Decisión nº 328-2006 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes de Tachira, de 11 de Mayo de 2006
| Fecha de Resolución | 11 de Mayo de 2006 |
| Emisor | Juzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes |
| Ponente | Ana Beatriz Calderón Sánchez |
| Procedimiento | Recurso Contencioso Tributario |
REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
TRIBUNAL SUPERIOR EN LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO
REGIÓN LOS ANDES
En fecha 03/08//2005, se presentó escrito contentivo de Recurso Contencioso Tributario ejercido de forma autónoma, interpuesto por el ciudadano Blandon Suárez L.A., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° V-22.633.024, actuando en su carácter de Propietario del Fondo de Comercio “ZAPATERIA BLANDON” identificado con el Registro de Información Fiscal bajo el N° E-818543142, con domicilio en la Avenida 5, Centro Comercial Long Center, Centro San C.E.T., inscrita por ante el Registro Mercantil Tercero de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, bajo el N°96, Tomo N° 9-B, de fecha 09/11/1996, actuando debidamente asistido por la abogada I.M.d.S., inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 78.005, contra las Resoluciones de Imposición de Sanción Nros. GRTI/RLA/DF-N-5055000263, GRTI/RLA/DF-N-5055000296, GRTI/RLA/DF-N-5055000297, GRTI/RLA/DF-N-5055000360, GRTI/RLA-N-5055000633, GRTI/RLA-N-5055000656, GRTI/RLA/DF-N-5055000657, GRTIRLA/-DF-N-5055000359, GRTI/RLA/DF-N-5055000959, GRTI/RLA/DF-N-5055000960, GRTI/RLA/DF-N-5055000961, GRTI/RLA/DF-N-5055000962, GRTI/RLA/DF-N-5055000963, GRTI/RLA/DF-N-5055000964, GRTI/RLA/DF-N-5055000965, GRTI/RLA/DF-N-5055000966, GRTI/RLA/DF-N-5055000967, GRTI/RLA/DF-N-5055000968, GRTI/RLA/DF-N-5055000969, GRTI/RLA/DF-N-5055000970, de fecha 21/03/2005, emitidas por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT)
En fecha 05/08/2005, este tribunal tramitó el presente recurso contencioso tributario, ordenando las notificaciones al: Gerente Jurídico Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, Contralor General de la República Bolivariana de Venezuela, Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela, y el Fiscal de la Fiscalía 13 del Ministerio Público de la Circunscripción Judicial del Estado Barinas. (F-165 al 173)
En fecha 23/01/2006, este tribunal admitió el presente recurso contencioso tributario, ordenando notificar al Procurador de la República Bolivariana de Venezuela de conformidad con lo establecido en el Artículo 84 del Decreto con Fuerza de la Ley de la Procuraduría General de la República. (F-189 -195)
En fecha 03/02/2006, se hizo presente en este despacho la abogada I.M.d.S., inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 78.005, acreditando Instrumento Poder que le acredita tal carácter, en la misma oportunidad consignó escrito de promoción de pruebas. (F-196 al 198)
En fecha 09/02/2006, se hizo presente en este despacho la abogada F.C.D.R., titular de la cédula de identidad N° V-9.223.157 e inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 44.522, quien presentó Instrumento Poder que le acredita el carácter de representante judicial de la República, solicitando asimismo se le tenga como parte en la presente causa. (F-199 al 202)
En fecha 09/02/2006, la apoderada judicial de la República presentó escrito de promoción de pruebas. (F-203).
En fecha 20/03/2006, la apoderada judicial de la República presentó escrito de evacuación de pruebas. (F-216 al 348)
En fecha 25/04/2006, la representante judicial de la parte actora presentó escrito de informes. (F-349 y 350)
En fecha 26/04/2006, la apoderada judicial de la República presentó escrito de informes. (F-351al 360)
En fecha 03/05/2006, el tribunal dijo “vistos”. (361)
I
RESOLUCIONES RECURRIDAS Y MOTIVACIONES
El presente recurso se interpuso con el objeto de impugnar la validez de las Resoluciones de Imposición de Sanción contenidas en las Planillas de Liquidación Nros.050100227000970, 050100227000969, 050100227000268, 050100227000967, 050100227000966, 050100227000965, 050100227000964, 050100227000963, 05010022700962, 050100227000961, 050100227000960, 050100227000959, 050100225000359, 050100227000657, 050100227000656, 050100227000633, 050100225000360, 050100228000297, 050100228000296, 050100228000263, 0501001338000446 y 0501001338000447, emitidas por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes, con los fundamentos siguientes:
1.- 050100227000970: Por cuanto se verificó en el momento de la fiscalización que el contribuyente presentó la declaración del I.V.A. en forma incompleta, en contravención a lo establecido en el artículo 103 numeral 3 del Código Orgánico Tributario del 2001 correspondiente a los periodos comprendidos entre 01/07/2004 y 31/07/2004, tal como consta en acta de recepción y verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el funcionario actuante.
2.- 050100227000969: Por cuanto se verificó en el momento de la fiscalización que el contribuyente presentó la declaración del I.V.A. en forma incompleta, en contravención a lo establecido en el artículo 103 numeral 3 del Código Orgánico Tributario del 2001 correspondiente a los periodos comprendidos entre 01/08/2004 y 31/08/2004, tal como consta en acta de recepción y verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el funcionario actuante.
3.- 050100227000268: Por cuanto se verificó en el momento de la fiscalización que el contribuyente presentó la declaración del I.V.A. en forma incompleta, en contravención a lo establecido en el artículo 103 numeral 3 del Código Orgánico Tributario del 2001 correspondiente a los periodos comprendidos entre 01/11/2004 y 30/11/2004, tal como consta en acta de recepción y verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el funcionario actuante.
4.- 050100227000967: Por cuanto se verificó en el momento de la fiscalización que el contribuyente presentó la declaración del I.V.A. en forma incompleta, en contravención a lo establecido en el artículo 103 numeral 3 del Código Orgánico Tributario del 2001 correspondiente a los periodos comprendidos entre 01/03/2004 y 31/03/2004, tal como consta en acta de recepción y verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el funcionario actuante.
5.- 050100227000966: Por cuanto se verificó en el momento de la fiscalización que el contribuyente presentó la declaración del I.V.A. en forma incompleta, en contravención a lo establecido en el artículo 103 numeral 3 del Código Orgánico Tributario del 2001 correspondiente a los periodos comprendidos entre 01/02/2004 y 28/02/2004, tal como consta en acta de recepción y verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el funcionario actuante.
6.- 050100227000965: Por cuanto se verificó en el momento de la fiscalización que el contribuyente presentó la declaración del I.V.A. en forma incompleta, en contravención a lo establecido en el artículo 103 numeral 3 del Código Orgánico Tributario del 2001 correspondiente a los periodos comprendidos entre 01/01/2004 y 31/01/2004, tal como consta en acta de recepción y verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el funcionario actuante.
7.- 050100227000964: Por cuanto se verificó en el momento de la fiscalización que el contribuyente presentó la declaración del I.V.A. en forma incompleta, en contravención a lo establecido en el artículo 103 numeral 3 del Código Orgánico Tributario del 2001 correspondiente a los periodos comprendidos entre 01/10/2004 y 30/10/2004, tal como consta en acta de recepción y verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el funcionario actuante.
8.- 050100227000963: Por cuanto se verificó en el momento de la fiscalización que la contribuyente presentó la declaración del I.V.A. en forma incompleta, en contravención a lo establecido en el artículo 103 numeral 3 del Código Orgánico Tributario del 2001 correspondiente a los periodos comprendidos entre 01/12/2004 y 31/12/2004, tal como consta en acta de recepción y verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el funcionario actuante.
9.- 05010022700962: Por cuanto se verificó en el momento de la fiscalización que el contribuyente presentó la declaración del I.V.A. en forma incompleta, en contravención a lo establecido en el artículo 103 numeral 3 del Código Orgánico Tributario del 2001 correspondiente a los periodos comprendidos entre 01/06/2004 y 30/06/2004, tal como consta en acta de recepción y verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el funcionario actuante.
10.- 050100227000961: Por cuanto se verificó en el momento de la fiscalización que el contribuyente presentó la declaración del I.V.A. en forma incompleta, en contravención a lo establecido en el artículo 103 numeral 3 del Código Orgánico Tributario del 2001 correspondiente a los periodos comprendidos entre 01/04/2004 y 30/04/2004, tal como consta en acta de recepción y verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el funcionario actuante.
11.- 050100227000960: Por cuanto se verificó en el momento de la fiscalización que el contribuyente presentó la declaración del I.V.A. en forma incompleta, en contravención a lo establecido en el artículo 103 numeral 3 del Código Orgánico Tributario del 2001 correspondiente a los periodos comprendidos entre 01/05/2004 y 30/05/2004, tal como consta en acta de recepción y verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el funcionario actuante.
12.- 050100227000959: Por cuanto se verificó en el momento de la fiscalización que el contribuyente presentó la declaración del I.V.A. en forma incompleta, en contravención a lo establecido en el artículo 103 numeral 3 del Código Orgánico Tributario del 2001 correspondiente a los periodos comprendidos entre 01/09/2004 y 30/09/2004, tal como consta en acta de recepción y verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el funcionario actuante.
13.- 050100225000359: Por cuanto se verificó para el momento de la fiscalización que el contribuyente lleva el libro de ventas del I.V.A que no cumple con los requisitos, en contravención a lo establecido en el articulo 56 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y 70, 72, 76 y 77 de su reglamento, correspondiente al ejercicio comprendido entre el 01/12/2004 al 31/712/2004
14.- 050100225000360: Por cuanto se verificó para el momento de la fiscalización que el contribuyente lleva el libro de compras del I.V.A que no cumple con los requisitos, en contravención a lo establecido en el articulo 56 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y 70, 72 y 75 de su reglamento, correspondiente al ejercicio comprendido entre el 01/12/2004 al 31/712/2004
15.- 050100227000657: Por cuanto se verificó al momento de la fiscalización que el contribuyente presentó las declaraciones en formularios, medios, formatos o lugares no autorizados por la administración tributaria, en contravención a lo establecido en el artículo 103 numeral 6 del Código Orgánico Tributario del 2001, tal como consta en acta de recepción y verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el funcionario actuante.
16.- 050100227000656: Por cuanto se verificó al momento de la fiscalización que el contribuyente presentó las declaraciones en formularios, medios, formatos o lugares no autorizados por la administración tributaria, en contravención a lo establecido en el artículo 103 numeral 6 del Código Orgánico Tributario del 2001, tal como consta en acta de recepción y verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el funcionario actuante.
17.-050100227000633: Por cuanto se verificó al momento de la fiscalización que el contribuyente presentó mas de una declaración sustitutiva del I.V.A, en contravención a lo establecido en el artículo 103 numeral del Código Orgánico Tributario de 2001, correspondiente al ejercicio periodo comprendido entre 01/11/2004 al 30/11/2004, tal como consta en acta de recepción y verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el funcionario actuante.
18.- 050100228000297: Por cuanto se verificó al momento de la fiscalización que el contribuyente presentó extemporáneamente la declaración del I.V.A, en contravención a lo establecido en el articulo 47 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado 59 y 60 de su Reglamento, correspondiente al ejercicio periodo comprendido entre 01/05/2004 al 31/05/2004, tal como consta en acta de recepción y verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el funcionario actuante.
19.- 050100228000296: Por cuanto se verificó al momento de la fiscalización que el contribuyente presentó extemporáneamente la declaración definitiva de I.S.L.R en contravención a lo establecido en el articulo 80 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y 12 de su reglamento, correspondiente al ejercicio periodo comprendido entre 01/01/2004 al 31/12/2004, tal como consta en acta de recepción y verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el funcionario actuante.
20.- 050100228000263: Por cuanto se verificó al momento de la fiscalización que el contribuyente emite facturas de venta por medios manuales sin cumplir las especificaciones señaladas, con contravención de lo establecido en los artículos 1, 2, 11 y 13 de la Resolución N° 320 de fecha29/12/1999, tal como consta en acta de recepción y verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el funcionario actuante.
21.-050100133000446 y 0501001338000447: intereses moratorios.
II
HECHOS Y FUNDAMENTOS DEL RECURSO
1.- Considera el recurrente que los actos recurridos adolecen del vicio de incompetencia previsto en el articulo 19 Ordinal 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, explicando que la P.A. que faculta a la funcionaria M.C.L.S. a los fines de fiscalizar el domicilio de su representada, no fue dictada por el Jefe de la División de Fiscalización, sino por el ciudadano J.R.R.R. en su carácter de Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes (E), al que ningún texto legal le aparece atribuida tal competencia. En este sentido, señala que la incompetencia se desprende de la Resolución 32.
2.- Señala el recurrente que la P.A. ordena una verificación de los deberes formales a su persona en condición de propietario del fondo de comercio “ZAPATERIA BLANDON”, con domicilio fiscal en la Avenida 5 Centro Comercial Long Center, Centro San Cristóbal, Estado Táchira, no obstante apunta que lo que se logra apreciar en una letra casi ilegible en el acta de Recepción y Verificación es que la verificación se realiza a dos fondos de comercio, una de ellas Zapatería Blandon y Full Deportes, lo cual a su decir vicia el proceso, toda vez que la Providencia en forma clara y precisa establece el domicilio fiscal del fondo de comercio que se esta fiscalizando (ZAPATERÍA BLANDON), por lo cual no tenia competencia para fiscalizar el otro fondo.
3.- En cuanto a las multas aplicadas, el recurrente realizó el siguiente alegato: “Dicen las Resoluciones que por cuanto se verificó en el momento de la fiscalización que la contribuyente presentó la Declaración del Impuesto al Valor Agregado en forma incompleta correspondiente a los periodos impositivos verificados, cuando lo cierto es que es totalmente ilegible lo expresado por la fiscalización en la pagina 6 de 6 del Acta de Recepción y Verificación cuando se refiere a las declaraciones del Impuesto al Valor Agregado y lo que en el supuesto negado de que se pudiera extraer de lo allí plasmado, pareciera decir que: “…ya que no declaran la totalidad de las compras y ventas del fondo de comercio,” De ser esto así, la Administración Tributaria debería mediante resolución, exigir de mi representada las declaraciones sustitutivas o en su defecto iniciar un proceso de fiscalización y determinación fiscal…”
III
INFORMES
1.- La abogada I.M.d.S., titular de la cédula de identidad N° V-4.925.690, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 78.005, actuando en nombre y representación del ciudadano L.A.B.S., presentó escrito de informes de conformidad con lo establecido en el artículo 274 del Código Orgánico Tributario, por medio del cual ratifica los argumentos del escrito recursivo y solicita se declare la extemporaneidad de las pruebas evacuadas por la representación fiscal, de conformidad con lo establecido en el articulo 271 ejusdem.
2.- La abogada F.C.D.R., titular de la cédula de identidad N° V-9.223.157, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 44.522, actuando en representación de la República Bolivariana de Venezuela, presentó escrito de Informes, contradiciendo los alegatos de la recurrente en los siguientes términos:
i) En cuanto al vicio de incompetencia denunciado por la parte actora, consideró la representación fiscal que dicha incompetencia no es manifiesta, sino relativa, por cuanto consiste simplemente en una incompetencia funcional o por grados, ya que el funcionario competente para la suscripción del acto administrativo mencionado es el Jefe de la División de Fiscalización, otorgada a través de la Resolución N° 913. Concluyendo que en el caso de autos, el vicio de que adolece el acto recurrido esta catalogado como nulidad relativa y que por lo tanto es convalidable por parte de la Superintendencia Nacional Aduanera y Tributaria, en potestad de autotutela establecida en el Código Orgánico Tributario, artículo 236, pudiendo ser subsanado por el superior jerarca, en consecuencia, solicitó no sea tomado en cuenta el alegato expuesto por el recurrente.
ii) En lo referente a la supuesta ilegibilidad de las actas contentivas de las actuaciones realizadas por la Administración Tributaria y la presunta inaplicabilidad de lo establecido en el articulo 103 ordinal 3° del Código Orgánico Tributario, expuso la parte demandada que en las actas que conforman el expediente administrativo, se evidencia la concatenación del procedimiento, en cumplimiento del articulo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
IV
PRUEBAS DOCUMENTALES ANEXAS
A los folios 10 al 18, consta en autos copia simple de la cédula de identidad del ciudadano Blandon Suárez L.A., original del acta constitutiva del fondo de comercio denominado ZAPATERÍA BLANDON, propiedad del ciudadano L.A.B.S., inscrito ante el Registro Mercantil Tercero de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, en el Tomo 9-B, Numero 96, de fecha 09 de noviembre de 1998, original del acta de cese de de actividades del fondo de comercio denominado ZAPATERÍA BLANDON, inscrita en el Registro Mercantil Tercero de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, bajo el N° 8-B, Numero 82 de fecha 17 de mayo de 2005, y copia simple del Registro de Información Fiscal del ciudadano Blandon Suárez L.A.. Todos documentos propios para realizar la identificación del contribuyente y su actividad comercial.
A los folios 20 al 28, se encuentran copia de Acta de Requerimiento RLA/DFPF/1005/58/01, Acta de Recepción y Verificación RLA/DFPF/2005/58/02, P.A. GRTI/RLA/58 suscrita por el ciudadano Gerente Regional de Tributos Internos de la Región los Andes SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), Acta RLA/DFPF-2005-147-JG-02, Acta de Clausura GRTI-RLA-DFPF-2005-147-JG-01, Notificación de los actos recurridos. Los anteriores constituyen actos de trámite de los cuales se desprende los detalles del procedimiento administrativo.
A los folios 107 y 108, se encuentra copia certificada del Instrumento Poder Especial conferido por el ciudadano L.A.B.S., titular de la cédula de identidad N° V-22.633.024, a la abogada I.M.d.S., titular de la cédula de identidad N° V-4.925.690, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 78.005, a los fines de que ejerza su representación en juicio, en tal sentido es valorado de conformidad con lo dispuesto en el articulo 429 del Código de Procedimiento Civil a los fines de demostrar la representación que se atribuye.
A los folios 200 al 202, se encuentra copia certificada de Poder Autenticado ante la Notaría Publica Undécima del Municipio Libertador del Distrito Capital del Distrito Metropolitano (Caracas), en fecha 06 de diciembre de 2005, e inserto bajo el No. 24, del tomo 239, de los libros respectivos, que otorga facultades a la abogada F.C.D.R., titular de la cédula de identidad N°V-9.223.157, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 44.522, quien actúa en sustitución del Gerente Jurídico Tributario (E) del SENIAT, quien a su vez obra en sustitución de la ciudadana Procuradora General de la República, este documento prueba el carácter con que actúa. Se le concede valor probatorio de conformidad con lo dispuesto en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil
A los folios 217 al 348, se encuentra copia certificada del expediente sustanciado en sede admiistrativa, a saber, P.A., Acta de Requerimiento RLA/DFPF/2005/58/01, Acta de Recepción y Verificación RLA/DFPF/2005/58/02, Resolución de Imposición de Sanción GRTI/RLA/DF/2005/147 de fecha 10/03/2005, Acta de Clausura GRTI/RLA/DFPF/2005-147-JG-01, Acta RLA/DFPF-2005-147-JG-2002, Registro de Información Fiscal del contribuyente, Registro Mercantil del contribuyente, copia de las facturas expedidas por la Zapatería Blandon, Copia de las Declaraciones Definitivas de Rentas del contribuyente, copia de los asientos del libro diario de la Zapatería Blandon, Balance de Apertura, Facturas del Fondo de Comercio Full Deportes, copia de los libros de compras y ventas de Impuesto al Valor Agregado, de los anteriores documentales se desprenden los detalles del procedimiento de investigación fiscal y son valorados de conformidad con lo dispuesto en el articulo 429 del Código de Procedimiento Civil, haciendo la salvedad de que por constituir los mismos documentos administrativos pueden ser traídos al proceso en cualquier grado o estado del mismo.
V
CONSIDERACIONES PARA DECIDIR
El presente Recurso Contencioso Tributario se interpuso con el objeto de impugnar la validez de las Resoluciones de Imposición de Sanción identificadas con los Nros.050100227000970, 050100227000969, 050100227000268, 050100227000967, 050100227000966, 050100227000965, 050100227000964, 050100227000963, 05010022700962, 050100227000961, 050100227000960, 050100227000959, 050100225000359, 050100227000657, 050100227000656, 050100227000633, 050100225000360, 050100228000297, 050100228000296, 050100228000263, 0501001338000446 y 0501001338000447, emitidas por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes, en este sentido el recurrente expone su disconformidad alegando la presencia de vicios de nulidad absoluta que determinan la inexistencia del acto recurrido y lo imposibilitan para producir efectos en la vida del derecho, alegando en principio el vicio de incompetencia manifiesta contenida en el ordinal 4° del articulo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
De acuerdo a lo anterior, se encuentra que en el caso de autos la P.A. N°GRTI/RLA/58 de fecha 10 de enero de 2005, por medio de la cual se autorizó a la funcionaria fiscal M.C.L.S., a verificar en el domicilio del contribuyente el oportuno cumplimiento de los Deberes Formales de conformidad con la Ley de Impuesto Sobre la Renta y la Ley de Activos Empresariales para los ejercicios fiscales 2002, 2003 y 2004 y la Ley de Impuesto al Valor Agregado para los periodos de imposición desde Enero 2004 hasta Diciembre 2004, fue suscrita por el ciudadano Gerente Regional de Tributos Internos (E) de la Región los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), lo cual, según aduce el recurrente, configura el vicio de nulidad absoluta establecido en el ordinal 4° del articulo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en virtud de la incompetencia de este funcionario para suscribir el acto administrativo que da inicio a la investigación administrativa.
Ahora bien, en orden a determinar la existencia y trascendencia del vicio alegado es importante realizar las siguientes consideraciones, la nulidad es la sanción de orden formal y de carácter objetivo que el legislador prevé para aquellos actos administrativos que han nacido sustrayéndose de las normas constitucionales, legales o reglamentarias aplicables para esa manifestación de voluntad administrativa.
Esta nulidad puede ser calificada como nulidad absoluta (radical, total e ipso iure) o anulabilidad o nulidad relativa, y la diferencia entre ambos tipos radica fundamentalmente en los efectos que cada uno produce, así, cuando se habla de un acto viciado de nulidad absoluta se atiende al carácter indisponible, no convalidable del vicio que es óbice para que el acto adquiera firmeza y que puede ser reconocido o declarado en cualquier momento, lo cual determina que se trate de un asunto de orden público que vulnera el orden jurídico. En contrapartida, cuando se habla de un acto viciado de nulidad relativa, se entiende que el mismo es disponible y consecuencialmente convalidable, que no obsta para que el acto viciado adquiera firmeza, se trata pues de un vicio que no es de orden público.
En el caso concreto, es preciso determinar si el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes es incompetente para suscribir la P.A. que da inicio al procedimiento de investigación, a los fines de establecer la procedencia del vicio alegado por la parte actora.
Al respecto es necesario indicar que la incompetencia es la violación de la norma que faculta a la autoridad administrativa a dictar determinado acto, sin embargo la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, instituye como causal de nulidad absoluta la incompetencia manifiesta, que alude a una violación grave o grosera de la norma que atribuye la competencia.
La doctrina ha señalado que “la manifiesta incompetencia se produce cuando una autoridad administrativa dicta un acto para el cual no estaba legalmente autorizada. Que sea claro, patente y evidente (manifiesto), que su actuación infringe el orden de asignación y distribución de las competencias o poderes jurídicos de actuación de los órganos público-administrativos consagrado en el ordenamiento positivo” (Enrique Meier. Teoría de la Nulidades en el Derecho Administrativo. Editorial Jurídica ALVA S.R.L)
Existe entonces una incompetencia que puede no ser calificada como manifiesta, y que por tanto no produce la nulidad absoluta del acto, se trata de una incompetencia relativa que solo quebranta el orden interno de la distribución de competencias dentro de una misma organización administrativa. En tal sentido la Sala Político Administrativa del Supremo Tribunal ha asumido la siguiente posición:
En tal contexto, si bien se constata que en principio no corresponde al Inspector Fiscal la emisión de las planillas de liquidación, ello en criterio de esta Sala no mas que una irregularidad formal que no posee la suficiente entidad para producir la nulidad, ya que no han sido dictadas por una autoridad manifiestamente incompetente, antes bien, las mismas han sido emitidas por un funcionario ubicado dentro del sector del órgano al cual corresponde el ejercicio de las funciones tributarias ejercidas; además, la misma no conculca la integridad de la Resolución HIR-900-01459 de fecha 24 de marzo de 1969, de la cual son correlativas, ni tampoco comprometen el derecho a la defensa de la contribuyente
(Tribunal Supremo de Justicia, Sala Político Administrativa, Sentencia N°00387, de fecha 16 de febrero de 2006. Caso VALORES E INVERSIONES C.A)
De lo anterior, se colige que cuando los actos han sido dictados por funcionarios ubicados dentro del mismo sector del órgano al cual corresponde la competencia, la actuación de estos no puede ser sancionada con la nulidad absoluta del acto, puesto que no existe ese carácter manifiesto de la incompetencia.
En este sentido se observa, que en el texto de la P.A. GRTI/RLA/58 de fecha 10 de Enero de 2005, el funcionario dice actuar en uso de las facultades establecidas en los artículos 121, 127 y 172 del Código Orgánico Tributario publicado en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 37.305 Extraordinario de fecha 17 de Octubre de 2001, dichas normas establecen:
Artículo 121. La Administración Tributaria tendrá las facultades, atribuciones y funciones que establezcan la Ley de la Administración Tributaria y demás leyes y reglamentos, y en especial:
1. Recaudar los tributos, intereses, sanciones y otros accesorios.
2. Ejecutar los procedimientos de verificación y de fiscalización y determinación para constatar el cumplimiento de las leyes y demás disposiciones de carácter tributario por parte de los sujetos pasivos del tributo.
3. Liquidar los tributos, intereses, sanciones y otros accesorios, cuando fuere procedente.
4. Asegurar el cumplimiento de las obligaciones tributarias solicitando de los órganos judiciales, las medidas cautelares, coactivas o de acción ejecutiva de acuerdo a lo previsto en este Código.
5. Adoptar las medidas administrativas de conformidad con las disposiciones contenidas en este Código.
6. Inscribir en los registros, de oficio o a solicitud de parte, a los sujetos que determinen las normas tributarias y actualizar dichos registros oficiosamente o a requerimiento del interesado.
7. Diseñar e implantar un registro único de identificación o de información que abarque todos los supuestos exigidos por las leyes especiales tributarias.
8. Establecer y desarrollar sistemas de información y de análisis estadístico, económico y tributario.
9. Proponer y aplicar y divulgar las normas en materia tributaria.
10. Suscribir convenios con organismos públicos y privados para la realización de las funciones de recaudación, cobro, notificación, levantamiento de estadísticas, procesamiento de documentos y captura o transferencias de los datos en ellos contenidos. En los convenios que se suscriban la Administración Tributaria podrá acordar pagos o compensaciones a favor de los organismos prestadores del servicio. Asimismo, en dichos convenios deberá resguardarse el carácter reservado de la información utilizada, conforme a lo establecido en el artículo 126 de este Código.
11. Suscribir convenios interinstitucionales con organismos nacionales e internacionales para el intercambio de información, siempre que esté resguardado el carácter reservado de la misma, conforme a lo establecido en el artículo 126 de este Código y garantizando que las informaciones suministradas sólo serán utilizadas por aquellas autoridades con competencia en materia tributaria.
12. Aprobar o desestimar las propuestas para la valoración de operaciones efectuadas entre partes vinculadas en materia de precios de transferencia, conforme al procedimiento previsto en este Código.
13. Dictar, por órgano de la más alta autoridad jerárquica, instrucciones de carácter general a sus subalternos, para la interpretación y aplicación de las leyes, reglamentos y demás disposiciones relativas a la materia tributaria, las cuales deberán publicarse en la Gaceta Oficial.
14. Notificar de conformidad con lo previsto en el Artículo 166 de este Código, las liquidaciones efectuadas para un conjunto de contribuyentes o responsables, de ajustes por errores aritméticos, porciones, intereses, multas y anticipos, a través de listados en los que se indique la identificación de los contribuyentes o responsables, los ajustes realizados y la firma u otro mecanismo de identificación del funcionario, que al efecto determine la Administración Tributaria.
15. Reajustar la unidad tributaria (U.T.) dentro de los quince (15) primeros días del mes de febrero cada año, previa opinión favorable de la Comisión Permanente de Finanzas de la Asamblea Nacional sobre la base de la variación producida en el Índice de Precios al Consumidor (IPC) en el Área Metropolitana de Caracas, del año inmediatamente anterior, publicado por el Banco Central de Venezuela. La oponión de la Comisión Permanente de Finanzas de la Asamblea Nacional deberá ser emitida dentro de los quince (15) días continuos siguientes de solicitada.
16. Ejercer la personería del Fisco en todas las instancias administrativas y judiciales, en las instancias judiciales será ejercida de acuerdo con lo establecido en la ley de la materia.
17. Ejercer la inspección sobre las actuaciones de sus funcionarios de los organismos a los que se refiere el numeral 10 de este artículo, así como de las dependencias administrativas correspondientes.
18. Diseñar, desarrollar y ejecutar todo lo relativo al Resguardo Nacional Tributario en la investigación y persecución de las acciones u omisiones violatorias de las normas tributarias, en la actividad para establecer las identidades de sus autores y partícipes, y en la comprobación o existencia de los ilícitos sancionados por este Código dentro del ámbito de su competencia.
19. Controlar total o parcialmente los accesorios derivados de un ajuste a los precios o montos de contraprestaciones en operaciones entre partes vinculadas, siempre que dicha condonación derive de un acuerdo de de autoridad competente sobre las bases de reciprocidad, con las atribuciones de un país con el que se haya celebrado un tratado para evitar la doble tributación, y dichas autoridades hayan devuelto el impuesto correspondiente sin el pago de cantidades a título de intereses.
Artículo 127. La Administración Tributaria dispondrá de amplias facultades de fiscalización y determinación para comprobar y exigir el cumplimiento de las obligaciones tributarias, pudiendo especialmente:
1. Practicar fiscalizaciones las cuales se autorizarán a través de p.a.. Estas fiscalizaciones podrán efectuarse de manera general sobre uno o varios períodos fiscales o de manera selectiva sobre uno o varios elementos de la base imponible.
2. Realizar fiscalizaciones en sus propias oficinas, a través del control de las declaraciones presentadas por los contribuyentes y responsables, conforme al procedimiento previsto en este Código, tomando en consideración la información suministrada por proveedores o compradores, prestadores o receptores de servicios, y en general por cualquier tercero cuya actividad se relacione con la del contribuyente o responsable sujeto a fiscalización.
3. Exigir a los contribuyentes, responsables y terceros la exhibición de su contabilidad y demás documentos relacionados con su actividad, así como que proporcionen los datos o informaciones que se le requieran con carácter individual o general.
4. Requerir a los contribuyentes, responsables y terceros que comparezcan antes sus oficinas a responder a las preguntas que se le formulen o a reconocer firmas, documentos o bienes.
5. Practicar avalúo o verificación física de toda clase de bienes, incluso durante su transporte, en cualquier lugar del territorio de la República.
6. Recabar de los funcionarios o empleados públicos de todos los niveles de la organización política del Estado, los informes y datos que posean con motivos de sus funciones.
7. Retener y asegurar los documentos revisados durante la fiscalización, incluidos los registrados en medios magnéticos o similares y tomar las medidas necesarias para su conservación. A tales fines se levantará un acta en la cual se especificarán los documentos retenidos.
8. Requerir copia de la totalidad o parte de los soportes magnéticos, así como información relativa a los equipos y aplicaciones utilizados, características técnicas del hardware o software, sin importar que el procesamiento de datos se desarrolle a con equipos propios o arrendados o que el servicio sea prestado por un tercero.
9. Utilizar programas y utilidades de aplicación en auditoría fiscal que faciliten la obtención de datos contenidos en los equipos informáticos de los contribuyentes o responsables y que resulten necesarios en el procedimiento de fiscalización y determinación.
10. Adoptar las medidas administrativas necesarias para impedir la destrucción, desaparición o alteración de la documentación que se exija conforme las disposiciones de este Código, incluidos los registrados en medios magnéticos o similares, así como de cualquier otro documento de prueba relevante para la determinación de la Administración Tributaria, cuando se encuentre éste en poder del contribuyente, responsables o terceros.
11. Requerir informaciones de terceros relacionados con los hechos objeto de la fiscalización, que en el ejercicio de sus actividades hayan contribuido a realizar o hayan debido conocer, así como exhibir documentación relativa a tales situaciones y que se vinculen con la tributación.
12. Practicar inspecciones y fiscalizaciones en los locales y medios de transporte ocupados o utilizados a cualquier título por los contribuyentes o responsables. Para realizar estas inspecciones y fiscalizaciones fuera de las horas hábiles en que opere el contribuyente o en los domicilios particulares, será necesario orden judicial de allanamiento de conformidad con lo establecido en las leyes especiales, la cual deberá ser decidida dentro de las veinticuatro (24) horas siguientes de solicitada, habilitándose el tiempo que fuere menester para practicarlas.
13. Requerir el a.d.R.N.T. o de cualquier fuerza pública cuando hubiere impedimento en el desempeño de sus funciones y ello fuere necesario para el ejercicio de las facultades de fiscalización.
14. Tomar posesión de los bienes con los que se suponga fundadamente que se ha cometido ilícito tributario, previo el levantamiento del acta en la cual se especifiquen dichos bienes. Estos serán puestos a disposición del Tribunal competente dentro de los cinco (5) días siguientes, para que proceda a su devolución o dicte la medida cautelar que se le solicite.
15. Solicitar las medidas cautelares conforme a las disposiciones de este Código.
Artículo 172. La Administración Tributaria podrá verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables a los fines de realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar.
Asimismo, la Administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de los deberes formales previstos en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, y los deberes de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a que haya lugar.
Parágrafo Único: La verificación de los deberes formales y de los deberes de los agentes de retención y percepción, podrá efectuarse en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable. En este último caso, deberá existir autorización expresa emanada de la Administración Tributaria respectiva. Dicha autorización podrá hacerse para un grupo de contribuyentes utilizando, entre otros, criterios de ubicación geográfica o actividad económica.
Normas estas contentivas de las facultades genéricas de investigación de la Administración Tributaria, y de acuerdo con las cuales el ente administrativo posee las más amplias facultades de indagación a los fines de constatar el correcto cumplimiento de las normas tributarias por parte de los contribuyentes.
Asimismo, se tiene que el Gerente Regional de Tributos Internos actúa en uso de las atribuciones conferidas en los Artículos 94 numerales 10, 16, y 34 y 98 numeral 13 de la Resolución 32 que define la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) publicada en Gaceta Oficial N° 4.881, de fecha 29 de Marzo de 1995, las cuales establecen:
Artículo 94
Las Gerencias Regionales de Tributos Internos estarán a cargo de los Gerentes Regionales de Tributos Internos, quienes se asimilarán para los efectos correspondientes, a Los Administradores de Rentas y de Inspectores Fiscales Generales de Hacienda con las atribuciones previstas en el Título V, Capítulos III y IV, Títulos X, XI y XII de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, así como las contempladas en los Artículos 57, 72, 107, 108, 112, 113, 114, 115, 116, 133, 134, 135, 137, 139, 142, 143 y 228 del Código Orgánico Tributario, el artículo 151 de la Ley Orgánica de Aduanas y el artículo 459 y siguientes del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas; y, tiene además las siguientes funciones:
…Omissis…
10. Dirigir, coordinar, supervisar, ejecutar controlar en su jurisdicción las funciones de fiscalización, determinación, liquidación, recaudación e inspección de los tributos internos, de acuerdo a las instrucciones impartidas por el nivel central o normativo;
…Omissis…
16. Aplicar los procedimientos fiscales conforme a la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, el Código Orgánico Tributario en concordancia con las normas específicas de la materia y demás normas y procedimientos, e instruir el expediente respectivo; (Subrayado añadido)
…Omissis…
34. Firmar los actos y documentos relacionados con la funciones de su competencia;
…Omissis…”
Artículo 98
La División de Fiscalización tiene las siguientes funciones:
…Omissis…
13. Autorizar a los funcionarios competentes a realizar las actuaciones señaladas en el artículo 112 y su parágrafo del Código Orgánico Tributario y el artículo 96 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional;
…Omissis…”
Como se observa, el Gerente Regional de Tributos Internos de cada Región se encuentra facultado para la aplicación de procedimientos fiscales en forma general de conformidad con lo establecido en el ordinal 16 del articulo 96 de la Resolución 32, así bien, aun cuando la facultad especifica para autorizar a los funcionarios competentes a realizar los procedimientos fiscales ha sido conferida por ley al Jefe de la División de Fiscalización, ello no necesariamente implica la incompetencia del Gerente Regional de Tributos Internos, quien ha sido investido de las potestades generales en la aplicación de los procedimientos de fiscalización, considerando además que el Gerente Regional es una figura análoga al antiguo Fiscal General de Hacienda, y como tal posee idénticas atribuciones que los Fiscales de Hacienda según lo previsto en el articulo 96 de la Ley Orgánica de Hacienda Pública Nacional. En tal sentido, lo dispuesto en los artículos 1 y 2 de la Resolución N° SNAT/2002/N°913 de fecha 06 de febrero de 2002, no excluye las facultades propias del Gerente Regional, pues a juicio de quien decide, la mencionada Resolución contiene disposiciones de organización interna administrativa que persiguen una mayor eficiencia administrativa, con la descentralización de las facultades del Gerente, pero que en ningún momento deroga las facultades generales del Gerente Regional, de allí que en el presente caso no pueda hablarse de incompetencia, ni manifiesta, ni relativa, contrario a lo afirmado por la propia representación fiscal, quien configuró el caso de autos como una incompetencia funcional o por grados, dentro de los supuestos de incompetencia relativa previstos en el articulo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
Atendiendo a lo antes explicado, se considera inconcebible que la propia representación fiscal desconozca las atribuciones y competencias en base a las cuales actúa su Superior Jerarca, pues no existe en el caso sub judice ningún tipo de nulidad relativa, ya que el acto de inicio de investigación o P.A. es un acto dictado conforme a las atribuciones generales de competencia del Gerente Regional según se ha explicado en la motiva del presente fallo. Asimismo, es imprescindible aclarar que no puede hablarse de convalidación en sede judicial, en virtud de que la potestad convalidatoria de la Administración supone que ésta perfeccione el acto, reparando el vicio que lo afecta, mediante la emisión de un acto de enmienda que complementa al primero y corrige el elemento viciado, para ello es indispensable que el acto no haya causado estado, es decir, que el acto se encuentre en vía administrativa, de modo que una vez el acto es recurrido en vía judicial o contencioso tributario, el poder convalidatorio de la administración desaparece, sin que sea posible traerlo como elemento de defensa en juicio.
Por todo lo antes expuesto, considera esta juzgadora que la P.A. GRTI/RLA/58 de fecha 10 de enero de 2005, acto por medio del cual se dio inicio al procedimiento y se autorizó a la funcionaria fiscal M.C.L.S. a realizar la verificación que arrojó como resultados las Resoluciones de Imposición de Sanción identificadas con los Nros.050100227000970, 050100227000969, 050100227000268, 050100227000967, 050100227000966, 050100227000965, 050100227000964, 050100227000963, 05010022700962, 050100227000961, 050100227000960, 050100227000959, 050100225000359, 050100227000657, 050100227000656, 050100227000633, 050100225000360, 050100228000297, 050100228000296, 050100228000263 y 0501001338000446, emitidas por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes, no adolece del vicio de incompetencia denunciado por el recurrente. Y así se decide.
En virtud de haberse declarado la improcedencia del argumento anterior es necesario estudiar los restantes argumentos impugnatorios realizados por el recurrente:
Se debe analizar lo señalado por el recurrente acerca de la P.A. que ordena una verificación de los deberes formales a su persona en su condición de propietario del fondo de comercio “ZAPATERIA BLANDON”, con domicilio fiscal en la Avenida 5 Centro Comercial Long Center, Centro San Cristóbal, Estado Táchira, sin embargo, la verificación se realiza a dos fondos de comercio, Zapatería Blandon y Full Deportes, lo cual, a su decir, vicia el proceso toda vez que la Providencia en forma clara y precisa establece el domicilio fiscal del fondo de comercio que se esta fiscalizando (ZAPATERÍA BLANDON), por lo que considera que la Fiscal no tenia competencia para fiscalizar el otro fondo.
Sobre este punto es importante explicar que el acto administrativo que da inicio al procedimiento de investigación fiscal es emitido con fundamento en lo establecido en el Código Orgánico Tributario vigente, que estatuye:
Artículo 178. Toda fiscalización, a excepción de lo previsto en el artículo 180 de este Código, se iniciará con una providencia de la Administración Tributaria del domicilio del sujeto pasivo, en la que se indicará con toda precisión el contribuyente o responsable, tributos, períodos y, en su caso, los elementos constitutivos de la base imponible a fiscalizar, identificación de los funcionarios actuantes, así como cualquier otra información que permita individualizar las actuaciones fiscales.
La providencia a la que se refiere el encabezamiento de este artículo, deberá notificarse al contribuyente o responsable, y autorizará a los funcionarios de la Administración Tributaria en ella señalados al ejercicio de las facultades de fiscalización previstas en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, sin que pueda exigirse el cumplimiento de requisitos adicionales para la validez de su actuación.
De acuerdo a la normativa antes transcrita, la P.A. es un acto administrativo de trámite, pero de carácter esencial, puesto que determina el inicio del procedimiento de investigación, delimitando el ámbito de acción del funcionario administrativo con respecto al contribuyente investigado. En tal sentido la doctrina ha estudiado la finalidad de la mencionada providencia, señalando.
La p.A. para ejercer las funciones de fiscalización, cumple entre otros con los siguientes objetivos:
- Evitar las intervenciones contrarias a los fines perseguidos por la Administración Tributaria, es decir, actuaciones fiscales ejecutadas en desviación de poder conferido a esta.
- Proteger el derecho a la inviolabilidad de los archivos privados del contribuyente o responsable, derecho este contenido en forma genérica en el Artículo 48 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, según el cual el Estado garantiza el secreto e inviolabilidad de las comunicaciones privadas
(El Procedimiento de Fiscalización y Determinación de la Obligación Tributaria. S.S.G.. Colección de Estudios 3, Caracas 2005. Pág. 42)
Considerando entonces la importancia de la providencia dentro del procedimiento administrativo de investigación es claro que ésta debe ser dictada con arreglo a las formalidades legales y reglamentarias correspondientes, de modo que las irregularidades que en ella se presenten van a afectar el acto administrativo definitivo, es decir el acto que causa estado, que en definitiva será susceptible de anulación.
Ahora bien, en el caso bajo estudio la Administración Tributaria inició una investigación fiscal al contribuyente Blandon Suárez L.A., identificado con el Registro de Información Fiscal N°E818543142, indicando como domicilio fiscal Avenida 5, Centro Comercial Long Center, Centro San C.E.T., lo que hace entender que la Fiscal estaba autorizada para investigar todo lo relativo al contribuyente L.A.B.S., de modo que el que la P.A. indicará como domicilio fiscal el domicilio del Fondo de Comercio denominado Zapatería Bladon no circunscribe la investigación únicamente a ese Fondo de Comercio, pues el investigado es la persona natural L.A.B. en todo lo referente a los Deberes Formales los impuestos a sus actividades, comerciales o no en materia de Impuesto Sobre la Renta, Impuesto a los Activos Empresariales, Impuesto al Valor Agregado, para los ejercicios y periodos de imposición señalados en la propia providencia. Se entiende pues que el hecho de que la funcionaria fiscal halla investigado el Fondo de Comercio denominado Full Deportes propiedad del ciudadano L.A.B., no es sino consecuencia de su potestad de investigación, no configurándose en ningún momento violación alguna al debido proceso. Y así se decide.
Sobre el alegato realizado por el recurrente, en cuanto a que es totalmente ilegible lo expresado por la fiscalización en la pagina 6 de 6 del Acta de Recepción y Verificación cuando se refiere a las declaraciones del Impuesto al Valor Agregado, encuentra esta juzgadora que efectivamente en la pagina N° 6 del Acta de Recepción y Verificación se encuentra plasmados los fundamentos de hecho de las sanciones emitidas por la declaración incompleta de Impuesto al Valor Agregado, y al respecto la funcionaria fiscal señaló: “Las declaraciones I.V.A están incompletas desde Enero 2004 a Diciembre 2004 ya que no declara la totalidad de ingresos y costos del fondo de comercio Zapatería Blandon” , dicho fundamento se encuentra debidamente soportado por las copias de las declaraciones de Impuesto al Valor Agregado que corren insertas a los folios 286 y 295 y que analizados conjuntamente dejan totalmente sustentado el acto administrativo sancionatorio emitido por la Administración Tributaria, razón por la cual carece de asidero el alegato del recurrente. Y así se declara.
En lo relativo a la improcedencia de las multas aplicadas, puesto que a consideración del accionante lo procedente es que la Administración Tributaria mediante resolución, exigiera de su representada las declaraciones sustitutivas o en su defecto iniciar un proceso de fiscalización y determinación fiscal, es indispensable hacer la siguiente aclaratoria, el campo de los deberes formales aluden a una serie de obligaciones que impone la Administración Tributaria a los contribuyentes a los efectos de conducir al cumplimiento de la finalidad última del tributo, cual es, la efectiva recaudación del mismo, este campo de los Deberes Formales constituye parte del Derecho Tributario Formal, el cual ha sido definido por la Doctrina, con las palabras siguientes:
conjunto de normas reguladoras de los procedimientos que la Administración Tributaria utiliza, para que el tributo legislativamente creado se transformé en tributo finalmente percibido.
(XXI Jornadas J.M. D.E., El Sistema Tributario Venezolano, Deberes Formales y Procedimientos en el Código Orgánico Tributario, Dra. E.M.O., Pág. 107)
Debe entonces entenderse que los deberes formales aluden a una serie de requisitos previstos por ley para asegurar el cumplimiento de las obligaciones tributarias, así como coadyuvar a la precisa determinación de la misma. Se trata de una serie de normas que regulan las formas a las que habrán de adecuarse los contribuyentes para el mejor cumplimiento de sus obligaciones tributarias, y aun cuando no constituyen deberes sustanciales o de fondo, poseen el mismo imperativo legal de exigibilidad, y al constituir circunstancias objetivas su incumplimiento, lleva de suyo, la imposición de una sanción generalmente de carácter pecuniario que funge como correctivo de la acción infractora y pretende encausar las actuaciones del contribuyente dentro de los parámetros o formas establecidas por el legislador tributario. Conforme a ello, se encuentra que el artículo 103 del Código Orgánico Tributario, prevé:
Artículo 103. Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de presentar declaraciones y comunicaciones:
…Omissis…
3. Presentar las declaraciones que contengan la determinación de los tributos en forma incompleta o fuera de plazo. (Subrayado añadido)
…Omissis…
Quien incurra en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 3, 4, 5 y 6 será sancionado con multa de cinco unidades tributarias (5 U.T.), la cual se incrementará en cinco unidades tributarias (5 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.).
…Omissis…
Dicha norma tipifica la acción de presentar las declaraciones que contengan determinación de los tributos en forma incompleta como una conducta sancionable, pues aun cuando la declaración y pago completo del tributo constituyen el deber primordial o sustancial de la obligación tributaria, el legislador ha considerado que ello también comprende un deber formal y como tal lo sanciona. Sin embargo, es menester indicar que ello no excluye la aplicación de un procedimiento de fiscalización y determinación donde se exija el pago del tributo omitido y los intereses moratorios correspondientes. De acuerdo a lo antes explicado, este despacho considera totalmente procedente las multas emitidas por declaración incompleta de Impuesto al Valor Agregado.
No obstante lo anterior, debe esta juzgadora, en uso de sus facultades inquisitivas revisar la correcta aplicación de las sanciones impuestas, ello con fundamento en los poderes inquisitivos conferidos al Juez Contencioso Tributario, según el cual el Juez esta dotado de amplias potestades de investigación, como consecuencia de su facultad revisora, así el Supremo Tribunal ha confirmado la existencia de tales facultades inquisitivas, esgrimiendo:
…la Sala una vez más, afirma los principios y valores constitucionales, al derecho a la defensa y asistencia jurídica, al sostener su inviolabilidad en todo estado y grado de la investigación y del proceso, conforme lo señala el artículo 49, numeral 1 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela; así como la garantía a la igualdad de las partes intervinientes en el proceso, en resguardo al principio del control y el contradictorio; como también su importancia pues constituye un instrumento fundamental para la realización de la justicia, según lo previsto en el artículo 257 ejusdem; razón de ello, si se formula una objeción donde este involucrado el orden público, el juez como rector del juicio en atención al poder inquisitivo que tiene, especialmente en materia contenciosos administrativa, para descubrir la verdad, no puede sacrificar la justicia, exagerando las formalidades procesales y limitando el derecho a la defensa, ni utilizar el proceso con finalidades distintas a las que le son propias
(Subrayado de este tribunal) (Sentencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 15-01-2003, Ponente Magistrado L.I.Z.)
Visto los postulados constitucionales, tan pulcramente expuestos en la sentencia parcialmente transcrita, es forzoso entender la trascendencia de los poderes inquisitivos del juez en la búsqueda de la verdad y la realización de la justicia, es por ello, que este tribunal, actuando en resguardo de los principios constitucionales, debe efectuar una revisión de fondo de los actos administrativos recurridos.
En principio, ha de revisarse la adecuada aplicación de las sanciones contenidas en las planillas de liquidación Nros. 050100227000970, 050100227000969, 050100227000268, 050100227000967, 050100227000966, 050100227000965, 050100227000964, 050100227000963, 05010022700962, 050100227000961, 050100227000960, 050100227000959, emitidas por cuanto se verificó en el momento de la fiscalización que el contribuyente presentó la declaración del I.V.A. en forma incompleta, en contravención a lo establecido en el artículo 103 numeral 3 del Código Orgánico Tributario del 2001 correspondiente a los periodos comprendidos desde enero a diciembre 2004, tal como consta en acta de recepción y verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el funcionario actuante.
Dentro de este marco, importa analizar lo establecido por el Tribunal Supremo de Justicia, en lo referente al hecho punible, cuando este se ejecuta de forma continuada; en efecto la Sala Político Administrativa, señaló:
En este sentido y siguiendo lo preceptuado en esta última norma transcrita, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.
Así tenemos que dicho código, en su parte general, no comprende normativa alguna que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En razón de lo cual, y por mandato expreso del copiado artículo 71 eiusdem, es de obligatoria observancia, seguir las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal.
En esta materia, la doctrina y la jurisprudencia han señalado algunas consideraciones generales, así como los requisitos de procedencia que deben observarse en caso de determinar la ocurrencia del concurso continuado, en casos de infracciones tributarias, criterio sostenido en la decisión N°877 de fecha 17 de junio de 2003, caso Acumuladores Titan C.A., y que se ratifica en este fallo, cuando establece que:
… se hace necesario a.l.r.d. procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto esta contenido en el artículo 99 al establecer que:
Artículo 99: Se condenaran como un solo hecho punible la varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidos en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.
Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos solo la pena, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.
En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que esta venga dada por dolo, culpa o error.
Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aun si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones de una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico.
Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que esta venga dada por dolo, culpa o error.
Pues bien, del análisis de las actas procesales y de la doctrina copiada, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existe varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pues como se señaló anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones, tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). (Sentencia del Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político Administrativa, de fecha 07/10/2003, con ponencia del Magistrado L.I.Z., Sentencia N° 01491)
Con fundamento en la anterior sentencia, el Supremo Tribunal expresó que una conducta omisiva, repetitiva y continuada, como las que se verificaron en el caso sub judice, con las cuales se ha violado varios de los períodos impositivos investigados, debe ser sancionada conforme la disposición del artículo 99 del Código Penal, pues no se trata de incumplimientos autónomos, siendo que se encuentran dados los elementos constitutivos del concurso continuado. A causa de ello, este despacho considera que la multa debe ser calculada como un todo, y no de manera individual como erradamente lo realizó la Administración Tributaria. Y así se decide.
En este sentido las Planillas de Liquidación planillas de liquidación Nros. 050100227000970, 050100227000969, 050100227000268, 050100227000967, 050100227000966, 050100227000965, 050100227000964, 050100227000963, 05010022700962, 050100227000961, 050100227000960, 050100227000959, emanadas de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes, por haber presentado de manera incompleta las declaraciones de Impuesto al Valor Agregado correspondiente a los periodos Enero, Febrero, Marzo, Abril, Mayo, Junio, Julio, Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre y Diciembre de 2004,
siendo sancionado de conformidad con lo estipulado en el articulo 103 del Código Orgánico Tributario vigente, sancionan dichos periodos como infracciones independientes, sin embargo, conforme al criterio expresado por el Supremo Tribunal, cuando se trata de una serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto activo producto de una única resolución o de una única intencionalidad, no hay un delito aislado por cada infracción, sino un mismo delito continuado en el tiempo, que debe ser sancionado según lo dispuesto en el articulo 99 del Código Penal, aplicando un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad, ello por remisión del articulo 79 del Código Orgánico Tributario vigente. Ajustados a este criterio, y atendiendo a lo establecido en el Articulo 103 del Código Orgánico Tributario, que sanciona el ilícito verificado con multa de cinco unidades tributarias (5 U.T.), la cual se incrementará en cinco unidades tributarias (5 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.), debe sancionarse la conducta infractora como un solo incumplimiento, en la cantidad de cinco unidades tributarias (5 ut) aumentadas en la mitad (1/2) de la sanción aplicable, para un total de siete y medio (7.5) unidades tributarias.
Con todo, es imprescindible acotar que dada la naturaleza del ilícito sancionado y atendiendo las características del Impuesto al Valor Agregado, como impuesto plurifásico, traslativo y no acumulativo, es claro que la pena aplicable resulta excesivamente benigna, sin embargo quedan a salvo los derechos de la administración de realizar un procedimiento de fiscalización y determinación tributaria.
En cuanto a las sanciones contenidas en las Planillas de Liquidación Nros. 050100225000359 y 050100225000360, emitidas por cuanto se verificó para el momento de la fiscalización que el contribuyente lleva el libro de ventas y de compras de I.V.A que no cumple con los requisitos, en contravención a lo establecido en el articulo 56 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y 70, 72, 76 y 77 de su reglamento, correspondiente al ejercicio comprendido entre el 01/12/2004 al 31/12/2004, sancionando cada infracción de conformidad con lo establecido en el articulo 102 numeral 2 del Código Orgánico Tributario, en veinticinco y cincuenta unidades tributarias respectivamente, no obstante, debe este tribunal expresar su criterio interpretativo de la anterior norma, la cual establece:
Artículo 102. Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de llevar libros y registros especiales y contables:
… Omissis…
2. Llevar los libros y registros contables y especiales sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes, o llevarlos con atraso superior a un (1) mes.
…Omissis…
Quien incurra en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 2, 3 y 4 será sancionado con multa de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.), la cual se incrementará en veinticinco unidades tributarias (25 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de cien unidades tributarias (100 U.T.).
En caso de impuestos indirectos, la comisión de los ilícitos tipificados en cualesquiera de los numerales de este artículo, acarreará, además de la sanción pecuniaria, la clausura de la oficina, local o establecimiento, por un plazo máximo de tres (3) días continuos. Si se trata de una empresa con una o más sucursales, la sanción abarcará la clausura de las mismas, salvo que la empresa lleve libros especiales por cada sucursal de acuerdo a las normas respectivas, caso en el cual sólo se aplicará la sanción a la sucursal o establecimiento en donde se constate la comisión del ilícito.
La norma anteriormente transcrita ha sido interpretada por este despacho atendiendo al método objetivo de la ratio legis, buscando el fundamento lógico y axiológico de la norma, tratando de aproximarse a la finalidad objetiva que la norma persigue, tomando también del método interpretativo lógico subjetivo, que busca averiguar la intención del legislador para atribuírsela como sentido al texto. Conforme a ello, esta juzgadora ha sostenido reiteradamente que el deber formal sancionado es uno solo “Llevar los libros y registros contables y especiales sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes, o llevarlos con atraso superior a un (1) mes.” En el caso de autos se sanciona el llevar los libros de compras y ventas del I.V.A sin cumplir con las formalidades requeridas, sancionando cada infracción como autónoma e incrementando cada una en veinticinco unidades tributarias, empero, es el criterio de quien juzga el considerar que el llevar los libros sin cumplir con las formalidades establecidas constituye un solo ilícito, pues ello se desprende de manera inequívoca del texto de la propia norma. Asimismo se considera que el incremento de la sanción por cada nueva infracción no puede ser aplicado en un mismo procedimiento, pues para que se configure una nueva infracción es menester que se realice una nueva investigación.
Este ha sido el criterio sostenido por el Tribunal hasta la fecha, sin embargo, dada la continuidad con la que se presenta este tipo de infracción y en la búsqueda de una interpretación mas armónica con la realidad, y tanto mas aproximada a la justicia que debe impartir este órgano del Poder Público, se considera menester revisar la posición adoptada por el tribunal, realizando las siguientes aclaratorias: En el caso sub examine se verificó que el contribuyente lleva el libro de ventas y de compras de I.V.A que no cumple con los requisitos, en contravención a lo establecido en el articulo 56 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y 70, 72, 76 y 77 de su reglamento, lo cual configura el ilícito tipificado en el numeral 2 del articulo 102 del Código Orgánico Tributario, así pues, tales incumplimientos deben ser tratados como uno solo, en virtud de la interpretación dada a la norma que regula el mencionado ilícito, sin embargo, es indispensable acudir a lo establecido en el artículo 99 del Código Penal, que con respecto al delito continuado prevé:
Artículo 99.- Se consideraran como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque haya sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución; pero se aumentara la pena de una sexta parte a la mitad.
Norma aplicable en materia de ilícitos tributarios según lo previsto en el artículo 79 del Código Orgánico Tributario vigente, que establece:
Artículo 79. Las disposiciones de este Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios, con excepción a los previstos en la normativa aduanera, los cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.
A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y f.d.D.T..
Parágrafo Único: Los ilícitos tipificados en el Capítulo II de este Título, serán sancionados conforme a sus disposiciones.
De acuerdo de las normas antes señaladas, cuando se verifiquen varias violaciones de una misma disposición legal y se hayan cometido con actos ejecutivos de la misma resolución, deben sancionarse como un único hecho punible, agravando la pena de una sexta parte a la mitad. Ello aplicado al caso de autos implica que, si bien el llevar los libros sin cumplir con los requisitos, configura el ilícito establecido en el numeral 2 del artículo 102 del Código Orgánico Tributario, cuando el incumplimiento es constatado en más de un libro, lejos de constituirse una nueva infracción de la misma índole, se presenta un caso de delito continuado, es decir, un solo hecho punible constituido por varias violaciones de la misma disposición legal, y debe aplicarse la sanción legalmente prevista, en el presente caso veinticinco unidades tributarias (25 U.T), aumentada de una sexta parte a la mitad, según la intensidad del incumplimiento. En el caso particular al haberse corroborado el incumplimiento en los libros de ventas y compras considera esta juzgadora que la sanción aplicable (25 U.T) debe ser aumentada en una sexta parte, que es el equivalente a 4.16 Unidades Tributarias, para un total de 29,16 U.T. Y así se decide.
En cuanto a las sanciones contenidas en las Planillas de Liquidación Nros. 050100227000657 y 050100227000656 por cuanto se verificó al momento de la fiscalización que el contribuyente presentó las declaraciones en formularios, medios, formatos o lugares no autorizados por la administración tributaria, en contravención a lo establecido en el artículo 103 numeral 6 del Código Orgánico Tributario del 2001, pues según indica la fiscal actuante el contribuyente presentó las Planillas de declaración de Impuesto Sobre la Renta del fondo de comercio Zapatería Blandon en las formas Declaración Persona Jurídica 26, para los ejercicios 2002 y 2003, sin embargo es claro que tratándose de un a Firma Personal o Fondo de Comercio las declaraciones debían realizarse en Planillas forma 25 para Declaración de Personas Naturales, lo cual se encuentra debidamente soportado en el expediente administrativo, a los folios 240 y 241 del presente expediente, sin embargo de la revisión de los actos administrativos sancionadores se desprende que la administración sanciona tales incumplimientos como ilícitos autónomos y no como manifestaciones de un mismo incumplimiento de una sola norma con un único resultado antijurídico, por cuanto se considera que se ha debido aplicar la tesis del delito continuado antes explicado, y que en el caso de los actos sub examine implica que la sanción aplicable es la contenida en el articulo 103 del Código Orgánico Tributario que expone:
Artículo 103. Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de presentar declaraciones y comunicaciones:
…Omissis…
6. Presentar las declaraciones en formularios, medios, formatos o lugares, no autorizados por la Administración Tributaria.
…Omissis…
Quien incurra en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 3, 4, 5 y 6 será sancionado con multa de cinco unidades tributarias (5 U.T.), la cual se incrementará en cinco unidades tributarias (5 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.)…”
En este sentido se encuentra que la multa debe ser aplicada en cinco (5) Unidades Tributarias, agravadas en una sexta parte de la sanción aplicable, que equivale a la cantidad de 0.8 unidades tributarias, para un total de 5, 8 Unidades Tributarias, de conformidad con lo establecido en el articulo 99 del Código Penal, por remisión del articulo 79 del Código Orgánico Tributario. Y así se declara.
En lo atinente a las sanción contenida en la Planilla de Liquidación Nro. 050100227000633, emitida por cuanto se verificó al momento de la fiscalización que el contribuyente presentó mas de una declaración sustitutiva del I.V.A, en contravención a lo establecido en el artículo 103 numeral 5 del Código Orgánico Tributario de 2001, correspondiente al ejercicio periodo comprendido entre 01/11/2004 al 30/11/2004, el cual es sancionado de conformidad con lo establecido en el numeral 5 del articulo 103 del Código Orgánico Tributario, en la cantidad de cinco unidades tributarias (5 UT), esta juzgadora encuentra completamente ajustada a derecho la anterior sanción, la cual es confirmada en la instancia. Y así se decide.
En lo relativo a las sanciones contenidas en las Planillas de Liquidación Nros. 050100228000297 y 050100228000296: emitidas por cuanto se verificó al momento de la fiscalización que el contribuyente presentó extemporáneamente la declaración del I.V.A, en contravención a lo establecido en el articulo 47 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado 59 y 60 de su Reglamento, correspondiente al ejercicio periodo comprendido entre 01/05/2004 al 31/05/2004, y por cuanto se verificó al momento de la fiscalización que el contribuyente presentó extemporáneamente la declaración definitiva de I.S.L.R en contravención a lo establecido en el articulo 80 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y 12 de su reglamento, correspondiente al ejercicio periodo comprendido entre 01/01/2004 al 31/12/2004, ambas sancionadas de conformidad con lo establecido en el numeral 3 del articulo 103 del Código Orgánico Tributario, considera este tribunal tal sanción debe ser ajustada al criterio del delito continuado contenido en el articulo 99 del Código Penal y aplicable en razón de lo establecido en el articulo 79 del Código Orgánico Tributario vigente, con fundamento en los razonamientos explicados a lo largo del presente fallo. En este sentido se encuentra que la multa debe ser aplicada en cinco (5) Unidades Tributarias, agravadas en una sexta parte de la sanción aplicable, que equivale a la cantidad de 0.8 unidades tributarias, para un total de 5, 8 Unidades Tributarias. Y así se decide.
En cuanto a la sanción establecida en la Planilla de Liquidación N° 050100228000263: Por cuanto se verificó al momento de la fiscalización que el contribuyente emite facturas de venta por medios manuales sin cumplir las especificaciones señaladas, con contravención de lo establecido en los artículos 1, 2, 11 y 13 de la Resolución N° 320 de fecha 29/12/1999, sancionada de conformidad con lo establecido en el articulo 101 numeral 3 segundo aparte del Código Orgánico Tributario Vigente en la cantidad de treinta y seis unidades tributarias (36 U.T), encuentra esta juzgadora que debidamente fundamentada y soportada la sanción en el expediente administrativo, de allí que proceda a confirmarlo en la instancia y así se declara.
Finalmente debe estudiarse la existencia del denominado concurso de infracciones, el cual es producto de la comisión de distintos ilícitos sancionables en una misma investigación fiscal, para determinar la multa aplicable debe considerarse lo preceptuado en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario vigente, el cual establece:
Artículo 81. Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará las sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y de otro delito no tipificado en este Código
Parágrafo Único: La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aun cuando se trate de tributos distintos o de diferentes
La concurrencia ha objeto de diversos fallos de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, y ha sido aplicada por la propia Sala en los siguientes términos:
“Ante la existencia de dos infracciones pecuniarias ocurridas entre los periodos impositivos Agosto de 94 y Enero de 96, lo que hace la Administración Tributaria, como consta al folio 41 de este expediente, es sumar simplemente las dos multas, sin considerar el dispositivo contenido en el articulo 74 del Código Orgánico Tributario, en el cual se indica que en caso de concurrencia de infracciones y sanciones, se aplicará la pena mas grave aumentada con la mitad de las otras penas. Por esta razón, a juicio de esta Sala, en el caso de autos, la Administración Tributaria ha debido haber sumado la sanción correspondiente a la multa contemplada en el articulo 97 ejusdem, que es la mas grave, con la mitad que le corresponda por el articulo 104 eiusdem, es decir, con solo (15) unidades tributarias (Tribunal Supremo de Justicia, Sala Político Administrativa. Sentencia N° 02816 de fecha 27 de noviembre de 2001. Caso Automecánica Superautos C.A)
De modo que aplicar la concurrencia, se alude a un sistema de absorción que implica la aplicación total de la pena mas grave, es decir la correspondiente a la emisión facturas de venta por medios manuales sin cumplir las especificaciones señaladas, con contravención de lo establecido en los artículos 1, 2, 11 y 13 de la Resolución N° 320 de fecha 29/12/1999, sancionada de conformidad con lo establecido en el articulo 101 numeral 3 segundo aparte del Código Orgánico Tributario Vigente en la cantidad de treinta y seis unidades tributarias (36 U.T), , y la reducción de la restante a la mitad, obteniendo así las siguientes cantidades:
1.- Multa por incumplimiento de lo establecido en el artículo 101 numeral 3 segundo aparte del Código Orgánico Tributario Vigente en la cantidad de treinta y seis unidades tributarias (36 U.T), se aplica en su totalidad por ser la sanción más alta.
2.- Multa por incumplimiento de lo establecido en el artículo 102 numeral 2 del Código Orgánico Tributario vigente, en la cantidad de 14,5 Unidades Tributarias.
3.- Multa por incumplimiento de lo establecido en el artículo 103 numeral 3 del Código Orgánico Tributario vigente, en la cantidad de 3,7 Unidades Tributarias.
4.- Multa por incumplimiento de lo establecido en el artículo 103 numeral 6 del Código Orgánico Tributario vigente, en la cantidad de 2,9 Unidades Tributarias.
5.- Multa por incumplimiento de lo establecido en el artículo 103 numeral 5 del Código Orgánico Tributario vigente, en la cantidad de 2,5 Unidades Tributarias.
6.- Multa por incumplimiento de lo establecido en el artículo 103 numeral 3 del Código Orgánico Tributario vigente, en la cantidad de 2,9 Unidades Tributarias.
7.- Se confirman las Planillas Nros. 0501001338000446 y 0501001338000447, contentiva de los intereses moratorios. Y así se declara.
En lo atinente a las costas procesales el artículo 327 del Código Orgánico Tributario señala:
Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar en costas al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que de lugar al juicio ejecutivo, según corresponda
…omissis Resaltado del Tribunal.
De conformidad con la jurisprudencia del máximo tribunal, las costas son una sanción que se le impone al totalmente vencido, así lo señalan las siguientes sentencias:
N° 186 de fecha 08/06/2000, Sala de Casación Civil
"Las costas procesales no forman ni pueden formar parte de la pretensión deducida, desde luego que ellas no son sino la sanción que se impone al litigante que resulta totalmente vencido en el proceso o en una incidencia. De allí que su pronunciamiento está supeditado al acontecimiento futuro e incierto del vencimiento total. En este sentido, las costas son un accesorio del fracaso absoluto y es deber del juez pronunciarse sobre su declaratoria sin necesidad de que se le exija y sin posibilidad de exoneración dado el supuesto dicho."
En consecuencia al ser el juicio contencioso declarado parcialmente con lugar, no puede haber condenatoria en costas, si se atiende a que es este el supuesto de hecho que prevé el artículo 327 del Código Orgánico Tributario Vigente. En este sentido se ha pronunciado el Supremo Tribunal, así el Magistrado Dr. L.I.Z. en Sentencia N° 128 de fecha 19/02/04 fue preciso al señalar que:
“…totalmente vencida una de las partes, en otras palabras, cuando el dispositivo del fallo del tribunal sea: “con lugar”, “sin lugar”, “procedente” o “improcedente”, según el caso; por lo que, cuando la decisión sea “parcialmente con lugar”, mal puede hablarse de una parte totalmente vencida, siendo improcedente entonces, condenatoria en costas alguna.”
Según la norma y jurisprudencia trascrita no cabe duda de que en el caso de autos las costas procesales son improcedentes y así se decide.
VI
ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY DECLARA:
1.- PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por el ciudadano Blandon Suárez L.A., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° V-22.633.024, actuando en su carácter de Propietario del Fondo de Comercio “ZAPATERIA BLANDON” identificado con el Registro de Información Fiscal bajo el N° E-818543142, con domicilio en la Avenida 5, Centro Comercial Long Center, Centro San C.E.T., inscrita por ante el Registro Mercantil Tercero de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, bajo el N°96, Tomo N° 9-B, de fecha 09/11/1996, actuando debidamente asistido por la abogada I.M.d.S., inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 78.005, contra las Resoluciones de Imposición de Sanción Nros. GRTI/RLA/DF-N-5055000263, GRTI/RLA/DF-N-5055000296, GRTI/RLA/DF-N-5055000297, GRTI/RLA/DF-N-5055000360, GRTI/RLA-N-5055000633, GRTI/RLA-N-5055000656, GRTI/RLA/DF-N-5055000657, GRTIRLA/-DF-N-5055000359, GRTI/RLA/DF-N-5055000959, GRTI/RLA/DF-N-5055000960, GRTI/RLA/DF-N-5055000961, GRTI/RLA/DF-N-5055000962, GRTI/RLA/DF-N-5055000963, GRTI/RLA/DF-N-5055000964, GRTI/RLA/DF-N-5055000965, GRTI/RLA/DF-N-5055000966, GRTI/RLA/DF-N-5055000967, GRTI/RLA/DF-N-5055000968, GRTI/RLA/DF-N-5055000969, GRTI/RLA/DF-N-5055000970, de fecha 21/03/2005, emitidas por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT)
2.- En consecuencia se ordena a la Administración Tributaria, emitir planillas de liquidación en las cantidades de 36 Unidades Tributarias, 14,5 Unidades Tributarias, 3,7 Unidades Tributarias, 2,9 Unidades Tributarias, 2,5 Unidades Tributarias y 2,9 Unidades Tributarias de conformidad con los términos de la presente sentencia.
3.- De conformidad con lo establecido en el artículo 84 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República Bolivariana de Venezuela notifíquese.
Dada, sellada y refrendada en el despacho de este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San C.E.T., a los once (11) Días del mes de m.d.D.M.S. (2006) 196° de la Independencia y 147° de la Federación.
A.B.C.S.
JUEZ TITULAR
B.R.G.G.
LA SECRETARIA.
En la misma fecha siendo la 3:15 PM se publicó la anterior sentencia, se registró bajo el N° 328, dejándose copia para el archivo del Tribunal. En la misma fecha se libró oficio N° 9520 y 9521.
LA SECRETARIA.
ABCS/ marianna
Exp: 0883
