Decisión nº PJ0082006000069 de Juzgado Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 28 de Julio de 2006
| Fecha de Resolución | 28 de Julio de 2006 |
| Emisor | Juzgado Superior Octavo de lo Contencioso Tributario |
| Ponente | Doris I. Gandica |
| Procedimiento | Recurso Contencioso Tributario |
REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 28 de Julio de 2006
196º y 147º
Recurso Contencioso Tributario
Vistos: con informes de la administración tributaria
SENTENCIA N° PJ0082006000069
ASUNTO: AF48-U-1996-000051
ASUNTO ANTIGUO: 1996-887
Recurrente: Fábrica de Vidrios Los Andes, C.A., sociedad de comercio domiciliada en Valera, Estado Trujillo, con número de aportante INCE 363596.
Apoderado de la recurrente: L.A.T.A., venezolano, mayor de edad, inscrito en el Inpreabogado bajo el Nro. 13.279.
Actos recurridos: Resolución Nº 216 de fecha 31 de julio de 1996.
Administración tributaria recurrida: Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).
Representación del Fisco: B.L.R.S., venezolana, mayor de edad, inscrita en el Inpreabogado bajo el Nro. 35.797.
Tributo: Contribuciones Parafiscales.
I
RELACIÓN CRONOLÓGICA
Se inicia este procedimiento mediante escrito presentado en fecha 22 11 1996, por el apoderado de la recurrente por ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, el cual, actuando como repartidor único, lo asignó a este Tribunal mediante auto de fecha 25-11-1996, donde se recibió el día 27 -11-1996 y se le dio entrada mediante auto de fecha 12-11-1996, por el que se ordenó librar boletas de notificación a la administración tributaria (Instituto Nacional de Cooperación Educativa INCE), al Procurador y al Contralor General de la República.
En fechas 14-04-1997 y 23-04-1997, se consignaron al expediente las boletas de notificación libradas al Contralor General de la República y Procurador General de la República, respectivamente. De igual manera, en fecha 27-06-1997 se consignó al expediente la boleta de notificación librada a la administración tributaria.
Mediante auto de fecha 07-07-1997, se ordenó agregar al expediente las copias certificadas del expediente administrativo de la aportante consignado por la representación fiscal.
Mediante auto de fecha 18-07-1997, el Tribunal admitió el recurso, quedando el juicio abierto a pruebas en fecha 17-09-1997.
El lapso de promoción de pruebas se inició en fecha 18-09-1997, y venció el 08-10-1997.
Por auto de fecha 10-10-1997, se ordenó agregar al expediente el escrito de promoción de pruebas presentado por la administración.
El lapso probatorio venció el 09-01-1998, de lo cual se dejó constancia por auto de la misma fecha.
En fecha 12-01-1998, siendo la oportunidad para la presentación de los informes, compareció la apoderada del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) quien mediante escrito presentó conclusiones de informes. Mediante auto de fecha 02-03-1998, se declaró concluida la vista de la causa.
En fecha 27-07-2000, la apoderada del Instituto solicitó que se dictara sentencia en el presente juicio.
En fecha 19-07-2002, el apoderado de la contribuyente consignó sentencia dictada por la Sala Político- Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 05-06-2002.
En fecha 20-07-2005, la Dra. D.I.G.A., posesionada del cargo de Jueza Provisoria de este Tribunal se avocó al conocimiento de la presente causa y en consecuencia se ordenó la notificación de las partes, del Contralor y del Fiscal General de la República.
II
ACTO RECURRIDO
La Resolución N° 216 de fecha 31 de julio de 1996, por un monto total de Bs. 22.176.398,00, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), la cual ordena cancelar al Instituto las siguientes cantidades por deuda tributaria: Por aportes del 2% e intereses moratorios (ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCE, Bs. 8.097.105,00; Por actualización de intereses compensatorios sobre el tributo (Parágrafo Único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994) Bs. 4.998.373,00; Por intereses compensatorios Bs. 586.422,00 y sanción equivalente al 105% del monto del tributo omitido, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 98 del Código Orgánico Tributario de 1982, 99 del Código Orgánico Tributario de 1992 y 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 (vigente para los períodos revisados) por la omisión parcial de los aportes a que el contribuyente estaba obligado en el período gravado, constituyendo este incumplimiento una disminución ilegítima de los ingresos tributarios en detrimento del Instituto Nacional de Cooperación Educativa INCE, en concordancia con los artículos 85 del Código Orgánico Tributario de 1982 y 1994 y 86 del Código Orgánico Tributario de 1992 según las agravantes 3 y 4 atenuantes 2 y 5 por la cantidad de Bs. 8.494.498,00.
Notificada, oportunamente, de las Actas de Raparo Nros. 001940, 001941 y 001942, todas de fecha 15 03-1996, la recurrente presentó escrito de descargos, y, mediante Resolución N° 216 de fecha 31-07-1996, la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, declaró improcedente el escrito de descargos. En dicha Resolución le ordena cancelar al Instituto las siguientes cantidades
CONCEPTO MONTO
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- Por aporte del 2% (ordinal 1º del artículo 10 de la
Ley del INCE). Bs. 8.089.998,00
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Intereses Moratorios. Bs. 7.107,00
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Actualización de Intereses compensatorios Bs. 4.998.373,00
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Intereses compensatorios Bs. 586.422,00
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Multa Bs. 8.494.498,00
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Total: Bs. 22.176.398,00
III
ALEGATOS DE LAS PARTES
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La recurrente.
El apoderado de la recurrente, fundamenta la impugnación del acto recurrido en los alegatos siguientes:
Que en fecha 10-05-1996, su representada presentó escrito de descargos contra los reparos Nros. 001940, 001941 y 001942, todas de fecha 15 03 1996, haciendo referencia a los períodos del año 1982 en adelante.
Que su representada recibió la Resolución N° 216 de fecha 31-07-1996, en la que se confirman las actas de reparo Nros. 001940, 001941 y 001942, todas de fecha 15 03 1996, por diferencia de aportes por la no gravabilidad de las partidas Bono Vacacional y Utilidades para el cálculo de los aportes del dos por ciento (2%) desde el año 1982. De igual manera, que la administración tributaria realizó la fiscalización desde el año 1982 hasta el cuarto trimestre y ultimó trimestre del año 1995.
Que en la Resolución N° 216 de fecha 31-07-1996, la administración tributaria decide el escrito de descargos de fecha 10-05-1996 declarando improcedente el alegato de falta de motivación de las actas de reparo Nros. 001940, 001941 y 001942, por cuanto consideró que tal alegato no procedía por cuanto los detalles requeridos para la validez de las Actas, se cumplieron, invocando la sentencia de la Sala Político Administrativa de la Corte Supremo de Justicia de fecha 13-11-1979; y que las cédulas de trabajo son el instrumento de trabajo donde el fiscal discrimina cualitativa y cuantitativamente los conceptos remuneratorios tomados como base imponible para el cálculo de los aportes del 2% (Art. 10, Ord. 1 y 2 de la Ley del Ince; que la resolución antes descrita muestra en su informe fiscal los antecedentes de la contribuyente y califica al acta fiscal de simple trámite según el artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, por lo cual es un acto preparatorio para la decisión definitiva por lo tanto no requiere motivación.
Que conforme a la doctrina de la Consultoría Jurídica del Instituto Nacional de Cooperación Educativa INCE, las liquidaciones fiscales, y las de aportes al INCE; son actos administrativos declarativos y revisables en todo tiempo por el INCE y por tal razón el acta de reparo levantada por la Dirección de Recaudaciones del INCE, constituye un acto administrativo de carácter particular meramente declarativo de la supuesta existencia de un crédito tributario y su cuantía.
Que la administración tributaria al levantar el acta de reparo, establece la supuesta existencia de un crédito fiscal u obligación tributaria a su cargo en virtud de la supuesta configuración de un hecho generador de tributo, y que como todo acto administrativo particular el acta de reparo hace cierta una situación individual, naciendo a cargo del contribuyente el derecho a libertarse mediante el pago de la obligación determinada o volviéndose contra ella en caso de error o de otro vicio que invalide el acto.
Que, en relación a la naturaleza del acta de reparo levantada por funcionario competente, el artículo 111 del Código Orgánico Tributario establece lo que es la determinación y que ocurridos los hechos previstos en la Ley como generadores de la obligación tributaria, corresponde en primer término al propio contribuyente proceder por sí mismo a la determinación y cumplimiento de su obligación fiscal, correspondiendo a la administración tributaria la verificación de las declaraciones del contribuyente y que nuestra legislación contempla la posibilidad de que sea la propia administración tributaria quien proceda a determinar de oficio la existencia y cuantía de un crédito tributario.
Que cuando la Dirección de Recaudaciones del Instituto Nacional de Cooperación Educativa INCE procedió a levantar el acta de reparo debió proceder en ejercicio de alguna de las atribuciones legales especificadas anteriormente, y sin embargo la contribuyente desconoce el fundamento legal del acto administrativo fiscal, por cuanto en el mismo no se hace referencia a los hechos y supuestos legales pertinentes ya que en el acta de reparo la dirección procedió a determinar la existencia y cuantía del crédito tributario a cargo de la contribuyente, siendo lo procedente que dicho acto administrativo sea anulable, por carecer de un elemento esencial, que son las razones de hecho y de los fundamentos de derecho que constituyen la motivación del acto administrativo.
Transcribe a continuación el contenido de los artículos 9 y 18, ordinal 5, de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, y un fragmento de la motivación de la resolución respecto de la cual estima que es insuficiente, por cuanto, para considerar que el acto administrativo tiene la motivación requerida, pues si bien se señala el supuesto de hecho que a criterio del fiscal hace procedente el reparo, se desconoce cuales son las razones de hecho y de derecho que constituyen el presupuesto legal en virtud del cual la administración del INCE se consideró facultada para levantar el acta de Reparo en referencia siendo por lo tanto evidente que el acto administrativo a que se contraen las actas de reparos Nros. 001940, 001941 y 001942, todas de fecha 15-03-96, levantada a la contribuyente, por la dirección, deberán ser anuladas por carecer de la motivación exigida conforme a las disposiciones legales vigentes antes escritas.
Que en el acta de reparo el fiscal estableció la determinación del supuesto crédito tributario sobre base cierta, siendo sin embargo evidente “que no se especificaron las causas o motivos de interpretación ni cuantificación individual de los elementos utilizados para la determinación de la existencia y cuantía del crédito fiscal”.
En el título “II” de su escrito, hace referencia a los artículos 113, 114, 115 y 116 del Código Orgánico Tributario, según los cuales la administración está facultada para proceder a la determinación de oficio del crédito tributario en situaciones taxativamente establecidas, y que a su vez, el sistema de determinación sobre base cierta, con apoyo en los elementos que permita conocer en forma directa los hechos generadores del tributo, y el sistema de determinación sobre base presunta, en mérito a los hechos y circunstancias que por su vinculación o conexión normal con el hecho generador de la obligación tributaria.
Igualmente, indica que la determinación sobre base presunta sólo procede si el contribuyente no proporciona los elementos de juicio necesarios para practicar la determinación sobre base cierta y que si bien, es evidente que la determinación del crédito fiscal lo ha sido sobre base cierta, la administración fiscal está obligada a indicar los elementos utilizados para su determinación en el acta levantada a tal efecto.
Que del acta de reparo levantada por el INCE, se evidencia que en la misma y en la llamada cédula de trabajo anexa, no existe expresión discriminada de los elementos para la determinación de la obligación tributaria atribuida a la contribuyente, por lo tanto carece de motivación la determinación practicada sobre supuesta base cierta.
Que el principio de que los actos administrativos deban estar suficientemente motivados, no es sólo un principio sustentado por la doctrina, sino ampliamente desarrollado en numerosas decisiones tanto de estos Tribunales de jurisdicción especial, como de la Corte Suprema de Justicia, citando jurisprudencia de la Sala Político Administrativa de fecha 13-06-1985 y solicita la anulación del acta y la “revocación de los reparos”.
En el título III de su escrito denominado “Improcedencia de las Utilidades a los Efectos de las Contribuciones del I.N.C.E.”, indica que el artículo 10 de la Ley sobre el INCE establece en su primer ordinal que el Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades de una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.
Que igualmente el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo establece que entre los conceptos que han de tomarse en cuenta a los efectos de integrar el salario se encuentran, la participación en los beneficios o utilidades, pero el artículo 146 ejusdem dispone que la participación del trabajador en las utilidades de una empresa se considera salario únicamente a efectos del cálculo de las prestaciones e indemnizaciones que correspondan al trabajador con motivo de la terminación de la relación de trabajo, con respecto a las utilidades legales, y el artículo 154 del Reglamento de la Ley del Trabajo derogada, establece que las utilidades convencionales solamente han de considerarse parte del salario para esos mismos fines.
Que el artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa INCE, en su ordinal 2° establece un gravamen del medio por ciento (1/2%) sobre las utilidades pagadas anualmente a los obreros y empleados, poniendo en cabeza del patrono la obligación de efectuar la retención correspondiente y posterior pago al INCE, diferenciando la ley in comento entre el gravamen que afecta el salario y demás remuneraciones y el gravamen que afecta las utilidades, siendo distintos los sujetos pasivos de ambos gravámenes; por un lado el sujeto pasivo es el patrono y por el otro lado el trabajador, por la tanto resulta ilegal pretender gravar a las utilidades como si fueren un salario o remuneración.
Seguidamente transcribe fragmentos de jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia de fecha 12-12-67, así como cita jurisprudencia de fecha 05-04-94.
Que el bono vacacional no es salario, de acuerdo con criterio establecido en la Corte Suprema de Justicia en jurisprudencia de manera reiterada. De igual manera, menciona que el fiscal- auditor no expresa el criterio a los fines de sustentar el reparo; y que la contribuyente por razones de economía procesal se pronuncia contra el concepto de que el bono vacacional a que se refiere el fiscal no es salario y fundamenta su razonamiento en los principios de derecho laboral, la doctrina y jurisprudencia dictada al respecto establece que el bono vacacional no es salario y por consiguiente no está sujeto al pago del INCE, y así solicitó se declare.
Seguidamente en su parte cuarta hace referencia a la multa interpuesta por Bs. 8.494.498,00, era improcedente, en razón de que los reparos que sirven de base son infundados y además por la eximente de responsabilidad penal tributaria, establecida en el artículo 79 del Código Orgánico Tributario, en virtud de que se trata de un error de derecho excusable debido a la discrepancia de interpretación por parte de la empresa contra el criterio del INCE, solicitando la anulación de la multa.
Que en su quinta parte con relación a la improcedencia de los intereses de mora, dice que será exigible la obligación y para ello es indispensable que se haya liquidado la misma; y a su vez que los intereses moratorios no se han causado, toda vez que los aportes supuestamente dejados de pagar, aún no son exigibles y muchos menos, se ha vencido el plazo para el pago, pues las pretensiones del INCE han sido objetadas por su aportante.
Seguidamente transcribe fragmentos de la decisión del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de fecha 05-10-1987, Caso: Agropecuaria Las Estancias, S.A.; así como fragmentos de jurisprudencia del Tribunal Supremo de Justicia, Sala Político-Administrativa, Especial Tributaria, de fecha 05-04-1994. De igual manera, hace referencia que los intereses moratorios calculados en el Acta de Reparo no son Líquidos, Exigibles y de plazo vencido, solicitando la nulidad de éstos.
Finalmente en su escrito parte VI con respecto a la improcedencia de la actualización monetaria y de los intereses compensatorios, concluye que el reparo levantado a su representada es improcedente por la razones aquí expuestas; y que también lo es la actualización monetaria de la supuesta deuda y de los intereses compensatorios determinados en la hoja anexa al acta de reparo y a los hechos en la resolución.
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La administración tributaria.
La representación fiscal, en la oportunidad de la presentación de informes en el presente juicio, argumentó en los siguientes términos:
Que el acta de reparo N° 001940, 001941 y 001942 de fecha 15 de marzo de 1996, con relación a la actuación del funcionario F.J.M.B., goza del principio de legalidad y motivación suficiente, pues se ha formado y levantado dando cumplimiento a las formalidades de orden legal y reglamentario.
Que la contribuyente solicitó la anulación del Acta de reparo por falta de motivación, por no haberse especificado en la misma las causas o motivos de interpretación, ni cuantificación individual de los elementos utilizados para la determinación del crédito fiscal. De igual manera, que la declaratoria de nulidad del Acta de Reparo N° 001940, 001941 y 001942, no procedía en este, ya que el acto de notificación del Acta de Reparo se hizo entrega a la empresa de los siguientes documentos.
Que dichos documentos consta en primer lugar el acta de reparo, formato pre-impreso donde se señalan las rúbricas de acuerdo al artículo 10, ordinal 1 y 2 de la Ley sobre el INCE, la cual deberán tomarse en cuenta para calcular el aporte del 2% y ½% según el caso, cuyo efecto son las cantidades gravadas por el Instituto Nacional de Cooperativa INCE, por estos conceptos los tenía la propia empresa, y que el fiscal los toma de los libros de contabilidad y de los documentos contables que la empresa le presenta a dicho funcionario, constituyendo los elementos que explican claramente la causa del reparo y que mal puede sostenerse que el acto es inmotivado; cita jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia, Sala Político- Administrativa, fecha 13-11-1979, juicio: INCE-OTACA.
Que las cédulas de trabajo, son un instrumento contable donde el funcionario hace una discriminación cualitativa y cuantitativa de los conceptos remuneratorios tomados como base disponible para el calculo de los aportes señalados en los Ordinales 1° y 2° del artículo 10 de la Ley del INCE.
Que el informe fiscal demuestra los antecedentes de la empresa en cuanto a actos administrativos anteriores, así como las explicaciones conceptual- legal, tomadas en consideración para el caso particular de acuerdo a la normativa legal vigente.
Que la hoja de actualización monetaria- anexa al Acta de Reparo es un formato pre-impreso donde se demuestra la totalidad de la deuda a la fecha de la notificación del acta de Reparo, detallándose el cálculo de la actuación monetaria y los índices de precios al consumidor utilizados, así como los intereses compensatorios originados de acuerdo a la normativa legal vigente.
Así mismo, señala que el artículo 09 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, clasifica el Acto Administrativo según su contenido en Actos Definitivos y Actos de Trámite, y que al respecto determina que “Los actos administrativos de carácter particular deberán ser motivados, excepto los de simple trámite”, concluyendo que los actos administrativos definitivos deberán ser motivados y los de trámite no requieren motivación alguna.
Que los actos definitivos ponen fin al procedimiento, deciden el asunto y hacen exigible y líquido el tributo y demás cantidades señaladas en ellos; y que los actos administrativos de mero trámite, se caracterizan por ser preparatorios para la decisión del acto definitivo, poniéndole fin al procedimiento.
Que el Acta de Reparo es un mero trámite, y que de acuerdo a lo establecido en el artículo 09 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, no requiere necesariamente ser motivada; y que la Resolución es un acto administrativo definitivo, por lo tanto deberá de acuerdo al artículo señalado, ser motivado.
Que el Acta de Reparo N° 001940, 001941 y 001942 de fecha 15 de marzo de 1996, esta debidamente motivada.
En relación al informe fiscal que se practicó indica que la determinación se realizó con base cierta, lo cual fueron revisadas las partidas correspondientes a sueldos, salarios, días feriados, bono nocturno, aprendices INCE, vacaciones ordinarias, trabajadores temporeros, subcontrato, bono vacacional y utilidades, reflejadas en el libro diario y mayor, de contabilidad, declaraciones de impuesto sobre la renta, registro mercantil, nóminas de sueldos quincenales y relación trimestral para el pago del INCE.
Que una vez practicada la inspección y con todos esos elementos, se procedió de conformidad con el artículo 144 del Código Orgánico Tributario a levantar el Acta de Reparo N° 001940, 001941 y 001942 de fecha 15 de marzo de 1996, determinándose los siguientes montos dejados de cancelar, gravamen estimado correspondiente al primer trimestre del año 1982 hasta el cuarto trimestre del año 1995.
Que por los aportes del 2% ordinal 1ro. del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, la cantidad de Ocho Millones Ochenta y Nueve mil Novecientos Noventa y Ocho Bolívares Sin Céntimos (Bs. 8.089.998,00); y por los intereses moratorios por pago extemporáneo de aportes calculados de conformidad con los artículos 60 del Código Orgánico Tributario de 1982 y 1992 y del Código Orgánico Tributario de 1994 (vigentes para los períodos revisados) son la cantidad de Siete Mil Ciento Siete Bolívares Sin Céntimos (Bs. 7.107,00).
Que la sanción del 10% sobre el tributo omitido (obligación del 2% establecida en el ordinal 1ro. del artículo 10 de la Ley sobre el INCE) en aplicación de lo dispuesto en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario la cantidad de Ochocientos Nueve Mil Bolívares Sin Céntimos (Bs. 809.000,00).
Que en cuanto a la actualización monetaria según el artículo 145 del Código Orgánico Tributario, señala en la hoja de actualización monetaria anexa al Acta de Reparo la cantidad de Dos millones Ciento Noventa y Cinco Mil doscientos Setenta y Cuatro Bolívares sin Céntimos (Bs. 2.195.274,00). De igual manera, que los intereses compensatorios sobre tributos según el artículo 145 ejusdem indicado en la hoja de actualización monetaria anexa al Acta de Reparo es por la cantidad de Trescientos Cuarenta y Cinco Mil Seiscientos Noventa y Siete bolívares Sin Céntimos (Bs. 345.697,00).
De igual manera, hizo referencia a que el reparo se origina por diferencia de aportes por la no gravabilidad de las partidas de bono vacacional y utilidades para el cálculo de los aportes del 2% desde 1991 en adelante e intereses moratorios por el pago extemporáneo de aportes.
Del mismo modo manifiesta que la gravabilidad de las partidas de utilidades y bono vacacional, en virtud de las siguientes consideraciones (recogidas entre otras, las sentencias 373 y 419 de fecha 20-12-91 y 18-12-92 del Tribunal Superior Primero de los Contencioso y Superior Tercero de lo Contencioso Tributario; sentencia 380 del 17-12-92 del Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario y sentencias de fechas 21-01-94 y 22-06-94 del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario): donde establece que la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa INCE en el ordinal 1ro. del artículo 10, precisa las fuentes de ingresos que van a nutrir al Instituto para sufragar sus gastos propios, indicando:
1° Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni las Municipalidades
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Que era evidente que el legislador a fin de evitar cualquier omisión al respecto, consagró de manera genérica “las remuneraciones de cualquier especie”, para no permitir que por omisión quedasen sumas pagadas a los trabajadores que no fueran gravadas por la Ley del INCE, es decir, que la contribución es por este concepto y no porque las utilidades y el bono vacacional sean o no sean salario.
De igual manera, que por estar fundamentado en la Ley, resulta acertado y en consecuencia debidamente motivado el reparo formulado a la empresa, al sumársele a los pagos efectuados a sus trabajadores por utilidades y bono vacacional, en razón de que incuestionablemente son remuneraciones pagadas al personal que trabaja para la empresa aportante y por ende deben ser tenidos en cuenta a los efectos del gravamen establecido por la Ley; y así solicitó se declare.
Que los alegatos antes expuestos, hace referencia que la contribuyente no tiene fundamentación legal para solicitar la anulación del aporte calculado por estos conceptos, ya que no demostró que el aporte de la contribuyente por utilidades y bono vacacional tiene su fundamentación en la Ley; y que además lo gravado en el acta de reparo en relación con las utilidades y el bono vacacional no tiene nada que ver con el concepto de salario sino con remuneraciones de cualquier especie, establecida por el legislador en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley de creación del INCE; en consecuencia que al pagársele a un trabajador las utilidades y el bono vacacional, beneficio que se le otorga por el trabajo de un año, se le está pagando una remuneración gravable de conformidad con lo establecido en la norma comentada.
De igual manera, aclara que no era el literal “a” sino el literal “c” del artículo 79 del Código Orgánico Tributario el que establece “el error de hecho y de derecho excusable”. Así mismo, que en virtud del incumplimiento de las obligaciones señaladas en el ordinal 1ro. del articulo 10 de la Ley del INCE, configura la contravención establecida en los artículos 98 del Código Orgánico Tributario de 1982; artículo 99 del Código Orgánico Tributario de 1992 y artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, (vigente para los períodos revisados), por la omisión parcial de los aportes a que el contribuyente estaba obligado en los períodos gravados, trayendo como consecuencia una disminución ilegítima de los ingresos tributarios en detrimento del Instituto y de los fines que el mismo persigue, y que la Gerencia General de Finanzas resuelve imponer una multa de conformidad con los artículos antes mencionados en concordancia con los artículos 85 del Código Orgánico Tributario de 1982 y 1994 y artículo 86 del Código Orgánico Tributario de 1982 (vigentes para los períodos revisados) según la agravante 03 y 04 atenuantes 2 y 5 por la cantidad de Ocho millones cuatrocientos Noventa y Cuatro Mil Cuatrocientos Noventa y Ocho Millones Cuatrocientos Noventa y Cuatro Mil Cuatrocientos Noventa y Ocho Bolívares Sin Céntimos (Bs. 8.494.498,00), equivalente al ciento cinco por ciento (105%) del monto del tributo omitido por la empresa, sin perjuicio de la obligación que tiene de pagar la deuda cuyo monto es la cantidad de Trece Millones seiscientos ochenta y Un Mil Novecientos bolívares sin Céntimos (Bs. 13.681.900,00).
Que la multa impuesta debe mantenerse como fue señalada en la Resolución Impugnada y que la empresa Fabrica de Vidrios Los Andes, C.A. (Favianca) esta en la obligación de cancelar al INCE.
Menciona que la contribuyente Fabrica de Vidrios Los Andes, C.A. (Favianca), objeta los intereses moratorios calculados en el acta de Reparo, “por cuanto los intereses moratorios calculados en el acta de Reparo no son líquidos, exigibles y de plazo vencido, solicito la nulidad de estos”; con relación a la actualización monetaria e intereses compensatorios, dice en su escrito “como consecuencia que el reparo levantado es improcedente por las razones expuestas, también lo es la actualización monetaria de la supuesta deuda y los intereses compensatorios determinados en la hoja anexa al Acta de Reparo y a los cálculos hechos en la Resolución”.
Que al respecto de lo anteriormente esgrimido, la contribuyente no esta bien enterada de lo que afirma, ya que el artículo 30 de la Ley del INCE establece que “los aportes fijados en el ordinal 1ro. del artículo 10, los depositarán los patronos en el Organismo que indique el Instituto, dentro de los cinco (05) días después de vencido cada trimestre , lo que significa, que la Ley estableció el tributo y también estableció el término en que deba pagarse en forma expresa, es decir, al vencimiento de cada trimestre, y la parte in fine del artículo 66 del Reglamento de la misma Ley expresa “Para los efectos de este Reglamento se entiende como trimestre el trimestre civil”.
De igual manera, refiere que aplicando la Ley del INCE a lo dispuesto en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario se deduce que la empresa contribuyente ha incumplido con la obligación de pagar los aportes legales en el término establecido por la Ley, por lo tanto deberá cancelar al INCE los intereses moratorios, actualización monetaria e intereses compensatorios de la deuda reflejada en el Acta de Reparo N° 001940, 001941 y 001942 de fecha 15 de marzo de 1996.
Finalmente solicita que el recurso contencioso tributario ejercido por la contribuyente Fabrica de Vidrios Los Andes, C.A. (Favianca), sea declarado Sin Lugar, con todas las consecuencia jurídicas aplicables.
IV
DE LAS PRUEBAS
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Pruebas de la recurrente.
El Tribunal deja constancia que el apoderado de la recurrente no promovió pruebas.
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Pruebas de la administración tributaria.
La apoderada de la administración tributaria promovió las siguientes pruebas:
El mérito favorable que se desprende de los autos procesales así como los documentos contenidos en el expediente administrativo en cuanto favorezcan a su representada, en especial:
• Las Actas de Reparo N° 001940, 001941 y 001942, todas de fecha 15 de marzo de 1996.
• Actuación del funcionario F.J.M.B., titular de la cédula de identidad N° V-2.620.358, en su carácter de Fiscal de Cotizaciones II, código de empleado N° 22998, mediante Resolución de Autorización Fiscal N° 252.019-004, de fecha 2 de febrero de 1996.
• Resolución N° 216 de fecha 31 de julio de 1996, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa INCE.
V
ANÁLISIS DE LAS PRUEBAS APORTADAS POR LAS PARTES
Con el escrito de promoción de pruebas presentado durante el lapso respectivo, la apoderada del Instituto de Cooperación Educativa INCE promovió lo siguiente: El mérito favorable que se desprende de los autos procesales así como los documentos contenidos en el expediente administrativo en cuanto favorezcan a su representada.
Del expediente administrativo se desprende el carácter con que actúa la recurrente y el hecho de haberle garantizado en todo estado y grado de la investigación y del proceso el derecho a la defensa y al debido proceso. En consecuencia, los documentos que forman el presente expediente por ser documentos administrativos están revestidos de presunción de veracidad y legalidad, por lo cual se le otorga valor probatorio.
VI
MOTIVACIÓN PARA DECIDIR
Vistos los alegatos de las partes, este tribunal delimita la controversia planteada sub judice en determinar si en el presente caso se configura el vicio de inmotivación, determinar la gravabilidad o no de las partidas gravadas como utilidades y bono vacacional, para el cálculo de la base imponible del aporte patronal del dos por ciento (2%) de la contribución establecida en el numeral 1° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa INCE, impuesta en la resolución impugnada; así como determinar la procedencia de la multa, intereses de mora , actualización monetaria e intereses compensatorios.
Del vicio de inmotivación.
Los apoderados de la contribuyente alegan que las actas de reparo que le sirvieron de fundamento a la resolución impugnada, incurren en el vicio de inmotivación, por considerar que del análisis del Acta Fiscal, instrumento que recogió los resultados de la fiscalización, debió explicar claramente la labor realizada por el fiscal en la fiscalización, así como los motivos que sirvieron de base para la formulación del reparo.
Por su parte, la representación judicial de INCE, al momento de analizar el alegato de la recurrente, sobre la inmotivación de las Actas de Reparo, expuso como defensa que estas no requieren ser motivadas por ser un acto administrativo de mero trámite; mientras que la Resolución Culminatoria del sumario es un acto administrativo definitivo que si requiere ser motivada y que en consecuencia su representada si cumplió con este requisito.
Para decidir este Tribunal Observa:
Respecto a la motivación del acto recurrido, cabe destacar que, La Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en su artículo 9, establece la obligación de motivar los actos administrativos de carácter particular, excepto los de simple trámite, por lo cual el acto debe hacer referencia a los hechos y a los fundamentos legales que llevaron a pronunciarse en una u otra dirección.
En este sentido, el artículo 18 de la citada Ley, al indicar los requisitos que debe contener todo acto administrativo, en su numeral 5, precisa lo siguiente:
Artículo 18: Todo acto administrativo deberá contener:
(.../...)
5. Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes...
.
Por otro lado, siendo que las contribuciones previstas en la Ley sobre el INCE, aportes de carácter tributario y, en consecuencia, aplicables las disposiciones del Código Orgánico Tributario de 2001, el artículo 191 eiusdem, al establecer las especificaciones de la resolución que culmina el procedimiento sumario administrativo, menciona en sus numerales 3 y 5, las siguientes especificaciones:
Artículo 191: El Sumario culminará con una resolución en la que se determinará si procediere o no la obligación tributaria, se consignará en forma circunstanciada la infracción o delito que se imputa, se señalará la sanción pecuniaria que corresponde y se intimarán los pagos que fueren procedentes. La resolución deberá contener las siguientes especificaciones:
(.../...)
3. Indicación del tributo que corresponda y, si fuere el caso, el período fiscal correspondiente;
(.../...)
5. Fundamentos de la decisión;
...
.
De las normas parcialmente transcritas se observa la voluntad del legislador de instituir uno de los principios rectores de la actividad administrativa, lo cual permite adecuar su función dentro de los límites que la ley le impone. Tal exigencia consiste, y así lo ha sostenido en reiterada jurisprudencia del Tribunal Supremo de Justicia (entre ella, la sentencia No. 1619 de fecha 22-10-03, caso: PIÑA MUSICAL, C.A.), que los actos que la Administración emita deberán ser debidamente motivados, es decir, señalar en cada caso el fundamento expreso de la determinación de los hechos que dan lugar a su decisión, de manera que el administrado pueda conocer en forma clara y precisa las razones fácticas y jurídicas que originaron tal solución, permitiéndole oponer las razones que crea pertinente a fin de ejercer su derecho a la defensa.
Por otra parte, se ha reiterado que se da también el cumplimiento de tal requisito, cuando la misma esté contenida en su contexto, es decir, que la motivación se encuentre dentro del expediente, considerado en forma íntegra y formado en virtud del acto de que se trate y de sus antecedentes, siempre que el administrado haya tenido acceso a ellos y conocimiento oportuno de los mismos; siendo suficiente, en algunos casos, que sólo se cite la fundamentación jurídica, si ésta contiene un supuesto unívoco y simple. De manera tal, que el objetivo de la motivación, en primer lugar, es permitir a los órganos competentes el control de la legalidad del acto emitido y en segundo lugar, el hacer posible a los administrados el ejercicio del derecho a la defensa.
Así, la existencia de motivos tanto de hecho como de derecho y la adecuada expresión de los mismos, se constituye en elementos esenciales de la noción de acto administrativo.
En el ámbito tributario, debe exaltarse que en razón a que el acta fiscal es un acto administrativo de carácter procedimental a través del cual la Administración Tributaria, en el ejercicio de sus funciones de fiscalización y control, inicia el procedimiento administrativo para determinar la obligación tributaria o imponer las sanciones por los ilícitos tributarios cometidos por los contribuyentes o responsables, y en el cual se deja constancia de los hechos y circunstancias que, presuntamente ciertos, configuran la situación jurídica del sujeto pasivo; es éste el basamento fundamental que debe considerar la Administración para emitir la resolución que culmina este procedimiento, modificando, ratificando o revocando el reparo contenido en dicha acta, de acuerdo al dispositivo del artículo 241 del Código Orgánico Tributario de 2001, siempre que exprese las razones de hecho y de derecho que la llevaron a tomar tal decisión (artículos 9 y 18 ordinal 5º, de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y artículo 191, numeral 5, del Código Orgánico Tributario de 2001).
Ahora bien, examinados los recaudos que cursan en el expediente judicial, este Tribunal encuentra que la impugnada Resolución N° 216 de fecha 31 de julio de 1996, así como, las Actas de Reparo Nos. 001940, 001941 y 001942 todas de fecha 15 de marzo de 1996, no adolecen del vicio de inmotivación que se invoca. En efecto, tal como lo ha establecido la extinta Corte Suprema de Justicia, Sala Especial Tributaria, (sentencia No. 105 de fecha 24-03-93, caso: AVEAUTO, C.A. y No. 738 de fecha 14-11-96, caso: SPIE BATIGNOLLES), en dichos instrumentos se encuentra especificado los períodos reparados, los montos de las remuneraciones (sueldos y salarios, días feriados, bono nocturno, aprendices Ince, vacaciones ordinarias, trabajadores temporeros, subcontrato, bono vacacional y utilidades), su fuente, monto de los aportes, monto pendiente de pago y las multas impuestas en virtud del incumplimiento de la recurrente de las obligaciones señaladas en el artículo 10 de la Ley sobre el INCE. Así como determinando en su resumen el total, los aportes causados, y las multas aplicadas, todo como resultado de aplicarse la tasa impositiva del 2% ó ½%, según el caso, correspondiente a la contribución parafiscal establecida en los numerales 1° y 2° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE.
Adicionalmente, puede verificarse de las Actas de Reparo Nos. 001940, 001941 y 001942 todas de fecha 15 de marzo de 1996 ( que cursan a los folios 88 al 90, ambos inclusive), la expresión de los datos siguientes: número, fecha, lugar, nombre del aportante, firma e identificación del representante de la empresa y del fiscal que actúa en la fiscalización, sello del Instituto y de la empresa aportante, señalamiento de los períodos fiscalizados, montos de las remuneraciones pagadas sujetas al gravamen, monto del aporte debido al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), detalle de los aportes no pagados, monto por pagar, multas aplicadas sobre tales montos adeudados; demostración de los aportes causados, y determinación del monto total a pagar a cargo de la empresa, así como el basamento legal que le sirvió de fundamento para formular el reparo a cargo de la empresa recurrente.
Por otra parte, el 31 de julio de 1996, el referido Instituto emitió la Resolución Nº 216, mediante la cual confirmó las precitadas actas de reparo, con fundamento en la siguiente motivación:
…Es oportuno señalar además que el artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, clasifica al acto administrativo, según su contenido en: actos definitivos y actos de trámite. Y al efecto dispone que “Los actos administrativos de carácter particular deberán ser motivados, excepto los de simple tramite…”
(Omissis)
El acta de reparo, es un acto de mero trámite, en consecuencia, según lo dispuesto en el artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, no requiere necesariamente ser motivado. En cambio, la resolución, es un acto administrativo definitivo, por lo que deberá, conforme al artículo antes aludido ser motivada. No obstante, en el presente caso, se pudo demostrara que la mencionada acta de reparo esta debidamente motivada.
Vistas las razones expresadas en los actos administrativos cuestionados, encuentra esta Juzgadora suficientes los fundamentos de hecho y de derecho expuestos tanto en la Resolución impugnada como en las Actas de Reparo que le sirvieron de fundamento, pues, se expresan los motivos que le sirvieron de base para su formulación y, además, no le fue conculcado el derecho a la defensa de la recurrente, ya que se desprende del expediente que pudo interponer los recursos respectivos a fin de exponer sus alegatos y pruebas en protección de tal derecho, ya que pudo ejercerlo, en vía administrativa, mediante la presentación del escrito de descargos y, en vía judicial, a través del recurso contencioso tributario.
En razón de ello, se desestima el alegato de inmotivación que se invoca contra la Resolución N° 216 de fecha 31 de julio de 1.996 y las Actas de Reparo Nos. 001940, 001941 y 001942 todas de fecha 15 de marzo de 1996, emanadas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE). Así se declara.
De la gravabilidad o no de las partidas gravadas como utilidades y bono vacacional, para el cálculo de la base imponible del aporte patronal del dos por ciento (2%) de la contribución establecida en el numeral 1° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa INCE.
Planteada la controversia en los términos expuestos, este Tribunal considera necesario efectuar un análisis suscinto del artículo 10 de la Ley sobre el INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACION EDUCATIVA (INCE), el cual es del siguiente tenor:
Artículo 10.- El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades las aportaciones siguientes:
1°) Una contribución de los patronos equivalente al dos por ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.
2°) El medio por ciento (1/2%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del Instituto, con la indicación de la procedencia.
3°) Una contribución del Estado equivalente, a un veinte por ciento como mínimo del montante anual de los aportes señalados en los numerales 1 y 2 de este articulo.
(Omisis)……
.
Como se observa en la disposición legislativa bajo estudio, se establece una contribución a cargo del patrono y otra a cargo del trabajador, cuyo perceptor es el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE). Esta contribución está comprendida dentro de las llamadas contribuciones parafiscales, recabadas por ciertos entes públicos para lograr financiamiento autónomo para la consecución de sus fines; tal contribución como se aprecia fue concebida en forma diferente según se trate de patronos o de trabajadores.
Se desprende de lo anterior, la existencia de dos contribuciones distintas, con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, siendo la primera de ellas de carácter periódico, a cargo de los patronos de los establecimientos que ejerzan actividades comerciales o industriales y que no pertenezcan a ningún ente de las diferentes esferas del poder publico, citados en el mencionado artículo 10, cuya base imponible está determinada por la aplicación al total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, de una alícuota impositiva del dos por ciento (2%). La segunda tiene como sujetos pasivos a los obreros y empleados de tales establecimientos, y se calcula tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores, a las cuales les será aplicable la alícuota del medio por ciento (1/2%), debiendo ser retenida por el patrono por mandato de la Ley.
Resulta necesario a.c.c. el artículo in comento, el artículo 224 de la Constitución de la República de Venezuela de 1961 y el artículo 4 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicables rationae temporis al presente caso. En torno a este tema, el conocido tributarista Dr. J.A.O.L., en su obra “Comentarios Analíticos al Código Orgánico Tributario”, expone, al referirse al citado artículo del Código Orgánico Tributario:
“La norma transcrita desarrolla el principio de legalidad o reserva legal consagrado en el artículo 224 de la vigente Constitución de la República, y cita la Resolución adoptada en las VII Jornadas Latinoamericanas de Derecho Tributario, celebradas en Caracas en 1975, que establece:
…(0MISIS)…
3) La interpretación de las normas que crean incentivos tributarios debe hacerse de acuerdo con los principios o criterios generales de interpretación del derecho tributario, y no limitarse a criterios literales o restrictivos… (OMISIS)…
A tal efecto me remito al artículo 4 del Código Civil de Venezuela, que plantea:
A la Ley debe atribuírsele el sentido que aparece evidente del significado propio de las palabras, según la conexión de ellas entre sí y la intención del legislador.
Es necesario, en consecuencia, indagar en el contenido del artículo 10 de la Ley del INCE, lo referente al sentido y alcance de la expresión “remuneraciones de cualquier especie”.
En toda norma jurídica siempre se encuentra un elemento o tenor del texto mediante el cual se expresa; de allí que comúnmente se hable de “interpretación literal de las normas jurídicas” (doctrina general del Derecho Civil), pero cuando el sentido general es genérico o confuso, es la lógica la que debe predominar sobre la filología y la gramática, y es necesario tomar en consideración la intención antes que el sentido literal de las palabras.
En este sentido, es procedente citar un caso similar al de autos, en el que la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, mediante sentencia de fecha 04 de junio del 2002, dictada en el caso Makro Comercializadora S.A., con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, se pronunció en los siguientes términos:
…debe esta Sala concluir que al ser las contribuciones parafiscales contenidas en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, distintas, y por estar las utilidades expresamente gravadas conforme a lo dispuesto por el numeral 2 del señalado artículo con una alícuota del ½%, no puede el Instituto imponer el gravamen consagrado en el numeral 1 sobre las mismas (omisis)… esta Alzada comparte el criterio sostenido por la recurrida y considera que el aplicar ambas alícuotas impositivas sobre las utilidades, conlleva a la natural consecuencia que sobre las mismas se aplique una alícuota distinta a la establecida por la ley; todo lo cual se traduce en una violación del principio de la legalidad tributaria consagrado en el articulo 224 de la Constitución de 1961, actualmente plasmado por artículo 317 de la Constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela, según la cual no puede cobrarse ningún tributo que no haya sido previamente establecido en la Ley
.
Por otra parte, a los fines de determinar si las utilidades tienen o no carácter salarial, resulta necesario hacer referencia a la definición de salario establecida en la Ley Orgánica del Trabajo de 1994:
ARTÍCULO 133.- Para los efectos legales se entiende por salario la remuneración que corresponde al trabajador por la prestación de sus servicios y comprende tanto lo estipulado por unidad de tiempo, por unidad de obra, por piezas o a destajo, como las comisiones, primas, gratificaciones, participación en los beneficios o utilidades, sobresueldos, bono vacacional, así como los recargos legales o convencionales por días feriados, horas extras o trabajo nocturno, alimentación o vivienda, si fuere el caso, y cualquier otro ingreso, provecho o ventaja que perciba por causa de su labor.
Cuando el patrono o el trabajador, o ambos, estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto a un organismo público, el salario de base para el cálculo no podrá exceder del equivalente al monto del salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se cause el pago.
(OMISIS)
La Ley Orgánica del Trabajo, establece dos definiciones de salario; una definición amplia, que es la que se encuentra en el encabezado del artículo trascrito, y una definición restringida o salario normal, que es el salario base para el cálculo de lo que han de pagar el patrono o el trabajador cuando estén obligados legalmente a cancelar una contribución, tasa o impuesto a un organismo público.
Se le atribuyen a la definición de salario, los elementos de remuneración devengada por el trabajador en forma regular y permanente, como retribución por la labor desempeñada, excluyendo de aquél, los pagos percibidos por labores distintas a las pactadas, los considerados por la ley como de carácter no salarial, los esporádicos o eventuales y los provenientes de liberalidades por parte del patrono.
De esta manera, la base imponible para el cálculo de las obligaciones
Tributarias, recaerá sobre remuneraciones que se adapten a las condiciones de periodicidad, regularidad y permanencia; en tal razón las utilidades objeto del reparo, son sólo un pago circunstancial, en el que además del imperativo legal, interviene lo convenido por el patrono y el trabajador, que depende de factores económicos ajenos a la voluntad de este último. En razón de lo cual debe entenderse que la intención del legislador, al remitir a las disposiciones de la Ley del Trabajo para la definición de los conceptos antes estudiados, fue establecer con precisión la extensión de estas nociones, de manera que no pueda entenderse que las utilidades formen parte de la expresión “remuneraciones de cualquier otra especie”.
Resulta igualmente útil en este punto, traer a colación el criterio establecido por la Sala Político Administrativa, Especial Tributaria, de la extinta Corte Suprema de Justicia de fecha 05-04-1994, caso Fabrica Nacional de Cementos, sentencia igualmente referida por la representación de la contribuyente, cuyo contenido se transcribe parcialmente a continuación:
Con relación al reparo fundamentado en los aportes debidos sobre las utilidades pagadas por la recurrente, comparte esta Sala las argumentaciones traídas por la empresa recurrente, referidas al hecho de que aquéllas no participan de las características de salario, a los fines de la Ley del Ince, por lo que resulta ilegal gravarlas conforme al 2% contemplado en el numeral 1° del artículo 10 de la referida ley, por la sencilla razón de que la ley contempla un gravamen del ½% de las mismas, pagadas a los obreros y empleados, aportadas por éstos, de conformidad con lo previsto en el numeral 2° del artículo 10 ejusdem.
(omisis)…
En tal virtud, tratándose de dos contribuciones con sujetos pasivos distintos, los funcionarios actuantes han debido distinguir los salarios de las utilidades y no gravar ambos conceptos con el mismo porcentaje (2%), cuando la propia ley de la materia establece, con toda claridad, dos alícuotas diferentes, a saber: 2% sobre salarios y ½ sobre utilidades, por lo que el reparo hecho por concepto de utilidades y que fueron confundidas con las partidas de sueldos y salarios gravadas con el 2% con cargo al patrono, resulta ilegal y así se declara.
En razón de lo antes expuesto este Tribunal considera que las utilidades no se encuentran incluidas dentro de la definición de salario, ni tampoco dentro de las denominadas “remuneraciones de cualquier especie”, a que se refiere el numeral 1° del artículo 10 de la Ley del INCE, por cuanto el legislador previó para ellas, en el numeral 2° del artículo 10 ejusdem, específicamente, las condiciones para su exigibilidad, quedando excluidas del 2%, aplicable a los patronos.
El Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), al imponer a las utilidades la alícuota del 2% establecida en el numeral 1° del artículo 10 de la Ley del INCE, invade la reserva legal establecida en materia tributaria por cuanto, en primer lugar, varía la alícuota del tributo, es decir, incrementa la base imponible del ½% al 2% y no conforme con lo anterior, modifica el sujeto pasivo de la obligación tributaria, colocando al patrono como sujeto pasivo, cuando realmente el ordinal 2° establece como sujetos pasivos a los obreros y empleados. Todo lo anterior lleva a este Tribunal a concluir que en el presente caso existe una evidente violación del principio de legalidad tributaria establecido en los artículos 317 de la Constitución República Bolivariana de Venezuela y 3 del Código Orgánico Tributario vigente, en virtud de lo cual resulta nula la Resolución recurrida y debe ser declarado con lugar el recurso contencioso tributario. Se declara.
En lo referente al bono vacacional, siguiendo criterio pacifico y reiterado de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, según se evidencia en sentencias N° 05397, de fecha 04 de agosto de 2005, y N° 05891, de fecha 11 de octubre de 2005, se observa, que este concepto escapa del ámbito de aplicación de la contribución parafiscal, pues tiene carácter accidental, y no se encuentra comprendido dentro del concepto de salario normal, definido en el parágrafo 2do del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, por cuanto se refiere a una remuneración adicional para incrementar el disfrute del descanso vacacional, no recibido en retribución directa de la labor prestada. Así se declara.
En cuanto a las multas impuestas, este Tribunal las considera improcedentes por cuanto los reparos en que se fundamentan se encuentran viciados de nulidad absoluta conforme ha sido anteriormente declarado. Se declara.
En cuanto a la actualización monetaria e intereses compensatorios, este Tribunal los considera improcedentes en virtud de que la Corte Suprema de Justicia, mediante sentencia de fecha 07-12-1999, declaró la nulidad por inconstitucionalidad del artículo 59, parágrafo único, del Código Orgánico Tributario de 1994, disposición legal en la que se fundamentó la administración tributaria para imponerlos. Se declara.
VII
DECISIÓN
Cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, y por las razones que han sido expuestas, este Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario, administrando justicia, en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la aportante FÁBRICA DE VIDRIOS LOS ANDES, C.A. (FAVIANCA), sociedad mercantil domiciliada en Valera, Estado Trujillo En consecuencia:
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Se declara nula y sin efecto alguno la Resolución N° 216, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) en fecha 31-07-1996.
Por cuanto el hecho de que el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), continúe imponiendo a los patronos el pago del 2% de las utilidades, cuando la jurisprudencia del Tribunal Supremo de Justicia ha sido reiterada en señalar que tal actuación constituye una violación del principio de legalidad tributaria, demuestra de manera evidente la carencia de motivos racionales para litigar, se condena en costas al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) por el equivalente al diez por ciento (10%) de la cuantía del presente recurso, conforme a lo dispuesto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario vigente.
Publíquese, regístrese y notifíquese.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los nueve días del mes de julio de dos mil cinco. Año 195° de la Independencia y 146° de la Federación.
La Jueza Superior Titular
Dra. D.I.G.A.
La Secretaria Titular
Abg. B.P.O.N..
En la fecha de hoy, quince días del mes de junio de dos mil seis (2006), se publicó la anterior sentencia N° PJ0082006000069 a la una y media de la tarde (1:30 p.m.)
La Secretaria Titular
Abg. B.P.O.N.
ASUNTO: AF48-U-1996-000051
ASUNTO ANTIGUO: 1996-887
