Decisión nº 1091 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 22 de Febrero de 2012

El 01 de octubre de 2009 el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió las resoluciones administrativas números SNAT/INTI/GRTI/RCNT/STIC/OC/2009/0021, 0022,0023, 0024, 0026, 0027, 0028, 0029 y 0030 en las cuales resuelve no autorizar a la contribuyente el retiro por destrucción de las mercancías allí mencionadas, por la cantidad total de bolívares un millón seiscientos veintidós mil treinta y siete con cuarenta y cinco céntimos (BsF. 1.367.654,45) (expediente N° 2386).

El 01 de octubre de 2009 el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió la resolución administrativa número SNAT/INTI/GRTI/RCNT/STIC/OC/2009/0025, en la cual resuelve no autorizar a la contribuyente el retiro por destrucción de las mercancías allí mencionadas, por la cantidad total de bolívares un millón seiscientos veintidós mil treinta y siete con cuarenta y cinco céntimos (BsF. 254.383,00) (expediente N° 2353).

El 05 de octubre de 2009 el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió las resoluciones administrativas números SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DFD/STIC/2009/031, 032, 033, 034, 035, 036, 037 y 038 en las cuales resuelve no autorizar a la contribuyente el retiro por destrucción de las mercancías allí mencionadas, por la cantidad total de bolívares fuertes un millón trescientos sesenta y siete mil seiscientos cincuenta y cuatro con cuarenta y cinco céntimos (BsF. 244.456,14) (expediente N° 2386).

El 20 de noviembre de 2009 el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió la resolución administrativa Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DFD/STIC/2009/040, en la cual resuelve no autorizar a la contribuyente el retiro por destrucción de las mercancías allí mencionadas, por la cantidad total de bolívares fuertes dieciocho mil novecientos trece con sesenta y ocho céntimos (BsF. 18.913,68) (expediente N° 2423).

El 04 de febrero de 2010 la contribuyente fue notificada de la resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/STIC/OC/2009/0025.

El 09 de marzo de 2010 la contribuyente fue notificada de las resoluciones SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DFD/STIC/2009/031, 032, 033, 034,035, 036, 037 y 038 del 05 de octubre de 2009.

El 22 de marzo de 2010 el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitió la resolución administrativa Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/STIC/OC/2010/02 en la cual resuelve no autorizar a la contribuyente el retiro por destrucción de las mercancías allí mencionadas, por la cantidad total de bolívares fuertes dieciséis mil quinientos cincuenta y siete con diecisiete céntimos (BsF. 16.557,17) (expediente N° 2506).

El 12 de abril de 2010 la contribuyente interpuso recurso contencioso tributario de nulidad contra las resoluciones administrativas números SNAT/INTI/GRTI/RCNT/STIC/OC/2009/0021, 0022,0023, 0024, 0026, 0027, 0028, 0029 y 0030 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DFD/STIC/2009/031, 032, 033, 034, 035, 036, 037 y 038 del 01 de octubre de 2009.

El 20 de abril 2010 se le dio entrada a dicho recurso y le fue asignado al expediente el N° 2386. Se ordenaron las notificaciones de ley y se solicitó al SENIAT el expediente administrativo conforme al artículo 264 del Código Orgánico Tributario.

El 21 de abril de 2010 la contribuyente fue notificada de la resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/STIC/OC/2009/0040.

El 17 de mayo de 2010 el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió la resolución administrativa Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/OC/2010/08 en la cual resuelve no autorizar a la contribuyente la destrucción de las mercancías allí mencionadas por la cantidad total de bolívares fuertes cuatrocientos siete mil cuatrocientos uno con noventa y tres céntimos (BsF. 407.401,93) (expediente Nº 2514).

El 18 de mayo de 2010 el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió la resolución administrativa Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DFD/STIC/OC/2010/009 en la cual resuelve no autorizar a la contribuyente el retiro por destrucción de las mercancías allí mencionadas, por la cantidad total de bolívares fuertes doscientos seis mil novecientos sesenta y seis con ochenta y seis céntimos (BsF. 206.966,86) (expediente Nº 2506) y la resolución administrativa Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DFD/STIC/OC/2010/008, en la cual resuelve no autorizar a la contribuyente el retiro por destrucción de las mercancías allí mencionadas, por la cantidad total de bolívares fuertes setenta y ocho ochocientos cuatro con cincuenta y nueve céntimos (BsF. 78.804.59) (expediente Nº 2514).

El 04 de junio de 2010 el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitió la resolución administrativa Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/STIC/OC/2010/10 en la cual resuelve no autorizar a la contribuyente la destrucción de las mercancías allí mencionadas por la cantidad total de bolívares fuertes novecientos cuatro mil ochocientos veintiséis con ochenta y tres céntimos (BsF. 904.826,83) (expediente Nº 2515).

El 15 de julio de 2010 la contribuyente fue notificada de las resoluciones administrativas números SNAT/INTI/GRTI/RCNT/STIC/OC/2010/02 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DFD/STIC/OC/2010/009.

El 04 de agosto de 2010 la contribuyente fue notificada de la resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCNT/STIC/OC/2010/10.

El 03 de septiembre de 2010 la contribuyente fue notificada de las resoluciones administrativas números SNAT/INTI/GRTI/RCNT/OC/2010/08 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DFD/STIC/OC/2010/008

El 16 de noviembre de 2010 la representante de la administración tributaria, mediante diligencia, presentó poder para su vista y devolución previa certificación por secretaria y solcito la acumulación de las causas números 2353, 2386, 2423, 2506, 2514, 2515.

El 16 de noviembre de 2010 la representante de la administración tributaria mediante diligencia ratifico el contenido de la diligencia presentada el 16 de noviembre de 2010.

El 01 de diciembre de 2010 el tribunal mediante auto acordó la acumulación de los expedientes números 2353, 2423, 2506, 2514, 2515 al expediente Nº 2386.

El 11 de enero de 2011 el alguacil consignó la última de las notificaciones de ley correspondiendo en esta oportunidad al Procurador General de la República.

El 18 de enero de 2011 el tribunal admitió el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto de conformidad con el artículo 267 del Código Orgánico Tributario. La representación fiscal no formuló oposición a la admisión del recurso. Quedó el juicio abierto a pruebas por 10 días de despacho de conformidad con el artículo 268 del Código Orgánico Tributario.

El 25 de enero de 2011 se declaró sin lugar mediante sentencia interlocutoria Nº 2279 la suspensión de efectos solicitada por la contribuyente. En esta misma fecha la representante judicial de la administración tributaria presentó su escrito de pruebas

El 01 de febrero de 2011 los apoderados judiciales de la contribuyente presentaron su escrito de pruebas. En esta misma fecha, vencido el lapso de promoción de pruebas, el tribunal ordenó agregar al expediente los escritos presentados por el SENIAT y la contribuyente de conformidad con el artículo 110 del Código de Procedimiento Civil aplicable supletoriamente. Se inició el lapso de 3 días de despacho para la oposición a la admisión de conformidad con el artículo 270 del Código Orgánico Tributario.

El 09 de febrero de 2011, sin haber oposición, el tribunal dictó auto de admisión de pruebas de conformidad con el artículo 270 del Código Orgánico Tributario. Se inició el lapso de 20 días de despacho para la evacuación de pruebas de conformidad con el artículo 270 del Código Orgánico Tributario.

El 18 de marzo de 2011 se dejó constancia del vencimiento del lapso de evacuación de pruebas y se inició el término 15 días de despacho para la presentación de los informes de conformidad con el artículo 274 del Código Orgánico Tributario.

El 08 de abril de 2011 la representante judicial del SENIAT y los apoderados judiciales de la contribuyente presentaron sus respectivos escritos de informes y el SENIAT consignó el expediente administrativo. En esta misma fecha, vencido el término para la presentación de los informes, el tribunal ordenó agregar al expediente los escritos presentados por las partes, dejando constancia del vencimiento del terminó y del inicio del lapso para las observaciones de conformidad con lo establecido en el artículo 275 del Código Orgánico Tributario.

El 14 de abril de 2011 el tribunal agrego el expediente administrativo consignado por la administración tributaria.

El 26 de abril de 2011 el tribunal dejó constancia del vencimiento del lapso para las observaciones; las partes no hicieron uso de su derecho. Se declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso de 60 días continuos para dictar sentencia de conformidad con el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

El 27 de junio de 2011 el tribunal dictó auto en el cual difiere el pronunciamiento sentencia y fijó un lapso de treinta (30) días calendarios consecutivos adicionales de conformidad con el artículo 251 del Código de Procedimiento Civil.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

Desaplicación por inconstitucional de los artículos 64 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la renta y 1° y 3° de la providencia N° 391

Los representantes judiciales de la recurrente solicitan al tribunal la desaplicación del parágrafo cuarto del artículo 64 de del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta y de la Providencia N° 391 del 11 den mayo de 2005, publicada en la Gaceta oficial N° 38.254 ordinaria del 19 de agosto de 2005, puesto que atenta contra el principio de la legalidad tributaria consagrado en el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de

Venezuela y el artículo 3 del Código Orgánico Tributario.

La providencia N° 391 y en especial los artículos 1° y 3° constituyen una flagrante violación al principio de la legalidad tributaria, pues en la misma se disponen requisitos, condiciones y reglas de valoración de los activos que deben estar consagradas en la ley pues dichas reglas se utilizan para la determinación de la renta neta gravable, base imponible del impuesto sobre la renta, extensible al artículo 64 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta que permite delegar en la administración tributaria el establecimiento de los requisitos y condiciones para que proceda la deducción y somete el caso de las pérdidas a un requisito adicional no previsto en la ley como lo es la autorización previa de la administración tributaria.

El artículo 27 numeral 6 de la Ley de Impuesto sobre la Renta autoriza la deducción de las pérdidas sufridas en los bienes destinados a la producción de la renta a los fines de la determinación del ingreso gravable y solo exige dos condiciones, esto es, que no hayan sido compensadas por seguros u otras indemnizaciones y que dichas pérdidas no hayan sido imputadas al costo.

Los representantes judiciales de la contribuyente solicitan que el juez no tome en cuenta el contenido de los artículos 1 y 3 de la providencia N° 391.

Violación del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela por la no aplicación del debido proceso.

La administración tributaria tendría que fiscalizar según lo previsto en los artículos 177 al 193 del Código Orgánico Tributario a fin de poder formularle un reparo con ocasión del rechazo de la pérdida ya deducida por ella por el monto del inventario destruido, tal como lo dispone el código al referirse a los procedimientos de determinación de oficio.

No existe ninguna norma en el Código Orgánico Tributario que permita a la administración tributaria rechazar la deducción de la pérdida de inventarios a través de la propia acta que se levanta al momento de dicha destrucción, de conformidad con lo establecido en la providencia N° 391.

La pretensión fiscal de señalar en el acta y en la resolución recurrida que la empresa debe pagar el impuesto al valor agregado correspondiente tiene vicio adicional de que el procedimiento administrativo creado en la provincia N° 391 tiene como fundamento el parágrafo cuarto del artículo 64 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta y no puede servir de base para formular una objeción en materia del impuesto al valor agregado., pues tales normas no son aplicables a dicha ley.

Falso supuesto de derecho en la interpretación de la providencia N° 391

La fiscalización señala que la contribuyente es responsable de que la mercancía haya sido devuelta por maltratos en el empaque, roturas en el traslado y productos envejecidos, pues las condiciones para tales devoluciones son políticas de la propia contribuyente.

La empresa afirma que no mercadea directamente sus productos sino que lo vende a empresas distribuidoras que luego lo comercializan a los supermercados, automercados y abastos en general. La política de aceptar devoluciones de productos vencidos o que no estén en condiciones óptimas refuerza la calidad de los productos vendidos y la reputación de la empresa. Esta política no es descabellada o caprichosa, se trata de salvaguardar el buen nombre de la empresa y es una política responsable hacia el consumidor. Estos productos representan menos del 1% del total de los inventarios.

Esta política se traduce en el acatamiento de las normas complementarias del Reglamento General e Alimentos publicada en la Gaceta oficia N° 35.921 del 15 de marzo de 1996.

No gravabilidad del inventario perdido con el impuesto al valor agregado

La contribuyente afirma que la pretensión de la administración tributaria de gravar con el impuesto al valor agregado la mercancía destruida es una clara violación a la constitución de la República Bolivariana de Venezuela, el Código Orgánico Tributario, la Ley de Impuesto al Valor Agregado y la propia providencia N° 391.

Los artículos 13 y 14 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado considera como hecho imponible el retiro o desincorporación del inventario de productos por causas distintas a su disposición normal por medio de la venta o entrega a terceros a título oneroso, cuya salida no pueda ser justificada por el contribuyente o juicio de la administración tributaria y respaldada por documentación fehaciente. En este caso se acompaña un acta de destrucción con lo cual se ha cumplido con el requisito de la ley en el sentido de que pueda ser justificada.

III

ALEGATOS DEL SENIAT

El SENIAT en todas las resoluciones impugnadas justifica el rechazo al retiro por destrucción de la mercancía en los siguientes términos:

La solicitante justifica la destrucción de las mercancías por encontrarse los productos con maltratos en el empaque, roturas en el traslado y productos envejecidos y la funcionaria actuante que suscribe el acta de destrucción de mercancía y otros bienes decidió que esa causal no cumple con lo previsto en el artículo 64 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2003.

Adicionalmente, la funcionaria actuante determinó que las mercancías destruidas están sujetas al impuesto al valor agregado conforme al artículo 14 del Reglamento de Impuesto sobre la Renta.

El gerente Regional de Tributos Internos de la Región Central del SENIAT determinó que el origen de la destrucción es imputable al propio contribuyente y sus distribuidores, específicamente por la devolución que hacen éstos últimos por el maltrato del empaque, roturas en el traslado y productos envejecidos, todo ello producto de una inadecuada manipulación, deficiencias en la rotación de inventarios que permitieron el vencimiento de los productos y por consiguiente no califica dentro del supuesto tipificado en el numeral sexto del artículo 27 de la ley de Impuesto sobre la renta en concordancia con el parágrafo cuarto del artículo 64 de su Reglamento.

Inconstitucionalidad del parágrafo cuarto del artículo 64 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta y de la providencia N° 391 del 11 de mayo de 2005

En relación con la inconstitucionalidad del parágrafo cuarto del artículo 64 del reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta y de la providencia N° 391 del 11 de mayo de 2005 considera desacertada la afirmación de la contribuyente porque sin bien es cierto que en el artículo 23 de la providencia N° 391 se indica la forma que habrá de determinarse el valor de la mercancía a destruir, no es menos cierto que solo se trata de una trascripción casi textual de las reglas contenidas para efectos de la determinación de los costos de bienes prevista expresamente en la Ley de Impuesto sobre la Renta en el parágrafo primero del articulo 23.

De conformidad con el parágrafo décimo octavo del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, el reglamento establecerá los controles necesarios para asegurar que las deducciones autorizadas en este artículo sean efectivamente justificadas y respondan a gastos realizados y a tal efecto el artículo 64 del Reglamento de la ley establece que el retiro por destrucción debe ser previamente autorizado por la administración tributaria y debe la administración tributaria dictar las condiciones y requisitos y procedimientos a fin e instrumentar el retiro por destrucción de mercancía como costo o deducción previsto en la ley y su reglamento.

La administración tributaria desarrolla sus competencias propias del Poder Nacional, no solo a través del reglamento sino también de la providencia N° 391, con base en los artículos 156 numeral 13 y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en cuanto a la creación, organización, recaudación, administración y control del impuesto sobre la renta entre otros tributos. La providencia N° 391 desarrolla la administración y control de los tributos para asegurar que las deducciones autorizadas en el artículo 27 parágrafo décimo octavo de la Ley de Impuesto sobre la Renta sean efectivamente justificadas y respondan a gastos realizados. No es posible afirmar que exista invasión a la reserva legal, habida cuenta que lo consagrado en la providencia de marras son las condiciones del trámite para la procedencia o no de las destrucciones de mercancías.

La ley que crea el SENIAT consagra en su artículo 1 la definición del órgano de ejecución de la administración tributaria y en su artículo 4 se define que corresponde al SENIAT la aplicación de la legislación aduanera y tributaria nacional así como el ejercicio, gestión y desarrollo de las competencias relativas a la ejecución integrada de las políticas fijadas por el ejecutivo nacional.

Violación del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela por la no aplicación del debido proceso.

Los actos impugnados contienen una decisión administrativa de naturaleza autorizatoria y en modo alguno se trata de actos mediante los cuales la administración concluye con un mandato de una diferencia de impuesto a pagar. No se determinan tributos sino que no se autoriza la deducción solicitada por la contribuyente.

Improcedencia del gravamen del IVA a la mercancía destruida.

La administración tributaria aduce que la mención al pago del IVA sobre la mercancía destruida se hace en un acto de mero trámite como lo es el acta de destrucción de mercancía y otros bienes, en la cual se deja constancia de lo apreciado por el funcionario fiscal, no es en la resolución, acto administrativo definitivo, acto recurrido, en el cual no existe mandato sobre el pago del IVA. La contribuyente incluye en el escrito recursorio argumentos que no forman parte del acto administrativo definitivo contenido en la decisión, por lo cual rechaza la pretensión de la recurrente.

IV

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

En virtud del contenido del acto administrativo impugnado, así como del examen de las objeciones formuladas en su contra por la representación judicial de la contribuyente General Mills de Venezuela, C. A. el tribunal observa que en el caso concreto la controversia planteada se circunscribe principalmente a verificar si el rechazo a la admisibilidad como deducción de la mercancía destruida por la contribuyente está o no ajustada a derecho.

Desaplicación por inconstitucional de los artículos 64 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la renta y 1° y 3° de la providencia N° 391

Los representantes judiciales de la recurrente solicitan al tribunal la desaplicación del parágrafo cuarto del artículo 64 de del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta y de la Providencia N° 391 del 11 de mayo de 2005, publicada en la Gaceta oficial N° 38.254 ordinaria del 19 de agosto de 2005, puesto que atenta contra el principio de la legalidad tributaria consagrado en el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de

Venezuela y el artículo 3 del Código Orgánico Tributario.

El artículo 64 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta dispone:

Artículo 64. Las pérdidas sufridas en el ejercicio gravable en los bienes destinados a la producción del enriquecimiento gravable, tales como las ocurridas por destrucción, rotura, consunción, desuso y sustracción, serán deducibles cuando no hayan sido compensadas por seguros u otra indemnización y no se hayan imputado al costo de las mercancías vendidas o de los servicios prestados.

Parágrafo Primero. No podrán deducirse ni imputarse al costo, a los fines de la determinación del enriquecimiento gravable, las pérdidas sufridas en los bienes destinados a la producción de enriquecimientos exentos o exonerados.

Parágrafo Segundo. Los activos fijos ya destinados por el contribuyente a la producción de enriquecimientos exentos o exonerados, en la oportunidad en que se destinen a la producción de enriquecimientos gravables, se incorporarán con su costo original, menos la depreciación o amortización acumulada hasta la fecha.

Parágrafo Tercero. Cuando la compensación o indemnización a que se refiere este artículo, no sea percibida en el ejercicio en que ocurrió la pérdida, ésta podrá ser deducida, pero la indemnización correspondiente deberá ser declarada como ingreso en el ejercicio tributario en que se reciba.

También deberá declararse como ingreso a los fines de su gravamen, el exceso que resulte al restar del monto obtenido por concepto de indemnización, la pérdida realmente sufrida en los bienes destinados a la producción del enriquecimiento, habida consideración de la depreciación o amortización acumulada.

Parágrafo Cuarto. El retiro por destrucción de mercancías, y de otros bienes utilizados por el contribuyente en el objeto o giro de su negocio, deberá ser previamente autorizado por la Administración Tributaria, quien mediante providencia dictará las condiciones, requisitos y procedimientos a fin de instrumentar el retiro por destrucción de mercancía, como costo o deducción previsto en la Ley y este Reglamento.

Excepcionalmente, y sólo por razones de salubridad pública debidamente demostrada, el contribuyente podrá proceder a destruir el inventario en presencia de un funcionario que de fe pública, previa notificación a la Administración Tributaria. A tal efecto, se emitirá un acta donde conste la cantidad de mercancía destruida, así como su valor monetario.

(Subrayado por el juez).

Los artículos 1 y 3 de la providencia administrativa N° 391 establecen:

Artículo 1. Los sujetos pasivos mencionados en el Artículo 7 de la Ley de Impuesto sobre la Renta deberán cumplir las condiciones, requisitos y procedimientos provistos en esta Providencia, a los fines del reconocimiento como deducción de las pérdidas sufridas con ocasión del retiro por destrucción de mercancías y otros bienes utilizados en el objeto y giro de su negocio.

Artículo 3. Para la determinación del valor de la mercancía a destruir se tomará el costo de adquisición o histórico de las mismas. En los caso de destrucción de bienes distintos a mercancías se tomará en cuenta el costo neto contable, resultado de restar la depreciación al costo de adquisición.

(Subrayado por el juez).

La administración tributaria afirma que desarrolla sus competencias propias del Poder Nacional, no solo a través del reglamento sino también de la providencia N° 391, con base en los artículos 156 numeral 13 y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en cuanto a la creación, organización, recaudación, administración y control del impuesto sobre la renta entre otros tributos. La providencia N° 391 desarrolla la administración y control de los tributos para asegurar que las deducciones autorizadas en el artículo 27 parágrafo décimo octavo de la Ley de Impuesto sobre la Renta sean efectivamente justificadas y respondan a gastos realizados. No es posible afirmar que exista invasión a la reserva legal, habida cuenta que lo consagrado en la providencia de marras son las condiciones del trámite para la procedencia o no de las destrucciones de mercancías.

La ley que crea el SENIAT consagra en su artículo 1 la definición del órgano de ejecución de la administración tributaria y en su artículo 4 se define que corresponde al SENIAT la aplicación de la legislación aduanera y tributaria nacional así como el ejercicio, gestión y desarrollo de las competencias relativas a la ejecución integrada de las políticas fijadas por el ejecutivo nacional.

El artículo 156 numeral 13 de la Constitución establece:

Artículo 156. Es de la competencia del Poder Público Nacional:

(…)

13. La legislación para garantizar la coordinación y armonización de las distintas potestades tributarias, definir principios, parámetros y limitaciones, especialmente para la determinación de los tipos impositivos o alícuotas de los tributos estadales y municipales, así como para crear fondos específicos que aseguren la solidaridad interterritorial.

(…)

A su vez, el artículo 317 constitucional expresa:

Artículo 317. No podrá cobrarse impuestos, tasas, ni contribuciones que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones y rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por las leyes. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio.

No podrán establecerse obligaciones tributarias pagaderas en servicios personales. La evasión fiscal, sin perjuicio de otras sanciones establecidas por la ley, podrá ser castigada penalmente.

En el caso de los funcionarios públicos o funcionarias públicas se establecerá el doble de la pena.

Toda ley tributaria fijará su lapso de entrada en vigencia. En ausencia del mismo se entenderá fijado en sesenta días continuos. Esta disposición no limita las facultades extraordinarias que acuerde el Ejecutivo Nacional en los casos previstos por esta Constitución.

La administración tributaria nacional gozará de autonomía técnica, funcional y financiera de acuerdo con lo aprobado por la Asamblea Nacional y su máxima autoridad será designada por el Presidente o Presidenta de la República, de conformidad con las normas previstas en la ley.

(Subrayado por el juez).

El parágrafo décimo octavo del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta establece:

Artículo 27. Para obtener el enriquecimiento neto global se harán de la renta bruta las deducciones que se expresan a continuación, las cuales, salvo disposición en contrario, deberán corresponder a egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir el enriquecimiento:

(…)

Parágrafo Decimoctavo: El Reglamento de esta Ley establecerá los controles necesarios para asegurar que las deducciones autorizadas en este artículo, sean efectivamente justificadas y respondan a gastos realizados.

A su vez, el artículo 23 eiusdem indica:

Artículo 23. A los efectos del artículo 21 de esta Ley se consideran realizados en el país:

(…)

Parágrafo Primero: El costo de los bienes será el que conste en las facturas emanadas directamente del vendedor, siempre que los precios no sean mayores que los normales en el mercado. Para ser aceptadas como prueba de costo, en las facturas deberá aparecer el número de Registro de Información Fiscal (RIF) del vendedor, salvo cuando se trate de compras realizadas por el contribuyente en el exterior, en cuyo caso, deberá acompañarse de la factura correspondiente. No constituirán prueba de costo, las notas de débito de empresas filiales, cuando no estén amparadas por los documentos originales del vendedor.

(…)

Con fundamento en la normativa transcrita este juzgador interpreta que tanto el artículo 64 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la renta como los artículos 1° y 3° de la providencia N° 391 han sido desarrollados con base en las normas constitucionales y legales, con perfecta concordancia entre las diferentes normas y no encuentra motivo alguno para desaplicarlos como solicitan los apoderados judiciales de la contribuyente. Así se decide.

Con base en la resolución de la incidencia anterior, es evidente que la contribuyente está obligada a solicitar la aprobación previa para deducir la mercancía a destruir, sin embargo, el juez considera que debe analizar los motivos por los cuales la administración tributaria en la resolución impugnada rechazó la deducción con base a que el origen del procedimiento de destrucción es imputable al propio contribuyente y sus distribuidores, específicamente por la devolución que hacen éstos últimos por el maltrato del empaque, roturas en el traslado y productos envejecidos, todo ello producto de una inadecuada manipulación, deficiencias en la rotación de inventarios que permitieron el vencimiento de los productos y por consiguiente no califica dentro del supuesto tipificado en el numeral sexto del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta en concordancia con el parágrafo cuarto del artículo 64 de su Reglamento.

El numeral sexto del artículo 27 de la ley de Impuesto sobre la Renta expresa:

Artículo 27. Para obtener el enriquecimiento neto global se harán de la renta bruta las deducciones que se expresan a continuación, las cuales, salvo disposición en contrario, deberán corresponder a egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir el enriquecimiento:

(…)

6. Las pérdidas sufridas en los bienes destinados a la producción de la renta y no compensadas por seguros u otras indemnizaciones cuando dichas pérdidas no sean imputables al costo.

(…)

Considera el juez que la discrepancia no está en el costo histórico que efectivamente la contribuyente debe utilizar para valorar la mercancía destruida como claramente lo establece el parágrafo primero del artículo 23 de la Ley de Impuesto sobre la Renta en concordancia con el artículo 3 de la providencia N° 391, valores que el tribunal considera que son los exigidos por la normativa en forma clara y sin lugar a dudas. Así se declara.

Sin embargo, el numeral 6 del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta establece:

Artículo 27. Para obtener el enriquecimiento neto global se harán de la renta bruta las deducciones que se expresan a continuación, las cuales, salvo disposición en contrario, deberán corresponder a egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir el enriquecimiento:

(…)

6. Las pérdidas sufridas en los bienes destinados a la producción de la renta y no compensadas por seguros u otras indemnizaciones cuando dichas pérdidas no sean imputables al costo.

(…)

La contribuyente afirma que la mercancía destruida corresponde a menos del 1% del monto de los inventarios.

No encuentra el juez ninguna disposición en la normativa aplicable a esta causa que permita rechazar la destrucción de los productos por “responsabilidad de la contribuyente o sus distribuidores” o ninguna otra que no sean las contenidas en el artículo 64 de la ley de Impuesto sobre la Renta, diferentes a que no hayan sido compensadas por seguros u otra indemnización y no se hayan imputado al costo de las mercancías vendidas o de los servicios prestados.

Considera el juez oportuno hacer algunas observaciones sobre la responsabilidad por el daño a los productos. Cualquier daño en los productos antes de salir de la fábrica es responsabilidad de alguien lo cual no implica que no esté justificado. Hay mercancía dañada en la producción por culpa de algún problema de la máquina, de un operario, de falta de mantenimiento, errores de diseño, interrupción de fluido eléctrico, mala calidad de la materia prima, etc. etc. y siempre habrá un responsable no obstante que se consideran justificados siempre que se encuentren dentro de un porcentaje lógico. También hay responsabilidad cuando los productos se despachan, por problemas de manejo, de empaque, de accidentes, por vencimiento por demasiado tiempo sin vender o por cualquier otro problema que no viene al caso detallar. Siempre habrá un responsable que no es el SENIAT. ¿Cuales serían entonces los productos que cumplirían el requisito de daños sin responsable?. En todo proceso industrial y comercial se produce un porcentaje de productos dañados o vencidos que es normal y que según criterio del juez es correcta su deducción, cumpliendo con los requisitos de procedimiento que establecen las leyes y que en ningún caso incluye la responsabilidad de nadie, ni siquiera de la contribuyente, para su justificación, por lo cual el juez necesariamente declara que en ausencia de otras causales, los productos dañados objeto de esta causa deben ser objeto de autorización para retiro por destrucción conforme a la solicitud de la contribuyente. Así se decide.

Violación del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela por la no aplicación del debido proceso.

Afirma la recurrente que la administración tributaria tendría que fiscalizar según lo previsto en los artículos 177 al 193 del Código Orgánico Tributario a fin de poder formularle un reparo con ocasión del rechazo de la pérdida ya deducida por ella por el monto del inventario destruido, tal como lo dispone el código al referirse a los procedimientos de determinación de oficio.

No existe ninguna norma en el Código Orgánico Tributario que permita a la administración tributaria rechazar la deducción de la pérdida de inventarios a través de la propia acta que se levanta al momento de dicha destrucción, de conformidad con lo establecido en la providencia N° 391. (Subrayado por el juez).

La administración tributaria afirma que los actos impugnados contienen una decisión administrativa de naturaleza autorizatoria y en modo alguno se trata de actos mediante los cuales la administración concluye con un mandato de una diferencia de impuesto a pagar. No se determinan tributos sino que no se autoriza la deducción solicitada por la contribuyente.

Verifica el juez que el rechazo a la solicitud de destrucción de las mercancías está contenida en la resolución administrativa que fue objeto de impugnación, ya que el acta de destrucción es un acto preparatorio del acto administrativo definitivo contenido en dicha resolución, razón por la cual descarta esta pretensión de la contribuyente. Así se decide.

Señalamiento en el acta de destrucción de mercancía y otros bienes a la Ley de Impuesto al Valor Agregado.

Afirma la recurrente que la pretensión fiscal de señalar en el acta y en la resolución recurrida que la empresa debe pagar el impuesto al valor agregado correspondiente tiene vicio adicional de que el procedimiento administrativo creado en la provincia N° 391 tiene como fundamento el parágrafo cuarto del artículo 64 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta y no puede servir de base para formular una objeción en materia del impuesto al valor agregado., pues tales normas no son aplicables a dicha ley.

La administración tributaria aduce que la mención al pago del IVA sobre la mercancía destruida se hace en un acto de mero trámite como lo es el acta de destrucción de mercancía y otros bienes, en la cual se deja constancia de lo apreciado por el funcionario fiscal, no es en la resolución, acto administrativo definitivo, acto recurrido, en el cual no existe mandato sobre el pago del IVA. La contribuyente incluye en el escrito recursorio argumentos que no forman parte del acto administrativo definitivo contenido en la decisión, por lo cual rechaza la pretensión de la recurrente.

Verifica el juez que efectivamente en las resoluciones administrativas recurridas no existe ninguna mención a la obligación del pago del impuesto al valor agregado por lo cual descarta los argumentos de la contribuyente en este aspecto. Así se declara.

Partiendo sobre la base que la conducta desplegada por la contribuyente no puede ser sancionada en forma irregular en ningún caso, este Tribunal Superior, atendiendo al criterio emanado de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, Caso: INDUSTRIA AZUCARERA S.C. C.A., con ponencia del Magistrado LEVIS IGNACIO ZERPA, aclaró que en virtud de las amplias facultades de control de la legalidad que han sido conferidas a los jueces contencioso-tributarios, pueden éstos confirmar actos administrativos, modificarlos o revocarlos, sin que ello constituya violación del principio dispositivo que rige en el procedimiento civil ordinario, regulado en nuestro ordenamiento positivo por el artículo 12 del Código de Procedimiento Civil; con fundamento a lo expresado y atendiendo al hecho que la labor del juez contencioso tributario está orientada fundamentalmente por el principio inquisitivo, el cual le faculta, entre otras circunstancias, a corregir irregularidades que no hayan sido alegadas por las partes, con base en el principio del control de la legalidad y del orden público y visto que existen en el expedientes suficientes elementos para soportar la justificación del retiro de los inventarios cumpliendo con los requisitos establecidos en la normativa suficientemente explanada en esta decisión, el juez declara, a pesar de la falta de aprobación previa en que incurrió la contribuyente, aunque ejerció un recurso contencioso tributario de nulidad sobre una resolución que hay elementos suficientes para autorizar el retiro por destrucción, anula la resolución recurrida y ordena al SENIAT emitir nueva resolución en los términos de la presente decisión y previo cumplimiento de los procedimientos de autorización establecidos al respecto. Así se declara.

Sobre algunos comentarios de la representante judicial de la República sobre la actuación de los jueces.

Se ha hecho costumbre en algunos representantes judiciales del SENIAT en la parte final de sus escritos de informes (folio 11 de la tercera pieza) incluir una coletilla en la cual tratan de alertar al juez en lo que debe decidir o no y como debe actuar con base en las pretensiones de los contribuyentes, recordándole los artículos 12 y 243 del Código de Procedimiento Civil, sin referirse concretamente a ninguna actuación del juez que colida con tales artículos. Es una especie de advertencia de tipo general.

El artículo 326 del Código Orgánico Tributario dispone que el Código de Procedimiento Civil es supletorio en materia tributaria en aquellos aspectos no regulados por las leyes tributarias.

Le recuerda el juez a los representantes judiciales de la República, partiendo sobre la base que la conducta desplegada por la contribuyente no puede ser sancionada en forma irregular en ningún caso, que este Tribunal Superior, atendiendo al criterio emanado de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, ya referido supra, Caso: INDUSTRIA AZUCARERA S.C. C.A., con ponencia del Magistrado LEVIS IGNACIO ZERPA, aclaró que en virtud de las amplias facultades de control de la legalidad que han sido conferidas a los jueces contencioso-tributarios, pueden éstos confirmar actos administrativos, modificarlos o revocarlos, sin que ello constituya violación del principio dispositivo que rige en el procedimiento civil ordinario, regulado en nuestro ordenamiento positivo por el artículo 12 del Código de Procedimiento Civil; con fundamento a lo expresado y atendiendo al hecho que la labor del juez contencioso tributario está orientada fundamentalmente por el principio inquisitivo, el cual le faculta, entre otras circunstancias, a corregir irregularidades que no hayan sido alegadas por las partes, con base en el principio del control de la legalidad y del orden público por lo cual este tribunal descarta los comentarios de la representante de la República, pues simplemente esta funcionaria se está adelantando a hechos o manifestaciones que no han ocurrido y a lo que pueda decidir el tribunal, y en todo caso ella puede argüir los argumentos que crea necesarios para defender sus pretensiones que posteriormente serán conocidos en apelación o revisión en por los tribunales de alzada . Así se declara.

V

DECISIÓN

Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por los ciudadanos J.R.B.R., D.S.R. y R.L.d.S., en su carácter de apoderados judiciales de GENERAL MILLS DE VENEZUELA, C.A, contra los actos administrativos contenidos en las resoluciones administrativas números SNAT/INTI/GRTI/RCNT/STIC/OC/2009/0021, 0022, 0023, 0024, 0026, 0027, 0028, 0029 y 0030 todas del 01 de octubre de 2009 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DFD/STIC/2009/031, 032, 033, 034, 035, 036, 037 y 038 todas del 05 de octubre de 2009; el 16 de marzo de 2010 el ciudadano J.R.B.R. interpuso recurso contencioso tributario ante este tribunal contra el acto administrativo contenido en la resolución administrativa número SNAT/INTI/GRTI/RCNT/STIC/OC/2009/0025 del 1 de octubre de 2009; el 19 de mayo de 2010 los ciudadanos J.R.B.R., D.S.R. y R.L.d.S. interpusieron recurso contencioso tributario ante este tribunal contra el acto administrativo contenido en la resolución administrativa número SNAT/INTI/GRTI/RCNT/STIC/OC/2009/040 del 20 de noviembre de 2009; el 11 de agosto de 2010 los ciudadanos J.R.B.R., D.S.R. y R.L.d.S. interpusieron recurso contencioso tributario ante este tribunal contra los actos administrativos contenidos en las resoluciones administrativas números SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DFD/STIC/OC/2010/009 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/ /STIC/OC/2010/02 del 18 de mayo de 2010 y del 22 de marzo de 2010 respectivamente; el 24 de septiembre de 2010, los ciudadanos J.R.B.R., D.S.R. y R.L.d.S. interpusieron recurso contencioso tributario ante este tribunal contra los actos administrativos contenidos en las resoluciones administrativas números SNAT/INTI/GRTI/RCNT/OC/2010/08 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/STIC/OC/2010/008 del 17 de mayo de 2010 y del 18 de mayo de 2010 respectivamente y, el 24 de septiembre de 2010 los ciudadanos J.R.B.R., D.S.R. y R.L.d.S. interpusieron recurso contencioso tributario ante este tribunal contra el acto administrativo contenido en la resolución administrativa número SNAT/INTI/GRTI/RCNT/STIC/OC/2010/10 del 04 de junio de 2010, todas emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), recursos posteriormente acumulados con las causas identificadas con los números 2353, 2423, 2506, 2514 y 2515 al presente expediente numero 2386, resoluciones todas en las cuales la administración tributaria resolvió no autorizar a la contribuyente el retiro por destrucción de las mercancías allí indicadas por la cantidad total de bolívares fuertes tres millones cuatrocientos noventa y nueve mil novecientos sesenta y cuatro con sesenta y cinco céntimos (BsF. 3.499.964,65).

2) IMPROCEDENTE la solicitud de desaplicación del parágrafo cuarto del artículo 64 de del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta y de la Providencia N° 391 del 11 den mayo de 2005, publicada en la Gaceta oficial N° 38.254 ordinaria del 19 de agosto de 2005.

3) CONFIRMA el procedimiento utilizado por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) y que no hubo violación al debido proceso.

4) IMPROCEDENTE la causal de “imputable al propio contribuyente y sus distribuidores” utilizada por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) para rechazar el retiro por destrucción de los inventarios de GENERAL MILLS DE VENEZUELA, C.A.

5) ORDENA al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) dictar nueva resolución de conformidad con los términos de la presente decisión previo cumplimiento del procedimiento legalmente establecido.

Notifíquese de la presente decisión a la Procuradora General de la República con copia certificada una vez que la parte provea lo conducente. Asimismo notifíquese al Contralor General de la República, al Gerente Regional del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente GENERAL MILLS DE VENEZUELA, C.A. Líbrense las correspondientes notificaciones. Cúmplase lo ordenado.

Dado, firmado y sellado en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los veintidós (22) días del mes de febrero de dos mil doce (2012). Año 201° de la Independencia y 152° de la Federación.

El Juez Titular,

Abg. J.A.Y.G..

La Secretaria Titular,

Abg. M.S.M.

En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.

La Secretaria Titular,

Abg. M.S.M.

Exp. Nº 2386

JAYG/dt/ycv