Decisión nº 102-2007 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 12 de Junio de 2007

Fecha de Resolución12 de Junio de 2007
EmisorJuzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario
PonenteRaul Marquez Barroso
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

ASUNTO: AP41-U-2004-000515 Sentencia N° 102/2007

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 12 de Junio de 2007

197º y 148º

En fecha 29 de mayo del año 2002, la ciudadana S.G., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 2.397.908, abogada en ejercicio, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 13.529, actuando en su carácter de representante del ciudadano CEN RI XIM, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 14.323.314, quien es Administrador de la sociedad mercantil IMPORTADORA CASA JUVENTUD, C.A., inscrita por ante el Registro Mercantil II de la Circunscripción Judicial del Estado Guárico, en fecha 24 de abril de 1998, bajo el número 28, Tomo 4-A, interpuso ante la Unidad de Tributos Internos de Valle de la Pascua, Región Los Llanos, del antes Ministerio de Finanzas, Recurso Jerárquico y subsidiariamente Recurso Contencioso Tributario, contra la Resolución (Imposición de Multa por Incumplimiento de Deberes Formales. Procedimiento Parágrafo 1° del Artículo 149 Código Orgánico Tributario) MF-SENIAT-DFIF-S4FI-1677-158, de fecha 14 de enero de 2002, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos, mediante la cual se impone a la recurrente una multa por la cantidad de SETECIENTOS VEINTICINCO MIL BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 725.000,00), de conformidad con los artículos 71 y 106 del Código Orgánico Tributario vigente para el momento, así como con el Artículo 37 del Código Penal.

En fecha 20 de diciembre del año 2004, se recibió en la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios del Área Metropolitana de Caracas, Oficio GJT-DRAJ-2004-10297, emanado de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) Región Capital, mediante el cual se remite el Recurso Contencioso Tributario subsidiario al Recurso Jerárquico.

En fecha 20 de diciembre del año 2004, la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios del Área Metropolitana de Caracas, remite a este Juzgado el Recurso Contencioso Tributario subsidiario al Recurso Jerárquico.

En fecha 21 de diciembre del año 2004, se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario subsidiario al Recurso Jerárquico, ordenándose las notificaciones de Ley.

En fecha 15 de julio del año 2005, cumplidos los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario y se tramita conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario.

Ninguna de las partes presentó pruebas.

En fecha 11 de abril del año 2007, únicamente la representante de la República Bolivariana de Venezuela abogada S.L., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 11.735.326 e inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 76.346, presentó su escrito de informes.

Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede a ello previa exposición de las consideraciones siguientes:

I

ALEGATOS

La recurrente expresa en su escrito, que en fecha 10 de agosto de 2001, se le efectuó fiscalización según P.A. MF-SENIAT-DFIF-S4F1-1677, de fecha 01 de agosto de 2001, para verificar el cumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto sobre la Renta, su Reglamento y otros.

Que mediante Acta de Requerimiento MF-SENIAT-DFIF-S4F1-1677-01, de fecha 10 de agosto de 2001, se le solicitaron, en el numeral 11 de dicha Acta: “Libros de Contabilidad, Diario, Mayor e Inventario, Mayor Analítico en caso de poseerlo”. No obstante, según la recurrente, en el Acta de Recepción MF-SENIAT-DFIF-S4F1-1677-02, en el mismo numeral 11, en la parte intermedia, señala: “Tiene el Inventario de Mercancías Discriminado en el Libro de Inventarios y Balances”; ese renglón expresa “NO CUMPLE”, y por lo tanto, es ese el motivo de la sanción impuesta.

La recurrente explica, que al analizar el contenido del Artículo 91 de la Ley de Impuesto sobre la Renta; Artículo 138, Parágrafo Segundo, de su Reglamento; de los artículos 23, 126, numeral 1, literal “a”, y numeral 3, del Código Orgánico Tributario de 1994, se observa que en ninguna parte se indica la discriminación del Inventario de Mercancías en el Libro de Inventarios y Balances, y por lo tanto, alega que no ha infringido ninguno de estos artículos.

Que además, a juicio de la recurrente, sí cumple con el Artículo 91 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y con el Artículo 138 de su Reglamento, ya que la contabilidad se encuentra según los principios de contabilidad de aceptación general en Venezuela, con sus respectivos soportes, y que específicamente en relación con el Inventario de Mercancías, lleva un Libro Auxiliar para discriminar el Inventario de Mercancías, de conformidad con el Artículo 32 del Código de Comercio, el cual no fue requerido por el funcionario fiscal en ningún momento de su actuación; que asimismo, el hecho de llevar un Libro Auxiliar del Inventario de Mercancías, en opinión de la recurrente, no afecta el tributo que se debe pagar al Fisco Nacional.

En este sentido, la recurrente fundamenta su pretensión en una sentencia del Tribunal Segundo de Impuesto sobre la Renta, de fecha 09 de octubre de 1968, según la cual, es ilegal calificar el hecho de no llevar el Libro de Inventario como un incumplimiento de deberes formales, ya que no existe tal incumplimiento.

Que por todos los alegatos y pruebas aportadas, la recurrente solicita la anulación de la Resolución MF-SENIAT-DFIF-S4F1-1677-158, de fecha 14 de enero de 2002, y su respectiva Planilla de Liquidación número 021001525000388, por la cantidad de SETECIENTOS VEINTICINCO MIL BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 725.000,00), por cuanto, en su criterio, la misma es improcedente porque se fundamenta en supuestos que nunca ocurrieron y, por lo tanto, carecen de legalidad.

Por otra parte, la representante de la República Bolivariana de Venezuela, antes identificada, en su escrito de informes expresa, en cuanto a los alegatos esgrimidos por la recurrente, lo siguiente:

Que en relación a la defensa de la recurrente mediante la cual afirma no haber infringido las normas indicadas en el acto recurrido, la representación fiscal observa que dicho alegato se subsume dentro del errado vicio de falso supuesto de hecho y de derecho. Al respecto, la representación fiscal cita lo señalado por la jurisprudencia en cuanto al falso supuesto y transcribe extractos de diversas sentencias de nuestro M.T. en Sala Político Administrativa, de fechas 25 de abril de 1991, 22 de octubre de 1992 y 04 de febrero de 1993.

Continúa señalando, que en el caso de autos la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió la Resolución objeto de impugnación como consecuencia de la investigación fiscal practicada a la recurrente, al constatar que el Libro de Contabilidad (Inventario) no cumplía con los requisitos legales y reglamentarios para el ejercicio fiscal coincidente con el año civil 2000, en virtud de que el mismo no llevaba discriminado el inventario.

Que del examen de los artículos 103, 112 y 126 del Código Orgánico Tributario de 1994 y del Artículo 91 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para el ejercicio investigado, la representación fiscal observa la obligatoriedad por parte del contribuyente de cumplir con los deberes formales de llevar los Libros de Comercio en forma debida y ordenada, y que asimismo, el Artículo 138 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para el ejercicio investigado, establecía el deber de levantar inventario al comienzo del negocio y al cierre de cada ejercicio.

Que por su parte el Artículo 35 del Código de Comercio, determina que dicho inventario deberá ser realizado de forma tal que los bienes sean descritos de manera estimatoria, es decir, valorados uno por uno. Que además, dicha norma contiene los requisitos de forma y de fondo que deben contener los libros contables, ya que la intención del legislador es el control y confiabilidad de los registros de las operaciones mercantiles.

Que cabe destacar, que no llevar el libro de inventario en forma debida y ordenada así como no describir de manera estimatoria todos los bienes del contribuyente, tal y como lo establece el Artículo 35 del Código de Comercio, configura un incumplimiento de los deberes formales, por cuanto dicho atraso acarrea la dilación del proceso de control, comprobación y fiscalización que lleva la Administración Tributaria.

Que de tal suerte, que los contribuyentes o responsables se encuentran en la obligación de cumplir con los deberes formales y las obligaciones tributarias nacidas de la Ley y, por ende, soportar las consecuencias derivadas del no cumplimiento de tales deberes y obligaciones, en otras palabras, toda infracción de la Ley Tributaria, es imputable al contribuyente en su calidad de sujeto pasivo de la relación jurídico tributaria; en consecuencia, la sanción por el incumplimiento de dicho deber se encuentra establecida en el Artículo 106 del Código Orgánico Tributario.

Que de conformidad con todo lo anteriormente expuesto, la representación fiscal aprecia indubitablemente que los alegatos esgrimidos por la recurrente adolecen de sustento alguno, toda vez que ha quedado demostrada la obligación que tenía la recurrente de llevar el Libro de Inventario en forma discriminada y presentarlo al momento de ser requerido, es decir, al momento en que fue practicada la actuación fiscal.

Que por otra parte, la recurrente aduce que el Libro Auxiliar no fue requerido por el funcionario fiscal, por lo que considera que el acto administrativo recurrido carece de fundamentos y de legalidad, ya que, a su entender, no fueron infringidas las normas ahí señaladas; al respecto, la representación fiscal destaca que el Libro Auxiliar no reviste carácter de Libro Principal a los efectos de su requerimiento, por cuanto, si bien la normativa aplicable permite a los contribuyentes el uso de cuantos libros auxiliares consideren necesarios a los efectos de llevar con mayor claridad la contabilidad, a juicio de la representación fiscal, esto no debe interpretarse como la posibilidad de vulnerar las formalidades que deben reunir los libros principales, como los son el libro diario, de contabilidad, mayor e inventario, mayor analítico, de ingresos y egresos, adicional y demás registros del ajuste por inflación, y en el caso concreto, llevar en forma discriminada el Libro de Inventario.

Que en este sentido, la representación fiscal alega que tal alegato de la recurrente resulta incierto, por cuanto el Acta de Requerimiento MF-SENIAT-DFIF-S4F1-1677-01, de fecha 10 de agosto de 2001, es clara al mencionar textualmente: “…Libros de Contabilidad, Diario, Mayor e Inventario…”

Que en este orden de ideas, según la representación fiscal, mal puede pretender la recurrente confundir al Tribunal de la causa presentando pruebas que por su naturaleza resultan impertinentes por cuanto no alteran el hecho constatado, como lo fue el no llevar en forma debida el Libro Inventario al momento de su requerimiento, ya que el utilizar un Libro Auxiliar, no lo dispensa del incumplimiento verificado y traer pruebas ante la instancia contenciosa tributaria, en su opinión, constituye una trasgresión al principio de la facilidad de la prueba al presentar información nueva que no estaba presente al momento de ser practicada la fiscalización.

Que por lo tanto, la presentación de copias de un Libro Auxiliar no puede ser capaz de desvirtuar los hechos constatados mediante la actuación fiscal practicada, ya que la normativa tributaria es clara al señalar que la información requerida por la Administración Tributaria debe ser presentada en forma oportuna, tal y como lo indica el Artículo 145 del Código Orgánico Tributario.

En sustento de lo señalado, la representación fiscal transcribe un fragmento del texto del Libro “La Defensa del Contribuyente frente a la Administración Tributaria”, del abogado L.F.P., del cual la representación fiscal aprecia que en ocasiones la prueba de un dato de hecho puede resultar fácil para una de las partes y difícil para la otra, y ello tiene trascendencia, en uno u otro sentido, para las reglas que reparten la carga de la prueba, siendo que en el caso de autos, es la recurrente quien presenta información nueva a la verificada por la actuación fiscal.

Que siendo que el propósito de la recurrente, al aducir que lleva un Libro Auxiliar con el Inventario discriminado y presentar copias del mismo, no fue otro que enervar el contenido de los actos administrativos que dieron lugar a los reparos formulados a su nombre y que son objeto de este recurso, lo cual, a juicio de la representación fiscal, no ha conseguido, ya que lo constatado resulta a todas luces opuesto a lo aducido, por cuanto no logró dar sustento a sus dichos y afirmaciones, por lo que la representación fiscal solicita se declaren sin lugar los alegatos expuestos por la recurrente en virtud de todo lo expuesto.

Que en consecuencia, la representación fiscal alega que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos, al sancionar a la recurrente, no incurrió en el vicio de falso supuesto, ya que se basó en hechos ciertos al momento de emitir el acto impugnado; asimismo, la representación fiscal alega que la base legal sí se corresponde con los hechos verificados, en virtud de que la Gerencia Regional emitió la Resolución recurrida como consecuencia de la investigación fiscal practicada a la recurrente, en la cual se constató que el Libro Inventario no cumplía con los requisitos legales y reglamentarios para el ejercicio fiscal coincidente con el año civil 2000, en virtud que el mismo no tenía discriminado el inventario; razón por la cual, en opinión de la representación fiscal, los alegatos esgrimidos por la recurrente quedan desestimados y así solicita sea declarado.

Que por todo lo expuesto, la representación fiscal solicita se declare sin lugar el Recurso Contencioso Tributario interpuesto, y en consecuencia, se ratifique la firmeza de los actos administrativos recurridos emitidos por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

II

MOTIVA

Planteada la presente controversia en los términos expuestos por las partes, este Tribunal observa que en el presente caso, el thema decidendum se contrae a dilucidar, previo análisis, la procedencia o improcedencia de la solicitud de nulidad de la Resolución MF-SENIAT-DFIF-S4F1-1677-158, de fecha 14 de enero de 2002, y de su respectiva Planilla de Liquidación número 021001525000388, mediante la cual se impone a la recurrente la sanción de multa por la cantidad de SETECIENTOS VEINTICINCO MIL BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 725.000,00), de conformidad con los artículos 71 y 106 del Código Orgánico Tributario vigente rationae temporis.

Este Tribunal observa con relación al caso sub iudicie, que se evidencia de la Resolución impugnada que la recurrente es sancionada en virtud de que:

…El Libro de Contabilidad (Inventario) no cumple con los requisitos legales y reglamentarios según Acta de Recepción N° MF-SENIAT-DFIF-S4F1-1677-02 de fecha 13/08/2001, infringiendo lo dispuesto en los artículos 91 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, 138 de su Reglamento, 23, 126 numeral 1 letra a) y numeral 3 del Código Orgánico Tributario…

Al respecto, la recurrente sostiene en su defensa lo que a continuación se transcribe:

…Se debe aclarar que sí se cumple con el Artículo 91 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, y el 138 de su Reglamento, ya que la contabilidad, está según los principios de contabilidad de aceptación general en Venezuela, con sus respectivos soportes, y específicamente en relación con el inventario de mercancías tengo un libro auxiliar para discriminar el inventario de mercancías…

(Subrayado y resaltado de este Tribunal Superior).

Así delimitada la litis, este juzgador considera oportuno analizar el contenido de los artículos 32, 33 y 35 del Código de Comercio, los cuales son del tenor siguiente:

Artículo 32: Todo comerciante debe llevar en idioma castellano su contabilidad, la cual comprenderá obligatoriamente, el libro Diario, el libro Mayor y el de Inventarios.

Podrá llevar, además, todos los libros auxiliares que estimare conveniente para el mayor orden y claridad de sus operaciones.

Artículo 33: El libro Diario y el de Inventarios no pueden ponerse en uso sin que hayan sido previamente presentados al Tribunal o Registrador Mercantil, en los lugares donde los haya, o al Juez ordinario de mayor categoría en la localidad donde no existan aquellos funcionarios, a fin de poner en el primer folio de cada libro nota de los que éste tuviere, fechada y firmada por el Juez y su Secretario o por el Registrador Mercantil. Se estampará en todas las demás hojas el Sello de la oficina.

Artículo 35: Todo comerciante al comenzar su giro y al fin de cada año hará en el libro de Inventarios una descripción estimatoria de todos sus bienes, tanto muebles como inmuebles y de todos sus créditos, activos y pasivos, vinculados o no a su comercio.

El inventario debe cerrarse con el balance y la cuenta de ganancias y pérdidas; ésta debe demostrar con evidencia y verdad los beneficios obtenidos y las pérdidas sufridas. Se harán mención expresa de las fianzas otorgadas, así como de cualesquiera otras obligaciones contraídas bajo condición suspensiva con anotación de la respectiva contrapartida.

Los inventarios serán firmados por todos los interesados en el establecimiento de comercio que se hallen presentes en su formación.

(Subrayado de este Tribunal Superior.)

Visto lo anterior, se hace relevante examinar y por lo tanto distinguir las acepciones de Libro de Inventarios y de Inventario de Mercancías, ya que dichos conceptos, según ha observado este Tribunal de los autos del expediente, han sido confundidos por la recurrente en el caso bajo estudio.

En este orden de ideas, se infiere de los artículos anteriormente trascritos que el Libro de Inventarios constituye uno de los libros obligatorios que forma parte de la contabilidad que debe llevar toda sociedad mercantil, el cual contendrá la descripción estimatoria de todos los bienes y créditos vinculados o no a dicho comercio. A diferencia del Inventario de Mercancías, el cual simplemente refleja una relación del valor de las mercancías propiedad de la sociedad mercantil, adquiridas o producidas con la intención de venderlas, el Libro de Inventarios debe cerrarse con un balance de ganancias y pérdidas, que demostrará los beneficios obtenidos y las pérdidas sufridas. Asimismo, dicho Libro de Inventarios debe ser presentado previamente ante un Registrador Mercantil, con el fin de que se coloque en el primer folio de cada libro nota de los que tuviere, así como la fecha y firma del Registrador; además se deberá estampar en todas las demás hojas del libro, el sello de la oficina o Registro.

Por otra parte, el Código Orgánico Tributario de 1994 aplicable en razón del tiempo, establece como incumplimiento de deberes formales, el no cumplir con la obligación de llevar los libros y registros contables. Así, el Artículo 106 eiusdem, reza:

Artículo 106: El contribuyente que omitiere llevar los libros y registros especiales exigidos por la ley y los reglamentos o no los conserve por el plazo previsto en la ley, referentes a las actividades u operaciones que se vinculan a la tributación, será penado con multa de cincuenta unidades tributarias a doscientas unidades tributarias (50 U.T. a 200 U.T.).

En la misma pena, disminuida en la mitad, incurrirá el que no lleve los libros y registros especiales conforme a las formalidades establecidas en las leyes o en los reglamentos.

En caso de impuestos al consumo la reiteración de la presente infracción acarreará, además, la clausura del establecimiento por un término de quince (15) a treinta (30) días continuos.

Ahora bien, se evidencia del Acta de Recepción MF-SENIAT-DFIF-F-S4F1-1677-02, de fecha 13 de agosto de 2001, que la recurrente, al momento en que se hizo la investigación fiscal, no tenía el Inventario de Mercancías discriminado en el Libro de Inventarios y Balances, lo que acarrea un incumplimiento de los requisitos legales y reglamentarios, ya que no poseía el Libro conforme a los principios de contabilidad generalmente aceptados y cuya obligación fiscal está plasmada en la Ley de Impuesto sobre la Renta, su Reglamento y el Código Orgánico Tributario aplicable en razón del tiempo.

Lo anterior se puede precisar, cuando en la documentación remitida por la Administración Tributaria correspondiente a copias certificadas del expediente administrativo, se observa claramente que al momento en que se le requirió la información a la recurrente, no presentó la discriminación del inventario en la forma como lo presenta en el Recurso Contencioso Tributario subsidiario al Recurso Jerárquico, lo cual hace presumir a este juzgador, que luego de que es sancionada procede a realizar el Inventario en forma discriminada, pero no en un Libro Principal, como se llevaría correctamente un Libro de Inventarios y Balances, sino que en un Libro Auxiliar.

Igualmente, quien aquí sentencia observa, que se certeza de los fotostatos presentados que los mismos carecen de ciertas formalidades, y que de ellos no se desprende ningún indicio de que se hayan creado con anterioridad a la investigación. Así, cuando el Código de Comercio exige a los comerciantes llevar determinados libros conforme a los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados, está remitiendo a una norma de ciencia dedicada a unificar tales asientos, los cuales deben reunir requisitos mínimos indispensables conforme a tales reglas.

De esta manera, no se aprecia en los fotostatos presentados, la fecha en que se procedió a la apertura del libro, ni se puede apreciar que éstos hayan sido presentados al Registrador Mercantil o al Juez de Comercio para que diera fe pública de su existencia y que como mínimo, se estampara el sello de la autoridad mercantil.

En este sentido, las pruebas aportadas por la recurrente carecen de fidelidad, en primer lugar, por cuanto se duda de su existencia previa a la investigación y, en segundo lugar, porque no cumple con los principios de contabilidad generalmente aceptados ni cumple con las formalidades legales ante el Registrador Mercantil o su equivalente, por lo tanto, la conducta de la recurrente se subsume en el tipo de la infracción aplicada, lo cual genera forzosamente la aplicación de la sanción impuesta por la Administración Tributaria. Así se declara.

III

DECISIÓN

En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario interpuesto subsidiariamente al Recurso Jerárquico, por la sociedad mercantil IMPORTADORA CASA JUVENTUD, C.A., contra la Resolución (Imposición de Multa por Incumplimiento de Deberes Formales. Procedimiento Parágrafo 1° del Artículo 149 Código Orgánico Tributario) MF-SENIAT-DFIF-S4FI-1677-158, de fecha 14 de enero de 2002, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos, mediante la cual se impone a la recurrente una multa por la cantidad de SETECIENTOS VEINTICINCO MIL BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 725.000,00), de conformidad con los artículos 71 y 106 del Código Orgánico Tributario vigente para el momento, así como con el Artículo 37 del Código Penal.

En consecuencia se ratifica la sanción impugnada.

De conformidad con lo dispuesto en el Artículo 327 del Código Orgánico Tributario, se condena en costas a la recurrente en un monto equivalente al diez por ciento (10%) de la cuantía del Recurso, en virtud de haber sido totalmente vencida en esta instancia.

Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuradora y Contralor General de la República, de conformidad con el Artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los doce (12) días del mes de junio del año dos mil siete (2007). Años 197° y 148° de la Independencia y Federación respectivamente.

El Juez,

R.G.M.B.. El Secretario,

F.I.P..

ASUNTO: AP41-U-2004-000515

RGMB/nvos

En horas de despacho del día de hoy, doce (12) de junio de dos mil siete (2007), siendo las nueve y cincuenta y cuatro minutos de la mañana (09:54 a.m.), bajo el número 102/2007, se publicó la presente sentencia.

El Secretario,

F.I.P..

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