Sentencia nº 00532 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 2 de Abril de 2002

Conforme fue reseñado precedentemente, los actos administrativos controvertidos en la presente causa se encuentran contenidos en el Acta Fiscal de Reparo Nº GRTI-RC-DF-1-1052-ADUAVAL-1-98-002074, levantada en fecha 1º de febrero de 1999, en el Acta Fiscal de Reparo Nº GRTI-RC-DF-1-1052-ADUAVAL-1-98-002075 de la misma fecha y en la Resolución de Multa signada Nº GRTI-RC-DF-1052-000010 - s/f.

Según se infiere de autos, los mismos derivan de la aplicación del Programa de Fiscalización denominado ADUANAS I por parte de funcionarios (Fiscales Nacionales de Hacienda) adscritos a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, en cumplimiento de las instrucciones impartidas al efecto por el Superintendente Nacional Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria, a cuyo fin procedieron, debidamente autorizados por la P.A. Nº GRTI-RC-DF-1-1052- ADUVAL1-98-1664 de fecha 29 de septiembre de 1998, a practicar la correspondiente investigación fiscal en materia aduanera, en este caso sobre las operaciones de importación correspondientes al ejercicio económico de 1998 de la supra citada contribuyente, a objeto de detectar y sancionar las posibles infracciones fiscales cometidas. Así, de los resultados de dicha investigación que constan en las precitadas actas fiscales, se advierte que la Administración Tributaria pudo determinar, respecto a las operaciones de importación de la contribuyente identificadas Nos. 25227 y 45322, lo siguiente:

1- Acta Fiscal de Reparo Nº 002074 del 01-02-99, que dice:

Las diferencias determinadas por la Fiscalización se fundamentan en las razones de hecho y de derecho expuestas en la presente Acta Fiscal, que se refieren principalmente a la determinación de la Base Imponible. Determinándose una diferencia del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (I.C.S.V.M) causado y no pagado que asciende a la cantidad de Treinta millones Doscientos Sesenta y Siete Mil Ochocientos Cincuenta y Seis con 22/100 (Bs. 30.267.856,22). Ahora bien, resulta que la contribuyente declaró una Base Imponible inferior, la cual se ajustó a través del Acta de Reparo por concepto de Tributos Aduaneros que se efectuó a las importaciones signadas con los números de identificación 25227 y 45322 de fechas 26-03-1998 y 25-05-1998, respectivamente, asignado por la Gerencia de Aduana Principal Marítima de La Guaira. Trayendo como consecuencia que varíe también la base imponible y el I.C.S.V.M., siendo el impuesto declarado y pagado por la contribuyente de ... (Bs. 4.673.334,64) y (Bs. 2.037.512,59), correspondiente a las importaciones signadas con los números de identificación 25227 y 45322 de fechas 26-03-1998 y 25-05-1998, respectivamente, para un total de (Bs.6.710.847,23) y el impuesto determinado por la fiscalización de... (Bs. 27.504.588,42) y (Bs. 9.474.115,86)..., para un total de (Bs. 36.978.704,28), surgiendo una diferencia de impuesto a favor del Fisco Nacional de ..., (Bs. 30.267.856,22).

2- Acta Fiscal de Reparo Nº 002075 del 01-02-99, que dice:

La Fiscalización determinó..., un monto a pagar de gravámenes aduaneros diferenciales de una diferencia de tributos aduaneros a pagar, del Manifiesto de Importación Nº 25227 de Bolívares Veinte y dos Millones Cuatrocientos Noventa Mil Quinientos Catorce con Cincuenta Céntimos (...), por concepto de impuesto de importación y Un Millón Ciento Cuarenta y Siete Mil Ciento Cincuenta con Veinte y Cinco Céntimos, por concepto de tasa por servicio de aduanas, y del Manifiesto de Importación Nº 45323 de Bolívares Ocho Millones Doscientos Ochenta y dos Mil Quinientos Dos Con Cero Céntimos (...), por concepto de impuesto de importación y Setecientos Veinte y Un Mil Trescientos Veinte y Nueve con Ochenta y Dos Céntimos, por concepto de tasa por servicio de aduanas, derivándose una diferencia de un total de tributos aduaneros a pagar de Bolívares Treinta y Dos Millones Seiscientos Cuarenta y Un Mil Cuatrocientos Noventa y Seis con Sesenta y Seis Céntimos (Bs. 32.641.496,66)...

En atención a los resultados reflejados en el acta última transcrita y en virtud de lo establecido en el literal b) del artículo 151 de la Ley Orgánica de Aduanas, en concordancia con el artículo 500 de su Reglamento y el artículo 71 del Código Orgánico Tributario, la Administración Tributaria resolvió imponer a la sociedad mercantil contribuyente multa por la cantidad Sesenta y Cinco Millones Doscientos Ochenta y Dos Mil Novecientos Noventa y Tres Con Treinta y Dos Céntimos (Bs. 65.282.993,32), de conformidad con lo dispuesto en el literal b) del artículo 120 de la Ley Orgánica de Aduanas vigente, es decir, el doble de los derechos dejados de cancelar en su oportunidad, al no corresponder en valor declarado por la contribuyente con el de las mercancías.

Una vez notificados los referidos actos, los abogados A.R.G.S. y A.G.H., inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nos. 12.763 y 59.716, respectivamente, actuando en el carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil INVERSIONES KIRUELAS C.A., supra identificada, según consta de documento poder autenticado en fecha 12 de febrero de 1999 por ante la Notaría Pública Trigésima Quinta del Municipio Libertador, bajo el Nº 45, Tomo 6 de los respectivos Libros de Autenticaciones, interpusieron en fecha 17 de febrero de 1999 el recurso contencioso tributario previsto en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario, contra la P.A. Nº GRTI-RC-DF-ADUAVAL-1-98-1664 de fecha 29-09-98, así como contra los demás actos descritos precedentemente, en cuya oportunidad manifestaron su disconformidad con dichos actos e invocaron a favor de su representada la nulidad absoluta de los mismos, con fundamento en las razones siguientes:

1- Como punto previo, alegan que los actos en cuestión incurren en los supuestos previstos en los ordinales 1º, 2º, 3º y 4º del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, al ser erróneos e incorrectos; a que fueron dictados bajo tal grado de incompetencia orgánica y funcional y con prescindencia total y absoluta de procedimientos legalmente establecido, que a su decir originaron a su representada estado de indefensión y, además, por ser su contenido de imposible e ilegal ejecución.

2- Aducen que los actos formulados a cargo de su representada son violatorios de los artículos 3, 4, 10 y 110 del Código Orgánico Tributario, así como de lo expresamente dispuesto en los artículos 10, 12 y 13 de la referida Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, al crear sanciones y modificar las establecidas en las leyes.

3- Respecto a la materia de fondo, afirman que a los afectos reparados la fiscalización se basó indebidamente en la Circular de Precios Referenciales para artículos electrodomésticos, emitida el 10 de octubre de 1996 por la Dirección del Valor de la Gerencia de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria, cuando debió considerarse la previsión contenida en el artículo 159 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas.

-II-

DECISION JUDICIAL APELADA

En ocasión de decidir la precitada controversia, el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario dicta la sentencia Nº 325 de fecha 17 de febrero de 2000, mediante la cual declara Con Lugar el referido recurso contencioso tributario y, por tanto, la nulidad absoluta de los actos recurridos, a cuyo fin contrajo su pronunciamiento a los términos siguientes:

(...), el tribunal observa que, conforme a Instrucciones recibidas de la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria, se ‘procedió a la aplicación del Programa de Fiscalización ADUANAS I ...’, lo cual dio lugar a la expedición de las dos Actas recurridas (...), con fundamento en las Declaraciones de Aduanas Nos. 25227 del 23-3-98 y 45323 del 25-5-98, con prescindencia total de lo dispuesto en los Artículos 142 y siguientes del mencionado Código, puesto que como ya se dijo la investigación fiscal se fundamenta en el Artículo 151 de la Ley Orgánica de Aduanas y se procede en base al Artículo 19 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor para establecer una presunta diferencia del mismo y ello no obstante, no se aplica lo dispuesto en el ya citado Artículo 142, el cual dispone la obligatoriedad de la aplicación de sus normas por parte de la Administración Tributaria en materia de la determinación definida en el Artículo 116, y precisada en los Artículos 117 y siguientes.

Vistas las consideraciones anteriores por la no aplicación de lo dispuesto en los Artículos 1º, 10, 116 y siguientes y 142 y siguientes del Código Orgánico Tributario, vigente, se considera irregular y confuso el procedimiento seguido por la Administración Tributaria en el presente caso, lo cual vicia de nulidad absoluta los Actos Administrativos recurridos y, en consecuencia, el Tribunal estima que los mismos deberán ser anulados. Así se declara.

-III-

FUNDAMENTOS DE LA APELACION

En fecha 02 de mayo de 2000, la representación judicial del Fisco Nacional formalizó ante esta alzada su apelación contra el fallo descrito en el capítulo precedente, fundamentando las razones de hecho y de derecho que le asisten para contrariar la referida declaratoria, en los términos siguientes:

1- Error de Derecho, pues alega que la recurrida incurrió en el supuesto previsto en el ordinal 2º del artículo 313 del Código de Procedimiento Civil, es decir, en falsa aplicación de los artículos 1, 10, 116, 142 y siguientes del Código Orgánico Tributario, al sustentar su decisión en un supuesto de hecho que no se contempla en las referidas normas. Contrariamente a lo afirmado por el a quo, en el presente caso no le era necesario a la Administración cumplir con el procedimiento previsto en el artículo 142 y siguientes del precitado Código, dado el carácter especial que conforma la materia aduanera, ya que de conformidad con el artículo 85 de la Ley Orgánica de Aduanas, la autoridad administrativa dispone de todos los medios y sistemas a los fines de determinar la base imponible de los tributos que se originan con ocasión de una importación, así como del procedimiento para obtener su pago. Por tanto, su aplicación no está sujeta a ningún procedimiento sumario de determinación, que implique un plazo para su notificación o abrir un lapso de descargos.

Por ello dice que, una vez advertida la infracción cometida por la contribuyente, al no declarar el valor de la mercancía importada en base a los precios previstos en la Circular Nº SAT/GT/GA7200/96/I-27 de fecha 10-10-96, ni tampoco incluir para la determinación de la base imponible el valor del flete, bien pudo la Administración Tributaria imponer la sanción debatida

En este mismo orden de ideas, la representación fiscal denuncia la evidente infracción de ley cuando el Juez en su sentencia declara que sí se puede recurrir contra el Acta Fiscal Nº GRTI-RC-DF-1052-ADUAVAL-1-98-002074 de fecha 01-02-99, cuando lo cierto es que la misma está dirigida a la verificación del pago correspondiente al tributo denominado Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, que es un rubro totalmente distinto al regulado por la Ley Orgánica de Aduanas. Por tanto, dicha acta constituye sólo un acto preparatorio del acto definitivo de determinación del aludido tributo y, por ende, no reúne las condiciones para ser impugnado en vía contencioso-administrativa. En consecuencia, resulta inadmisible el recurso contencioso tributario interpuesto contra dicha Acta, por lo que el a quo en su sentencia, erró en su apreciación al desechar el pedimento de inadmisibilidad que le fuera formulado por la representación fiscal en el acto de informes en la instancia.

2- Ahora bien, en lo que concierne al Acta Fiscal Nº GRTI-RC-DF-1052-ADUAVAL-1-98-002075 de fecha 01-02-99, levantada con motivo de la revisión parcial practicada en materia aduanera y que fundamenta la Resolución de Multa Nº GRTI-RC-DF-1052-000010 de la misma fecha, la representación fiscal observa que sí era recurrible, por ser un acto definitivo. Sin embargo, el juzgador omitió pronunciamiento expreso, incurriendo con ello en el vicio de incongruencia negativa, esto es, la violación del principio de exhaustividad consagrado en el numeral 5 del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil, toda vez que éste no consideró los argumentos y defensas planteados por el Fisco en su escrito de informes.

En esa oportunidad, a los fines de sostener la legalidad del acto administrativo de contenido tributario impugnado, se expresó que muy por el contrario a lo expuesto por los apoderados de la recurrente, la determinación del valor en aduanas está contenida en el Capítulo II del Título V del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas. Conforme a ellas, el criterio que rige es el sustentado en la denominada “noción teórica” del valor, que tiene su fundamento en la “Definición del Valor de Bruselas”, según la cual, el valor normal de las mercancías es su precio normal; entendiéndose por tal “aquel que en el momento en que son exigibles los gravámenes arancelarios se estima pudiera fijarse para las mercancías de importación como consecuencia de una venta efectuada en condiciones de libre competencia, entre un comprador y un vendedor independientes uno de otro.”

La determinación del valor normal de una mercancía en aduanas se hace a partir del precio usual de competencia, según lo dispone el artículo 258 eiusdem, y esta norma faculta a la Administración para realizar el ajuste correspondiente. Por ello, la División de Valor de la Gerencia de Aduanas del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) emitió la Circular Nº SAT-GT-GA-200-96/1-27, de fecha 10-10-96, contentiva de precios índices, de obligatorio cumplimiento y consideración por parte de las Divisiones de Valoración de las Aduanas, a las cuales está dirigida y cuyo fundamento legal está contenido en las citadas disposiciones de la Ley Orgánica de Aduanas y de su Reglamento, por lo que la referida sentencia incurre en una errónea interpretación de ley al dejar de pronunciarse sobre la procedencia de la Circular antes referida.

3- Afirma la representante del Fisco Nacional que, “el Tribunal a quo, para formular los argumentos que sirven de base a su decisión, parte de un falso supuesto, con relación a los hechos y, en consecuencia, de una errónea aplicación de la normativa vigente”, pues, en primer lugar, se equivocó al afirmar que la Administración Tributaria debió aplicar lo dispuesto en los artículos 1, 10, 116 y siguientes y 142 y siguientes del Código Orgánico Tributario y, a su vez, al considerar irregular y confuso el procedimiento seguido, sin razonar o motivar en qué consiste lo irregular de dicho procedimiento o en qué resultó confuso, aunado a que sólo consideró válidos los argumentos de la contribuyente, todo lo cual lo condujo a conclusiones sin base legal alguna.

4- Alega la representación fiscal la inmotivación de la sentencia recurrida, al violentar lo dispuesto en los ordinales 3º y 6º del articulo 243 del Código de Procedimiento Civil, ya que no contiene una síntesis clara, precisa y lacónica de los términos en que quedó planteada la controversia, ni tampoco determina el objeto debatido.

5- Denuncia, además, que la recurrida violenta el artículo 12 del Código de Procedimiento Civil (omisión de pronunciamiento), en virtud del silencio total y absoluto del juzgador respecto a la necesaria valoración de las conclusiones que presentó la representación Fiscal, en la oportunidad del acto de informes en instancia.

6- En cuanto a la multa impuesta a la contribuyente a tenor de lo previsto en el artículo 120, literal d), de la Ley Orgánica de Aduanas, la representante fiscal sostiene su procedencia, en atención a la infracción cometida por ésta y materializada en su declaración de aduana, por resultar incorrecto el valor declarado respecto a las mercancías importadas, a partir de la aplicación de la supra citada Circular, y así solicita sea declarado.

Seguidamente, cabe destacar que en el escrito de contestación a la apelación, los apoderados de la contribuyente ratifican y dan por reproducidos los argumentos impugnatorios contenidos en su recurso contencioso tributario, y alegan, en relación a los vicios de la sentencia denunciados por la apelante, lo siguiente:

1. Es extemporánea la pretensión de la representación fiscal de constituir sus informes presentados en instancia, en unas excepciones o defensas, según el artículo 243 del CPC, cuando la fase alegatoria del procedimiento ha precluído.

2. En cuanto al denunciado error de derecho, el punto a resolver es “la determinación del valor de aduanas posterior, previamente revisada por la Administración”.

3. No hay en el escrito de formalización de la apelante indicación alguna del hecho que determine la existencia en la sentencia recurrida del falso supuesto denunciado. Asimismo, no hay mención alguna de la prueba inexacta con que se dio por probado el hecho ni tampoco en cual de los tres casos específicos del artículo 320 del Código de Procedimiento Civil, está comprendido el falso supuesto denunciado, ni indicada la regla legal de valoración de las pruebas supuestamente quebrantada por el juzgador al incurrir en falso supuesto.

4. La sentencia recurrida contiene una síntesis clara, precisa y lacónica de los términos de la controversia, sin transcribir los actos del proceso que constan en autos. Así, el Tribunal a quo al expresar los elementos sobre los cuales construyó la cosa juzgada, procedió a decidir sobre las cuestiones tratadas y demostradas en el proceso, a pesar de la ausencia de la representación fiscal en los momentos procesales que le correspondía actuar, habiendo sido notificada la Procuraduría General de la República de la interposición del recurso. En consecuencia, las denuncias de inmotivación de la sentencia y violación al principio de exhaustividad en la misma, resultan improcedentes.

   Además, éstos alegan como punto previo la falta de cualidad de la representante del Fisco Nacional, en virtud de que el 06 de agosto de 1999, oportunidad del acto de informes en la instancia, dijo actuar de conformidad con lo dispuesto en el artículo 96 de la Ley Orgánica de Hacienda Pública Nacional, siendo que esta norma otorga la representación judicial de la República a los Fiscales Nacionales de Hacienda, carácter que en ningún momento del proceso ha acreditado la abogada G.M., sobre cuya base los apoderados de la contribuyente solicitan la declaratoria de inadmisibilidad de la apelación, por falta de cualidad de la representación fiscal y extemporaneidad en la formalización de la apelación.

   -IV-

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR

   En virtud de la declaratoria contenida en el fallo recurrido y de las alegaciones formuladas en su contra por la apelante, en representación del Fisco Nacional, la controversia planteada en el caso sub júdice se circunscribe a decidir, en principio, respecto a la legalidad del procedimiento aplicado por la Administración Tributaria para determinar a cargo de la contribuyente los derechos aduaneros en discusión y, de seguida, la procedencia de la multa recurrida.

   Sin embargo, previamente habrá esta alzada de dilucidar dos cuestiones sometidas a su consideración, que son, la falta de representación que atribuyen los apoderados de la contribuyente a la abogada del Fisco Nacional y la inadmisibilidad del recurso contencioso tributario invocada por la representación fiscal. Luego, de ser procedente, además deberá la Sala pronunciarse en torno a los vicios de actividad denunciados contra el fallo del a quo por la apelante.

   PRONUNCIAMIENTOS PREVIOS

   1. Falta de cualidad de la representante del Fisco Nacional.

   En la oportunidad de dar contestación al escrito de formalización presentado por el Fisco Nacional, los apoderados de la contribuyente sostienen que la abogada G.M. no acreditó en instancia su carácter de representante del Fisco Nacional mediante poder o documento de donde emanare esa representación, pues sólo asumió tal representación de conformidad con lo dispuesto en el artículo 96 de la Ley Orgánica de Hacienda Pública Nacional y, luego, como sustituta del Procurador General de la República, a partir del poder otorgado en fecha 1º de octubre de 1998 por la abogada E.M., en su carácter de Gerente Jurídico Tributaria, actuando como delegada del ciudadano Procurador General por oficio Nº 592 del 16-09-98, quién a decir del denunciante había cesado en su cargo para el momento en que se hizo valer dicho instrumento. Por ello, solicitan la declaratoria de inadmisibilidad de la apelación, por falta de cualidad de la representación fiscal y la extemporaneidad en la formalización de su apelación.

   Analizada como ha sido la solicitud precedente y examinados los autos, esta Sala observa respecto al primer supuesto que consta suficientemente que la abogada fiscal G.M., en la oportunidad de ejercer en instancia el presente recurso de apelación (09-03-00), consignó el documento poder otorgado en fecha 1º de octubre de 1998 ante la Notaría Undécima de Caracas, anotado bajo el Nº 75, Tomo 231 de los respectivos libros de autenticaciones, a través del cual la abogada E.M.O., en su carácter de Gerente Jurídico Tributaria (E) del S.E.N.I.A.T., sustituía en ella y otros funcionarios adscritos a la Gerencia Jurídico Tributaria del referido organismo la representación del Fisco Nacional, que originalmente le fuera delegada a la precitada Gerente por el ciudadano Procurador General de la República por oficio-poder Nº 592 del 16-09-98 (que cursa a los folios 285 al 287, ambos inclusive).

   Del examen de dichos instrumentos, surge evidente a esta alzada la representación procesal que a todas luces acreditó la abogada fiscal G.M. para actuar material y temporalmente como lo hizo, es decir, en defensa de los derechos e intereses del Fisco Nacional ante los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario y ante esta máxima instancia, en cuya virtud la Sala reconoce la existencia de la aludida representación y el efecto de los actos ejercidos en tal sentido. Por tanto, juzga improcedente la denuncia de falta de cualidad alegada por los apoderados de la contribuyente. Así se declara.

   Ahora bien, en cuanto a la supuesta inadmisibilidad de la apelación del Fisco Nacional por el ejercicio de una delegación no vigente por parte de la citada Gerente Jurídico Tributaria a la fecha en que se hizo valer el mencionado poder, para esta alzada resulta improcedente por cuanto se trata de hechos que no fueron probados en juicio. En consecuencia, se declara improcedente la solicitud de la contribuyente, atinente a la inadmisibilidad de la apelación del Fisco Nacional. Así también se decide.

   2- Respecto a la denuncia del Fisco Nacional, concerniente a la inadmisibilidad del recurso contencioso tributario respecto del Acta Fiscal Nº GRTI-RC-DF-1052-ADUAVAL-1-98-002074 de fecha 01-02-99, alusiva ésta a la verificación del pago correspondiente al impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, se observa que la misma se fundamenta en que, habiendo sido interpuesto dicho recurso jurisdiccional contra un acto de mero trámite, preparatorio del procedimiento legalmente establecido en el Código Orgánico Tributario y que habrá de culminar con la respectiva resolución de sumario administrativo, éste no debió ser admitido por el a quo.

   Una vez examinada el acta en cuestión, la Sala advierte que, tal como afirma la representación fiscal, de su simple lectura, especialmente la parte final que infra se transcribe, se evidencia que con la notificación de dicha acta se daba inicio al procedimiento de sumario previsto al efecto en los artículos 142 al 152 eiusdem, ambos inclusive, y que debía concluir con una correspondiente resolución culminatoria, así:

   Se le participa a la contribuyente que a partir de la fecha de Notificación de la presente Acta, comienza a correr el plazo de Quince (15) días hábiles de conformidad con lo establecido en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario, para que proceda a presentar la Declaración omitida o rectificar la presentada y pagar el Impuesto resultante con Actualización monetaria e Intereses compensatorios, y al (sic) multa correspondiente al Diez por ciento (10 %) del tributo omitido. Vencido el plazo se abre el Sumario Administrativo y comienza a correr el plazo de veinte y cinco (25) días hábiles para formular los descargos que considere procedentes, los cuales deberán presentarse mediante escrito interpuesto por ante la División de Sumario Administrativo, (...) de conformidad con lo dispuesto en el Artículo 146 del Código Orgánico Tributario.

   En consecuencia, no cabe duda de que el Acta Fiscal antes identificada, parte del objeto del recurso contencioso tributario, es un acto preparatorio que no puso fin al asunto ni al procedimiento sumario que inició, pues sólo constituye uno de la cadena de actos “que sucesiva y progresivamente, transitan hacia la conformación o constitución de un acto administrativo – fase constitutiva del acto administrativo- que generalmente causa estado o llega a agotar la vía administrativa, para incidir en forma directa e inmediata en la esfera de los particulares” (Véase sentencia Nº 381 del 24 de mayo de 1.995, dictada por la extinta Corte Suprema de Justicia en Sala Político Administrativa), siendo pues irrecurrible la misma, criterio el cual fue ratificado por este Supremo Tribunal en su fallo Nº 1849, publicado en fecha 10 de agosto de 2000 (Caso: Fisco Nacional vs. Inversiones Madelux, C.A).

   En atención a lo expuesto, la Sala declara inadmisible el recurso contencioso tributario en lo que respecta al Acta Fiscal de Reparo Nº GRTI-RC-DF-1-1052-ADUAVAL-1-98-002074, levantada a cargo de la sociedad mercantil contribuyente el 1º de febrero de 1.999, por monto de Bs. 30.267.856,22, en concepto de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, que como tal conserva sus plenos efectos. Así se decide.

   Decididas en como han sido las cuestiones planteadas en forma previa y así delimitada la controversia, debe ahora la Sala pronunciarse en torno a los vicios de actividad denunciados contra el fallo del a quo por la apelante, como son en el presente caso el error de derecho o de interpretación de la ley, el vicio de incongruencia negativa, falso supuesto e inmotivación de la sentencia. No obstante, vista la relación directa que conlleva el análisis para resolver la referidas denuncias con la resolución de todo el asunto controvertido, habrá esta alzada de decidir antes lo relativo a los vicios de ilegalidad de los actos impugnados y, luego, la materia de fondo debatida, es decir: a) la legalidad del procedimiento aplicado por la Administración Tributaria para determinar a cargo de la contribuyente los derechos aduaneros causados en sus operaciones de importación supra citadas (Acta Fiscal de Reparo Nº GRTI-RC-DF-1-1052-ADUAVAL-1-98-002075 del 01-02-99); y b) la legalidad y pertinencia de la multa impuesta a consecuencia de dicha determinación (Resolución Nº GRTI-RC-DF-1052-000010 de la misma fecha).

   FONDO CONTROVERTIDO.

1. A fin de dilucidar el aspecto primero indicado, se ha de establecer la normativa que rige y condiciona el accionar de la Administración Tributaria en el contexto de los tributos aduaneros, a saber, el Código Orgánico Tributario (ley general de tributación) y la Ley Orgánica de Aduanas (ley especial).

   En este sentido, se tiene que en la reforma del Código Orgánico Tributario vigente a partir del 1º de julio de 1994 y aplicable ratione materia y ratione temporis a la presente controversia, se extendió su originario ámbito de aplicación hasta los tributos aduaneros, según reza el primer aparte de su artículo 1º:

   Para los tributos aduaneros este Código se aplicará en lo atinente a los medios de extinción de las obligaciones, para los recursos administrativos y jurisdiccionales, la determinación de intereses y lo referente a las normas para la administración de tales tributos que se indican en este Código; para los demás efectos se aplicará con carácter supletorio

   .

   Por su parte, a la aludida Ley Orgánica de Aduanas ya le estaba encomendada la creación del tributo, la definición del respectivo hecho imponible, la fijación de las alícuotas y de la base de cálculo del tributo, la determinación de los contribuyentes y responsables, las exenciones y otros beneficios y la autorización para que el Ejecutivo Nacional conceda exoneraciones y otros beneficios de carácter tributario, además de la regulación de las infracciones y sanciones respectivas.

   A partir de lo expuesto, y en el estricto contexto de los tributos aduaneros, resulta a todas luces evidente el alcance del campo de aplicación preferente del referido Código respecto a la Ley Orgánica de Aduanas. Sin embargo, a juicio de esta Sala, en el mismo no se inserta lo referente al procedimiento de determinación de la obligación aduanera tributaria, ya que al efecto su aplicación es de carácter supletorio, de acuerdo a lo ordenado en su precitado artículo 1º, lo cual se aprecia aun más claramente de las situaciones dadas en el presente caso.

   Nótese que, según se aprecia en autos, en el caso concreto los funcionarios actuantes de la Administración Tributaria, en su carácter de Fiscales Nacionales de Hacienda, una vez culminaron la revisión parcial de las operaciones de importación realizadas por la sociedad mercantil contribuyente durante el año 1998, con especial referencia de las amparadas por las declaraciones de aduanas signadas Nos. 25277 y 45322 de fechas 26 de marzo y 25 de mayo de 1998, y manifiestos de importación Nos. 3865926 y 3866243, procedieron a dejar constancia de las correspondientes objeciones fiscales mediante el Acta Fiscal de Reparo Nº GRTI-RC-DF-1-1052-ADUAVAL-1-98-002075, todo ello a tenor de lo dispuesto en el literal c del artículo 151 de la Ley Orgánica de Aduanas de 1978, que establece:

   Los Fiscales Nacionales de Hacienda, cuando encontraren que se hubiese cometido alguna infracción a la legislación aduanera nacional, procederán de la siguiente manera, sin perjuicio de los recursos que acuerda la Ley al contribuyente:

   (...) Omissis

   c. Cuando se hubiesen cancelado derechos inferiores a los que fueren exigibles, se formulará el acta respectiva y se ordenará la liquidación de los derechos diferenciales, sin perjuicio de los privilegios fiscales del caso.

   (destacado de la Sala)

   Luego, de acuerdo al texto íntegro de la referida acta de reparo, no existe duda en cuanto a que fue el procedimiento supra indicado el que debió seguir la Administración, a objeto de determinar el correcto y efectivo cumplimiento de la obligación tributaria por parte de la contribuyente, a cuyo fin procedió a la verificación de los valores de las mercancías amparadas bajo la declaración forma 80 Nos. 3865926 y 3866243, los cuales constituyen la base imponible de los gravámenes y derechos aduaneros, pudiendo determinar tributos diferenciales a pagar respecto a ambas importaciones, por la cantidad de Bs. 32.641.496,66, en virtud de ajustes a los precios declarados de las mercancías importadas, para llevarlos a precios normales de mercado en condiciones de libre competencia y de incorporar el valor del flete y del seguro, para llevar al valor en aduanas C.I.F.

   Ahora bien, abstracción hecha de la conformidad a derecho de los mencionados ajustes, lo cual será resuelto infra, la Sala advierte que los mismos sólo pudieron formularse, sin menoscabar los derechos de la contribuyente, una vez cumplido el procedimiento descrito en la precitada acta, el cual ameritó la consecución de las siguientes fases: a- inventario físico de la mercancía importada y su confrontación con los declarados en la respectiva factura comercial y manifiestos de importación; b- acta de requerimiento a la contribuyente sobre los antecedentes de los precios pagados o por pagar por dichas mercancías, a los fines dispuestos en el literal c del artículo 159 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas; c- comparación de los precios declarados con los precios referenciales contenidos en la Circular Nº SAT/GT/GA/200/96/I-027 del 10 de octubre de 1996, para cuantificar la diferencia entre la base imponible declarada y la determinada por la Administración y, finalmente, calcular los tributos aduaneros diferenciales por pagar.

   En consideración a todo lo expuesto, esta alzada concluye en la legalidad del procedimiento aplicado por la Administración Tributaria para determinar a cargo de la contribuyente los derechos aduaneros causados en sus operaciones de importación supra citadas (Acta Fiscal de Reparo Nº GRTI-RC-DF-1-1052-ADUAVAL-1-98-002075 del 01-02-99), pues siendo el mismo establecido legalmente por la Ley Orgánica de Aduanas, pudo aplicarse conforme a derecho. Por tanto, contrariamente a lo juzgado por el a quo, éste no resultaba al efecto irregular ni confuso, tal como se evidencia de la argumentación precedente. Así se declara.

   Respecto a la legalidad del ajuste de la Administración a los precios declarados por la contribuyente para la importación de la referida mercancía, practicado sobre la base de la Circular Nº SAT/GT/GA/200/96/I-027 del 10 de octubre de 1996 (precios referenciales de artículos electrodomésticos en el mercado internacional), la Sala juzga necesario destacar, en estricta aplicación del artículo 85 de la Ley Orgánica de Aduanas, que reza “El reglamento determinará los elementos constitutivos, el alcance las formas, medios y sistemas que deben ser utilizados para la verificación y fijación de la base imponible de los impuestos previstos en el Arancel de Aduanas”, la normativa contenida en el Reglamento de la citada Ley en torno al régimen de importación de las mercancías, y muy especialmente el articulado relativo al valor normal de las mercancías (artículos 235, 236, 258 y 260), que establece:

   Artículo 235. El valor normal de las mercancías, a los fines de la liquidación de los gravámenes establecidos en el Arancel de Aduanas, es su precio normal y constituye la base imponible.

   Artículo 236. Se entenderá por precio normal aquel que en el momento en que son exigibles los gravámenes arancelarios se estima pudiera fijarse para las mercancías de importación como consecuencia de una venta efectuada en condiciones de libre competencia, entre un comprador y un vendedor independientes uno de otro.

   Artículo 258. Cuando el precio declarado sea inferior al usual de competencia se procederá a su rectificación o ajuste, a efectos de la determinación del valor normal.

   Artículo 260. La determinación del precio normal usual de competencia se cumplirá mediante comparación del precio de las mercancías que se valoran con el de otras mercancías idénticas, enajenadas por el mismo vendedor o por otros vendedores del mismo país en iguales condiciones respecto a tiempo, cantidad y nivel comercial; si existieren varios precios se tomará en consideración el más frecuentemente aplicado.

   Cuando no se conozcan mercancías idénticas del mismo, la comparación se establecerá con el precio de mercancías idénticas de otros países, y si tampoco éstas existieren, con el precio de mercancías similares producidas en el mismo país o en su defecto, con el precio de mercancías similares de otros países, teniendo siempre en cuenta las circunstancias de tiempo, cantidad y nivel comercial.

   A tales efectos, consta en autos que ante la omisión de la contribuyente al requerimiento de suministrar la documentación comprobatoria sobre la accesibilidad y generalidad de los precios declarados (folios 140 al 143), y a partir de su afirmación de que “sus precios corresponden a la libre oferta y demanda del mercado, ofertado a través de sus proveedores de Miami-USA”, es lógico que la Administración Tributaria debió asumir como antecedentes los precios referenciales o índices para los artículos electrodomésticos en el mercado internacional, contenidos en la supra aludida Circular Nº SAT/GT/GA/200/96/I-027 del 10 de octubre de 1996, y prefijados a partir de criterios técnicos, uniformes, con la finalidad de prevenir eventuales infracciones aduaneras.

   Luego entonces, en aplicación de dichos precios, bien pudieron los funcionarios fiscales actuantes en el presente caso proceder al respectivo ajuste de valor sobre los precios originalmente declarados para la mercancía importada. Así también se declara.

2. Se debe ahora dilucidar lo relativo a la legalidad y pertinencia de la multa impuesta a consecuencia de dicha determinación mediante la Resolución Nº GRTI-RC-DF-1052-000010 de la misma fecha.

   En este sentido, la Sala observa que la multa en cuestión se fundamenta en la infracción detectada a cargo de la contribuyente a tenor de lo previsto en el literal b) del artículo 120 de la Ley Orgánica de Aduanas, al no corresponder el valor declarado ante la Gerencia de la Aduana Principal Marítima de La Guaira, mediante la Declaraciones de Aduana Nº 25.227 y 45.323, de fechas 26-03.1998 y 25-05-1998, respectivamente, con el valor normal en aduanas en condiciones de libre competencia de las mercancías, resultando Derechos de Importación superiores a los liquidados y cancelados, conforme a lo cual la Administración Tributaria resolvió imponerle multa por el doble de los derechos dejados de cancelar en su oportunidad, lo que alcanzó la cantidad Sesenta y Cinco Millones Doscientos Ochenta y Dos Mil Novecientos Noventa y Tres Con Treinta y Dos Céntimos (Bs. 65.282.993,32), todo de acuerdo a lo establecido en el literal b) del artículo 151 de la Ley Orgánica de Aduanas, en concordancia con el artículo 500 de su Reglamento y el artículo 71 del Código Orgánico Tributario.

   Así las cosas, a partir de las consideraciones a través de las cuales pudo esta alzada concluir en torno a la procedencia del ajuste practicado por la Administración a los efectos de la determinación del valor normal de la mercancía importada en el caso concreto, debe la Sala también juzgar la procedencia de la sanción impuesta a consecuencia del referido ajuste, máxime al verificarse como ha sido la comisión por parte de dicha contribuyente de la infracción de carácter penal en materia aduanera dispuesta en el citado literal b) del artículo 120 de la Ley Orgánica de Aduanas, que reza:

   “Artículo 120. Las infracciones cometidas con motivo de la declaración de aduana será sancionada así, independientemente de la liberación de gravámenes que pueda aplicarse a los efectos:

1. Omissis...

   b)Cuando el valor declarado no corresponda al de las mercancías:

   Con multa del doble de los impuestos y tasas aduaneras diferenciales que se hubiesen causado, si el valor resultante del reconocimiento es superior al manifestado. (destacado de la Sala)

   Por tanto, habiéndose determinado en el Acta Fiscal de Reparo Nº GRTI-RC-DF-1-1052-ADUAVAL-1-98-002075 del 01-02-99, un monto total a pagar en concepto de tributos aduaneros diferenciales de Bs. 32.641.496,66, acta la cual fue estimada legalmente procedente, entiende la Sala que a los fines legales consiguientes, es correcto el cálculo de la multa impuesta por la cantidad de Bs. 65.282.993,32. Así se declara.

   Finalmente, en cuanto a los vicios de actividad denunciados contra el fallo del a quo por la apelante, como son en el presente caso el error de derecho o de interpretación de la ley, el vicio de incongruencia negativa, falso supuesto e inmotivación de la sentencia, la Sala juzga inoficioso pronunciarse ahora respecto a la procedencia o improcedencia de dichos alegatos, ya que, a los efectos debatidos, debió antes entrar a conocer y a decidir de la materia de fondo controvertida, la cual fue resuelta en su totalidad a favor de la representación fiscal. Así se declara.

   -V-

   DECISIÓN

   De acuerdo a los razonamientos que anteceden, la Sala Político Administrativa de este Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

   1. - CON LUGAR la apelación interpuesta por la representación del Fisco Nacional contra la sentencia definitiva Nº 325, dictada en fecha 17 de febrero de 2000 por el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, la cual se REVOCA íntegramente. En consecuencia, se juzga conforme a derecho el procedimiento aplicado por la Administración Tributaria para determinar a cargo de la contribuyente los derechos aduaneros supra debatidos (ajuste de valor), según la demostración contenida en el Acta Fiscal de Reparo Nº GRTI-RC-DF-1-1052-ADUAVAL-1-98-002075, expedida el 1° de febrero de 1999, por la cantidad de Bs. 32.641.496,66 y, asimismo, legalmente procedente de la multa impuesta por Bs. 65.282.993,32, a través de la Resolución signada Nº GRTI-RC-DF-1052-000010.

   2. - INADMISIBLE el recurso contencioso tributario ejercido por los apoderados de la contribuyente INVERSIONES KIRUELAS C.A., respecto del Acta Fiscal de Reparo Nº GRTI-RC-DF-1052-ADUAVAL-1-98-002074 de fecha 01-02-99, levantada a su cargo por el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (S.E.N.I.A.T.), en concepto de diferencial de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, causados y no pagados, en las supra citadas importaciones Nº 25.227 y 45.323, de fechas 26-03-98 y 25-05-98, por la cantidad de Bs. 30. 267. 856, 22.

   3. - Se CONDENA EN COSTAS a la sociedad mercantil contribuyente, a tenor de lo dispuesto en el artículo 274 del Código de Procedimiento Civil y en el artículo 327 del vigente Código Orgánico Tributario.

   Publíquese, regístrese y comuníquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen.

   Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas a los veintiun (21) días del mes de marzo de 2002. Años 191º de la Independencia y 143º de la Federación.

   El Presidente Ponente,

   L.I.Z.

   El Vicepresidente,

   HADEL MOSTAFÁ PAOLINI Y.J.G. Magistrada La Secretaria,

   ANAÍS MEJÍA CALZADILLA

   Exp. Nº 0300

   LIZ/ gb

   En dos (02) de abril del año dos mil dos, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00532.