Decisión nº 2194 de Juzgado Superior Primero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 28 de Septiembre de 2016

Mediante P.A. Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/AP/ITF/2010-3830, de fecha 25 de noviembre de 2010, autorizaron a las funcionarias C.A.S.H. e Elene del R.A.B., titulares de las Cédulas de Identidad Nos. V-9.412.906 y V-4.707.526, actuando en su carácter de Fiscal Actuante la primera y Supervisora la segunda, ambas adscritas a la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), para realizar una fiscalización a las partidas de gastos donde se refleje el Impuesto a las Transacciones Financieras pagado por el Sujeto Pasivo y su debida incorporación o registro de partidas no deducibles de la conciliación fiscal de rentas correspondiente al ejercicio fiscal 2008, en presencia del ciudadano C.E.L., titular de la Cédula de Identidad Nº V-1.925.065, en su carácter de Gerente de la contribuyente DISTRIBUIDORA VIEJO ALMACÉN, C.A., donde se evidencia el Impuesto a las Transacciones Financieras pagado por el sujeto pasivo y su debida incorporación o registro en las partidas No deducibles de la Conciliación Fiscal de Rentas, correspondiente al ejercicio fiscal 01/01/2008 al 31/12/2008, por la cantidad de OCHENTA Y DOS MIL CIENTO TREINTA BOLIVARES CON OCHENTA Y OCHO CENTIMOS (Bs. 82.133,88). Asimismo, se refleja en la acta de reparo que la prenombrada contribuyente, presento declaración definitiva de Impuesto Sobre la Renta, correspondiente al ejercicio fiscal del 01/01/2008 al 31/12/2008, a través de certificado electrónico Nº 0990022909, cumpliendo así lo establecido en los artículos 79 y 80 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, en concordancia con el artículo 141 del respectivo Reglamento.

Ahora bien, la representación fiscal, así mismo con el objeto de verificar la deducibilidad del gasto en cuestión, procedió a solicitarle a la recurrente, mediante Acta de Requerimiento Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/-DF-AP/ITF/2010/3830-01, entre otros documentos, la información correspondiente al ejercicio fiscal del 01/01/2008 al 31/12/2008.

Posteriormente, en fecha 14 de septiembre de 2011 la contribuyente in comento, presento escrito de descargos ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cual dicto Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2011-000183 de fecha 31 de octubre de 2011 y notificada en fecha 04 de abril de 2012, la cual ratifico en todas y cada una de las partes la prenombrada Acta de Reparo.

Por disconformidad de la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2011-000183, la representación judicial de la referida recurrente, en fecha 09 de mayo de 2012, interponen por ante la Unidad de Recepción de Documentos y Distribución de los Tribunales Superiores Contenciosos Tributarios de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, y por distribución le correspondió conocer de la presente causa a este Órgano Jurisdiccional, quien a tales efectos observa:

III

ALEGATOS DE LA CONTRIBUYENTE

Alegó que la administración tributaria considero erróneamente, el cálculo de los ejercicios fiscales, correspondientes a los años de 2006 y 2007.

Igualmente, alegó el estado de indefensión motivado a que cuando se realizó dicha fiscalización sin ser asistido de abogado, conculcando así el debido proceso.

Asimismo alega que la Administración Tributaria aplico “(…) erróneamente la Ley de Impuesto a las Transacciones Financieras de las Personas Jurídicas y Entidades Económicas sin Personalidad Jurídica. Es por ello que la falsa aplicación de la citada norma, es ambigua y difusa, contrario al orden público fiscal, ya que resulta una diferencia abismal en el pago del impuesto a la Administración Tributaria, porque además, el mismo no es traslativo al consumidor. Lo correcto y técnico es que cada impuesto que se le cobre a las personas jurídicas, sea deducible al mismo, que fue lo que aplico [su] representada en su carácter de contribuyente, cuando se pagó el citado impuesto correspondiente al ejercicio fiscal del año de 2008(…)”.

Además señala que la capacidad contributiva de la recurrente, “(…) está supeditada al mismo impuesto que se le pago a la Administración Tributaria, en los años de 2006 y 2007, respectivamente, y no por lo que se aplicó la multa, el porcentaje fiscal y los intereses moratorios, ya que el mismo, no es traslativo al hecho imponible a [su] representada”.

III

ALEGATOS DEL FISCO NACIONAL EN SU ESCRITO DE INFORMES

La representación del Fisco en su escrito de Informes, alega lo siguiente, “La contribuyente DISTRIBUIDORA VIEJO ALMACÉN, C.A., en su Declaración Definitiva de Renta, correspondiente al ejercicio fiscal 01-01-2008 al 31-12-2008, reflejo por concepto de Gastos, la cantidad de Bs. 7.169.105,69, incluyendo dentro del rubro Otros Gastos, las cantidades de Bsf. 42.177,76, por concepto de Impuesto a las transacciones Financieras.

La fiscalización con la finalidad de corroborar la procedencia de las deducciones efectuadas para el ejercicio fiscal supra mencionado, procedió a solicitar a la contribuyente, mediante Acta de Requerimiento Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/AP/ITF/2010/3830-01 de fecha 18-01-2011, (…) los papeles de trabajo utilizados en la elaboración de la Declaración Definitiva de Impuesto Sobre la Renta, Balance de Comprobación, así como, explicación por escrito del tratamiento fiscal otorgado al gasto por concepto de Impuesto a las Transacciones Financieras en la determinación del Impuesto Sobre la Renta, para el ejercicio fiscal 2008.

De la fiscalización efectuada por la actuación fiscal a la documentación suministrada por la contribuyente procedió a excluir de los gastos la cantidad de Bs. 82.133,88, deducida para el ejercicio fiscal 01-01-2008 al 31-12-2008, por concepto de Impuesto a las Transacciones Financieras.”

Así mismo, “(…) aplicando lo precedentemente expuesto al caso bajo análisis, no logrando la referida contribuyente desvirtuar en el Procedimiento Administrativo, la procedencia del reparo efectuado por concepto de Impuesto a las Transacciones Financieras por la cantidad de Bsf. 82.133,88, en consecuencia de acuerdo a los establecido en el Articulo 19 del Decreto con rango, valor y fuerza de Ley de Impuesto a las Transacciones Financieras de las Personas Jurídicas y Entidades Económicas sin Personalidad Jurídica, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital Procedió a Confirmar el Acta de Reparo Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/AP/ITF/2010/3830/0435 de fecha 20 de julio de 2011.”

Además, destacó el Fisco Nacional que la fiscalización en el presente caso, si demostró con hechos el reparo formulado, asimismo señala que el argumento de la contribuyente donde considera que se calculó erróneamente los ejercicios fiscales, correspondientes a los años de 2006 y 2007, carece de sustantivo lógico y jurídico, y el ejercicio fiscal investigado es desde 01-01-2008 al 31-12-2008, en materia de Impuesto Sobre la Renta y así lo indica la P.A. Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/AP/ITF/2010-3830 de fecha 25 de noviembre de 2010, no como lo señala la contribuyente en su escrito recursorio.

Señala que la fiscalización efectuada a la empresa DISTRIBUIDORA VIEJO ALMACEN, C.A., fue realizada con los procedimientos y requisitos legales y dentro del marco jurídico de un procedimiento de fiscalización.

Asimismo, la representación fiscal señala “ (…) en la investigación fiscal llevada a cabo con relación a la empresa DISTRIBUIDORA VIEJO ALMACEN, C.A., se ha dejado claramente evidenciado que en este caso no se ha violado ningún principio constitucional, y por consiguiente en ningún momento se le ha conculcado el ejercicio de su Derecho al Debido Proceso y a Derecho a la Defensa, en lo que concierne a la oportunidad para oponer y probar alegatos, y acompañado en la asistencia de un profesional del Derecho, (…) la administración tributaria en el procedimiento de fiscalización levantan actas de requerimiento de información y documentación que compelen al sujeto pasivo de la obligación tributaria a probar el cumplimiento de las normas tributarias; así como también la recurrente, ha tenido posibilidad de efectuar alegaciones hasta llegar a la vía judicial para tratar de impugnar la Resolución recurrida a través del presente Recurso Contencioso Tributario; y por lo tanto, se considera que la actuación de la Administración Tributaria, al imponer la sanción descrita, está ajustada a derecho investida de veracidad y legalidad entendiéndose como ciertos y ajustados a la ley (…)”.

IV

MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

Delimitada la litis, este Tribunal interpreta que la controversia de esta causa se concreta a determinar su hubo una violación en el debido proceso y derecho a la defensa, y hace las consideraciones siguientes:

Como punto previo, en lo que respecta a la solicitud de amparo cautelar solicitado, estima este Tribunal que carece de objeto pronunciarse al respecto, por lo que se abstiene de a.l.r.d. procedencia, pues, las medidas cautelares están dirigidas a asegurar las resultas del juicio y siendo esta la oportunidad, en que este Órgano Jurisdiccional entrará a analizar el fondo del asunto, esta Juzgadora considera inoficioso pronunciarse sobre dicha solicitud, pues, ha decaído su objeto. Así se declara.

La contribuyente insiste en considerar que la Administración Tributaria Nacional incurrió en violación al debido proceso, ya que al practicar el acta de reparo, los representantes legales de la contribuyente; no estuvieron asistidos de abogado, violando con ello, el precepto constitucional, establecido en los artículos 25, 26, 27, 29 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela que señalan lo siguiente:

Artículo 25. Todo acto dictado en ejercicio del Poder Público que viole o menoscabe los deberes garantizados por esta Constitución y la ley es nulo, y los funcionarios públicos y funcionarias públicas que lo ordenen o ejecuten incurren en responsabilidad penal, civil y administrativa, según los casos, sin que les sirva de excusa órdenes superiores.

Artículo 26. Toda persona tiene derecho de acceso a los órganos de administración de justicia para hacer valer sus derechos e intereses, incluso los colectivos o difusos, a la tutela efectiva de los mismos y a obtener con prontitud la decisión correspondiente.

El Estado garantizará una justicia gratuita, accesible, imparcial, idónea, transparente, autónoma, independiente, responsable, equitativa y expedita, sin dilaciones indebidas, sin formalismos o reposiciones inútiles.

Artículo 27. Toda persona tiene derecho a ser amparada por los tribunales en el goce y ejercicio de los derechos y garantías constitucionales, aun de aquellos inherentes a la persona que no figuren expresamente en esta Constitución o en los instrumentos internacionales sobre derechos humanos.

El procedimiento de la acción de amparo constitucional será oral, público, breve, gratuito y no sujeto a formalidad, y autoridad judicial competente tendrá potestad para restablecer inmediatamente la situación jurídica infringida o la situación que más se asemeje a ella. Todo tiempo será hábil y el tribunal lo tramitará con preferencia a cualquier otro asunto.

La acción de amparo a la libertad o seguridad podrá ser interpuesta por cualquier persona, y el detenido o detenida será puesto bajo la custodia del tribunal de manera inmediata, sin dilación alguna

El ejercicio de este derecho no puede ser afectado, en modo alguno, por la declaración del estado de excepción o de la restricción de garantías constitucionales.

Artículo 29. El Estado estará obligado a investigar y sancionar legalmente los delitos contra los derechos humanos cometidos por sus autoridades.

Las acciones para sancionar los delitos de lesa humanidad, violaciones graves a los derechos humanos y los crímenes de guerra son imprescriptibles. Las violaciones de derechos humanos y los delitos de lesa humanidad serán investigados y juzgados por los tribunales ordinarios. Dichos delitos quedan excluidos de los beneficios que puedan conllevar su impunidad, incluidos el indulto y la amnistía.

Artículo 257. El proceso constituye un instrumento fundamental para la realización de la justicia. Las leyes procesales establecerán la simplificación, uniformidad y eficacia de los trámites y adoptarán un procedimiento breve, oral y público. No se sacrificará la justicia por la omisión de formalidades no esenciales.

Cabe destacar que la representación fiscal señalo que si bien es cierto que es importante indicar que el derecho al debido proceso ha sido entendido como el tramite mediante el cual se logra oír a las partes, de conformidad con lo establecido en la Ley y que, ajustado derecho, otorga a las partes tiempo y los medios adecuados para imponer sus defensas; resultando evidente entonces que el debido proceso trae consigo otra serie de atributos inherentes al mismo, siendo que en el ámbito de las garantías constitucionales del proceso, una de las manifestaciones del debido proceso es la tutela del derecho a la defensa, contemplada en el artículo 49, numerales 1 y 3, de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en los términos siguientes:

Artículo 49.El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas y, en consecuencia:

1. La defensa y la asistencia jurídica son derechos inviolables en todo estado y grado de la investigación y del proceso. Toda persona tiene derecho a ser notificada de los cargos por los cuales se le investiga, de acceder a las pruebas y de disponer del tiempo y de los medios adecuados para ejercer su defensa. Serán nulas las pruebas obtenidas mediante violación del debido proceso. Toda persona declarada culpable tiene derecho a recurrir al fallo, con las excepciones establecidas en esta Constitución y la ley.(Negrita del Tribunal)

2. Toda persona se presume inocente mientras no se pruebe lo contrario.

3. Toda persona tiene derecho a ser oída en cualquier clase de proceso, con las debidas garantías y derecho del plazo razonable determinado legalmente, por un tribunal competente, independiente e imparcial establecido con anterioridad. Quien no hable castellano o no pueda comunicarse de manera verbal, tiene derecho a un intérprete.(Negrita del Tribunal)

4. Toda persona tiene derecho a ser juzgada por sus jueces naturales en las jurisdicciones ordinarias, o especiales, con las garantías establecidas en esta Constitución y en la ley. Ninguna persona podrá ser sometida a juicio sin conocer la identidad de quien la juzga, ni podrá ser procesada por tribunales de excepción o por comisiones creadas para tal efecto.

5. Ninguna persona podrá ser obligada a confesarse culpable o declarar contra sí misma, su cónyuge, concubino o concubina, o pariente dentro del cuarto grado de consanguinidad y segundo de afinidad.

6. La confesión solamente será válida si fuere hecha sin coacción de ninguna naturaleza.

7. Ninguna persona podrá ser sancionada por actos u omisiones que no fueren previstos como delitos, faltas o infracciones en leyes preexistentes.

8. Ninguna persona podrá ser sometida a juicio por los mismos hechos en virtud de los cuales hubiese sido juzgada anteriormente.

9. Toda persona podrá solicitar del Estado el restablecimiento o reparación de la situación jurídica lesionada por error judicial, retardo u omisión injustificados. Queda a salvo el derecho del o de la particular de exigir la responsabilidad personal del magistrado o magistrada, juez o jueza y del Estado, y de actuar contra éstos o éstas.

Así mismo, del articulo anteriormente transcrito se puede entender, que tanto el derecho a la defensa como el debido proceso, constituyen garantías inherentes a la persona humana y en consecuencia, aplicables a cualquier clase de procedimientos, criterio que ha sido acogido por la jurisprudencia en forma pacíficas y reiteradas, como lo ha señalado la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia el cual es el siguiente tenor:

El artículo en comento establece que el debido proceso es un derecho aplicable a todas las actuaciones judiciales y administrativas, disposición que tiene su fundamento en el principio de igualdad ante la ley, dado que el debido proceso significa que ambas partes en el procedimiento administrativo, como en el proceso judicial, deben tener igualdad de oportunidades tanto en la defensa de sus respectivos derechos como en la producción de las pruebas destinadas a acreditarlos… en este mismo orden de ideas, el derecho a la defensa previsto con carácter general como principio en el citado artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, adoptado y aceptado en la jurisprudencia… tiene también una consagración múltiple… se regulan así los otros derechos conexos como son el derecho a ser oído, el derecho a hacerse parte, el derecho a ser notificado, a tener acceso al expediente, a presentar pruebas y a ser informado de los recursos para ejercer la defensa. (Sentencia de la Sala Constitucional, con ponencia del magistrado Jesús Eduardo Cabrera Romero, de fecha 24 de enero de 2001)

De acuerdo a lo establecido en el artículo 127 del Código Orgánico Tributario de 2001, que establece las atribuciones de la Administración Tributaria, se puede constatar que esta no incurrió en la violación del debido proceso hacia la recurrente, dicho artículo señala lo siguiente:

Artículo 127: La Administración Tributaria dispondrá de amplias facultades de fiscalización y determinación para comprobar y exigir el cumplimiento de las obligaciones tributarias, pudiendo especialmente:

1. Practicar fiscalizaciones las cuales se autorizarán a través de p.a..

Dichas fiscalizaciones podrán efectuarse de manera general sobre uno o varios períodos fiscales o de manera selectiva sobre uno o varios elementos de la base imponible. (Negrita y subrayado del Tribunal)

2. Realizar fiscalizaciones en sus propias oficinas, a través del control de las declaraciones presentadas por los contribuyentes y responsables, conforme al procedimiento previsto en este Código, tomando en consideración la información suministrada por proveedores o compradores, prestadores o receptores de servicios, y en general por cualquier tercero cuya actividad se relacione con la del contribuyente o responsable sujeto a fiscalización.

3. Exigir a los contribuyentes, responsables y terceros la exhibición de su contabilidad y demás documentos relacionados con su actividad, así como que proporcionen los datos o informaciones que se le requieran con carácter individual o general.

4. Requerir a los contribuyentes, responsables y terceros para que comparezcan ante sus oficinas a dar contestación a las preguntas que se le formulen o a reconocer firmas, documentos o bienes.

5. Practicar avalúo o verificación física de toda clase de bienes, incluso durante su transporte, en cualquier lugar del territorio de la República.

6. Recabar de los funcionarios o empleados públicos de todos los niveles de la organización política del Estado, los informes y datos que posean con motivos de sus funciones.

7. Retener y asegurar los documentos revisados durante la fiscalización, incluidos los registrados en medios magnéticos o similares y tomar las medidas necesarias para su conservación. A tales fines se levantará acta en la cual se especificarán los documentos retenidos.

8. Requerir copia de la totalidad o parte de los soportes magnéticos, así como información relativa a los equipos y aplicaciones utilizados, características técnicas del hardware o software, sin importar que el procesamiento de datos se desarrolle a través de equipos propios o arrendados o que el servicio sea prestado por un tercero.

9. Utilizar programas y utilidades de aplicación en auditoría fiscal que faciliten la obtención de datos contenidos en los equipos informáticos de los contribuyentes o responsables y que resulten necesarios en el procedimiento de fiscalización y determinación.

10. Adoptar las medidas administrativas necesarias para impedir la destrucción, desaparición o alteración de la documentación que se exija conforme las disposiciones de este Código, incluidos los registrados en medios magnéticos o similares, así como de cualquier otro documento de prueba relevante para la determinación de la Administración Tributaria, cuando se encuentre éste en poder del contribuyente, responsables o terceros.

11. Requerir informaciones de terceros relacionados con los hechos objeto de la fiscalización, que en el ejercicio de sus actividades hayan contribuido a realizar o hayan debido conocer, así como exhibir documentación relativa a tales situaciones y que se vinculen con la tributación.

12. Practicar inspecciones y fiscalizaciones en los locales y medios de transporte ocupados o utilizados a cualquier título por los contribuyentes o responsables. Para realizarlas fuera de las horas hábiles en que opere el contribuyente o en los domicilios particulares, seránecesario orden judicial de allanamiento de conformidad con lo establecido en las leyes especiales, la cual deberá ser decidida dentro de las veinticuatro (24) horas siguientes de solicitada, habilitándose el tiempo que fuere menester para practicarlas.

13. Requerir el a.d.R.N.T. o de cualquier fuerza pública cuando hubiere impedimento en el desempeño de sus funciones y ello fuere necesario para el ejercicio de las facultades de fiscalización.

14. Tomar posesión de los bienes con los que se suponga fundadamente que se ha cometido ilícito tributario, previo el levantamiento del acta en la cual se especifiquen dichos bienes. Estos serán puestos a disposición del Tribunal competente dentro de los cinco (5) días siguientes, para que proceda a su devolución o dicte la medida cautelar que se le solicite.

15. Solicitar las medidas cautelares conforme a las disposiciones de este Código.

Observa esta Juzgadora, que lo anteriormente transcrito es conteste reconocer las amplísimas facultades que posee la Administración Tributaria, al momento de realizar el acta de reparo, considera quien decide que en el presente caso la Administración Tributaria utilizó el procedimiento adecuado y por ende no existe violación al debido proceso ni al derecho a la defensa tal como fue invocado por la contribuyenteDISTRIBUIDORA VIEJO ALMACEN, C.A., en su escrito recursorio, toda vez que la fiscalización efectuada a la contribuyente antes mencionada, fue realizada con los procedimientos y requisitos legales y dentro del marco jurídico de un procedimiento de fiscalización. Así se declara.

Contrario a las pretensiones argüidas por la contribuyente, la representación judicial del Fisco Nacional enfatizó que entre las disposiciones generales de la Ley de Impuesto a las Transacciones Financieras, se encuentran entre otras, la creación de un impuesto que grava las transacciones financieras, establecen los elementos cuantitativos y cualitativos de ese tributo y respecto a la declaración, pago y liquidación de este impuesto, específicamente contiene el referido artículo 19, donde señala que “el mismo no será deducible del Impuesto Sobre la Renta”.

Por su parte este Tribunal señaló que en el presente caso el Impuesto a las Transacciones Financieras no puede ser deducido del Impuesto Sobre la Renta bajo ninguna modalidad, en virtud de la prohibición expresa contenida en el artículo 19 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Impuesto a las Transacciones Financieras de las Personas Jurídicas y Entidades Económicas sin Personalidad Jurídica, desestimando las denuncias de errónea interpretación de la norma.

En el marco de las observaciones anteriores, para esta Instancia resulta oportuno destacar que la corriente moderna reconoce que la interpretación de las normas jurídicas tiene elementos gramaticales, lógicos y sistemáticos, mediante los cuales se propende a la integración de todos los sistemas de estudio y, además, debe diferenciarse entre los métodos y sus resultados, que pueden ser restrictivos, estrictos o extensivos, pero no existen métodos de exégesis restrictivos o extensivos, sino que uno u otro resultado sería la consecuencia de aplicar algún método en particular. (Vid. sentencia de esta Sala N° 01720 de fecha 31 de octubre de 2007, caso: Petrolera Zuata, Petrozuata, C.A.).

Precisado lo anterior, el intérprete puede y debe utilizar todos los métodos a su alcance, por lo que pasa esta Alzada a analizar el contenido de los artículos 1° y 19 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Impuesto a las Transacciones Financieras de las Personas Jurídicas de 2007, antes identificados, los cuales disponen:

Objeto

Artículo 1.- Este Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley tiene por objeto la creación de un impuesto que grava las transacciones financieras, en los términos previstos en esta Ley.

. (Resaltado del texto).

De la indeducibilidad del impuesto

Artículo 19.- El impuesto previsto en este Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley no será deducible del Impuesto Sobre la Renta.

. (Destacado del original). (Subrayado del Tribunal).

De la normativa antes transcrita, se advierte que el Poder Ejecutivo -en ejercicio de las facultades especiales para dictar decretos con fuerza de ley, concedidas por el artículo 236, numeral 8, de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela estableció que el Impuesto sobre las Transacciones Financieras no será “deducible” del Impuesto Sobre la Renta.

En este orden de ideas, también en la Exposición de Motivos del referido Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley, en la que se contemplan los principios y razones que orientaron a la promulgación del nombrado instrumento legal y su finalidad, se expone lo siguiente:

(…) Por otra parte, deja expresamente establecido este Decreto que este impuesto no será deducible del Impuesto Sobre la Renta, en atención a que su naturaleza es distinta

. (Resaltado del Tribunal).

Asimismo, en dicha Exposición se destaca la naturaleza “distinta” de ambos tributos, es decir, discrepancias entre el impuesto sobre la renta y el impuesto a las transacciones financieras, por lo que esta Sala estima necesario precisarlas a fin de poder esclarecer el contraste entre ambas leyes.

En razón de ello, se admite que el impuesto a las transacciones financieras es un tributo que presenta las características siguientes: (i) indirecto, puesto que grava la riqueza presunta sobre la base de su mera circulación mediante cheques y otros mecanismos de movimiento de dinero; (ii) proporcional, porque fija una alícuota única aplicable al producirse el hecho imponible; y (iii) objetivo, por cuanto las circunstancias personales del sujeto pasivo no son consideradas al momento de establecer la cuantía del tributo.

Mientras que el impuesto sobre la renta se caracteriza por ser: (i) un impuesto directo, esto es, que incide directamente en el sujeto pasivo al cual el Legislador ha calificado como contribuyente; (ii) esencialmente progresivo, al fijar mayores alícuotas a medida que se incrementa el enriquecimiento gravable; y (iii) subjetivo, puesto que son considerados las características particulares del sujeto pasivo percutido con el tributo.

En virtud de la naturaleza claramente disímil de ambos impuestos, aprecia esta Sala que el artículo 19 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Impuesto a las Transacciones Financieras de las Personas Jurídicas y Entidades Económicas sin Personalidad Jurídica de 2007, al prever taxativamente la prohibición analizada, procura evitar que lo pagado por concepto de impuesto a las transacciones financieras sea deducido del Impuesto Sobre la Renta, aun en la determinación del enriquecimiento neto. [Ver sentencias de la Sala N° 0355 y 1402 del 19 de marzo y 22 de octubre ambas del año 2014 casos: Siderúrgica Venezolana, S.A. (SIVENSA) y Constructora Sambil C.A.].

Aunado a lo anterior, considera preciso esta Instancia transcribir el contenido de los artículos 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, 1°, 4, 27 (numeral 3) de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 2007, 55 de su Reglamento de 2003, en virtud de poder dilucidar lo señalado por la representación judicial de la sociedad de comercio, en cuanto a que la Ley de Impuesto Sobre la Renta es de aplicación preferente, además de contener toda regulación necesaria para determinar el enriquecimiento neto gravable y no autoriza a otras leyes tributarias a fin de establecer la no deducibilidad de los tributos. A tal efecto, establecen dichos dispositivos:

Código Orgánico Tributario de 2001:

Artículo 3.- Sólo a las leyes corresponden regular con sujeción a las normas generales de este Código las siguientes materias:

1.- Crear, modificar o suprimir tributos, definir el hecho imponible, fijar la alícuota del tributo, la base de su cálculo e indicar los sujetos pasivos del mismo.

(…)

.

Ley de Impuesto Sobre la Renta de 2007:

Artículo 1.- Los enriquecimientos anuales, netos y disponibles obtenidos en dinero o en especie, causarán impuestos según las normas establecidas en esta ley.

(…)

.

Artículo 4.- Son enriquecimientos netos los incrementos de patrimonio que resulten después de restar de los ingresos brutos, los costos y deducciones permitidos en esta Ley, sin perjuicio respecto del enriquecimiento neto de fuente territorial del ajuste por inflación previsto en esta Ley.

A los fines de la determinación del enriquecimiento neto de fuente extranjera se aplicarán las normas de la presente Ley, determinantes de los ingresos, costos y deducciones de los enriquecimientos de fuente territorial.

La determinación de la base imponible para el cálculo del impuesto será el resultado de sumar el enriquecimiento neto de fuente territorial al enriquecimiento neto de fuente extraterritorial. No se admitirá la imputación de pérdidas de fuente extraterritorial al enriquecimiento o pérdida de fuente territorial.

.

Artículo 27.- Para obtener el enriquecimiento neto global se harán de la renta bruta las deducciones que se expresan a continuación, las cuales, salvo disposición en contrario, deberán corresponder a egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir el enriquecimiento:

(…)

3. Los tributos pagados por razón de actividades económicas o de bienes productores de renta, con excepción de los tributos autorizados por esta ley. En los casos de los impuestos al consumo y cuando conforme a las leyes respectivas el contribuyente no lo pueda trasladar como impuesto ni tampoco le sea reembolsable, será imputable por el contribuyente como elemento del costo del bien o del servicio.

(…)

.

Reglamento de Ley de Impuesto Sobre la Renta de 2003:

Artículo 55.- Son tributos deducibles, los pagos que por tales conceptos el contribuyente efectué dentro del ejercicio gravable en razón de sus actividades económicas o de sus bienes destinados a la producción de enriquecimientos, con excepción de los establecidos por la Ley, así como aquellos que sean capitalizables conforme a las disposiciones del Capítulo II del Título II de la Ley.

En los casos de tributos al consumo y cuando conforme a las leyes tributarias respectivas el contribuyente no los pueda trasladar como impuesto ni tampoco le sean reembolsables, lo pagado por tales tributo será imputable por el contribuyente como elementos del costo de los bienes adquiridos o de los servicios recibidos.

.

De las disposiciones anteriormente trascrita, se aprecia con claridad que sólo a la normativa del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo, le corresponde regular la creación, modificación o extinción de los tributos, así como definir los elementos constitutivos (cuantitativos y cualitativos) de la relación jurídica tributaria, esto es, lo que se conoce como el principio de legalidad tributaria, contemplado en el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

En efecto, la normativa reguladora del impuesto sobre la renta, permite extraer ciertos elementos definitorios de este tributo, a saber: (i) el hecho imponible lo constituye el enriquecimiento neto y disponible que en cierto período fiscal (anual) obtiene el sujeto pasivo, y en virtud del cual, nace para él la obligación de cancelar el impuesto que lo grava, (ii) el enriquecimiento neto que causa el impuesto sobre la renta, se determina a partir del ingreso bruto obtenido por el sujeto pasivo de la obligación tributaria, al cual se le restarán los costos y deducciones permitidas en la ley que lo regula; y (iii) las deducciones que se imputan a la renta bruta para obtener el enriquecimiento neto, estarán conformadas por aquellos egresos susceptibles de ser sustraídos de esa renta bruta que cumplan con las condiciones legalmente previstas.

En ese sentido, la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 2007 contempla los elementos, condiciones y procedimientos para la determinación de la base imponible sobre la cual se va a calcular la obligación tributaria y el subsiguiente cálculo del impuesto a pagar.

De allí que para obtener ese enriquecimiento neto, representativo del incremento patrimonial gravable, es necesario restar de los ingresos brutos obtenidos por una persona natural o jurídica, calificada por la Ley como sujeto pasivo de la obligación jurídico tributaria, los costos y las deducciones permitidas por este mismo texto legal, salvo que una disposición reglamentaria disponga un sentido contradictorio.

Entiende este Órgano Jurisdiccional que la expresión “salvo disposición en contrario” contenida en el encabezamiento del artículo 27 de la comentada Ley, permite que otras normativas tributarias puedan regular las deducciones, por cuanto dicho enunciado no se encuentra referido a las condiciones o elementos para su deducibilidad, debido a que es preciso: (i) que los egresos sean causados, es decir, a gastos realmente ocurridos; (ii) no imputables al costo y a la renta bruta resultante, que obviamente este se sustrajo para determinar la renta bruta, (iii) normales y necesarios, por cuanto no se puede admitir aquellos gastos superfluos, innecesarios o anormales, (iv) hechos en el país toda vez que los gastos en el exterior se admiten sólo como deducción de ingresos provenientes del exterior, y (v) irremediablemente que sean para producir la renta del contribuyente. A lo antes señalado es necesario agregarle aquellos requisitos que pueda establecer el numeral respectivo más la exigencia legal de retención y enteramiento del impuesto por parte de la contribuyente pagadora de egresos, además que todas estas exigencias son concurrentes.

De allí, esta Juzgadora estima que el numeral 3 del artículo 27 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 2007 se establece como regla general al permitir la deducibilidad de los tributos pagados por la contribuyente en la determinación de la base imponible, mientras que el artículo 19 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Impuesto a las Transacciones Financieras de las Personas Jurídicas y Entidades Económicas sin Personalidad Jurídica de 2007, constituye una excepción a dicha regla, al prohibir la deducibilidad de este último tributo.

En ese contexto, es de interés destacar que en la Exposición de Motivos del aludido Decreto, se indica lo siguiente:

Finalmente, este Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley materializa los principios de justicia social, solidaridad y equidad impositiva, en correspondencia además con el régimen socioeconómico venezolano, a los fines de asegurar el desarrollo humano integral, mediante una justa distribución de la riqueza ajustado a la nueva realidad del Estado socialista en construcción con la participación de todos los venezolanos y venezolanas.

. (Destacado del Tribunal).

Evidencia este Órgano Jurisdiccional que entre los principios en los cuales se enmarcó el indicado Decreto se encuentra el de la Justicia Social, concerniente a lograr la justa distribución de la riqueza en el Estado Social de Derecho, principio consagrado en el Preámbulo de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, así como en su artículo 299 (Título VI “Del sistema socio económico”, Capítulo I “Del régimen socio económico y de la función del Estado en la Economía”) y que el Estado persigue como un fin primordial dentro de su sistema socioeconómico.

En virtud de lo anterior, se desestiman las denuncias formuladas por la sociedad mercantil apelante con relación a la aplicación errónea del artículo 19 de la Ley de Impuesto a las Transacciones Financieras de las Personas Jurídicas y Entidades Económicas Sin Personalidad Jurídica de 2007, y falta de aplicación del artículo 27 numeral 3 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 2007. Así se declara.

V

DECISIÓN

Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil DISTRIBUIDORA VIEJO ALMACÉN, C.A., contra el acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2011-000183 dictada en fecha 31 de octubre de 2011, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificada en fecha 04 de abril de 2012, mediante la cual se confirmó en todas y cada una de sus partes el Acta de Reparo N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/AP/ITF/2010/3830/0435 de fecha 20 de julio de 2011, levantada en relación a las Partidas de Gastos donde se refleja el Impuesto a las Transacciones Financieras pagado por la recurrente, y su debida incorporación dentro de las Partidas No Deducibles de la Conciliación Fiscal de Rentas, correspondiente al ejercicio fiscal 2008, ordenándose en consecuencia, emitir planillas de liquidación por los conceptos y montos que se señalan a continuación:

N° LIQUIDACIÓN CONCEPTO MONTO

01-80-01-2-33-000011 IMPUESTO SOBRE LA RENTA Bs 27.926,00

MULTA Bs 43.411,00

INTERESES MORATORIOS Bs 18.099,00

TOTAL Bs 89.436,00

Publíquese, regístrese y notifíquese al ciudadano Vice-Procurador General de la República, Fiscal Décimo Sexto del Ministerio Público con Competencia en materia Contencioso Administrativo y Tributaria, Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente DISTRIBUIDORA VIEJO ALMACEN, C.A., a los fines de notificarlos de la referida Sentencia.

Se advierte a las partes que de conformidad con el único aparte del artículo 285 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro m.T.d.J.S. Nº 01658 de la Sala Político-Administrativa de fecha 10 de diciembre de 2014, caso: Plusmetal Construcciones de Acero, C.A., esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede más de quinientas (500) unidades tributarias.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintiocho (28) días del mes de septiembre de dos mil dieciséis (2016). Años 206º de la Independencia y 157º de la Federación.-

La Juez Suplente,

Abg. Y.M.B.A..

La Secretaria,

Abg. M.S.M.G..-

En el día de despacho de hoy veintiocho (28) del mes de septiembre de dos mil dieciséis (2016), siendo las nueve de la mañana (9:00 a.m.), se publicó la anterior sentencia.

La Secretaria,

Abg. M.S.M.G..-

ASUNTO Nº AP41-U-2012-000222.-

YMBA/MSMG.-