, a los fines del ajuste señalado en los artículos 48 y 23 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y ramos Conexos, pues carecen de factores esenciales y determinantes en la medición del valor de los inmuebles. Así se declara.
Igualmente, observa el Tribunal, que tratándose de una actuación efectuada por mandato de los artículos 48 y 23 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos, la determinación del valor efectivo o de mercado no queda sujeta a la discrecionalidad del funcionario actuante o de la Administración. Considerar que puede aplicar o no la depreciación del inmueble a los fines de determinar su valor no es discrecional de la Administración.
En efecto, cualquiera que sea el método de valoración que la Administración aplique para establecer el valor que el inmueble pueda tener en el momento de la fecha de la apertura de la sucesión, necesariamente deberá contar con todos los elementos que de una u otra manera inciden en el valor. En consecuencia, siendo la depreciación un factor o elemento que inciden en el valor, aprecia el Tribunal que no le está dada a la Administración la discrecionalidad de acogerla o no.
Así, una parte muy importante del método empleado para determinar el valor de los inmuebles objeto de avalúo es la estimación de la depreciación, la cual podrá definirse como todas las pérdidas de valor de valor ocurridas entre dos momentos en el tiempo. Sin embargo, la definición más útil de la depreciación en materia de avalúos es la diferencia entre el costo nuevo del reemplazo o reproducción y el valor presente de la construcción. Podría también afirmarse que la depreciación del inmueble es la medida de inferioridad en referencia con un inmueble nuevo y similar.
Ahora bien, las causas que originan la depreciación pueden agruparse en el deterioro físico del inmueble; la pérdida de la utilidad funcional y; la pérdida de la utilidad económica. De tal manera que el avalúo que asigne un valor a un inmueble,
pero, sin tomar en cuenta la depreciación que afecta dicho inmueble, es concluyente para ésta Juzgadora que el inmueble está mal valorado.
De una revisión exhaustiva de las actas que procesales que conforman el presente expediente, puede evidenciarse terminantemente, que los factores tomados en consideración a la hora de avaluar los bienes inmuebles identificados de la Declaración de Herencia (folios 226 al 238) de la Pieza N° 01 del Expediente Judicial, se remiten al “Método de Mercado” como criterio para establecer el avalúo, que como se evidencia no toma en cuenta el valor real de los bienes declarados.
A ese respecto, independientemente de la deficiencia que presenta el método valoración mediante la cual se les asigna un valor a los inmuebles identificados con los Nros. 01, 02 y 03 del activo hereditario declarado, también observa el Tribunal que a dichos inmuebles no se les asigna ninguna pérdida de valor por depreciación. Ésta expresa exclusión, en apreciación de este Juzgador, impide que los valores asignados, a través de los avalúos practicados, se correspondan con un valor efectivo o de mercado, para esos inmuebles, a la fecha de la apertura de la sucesión.
En consecuencia, el Tribunal descarta los valores asignados a través de dichos avalúos en la forma que fueron practicados y considera que los valores asignados a los inmuebles Nros. 01, 02 y 03 del activo hereditario, son incorrectos por estar basados en un método de mercado que ha sido mal utilizado y luce errado, y sobre todo, basado en referenciales que, además de ser muy pocos, tres y dos respectivamente por cada inmueble objeto de avalúo, presentan omisión de la variabilidad en cuanto al “factor punto” y la aplicación del índice de precios al consumidor, con respecto a los bienes objeto de avalúo, individualmente considerados y; al mismo tiempo, porque adicionalmente, sin facultad para ello, se excluye, la depreciación que afecta a dichos inmuebles. Así se declara.
En éste sentido éste Tribunal llega a la conclusión de que el procedimiento administrativo denominado “avalúo de inmuebles” en materia de sucesiones, es un medio utilizado por la Administración solo cuando considera que el valor de los inmuebles declarados es inferior al valor efectivo, en los términos del artículo 48 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y Ramos Conexos, y por interpretación en contrario del artículo 23 ejusdem, cuando el valor declarado es inferior al valor del
mercado, para adecuar el valor declarado al valor efectivo o de mercado, para el momento de la apertura de la sucesión.
Las normas anteriormente mencionadas han servido de base para la aplicación del ajuste de valor del activo hereditario declarado; así como para la determinación del impuesto, la aplicación de la multa y finalmente, para el cálculo de los intereses, estableciendo exclusivamente la posibilidad de aplicar un ajuste al valor declarado, pero, reitera el Tribunal deberá emplearse un procedimiento adecuado el avalúo que permita determinar el valor efectivo o de mercado de los inmuebles, para la fecha de la apertura de la sucesión. Ahora bien, aún cuando la Administración Tributaria, a través del funcionario actuante, procedió a emitir el Acta de Reparo y la Resolución impugnada el cual establece un valor, se entiende efectivo o de mercado puedan tener los bienes objetos de avalúos, para el momento de la apertura de la sucesión.
Por esa razón, al estar los actos recurridos fundamentados en avalúos practicados mediante la utilización de un método de valoración de inmuebles inconcluso y errado; considera el tribunal, en consecuencia que los valores asignados a dichos inmuebles no pueden ser considerados como valores efectivos o de mercado para la fecha de fallecimiento del causante, oportunidad en que quedó abierta la sucesión. Así se declara.
En virtud de los razonamientos antes expuestos, evidentemente se ha prescindido, de forma parcial, del procedimiento legalmente establecido para valorar inmuebles, incurriéndose en el vicio de falso supuesto al dictarse actos administrativos impugnados bajo una errónea fundamentación fáctica, lo que, en apreciación de éste Tribunal, vicia la actuación de determinación del valor efectivo o de mercado de los inmuebles objeto de avalúos y hace anulables los valores así determinados. Así se declara.
Como quiera que la sanción está basada en la contravención por disminución ilegítima de ingresos, los cuales han sido declarada nulos, no puede aplicarse la sanción prevista en el artículo 111 del COT de 2001 aplicable rationae temporis, toda vez que se subsume la conducta en el tipo delictual previsto en la norma, debiendo forzosa e indefectiblemente éste Tribunal declarar nula la sanción. Así se declara.
Vistas las anteriores declaratorias, se anula el reparo formulado a través de Acta Fiscal N°: SNAT/INTI/GRTI/RCA/STILAM/AVA/2011-229-10, de fecha 17 de abril de 2012, y la Resolución Nº: SNAT/INTI/GRTI/RCA/STILAM/ASA/2013-005,
en lo atinente a los Activos identificados con los números 02, 03 y (Anexo 02) N° 02, declarado por la SUCESIÓN ROGELIO BIORD RODRÍGUEZ. Así se declara.
Igualmente, vista la procedencia de falso supuesto de hecho y de derecho, éste Tribunal estima inoficioso entrar a conocer el resto de los alegatos esgrimidos por la representación judicial de la Recurrente en su escrito recursorio. Así se establece.
VI
DECISIÓN
Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente SUCESIÓN BIORD RODRÍGUEZ ROGELIO, y, en consecuencia:
1)-Se ANULA la Resolución Nº: SNAT/INTI/GRTI/RCA/STILAM/ASA/2013-005, de fecha 18 de marzo de 2013, dictada por el Jefe del Sector de Tributos Internos de los Altos Mirandinos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), así como las cantidades NOVECIENTOS CUARENTA Y OCHO MIL CUATROCIENTOS NOVENTA Y DOS BOLÍVARES CON NOVENTA CÉNTIMOS (Bs. 948.492,90), UN MILLÓN SETECIENTOS CINCUENTA Y SEIS MIL QUINIENTOS TREINTA Y CINCO BOLÍVARES CON OCHENTA CÉNTIMOS (Bs. 1.756.535,80) y; CUATROCIENTOS SESENTA Y NUEVE MIL SETECIENTOS NOVENTA BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 469.790,00) por concepto de impuesto, multa e intereses moratorios, en lo relativo a la determinación del valor de los bienes que conforman los Activos Hereditarios 01, 02 y 03 y (Anexo 02) N° 02 declarado por la SUCESIÓN ROGELIO BIORD RODRÍGUEZ, consistente en 386 acciones de la Sociedad Mercantil Comercial Servicentro Las Minas, C.A.
2)- NO SE CONDENA en costas procesales a la República, en virtud del criterio sostenido por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en la Sentencia Nº 1.238 del 30 de septiembre de 2009, caso: Julián Isaías Rodríguez Díaz, en cuanto “considera que el enunciado normativo de prohibición de condenatoria en costas a la República encuentra una justificación constitucional por lo que debe prevalecer como privilegio procesal cuando ésta resulta vencida en los juicios en los que haya sido parte por intermedio de cualquiera de sus órganos”.
Publíquese, regístrese y notifíquese a los ciudadanos Procurador General de la República, Fiscal del Ministerio Público con Competencia en Materia Tributaria, a la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente " SUCESIÓN BIORD RODRÍGUEZ ROGELIO". Líbrense las correspondientes boletas.
Se advierte a las partes que de conformidad con el artículo 285 del Código Orgánico Tributario vigente, y el criterio sostenido por nuestro Máximo Tribunal de Justicia Sentencia Nº 01658 de la Sala Político-Administrativa de fecha 10 de diciembre de 2014, caso: Plusmetal Construcciones de Acero, C.A., esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas (500) unidades tributarias calculadas al monto vigente para la fecha de interposición del recurso.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los seis (06) días del mes de abril del año dos mil diecisiete (2017).
Años 206º de la Independencia y 158º de la Federación.
LA JUEZ,
Ruth Isis Joubi Saghir LA SECRETARIA,
María José Herrera Machado
En el día de despacho de hoy seis (06) del mes de abril del año dos mil diecisiete (2017), siendo las doce cero minutos de la tarde (12:00 pm), se publicó la anterior sentencia.
LA SECRETARIA,
María José Herrera Machado.
Asunto: AP41-U-2013-000222
RIJS/MJHM/laad
