Decisión nº 0153 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 8 de Agosto de 2005

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO

CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION CENTRAL

Exp. N° 0261

SENTENCIA DEFINITIVA N° 0153

Valencia, 08 de agosto de 2005

195º y 146º

El 12 de noviembre de 2004, se recibió por ante este tribunal al recurso contencioso tributario interpuesto por el ciudadano C.M.G.F., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número V-9.484.511, actuando en su carácter de Administrador-Presidente de INVERSIONES TWENTY ONE, C.A. (BINGO MAJESTIC), empresa domiciliada en Valencia e inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Estado Carabobo el 08 de junio de 2000, bajo el No. 54, tomo 26-A, asistido en este acto por la abogada G.M., cédula de identidad N° V-7.247.024 e inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 102.594, admitido por este tribunal el 16 de marzo de 2005, contra el acto administrativo contenido en la Resolución N° AL-R-0040/2004 del 28 de septiembre de 2004 dictada por el ciudadano P.L.S. Nicolàs, Director de Hacienda de la ALCALDIA DEL MUNICIPIO V.d.E.C., por concepto de tributos, intereses y multas, por un monto de bolívares seis mil setecientos noventa y nueve millones, cuarenta y tres mil ciento uno sin céntimos (Bs. 6.799.043.101,00), correspondientes al período impositivo comprendido entre el 16 de mayo y el 31 de diciembre de 2003, dividido en Bs. 2.143.368.952,95 de impuestos, Bs. 368.936.242,15 de intereses moratorios y Bs. 4.286.737.905,90 de multas.

I

SECUENCIA CRONOLOGICA DE LOS HECHOS

El presente recurso tiene identidad de objeto, titulo y sujetos con otro recurso contencioso tributario previo, interpuesto y decidido en este tribunal, identificado con el número de expediente 0019; el juez considera conveniente por la relación entre ambos, dividir los antecedentes en dos secciones, una sección correspondiente al expediente N° 0019, nomenclatura de este tribunal, ya decidido en sentencia definitiva del 14 de junio de 2004, apelado por Inversiones Twenty One, C.A. (BINGO MAJESTIC) ante la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia y declarada por la Sala, el 07 de diciembre de 2004, el decaimiento del objeto del recurso así como del recurso contencioso tributario y homologado el desistimiento ejercido por el Alcalde, puesto que la Alcaldía del Municipio Valencia consignó en dicho M.T. las resoluciones en las cuales anulaba los actos impugnados, a pesar de haber resultado vencedora en primera instancia y otra sección con el presente recurso contencioso identificado con el N° 0261, nomenclatura de este tribunal.

Expediente N° 0019

En esta causa, la Alcaldía del Municipio Valencia demandó por tributos, multas e intereses para el periodo mayo a diciembre de 2003 a Inversiones Twenty One, C.A., con base en el Reglamento Parcial N° 2 (publicado el 17 de marzo de 2003) de la Ordenanza sobre el Impuesto a los Juegos y Apuestas Lícitas publicada en la Gaceta Municipal Extraordinaria N° 174 del 15 de diciembre de 2000, relativo a las Máquinas Traganíqueles, exigiendo un impuesto de Bs. 16.000 por máquina y por día. Adicionalmente demandó el pago de 10% sobre la apuesta en la jugada de bingo. Es de advertir que la Ordenanza sobre el Impuesto a los Juegos y Apuestas Lícitas publicada en la Gaceta Municipal Extraordinaria N° 174 del 15 de diciembre de 2000 no hace referencia específica a las máquinas traganíqueles y sólo se refiere en su artículo 6 a los siguientes conceptos:

Artículo 6. Se establece un impuesto del diez por ciento (10%) sobre los juegos y apuestas lícitas que se pacten en la circunscripción del Municipio Valencia.

Cuando las apuesta lícitas se originen en sistemas de juegos establecidos nacionalmente por algún instituto oficial, el impuesto será del cinco por ciento (5%) sobre el valor de lo jugado o lo apostado en la circunscripción del Municipio Valencia.

Este tribunal dictó sentencia a favor de la Alcaldía del Municipio Valencia y decretó que debía cobrar Bs. 16.000,00 por día y por máquina con base en el Reglamento N° 2. La sentencia fue apelada por Inversiones Twenty One, C.A., ante la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, sin embargo la Alcaldía de Valencia, mediante diligencia en dicha Sala, consignó resoluciones que anulaban las que originaron el recurso, a pesar de haber vencido totalmente en primera instancia.

La secuencia de antecedentes en este proceso fue la siguiente:

El 19 de septiembre de 2003, el Alcalde del Municipio V.d.E.C. dicto la Resolución número 913/03, contra Inversiones Twenty One, C.A., confirmando la Resolución N° ALR-005/2003 del 17 de junio de 2003, contentiva de reparo fiscal por Bs. 2.176.000,00, correspondientes a 136 puestos de máquinas traganíqueles y de acreditación, para el período del 16 al 31 de mayo de 2003, más multa por Bs. 162.400,00 de acuerdo con el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con lo establecido en el numeral 1 del artículo 109 eiusdem, e intereses moratorios por Bs. 1.498,00.

El 19 de septiembre de 2003, el Alcalde del Municipio V.d.E.C. dictó la Resolución número 914/03, contra Inversiones Twenty One, C.A., confirmando la Resolución N° ALR-006/2003 del 17 de junio de 2003, contentiva de reparo fiscal por multa de Bs. 990.000,00, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 103 del Código Orgánico Tributario, por haber declarado de manera incompleta el impuesto causado desde el 01 al 11 de junio de 2003.

El 19 de septiembre de 2003, el Alcalde del Municipio V.d.E.C. dictó la Resolución número 915/03, contra Inversiones Twenty One, C.A., confirmando la Resolución N° ALR-007/2003 del 19 de junio de 2003, contentiva de reparo fiscal por Bs. 4.864.000,00, correspondientes a 304 puestos de máquinas traganíqueles y de acreditación, para el período del 01 al 11 de junio de 2003, más multa por Bs. 460.000,00 de acuerdo con el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con lo establecido en el numeral 1 del artículo 109 eiusdem, e intereses moratorios por Bs. 5.323,00.

El 19 de septiembre de 2003, el Alcalde del Municipio V.d.E.C. dictó la Resolución número 916/03, contra Inversiones Twenty One, C.A., confirmando la Resolución N° ALR-008/2003 del 19 de junio de 2003, contentiva de reparo fiscal por multa de Bs. 990.000,00, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 103 del Código Orgánico Tributario, por haber declarado de manera incompleta el impuesto causado desde el 01 al 11 de junio de 2003.

El 15 de octubre de 2003, la contribuyente interpuso recurso contencioso tributario contra las resoluciones números 913/03, 914/03, 915/03, 916/03, Al/R-016/2003 y AL/R-017/2003 dictadas por el Alcalde del Municipio V.d.E.C..

El 28 de abril de 2004, el ciudadano F.C.S., Alcalde del Municipio V.d.E.C., dictó las resoluciones números 1117/04, 1118/04, 1119/04 y 1120/04, mediante las cuales resuelve reconocer, de conformidad con lo establecido en el artículo 239 del Código Orgánico Tributario, la nulidad absoluta de las resoluciones 913/03, 914/03, 915/03 y 916/03, todas de fecha 19 de septiembre de 2003 y reponer la causa al estado de sustanciación conforme a las normas adjetivas contenidas en la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal. Estas resoluciones no fueron consignadas en el expediente que cursaba en el tribunal.

El 14 de junio de 2004, el tribunal, en decisión definitiva, declaró sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente contra las resoluciones números 913/03, 914/03, 915/03, 916/03, Al/R-016/2003 y AL/R-017/2003 dictadas por el Alcalde del Municipio Valencia.

El 21 de junio de 2004, la contribuyente ejerció ante la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia la correspondiente apelación contra la sentencia que declaró sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente relativo a las resoluciones números 913/03, 914/03, 915/03, 916/03, Al/R-016/2003 y AL/R-017/2003 dictadas por el Alcalde del Municipio Valencia.

El 20 de octubre de 2004, la Alcaldía del Municipio Valencia consignó ante la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, copia de las resoluciones números Al-R-012/2004 y AL-R-013/2004, ambas del 28 de abril de 2004, en las cuales reconoció la nulidad de las resoluciones números AL-R-016/2003 y AL-R-017/2003. Asimismo consignó las resoluciones números 1117/04, 1118/04, 1119/04 y 1120/04, todas del 28 de abril de 2004, en las cuales reconoció la nulidad de las resoluciones números 913/03, 914/03, 915/03, 916/03, Al/R-005/2003, AL/R-006/2003, AL/R-007/2003 y AL/R-008/2003.

El 08 de diciembre de 2004, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia N° 02590 declaró el decaimiento del objeto del recurso así como del recurso contencioso tributario y homologado el desistimiento ejercido por el Alcalde del Municipio Valencia en la causa en la cual había vencido en primera instancia. Estas nuevas resoluciones números 1117/04, 1118/04, 1119/04 y 1120/04 derogan implícitamente el Reglamento Parcial N° 2 de la ordenanza supra identificada, dejando vigente supuestamente una sola alícuota de 10% del monto de la apuesta sobre juegos, sin indicar específicamente a las máquinas traganíqueles y de acreditación.

Expediente N° 0261

Este recurso lo interpuso Inversiones Twenty One, C.A. A causa de la pretensión de la Alcaldía del Municipio Valencia de imputarle impuestos, multas e intereses para el periodo mayo a diciembre de 2003, con base en la Ordenanza sobre el Impuesto a los Juegos y Apuestas Lícitas publicada en la Gaceta Municipal Extraordinaria N° 174 del 15 de diciembre de 2000, relativo a las Máquinas Traganíqueles, exigiendo un impuesto de 10% sobre la apuesta en la jugada de bingo y 10% sobre la jugada en las máquinas traganíqueles.

Los antecedentes en esta causa son los siguientes:

El 30 de septiembre de 2003, el ciudadano P.L.S.N., Fiscal Especial del Servicio de Inspección y fiscalización de los Juegos y Apuestas Licitas adscrito a la Dirección de Hacienda del la Alcaldía del Municipio V.d.E.C., emite le resolución N° AL/R-018/2003, en la cual determina multa por Bs. 1.940.000,00 de conformidad con lo establecido en el artículo 102 del Código Orgánico Tributario.

El 06 de noviembre de 2003, el ciudadano P.L.S.N., Fiscal Especial del Servicio de Inspección y Fiscalización de los Juegos y Apuestas Licitas adscrito a la Dirección de Hacienda del la Alcaldía del Municipio V.d.E.C., emite le resolución N° AL/R-019/2003, en la cual determina reparo fiscal por Bs. 155.664.000,00 por concepto apuesta lícitas correspondiente al período del 26 de agosto al 22 de septiembre de 2003, multa por Bs. 34.354.689,24 de conformidad con lo establecido en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, más multa prevista en el artículo 103 eiusdem por Bs. 485.000,00 intereses moratorios por Bs. 1.599.783,00.

El 06 de noviembre de 2003, el ciudadano P.L.S.N., Fiscal Especial del Servicio de Inspección y Fiscalización de los Juegos y Apuestas Licitas adscrito a la Dirección de Hacienda del la Alcaldía del Municipio V.d.E.C., emite le resolución N° AL/R-020/2003, en la cual determina reparo fiscal por Bs. 13.155.005,00 por concepto de partidas de bingo correspondiente al período del 27 de agosto al 22 de septiembre de 2003, más multa por Bs. 2.853.985,00 de conformidad con lo establecido en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, más intereses moratorios por Bs. 132.901,00.

El 06 de noviembre de 2003, el ciudadano P.L.S.N., Fiscal Especial del Servicio de Inspección y Fiscalización de los Juegos y Apuestas Licitas adscrito a la Dirección de Hacienda del la Alcaldía del Municipio V.d.E.C., emite le resolución N° AL/R-021/2003, en la cual determina multa por Bs. 194.000,00 de conformidad con lo establecido en el artículo 105 del Código Orgánico Tributario.

El 12 de diciembre de 2003, el ciudadano P.L.S.N., Fiscal Especial del Servicio de Inspección y fiscalización de los Juegos y Apuestas Licitas adscrito a la Dirección de Hacienda del la Alcaldía del Municipio V.d.E.C., emite le resolución N° AL/R-022/2003, en la cual determina reparo fiscal por Bs. 130.017.573,80 por concepto de máquinas traganíqueles y de acreditación correspondiente al período del 23 de septiembre al 13 de octubre de 2003, multa por Bs. 22.589.768,55 de conformidad con lo establecido en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, más intereses moratorios por Bs. 1.245.897,91.

El 12 de diciembre de 2003, el ciudadano P.L.S.N., Fiscal Especial del Servicio de Inspección y Fiscalización de los Juegos y Apuestas Licitas adscrito a la Dirección de Hacienda del la Alcaldía del Municipio V.d.E.C., emite le resolución N° AL/R-023/2003, en la cual determina reparo fiscal por Bs. 9.699.235,00 por concepto de partidas de bingo correspondiente al período del 23 de septiembre al 13 de octubre de 2003, multa por Bs. 1.966.563,00 de conformidad con lo establecido en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, más multa prevista en el artículo 103 eiusdem por Bs. 485.000,00, más intereses moratorios por Bs. 91.577,00.

El 06 de noviembre de 2003, el ciudadano P.L.S.N., Fiscal Especial del Servicio de Inspección y Fiscalización de los Juegos y Apuestas Licitas adscrito a la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio V.d.E.C., emite la resolución N° AL/R-024/2003, en la cual determina multa por Bs. 582.000,00 de conformidad con lo establecido en el artículo 105 del Código Orgánico Tributario.

El 14 de enero de 2004 Inversiones Twenty One, C.A., interpuso ante el Alcalde del Municipio V.d.E.C., recurso jerárquico contra las resoluciones N° AL/R-022/2003 y N° AL/R-023/2003 ambas del 12 de diciembre de 2003.

El 16 de enero de 2004, el ciudadano P.L.S.N., Fiscal Especial del Servicio de Inspección y Fiscalización de los Juegos y Apuestas Licitas adscrito a la Dirección de Hacienda del la Alcaldía del Municipio V.d.E.C., emite le resolución N° AL/R-001/2004, en la cual impone multa por Bs. 2.910.000,00 de conformidad con lo establecido en el artículo 102 del Código Orgánico Tributario.

El 16 de enero de 2004, el ciudadano P.L.S.N., Fiscal Especial del Servicio de Inspección y Fiscalización de los Juegos y Apuestas Licitas adscrito a la Dirección de Hacienda del la Alcaldía del Municipio V.d.E.C., emite le resolución N° AL/NR-001/2004, en la cual determina reparo fiscal por Bs. 160.575.377,74 por concepto de impuestos a las máquinas traganíqueles y de acreditación correspondiente al período del 14 de octubre al 30 de noviembre de 2003, multa por Bs. 33.881.725,44 de conformidad con lo establecido en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, más multa prevista en el artículo 103 eiusdem por Bs. 485.000,00, más intereses moratorios por Bs. 1.366.433,53.

El 16 de enero de 2004, el ciudadano P.L.S.N., Fiscal Especial del Servicio de Inspección y Fiscalización de los Juegos y Apuestas Licitas adscrito a la Dirección de Hacienda del la Alcaldía del Municipio V.d.E.C., emite la resolución N° AL/R-002/2004, en la cual determina reparo fiscal por Bs. 12.800.655,00 por concepto de impuestos a las partidas de bingo correspondiente al período del 14 de octubre al 09 de noviembre de 2003, multa por Bs. 2.509.784,00 de conformidad con lo establecido en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, multa prevista en el artículo 103 eiusdem por Bs. 485.000,00, más intereses moratorios por Bs. 101.145,00.

El 05 de febrero de 2004 Inversiones Twenty One, C. A., interpuso ante el Alcalde del Municipio V.d.E.C., recurso jerárquico contra las resoluciones N° AL/R-001/2004 y N° AL/R-002/2004.

El 26 de abril de 2004, el ciudadano P.L.S.N., Fiscal Especial del Servicio de Inspección y Fiscalización de los Juegos y Apuestas Licitas adscrito a la Dirección de Hacienda del la Alcaldía del Municipio V.d.E.C., emite las resoluciones N° AL/R-011/2004, N° AL/R-012/2004, N° AL/R-013/2004, N° AL/R-014/2004, N° AL/R-015/2004, N° AL/R-016/2004 N° AL/R-017/2004, N° AL/R-018/2004, N° AL/R-019/2004, N° AL/R-020/2004 y N° AL/R-021/2004, mediante las cuales resuelve reconocer, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 239 del Código Orgánico Tributario, la nulidad absoluta de las resoluciones N° AL/R-002-2004 (contra la cual la contribuyente ejerció recurso jerárquico ante el Alcalde) del 16 de enero de 2004, N° AL/R-016-2003 del 16 septiembre de 2003, N° AL/R-017-2003 del 16 de septiembre de 2003, N° AL/R-019-2003 del 06 de noviembre de 2003, N° AL/R-020-2003 del 06 de noviembre de 2003, N° AL/R-022-2003 del 12 de diciembre de 2003 y N° AL/R-023-2003 (contra la cual la contribuyente ejerció recurso jerárquico ante el Alcalde) del 12 de diciembre de 2003, y reponer la causa al estado de sustanciación conforme a las normas adjetivas contenidas en la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal. Con estas resoluciones el ciudadano P.L.S.N., Fiscal Especial del Servicio de Inspección y Fiscalización de los Juegos y Apuestas Licitas adscrito a la Dirección de Hacienda del la Alcaldía del Municipio V.d.E.C. anula las resoluciones que fueron objeto de recurso jerárquico ante el Alcalde del Municipio Valencia el 14 de enero de 2004.

El 05 de mayo de 2004, el ciudadano P.L.S.N., Fiscal Especial del Servicio de Inspección y Fiscalización de los Juegos y Apuestas Licitas adscrito a la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio V.d.E.C., emitió las resoluciones N° AL/R-032/2004, N° AL/R-033/2004, N° AL/R-022/2004, N° AL/R-023/2004, N° AL/R-024/2004, N° AL/R-025/2004 N° AL/R-026/2004, N° AL/R-027/2004, N° AL/R-028/2004, N° AL/R-029/2004, N° AL/R-030/2004 y N° AL/R-031/2004, en las cuales resuelve acumular todos los expedientes administrativos en ellas contenidos, al expediente N° AL-EA-001/03. Con estas resoluciones el ciudadano P.L.S.N., Fiscal Especial del Servicio de Inspección y Fiscalización de los Juegos y Apuestas Licitas adscrito a la Dirección de Hacienda del la Alcaldía del Municipio V.d.E.C. anula las resoluciones que fueron objeto de recurso jerárquico ante el Alcalde del Municipio Valencia el 05 de febrero de 2004.

El 24 de mayo de 2004, el ciudadano P.L.S.N., Fiscal Especial del Servicio de Inspección y Fiscalización de los Juegos y Apuestas Licitas adscrito a la Dirección de Hacienda del la Alcaldía del Municipio V.d.E.C. dictó la Resolución N° AL-R-034/2004, que cursa inserta en el expediente en el folio dieciséis (16) de la pieza cuarta.

El 28 de mayo de 2004 ciudadano P.L.S.N., Fiscal Especial del Servicio de Inspección y Fiscalización de los Juegos y Apuestas Licitas adscrito a la Dirección de Hacienda del la Alcaldía del Municipio V.d.E.C. dictó la Resolución Nº RL/2004-05-092.

El 06 de junio de 2004, la administración tributaria municipal notificó a la contribuyente las resoluciones supra identificadas y la acumulación al nuevo expediente N° AL-EA-001/03.

El 18 de junio de 2004, el ciudadano P.L.S.N., Fiscal Especial del Servicio de Inspección y Fiscalización de los Juegos y Apuestas Licitas adscrito a la Dirección de Hacienda del la Alcaldía del Municipio V.d.E.C. dictó la Resolución N° AL-AF-003/2004, la cual corre inserta en el folio ciento sesenta y cinco (165) de la tercera pieza.

El 14 de junio de 2004, la administración tributaria municipal emitió la Resolución N° AL-R-035/2004, en la cual solicita una explicación pormenorizada de la forma como cada máquina traganíquel y de acreditación, registra las jugadas que en ella se realizan.

El 17 de junio de 2004, la contribuyente consignó ante la administración tributaria la información requerida.

El 1° de julio de 2004, la contribuyente interpuso ante el Director de Hacienda Pública Municipal recurso de reconsideración, solicitando se declare la nulidad absoluta de la Resolución N° RL/2004-05-092 del 28 de mayo de 2004.

El 15 de julio de 2004, el Alcalde del Municipio Valencia en las resoluciones N° 1226/04 y N° 1229/04 designa al ciudadano P.L.S.N., Director de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Valencia

El 28 de septiembre de 2004, el ciudadano P.L.S.N., ahora Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio V.d.E.C., emitió la Resolución N° AL-R-0040/2004, objeto principal de esta causa, en la cual formula reparo fiscal por concepto de impuestos no liquidados en el ramo de juegos y apuestas lícitas por un monto de Bs. 2.143.368.952,95 más intereses moratorios por Bs. 368.936.242,15, multa por Bs. 4.286.737.905,90, para un total de Bs. 6.799.043.101,00, para el periodo de imposición desde mayo a diciembre de 2003, ambos inclusive, en el cual el había actuado como Fiscal Especial en prácticamente todas las actuaciones de la administración tributaria municipal, dictando decisiones sobre actas de reparo y resoluciones que el mismo había dictado, incluyendo los recursos de reconsideración y jerárquicos ante el Director de Hacienda y el Alcalde del Municipio Valencia.

El 01 de octubre de 2004, la contribuyente fue notificada de la Resolución Nº AL-R-0040/2004 emitida por el director de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Valencia

El 12 de noviembre de 2004, la contribuyente interpuso recurso contencioso tributario conjuntamente con solicitud de suspensión de los efectos del acto administrativo impugnado contra la Resolución N° AL-R-0040/2004 del 28 de septiembre de 2004.

El 15 de noviembre de 2004, se le dió entrada al respectivo expediente librándose las correspondientes notificaciones.

El 11 de febrero de 2005, el tribunal declaró con lugar la suspensión de efectos solicitada por la contribuyente bajo sentencia interlocutoria Nº 0266.

El 16 de marzo de 2005, el tribunal admitió el recurso contencioso tributario bajo sentencia interlocutoria Nº 0288.

El 05 de abril de 2004, se venció el lapso de promoción de pruebas dejándose constancia que las partes no hicieron uso de su derecho, y se dió inició el termino de 15 días para la presentación de los respectivos informes.

El 11 de abril de 2005, la contribuyente interpone escrito solicitando la reposición de la causa al estado en que se notifique al Sindico Procurador Municipal de Valencia.

El 12 de abril de 2005, la Alcaldía del Municipio Valencia consigna ante este tribunal copia certificada del expediente administrativo.

El 21 de abril de 2005, el tribunal declara mediante auto improcedente la solicitud de la reposición de la causa solicitada por la contribuyente.

El 28 de abril de 2005, las partes consignaron escrito de informes, en esa misma fecha se da inicio al lapso para las observaciones a los informes

El 03 de mayo de 2005, el contribuyente presenta diligencia solicitando copias certificadas de todos los actos administrativos emitidos por la alcaldía de valencia.

El 04 de mayo de 2005, este tribunal acuerda expedir las copias certificadas solicitadas por la contribuyente.

El 11 de mayo de 2005, Alcaldía del Municipio Valencia consigna ante este tribunal escrito de observaciones. Igualmente mediante auto de esta misma fecha, el tribunal dejó constancia del vencimiento de las observaciones sin que la otra parte hiciera uso de su derecho y declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.

II

ALEGATOS DE LA CONTRIBUYENTE

La Alcaldía del Municipio Valencia pretende cobrar a Inversiones Twenty One, C.A. (Bingo Majestic) un impuesto del diez por ciento (10%) en el juego de bingo y diez por ciento (10%) en las máquinas traganíqueles y de acreditación, utilizando como base imponible el total apostado por el jugador en ambos casos, para el periodo fiscal comprendido entre el mes mayo y el mes de diciembre de 2003 ambos inclusive.

La ordenanza utilizada por la administración tributaria municipal para imponer tal criterio es la Ordenanza sobre el Impuesto a los Juegos y Apuestas Lícitas, publicada en la Gaceta Municipal N° 174 Extraordinario el 15 de diciembre de 2000, la cual entró en vigencia el 15 de febrero de 2001.

La contribuyente rechaza tal pretensión y pretende que el porcentaje de impuesto se calcule sobre la base imponible neta de los porcentajes de devolución en premios a los apostadores, tal cual lo exigen los artículos 32 numeral 4 y 38 de la Ley para el Control de Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles, es decir deduciendo un mínimo de 70% para la jugada de bingo y un mínimo de 80% en la jugadas de las máquinas traganíqueles, y utilizando como porcentaje el 5% para ambos juegos y así lo afirma en la página cincuenta y uno (51) del escrito del recurso, que riela inserta en el folio cincuenta y uno (51) de la primera pieza: “…En criterio de ésta defensa, ésta es la forma que acertadamente debe calcularse el impuesto, pues tal como señalamos anteriormente, la relación jurídica que se origina en la actividad del juego y de la apuesta, se desarrolla entre el apostar y la máquina, lo que indefectiblemente genera ingresos tanto para uno como para el otro...”.

Afirma la contribuyente que ni la Ordenanza sobre el Impuesto a los Juegos y Apuestas Lícitas, publicada en la Gaceta Municipal N° 174 Extraordinario el 15 de diciembre de 2000 ni su Reglamento Parcial N° 1 publicado el 09 de mayo de 2001 establecen la base imponible a aplicar a ambos juegos como lo exige el artículo 3 del Código Orgánico Tributario:

Artículo 3. Solo a las leyes corresponde regular con sujeción a las normas generales de éste Código las siguientes materias:

1. Crear, modificar y suprimir tributos, definir el hecho imponible; fijar la alícuota del tributo, la base de su cálculo e indicar los sujetos pasivos del mismo. (Subrayado por la contribuyente).

…(omissis)…

La ordenanza in comento y su Reglamento N° 1 no señalan los tipos impositivos que conforman los juegos y apuestas ni mucho menos la determinación de la base imponible.

Por otra parte, afirma la contribuyente en la página 56 del recurso, que corre inserta en el folio cincuenta y seis (56) de la primera pieza que: “…De otra parte, y contrariamente a lo establecido por la Administración Tributaria Municipal, ésta debió calcular el Impuesto a los Juegos y apuestas Lícitas sobre Máquinas Traganíqueles y de Acreditación cobrando la cantidad de Dieciséis Mil Bolívares (Bs. 116.000,00) por puesto de máquina y por día, tal como taxativamente lo tiene establecido el artículo 2 del reglamento Parcial N° 2 de la Ordenanza sobre el Impuesto a los Juegos y Apuestas Lícitas sobre Máquinas Traganíqueles y de Acreditación, siendo que la Resolución N° AL-R-040/2004, que en este acto impugnamos, se desprende que la Alcaldía del Municipio Valencia, del Estado Carabobo, calculó el Impuesto por Máquinas Traganíqueles y de Acreditación, sobre la base del 10% monto total de lo apostado…”.

Fundamenta la contribuyente su rechazo a las pretensiones de la administración tributaria municipal con base en los siguientes argumentos:

Inconstitucionalidad de la Ordenanza sobre el Impuesto a los Juegos y Apuestas Lícitas promulgada el 15 de diciembre de 2000 en la Gaceta Municipal N° 174 Extraordinario

La administración tributaria municipal, según la contribuyente, pretende determinar tributos con base en la Ordenanza sobre el Impuesto a los Juegos y Apuestas Lícitas, promulgada por la Cámara Municipal de Valencia el 15 de diciembre de 2000, publicada en la Gaceta Municipal N° 174 Extraordinario, según lo dispone el artículo 25 de la propia ordenanza.

Aduce la representante de la contribuyente que el Concejo Municipal del Municipio V.d.E.C. invadió la esfera de competencias del Poder Legislativo Nacional, contenida en el artículo 156, ordinal 32 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y el aparte único del ordinal 1° del artículo 113 de la Ley Orgánica del Régimen Municipal.

Insiste en que la ordenanza excede el gravamen máximo permitido por el artículo 113 citado que determina un máximo de 5%, pretendiendo sin embargo cobrar la administración el 10%. Rechaza tal pretensión por tratarse de un juego controlado por un organismo nacional como son la Comisión Nacional de Casinos, Bingos y Máquinas Traganíqueles y la Inspectoría Nacional de Casinos, Bingos y Máquinas Traganíqueles y por tal motivo fuera de la competencia del Poder Municipal.

Inhibición del fiscal actuante en el procedimiento y nulidad de sus actuaciones

El ciudadano Alcalde del Municipio V.d.E.C. delegó en el ciudadano P.L.S.N., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° V-3.809.873, según Resolución N° 740/03 del 08 de abril de 2003, como Fiscal Especial, con todas las atribuciones de inspección y fiscalización, inclusive las del propio alcalde.

El ciudadano P.L.S.N. se designó a si mismo como funcionario fiscal para el caso de marras, el mismo emitió las actas fiscales, el mismo dictó las resoluciones administrativas relativa al caso y el mismo dictó la Resolución Administrativa N° Al-R-040/2004 del 28 de septiembre de 2004, donde se decide el escrito de descargos que el 14 de julio de 2004 interpuso la contribuyente, es decir, este ciudadano actuó como fiscal especial adscrito a la Dirección de Hacienda de la Alcaldía y como Director de Hacienda, violando flagrantemente los artículos 36, numeral 3 y 88 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con el artículo 33, numeral 10, literales “c” y “d” de la vigente Ley del Estatuto de la Función Pública.

Tampoco podía el prenombrado funcionario dictar, en su condición de Director de Hacienda, la Resolución N° Al-R-040/2004 por cuanto esa decisión decidía el escrito de descargos contra el acta fiscal N° Al-AF-003-/2004 del 18 de junio de 2004, por cuanto esta fue dictada por el mismo funcionario actuando como fiscal especial.

Ilegalidad en la aplicación de las ordenanzas y los reglamentos en la determinación de la base imponible

Afirma la recurrente que según el numeral 4 de la Ley para el Control de los Casino, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles, el reglamento interno de juegos debe indicar que el porcentaje de retornabilidad que estas máquinas tienen programado, no podrá ser menor del ochenta por ciento (80%) del ingreso obtenido por cada máquina. La misma administración tributaria en la Resolución N° AL-R-040/2004 admitió que para el cálculo del impuesto a las máquinas traganíqueles y de acreditación, la base imponible será calculada sobre el monto total de lo jugado menos el porcentaje de retornabilidad de los jugadores. En tal sentido existen cuatro cantidades claramente diferenciadas a saber: 1) El monto total de lo jugado; 2) El monto de retornabilidad, que no puede ser menor al 80% del monto total jugado, 3) El monto que le queda a la máquina después del retorno a los jugadores, es decir el 20% de lo jugado, y 4) El monto de la base imponible que será el 20% sobre el monto de lo jugado.

Afirma la representante judicial de la contribuyente que la propia ley establece una clara diferencia entre la compañía propietaria de la máquina y el jugador o apostador. Respecto a la máquina el sujeto pasivo es la empresa propietaria, por los ingresos que ésta genera, es decir el 20%, en tanto que el apostador es sujeto pasivo por la cantidad de dinero que recibe por concepto de premios. Así lo reconoce la administración en la resolución recurrida cuando afirma que: “…ésta Administración evidenció cuáles fueron los ingresos declarados por la contribuyente por concepto de jugadas de máquinas traganíqueles y de acreditación, siendo que dicho ingreso está constituido por el saldo resultante de deducir la cantidad que por concepto de retornabilidad pagaron como premio las máquinas a los apostadores, para lo cual, tal y cómo se explicó anteriormente, ese porcentaje de retornabilidad (léase el 80% de lo ingresado por juego a cada máquina) lo constituye el límite establecido en el numeral 4 del artículo 32 de la Ley de Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles y de Acreditación…”. (Resaltado por la recurrente). En criterio de la recurrente ésta es la forma como acertadamente debe calcularse el impuesto. El propietario de la máquina recibe ingresos por el 20 %, el cual es su base imponible y al apostador recibe el 80%, que constituye su base imponible. La base imponible del propietario de la máquina no puede ser el 100% de lo apostado.

La administración tributaria tiene una errada interpretación de la Ordenanza sobre el Impuesto a los Juegos y Apuestas Lícitas, publicada en la Gaceta Municipal Extraordinaria N° 174 del 15 de diciembre de 2000, la cual en su artículo 6 expresa:

Artículo 6. Se establece un impuesto del diez por ciento (10%) sobre los juegos y apuestas lícitas que se pacten en la circunscripción del Municipio Valencia….

El Reglamento Parcial N° 1 de la Ordenanza sobre el Impuesto a los Juegos y Apuestas Lícitas publicada en la Gaceta Municipal Extraordinaria N° 174 del 15 de diciembre de 2000, sobre los deberes de los agentes de retención o de percepción, publicada en la Gaceta Municipal Extraordinaria N° 195 del 09 de mayo de 2001 establece:

Artículo 2. El monto del impuesto a los juegos y apuestas lícitas se determinará aplicando a la base imponible (monto de lo jugado o apostado) un diez por ciento (10%) sobre los juegos y apuestas lícitas que se pacten en circunscripción del Municipio Valencia…” (Resaltado por la recurrente).

A su vez, insiste la recurrente, el Reglamento Parcial N° 2 de la Ordenanza sobre el Impuesto a los Juegos y Apuestas Lícitas sobre Máquinas Traganíqueles y de Acreditación, publicada en a Gaceta Extraordinaria N° 344 del 17 de marzo de 2003 expresa:

Artículo 2. En el caso de las apuestas en las máquinas traganíqueles y de acreditación, los agentes de retención y/o percepción del impuesto, pagará al Fisco Municipal la cantidfad de diecisesis mil bolívares (Bs. 16.000,00), por puesto de máquina por día, los cuales serán enterados diariamente en las arcas del Municipio V.d.E.C.. Esa cantidad podrá ser revisada y modificada anualmente por el Alcalde y ajustada al índice de Precios al Consumidor (IPC) que determine el Banco Central de Venezuela (BCV) para el Municipio Valencia…”. (Resaltado por la recurrente).

La recurrente observa que la administración tributaria municipal primero, y de manera general, establece la figura de juegos y apuestas lícitas, sin señalar en forma específica cuales son, y crea para tal fin una alícuota de 10%. Sin embargo, el artículo 3 del Código Orgánico Tributario expresa:

Artículo 3. Solo a las leyes corresponde regular con sujeción a las normas generales de este Código las siguientes materias:

1. Crear, modificar o suprimir tributos, definir el hecho imponible; fijasr la alícuota del tributo, la bvase de su cálculo e indicar los sujetos pasivos del mismo...” (Resaltado por la recurrente).

Sólo la ley puede crear el tipo impositivo y fijar su alícuota, determinar la base de cálculo y establecer cuando se produce el hecho imponible. Ni la ordenanza ni el reglamento parcial número uno transcritos supra señalan de manera inequívoca, ni los tipos impositivos que conforman los juegos y apuestas lícitas, ni mucho menos la determinación de la base imponible. A tal efecto, continúa la defensa de la contribuyente haciendo referencia al artículo 38 de la Ley para el Control de los Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles:

Artículo 38. Los casinos serán gravados con el impuesto del diez por ciento (10%) de las ganancias brutas que se obtengan. Las Salas de Bingo, estarán gravadas con el impuesto del doce por ciento (12%), calculado dicho impuesto sobre el monto de los ingresos no destinados a la premiación de los jugadores, teniendo en cuenta que la cantidad de dinero dedicada a la premiación no podrá ser menor al setenta por ciento (70%) de los ingresos brutos obtenidos por dicha Sala. Se entenderá por ganancia bruta el saldo resultante de la diferencia de lo jugado a través del cualquier instrumento de pago de curso legal, bien sea por medio de dinero efectivo, tarjetas de crédito, cheques u otros documentos de crédito y el monto pagado como premiación. (Subrayado por la recurrente).

A pesar de las normas transcritas, en lo referente al juego de bingo, la administración tributaria municipal procedió a calcular, erróneamente el impuesto a la contribuyente sobre la base del diez por ciento (10%) del monto total de lo jugado, siendo que la alícuota aplicable era la del cinco por ciento (5%) sobre el monto total de lo apostado, deducido el monto de la retornabilidad de lo jugado, lo cual aritméticamente, establece una base impositiva del 20% sobre el monto total jugado.

Sin embargo, la administración tributaria municipal, opina la recurrente, debió aplicar su propio reglamento parcial número dos (02) que establece la cantidad de dieciséis mil bolívares (Bs. 16.000,00) por máquina y por día y no el 10% del monto total jugado. (Subrayado por el juez).

La representante judicial de la contribuyente también aduce que el artículo 6 de la Ordenanza establece un impuesto del diez por ciento (10%) sobre los juegos y apuestas lícitas que se pacten en la circunscripción del Municipio Valencia. Sin embargo establece también la norma, que cuando las apuestas se originen en sistemas de juegos establecidos nacionalmente por algún instituto oficial, el impuesto será del cinco por ciento (5%) sobre el valor de lo jugado o lo apostado y por otro lado, el artículo 113 de la Ley Orgánica de Régimen Municipal establece que dicho impuesto no excederá al cinco por ciento (5%) del monto de lo apostado, cuando se origine en sistemas de juegos establecidos nacionalmente por algún Instituto Oficial.

Aduce la representante judicial de la contribuyente que su representada debe pagar bolívares dieciséis mil (Bs. 16.000,00) por máquina traganíquel tal cual lo establece el Reglamento Parcial N° 2 de la Ordenanza y el 5% en el juego de bingos tal cual lo estable la Ordenanza sobre el Impuesto a los juegos y Apuestas Lícitas del Municipio V.d.E.C. y no el 10% como pretende la Administración Tributaria Municipal.

Vicio de inmotivación en las multas impuestas

Trae a colación la recurrente que el artículo 49 numeral 6, de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela establece que ninguna persona podrá ser sancionada por actos u omisiones que no fueron previstos como delitos, faltas o infracciones en leyes preexistentes. Sin embargo ni de las actas fiscales ni de la resolución impugnada se desprende sobre qué base legal se fundamentó la administración tributaria para la imposición de las sanciones. Por otra parte, el artículo 101 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal del Municipio V.d.E.C. expresa:

Artículo 101. …Las multas y demás sanciones se impondrán en v.d.R.M. que dicte la autoridad competente, previo levantamiento de acta donde se harán constar específicamente todos los hechos relacionados con la infracción. El acta la deberá firmar, según el caso, el funcionario actuante y el contraventor o jefe encargado del establecimiento u oficina… (Resaltado por la recurrente).

Ninguno de los actos administrativos señalados establece los hechos relacionados que dieron origen a las infracciones ni mucho menos fueron firmados por la contribuyente o sus representantes, especialmente una multa de la magnitud de Bs. 4.286.737.905,90.

Improcedencia de los intereses moratorios

Según la recurrente, la administración tributaria no señaló en la resolución impugnada, la forma como ella determinó los intereses moratorios, el mes correspondiente, los montos objeto del cálculo, los bancos comerciales objeto de la referencia a que se refiere el artículo 66 del Código Orgánico Tributario, sino que simplemente se limitó a señalar la cantidad de Bs. 368.936.242,15. Por otra parte, si la base para la determinación del hecho imponible es incorrecta, los intereses moratorios también lo son.

La contribuyente relaciona las diversas normas legales emitidas por el concejo Municipal de Valencia y los Reglamentos dictados por el Alcalde en relación con el juego de apuestas lícitas y maquinas traganíqueles, que se resumen en los siguientes:

1. Ordenanza sobre el Impuesto a los Juegos y Apuestas Lícitas, promulgada por la Cámara Municipal de Valencia el 15 de diciembre de 2000

2. Reglamento parcial N° 1 de la ordenanza anterior – 9/05/2001

3. Reglamento parcial N° 2 de la misma ordenanza – 17/03/2003

En su escrito de informes, la contribuyente exige que se declare la nulidad absoluta de las resoluciones N° AL/R-009/2003, N° AL/R-010/2003, N° AL/R-011/2003, N° AL/R-012/2003, N° AL/R-013/2003 y N° AL/R-014/2003, todas del 10 de julio de 2003, relativas al mismo título y período comprendido entre mayo y diciembre de 2003.

Por todas las razones de hecho y de derecho expuestas, la contribuyente solicita asimismo la nulidad absoluta de la Resolución N° R-0040/2004 del 28 de septiembre de 2004 y de todos los anexos de la misma.

III

ALEGATOS DE LA ALCALDÍA DE VALENCIA

Afirma el ciudadano el ciudadano P.L.S.N., Director de Hacienda de la Alcaldía del Municipio V.d.E.C., en la Resolución N° AL-R-040/2004 del 28 de septiembre de 2004 que en la auditoria practicada a la contribuyente, se pudo constatar que ese establecimiento declaró el impuesto objeto de revisión, sin tomar en consideración que la alícuota sobre los juegos y apuestas lícitas que se pactan en la jurisdicción del municipio Valencia es del diez por ciento(10%), según lo previsto en el artículo 6 de la Ordenanza sobre el Impuesto a los Juegos y Apuestas Lícitas.

Inconstitucionalidad de la ordenanza sobre el impuesto a los juegos y apuestas lícitas

Afirma el representante judicial de la administración tributaria municipal que los municipios gozan de autonomía financiera y tributaria, y en tal sentido, tienen compentencia para gravar los juegos y apuestas lícitas en su jurisdicción, independiente de la compentencia del Poder Público Nacional podrá legislar en materia de loterías, hipódromos y apuestas en general. Expresa que el municipio Valencia no ha creado nuevos juegos ni ha establecido un estatuto que regule el funcionamiento de la actividad del juego de Bingo, actuación esta que efectivamente está reservada al Poder Público Nacional.

El municipio Valencia, a través de la ordenanza simplemente ha establecido los gravámenes que le corresponden sobre los juegos y apuestas lícitas que se pacten en su jurisdicción, tal como expresamente lo dispone el artículo 113 ordinal 1° de la Ley Orgánica de Régimen Municipal. A tal efecto exponen el criterio de este tribunal en anteriores sentencias en concordancia con el sostenido por el Tribunal Supremo de Justicia en sentencia del 04 de marzo de 2004 sobre el mismo tema:

…la potestad tributaria que corresponde a los Municipios es distinta y autónoma de las potestades reguladoras atribuidas al Poder Nacional o Estadal sobre determinadas materias o actividades...

…De esta manera, aunque al Poder Nacional o estadal corresponda legislar sobre determinada materia, los municipios no se ven impedidos reejercer sus poderes tributarios, constitucionalmente reconocidos. Lo anterior, aplicado al caso de autos, implica que los municipios pueden exigir el pago de los impuestos sobre actividades económicas, aunque la regulación e esa actividad sea competencia del Poder Nacional o de los estados…

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… Debe ser entendido como principio general que las competencias enumeradas en el artículo 156 de la constitución, atribuidas al Poder Nacional, sólo pueden ser consideradas de manera restrictiva, por lo que no puede presumirse poder tributario alguno por el hecho de que el Poder Nacional cuenta con la atribución de regular determinado sector…

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En razón de lo expuesto, considera inválido el argumento esgrimido por la contribuyente respecto a la inconstitucionalidad de la Ordenanzas sobre los Juegos y Apuestas Lícitas. Sostiene la administración tributaria que el juego de bingo no pertenece a un sistema de juego nacional, puesto que este juego y las máquinas traganíqueles sólo se pueden pactar en el propio establecimiento, es decir, no es posible que el jugador pacte la jugada si está dentro del local o establecimiento donde se encuentran las máquinas o se juegue el bingo. A tal efecto, refieren extracto de la sentencia de este tribunal del 14 de junio de 2004 sobre recurso interpuesto por el mismo contribuyente.

…Por otra parte el juego de bingo o las maquinas traganíqueles no considera el juez que son juegos nacionales sino pertenecientes a cada localidad con ubicación cierta en un determinado domicilio del Municipio, inclusive pueden ser maquinas diferentes en cada lugar, sin conexión con ningún procedimiento de apuestas a nivel nacional, como puede ser por ejemplo una lotería nacional que se juegue en el mismo momento en todo el territorio nacional para todos loa habitantes de la República. Así se decide…

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Por los motivos expuestos, fijar en un diez por ciento (10%) la alícuota del impuesto sobre las jugadas de bingo y máquinas traganíqueles y de acreditación, tampoco comporta una violación al ordenamiento jurídico constitucional y municipal, pues la limitante del cinco por ciento (5%) consagrada en el artículo 113 ordinal 1° de la Ley Orgánica de Régimen Municipal, no aplica al presente caso, de acuerdo con la opinión de la administración tributaria municipal.

Ilegalidad en la aplicación de las ordenanzas y los reglamentos en la determinación de la base imponible

La administración tributaria municipal manifiesta que fue obligada a determinar de oficio el porcentaje de retornabilidad pues, aún cuando fue solicitado a la contribuyente información al respecto, ésta se limitó a consignar escrito con unas explicaciones vagas, imprecisas e inaplicables a nuestra legislación, mediante las cuales se hacía imposible determinar de otra manera el referido porcentaje de retornabilidad.

Con relación a este punto, insiste la administración que el porcentaje de retornabilidad del 80% estimado es el límite mínimo permitido por la legislación de bingos y casinos, y es el más beneficioso para el establecimiento, pues cualquier otro superior a éste, arrojaría como resultado mayores ingresos a favor del bingo y en consecuencia, más impuesto a pagar.

La diferencia entre los impuestos pagados se originó en que la contribuyente calculó los impuestos sobre la jugada de bingo con base al 5% y de las máquinas traganíqueles con base al 0.05%, en lugar del 10% establecido en la ordenanza.

Aduce la administración tributaria que los cálculos que le sirvieron de base para determinar los impuestos se hizo sobre base cierta, obtenida de los datos y demás elementos contenidos en las declaraciones presentadas por la contribuyente a las demás administraciones tributarias, impuesto sobre la renta, impuesto al valor agregado, impuesto a los activos empresariales, Inspectoría Nacional de la Comisión Nacional de Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles.

En vista de la falta de reglamento interno de juegos que estableciere las reglas que rigen las actividades de las máquinas traganíqueles, la administración tributaria estimó que los ingresos registrados según libros por estas máquinas fue de Bs. 4.951.194.738,37 que estima es el 20% que le corresponde como porcentaje mínimo a la propietaria de las máquinas, y con una simple proyección estableció que si ese es el 20%, el 100% sería Bs. 24.755.973.691,85 y sobre este monto determinó el 10% de impuesto a pagar de Bs. 2.475.597.369,19, cuando lo realmente pagado fue el 1,62% de dicha suma, para un total de Bs. 402.702.053,24 o el 8,13% si se toma como base imponible Bs. 4.951.194.738,37 correspondiente al 20%, según cálculos de la propia administración tributaria municipal.

Para la jugada de bingo la administración determinó la cantidad de monto apostado en Bs. 1.852.047.520 y a esa cifra le aplicó el 10%, lo cual constituye un supuesto impuesto a pagar de Bs. 185.204.752,00, cuando lo realmente pagado fue el 6.2% para un total de Bs. 114.731.115,00 según cálculos de la propia administración.

El total de tributos según estos cálculos de la administración tributaria municipal suman Bs. 2.660.802.121.19 (2.475.597.369,19 + 185.204.752,00), menos Bs. 517.433.168,24 (402.702.053,24 + 114.731.115,00) pagados por la contribuyente, para un total de tributos omitidos por Bs. 2.143.368.952,95.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Planteada la controversia en los términos descritos, el juez, previo el análisis de las pretensiones de las partes, pasa a analizar sus fundamentos, según la narrativa expuesta, a revisar los argumentos de las partes, a apreciar la valoración de los documentos que cursan en autos y previa las consideraciones que se exponen, dicta sentencia en los siguientes términos:

De la vista de los argumentos y pretensiones de las partes se induce que la controversia se concreta a los siguientes aspectos:

1) Compentencia municipal para determinar tributos con base en sus propias ordenanzas.

2) Inhibición del funcionario fiscal actuante en el procedimiento y nulidad de sus actuaciones.

3) Ilegalidad en la aplicación de las ordenanzas y los reglamentos en la determinación de la base imponible.

4) Vicio de inmotivación en las multas impuestas

5) Improcedencia de los intereses moratorios

Competencia municipal para determinar tributos con base en sus propias ordenanzas

Aduce la representante de la contribuyente, que el Concejo Municipal del Municipio V.d.E.C. invadió la esfera de competencias del Poder Legislativo Nacional, contenida en el artículo 156, ordinal 32 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y el aparte único del ordinal 1° del artículo 113 de la Ley Orgánica del Régimen Municipal, al sancionar las ordenanzas relativas a los impuestos a los juegos y apuestas lícitas.

Este tribunal, en sentencia del 14 de junio de 2004, y sobre la misma causa, con identidad de los sujetos, del objeto, del título y del período de fiscalización, de mayo a diciembre de 2003, decidió sobre esta pretensión, sin embargo, apelada la sentencia por la contribuyente, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia declaró el decaimiento del objeto del recurso así como del recurso contencioso tributario y homologado el desistimiento. Por consiguiente, con base a dicha sentencia, a los documentos y alegatos aportados por las partes debe el juez necesariamente como punto previo decidir sobre la competencia municipal para determinar tributos con base a sus propias ordenanzas.

El artículo 2 del Reglamento Parcial Nº 2 de la Ordenanza sobre el Impuesto a los Juegos y Apuestas Lícitas sobre Máquinas Traganíqueles y de Acreditación, que trata de la alícuota del impuesto expresa:

Artículo 2. A los fines de lo establecido en esta Ordenanza, se entenderá que las actividades de juego y apuestas lícitas han sido pactadas en la circunscripción del Municipio Valencia, cuando los billetes, boletos, ticket, formularios u otros instrumentos de juegos y apuestas se adquieran o convengan en la circunscripción. (Subrayado por el juez).

En concordancia con el artículo 2 de la Ordenanza supra transcrita, el artículo 2 del Reglamento Parcial Nº 1 de dicha ordenanza está redactado en los siguientes términos:

Artículo 2. El monto del impuesto a los juegos y apuestas lícitas se determinará aplicando a la base imponible (monto de lo jugado o apostado) un Diez por Ciento (10%) sobre los juegos y apuestas lícitas que se pacten en la circunscripción del Municipio V.d.E.C.. En el caso de que las apuestas lícitas se originen en sistemas de juegos establecidos nacionalmente por algún instituto oficial el impuesto será de Cinco por Ciento (5%) sobre el valor de lo jugado o lo apostado en la circunscripción del Municipio Valencia. (Subrayado por el juez).

Asimismo, el artículo 113 de la Ley Orgánica de Régimen Municipal expresa:

Artículo 113. El Municipio, además de los ingresos que señala el artículo 31 de la Constitución de la República, tendrá los siguientes:

1. El gravamen sobre los juegos y apuestas lícitas que se pacten en su jurisdicción. Dicho impuesto no excederá del cinco por ciento (5%) del monto apostado, cuando se origine en sistemas de juegos establecidos nacionalmente por algún Instituto Oficial.

Único. El Municipio no podrá dictar normas sobre la creación y funcionamiento de loterías, hipódromos y apuestas en general; (Subrayado por el juez).

2. …(omissis) …

Expresa la sentencia in comento:

…En primer lugar, el tribunal debe establecer si el artículo 113 supra trascrito es violatorio de la Constitución de 1999. A tal efecto expone el ordinal 32 del artículo 156 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela lo siguiente:

Artículo 156. Es de la competencia del Poder Público Nacional.

… (omissis) …

32. La legislación en materia de … (omissis)… la de loterías, hipódromos y apuestas en general … (omissis) …

Por otra parte, el ordinal 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos indica:

Artículo 19. Los actos de la administración serán absolutamente nulos en los siguientes casos:

… (omissis) …

3. Cuando hubieren sido dictados por autoridades manifiestamente incompetentes, o con prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido.

El tribunal deduce de los artículos arriba transcritos que la controversia se concentra en definir si el Poder Legislativo Municipal puede legislar en materia de apuestas. La Constitución de 1999 reserva al Poder Legislativo nacional la legislación sobre apuestas en general, mientras que al artículo 113 de la Ley Orgánica de Régimen Municipal determina como ingresos de los municipios el gravamen sobre apuestas lícitas.

A fin de dilucidar la controversia, el juez tiene necesariamente que hacer referencia a la decisión del Tribunal Supremo de Justicia del 4 de marzo de 2004 en ponencia del magistrado Antonio J. García García, caso Municipio S.b.d.E.Z., en la cual se interpretan los artículos 156 y 180 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y que el juez considera que definen claramente la situación.

A tal efecto el artículo 156 eiusdem establece:

Artículo 156.- Es de la competencia del Poder Público Nacional:

… omissis…

12. La creación, organización, recaudación, administración y control de los impuestos sobre la renta, sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos, el capital, la producción, el valor agregado, los hidrocarburos y minas; de los gravámenes a la importación y exportación de bienes y servicios; de los impuestos que recaigan sobre el consumo de licores, alcoholes y demás especies alcohólicas, cigarrillos y demás manufacturas del tabaco; de los demás impuestos, tasas y rentas no atribuidas a los Estados y Municipios por esta Constitución y por la Ley.

… omissis …

Establece con meridiana claridad la decisión del Tribunal Supremo de Justicia a la que hicimos referencia supra que los numerales del artículo 156 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela “…no disponen expresamente que exista una reserva tributaria nacional en esos casos, sino sólo que existe una reserva legal nacional para la regulación de esas materias…”.

Refiere la decisión in comento el artículo 180 eiusdem:

Artículo 180.- La potestad tributaria que corresponde a los Municipios es distinta y autónoma de las potestades reguladoras que esta Constitución o las leyes atribuyan al Poder Nacional o Estadal sobre determinadas materias o actividades.

…omissis

Al respecto expresa la decisión comentada que: “…como se observa, parece desprenderse es ese artículo que la discusión quedó definitivamente zanjada, a favor de la tesis de la separación de potestades. La norma es clara al respecto: la potestad tributaria que corresponde a los Municipios es distinta y autónoma de las potestades reguladoras atribuidas al Poder Nacional o Estadal sobre determinadas materias o actividades. Con esa disposición se dejan a salvo las potestades tributarias locales, que no deben verse afectadas por lo que sólo sean potestades nacionales de regulación…”.

…No entiende la sala cómo puede afirmarse, ante norma tan clara, que su significado tiene una – confusa redacción –. Tal vez no sea la mejor, pero no se presta a equívocos, sobre todo a quienes conocen su origen. Quizás personas inexpertas en la materia tributaria ignoren que durante años, y salvo excepciones, doctrina y jurisprudencia unieron potestades reguladoras y tributarias, haciendo a las segundas una consecuencia natural de las primeras. Sin embargo, a personas medianamente enteradas de la situación no puede causarles confusión una norma que sólo pretende dar una solución distinta a lo que se había convertido en un criterio consolidado, sobre todo a partir de la década de los noventa…

.

…La norma sobre la que versa este proceso constituye una de las novedades constitucionales: la expresa distinción entre potestades tributarias y potestades reguladoras…

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…como es sabido, los municipio cuentan en nuestro ordenamiento con un poder tributario originario, a la vez que la República goza de la exclusividad del poder normativo en un buen número de materias, enumeradas en el artículo 156 de la vigente Constitución. Al vincular ambos aspectos las situación había sido en muchos casos la siguiente: que los poderes normativos de la República han absorbido los poderes tributarios locales…

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Expresa el ponente en forma contundente que de todos los numerales del artículo 156 de la Constitución es “…es predicable el mismo aserto: no deben confundirse potestades de regulación con las de tributación… Basta leer los nada menos que 33 numerales del artículo 156 para eliminar las dudas acerca de las supuestas competencias implícitas: de ser ciertas, prácticamente no habría poder tributario estadal o municipal, debido a que la República goza de un poder regulador amplísimo, que abarca la casi totalidad de las materias o sectores de interés… Bancos y seguros constituyen un ejemplo fácil. Se trata de dos sectores no sólo regulados totalmente a nivel nacional, sino controlados por órganos nacionales especializados y en ningún momento se discute la exigencia del tributo local a las actividades lucrativas…”.

…En tal virtud, la primera parte del articulo 180 de la Constitución debe entenderse como la separación del poder normativo de la República y los estados respecto del poder tributario de los municipios. De esta manera, aunque al Poder Nacional o estadal corresponda legislar sobre determinada materia, los municipios no se ven impedidos reejercer sus poderes tributarios, constitucionalmente reconocidos. Lo anterior, aplicado al caso de autos, implica que los municipios pueden exigir el pago de los impuestos sobre actividades económicas, aunque la regulación e esa actividad sea competencia del Poder Nacional o de los estados, salvo que se provea lo contrario para el caso concreto…

.

Concluye la decisión in comento: “…3) Debe ser entendido como principio general que las competencias enumeradas en el artículo 156 de la constitución, atribuidas al Poder Nacional, sólo pueden ser consideradas de manera restrictiva, por lo que no puede presumirse poder tributario alguno por el hecho de que el Poder Nacional cuenta con la atribución de regular determinado sector…”.

Por último, el Tribunal Supremo de Justicia en virtud que estableció esta decisión como una interpretación vinculante de normas constitucionales, ordenó la publicación del fallo en la Gaceta Oficial.

Por otra parte es obvio para el juez que las apuesta lícitas, y todas deben serlo si son creadas por la ley, forman parte de las “apuestas en general”, por lo tanto el tribunal interpreta que no hay discrepancia entre el contenido del artículo 113 de la Ley Orgánica de Régimen Municipal y la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

Sin embargo, el artículo 113 de la Ley Orgánica de Régimen Municipal establece como ingreso de los municipios entre otros, el gravamen de las apuestas lícitas que se pacten en su jurisdicción. Es evidente que esta ley faculta al Concejo Municipal a pactar apuestas lícitas en su jurisdicción. Debe definir el juez la diferencia entre pactar los ingresos por apuestas lícitas y legislar sobre apuestas en general.

En el derecho positivo moderno el término pacto se utiliza cono sinónimo de contrato, es decir, acuerdo obligatorio de voluntades, las cuales deben encuadrarse dentro de las previsiones contenidas en una ley, en este caso de carácter nacional. Por todo lo anterior es perentorio definir si el contenido del artículo Nº 2 de la ordenanza prevé un pacto entre la alcaldía y el contribuyente o se trata de legislación normativa contradictoria con la ley de carácter nacional. El artículo in comento establece que: “…se entenderá que las actividades de juego y apuestas lícitas han sido pactadas en la circunscripción del Municipio Valencia, cuando los billetes, boletos, ticket, formularios u otros instrumentos de juego y apuestas se adquieran o convengan en la circunscripción”. (Subrayado del Juez).

Observa este tribunal que tanto la acción de adquirir como la de convenir son propias más de un contrato que de una normativa que establezca un cambio con relación a una norma de carácter nacional, que a su vez faculta a los concejos municipales para pactar, y forma parte de una ordenanza aprobada por el Concejo del Municipio Valencia, con base en sus potestades legislativas municipales, por lo cual el juez no considera que dicha norma viole ninguna normativa positiva de carácter nacional o constitucional. Así se decide…“.

“…Pasa este tribunal ahora a considerar si el contenido del artículo 2 del Reglamento parcial Nº 1, constituye violación de la normativa positiva nacional o municipal. Dicho artículo establece un gravamen de 10% sobre los juegos y apuestas lícitas cuando estas se pacten en la circunscripción del Municipio Valencia y de 5% cuando las apuestas lícitas se originen en sistemas de juegos establecidos por algún instituto oficial, de acuerdo a las limitaciones establecidas en el artículo 113 de la Ley Orgánica de Régimen Municipal. Esta disposición del reglamento está en concordancia con el artículo 6 de la “Ordenanza sobre el impuesto a los juegos y apuestas lícitas” que reza así.

Artículo 6. Se establece un impuesto del diez por ciento (10) sobre los juegos y apuestas lícitas que se pacten en la circunscripción del Municipio Valencia.

Cuando las apuestas lícitas se originen en sistemas de juegos establecidos nacionalmente por algún instituto oficial, el impuesto será del cinco por ciento (5%) sobre el valor de los jugado o apostado en la circunscripción del Municipio Valencia.

En consonancia con dicha sentencia, este tribunal necesariamente mantiene el mismo criterio y debe pronunciarse con base en el mismo criterio, por todo lo cual declara la competencia del Concejo Municipal del Municipio Valencia para dictar sus propias ordenanzas y reglamentos. Así se decide.

Inhibición del funcionario fiscal actuante en el procedimiento y nulidad de sus actuaciones

En segundo lugar, debe este tribunal decidir sobre la competencia de funcionarios y la actuación en esta causa del ciudadano P.L.S.N., actual Director de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Valencia y anteriormente Fiscal Especial del Servicio de Inspección y Fiscalización de los Juegos y Apuestas Licitas adscrito a la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio V.d.E.C. y nombrado por el mismo, fiscal especial en esta causa.

El ciudadano P.L.S.N. fue designado Fiscal Especial de la Dirección de Hacienda Municipal, adscrito al Servicio de Inspección y Fiscalización de los Juegos y Apuestas Lícitas, según Resolución N° 740/03 del 08 de abril de 2003, publicada en la Gaceta Oficial del Municipio V.N.E. 357 del 06 de mayo de 2003, en la cual el ciudadano Alcalde del Municipio Valencia, delegó en él todas las atribuciones que a aquel le correspondían, en virtud de lo establecido en el Parágrafo Único del artículo 25 y Parágrafo Único del artículo 48 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal del Municipio Valencia. Estas atribuciones son las siguientes:

Artículo 48. Corresponde al Alcalde, además de las atribuciones señaladas en la Ley Orgánica de Régimen Municipal, las siguientes:

1. Hacer cumplir las disposiciones de esta Ordenanza y las demás de carácter fiscal.

   …(omissis)…

9. Organizar y dirigir el cuerpo de inspectores fiscales.

10. Imponer multas y demás sanciones previstas por la violación o incumplimiento de esta Ordenanza.

11. Las demás que le atribuyan esta Ordenanza y el Ordenamiento Jurídico Fiscal del Municipio.

    El 15 de julio de 2003 el ciudadano P.L.S.N., Fiscal Especial del Servicio de Inspección y Fiscalización de los Juegos y Apuestas Licitas adscrito a la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio V.d.E.C. facultó al ciudadano H.A.M.M., fiscal adscrito al Servicio de Inspección y Fiscalización de los Juegos y Apuestas Lícitas de la Alcaldía del Municipio V.d.E.C. para realizar auditoria fiscal a la contribuyente según consta en la P.A. que corre inserta en el folio ciento treinta y uno (131) de la quinta pieza del expediente y ese mismo día dicho fiscal según acta de requerimiento solicitó información para ser cumplida de inmediato, sin embargo, el 05 de agosto de 2003, el ciudadano P.L.S.N. resuelve nombrarse así mismo para realizar la auditoria fiscal según consta en la Resolución N° AL-ADF-001/03 suscrita por él y que consta inserta en el folio ciento veintiocho (128) de la pieza quinta. Adicionalmente, el mismo ciudadano suscribió los autos de apertura, actas de requerimiento, comunicaciones, actas de reparo y el mismo emitió las resoluciones administrativas donde se establecen multas, sanciones e intereses moratorios, según consta en las resoluciones en forma abundante en las diferentes piezas del expediente.

    Posteriormente, el 15 de julio de 2004 el ciudadano P.L.S.N. es nombrado por el Alcalde Director de Hacienda del Municipio Valencia y como tal suscribió la Resolución Administrativa N° AL-R-040/2004, la cual es el objeto de este recurso. Es evidente que el ciudadano P.L.S.N., cuando era Fiscal Especial de la Alcaldía de Valencia, se nombró el mismo fiscal para actuar en el procedimiento administrativo de fiscalización, como funcionario de inferior jerarquía al Director de Hacienda, suscribió actas de reparo y resoluciones sobre esta causa y también actuó como Director de Hacienda, decidiendo el mismo lo que ya había también decidido y dictando la resolución ante el escrito de descargos hecho por la contribuyente ante su propia actuación, por todo lo cual tales actuaciones son susceptibles de nulidad de conformidad con lo establecido en los artículos 36, numeral 3 y 88 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con el artículo 33, numeral 10, literales C y D de la Ley del Estatuto de la Función Pública los cuales expresan lo siguiente:

    Artículo 36. Los funcionarios administrativos deberán inhibirse del conocimiento de asuntos cuya competencia les esté legalmente atribuida, en los siguientes casos:

    …(omissis)…

    4. Cuando hubieren intervenido como testigos o peritos en el expediente de cuya resolución se trate, o sí como funcionarios hubieren manifestado previamente su opinión en el mismo, de modo que pudieran prejuzgar ya la resolución del asunto, o, tratándose de un recurso administrativo, que hubieran resuelto o intervenido en la decisión del acto que se impugna. Quedan a salvo los casos de revocación de oficio y de la decisión del recurso de reconsideración. (Subrayado por el juez).

    …(omissis)…

    Es obvio que la contribuyente ejerció recursos jerárquicos con fecha 14 de enero de 2004 ante el Alcalde y de reconsideración el 1° de julio de 2004 ante el Director de Hacienda, este último ante un funcionario de superior jerarquía que Fiscal Especial actuante. Al respecto expresa el artículo 88 eiusdem:

    Artículo 88. Ningún órgano podrá resolver, por delegación, los recursos intentados contra sus propias decisiones.

    Es evidente que el funcionario ciudadano P.L.S.N. actuó como fiscal, emitió resoluciones y decidió los recursos en la impugnada Resolución N° AL-R-040/2004 y debía haberse inhibido permitiendo que el Alcalde del Municipio Valencia dictara la resolución impugnada, por lo cual necesariamente este tribunal debe considerar dicha resolución nula. Así se decide.

    Ilegalidad en la aplicación de las ordenanzas y los reglamentos en la determinación de la base imponible

    Una vez decidida la competencia municipal para determinar sus propios tributos y la nulidad de la resolución impugnada, el juez considera necesario, debido a la trascendencia social y pública que tiene esta causa, entrar a decidir el fondo de la controversia, específicamente en lo que se refiere al periodo de imposición de mayo a diciembre de 2003, ambos meses inclusive y determinar especialmente si el numeral 1 del Artículo 113 de la Ley Orgánica de Régimen Municipal estaba vigente ratione temporis para el período fiscalizado desde el mes de mayo hasta el mes de diciembre de 2003, ambos inclusive.

    La controversia se centra en determinar cual es la alícuota que debe aplicarse al juego de bingo y a las máquinas traganíqueles y de acreditación para dicho período. La Alcaldía del Municipio valencia pretende aplicar 10% de impuesto sobre lo apostado en ambos juegos y la contribuyente aduce que se debe aplicar el 5% de los ingresos brutos en la jugada de bingo y bolívares 16.500 por día por cada máquina traganíquel, como decidió este tribunal en la causa identificada con el N° 0019 cuyos antecedentes e incidencias han sido relatadas profusamente ut supra.

    La sentencia relativa al expediente N° 0019 comentada fue apelada por la administración tributaria municipal ante el Tribunal Supremo de Justicia en su Sala Político Administrativa y el 20 de octubre de 2004, el representante judicial del Municipio Valencia, consignó las resoluciones números 1117/04, 1118/04, 1119/04 y 1120/04, en las cuales el ciudadano Alcalde del Municipio V.d.E.C. reconoce la nulidad de las resoluciones números 913/03, 914/03, 915/03, 916/03, AL/R-005/2003, AL/R-006/2003, AL/R-007/2003 y AL/R-008/2003, objetos de la materia controvertida.

    Con vista en tal escrito, el M.T. declaró que no tenía materia sobre la cual decidir, en virtud del decaimiento del objeto del recurso así como del recurso contencioso tributario mismo.

    No obstante y con base a la sentencia de Nuestro M.T. y las incidencias y argumento propuestas por las partes en esta oportunidad, debe el juez entrar a conocer los argumentos esgrimidos y decidir en consecuencia.

    El artículo 38 de la Ley de Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles señala lo siguiente:

    Artículo 38. Los casinos serán gravados con el impuesto del diez por ciento (10%) de las ganancias brutas que se obtengan. Las Salas de Bingo, estarán gravadas con el impuesto del doce por ciento (12%), calculado dicho impuesto sobre el monto de los ingresos no destinados a la premiación de los jugadores, teniendo en cuenta que la cantidad de dinero dedicada a la premiación no podrá ser menor al setenta por ciento (70%) de los ingresos brutos obtenidos por dicha Sala. Se entenderá por ganancia bruta el saldo resultante de la diferencia de lo jugado a través del cualquier instrumento de pago de curso legal, bien sea por medio de dinero efectivo, tarjetas de crédito, cheques u otros documentos de crédito y el monto pagado como premiación. (Subrayado por el juez).

    La base imponible del cálculo de los impuestos a nivel nacional para las salas de bingo está compuesta por el 30% de lo jugado, neto después de deducir el 70% dedicado por la ley a la premiación.

    A tal efecto, en la resolución impugnada, la propia administración tributaria, en la página trece (13) que corre inserta en el folio ciento diecinueve (119) expresa: “…esta Administración evidenció cuales fueron los ingresos declarados por la contribuyente por concepto de jugadas de máquinas traganíqueles y de acreditación, siendo que dicho ingreso está constituido por el saldo resultante de deducir la cantidad que por concepto de retornabilidad pagaron como premio las máquinas a los apostadores, para lo cual, tal y como se explicó anteriormente, ese porcentaje de retornabilidad (léase el 80% de lo ingresado por juego a cada máquina) lo constituye el límite establecido en el numeral 4 del artículo 32 de la Ley de Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles y de Acreditación…”. (Subrayado por el juez).

    Se infiere de la normativa municipal que en esta actividad se están gravando dos contribuyentes, los propietarios de la sala de bingos por un lado, y por otro los jugadores y apostadores, convirtiendo la administración a los propietarios de la sala de bingos en agentes de retención o en agentes de percepción. La retención se hace en el momento del pago y convierte en solidario al agente con el contribuyente, mientras que la percepción equivale a recaudación, por lo cual en este caso asume el juez que la ley debería claramente expresar que se trata de un agente de percepción y no de un agente de retención.

    Abundando sobre el tema, el artículo 27 del Código Orgánico Tributario expresa:

    Artículo 27. Son responsables directos, en calidad de agentes de retención o de percepción, las personas designadas por la ley o por la Administración previa autorización legal, que por sus funciones públicas o por razón de sus actividades privadas, intervengan en actos u operaciones en los cuales deban efectuar la retención o percepción del tributo correspondiente.

    …(omissis)…

    Efectuada la retención o percepción, el agente es el único responsable ante el Fisco por el importe retenido o percibido. De no realizar la retención o percepción, responderá solidariamente con el contribuyente. (Subrayado por el juez)

    …(omissis)..

    En el mismo orden de ideas, el artículo 12 de la Ordenanza sobre el Impuesto a los Juegos de Apuestas Lícitas, publicada en la Gaceta Oficial N° 174 Extraordinario, el 15 de diciembre de 2000 no se refiere a los agentes de percepción sino a los agentes de retención y dice textualmente:

    Artículo 12. Agentes de Retención. Las personas que realicen en forma ocasional o continua las gestión y/o explotación de los juegos y apuestas lícitas gravadas por esta Ordenanza, actuarán como agentes de retención, y serán por consiguiente responsables directos ante el Municipio del pago del impuesto causado. (Subrayado por el juez).

    Asimismo, en los artículos 13 y 14, la ordenanza in comento se refiere a agentes de retención o percepción, mientras que el artículo 15 de nuevo la ordenanza se refiere sólo a agentes de retención.

    En este caso, observa el juez que en el juego de bingo, el apostador no está identificado ni con RIF ni con la cédula de identidad y no aparece demostrado así en el expediente, pues no consta que este se identifique en el proceso de apuestas que es normal en el juego de bingos, en el cual el apostador aunque está presente y participa en el juego, no se identifica, por lo cual se hace imposible que el contribuyente sea solidario con el agente de retención, o al revés que es lo mismo. Esto trae como consecuencia que realmente se trate de un agente de percepción, aspecto que no está definido en la ordenanza, por lo cual la contribuyente se encuentra en evidente indefensión. Así se decide.

    Por otro lado, en el artículo 10 eiusdem se expresa:

    Artículo 10. Están obligados al cumplimiento de la obligación tributaria, en calidad de responsables:

    1. Los agentes de retención designados

    2. Los agentes de percepción designados por la Administración Tributaria Municipal.

    3. …(omissis)… (Subrayado por el juez).

    Por su parte, el Reglamento Parcial N° 1 de la Ordenanza sobre el Impuesto a los Juegos y Apuestas Lícitas en la sección sobre los Deberes de los Agentes de Retención o de Percepción, como puede observarse en el título, y en su articulado se refiere indistintamente a los agentes de retención o percepción, sin definir cuando es uno y cuando es otro, evidentemente aspectos diferentes del proceso de recaudación. En igual forma se expresa el Reglamento Parcial N° 2, ampliamente comentado, sobre agentes de retención o de percepción.

    En el mismo orden de ideas, y como referencia a las explicaciones expuestas, el los artículos 201 y 202 de la novísima Ley Orgánica del Poder Público Municipal se expresa lo siguiente:

    Artículo 201. El impuesto sobre juegos y apuestas lícitas se causará al ser pactada una apuesta en jurisdicción del respectivo Municipio. Se entiende pactada la apuesta con la adquisición efectuada, al organizador del evento con motivo del cual se pacten o a algún intermediario, distribuidor o cualquier otro tipo de agente en la respectiva jurisdicción, de cupones, vales, billetes, boletos, cartones, formularios o instrumentos similares a éstos que permitan la participación en rifas, loterías o sorteos de dinero o de cualquier clase de bien, objeto o valores, organizados por entes públicos o privados. Igualmente, se gravarán con este impuesto las apuestas efectuadas mediante máquinas, monitores, computadores y demás aparatos similares para juegos y apuestas que estén ubicados en la jurisdicción del Municipio respectivo. (Subrayado por el juez).

    Artículo 202. El apostador es el contribuyente del impuesto sobre juegos y apuestas lícitas, sin perjuicio de la facturad del Municipio de nombrar agentes de percepción a quines sean los organizadores del juego, selladores de formularios o los expendedores de los billetes o boletos correspondientes, en la respectiva jurisdicción.

    Como se puede observar, en esta novísima ley se omite por completo el concepto de agente de retención, según nuestro criterio, por no adaptarse esta actividad a dicho concepto y se define que debe ser un agente de percepción.

    No se encuentra en el expediente ninguna evidencia o prueba en la cual se pueda contestar algún nombramiento a la contribuyente como agente de retención, o como agente de percepción, uno de los dos, puesto que como ya hemos dicho, no son expresiones que signifiquen los mismo y sólo se dice en la ordenanza que serán designados como responsables los agentes de retención en un numeral (1) del artículo 10, o los agentes de percepción en otro numeral (2), pero necesariamente la contribuyente tiene que conocer si es un agente de retención o un agente de percepción y para que tipo de juegos es uno u otro, pues como ya se ha explanado suficientemente, la naturaleza y condiciones del juego de bingo son intrínsicamente diferentes al de las máquinas traganíqueles. Tampoco lo hace específicamente alguna ordenanza, pues lo que hace es mezclar retención con percepción como si fueran conceptos idénticos. Por tales motivos, es forzoso para este juzgador, declarar que no hay forma de determinar de acuerdo con el contenido de los autos, cual es la responsabilidad de la contribuyente y si el monto de impuesto enterado es correcto o no, por lo cual no puede determinar el juez que los montos de impuestos enterados no se hayan hecho de conformidad con el procedimiento establecido en la normativa vigente. Así se decide.

    Por otro lado, y en relación con las máquinas traganíqueles y de acreditación, considera necesario el juez, hacer una relación de los instrumentos legales y las decisiones relativas a la materia controvertida para definir cual es la vigente a efectos de decidir en consecuencia:

    1) El período fiscalizado comprende el lapso entre el mes de mayo y el mes de diciembre de 2003, ambos inclusive.

    2) La Ordenanza vigente sobre Patente de Industria y Comercio fue publicada el 23 de agosto de 2000. En esta ordenanza, el artículo 7 establece:

    Artículo 7. La base imponible que se tomará para la determinación y liquidación del Impuesto de Patente de Industria y Comercio serán los ingresos brutos originados en el ejercicio de las actividades industriales, comerciales o económicas de índole similar, que se ejerzan o que se consideren ejercidas en jurisdicción del Municipio Valencia.

    Adicionalmente la ordenanza estable una alícuota de 5% en el código 949002 para los juegos de salón.

    3) La Ordenanza sobre el Impuesto a los Juegos y Apuestas Lícitas fue publicado el 15 de diciembre de 2000. Los artículos 2, 5, 6, 7, 9 y 10 de dicha ordenanza expresan:

    Artículo 2. A los fines de lo establecido en esta Ordenanza, se entenderá que las actividades de juego y apuestas lícitas han sido pactadas en la circunscripción del Municipio Valencia, cuando los billetes, boletos, ticket, formularios u otros instrumentos de juegos y apuestas se adquieran o convengan en la circunscripción.

    Artículo 5. El impuesto establecido en esta Ordenanza se causará y se hará exigible, en el momento de adquirir el billete, boleto, ticket, formulario u otros instrumentos de juegos o de pactar la apuesta.

    Artículo 6. Se establece un impuesto del diez por ciento (10%) sobre juegos y apuestas lícitas que se pacten en la circunscripción del Municipio Valencia.

    Cuando las apuestas lícitas se originen en sistemas de juego establecidos nacionalmente por algún instituto oficial, el impuesto será del cinco por ciento (5%) sobre el valor de lo jugado o lo apostado en la circunscripción del Municipio Valencia. (Subrayado por el juez).

    Artículo 7. El impuesto se calculará sobre el monto del dinero que el jugador juegue o apueste.

    Artículo 9. Están obligados al cumplimiento de la obligación tributaria, en calidad de contribuyentes:

    1. La persona que juegue o que participe en los sistemas de juegos lícitos, de conformidad a lo establecido en esta Ordenanza.

    2. La persona que apueste o que participe en apuestas lícitas, de conformidad a lo establecido en esta Ordenanza.

    Artículo 10. Están obligados al cumplimiento de la obligación tributaria, en calidad de responsables:

    1. Los agentes de retención designados

    2. Los agentes de percepción designados por la Administración Tributaria Municipal

    3. Los demás que determine el Código Orgánico Tributario.

    4) La Reglamento Parcial N° 1 de la Ordenanza sobre el Impuesto a los Juegos y Apuestas Lícitas fue publicado el 9 de mayo de 2001. Los artículos 2 y 4 de dicho Reglamento expresan:

    Artículo 2. El monto del impuesto a los juegos y apuestas lícitas se determinará aplicando a la base imponible (monto de lo jugado o lo apostado) un Diez por Ciento (10%) sobre los juegos y apuestas lícitas que se pacten en la circunscripción del Municipio V.d.E.C.. En el caso de que las apuestas lícitas se originen en sistemas de juegos establecidos nacionalmente por algún instituto oficial el impuesto será de Cinco por Ciento (5%) sobre el valor de lo jugado o lo apostado en la circunscripción del Municipio Valencia. (Subrayado por el juez).

    Artículo 4. Los agentes de retención o percepción, están obligados a practicar la retención o percepción de los impuestos a los jugos y apuestas lícitas en el momento de la apuesta. En el caso de que se requiera de alguna ficha, cartón o cualquier otro instrumento como medio para realizar el juego, la retención o percepción del impuesto correspondiente, se realizará en el momento de la adquisición de ese instrumento de juego.

    5) En la exposición de motivos del Reglamento Parcial N° 2 de la Ordenanza sobre el Impuesto a los Juegos y Apuestas Lícitas fue publicado el 17 de marzo de 2003 se expresa que: “…Después de un estudio y aplicación de esta Ordenanza, se han encontrado una serie de dificultades las cuales no permiten poner en práctica la determinación del tributo, y nos queremos referir a la retención o percepción de los impuestos relativos a las máquinas traganíqueles y de acreditación. Queremos puntualizar en el hecho imponible consagrado en el artículo N° 5 de la Ordenanza sobre Impuestos a los Juegos y Apuestas Lícitas se causará y se hará exigible, en el momento de adquirir el billete, boleto, ticket, formulario u otro instrumento de juego o de pactar la apuesta, en el caso de las máquinas traganíqueles, no existen ninguno de los instrumentos mencionados anteriormente, debido a que las máquinas aceptan las apuestas a través de una ranura, en donde son introducidos los billetes de banco de circulación nacional, y leídos por una lectora computarizada aceptando la apuesta. O sea, no hay como intermediario el agente de retención o percepción, imposibilitando la retención y/o percepción de los impuestos productos de las apuestas…”.

    …Debido a que los montos de los impuestos (cientos de millones de bolívares) son considerablemente elevados y que la intención de los agentes de retención de las salas de bingo y de máquinas traganíqueles y de acreditación, es absorber (contribuir) con una parte de los impuestos, ya que de tener que pagarlos en su totalidad podría considerarse confiscatorio , máxima con la vigencia de la nueva ley al valor agregado que considera hechos imponibles los juegos y apuestas lícitas en los bingos, máquinas traganíqueles y de acreditación, obligando a los administradores de esas empresas a retener el 16% a los apostadores, no pudiendo por razones de mercado y de la crisis económica aumentar las primas que pagan a los jugadores, se ha llegado a un acuerdo con los agentes de retención de las salas de bingo y de máquinas traganíqueles y de acreditación para que paguen diariamente la cantidad de dieciséis mil bolívares (Bs. 16.000,00) por puesto de máquina y por día, pudiendo el Alcalde anualmente ajustar dicha cantidad de acuerdo con el índice de precios al consumidor (IPC) del Municipio Valencia, permitiendo así de una manera concertada la aplicación de la ordenanza…

    .

    …Asimismo hay que considerar que la masa apostadora no crece en la misma proporción que la instalación de bingos en el Municipio, sin embargo con la recaudación de los impuestos en bolívares por puesto de máquina y por día, la recaudación crece proporcionalmente a la instalación de las máquinas traganíqueles de los nuevos bingos. Esto asegura una recaudación diaria constante, más aún cuando la instalación de nuevos bingos ocurra en municipios aledaños, donde existirá un desplazamiento de la masa apostadora, pudiendo disminuir el monto de las apuestas en nuestro Municipio y por ende de la recaudación del impuesto de juegos y apuestas lícitas en los bingos y máquinas traganíqueles y acreditación. Esta exposición de motivos además de tener basamento legal y económico, está acorde con lo establecido en el artículo 316 de la Constitución de la República bolivariana de Venezuela que establece: El sistema tributario procurara la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad económica del o la contribuyente, ateniendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población, para ello se sustentará en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos…

    . (Subrayado por el juez).

    En igual forma, el artículo 2 del Reglamento N° 2 expresa:

    Artículo 2. En el caso de las apuestas en las máquinas traganíqueles y de acreditación, los agentes de retención y/o percepción del impuesto, pagarán al Fisco Municipal la cantidad de dieciséis mil bolívares (Bs. 16.000,00), por puesto de máquina y por día, los cuales serán enterados diariamente en las arcas del Municipio Valencia, del Estado Carabobo. Esta cantidad podrá ser revisada y modificada anualmente por el Alcalde y ajustarla al Índice de Precios al Consumidor (IPV que determina el Banco Central de Venezuela (BCV) para el Municipio Valencia.

    De la lectura de la ordenanza del 15 de diciembre de 2000, su reglamento N° 1 del 09 de mayo de 2001 y del reglamento N° 2 del 17 de marzo de 2003 y su exposición de motivos, se deduce que presuntamente el reglamento N° 2, cuyo artículo 2 se transcribe ut supra es el que estaba vigente para el período fiscalizado, es decir desde el mes de mayo al mes de diciembre de 2003, ambos inclusive.

    Sin embargo, en las resoluciones emitidas por el Alcalde ciudadano F.C.S., el 28 de abril de 2004, números 1117/04, 1118/04, 1119/04 y 1120/04, todas idénticas en su redacción, anula las resoluciones 913/03, 914/03, 915/03 y 916/03 todas del 19 de septiembre de 2003, a cargo de la contribuyente y en las cuales se lee en un considerando que tales resoluciones fueron dictadas sin cumplir con las normas de procedimiento establecidas en la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal. Sin embargo, en las mencionadas resoluciones, que fueron consignadas ante el Tribunal Supremo de Justicia en la Sala Político Administrativa y que trajo como consecuencia el virtual decaimiento del objeto de la demanda interpuesta por la contribuyente contra las mencionadas resoluciones, nada se indica sobre cuales fueron la violaciones y a que procedimiento establecido en la Ordenanza de Hacienda pública Municipal se refieren.

    Interpreta el juez, a r.d.a. segundo del resuelve de las indicadas resoluciones (1117/04, 1118/04, 1119/04 y 1120/04), al reponer la causa al estado en que el Servicio de Inspección y Fiscalización de los Juegos y Apuestas Lícitas levante el Acta Fiscal correspondiente, que el motivo de las reposiciones es dejar sin efecto la aplicación del Reglamento Parcial N° 2 de la Ordenanza sobre el Impuesto a los Juegos y Apuestas Lícitas publicado el 17 de marzo de 2003, el cual establece un impuesto de Bs. 16.000,00 por máquina traganíquel y por día, para aplicar el Reglamento Parcial N° 1 de la Ordenanza sobre el Impuesto a los Juegos y Apuestas Lícitas publicado el 9 de mayo de 2001 y el cual establece un Diez por Ciento (10%) sobre los juegos y apuestas lícitas que se pacten en la circunscripción del Municipio V.d.E.C.. En el caso de que las apuestas lícitas se originen en sistemas de juegos establecidos nacionalmente por algún instituto oficial el impuesto será de Cinco por Ciento (5%) sobre el valor de lo jugado o lo apostado en la circunscripción del Municipio Valencia. (Subrayado por el juez).

    La controversia se genera porque la administración tributaria municipal, primero demandó a la contribuyente el pago de Bs. 16.000,00 por máquina traganíquel y por día, con base al Reglamento Parcial N° 2 de la Ordenanza sobre el Impuesto a los Juegos y Apuestas Lícitas, para el periodo de mayo a diciembre de 2003, posteriormente en 2004 la administración tributaria exige para el mismo período el pago con base en la Reglamento Parcial N° 1 de la Ordenanza sobre el Impuesto a los Juegos y Apuestas Lícitas que está redactado en forma similar a la Ordenanza sobre el Impuesto a los Juegos y Apuestas Lícitas publicado el 15 de diciembre de 2000: 10% sobre la jugada de bingo y 10% sobre la jugada estimada en las máquinas traganíqueles y de acreditación.

    Este tribunal, el 14 de junio de 2004, sobre la misma causa, con identidad de sujetos, objeto, título y periodo de imposición, mayo a diciembre de 2003, decidió a favor de la Alcaldía de Valencia en sentencia definitiva, pero la decisión fue apelada por la contribuyente ante la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia. A pesar de haber resultado vencedora la Alcaldía de Valencia consignó ante dicha Sala las resoluciones que anulaban las que habían sido objeto del recurso.

    Ante tal evidencia, la Sala Político Administrativa declaró el decaimiento del objeto del recurso así como del recurso contencioso tributario y homologado el desistimiento

    El representante judicial de la Alcaldía de Valencia hace referencia a dicha sentencia para fundamentar algunas de sus pretensiones, sin embargo, con base en los nuevos alegatos de las partes, y los resultados del proceso supra comentado, el juez considera necesario establecer de nuevo su criterio en los siguientes términos:

    La misma administración tributaria municipal, en la exposición de motivos del Reglamento Parcial N° 2 de la Ordenanza sobre el Impuesto a los Juegos y Apuestas Lícitas, publicado el 17 de marzo de 2003, como justificación a su decisión de demandar el pago de un impuesto de Bs. 16.000,00 reconoce que en caso de las máquinas traganíqueles y de acreditación, “…el hecho imponible consagrado en el artículo N° 5 de la Ordenanza sobre Impuestos a los Juegos y Apuestas Lícitas se causará y se hará exigible, en el momento de adquirir el billete, boleto, ticket, formulario u otro instrumento de juego o de pactar la apuesta, en el caso de las máquinas traganíqueles, no existen ninguno de los instrumentos mencionados anteriormente, debido a que las máquinas aceptan las apuestas a través de una ranura, en donde son introducidos los billetes de banco de circulación nacional, y leídos por una lectora computarizada aceptando la apuesta. O sea, no hay como intermediario el agente de retención o percepción, imposibilitando la retención y/o percepción de los impuestos productos de las apuestas…”. (Subrayado por el juez).

    Sin embargo, según los detalles suministrados por la propia administración tributaria municipal, la contribuyente pagó Bs. 402.702.053,24 por impuesto a las jugadas en las máquinas traganíqueles y de acreditación, y en el mismo periodo, según se desprende del contenido del recurso contencioso tributario interpuesto por otra contribuyente, Operadora Binmariño, C.A., en causa similar, que cursa en este tribunal identificada con el número 0357, la administración tributaria municipal aceptó para el mismo período pagos por Bs. 16.000,00 por día y por máquina, es decir, la administración tributaria municipal aceptó un criterio diferente a su pretensión en la presente causa y por el mismo concepto, aplicado a dos contribuyentes y para el mismo período y por la misma actividad. En virtud que la administración tributaria aplicó al contribuyente, un criterio diferente al aplicado a otro contribuyente con actividad comercial similar en su jurisdicción, que de conformidad con el Reglamento N° 2 que estaba vigente para el período objeto de fiscalización, es de Bs. 16.000,00 por máquina y por día y que este criterio fue decidido correcto por este tribunal en la sentencia ampliamente comentada supra , que la supuesta anulación de dicho reglamento se produce después de transcurrido dicho período y que la misma administración tributaria afirma en la exposición de motivos de dicho Reglamento N° 2, que en el caso de las máquinas traganíqueles no se dan los supuestos exigidos por la Ordenanza sobre el Impuesto a los Juegos y Apuestas Lícitas, en cuanto a que la máquina no emite billete, boleto, ticket, formulario u otro instrumento de juego o de pactar la apuesta, que como afirma la administración “…no hay como intermediario el agente de retención o percepción…”, que es imposible para el juez establecer si los Bs. 402.702.053,24 pagados en impuesto por la máquinas traganíqueles conforma alguna infracción a la normativa vigente y sin perjuicio de su decisión en cuanto a la determinación de la base imponible que analizará en la siguiente sección de esta motiva, declara sin lugar la pretensión de la administración tributaria municipal de determinar el impuesto a pagar en Bs. 2.475.597.369,19. Así se decide.

    El juez considera necesario analizar separadamente la base imponible del juego de bingo de la de las máquinas traganíqueles, por ser de naturaleza completamente diferente en cuanto a la determinación de la misma y las circunstancias manifestadas por las partes en lo relativo a la actuación de la contribuyente como agente de recepción o percepción.

    Juego de Bingo

    Considera el juez necesario, con el objeto de fundamentar su criterio, transcribir extractos de la sentencia de la Sala Constitucional del 10 de octubre de 2000, sobre el mismo tema, caso Fiscalía General de la República Vs. Concejo Municipal del Municipio Cajigal, del Estado Sucre.

    …Corresponde a esta Sala pronunciarse sobre la acción de nulidad por razones de inconstitucionalidad e ilegalidad interpuesta por el ciudadano Fiscal General de la República en contra de la Ordenanza sobre Apuestas Lícitas del Municipio Cajigal del Estado Sucre, y a tal efecto observa:

    Según el actor, la ordenanza objeto de la presente acción fue dictada por una autoridad incompetente y en usurpación de funciones, ya que el Concejo Municipal del Municipio Cajigal del Estado Sucre invadió la esfera de competencias del Poder Legislativo Nacional, en razón de que sólo mediante ley formal es que pueden crearse apuestas y regularse lo relativo al funcionamiento de las mismas, con fundamento en la normativa contenida en el artículo 136 numeral 24 de la Constitución de 1961, “lo que conlleva a la nulidad absoluta del acto, conforme a lo previsto en el artículo 19, numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.”

    Asimismo, indicó el ciudadano Fiscal General de la República que la Ordenanza sobre Apuestas Lícitas del Municipio Cajigal del Estado Sucre, infringió el aparte único del ordinal 1º del artículo 113 de la Ley Orgánica de Régimen Municipal, ya que en su normativa se encuentran disposiciones que regulan la creación y el funcionamiento de las apuestas en general, cuya regulación está reservada al Poder Nacional.

    Vistas las denuncias anteriormente expuestas, observa esta Sala que en el sistema constitucional venezolano, las funciones públicas están distribuidas entre diversas autoridades, cada una de ellas con una función propia y especial que está llamada a cumplir dentro de los límites que la Constitución y las leyes les señalan o confieren. De allí que, las normas contenidas en los artículos 117 y 118 de la Constitución de 1961, disponían lo siguiente:

    Artículo 117.- La Constitución y las leyes definen las atribuciones del Poder Público, y a ellas debe sujetarse su ejercicio

    .

    Artículo 118.- Cada una de las ramas del Poder Público tiene sus funciones propias, pero los órganos a los que incumbe su ejercicio colaborarán entre sí en la realización de los f.d.E..

    Dichos preceptos, se encuentran consagrados en la normativa contenida en los artículos 136 y 137 de la Constitución vigente, en los términos que a continuación se transcriben:

    Artículo 136. El Poder Público se distribuye entre el Poder Municipal, el Poder Estadal y el Poder Nacional. El Poder Público Nacional se divide en Legislativo, Ejecutivo, Judicial, Ciudadano y Electoral.

    Cada una de las ramas del Poder Público tiene sus funciones propias, pero los órganos a los que incumbe su ejercicio colaborarán entre sí en la realización de los f.d.E..

    Artículo 137. Esta Constitución y la ley definen las atribuciones de los órganos que ejercen el Poder Público, a las cuales deben sujetarse las actividades que realicen.

    Con base a lo anterior se observa que, además de exigir la competencia del órgano y del funcionario que dicte el acto, la Constitución y las leyes exigen que el mismo se produzca conforme a unas formas determinadas o de acuerdo a un proceso específico, en aras de proteger las finalidades propuestas por el Constituyente o el legislador y garantizar los derechos del ciudadano. En consecuencia, la función pública en modo alguno puede ser ejercida de manera arbitraria, sino que está limitada por la Constitución y las leyes, ocasionando su incumplimiento la nulidad del acto.

    En efecto, la incompetencia es uno de los vicios que afectan la validez de los actos emanados del Poder Público, por cuyo motivo la función pública debe desplegarse dentro de los límites o prescripciones, formas y procedimientos señalados en la Constitución y en las leyes y en la oportunidad y para los fines previstos en las mismas.

    Vistas las anteriores consideraciones generales sobre la competencia, esta Sala pasa a revisar en primer lugar, el alcance de la autonomía normativa y financiera de los municipios, la cual ha sido descrita por la jurisprudencia de la Sala Plena de la entonces Corte Suprema de Justicia (Caso: H.C.C., de fecha 13 de noviembre de 1989), en los siguientes términos:

    "La Constitución confiere autonomía normativa limitada a las Municipalidades, entendida ella no como el poder soberano de darse su propia ley y disponer de su existencia, que sólo le corresponde a la República de Venezuela, sino como el poder derivado de las disposiciones constitucionales de dictar normas destinadas a integrar el ordenamiento jurídico general, en las materias de su competencia local, incluso con respecto a aquellas que son de la reserva legal; circunstancia ésta que ha dado lugar a que la jurisprudencia de este Supremo Tribunal haya otorgado carácter de "leyes locales" a las ordenanzas municipales. En cuanto al valor normativo de esas fuentes de derecho emanadas de los Municipios, en algunos casos se equiparan a la Ley Nacional, supuestos en los cuales se da una relación de competencia, mientras que en otros deben subordinase a las leyes nacionales y estadales, supuestos en los cuales se da una relación de jerarquía normativa, todo ello según lo predispuesto en el texto constitucional.

    La Constitución atribuye autonomía financiera y tributaria a los Municipios dentro de los parámetros estrictamente señalados en su artículo 31, con las limitaciones y prohibiciones prescritas en los artículos 18, 34 y 136 del mismo texto constitucional, derivadas de las competencias del Poder Nacional, a fin de garantizar la autosuficiencia económica de las entidades locales. No obstante, la Constitución sujeta a la Ley nacional y a la leyes estadales, el aporte que reciben las Municipalidades, por intermedio de los Estados, del Poder Nacional, al cual se denomina Situado Constitucional. Por lo que respecta a los límites de la autonomía tributaria municipal, su ejercicio debe supeditarse a los principios de la legislación reglamentaria de las garantías constitucionales, que corresponden al Poder Nacional, ya que la legalidad tributaria es una garantía ligada al surgimiento mismo del Estado de Derecho."

    Reiterando el criterio sentado en la referida sentencia, estima esta Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, que en el ordenamiento constitucional que entró en vigencia como consecuencia de la promulgación de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, se mantienen los límites de la autonomía tributaria municipal a que dicha decisión alude.

    En tal sentido, esta Sala pasa a analizar si el poder tributario de los Municipios, en relación al gravamen sobre apuestas lícitas, tiene limitaciones en el ordenamiento jurídico, así como las atribuciones de dichos entes locales y el ámbito de sus competencias, para ello observa lo siguiente:

    El principio de reserva legal en materia de tributos a las apuestas lícitas se encontraba contenido durante la vigencia de la Constitución de 1961, en el artículo 136 ordinal 8º y numeral 24, el cual establecía entre las competencias del Poder Nacional:

    (...) 8° La organización, recaudación y control de los impuestos a la renta, al capital y a las sucesiones y donaciones; de las contribuciones que gravan la importación, las de registro y timbre fiscal y las que recaigan sobre la producción y el consumo de bienes que total o parcialmente la ley reserva al Poder Nacional, tales como las de alcoholes, licores, cigarrillos, fósforos y salinas; las de minas e hidrocarburos y los demás impuestos, tasas y rentas no atribuidos a los Estados y a los Municipios, que con carácter de contribuciones nacionales creare la ley;

    (...)

    24. La legislación reglamentaria de las garantías que otorga esta Constitución; la legislación civil, mercantil, penal, penitenciaria y de procedimientos; la de elecciones, la de expropiación por causa de utilidad pública o social; la de crédito público; la de propiedad intelectual, artística e industrial; la legislación agraria; la de inmigración y colonización; la de turismo; la del trabajo, previsión y seguridad sociales; la de sanidad animal y vegetal; la de notarías y registro público; la de bancos y demás instituciones de crédito; la de loterías, hipódromos y apuestas en general y la relativa a todas las materias de la competencia nacional;" (subrayado de la Sala).

    Asimismo, el Texto Fundamental de 1961, consagraba dentro de los ingresos de los Municipios, en la norma contenida en el artículo 31 eiusdem, los siguientes:

    Artículo 31.- Los Municipios tendrán los siguientes ingresos:

    1° El producto de sus ejidos y bienes propios;

    2° Las tasas por el uso de sus bienes o servicios;

    3° Las patentes sobre industria, comercio y vehículos, y los impuestos sobre inmuebles urbanos y espectáculos públicos;

    4° Las multas que impongan las autoridades municipales, y las demás que legalmente les sean atribuidas;

    5° Las subvenciones estadales o nacionales y los donativos; y

    6° Los demás impuestos, tasas y contribuciones especiales que crearen de conformidad con la Ley."

    Ahora bien, observa esta Sala, que las competencias atribuidas al Poder Nacional y que son analizadas en el caso de autos, permanecen incólumes en las previsiones contenidas en el artículo 156, numerales 12 y 32 de la Constitución de 1999, conforme a los cuales:

    Artículo 156. Es de la competencia del Poder Público Nacional:

    (...)

    12. La creación, organización, recaudación, administración y control de los impuestos sobre la renta, sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos, el capital, la producción, el valor agregado, los hidrocarburos y minas; de los gravámenes a la importación y exportación de bienes y servicios; de los impuestos que recaigan sobre el consumo de licores, alcoholes y demás especies alcohólicas, cigarrillos y demás manufacturas del tabaco; y de los demás impuestos, tasas y rentas no atribuidas a los Estados y Municipios por esta Constitución o por la ley.

    (...)

    32. La legislación en materia de derechos, deberes y garantías constitucionales; la civil, mercantil, penal, penitenciaria, de procedimientos y de derecho internacional privado; la de elecciones; la de expropiación por causa de utilidad pública o social; la de crédito público; la de propiedad intelectual, artística e industrial; la del patrimonio cultural y arqueológico; la agraria; la de inmigración y poblamiento; la de pueblos indígenas y territorios ocupados por ellos; la del trabajo, previsión y seguridad sociales; la de sanidad animal y vegetal; la de notarias y registro público; la de bancos y la de seguros; la de loterías, hipódromos y apuestas en general; la de organización y funcionamiento de los órganos del Poder Público Nacional y demás órganos e instituciones nacionales del Estado; y la relativa a todas las materias de la competencia nacional." (subrayado de la Sala).

    Asimismo, en la norma prevista en el artículo 179 de la Constitución vigente, se consagran los ingresos que corresponden a los entes locales. Dicha norma es del siguiente tenor:

    Artículo 179. Los Municipios tendrán los siguientes ingresos:

    1. Los procedentes de su patrimonio, incluso el producto de sus ejidos y sus bienes.

    2. Las tasas por el uso de sus bienes y servicios; las tasas administrativas por licencias o autorizaciones; los impuestos sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar, con las limitaciones establecidas en esta Constitución; los impuestos sobre inmuebles urbanos, vehículos, espectáculos públicos, juegos y apuestas lícitas, propaganda y publicidad comercial; y la contribución especial sobre plusvalías de las propiedades generadas por cambios de uso o de intensidad de aprovechamiento con que se vean favorecidas por los planes de ordenación urbanística.

    3. El impuesto territorial rural o sobre predios rurales, la participación en la contribución por mejoras y otros ramos tributarios nacionales o estadales, conforme a las leyes de creación de dichos tributos.

    4. Los derivados del situado constitucional y otras transferencias o subvenciones nacionales o estadales.

    5. El producto de las multas y sanciones en el ámbito de sus competencias y las demás que les sean atribuidas.

    6. Los demás que determine la ley." (Subrayado de la Sala).

    De manera que, en un primer análisis, se observa que es al Poder Nacional (a través de la Asamblea Nacional) a quien corresponde originariamente por mandato constitucional -tanto en la Constitución de 1961, como en la Constitución vigente-, la competencia para legislar en materia de loterías, hipódromos y apuestas en general, y por cuanto corresponde a la reserva legal nacional, no podrían otros entes político-territoriales dictar normas sobre la referida materia.

    En cuanto a los ingresos municipales, se observa que el legislador nacional, en la oportunidad en que dictó la Ley Orgánica de Régimen Municipal (es decir durante la vigencia de la Constitución de 1961) dispuso que, dentro de los ingresos de los Municipios, además de los previstos en el artículo 31 de la Constitución de 1961, estarían también los provenientes del gravamen de los juegos y apuestas lícitas que se pactaran en su jurisdicción. En tal sentido, la norma contenida en el ordinal 1° del artículo 113 de la Ley Orgánica de Régimen Municipal, dispone lo siguiente:

    Artículo 113.- El Municipio, además de los ingresos que señala el artículo 31 de la Constitución de la República, tendrá los siguientes:

    1° El gravamen sobre los juegos y apuestas lícitas que se pacten en su jurisdicción. Dicho impuesto no excederá del cinco por ciento (5%) del monto de lo apostado, cuando se origine en sistemas de juegos establecidos nacionalmente por algún Instituto Oficial. En este caso, el monto del impuesto se adicionará a los apostadores y el Municipio podrá recaudarlo directamente o por medio de los selladores de formularios de juego o expendedores de boletos o billetes, quienes en tal caso actuarán como agentes de recaudación del impuesto, todo de conformidad con lo previsto en la Ordenanza respectiva. Las ganancias derivadas de estas apuestas sólo quedarán sujetas al pago de impuestos nacionales.

    Único: El Municipio no podrá dictar normas sobre la creación y funcionamiento de loterías, hipódromos y apuestas en general;" (Subrayado de la Sala).

    No obstante lo anterior, esta Sala observa que la Constitución de 1999, mediante la norma contenida en el artículo 179, numeral 2, antes trascrito califica como ingreso de los Municipios a lo percibido por concepto de impuesto sobre juegos y apuestas lícitas, que se encontraba regulado legalmente en el dispositivo establecido en el artículo 113 ordinal 1° de la Ley Orgánica de Régimen Municipal, razón por la cual, a partir de la vigencia de la Constitución de 1999, el impuesto sobre juegos y apuestas lícitas ya no forma parte del poder tributario derivado de los municipios, sino del poder tributario originario de tales entes menores, pero sujeto a las limitaciones establecidas en el ordenamiento jurídico venezolano.

    En tal sentido, los Municipios deberán sujetarse a las limitaciones implícitas y explícitas consagradas en la Constitución y en las leyes, debiendo mantenerse como límite máximo para la fijación del gravamen sobre juegos y apuestas lícitas que se pacten en la jurisdicción de un Municipio, el cinco por ciento (5%) sobre el monto de lo apostado cuando se trate de juegos establecidos nacionalmente por algún Instituto Oficial, así como las limitaciones en cuanto a la legislación sobre creación y funcionamiento de loterías, hipódromos y apuestas en general, potestad que se encuentra conferida, como se dijo anteriormente, al poder legislativo nacional..

    Con base en lo anterior, esta Sala observa que de conformidad con lo establecido en el artículo 156, numeral 13 de la Constitución de 1999, hasta tanto no sea dictada por el Poder Nacional "la legislación para garantizar la coordinación y armonización de las distintas potestades tributarias; para definir principios, parámetros y limitaciones, especialmente para la determinación de los tipos impositivos o alícuotas de los tributos estadales y municipales; así como para crear fondos específicos que aseguren la solidaridad interterritorial," continuará en vigencia la limitación referida anteriormente contenida en el artículo 113 de la Ley Orgánica de Régimen Municipal, por no contradecir las normas dispuestas en el Texto Constitucional de 1999.

    En virtud de lo expuesto, y tal como lo ha reconocido la jurisprudencia de la entonces Corte en Pleno (Caso: Fiscal General de la República Vs. Ordenanza sobre Apuestas Lícitas del Municipio Z.d.E.M., de fecha 24 de noviembre de 1998), según la cual, en relación a la norma antes señalada:

    "...se deduce claramente que el Congreso ha legislado sobre la materia de juegos y apuestas lícitas cuando éstas se pacten en los municipios, otorgándole a estos entes locales parte de esa competencia genérica. Siendo ésta una norma que está vigente ya que la misma no ha sido sustituida por ninguna otra, las Ordenanzas municipales que se dicten en ejecución de dicha disposición deben tenerse como válidas y conformes con la Ley y la Constitución. Ahora bien, habría que determinar cuál es el alcance de esta competencia que la Ley le da a los municipios en esta materia.

    Al respecto, se excluyen de forma expresa una facultad de regulación de la actividad. Así, en el aparte único del artículo 113, se establece que el Municipio no podrá dictar normas sobre la creación y funcionamiento de loterías, hipódromos y apuestas en general. La facultad de estos entes locales se reduce, por tanto, a establecer gravámenes sobre los juegos y apuestas lícitas que se pacten en su jurisdicción. Dicha facultad, en todo caso, tiene una limitación en cuanto a la alícuota que se debe cobrar cuando se trate de juegos y apuestas que se originen en sistemas de juegos establecidos nacionalmente por algún Instituto Oficial, en cuyo caso, el impuesto no excederá del cinco por ciento (5%) del monto de lo apostado. Se convierte así el Municipio en un agente recaudador del impuesto, por sí o por intermedio de los selladores de formularios de juego o expendedores de boletos o billetes; y, para el cumplimiento de esa función (recaudadora) la Ley deja a las Cámaras Municipales -a través de Ordenanzas- la posibilidad de dictar las normas a tal efecto.

    (...)

    En suma, los Concejos Municipales pueden:

    1.- Establecer gravámenes sobre todos los juegos y apuestas que se pacten en su jurisdicción, los cuales no podrán exceder del cinco por ciento (5%) cuando los mismos se originen en sistemas de juegos establecidos por algún Instituto Oficial.

    2.- Dictar las Ordenanzas para regular la actividad del Municipio como agente recaudador -por sí o por intermedio de los selladores de formularios de juegos o expendedores de boletos o billetes- del impuesto generado por los juegos que se pacten en su jurisdicción que se originen en sistemas de juegos establecidos por algún Instituto Oficial.

    Las anteriores consideraciones establecidas por esta Corte sobre la competencia de los Municipios en materia de regulación de apuestas en general, constituye una matización del criterio sentado por este Alto Tribunal en anteriores oportunidades (entre otras, sentencias del 1° de abril de 1998, Expedientes 905 y 906), en el sentido de que si bien la regla es la existencia de una reserva legal nacional en esta materia, sin embargo, los entes municipales tienen atribuida por Ley ciertas competencias, como fuera declarado precedentemente."

    Con base a lo anterior, se evidencia que los Municipios gozan de una potestad tributaria que se encuentra limitada y que debe ejercerse de acuerdo a lo previsto en la propia Constitución y las leyes.

    En el caso concreto de los juegos y apuestas lícitas, la competencia de los Municipios se limita a establecer el gravamen sobre las apuestas que se pacten dentro de su jurisdicción y a dictar una ordenanza para regular lo concerniente a la recaudación de tal tributo y al monto del gravamen, de conformidad con lo previsto en la norma contenida en el artículo 113 de la Ley Orgánica de Régimen Municipal…”. (Subrayado por el tribunal).

    En consonancia con las sentencias de nuestro M.T. supra comentadas y los criterios establecidos ampliamente en esta motiva, es forzoso para el juez declarar la limitación del 5% de alícuota para el período impositivo desde el mes de mayo hasta al mes de diciembre de 2003, ambos inclusive, por tratarse un juego establecido nacionalmente y por estar para ese período vigente el numeral 1 del artículo 103 de la Ley Orgánica de Régimen Municipal. Así se decide.

    Para la jugada de bingo, la administración tributaria determinó la cantidad de monto apostado en Bs. 1.852.047.520. El 30% de esta suma alcanza a Bs. 555.614.256,00, por lo cual el impuesto pagado que fue Bs. 114.731.115,00 constituye el 20,7% de los supuestos ingresos brutos. Sin embargo estos ingresos brutos no han sido determinados específicamente sobre base real ni presuntiva ni por la administración tributaria ni por la contribuyente, lo hizo la administración tributaria municipal sobre una base teórica según ella misma reconoce, por todo lo cual es imposible para el juez decidir si dicho pago se corresponde o no con el 5% de la base imponible. Así se decide.

    Máquinas traganíqueles y de acreditación

    A pesar que en la exposición de motivos en la oportunidad de la publicación del Reglamento Parcial N° 2 de la Ordenanza sobre el Impuesto a los Juegos y Apuestas Lícitas, la alcaldía del Municipio Valencia reconoció taxativamente que en el caso de las máquinas traganíqueles no se dan los supuestos exigidos por la Ordenanza sobre el Impuesto a los Juegos y Apuestas Lícitas, en cuanto a que la máquina no emite billete, boleto, ticket, formulario u otro instrumento de juego o de pactar la apuesta y que “…no hay como intermediario el agente de retención o percepción…”, y que el reglamento fue publicado en marzo de dos mil tres, coincidiendo con el mismo primer mes y año objeto de la fiscalización, el juez considera ajustado a derecho que la contribuyente aplique este criterio en el pago de sus impuestos.

    La Ordenanza sobre el Impuesto a los Juegos y Apuestas Lícitas establece en su artículo 1 que dicha ordenanza tiene por objeto gravar los juegos y apuestas lícitas que se pacten en la circunscripción del Municipio Valencia.

    El artículo 2 eiusdem define claramente que se entiende por Actividades Pactadas: “…A los fines de lo establecido en esta Ordenanza, se entenderá que las actividades de juego y apuestas lícitas han sido pactadas en la circunscripción del Municipio Valencia, cuando los billetes, boletos, ticket, formularios u otros instrumentos de juegos y apuestas se adquieran o convengan en la circunscripción…”. Según interpretación literal de la propia Alcaldía en la exposición de motivos de la Reforma Parcial N° 1 al Reglamento Parcial N° 2 de la Ordenanza sobre el Impuesto a los Juegos y Apuestas Lícitas: “…no existe ninguno de los instrumentos mencionados anteriormente, debido a que las máquinas aceptan las apuestas a través de una ranura, en donde son introducidos los billetes de banco de circulación nacional, y leídos por una lectora computarizada aceptando la apuesta…”. (Subrayado por el juez).

    Con base en esta interpretación, según reconocimiento de la propia administración tributaria en la exposición de motivos ampliamente comentada, no puede haber retención o percepción o intermediario en el caso de las máquinas traganíqueles. Sin embargo, con fecha abril de 2004, en el ejercicio gravable siguiente al período de fiscalización correspondiente desde mayo a diciembre de 2003, la administración tributaria, contradiciendo su propio criterio establecido en marzo de 2003, anula el Reglamento parcial N° 2 y pretende aplicar de nuevo la ordenanza con otras bases, lo cual conlleva a completa indefensión de la contribuyente, máximo cuando a otro contribuyente con la misma rama comercial, según ya ha sido referido en esta decisión, se le aplicó el mencionado Reglamento N° 2.

    La recurrente afirma que es necesario separar el monto total de lo jugado, el monto de lo retornado por la máquina al jugador que constituye el 80% y el monto del 20% por concepto de ingresos para el propietario de la máquina, cantidad ésta debe considerarse como base imponible para el cálculo del impuesto, puesto que en la máquina lo único que queda es el 20% de lo apostado. Así lo establece el artículo 32 de la Ley de Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles:

    Artículo 32. El Reglamento Interno de Juegos, deberá cumplir las siguientes condiciones:

    1) Denominación o denominaciones con que identifiquen cada uno de los juegos ofrecidos.

    2) Explicación detallada de las reglas que rigen en cada juego.

    3) Resultados de estudios y datos estadísticos que indiquen al jugador o apostante, la probabilidad matemática que tiene de obtener ganancia.}

    4) 4) En el caso de las Máquinas

    5) Traganíqueles u otros juegos programables, el cual no podrá ser menor al ochenta por ciento (80%) del ingreso obtenido por cada máquina.

    6) Responsabilidad que asume la compañía ante el apostador o apostante.

    7) 6. Las demás que establezca el Reglamento de esta Ley.

    En vista del contenido de la norma supra transcrita, y de la imposibilidad de establecer la base imponible, de contenido de la exposición de motivos sobre el Reglamento Parcial N° 2 comentado, de la anulación tácita posterior al ejercicio fiscalizado, de dicho reglamento, en cuanto a actividades de las máquinas traganíqueles se refiere, este tribunal declara que en el caso que nos ocupa, para el período objeto de la investigación, mayo a diciembre de 2003, ambos inclusive, y en concordancia con la sentencia del 14 de junio de 2004 de este tribunal, sobre la misma causa y objeto, el impuesto a aplicar es el de Bs. 16.000 por día y por máquina. Así se decide.

    La administración tributaria estimó que los ingresos registrados según libros por estas máquinas fue de Bs. 4.951.194.738,37 que estima es el 20% que le corresponde como porcentaje mínimo a la propietaria de las máquinas, y con una simple proyección estableció que si ese es el 20%, el 100% sería Bs. 24.755.973.691,85 y sobre este monto determinó el 10% de impuesto a pagar de Bs. 2.475.597.369,19, cuando lo realmente pagado fue un total de Bs. 402.702.053,24. Según se ha explanado ampliamente arriba, este procedimiento no está de acuerdo con el Reglamento Parcial N° 2 que la contribuyente tuvo necesariamente que aplicar, puesto que estaba vigente para el período de fiscalización, así fue aplicado a otros contribuyentes de actividad similar y no fue sino hasta el ejercicio fiscal siguiente que el Alcalde del Municipio V.d.E.C., anuló de forma implícita dicho Reglamento con las resoluciones números 1117/04, 1118/04, 1119/04 y 1120/04, todas del 28 de abril de 2004, además de constituir un procedimiento completamente arbitrario sin base real ni base presuntiva alguna. Así se decide.

    Con base en las consideraciones anteriores, el juez, declara con lugar el recurso interpuesto por la contribuyente y como consecuencia considera inoficioso pronunciarse sobre las sanciones e intereses moratorios aplicados por la administración tributaria municipal a la contribuyente. Así se decide.

    V

    DECISIÓN

    En razón de lo antes expuesto, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

    1) CON LUGAR El recurso contencioso tributario interpuesto por el ciudadano C.M.G.F., actuando en su carácter de administrador-presidente de INVERSIONES TWENTY ONE, C.A. (BINGO MAJESTIC) asistido en este acto por la abogada G.M., contra el acto administrativo contenido en la Resolución N° AL-R-0040/2004 del 28 de septiembre de 2004 dictada por la ALCALDIA DEL MUNICIPIO V.d.E.C. por concepto de tributos, intereses y multas por un monto de bolívares seis millardos setecientos noventa y nueve millones, cuarenta y tres mil ciento uno sin céntimos (Bs. 6.799.043.101,00), correspondientes a tributos, intereses moratorios y multa, para el período entre el 16 de mayo al 31 de diciembre de 2003, dividido en Bs. 2.143.368.952,95 de impuestos, Bs. 368.936.242,15 de intereses moratorios y multa por Bs. 4.286.737.905,90.

    2) NULA la Resolución N° AL-R-0040/2004 del 28 de septiembre de 2004 dictada por la ALCALDIA DEL MUNICIPIO VALENCIA a INVERSIONES TWENTY ONE, C.A. (BINGO MAJESTIC).

    3) CONDENA al pago de costas procesales a la ALCALDIA DEL MUNICIPIO VALENCIA por haber sido totalmente vencida en el presente proceso, por bolívares sesenta y siete millones novecientos noventa mil cuatrocientos treinta y uno sin céntimos (Bs. 67.990.431,00) equivalente al uno por ciento (1%) de la cuantía del presente recurso, conforme a lo dispuesto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

    Se ordena la notificación de la presente decisión con copia certificada al Contralor General de la Republica y al Sindico Procurador de la Alcaldía del Municipio Valencia. Librese los oficios correspondientes.

    Publíquese, regístrese y comuníquese. Cúmplase lo ordenado.

    Dado, firmado y sellado en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los ocho (08) días del mes de agosto de dos mil cinco (2005). Año: 195° de la Independencia y 146° de la Federación.

    El Juez

    Abg. José Alberto Yanes García

    La Secretaria

    Abg. Mitzy Sánchez

    En esta misma fecha se publicó y se registró la presente decisión, se libraron oficios y se cumplió con lo ordenado.

    .

    La Secretaria

    Abg. Mitzy Sánchez

    Exp. Nº 0261

    JAYG/dhtm/ycv