REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas.
Caracas, 7 de marzo de 2017
206º y 158º
ASUNTO: AP41-U-2011-000370
SENTENCIA DEFINITIVA No. PJ0082017000048.
Recurso Contencioso Tributario
“Vistos” con informes de la contribuyente
RECURRENTE: “BANCO DEL CARIBE, C.A. BANCO UNIVERSAL”, inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 09 de julio de 1958, bajo el No. 74, Tomo 16-A, cuyo documento constitutivo-estatutos sociales ha sido reformado según asientos inscritos en el Registro Mercantil Segundo del mencionado Registro en fechas 12 de mayo de 1998, bajo el No. 29, Tomo 155-A-Sgdo, 1º de junio de 2004, bajo el No. 50, Tomo 82-A-Sgdo. y 18 de diciembre de 2006, bajo el No. 18, Tomo 262-A-Sgdo. e inscrita en el Registro de Información Fiscal bajo el No. J-00002949-0.
APODERADOS JUDICIALES: GABRIEL RUAN SANTOS, INGRID GARCÍA PACHECO y RODRIGO MONCHO STEFANI, titulares de las cédulas de identidad Nos. V- 3.176.590, V- 6.913.714 y V- 17.926.532 e inscritos en el Inpreabogado bajo los Nos. 8.933, 35.266 y 154.713, respectivamente.
ACTO RECURRIDO: Resolución Liquidación Reparo No. DGAT-001-2011, de fecha 06 de junio de 2011, emanada de la Alcaldía Bolivariana del Municipio Juan Germán Roscio de San Juan de los Morros del estado Guárico.
ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA RECURRIDA: Alcaldía Bolivariana del Municipio Juan Germán Roscio de San Juan de los Morros del estado Guárico.
I
RELACIÓN CRONOLÓGICA
Se inicia el proceso con el escrito presentado en fecha 26 de septiembre de 2011 (folio 1 al folio 11), por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, a través del cual los (as) ciudadanos (as) GABRIEL RUAN SANTOS, INGRID GARCÍA PACHECO y RODRIGO MONCHO STEFANI, titulares de las cédulas de identidad Nos. V- 3.176.590, V- 6.913.714 y V- 17.926.532 e inscritos en el Inpreabogado bajo los Nos. 8.933, 35.266 y 154.713, respectivamente, actuando con el carácter de apoderados judiciales de la empresa “BANCO DEL CARIBE, C.A. BANCO UNIVERSAL (BANCARIBE)”, inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 09 de julio de 1958, bajo el No. 74, Tomo 16-A, cuyo documento constitutivo-estatutos sociales ha sido reformado según asientos inscritos en el Registro Mercantil Segundo del mencionado Registro en fechas 12 de mayo de 1998, bajo el No. 29, Tomo 155-A-Sgdo, 1º de junio de 2004, bajo el No. 50, Tomo 82-A-Sgdo. y 18 de diciembre de 2006, bajo el No. 18, Tomo 262-A-Sgdo. e inscrita en el Registro de Información Fiscal bajo el No. J-00002949-0; facultados según Poder autenticado por ante la Notaría Pública Trigésima del Municipio Libertador del Distrito Capital, en fecha 15 de septiembre de 2011, bajo el No. 9, Tomo 101 de los Libros de Autenticaciones, interpusieron recurso contencioso tributario conjuntamente con pretensión de amparo constitucional cautelar y subsidiariamente solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos, contra la Resolución Liquidación Reparo No. DGAT-001-2011 (folios 131 al 137), de fecha 06 de junio de 2011, emanada de la Alcaldía Bolivariana del Municipio Juan Germán Roscio de San Juan de los Morros del estado Guárico, mediante la cual se resuelve:
- Ratificar el Reparo Fiscal en la cantidad de CUATROCIENTOS CUATRO MIL DOSCIENTOS OCHENTA BOLÍVARES CON SESENTA Y DOS CÉNTIMOS (Bs. 404.280,62), por concepto de impuestos causados y no liquidados.
- Imponer Multa en la cantidad de CUARENTA MIL CUATROCIENTOS VEINTIOCHO BOLÍVARES CON SEIS CÉNTIMOS (Bs. 40.428,06), por el 10% del Tributo omitido según el artículo 111 parágrafo segundo del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo.
- Aplicar intereses moratorios de conformidad con el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo, en la cantidad de CIEN MIL DIECINUEVE BOLÍVARES CON TRES CÉNTIMOS (Bs. 100.019,03).
La Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario, actuando como distribuidor, asignó su conocimiento a este Tribunal Superior (folio 38), donde se le dio entrada a través de auto dictado en fecha 27 de septiembre de 2011, por el que se ordenó librar boletas de notificación (folio 39).
En fecha 18 de junio de 2012, se dictó sentencia interlocutoria mediante la cual se declaró Improcedente la solicitud de amparo cautelar, se admitió el Recurso Contencioso Tributario y se declaró improcedente la solicitud de suspensión de los efectos del acto recurrido (folios 110 al 123).
En fecha 03 de agosto de 2012, se dictó auto ordenando agregar las pruebas promovidas por la contribuyente (folios 124 al 152).
En fecha 10 de agosto de 2012, se dictó auto admitiendo las pruebas promovidas (folio 153).
En fecha 11 de octubre de 2012, se dejó constancia del vencimiento del lapso probatorio en la presente causa y del inicio del lapso previsto en el artículo 274 del Código Orgánico Tributario (folio 161).
En fecha 05 de noviembre de 2012, los (as) ciudadanos (as) GABRIEL RUAN SANTOS, INGRID GARCÍA PACHECO y RODRIGO MONCHO STEFANI, antes identificados (as), actuando con el carácter de apoderados (as) judiciales de la recurrente, consignaron escrito de informes (folios 162 al 168).
En esa misma fecha (05-11-2012), concluyó la vista en la presente causa (folio 169).
II
ANTECEDENTES
En fecha 09 de febrero de 2010, la Alcaldía Bolivariana del Municipio “Juan Germán Roscio”, San Juan de los Morros, estado Guárico, mediante Providencia No. DGATMJGR-FG-013-2010, autorizó a la ciudadana Maggui Correa, titular de la cédula de identidad No. 15.081.326, para practicar a la sociedad mercantil “BANCO DEL CARIBE, C.A. BANCO UNIVERSAL”, la revisión del Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar.
En fecha 01 de marzo de 2010, culminada la investigación, se levantó Acta de Reparo S/N, mediante la cual se determinó una diferencia de Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar en la cantidad de CUATROCIENTOS CUATRO MIL DOSCIENTOS OCHENTA BOLÍVARES CON SESENTA Y DOS CÉNTIMOS (Bs. 404.280,62).
En fecha 04 de agosto de 2011, la Alcaldía Bolivariana del Municipio “Juan Germán Roscio”, San Juan de los Morros, estado Guárico, a través de Oficio No. JD-001/2011 del 03-06-2011, notificó a la empresa “BANCO DEL CARIBE, C.A. BANCO UNIVERSAL”, de Resolución Liquidación Reparo No. DGAT-001-2011, de fecha 06 de junio de 2011, emanada de la Alcaldía Bolivariana del Municipio Juan Germán Roscio de San Juan de los Morros del estado Guárico, mediante la cual se resuelve ratificar el Reparo Fiscal en la cantidad de CUATROCIENTOS CUATRO MIL DOSCIENTOS OCHENTA BOLÍVARES CON SESENTA Y DOS CÉNTIMOS (Bs. 404.280,62), por concepto de impuestos causados y no liquidados; imponer Multa en la cantidad de CUARENTA MIL CUATROCIENTOS VEINTIOCHO BOLÍVARES CON SEIS CÉNTIMOS (Bs. 40.428,06), por el 10% del Tributo omitido según el artículo 111 parágrafo segundo del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo e intereses moratorios de conformidad con el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo, en la cantidad de CIEN MIL DIECINUEVE BOLÍVARES CON TRES CÉNTIMOS (Bs. 100.019,03).
Contra dicho acto, en fecha 26 de septiembre de 2011, la recurrente ejerció recurso contencioso tributario.
III
ALEGATOS DE LA CONTRIBUYENTE
1.- Del vicio de Incompetencia y Falso Supuesto de Derecho.-
Expresan los apoderados de la recurrente que según el reparo formulado a su representada, ésta omitió liquidar un impuesto causado conforme a los artículos 7 y 36 numeral 1 de la Ordenanza de Impuestos sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar lo cual se hizo evidente al comparar las Declaraciones Definitivas de Renta y los recibos de cancelación de Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar, desconociendo, en su opinión, “el mandato constitucional y legal al aplicar los mencionados artículos de la Ordenanza Municipal que le atribuyen la competencia para gravar los ingresos no provenientes de la actividad principal o habitual del contribuyente, en colisión con los artículos 156, 179 y 183 numeral 1º de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, y los artículos 205 y 211 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal.”
Continúa manifestando que evidentemente al realizar la comparación antes señalada, se va a detectar una diferencia en cuanto a los ingresos declarados pues en el caso del Impuesto sobre la Renta, de conformidad con el artículo 16 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, se debe rendir cuenta de la totalidad de los ingresos percibidos por la Institución sin importar su procedencia, el cual puede ser únicamente gravado por el Poder Público Nacional, de acuerdo a lo establecido en el artículo 156 numerales 12 y 13 de la Constitución, mientras que según lo previsto en el artículo 205 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, las declaraciones a ser efectuadas al Municipio versan sobre el ingreso proveniente del ejercicio habitual de las actividades del contribuyente “y no de circunstancias accidentales o de actos del Poder Público.”
En tal sentido, sostienen que la Administración Tributaria Municipal incurre en un vicio de incompetencia al pretender gravar ingresos que según afirman no provienen de la actividad principal o habitual de su representada, sobre los cuales ni la Constitución ni la Ley le atribuyen “facultades tributarias.”
Por otra parte, resalta que la Administración Tributaria Municipal incurre en falso supuesto de derecho al aplicar la Ordenanza de Impuestos sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar en contradicción con la Constitución y la Ley Orgánica del Poder Público Municipal por falta de congruencia entre las circunstancias que fundamentan el acto administrativo y los supuestos previstos en la referida Ley por cuanto a su decir, el Municipio pretende el gravamen de ingresos que no forman parte de los ingresos gravables con el referido Impuesto por tratarse de otros ingresos provenientes de rentas pasivas u otras actividades que no derivan de la principal o habitual, tales como intereses por inversiones en títulos valores, ganancia por venta de acciones y títulos de la deuda pública nacional, que constituyen parte del activo de su representada, como inversiones financieras realizadas por su representada por cuenta y en beneficio propio. Aduce que éstos pueden ser gravados de manera exclusiva y excluyente por el Poder Nacional a quien le compete gravar las ganancias de capital, a través del Impuesto sobre la Renta.
Para apoyar su argumentación refieren y transcriben parcialmente sentencia No. 0023/2008, caso: Bencorp Casa de Bolsa, C.A., de fecha 18 de marzo de 2008, emanada del Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, luego de lo cual reitera que el origen de los ingresos por diferencias en cambio y operaciones no se corresponde con la intermediación financiera sino que son rentas pasivas obtenidas como consecuencia de políticas monetarias y financieras del Estado, los cuales al no derivar de la actividad principal y habitual de su representada, deben ser excluidos de la base de cálculo del impuesto sobre actividades económicas, razón por la que a su entender, los actos administrativos emanados de la Administración Tributaria Municipal se encuentran afectados de nulidad absoluta.
Igualmente, citan criterio doctrinario y jurisprudencial en torno a la competencia de los Municipios a fin de concluir que únicamente los proventos que son obtenidos de manera habitual son susceptibles de formar parte de la base de cálculo del Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio, ahora Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar, y siendo que las diferencias en cambio no constituyen un ingreso regular originado por la actividad habitual de su representada, resulta improcedente su inclusión dentro de los ingresos brutos gravables por el Municipio, razón por la que solicita la nulidad de los actos administrativos impugnados, de conformidad con el artículo 19 numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en concordancia con el artículo 138 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
Por lo anteriormente expuesto, solicita que por vía de consecuencia, las multas y los intereses moratorios sean declarados improcedentes en virtud del principio según el cual lo accesorio debe seguir la suerte de lo principal.
2.- Medidas Cautelares.-
2.1.- Medida Cautelar de Amparo Constitucional.-
De conformidad con el artículo 5 de la Ley Orgánica de Amparo sobre Derechos y Garantías Constitucionales, solicitan se acuerde medida cautelar de amparo constitucional y, en consecuencia, suspenda los efectos de la Resolución impugnada.
2.2.- Medida Cautelar de Suspensión de Efectos de la Resolución recurrida.-
Subsidiariamente, solicitan que de acuerdo a lo previsto en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario, se acuerde medida cautelar de suspensión de efectos de la Resolución impugnada, alegando la presunción de buen derecho considerando que la Dirección de Gestión y Administración Tributaria del Municipio “Juan Germán Roscio” incurre en usurpación de competencias que son conferidas exclusiva y excluyentemente al Poder Público Nacional de conformidad con el artículo 156 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, y señalando que el pago de la cantidad de Bs. 544.727,71 “le ocasionaría un efecto económico financiero adverso importante por causa de la pérdida del costo de oportunidad de inversión del dinero y de depreciación del valor de la moneda, que se agravaría por causa de la situación inflacionaria crónica que ha prevalecido en Venezuela, y a la tardanza en su recuperación como consecuencia de la lentitud con la cual sistemáticamente actúa la Administración Tributaria en estos casos de reintegro, además del riesgo de que la Alcaldía, como medida de represión, no otorgase la renovación de la Licencia de Industria y Comercio a nuestra representada o tomare la Resolución de ordenar el cierre de su agencia (…)”
En la oportunidad de informes, insisten en la inconstitucionalidad del acto impugnado por cuanto la Administración Tributaria Municipal pretende gravar ingresos provenientes de ganancias de capital (específicamente por diferencias cambiarias), que no tienen su origen en el ejercicio habitual de las actividades de su representada y que a su decir, sólo pueden ser gravados por el Poder Público Nacional, reiterando cada uno de los alegatos presentados en el escrito de recurso.
IV
DE LAS PRUEBAS
La contribuyente.-
En el lapso legal correspondiente el apoderado judicial de la recurrente, presentó escrito de pruebas, mediante el cual promovió las documentales siguientes:
1.- Resolución Liquidación Reparo No. DGAT-001-2011, de fecha 06 de junio de 2011, emanada de la Alcaldía Bolivariana del Municipio Juan Germán Roscio de San Juan de los Morros del estado Guárico y sus respectivas Planillas de Liquidación (folios 130 al 140).-
2.- Acta de Reparo S/N de fecha 01-03-2010 (folios 141 al 143).
3.- Escrito de descargos presentado por la recurrente el 09 de abril de 2010 ante la Alcaldía Bolivariana del Municipio Juan Germán Roscio de San Juan de los Morros del estado Guárico (folios 144 al 150).
Asimismo, junto con el escrito de recurso, los apoderados judiciales de la recurrente consignaron los recaudos siguientes:
1.- Copia certificada de Poder (folios 12 al 15).
2.- Copia simple de Acta de Reparo S/N de fecha 01-03-2010 (folios 16 al 19).
3.- Copia simple de escrito de descargos presentado por la recurrente el 09 de abril de 2010 ante la Alcaldía Bolivariana del Municipio Juan Germán Roscio de San Juan de los Morros del estado Guárico (folios 20 al 26).
4.- Copia simple de Resolución Liquidación Reparo No. DGAT-001-2011, de fecha 06 de junio de 2011, emanada de la Alcaldía Bolivariana del Municipio Juan Germán Roscio de San Juan de los Morros del estado Guárico y sus respectivas Planillas de Liquidación (folios 27 al 37).
La República.
La Alcaldía Bolivariana del Municipio Juan Germán Roscio de San Juan de los Morros del estado Guárico, no presentó escrito de pruebas ni consignó el expediente administrativo respectivo.
ANÁLISIS DE LAS PRUEBAS PROMOVIDAS
Respecto de la Resolución Liquidación Reparo No. DGAT-001-2011 y sus respectivas Planillas de Liquidación, así como del Acta de Reparo S/N de fecha 01-03-2010, consignados junto con la interposición del recurso, así como en el lapso probatorio, este Tribunal observa, que según lo ha denominado la jurisprudencia constituyen documentos administrativos, al contener una declaración de voluntad, conocimiento, juicio y certeza emitida por un funcionario competente, con arreglo al caso y a los fines de producir efectos jurídicos, y por cuanto los mismos se encuentran en una categoría intermedia entre los documentos públicos y privados, equiparados con los documentos auténticos, les otorga fuerza probatoria, en los límites de la presunción de veracidad que les rodea, mientras no se pruebe lo contrario, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 1.371 del Código Civil, sin perjuicio de las consideraciones efectuadas en el curso de la presente decisión. Así se decide.
Referente a la copia certificada del Poder presentado por los apoderados judiciales de la contribuyente, este Juzgado refiere que éste constituye documento privado reconocido, y considerando que el mismo no fue impugnado por la parte contraria, se le asigna fuerza probatoria, de conformidad con lo establecido en el artículo 1.363 del Código Civil. Así se decide.
En cuanto al escrito de descargos presentado por la recurrente el 09 de abril de 2010 ante la Alcaldía Bolivariana del Municipio Juan Germán Roscio de San Juan de los Morros del estado Guárico; del cual se observa lo alegado contra los actos administrativos allí indicados, este Juzgado no le otorga valor probatorio alguno, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 1.355 del Código Civil. Así se decide.
V
MOTIVACION PARA DECIDIR
Efectuada la lectura del expediente y examinados los alegatos formulados por la parte recurrente así como del órgano emisor del acto, se desprende que la controversia planteada se contrae a determinar la nulidad o no de la Resolución Liquidación Reparo No. DGAT-001-2011, de fecha 06 de junio de 2011, emanada de la Alcaldía Bolivariana del Municipio Juan Germán Roscio de San Juan de los Morros del estado Guárico y sus respectivas Planillas de Liquidación por la supuesta incompetencia del Municipio para gravar ingresos no provenientes de la actividad principal o habitual del contribuyente, así como falso supuesto de derecho al considerar como gravables con el Impuesto a las Actividades Económicas los ingresos obtenidos por concepto de “diferencias cambiarias” y la improcedencia de las multas así como de los intereses moratorios en su carácter de accesorios de la obligación principal.
Determinada la litis pasa este Tribunal a decidir y al efecto observa:
Previo al pronunciamiento sobre el fondo del asunto, debe señalarse que en el caso de autos fue solicitada medida cautelar de amparo constitucional conforme lo previsto en el artículo 5 de la Ley Orgánica de Amparo sobre Derechos y Garantías Constitucionales y subsidiariamente, suspensión de los efectos del acto recurrido de conformidad con lo establecido en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario de 2001. A tal efecto, se deja constancia que este Tribunal se pronunció al respecto, mediante sentencia interlocutoria No. PJ0082012000 de fecha 18 de julio de 2012, declarando improcedente ambas solicitudes como consta a los folios 110 al 123 del presente asunto y visto que no fue ejercida apelación en tiempo hábil, la misma ha quedado definitivamente firme. Así se decide.
En torno al fondo del asunto, en primer lugar, los apoderados judiciales de la contribuyente sostienen que la Administración Tributaria Municipal incurre en un vicio de incompetencia al pretender gravar ingresos que según afirman no provienen de la actividad principal o habitual de su representada, sobre los cuales ni la Constitución ni la Ley le atribuyen “facultades tributarias” aplicando la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria y Comercio e Índole Similar del Municipio Juan Germán Roscio de San Juan de los Morros, estado Guárico en colisión con los artículos 156, 179 y 183 numeral 1 de la Constitución y los artículos 205 y 211 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal.
En segundo lugar, plantean que la Administración Tributaria Municipal incurre en falso supuesto de derecho al aplicar la Ordenanza de Impuestos sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar en contradicción con la Constitución y la Ley Orgánica del Poder Público Municipal al pretender gravar ingresos que no derivan de la actividad principal o habitual de su representada, siendo que las diferencias en cambio no constituyen un ingreso regular originado por la actividad habitual de su representada, por lo que en su opinión resulta improcedente la inclusión de los mismos dentro de los ingresos brutos gravables por el Municipio, razón por la que solicita la nulidad de los actos administrativos impugnados, de conformidad con el artículo 19 numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en concordancia con el artículo 138 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
Visto el anterior planteamiento, este Tribunal observa lo siguiente:
La Constitución de la República Bolivariana de Venezuela dispone en su artículo 168 que la autonomía del Municipio comprende no sólo la elección de sus autoridades y la gestión de las materias de su competencia, sino la creación, recaudación e inversión de sus ingresos, sobre cuya autonomía se ha establecido que los entes político-territoriales pueden crear sus propios tributos, previstos en el artículo 179 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, con las limitaciones y prohibiciones dispuestas en el artículo 183 eiusdem, a fin de garantizar la autosuficiencia económica de los entes locales. Así las cosas, se desprende que los Municipios, tienen una potestad tributaria originaria, que deben ejercer dentro de los límites constitucionales.
Ahora bien, los ingresos tributarios que pueden percibir estos entes político-territoriales según lo dispone la Carta Magna en su artículo 179, son los siguientes:
Artículo 179.- Los Municipios tendrán los siguientes ingresos:
(...)
2. Las tasas por el uso de sus bienes o servicios; las tasas administrativas por licencias o autorizaciones; los impuestos sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar, con las limitaciones establecidos en esta Constitución; los impuestos sobre inmuebles urbanos, vehículos, espectáculos públicos, juegos y apuestas lícitas, propaganda y publicidad comercial; y la contribución especial sobre plusvalías de las propiedades generadas por cambios de uso o de intensidad de aprovechamiento con que se vean favorecidas por los planes de ordenación urbanística.
3. El impuesto territorial rural o sobre predios rurales, la participación en la contribución por mejoras y otros ramos tributarios nacionales o estadales, conforme a las leyes de creación de dichos tributos.
(...)
6. Los demás que determine la Ley (Subrayado del Tribunal).
En este orden de ideas, resulta de relevancia señalar que respecto al alcance de la autonomía municipal la entonces Corte Suprema de Justicia en Pleno, por sentencia de fecha 13 de noviembre de 1989, caso: Herberto Contreras Cuenca, señaló lo siguiente:
“(…) La Constitución confiere autonomía normativa limitada a las Municipalidades, entendida ella no como el poder soberano de darse su propia ley y disponer de su existencia, que sólo le corresponde a la República de Venezuela, sino como el poder derivado de las disposiciones constitucionales de dictar normas destinadas a integrar el ordenamiento jurídico general, en las materias de su competencia local, incluso con respecto a aquellas que son de la reserva legal; circunstancia ésta que ha dado lugar a que la jurisprudencia de este Supremo Tribunal haya otorgado carácter de "leyes locales" a las ordenanzas municipales. En cuanto al valor normativo de esas fuentes de derecho emanadas de los Municipios, en algunos casos se equiparan a la Ley Nacional, supuestos en los cuales se da una relación de competencia, mientras que en otros deben subordinarse a las leyes nacionales y estadales, supuestos en los cuales se da una relación de jerarquía normativa, todo ello según lo predispuesto en el texto constitucional.
La Constitución atribuye autonomía financiera y tributaria a los Municipios dentro de los parámetros estrictamente señalados en su artículo 31, con las limitaciones y prohibiciones prescritas en los artículos 18, 34 y 136 del mismo texto constitucional, derivadas de las competencias del Poder Nacional, a fin de garantizar la autosuficiencia económica de las entidades locales. No obstante, la Constitución sujeta a la Ley nacional y a las leyes estadales, el aporte que reciben las Municipalidades, por intermedio de los Estados, del Poder Nacional, al cual se denomina Situado Constitucional. Por lo que respecta a los límites de la autonomía tributaria municipal, su ejercicio debe supeditarse a los principios de la legislación reglamentaria de las garantías constitucionales, que corresponden al Poder Nacional, ya que la legalidad tributaria es una garantía ligada al surgimiento mismo del Estado de Derecho. (Subrayado de la cita).”
Tomando en cuenta el criterio sentado en la referida sentencia, estima este Tribunal, tal como lo señalara la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en su fallo No. 670 de fecha 6 de julio de 2000, “que en el ordenamiento constitucional que entró en vigencia como consecuencia de la promulgación de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, se mantienen los límites de la autonomía tributaria municipal a que dicha decisión alude, siendo los mismos, aquellos que se deriven de las competencias que en materia tributaria ostentan las otras personas político territoriales que conforman el modelo federal del Estado Venezolano”.
Siendo ello así, se observa que de conformidad con lo establecido en los artículos 183 y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, los Municipios no podrán crear impuestos sobre las demás materias rentísticas conferidas a los otros niveles político-territoriales, ni cobrar impuestos, tasas, ni contribuciones que no estén establecidos en la ley.
En efecto, dichos dispositivos constitucionales establecen lo siguiente:
Artículo 183. Los Estados y los Municipios no podrán:
1. Crear aduanas ni impuestos de importación, de exportación o de tránsito sobre bienes nacionales o extranjeros, o sobre las demás materias rentísticas de la competencia nacional.
2. Gravar bienes de consumo antes de que entren en circulación dentro de su territorio.
3. Prohibir el consumo de bienes producidos fuera de su territorio, ni gravarlos en forma diferente a los producidos en él.
Los Estados y Municipios sólo podrán gravar la agricultura, la cría, la pesca y la actividad forestal en la oportunidad, forma y medida que lo permita la ley nacional.
Artículo 317. No podrá cobrarse impuestos, tasas, ni contribuciones que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones y rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por las leyes. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio.
(…). (Subrayado del Tribunal).
En virtud de lo antes expresado, resulta necesario citar el contenido del artículo 156, numeral 12 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, cuyo texto dispone:
Artículo 156.- Es de la competencia del Poder Público Nacional:
(…)
12. La creación, organización, recaudación, administración y control de los impuestos sobre la renta, sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos, el capital, la producción, el valor agregado, los hidrocarburos y minas; de los gravámenes a la importación y exportación de bienes y servicios; los impuestos que recaigan sobre el consumo de licores, alcoholes y demás especies alcohólicas, cigarrillos y demás manufacturas del tabaco; y los demás impuestos, tasas y rentas no atribuidas a los Estados y Municipios por esta Constitución o por la ley (…). (Subrayado del Tribunal).
De la norma transcrita se desprenden los principales rubros que conforman los ingresos tributarios del Poder Nacional, los cuales no pueden ser invadidos por los otros entes político-territoriales, so pena de violentar la limitación prevista en el artículo 183 numeral 1 de la Carta Magna.
Asimismo, resulta de relevancia citar el contenido del artículo 180 del Texto Constitucional, cuyo dispositivo prevé lo siguiente:
Artículo 180.- La potestad tributaria que corresponde a los Municipios es distinta y autónoma de las potestades reguladoras que esta Constitución o las leyes atribuyan al Poder Nacional o Estadal sobre determinadas materias o actividades.
Las inmunidades frente a la potestad impositiva de los Municipios, a favor de los demás entes políticos territoriales, se extiende sólo a las personas jurídicas estatales creadas por ellos, pero no a concesionarios ni a otros contratistas de la Administración Nacional o de los Estados. (Subrayado del Tribunal).
La norma antes transcrita ha sido objeto de un recurso de interpretación revisado en sentencia No. 285 del 4 de marzo de 2004, por medio del cual la Sala Constitucional de nuestro Máximo Tribunal consideró lo siguiente:
“(…) el caso de autos se encuadra directamente en la polémica largamente sostenida acerca de la extensión de las potestades reguladoras, las cuales para algunos abarcan los aspectos tributarios, mientras que ello es negado por otros.
En esa discusión encuentra ahora lugar especial el primer párrafo del artículo 180 de la Constitución, según el cual:
(…)
Como se observa, parece desprenderse de ese artículo que la discusión quedó definitivamente zanjada, a favor de la tesis de la separación de potestades. La norma es clara al respecto: la potestad tributaria que corresponde a los Municipios es distinta y autónoma de las potestades reguladoras atribuidas al Poder Nacional o Estadal sobre determinadas materias o actividades. Con esa disposición se dejan a salvo las potestades tributarias locales, que no deben verse afectadas por lo que sólo sean potestades nacionales de regulación. Por supuesto, ello obliga a precisar, entre las potestades nacionales, cuáles son las reguladoras.
(…)
Como es sabido, los municipios cuentan en nuestro ordenamiento con un poder tributario originario, a la vez que la República goza de la exclusividad del poder normativo en un buen número de materias, enumeradas en el artículo 156 de la vigente Constitución. Al vincular ambos aspectos la situación había sido en muchos casos la siguiente: que los poderes normativos de la República han absorbido los poderes tributarios locales.
(…) pese a excepciones, ha habido tres argumentos que se convertían en freno a la obtención de ingresos para los Municipios: uno, la imposibilidad de coexistir impuestos nacionales y locales sobre una misma actividad; dos, la imposibilidad de tributación local en caso de materias reguladas por el Poder Nacional; tres, la exclusión tributaria para concesionarias de servicios públicos.
El más delicado de esos tres argumentos –y que constituye el presente recurso- era aquél según el cual la República tenía un poder tributario implícito, que abarcaba todas las materias de la reserva legal. Ello afianzó el proceso de confusión de poderes que tanta controversia ha creado en el país, enfrentando a República y Municipios.
La narración que ha hecho la Sala revela el continuo vaivén que produjo la tensa relación entre poderes nacionales y locales. En ese vaivén, lo que empezó siendo un criterio aislado acabó por consolidarse como convicción general, a la que se quiso dar fin con el artículo 180 Constitucional. Sobre todo, el anterior relato permite comprobar la gravedad de la tesis de los poderes implícitos, según la cual la potestad para regular una materia abarca todo, incluido el poder tributario.
(…)
Es en el artículo 156 del Texto Fundamental donde figura la lista de las competencias del Poder Nacional, las mismas que para el Alcalde del Municipio Simón Bolívar del Estado Zulia son meramente “reguladoras” –salvo el numeral 12-, lo que implicaría que no incluyen una reserva de poder tributario, mientras que para las cuatro empresas de hidrocarburos que han presentado el segundo de los recursos implican efectivamente esa pérdida, entendiendo que el poder de regulación abarca el de imposición exclusiva.
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De todos esos numerales es predicable el mismo aserto: no deben confundirse potestades de regulación con las de tributación.
(…) En tal virtud, la primera parte del artículo 180 de la Constitución debe entenderse como la separación del poder normativo de la República y los estados respecto del poder tributario de los municipios. De esta manera, aunque al Poder Nacional o estadal corresponda legislar sobre determinada materia, los municipios no se ven impedidos de ejercer sus poderes tributarios, constitucionalmente reconocidos. Lo anterior, aplicado al caso de autos, implica que los municipios pueden exigir el pago de los impuestos sobre actividades económicas, aunque la regulación de esa actividad sea competencia del Poder Nacional o de los estados, salvo que se prevea lo contrario para el caso concreto. Así se declara (…).” (Subrayado del Tribunal).
En tal sentido, ha sido criterio reiterado de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, que a la luz de la interpretación que hiciera la Sala Constitucional de los artículos 156 y 180 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, al sostener que no existe lugar a dudas respecto a que la potestad tributaria atribuida a los Municipios, es distinta y autónoma de las potestades reguladoras conferidas a la República y a los Estados, en aquellos casos en que no haya limitación tributaria explícita en la Constitución o en las Leyes, los Municipios podrán gravar con los impuestos municipales conferidos en la Constitución, el ejercicio de actividades reguladas por los otros entes político-territoriales.
Por otra parte, la Ley Orgánica del Poder Público Municipal del 2010, aplicable en razón del tiempo, concedió al ente público territorial la potestad de gravar todos los ingresos brutos, proventos o caudales que de manera regular reciba el contribuyente o establecimiento permanente por causa relacionada con las actividades económicas realizadas en el respectivo Municipio.
En efecto, los artículos 205 y 211 de la mencionada Ley establecen:
Artículo 205.- El hecho imponible del impuesto sobre actividades económicas está constituido es el ejercicio habitual, en la jurisdicción del Municipio, de cualquier actividades lucrativa de carácter independiente, aún cuando dicha actividad se realice sin la previa obtención de licencia sin menoscabo de las sanciones que por esa razón sean aplicables.
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Artículo 211.- Se entiende por ingresos brutos, todos los proventos o caudales que de manera regular reciba el contribuyente o establecimiento permanente por causa relacionada con las actividades económicas gravadas, siempre que no se esté obligado a restituirlo a las personas de quienes hayan sido recibidos o a un tercero y que no sean consecuencia de un préstamo o de otro contrato semejante.
En el caso de agencias de publicidad, administradoras y corredoras de bienes inmuebles, corredores de seguro, agencias de viaje y demás contribuyentes que perciban comisiones o demás remuneraciones similares, se entenderá como ingreso bruto sólo el monto de los honorarios, comisiones o demás remuneraciones similares que sean percibidas. (Subrayado del Tribunal).
Así, el hecho que da nacimiento al impuesto sobre las actividades económicas de industria, comercio, servicio e índole similar, es el ejercicio habitual en un determinado territorio municipal de una “actividad económica” que se corresponde con el objeto principal para el cual fue constituida la sociedad; y los ingresos brutos que de dicha actividad se obtengan, deben ser declarados por los contribuyentes a efectos del pago del referido impuesto, incluidos los ingresos financieros o económicos originados en otras formas de inversión con la finalidad de obtener capital de trabajo para desarrollar, precisamente, el comercio o la industria en un determinado Municipio; aunque estos elementos económicos constitutivos del capital de una empresa, correspondan a la competencia del Poder Tributario Nacional, tal como lo establece el numeral 12 del artículo 156 de la Constitución de la República Bolivariana (Vid. Sent. No. 00051 del 19-01-2011, Caso: Seguros Pirámide, Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia).
El carácter habitual de la actividad que desarrolla el contribuyente en el municipio de que se trate, ostenta una importancia determinante a los efectos del impuesto objeto de análisis, ya que los proventos que puedan generar determinadas actividades aisladas o casuísticas, no podrán ser gravadas por el referido tributo por no estar conectadas con el giro comercial, industrial o de servicios para el que se encuentra autorizado un contribuyente en un determinado ente local, en relación directa con el clasificador de actividades que contienen las Ordenanzas reguladoras del tributo.
Atendiendo a las consideraciones antes expuestas, se observa que la Administración Tributaria de la Alcaldía Bolivariana del Municipio “Juan Germán Roscio” San Juan de los Morros del estado Guárico, mediante la Resolución recurrida consideró que de las conclusiones del Acta de Reparo Fiscal se determinó a la contribuyente un impuesto causado y no liquidado sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar, originándose un Reparo Fiscal en la cantidad de Bs. 404.280,62, los cuales sirven de base imponible, según lo contemplado en el artículo 43 numeral 01 de la Ordenanza de Impuestos sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar que expresa:
“Para cuantificar la base imponible y hacer la declaración de los ingresos brutos, se consideran como tales los siguientes:
1.- Para quienes realicen operaciones bancarias, de capitalización y de ahorro y préstamo, el monto de los ingresos brutos resultantes de los intereses, descuentos, cambios, comisiones, explotación de servicios y cualquiera otros ingresos accesorios, incidentales o extraordinarios, provenientes de actividades realizadas por esos institutos. No se consideran como tales las cantidades que reciban en depósitos.”
Ahora bien, sobre la posibilidad de los entes locales de gravar la utilidad cambiaria, resulta necesario traer a colación el criterio sentado por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia No. 03385 de fecha 26 de mayo de 2005 (Caso: Banco Industrial de Venezuela), en la cual se estableció lo siguiente:
“(…) De allí, juzga este Alto Tribunal, tal como acertadamente lo indicó el a quo, que la emisión y colocación de los bonos de deuda pública que hiciera el contribuyente a través del Banco Central de Venezuela, ostenta el carácter de préstamo efectuado por la entidad bancaria a la República, cuyos rendimientos si bien comportan beneficios para la entidad bancaria, constituyen propiamente una devolución del capital otorgado en préstamo, registrado como un egreso en la contabilidad de la contribuyente. Ahora bien, estas cantidades dadas en préstamo a la República fueron registradas en divisa extranjera bajo el tipo de cambio que estaba vigente para el momento en que fueron realizadas las colocaciones en bonos (Bs. 4,30 por Dólar); sin embargo, al ser redimidos los bonos de deuda pública adquiridos por la contribuyente, la paridad cambiaria había variado, situándose la divisa norteamericana a los tipos de cambio de Bs. 37,85 y 38,15, por Dólar para dichas fechas (06 y 09 de septiembre de 1989), originándose en consecuencia, una diferencia cambiaria para las fechas de rescate.
Tal utilidad cambiaria es objetada por la representación municipal, toda vez que en su opinión ‘Cuando al accionante se le reintegra lo equivalente a los bonos, se hace en moneda de curso legal y no en dólares americanos como debía ser, (...). En este caso la operación debió ser por la misma cantidad en dólares y no en bolívares, y de esto obtuvo ganancia; y no fue en intereses, ya que fue como una conversión de dólares americanos de EEUU. A (sic) bolívares, obteniendo una diferencia que se tiene como un incremento en ganancia.’. Al respecto, debe esta Sala destacar que como toda obligación, el pago por parte de la República de las cantidades expresadas en los bonos de la deuda pública nacional en poder de la contribuyente, debía realizarse en los mismos términos en que fuera contratada, vale decir, en dólares americanos; sin embargo, por efecto de las restricciones o limitaciones a la libre convertibilidad de la moneda (control de cambios) impuestas por el propio Estado venezolano para la época, dicho compromiso debía atenderse en bolívares y a la tasa de cambio que hubiese sido fijada por el Banco Central de Venezuela para la fecha.
Derivado de lo anterior, encuentra esta Sala que en esta diferencia en cambio que se produjo al convertir el valor de los bonos a moneda de curso legal, en nada intervino la voluntad de la contribuyente, sino que se produjo como resultado de las propias políticas monetarias y financieras asumidas por el Estado venezolano; motivo por el cual, aun cuando eventualmente se materializó un ingreso para la contribuyente, el mismo sólo puede reputarse a título de devolución de la cantidad dada en préstamo a la República mediante la colocación de los precitados bonos de la deuda pública nacional, siendo improcedente en consecuencia, incluir la cantidad de Bs. 5.149.433.500,00 dentro de la declaración jurada de ingresos brutos del Banco Industrial de Venezuela, C.A., correspondiente al ejercicio fiscal del año 1989. Ello así, resultaba improcedente el reparo formulado a la contribuyente por tal concepto. Así se declara.” (Subrayado de este Tribunal).
Del contenido de la sentencia parcialmente transcrita, puede extraerse que aquellos ingresos o ganancias que pueda tener un contribuyente en jurisdicción de un determinado Municipio, producto de una actividad casuística o particular, tal como fue en ese caso, de las ganancias cambiarias por la conversión de bonos a moneda de curso legal, escapan del ámbito de gravabilidad del tributo municipal sobre las actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar.
Analizadas las actas procesales esta Juzgadora aprecia que la recurrente se limita simplemente a alegar la incompetencia del Municipio para gravar actividades no habituales y el falso supuesto en que supuestamente incurre la Administración Tributaria al pretender gravar ingresos provenientes de capital. No obstante, se observa que la misma en ningún momento probó que no estaba obligada a incluir como parte de sus Ingresos Brutos las mencionadas “diferencias cambiarias”.
Advierte quien aquí decide que la recurrente debía probar que los ingresos reparados provienen de las ganancias al capital, así como la no habitualidad de dicha actividad y no pretender de forma genérica expresar que los ingresos gravados provienen de diferencias cambiarias, ya que los actos de la Administración Tributaria gozan de la presunción de veracidad y legalidad, mientras éstos no sean desvirtuados.
En consecuencia, por cuanto la recurrente no trajo a los autos ningún elemento probatorio que diera por ciertas sus afirmaciones pues no probó absolutamente nada en relación a la naturaleza de los ingresos gravados y su no habitualidad, y al no ser desvirtuado el contenido de la Resolución Liquidación Reparo No. DGAT-001-2011 de fecha 06 de junio de 2011, debe desecharse la solicitud de nulidad, pues si bien es cierto que la Administración Tributaria tampoco probó, sus actos se presumen fiel reflejo de la verdad y por lo tanto bajo el manto de la presunción de veracidad.
En razón de lo anteriormente expuesto, al no ser probado el vicio de falso supuesto alegado, esta Juzgadora debe dar por ciertos los hechos plasmados en la Resolución impugnada. Así se decide.
En cuanto a la solicitud de improcedencia de las multas y los intereses moratorios en virtud del principio según el cual lo accesorio debe seguir la suerte de lo principal, visto que ha sido declarada la legalidad de la Resolución impugnada, esta Juzgadora considera procedentes la multa impuesta de conformidad con el artículo 111, parágrafo segundo del Código Orgánico Tributario así como los intereses moratorios aplicados de acuerdo a lo previsto en el artículo 66 ejusdem. Así se decide.
VI
DECISIÓN
Cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, y por las razones que han sido expuestas, este Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia, en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la contribuyente Sociedad Mercantil “BANCO DEL CARIBE, C.A. BANCO UNIVERSAL”, contra la Resolución Liquidación Reparo No. DGAT-001-2011, de fecha 06 de junio de 2011, emanada de la Alcaldía Bolivariana del Municipio Juan Germán Roscio de San Juan de los Morros del estado Guárico. En consecuencia:
PRIMERO: Se CONFIRMA la Resolución Liquidación Reparo No. DGAT-001-2011, de fecha 06 de junio de 2011, emanada de la Alcaldía Bolivariana del Municipio Juan Germán Roscio de San Juan de los Morros del estado Guárico.
SEGUNDO: Se condena en costas a la recurrente en un tres por ciento (3%) del monto de la cuantía del recurso, en virtud de haber resultado totalmente vencido en la presente causa de conformidad con lo previsto en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario.
Se imprimen dos ejemplares a un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación de la sentencia, el segundo para que repose en original en el respectivo copiador de sentencias definitivas.
Publíquese, Regístrese y Notifíquese.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en Caracas, a los siete (07) días del mes de marzo de dos mil diecisiete (2017). Año 206° de la Independencia y 158° de la Federación.
LA JUEZ TITULAR,
Dra. DORIS ISABEL GANDICA ANDRADE.-
LA SECRETARIA TITULAR,
Abg. ROSSYLUZ MELO DE CARUSO.-
En el día de despacho de hoy, siete (07) de marzo de dos mil diecisiete (2017), siendo las dos y treinta minutos de la tarde (2:30 p.m.) se publicó la anterior Sentencia Definitiva Nº PJ00082017000048.
LA SECRETARIA TITULAR,
Abg. ROSSYLUZ MELO DE CARUSO.-
