Sentencia nº 00256 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 28 de Febrero de 2008

Fecha de Resolución28 de Febrero de 2008
EmisorSala Político Administrativa
PonenteYolanda Jaimes Guerrero
ProcedimientoApelación

MAGISTRADA PONENTE: Y.J.G.

Exp. Nº 2006-1815

El Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, mediante Oficio N° 375 de fecha 2 de noviembre de 2006, remitió a esta Sala el expediente contentivo del recurso de apelación interpuesto el 18 de octubre del mismo año por la abogada M.C., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 67.315, actuando con el carácter de apoderada judicial de la contribuyente PLUMROSE LATINOAMERICANA, C.A., sociedad mercantil inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, el 25 de octubre de 1951, bajo el N° 928, Tomo 3-D; representación que se evidencia del documento poder otorgado ante la Notaría Pública Primera del Municipio Sucre del Estado Miranda, el 13 de diciembre de 2000, inserto bajo el N° 23, Tomo 150 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría.

El aludido recurso de apelación fue ejercido contra la sentencia N° 1350 de fecha 24 de febrero de 2006, dictada por el Tribunal remitente, mediante la cual declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la referida sociedad mercantil contra la Resolución N° 091 de fecha 31 de enero de 2000, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), mediante la cual se determinó a cargo de la contribuyente la obligación de pagar, para el período comprendido desde el 3° trimestre de 1995 hasta el 2° trimestre de 1999, por concepto de aportes causados y no pagados, intereses compensatorios y actualización monetaria, la cantidad total de Bs. 183.898.246,00, y se impuso sanción de multa por el monto de Bs. 79.231.585,00.

Según consta en auto de fecha 2 de noviembre de 2006, el tribunal de la causa oyó la apelación en ambos efectos, remitiendo el expediente a esta Sala conforme al oficio antes identificado, el cual fue recibido el día 24 del mismo mes y año.

El 28 de noviembre de 2006, se dio cuenta en Sala y por auto de igual fecha, se ordenó aplicar el procedimiento de Segunda Instancia previsto en el artículo 19 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, se designó ponente a la Magistrada Y.J.G. y se fijó un lapso de quince (15) días de despacho para fundamentar la apelación.

Mediante escrito de fecha 17 de enero de 2007, el abogado J.C.B.P., inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 64.246, actuando con el carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil Plumrose Latinoamericana, C.A., tal como consta en el documento poder antes descrito, presentó escrito de fundamentación de la apelación.

En 7 de febrero de 2007, se eligió la actual Junta Directiva del Tribunal Supremo de Justicia, quedando conformada la Sala Político-Administrativa de la siguiente manera: Presidenta, Magistrada Evelyn Marrero Ortíz; Vicepresidenta, Magistrada Y.J.G.; y Magistrados L.I.Z., Hadel Mostafá Paolini y E.G.R..

El 8 de febrero de 2007, la representación judicial de la contribuyente promovió pruebas en el presente juicio.

Por auto del 21 de febrero de 2007, se ordenó pasar el expediente al Juzgado de Sustanciación.

En fecha 13 de marzo de 2007, el Juzgado de Sustanciación admitió cuanto ha lugar en derecho, salvo su apreciación en la sentencia definitiva, las documentales promovidas indicadas en el Capítulo I del escrito respectivo, las cuales se contraen a reproducir el mérito favorable de los autos. Respecto a las consideraciones expuestas a los folios 256 y 268 del aludido escrito, declaró que no tenía materia sobre la cual decidir, por cuanto se trataba de aspectos que debe valorar el Juez de mérito en la oportunidad correspondiente.

En fecha 29 de mayo de 2007, se fijó el quinto día de despacho para que tuviera lugar el acto de informes en el presente juicio de conformidad con lo establecido en el artículo 19 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela. El 7 de junio de 2007, se difirió el referido acto para el 13 de diciembre del mismo año.

El 13 de diciembre de 2007, oportunidad fijada para que tuviera lugar el acto de informes, se hizo el anuncio de Ley, compareció el abogado J.C.B.P., antes identificado, actuando con el carácter de apoderado judicial de la contribuyente, expuso sus argumentos y posteriormente, presentó sus conclusiones escritas. Se dijo VISTOS.

I

ANTECEDENTES

Como resultado de la fiscalización practicada a la sociedad mercantil Plumrose Latinoamericana, C.A., para el período comprendido desde el tercer trimestre del año 1995 hasta el segundo trimestre del año 1999, se levantaron las Actas de Reparo Nros. 010611 y 010612 de fecha 27 de julio de 1999, mediante las cuales, se establecieron a cargo de la mencionada empresa, las obligaciones que se detallan a continuación:

  1. Por aportes del 2% (numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el INCE), la cantidad de Bs. 92.129.751,00.

  2. Sanción del 10% sobre el tributo omitido, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario de 1994, el monto de Bs. 9.212.975,00.

  3. Actualización monetaria por la cantidad de Bs. 56.572.259,00, de conformidad con lo previsto en el citado artículo.

  4. Intereses compensatorios por el monto de Bs. 16.004.500,00, según lo establecido en el artículo 145 eiusdem.

    El 31 de enero de 2000, la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), dictó la Resolución N° 091, por medio de la cual se confirmaron las actas de reparo antes descritas, y se determinó lo siguiente:

  5. Por concepto de aportes dejados de pagar la cantidad de Bs. 92.129.751,00.

  6. Actualización monetaria por Bs. 69.919.315,00, conforme a lo pautado en los artículos 145, 149 y parágrafo único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis.

  7. Pago de intereses compensatorios al 12% anual por el monto de Bs. 21.849.180,00.

  8. Multa por la cantidad de Bs. 79.231.585,00, equivalente al 86% del tributo omitido, de conformidad con lo establecido en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con lo preceptuado en el artículo 85 eiusdem (se aplicaron la agravante descrita en el numeral 3 y las atenuantes previstas en los numerales 2 y 5).

    El 27 de abril de 2000, los abogados M.D.M., E.N.R. y J.C.B., los primeros inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nros. 17.603 y 55.561, respectivamente; y el último, ya identificado, actuando con el carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil contribuyente, conforme se evidencia de documento poder otorgado ante la Notaría Pública Quinta del Municipio Chacao del Estado Miranda, el 25 de abril de 2000, anotado bajo el N° 30, Tomo 32 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría, interpusieron recurso contencioso tributario contra la resolución precedentemente reseñada.

    Como sustento del recurso incoado, alegaron la falta de motivación de los actos administrativos impugnados, por cuanto el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) se limitó a señalar en forma genérica una serie de montos correspondientes a aportes dejados de pagar, sin discriminar los conceptos por los cuales se generaron.

    Al respecto, indicaron “(…) es así como en el Acta de Reparo el INCE señala unas diferencias de aportes en todos los trimestres de cada año (distintas a las diferencias por utilidades que son discriminadas separadamente), sin siquiera (sic) señalar de dónde salen semejantes cantidades. Si el reparo del INCE se originara realmente por no incluir PLUMROSE lo pagado a sus trabajadores por utilidades en sus aportes del 2%, las diferencias se originarían sólo una vez al año, que es cuando se pagan las utilidades. Sin embargo, en el Acta de Reparo se señalan diferencias de aportes en todos los trimestres de cada año, sin que PLUMROSE pueda tener conocimiento del origen de las pretendidas diferencias”.

    Por otra parte, denunciaron que los actos objeto del recurso contencioso tributario, adolecen del vicio de falso supuesto, al considerar las utilidades como parte de la base imponible de las contribuciones patronales y al asumir que su representada dedujo indebidamente los costos de ciertos cursos impartidos a su personal.

    En tal sentido, aseveraron que su patrocinada pagó al INCE la cantidad de Bs. 1.177.079,97, correspondiente a los cursos objetados por el mencionado instituto, más el 10% sobre dicho monto por concepto de sanción.

    Asimismo, adujeron la ausencia de base legal para gravar las utilidades a efectos de los aportes patronales al INCE, toda vez que dicho concepto -en su criterio- no forma parte del salario normal de los trabajadores.

    Que igualmente los actos impugnados, carecen de base legal para imponer a su mandante el pago de intereses compensatorios y la actualización monetaria, al ser parcialmente anulado el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994.

    Con relación a los intereses compensatorios, actualización monetaria y la multa impuesta, destacaron que son improcedentes por las razones antes expuestas, pues son accesorios a la obligación principal, la cual se estableció por concepto de aporte patronal al INCE.

    Finalmente, solicitaron se declarara con lugar el recurso contencioso tributario ejercido, y en consecuencia, la nulidad de la resolución impugnada y la condena en costas al INCE.

    II

    DE LA DECISIÓN APELADA

    Mediante sentencia N° 1350 de fecha 24 de febrero de 2006, el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por los apoderados judiciales de la sociedad mercantil Plumrose Latinoamericana, C.A., en los términos que se transcriben a continuación:

    (...) De la narrativa anteriormente expuesta se evidencia el planteamiento de una cuestión de previo pronunciamiento como es la relativa al alegato de inmotivación expuesto por el apoderado de la recurrente. Al respecto el Tribunal observa que la motivación es uno de los elementos esenciales de los actos administrativos, que, de conformidad con lo previsto en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, puede ser sucinta, breve, y los apoderados de la recurrente sostienen que en (sic) la Resolución impugnada se limitó a realizar en forma genérica una serie de anotaciones numéricas relativas a los supuestos (sic) montos por aportes supuestamente (sic) dejados de cancelar por su representada, siendo esas anotaciones por lo demás confusas y totalmente desproporcionadas debido a la incongruencia e improcedencia de los montos reflejados, y la falta de individualización de las cifras. Así, advierten que el INCE señaló en la Resolución impugnada que el fundamento del reparo era la no inclusión por parte de su representada de la partida de utilidades en sus aportes al INCE y la objeción de unas deducciones de unos cursos, pero si ello fuere así, no se habrían señalado en el Acta de Reparo diferencias de aportes en todos los trimestres de cada año y no una vez al año, existiendo el vicio denunciado, según sostienen, porque no se discriminan las cantidades reflejadas en el Acta de Reparo como ‘Diferencias Aportes’.

    Ante tal alegato, el Tribunal advierte que en la Resolución N° 091 de 31 de enero de 2000, se indica que de acuerdo al informe del fiscal que efectuó la inspección se revisaron las partidas correspondientes a: sueldos y salarios, bono vacacional, vacaciones, incentivos, sobretiempo, bonificaciones fin de año, gastos representación, bono caliente y frío, otros pagos nómina, remuneración contrato colectivo, otros suplementos nómina, bono reparto, comisiones vendedores, otros beneficios y utilidades pagadas a los trabajadores contenidas en Balances de comprobación anuales, nóminas de pago, declaraciones del impuesto sobre la renta, deducciones y datos sobre cursos deducidos y detalle de los mismos (página 1, folio 30), pero el reparo ‘se origina por diferencia de aportes al no incluir la partida utilidades pagadas a los trabajadores en la base imponible del 2%’ (página 2, folio 31).

    De la revisión a las actas procesales, el Tribunal advierte que en el Acta de Reparo N° 010612 (folio 81), continuación del Acta de Reparo N° 010611 (folio 80) se señala que ‘el reparo se origina básicamente por la no inclusión de las utilidades en la base de cálculo del 2%’ pero no puede determinar si todas las partidas correspondientes a: sueldos y salarios, bono vacacional, vacaciones, incentivos, sobretiempo, bonificaciones fin de año, gastos representación, bono caliente y frío, otros pagos nómina, remuneración contrato colectivo, otros suplementos nómina, bono reparto, comisiones vendedores y otros beneficios ‘revisadas’ fueron objetadas, y si éste hubiera sido el caso, cuál es la cuantía de cada una de ellas. Sin embargo, también en el Acta de Reparo se objetaron unos cursos efectuados por la recurrente que el INCE consideró como aportes no cancelados, ‘sin explicar la causa ni fundamento jurídico de tal actuación’, que la empresa pagó ‘voluntariamente’, y advierte el Tribunal que en el Informe de Actuación Fiscal que en copia certificada cursa a los folios comprendidos entre el 59 y el 65, ambos inclusive, notificado a la empresa hoy recurrente (folio 65) se deja constancia de que entre otros documentos, se le entregó ‘fotocopia de las Cédulas de Trabajo’, y si bien las mismas no fueron traídas a los autos, el Tribunal considera que en las mismas el INCE hizo la discriminación correspondiente, motivo por el cual desestima el alegato de inmotivación esgrimido por los apoderados de la recurrente y así se declara.

    Vicio en la causa o motivos: falso supuesto y errada apreciación de los presupuestos de hecho:

    El reparo formulado incluye la objeción a cursos deducidos por la empresa en el período auditado, el comprendido desde el 3er. trimestre de 1995 hasta el 2° trimestre de 1999, y al respecto los apoderados de la recurrente promovieroncopia (sic) al carbón del comprobante de depósito N° 172296 del cual se evidencia que el 24 de enero de 2000, su representada depositó en la cuenta corriente del INCE, identificada con el N° 004-00666-X en el Banco Provincial, la cantidad de Bs. 1.070.072,70, que corresponde a los cursos objetados por el INCE, y copia al carbón del comprobante de depósito N° 172287 del cual se evidencia que el 22 de marzo de 2000, su representada depositó en la cuenta corriente del INCE, identificada con el N° 004-00666-X en el Banco Provincial, la cantidad de Bs. 107.007,27, que corresponde a la sanción del 10% sobre los cursos objetados por el INCE. Al respecto también se advierte que mediante oficio DUIB-0650-01 N° 0161-01/0162-01 de 26 de enero de 2001, el ciudadano R.A.P. M, Responsable de la Sub-Unidad de la Dirección Unidad de Investigaciones Bancarias del Banco Provincial, Agencia Principal, remitió a este Tribunal copia certificada de las Planillas de Depósitos a favor de la cuenta corriente N° 0004-00666-X, a nombre del INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÓN EDUCATIVA INCE: Nos. 172296 del 24 de enero de 2000 y 172287 de 22 de marzo de 2000, por monto de Bs. 1.070.072,70 y Bs. 107.007,27 (folios 95, 97 y 98), relacionado con la prueba de Informes promovida por los apoderados de la recurrente.

    Así las cosas, el Tribunal interpreta que el pago voluntario de las sumas antes citadas equivale a una aceptación tácita del reparo formulado por el INCE, y por ese motivo no se pronuncia sobre los alegatos que se hicieron en el escrito del recurso, y así se declara.

    Reparo a las utilidades:

    Resta a este Tribunal pronunciarse sobre la objeción relacionada con la no inclusión de las utilidades en la base imponible de la contribución del 2% establecida en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, por lo que debe pronunciarse sobre la gravabilidad de las mismas, y al respecto observa que el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), es del siguiente tenor:

    (…)

    Al interpretar la disposición supra transcrita se observan dos contribuciones parafiscales con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes; la primera de ellas, de carácter periódico, a cargo de los patronos de los establecimientos que ejerzan actividades comerciales o industriales y que no pertenezcan a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculada en aplicación de una alícuota impositiva del dos por ciento (2%); la segunda, tiene como sujetos pasivos a los obreros y empleados de tales establecimientos, es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores a las cuales les será aplicable la alícuota del medio por ciento 1/2%, y debe ser retenida por el patrono por mandato de la Ley; criterio éste que en forma reiterada y constante ha sostenido la Sala Político Administrativa del M.T. en varias oportunidades (Casos: Compañía Anónima Fábrica Nacional de Cementos del 5 de abril de 1994; Makro Comercializadora S.A., del 5 de junio de 2002; Nabisco de Venezuela, C.A., del 1 de abril de 2003; Banco Caracas, Banco Universal C,A, del 22 de octubre de 2003; Hilados Flexilón, S.A., de 27 de enero de 2004, Laboratorios Gentek, C.A. de 27 de julio de 2005, entre otros), conforme a la cual:

    (…)

    Por lo tanto, conforme a la reiterada y pacífica jurisprudencia del Alto Tribunal, cuando el artículo 10 de la Ley sobre el INCE hace referencia a que la base para el cálculo de la contribución citada se encuentra conformada por ‘los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie’, se refiere expresamente al carácter salarial de dichas remuneraciones. Dicho de otra forma, se debe entender que es el pago que se efectúa de los empleadores a sus trabajadores con ocasión de la prestación de una determinada actividad laboral, máxime cuando el Código Orgánico Tributario sancionado en 1994 permitió al legislador, entre otros aspectos, crear, modificar o suprimir tributos, definir el hecho imponible, fijar la alícuota del tributo, la base de su cálculo e indicar los sujetos pasivos del mismo, en cualquier ley, no necesariamente en una ley tributaria como exigía el Código Orgánico Tributario, 1992. Por tanto, resulta aplicable lo dispuesto en el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, observándose además que el legislador gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, motivo por el cual no puede el INCE imponer un gravamen adicional sobre las utilidades, cuando las mismas están expresamente gravadas en el numeral 2 del referido artículo 10 de la Ley del INCE.

    (…)

    Aplicando al caso de autos las consideraciones precedentes y visto que la controversia se contrae a determinar la gravabilidad de las utilidades con el aporte del 2% previsto en el numeral 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, y en la Resolución impugnada se expresa que el reparo que formula el INCE se origina, en parte, por diferencia de aportes por la no inclusión de la partida utilidades pagadas a los trabajadores en la base imponible a considerar para el cálculo de los mismos, es forzoso declarar la improcedencia del reparo en referencia.

    Declarada como fue la improcedencia y nulidad del reparo antes descrito, también lo es por vía de consecuencia la multa calculada con motivo de dicho reparo, y así se declara, advirtiendo el Tribunal que, como destacan los apoderados de la recurrente, la determinación por concepto de actualización monetaria e intereses compensatorios no procedía, ya que en fecha 14 de diciembre de 1999, la Corte Suprema de Justicia en Sala Plena declaró la nulidad por inconstitucional del parágrafo único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario, 1994.

    III

    DECISIÓN

    Con base en las consideraciones precedentes, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara PARCIALMENTE CON LUGAR recurso contencioso tributario interpuesto por los ciudadanos M.D.M. y J.C.B., y la ciudadana E.N.R., actuando en su carácter de apoderados judiciales de PLUMROSE LATINOAMERICANA, C.A., contra la Resolución N° 091 de 31 de enero de 2000, emanada de la Gerencia General de Finanzas del INCE, mediante la cual la empresa quedó obligada a pagar a ese Instituto la cantidad de Bs. 205.028,14 por concepto de aportes dejados de pagar y una multa de Bs. 8.423.599,00. En consecuencia,

    1°) Conservan todo su valor los montos determinados por concepto de aportes del 2%, distintos de las utilidades y la deducción de cursos;

    2°) Se anulan los montos determinado por concepto de utilidades, actualización monetaria e intereses compensatorios;

    3°) Debe ajustarse el monto de las sanciones en función de los montos que conservan su valor según esta sentencia

    . (Destacado del fallo apelado).

    III

    FUNDAMENTACIÓN DE LA APELACIÓN

    En su escrito de fundamentación de la apelación el abogado J.C.B., ya identificado, actuando con el carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil Plumrose Latinoamericana, C.A., aduce que la sentencia recurrida desestimó el vicio de inmotivación de la resolución impugnada alegado por su representada, con base en unos documentos en los que supuestamente se discriminan las partidas objetadas por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), con su respectiva cuantía, los cuales no fueron traídos a los autos y por tanto, no podían ser valorados por el juzgador de instancia.

    Sobre el particular, explica que con tal proceder, el tribunal a quo incurrió en el vicio de suposición falsa, al infringir las disposiciones contenidas en los artículos 12 y 243, ordinal 5° del Código de Procedimiento Civil.

    Adicionalmente, señala que el tribunal de la causa incurrió en el vicio de contradicción, toda vez que al desestimar el alegato de falta de motivación de la resolución impugnada, declaró que de las actas procesales no podía determinarse cuáles fueron las partidas objetadas por el INCE con su respectiva cuantía. Sin embargo, seguidamente declaró que en unas fotocopias de cédulas de trabajo no traídas a los autos, se desprendía que el aludido instituto hizo la discriminación correspondiente.

    En tal sentido, manifiesta que de acuerdo al razonamiento expresado por el a quo, se puede deducir que el sentenciador pudo determinar la existencia de la inmotivación alegada por su representada, lo que debió dar lugar a la declaratoria de nulidad de la totalidad del reparo fiscal.

    Por otra parte, en cuanto al fondo del asunto arguye que tanto el acta de reparo como la resolución impugnada, se encuentran inmotivadas, infringiendo los dispositivos previstos en los artículos 9 y 18, numeral 5 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, lo cual le impide a su representada el ejercicio de su derecho a la defensa.

    En ese orden de ideas, sostiene que “en el Acta de Reparo se señala que ‘el reparo se origina básicamente por la inclusión de las utilidades en la base de cálculo del 2%’ –cuya errónea e improcedente gravabilidad con la contribución patronal del 2% declaró el Tribunal Superior en la Sentencia N° 1.350 en atención a reiterada y pacífica jurisprudencia de instancia tributaria y de esta Honorable Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia- y por deducciones de cursos objetadas en el período auditado conforme añade la Resolución N° 091, deducciones que, conforme quedó demostrado en el juicio y declaró el Tribunal Superior en la Sentencia N° 1.350, fueron voluntariamente pagadas por mi representada. Sin embargo, el funcionario INCE (sic) no discrimina en el Acta de Reparo así como tampoco lo hace la Gerencia General de Finanzas del INCE en la Resolución N° 091 cuáles son los conceptos o partidas –distintos de las utilidades y de las deducciones de cursos objetadas- que dan lugar al Reparo Fiscal así como tampoco indica por qué razón o fundamento legal deberían ser gravados tales conceptos o partidas con el aporte patronal del 2% al INCE ni cuánto corresponde por cada uno de tales conceptos o partidas (…)”.

    Por los argumentos antes expuestos, solicita se declare con lugar la apelación interpuesta, se revoque de la sentencia recurrida “…la parte confirmada del Reparo Fiscal así como por lo que respecta a la decisión del Tribunal Superior de ajustar las ‘sanciones’ en función a la parte confirmada del Reparo Fiscal”, y declare la nulidad de la resolución impugnada “…por lo que respecta a la parte confirmada del Reparo Fiscal y, por tanto, ANULE el Reparo Fiscal únicamente por lo que respecta a la parte confirmada del Reparo Fiscal (sic) y por vía de consecuencia y/o accesoriedad, ANULE la decisión del Tribunal Superior contenida en el numeral 3° del dispositivo de la Sentencia N° 1.350 de que ‘se ajuste el monto de las sanciones en función de los montos determinados por concepto de aportes del 2%, distintos de las utilidades y la deducción de cursos’ que conforme a lo indicado en el numeral 1° del dispositivo de la Sentencia N° 1.350 ‘conservan todo su valor’”. (Destacado del escrito).

    V

    CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

    En virtud de la declaratoria contenida en el fallo recurrido y de las objeciones formuladas en su contra por el apoderado judicial de la sociedad mercantil Plumrose Latinoamericana, C.A., la controversia planteada en el caso bajo examen se contrae a decidir acerca de los vicios de suposición falsa y contradicción alegados por la apelante en que supuestamente incurrió el a quo al resolver el recurso contencioso tributario por ella interpuesto y de resultar procedente dicha denuncia, corresponderá conocer del fondo del asunto debatido, el cual se circunscribe a determinar si los actos administrativos impugnados se encuentran inmotivados o no.

    No obstante, advierte la Sala que el apoderado judicial de la contribuyente sólo fundamentó su apelación respecto de la parte de la sentencia N° 1350 de fecha 24 de febrero de 2006, dictada por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que resulta desfavorable a los intereses de su representada, a saber: lo atinente al reparo fiscal determinado por el INCE por concepto de aportes del 2% distintos de las utilidades y de la deducción de cursos, así como de la sanción ajustada en función a dicho reparo.

    En razón a lo anterior, quedaron firmes las declaratorias de nulidad proferidas por el mencionado tribunal, respecto de: i) el reparo por diferencia de aportes referente a la partida de utilidades, por no ser gravables con el aporte del 2 % previsto en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, ii) la multa calculada sobre dicha base y iii) los intereses compensatorios y la actualización monetaria, en atención a la nulidad por inconstitucionalidad del parágrafo único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, declarada por la Sala Plena de la extinta Corte Suprema de Justicia, mediante sentencia de fecha 14 de diciembre de 1999.

    Asimismo, quedó firme el monto reparado por concepto de cursos deducidos por la empresa con su respectiva sanción, cantidades éstas que fueron pagadas por la contribuyente, y por tanto, no fueron objeto de la fundamentación de su apelación.

    Planteada la controversia en los términos expuestos, pasa este M.T. a decidir lo relativo a los vicios de forma en los cuales supuestamente incurrió el sentenciador al dictar el fallo apelado, al efecto se observa:

    El apoderado judicial de la sociedad de comercio Plumrose Latinoamericana, C.A., alega que la sentencia N° 1.350 dictada por el a quo incurrió en el vicio de suposición falsa, conforme a lo establecido en los artículos 12 y 243, ordinal 5° del Código de Procedimiento Civil, al desestimar su defensa relativa a la inmotivación de los actos administrativos recurridos, con fundamento en unos instrumentos en los que presuntamente se discriminan las partidas objetadas por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), con su respectiva cuantía, los cuales no constan en el expediente y por tal razón, -a su juicio- no debían ser apreciados por el sentenciador de instancia.

    Adicionalmente, arguye que el tribunal de la causa incurrió en el vicio de contradicción, por cuanto al desestimar el alegato de falta de motivación de la resolución impugnada, declaró por una parte, que de las actas procesales no se evidenciaba cuáles fueron las partidas objetadas por el INCE y su cuantía, y por la otra, que en unas fotocopias de cédulas de trabajo no traídas a los autos, sí se podía determinar que el aludido instituto hizo la discriminación respectiva.

    Por su parte, el tribunal a quo desechó el alegato esgrimido por la recurrente relativo a la inmotivación que presuntamente afectaba la actuación fiscal, por cuanto observó que en las actas del expediente se dejaba constancia de la entrega a la representación de la contribuyente, entre otros documentos, de copias fotostáticas de las cédulas de trabajo, en donde se hizo la especificación correspondiente, en cuanto a los conceptos y montos del reparo formulado por el INCE.

    En refuerzo a lo anterior, igualmente señaló el sentenciador de instancia que entre los aportes dejados de pagar se objetaron unos cursos que no se hallaban expresamente indicados con tal nomenclatura en las actas de reparo, sin embargo, la sociedad mercantil Plumrose Latinoamericana, C.A, realizó el pago del monto arrojado por este concepto con su respectiva multa, circunstancia de la cual concluyó dicho juzgador que la contribuyente sí tenía conocimiento de las partidas, conceptos, cálculos y cantidades que comprendían el reparo efectuado por el ente exactor.

    Ahora bien, con relación al vicio de suposición falsa invocado por la representación judicial de la contribuyente, esta Sala en sentencias Nros. 01507 y 01884 de fechas 8 de junio de 2006 y 21 de noviembre de 2007, ha establecido lo siguiente:

    (…) A juicio de esta Alzada lo que pretende denunciar la parte apelante es la suposición falsa, que es un vicio propio de la sentencia denunciable mediante el recurso extraordinario de casación previsto en el encabezamiento del artículo 320 del Código de Procedimiento Civil, el cual conforme lo ha sostenido la doctrina de este Alto Tribunal, tiene que estar referido forzosamente a un hecho positivo y concreto establecido falsa e inexactamente por el Juez en su sentencia a causa de un error de percepción, y cuya inexistencia resulta de actas o instrumentos del expediente mismo.

    Asimismo, se ha dicho que para la procedencia del alegato de suposición falsa, es necesario demostrar que el error de percepción cometido por el juzgador resulta de tal entidad, que en caso de no haberse producido otro habría sido el dispositivo del fallo recurrido; por tanto, puede constatarse la existencia de la suposición falsa, pero si ésta resultare irrelevante para el cambio del dispositivo no sería procedente, por resultar francamente inútil.

    De igual forma esta Sala ha advertido que el referido vicio no está previsto expresamente como uno de los supuestos del artículo 244 eiusdem; sin embargo, la suposición falsa se refiere al hecho de que el juez atribuya a instrumentos o actas del expediente menciones que no contiene, o dé por demostrado un hecho con pruebas que no aparecen en autos o cuya inexactitud resulta de actas e instrumentos del expediente.

    Por lo tanto, si bien no está establecida en forma expresa como una causal de nulidad de acuerdo a las normas señaladas, debe entenderse que, cuando el juez se extiende más allá de lo probado en autos, es decir, atribuye a instrumentos o actas del expediente menciones que no contienen, o dé por demostrado un hecho con pruebas que no aparecen en autos o cuya inexactitud resulta de actas e instrumentos del expediente, estará sacando elementos de convicción y supliendo excepciones o argumentos de hecho no alegados ni probados; en consecuencia, no estará dictando una decisión expresa, positiva y precisa respecto del material probatorio y estará infringiendo las disposiciones de los artículos 12 y 243, ordinal 5º, del Código de Procedimiento Civil (vid. Sentencia N° 4577 de fecha 30 de junio de 2005)

    .

    Respecto al vicio de contradicción alegado por la contribuyente, esta Alzada ha venido sosteniendo en diferentes fallos, entre ellos los dictados en fechas 23 de noviembre de 2004 y 20 de junio de 2007 (Casos: Ferro de Venezuela, C.A. e ICA Industrial de Venezuela, C.A.), lo que de seguidas se transcribe:

    (…) La mas reciente doctrina de este Alto Tribunal ha señalado, que el vicio de inmotivación (dentro del cual puede ubicarse el vicio de contradicción) no sólo se produce al faltar de manera absoluta los fundamentos de la decisión, sino que, paralelamente, existen otros supuestos que al incidir de manera claramente negativa sobre los motivos del fallo los eliminan, deviniendo así en inexistentes, por lo que tales errores producen la inmotivación total, pura y simple.

    En este sentido, se ha señalado que tales circunstancias pueden ocurrir bajo las siguientes hipótesis:

    · Ausencia absoluta de razonamientos que sirven de fundamento a la decisión.

    · Contradicciones graves en los propios motivos que implican su destrucción recíproca.

    · La desconexión total entre los fundamentos de la sentencia y las pretensiones de las partes, en virtud de la grave incongruencia entre la solución jurídica formulada y el thema decidendum.

    · La inteligencia de la motivación en razón de contener razones vagas, generales, ilógicas, impertinentes o absurdas.

    · El defecto de actividad, denominado silencio de prueba

    .

    Aplicando los presupuestos contenidos en los criterios jurisprudenciales parcialmente transcritos al caso bajo estudio, se observa que el análisis para dilucidar lo atinente a las denuncias sobre las cédulas de trabajo que no aparecen en autos, de las cuales el juzgador de instancia dio por demostrada la motivación de las actas de reparo impugnadas, así como las conclusiones del a quo señaladas por la recurrente como contradictorias, están estrechamente vinculadas con la resolución de todo el asunto controvertido, por tal motivo, habrá esta Alzada de decidir los vicios de forma, a saber: suposición falsa y contradicción, invocados por la representación judicial de la empresa aportante, conjuntamente con la materia de fondo debatida.

    A tal efecto, pasa esta M.I. a conocer del vicio de inmotivación de las actas de reparo y de la resolución confirmatoria de las mismas.

    Inmotivación de los actos recurridos

    La Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en su artículo 9 establece la obligación de motivar los actos administrativos de carácter particular, excepto los de simple trámite, por lo cual el acto debe hacer referencia a los hechos y a los fundamentos legales que llevaron a pronunciarse en una u otra dirección.

    En este sentido, el artículo 18 de la citada Ley, al indicar los requisitos que debe contener todo acto administrativo, en su numeral 5, precisa lo siguiente:

    Artículo 18: Todo acto administrativo deberá contener:

    (.../...)

    5. Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes...

    .

    Por otro lado, siendo las contribuciones previstas en la Ley sobre el INCE, aportes de carácter tributario y en consecuencia, aplicables de acuerdo a los períodos investigados, las disposiciones del Código Orgánico Tributario de 1994, dicho cuerpo normativo establece en su artículo 149, numerales 3 y 5 las especificaciones que debe contener la resolución que culmina el procedimiento sumario administrativo, en los siguientes términos:

    Artículo 149: El Sumario culminará con una resolución en la que se determinará si procediere o no la obligación tributaria, se consignará en forma circunstanciada la infracción o delito que se imputa, se señalará la sanción pecuniaria que corresponde y se intimarán los pagos que fueren procedentes. La resolución deberá contener las siguientes especificaciones:

    (.../...)

    3. Indicación del tributo que corresponda y, si fuere el caso, el período fiscal correspondiente;

    (.../...)

    5. Fundamentos de la decisión;

    ...

    .

    De las normas parcialmente transcritas se observa la voluntad del legislador de instituir uno de los principios rectores de la actividad administrativa, lo cual permite adecuar su función dentro de los límites que la ley le impone. Tal exigencia consiste, y así lo ha sostenido en reiterada jurisprudencia este Alto Tribunal (entre otras, la sentencia N° 1619 de fecha 22 de octubre de 2003, caso: Piña Musical, C.A.), que los actos que la Administración emita deberán ser debidamente motivados, es decir, señalar en cada caso el fundamento expreso de la determinación de los hechos que dan lugar a su decisión, de manera que el administrado pueda conocer en forma clara y precisa las razones fácticas y jurídicas que originaron tal solución, permitiéndole oponer las razones que crea pertinente a fin de ejercer su derecho a la defensa.

    Por otra parte, se ha reiterado que se da también el cumplimiento de tal requisito, cuando la misma esté contenida en su contexto, es decir, que la motivación se encuentre dentro del expediente, considerado en forma íntegra y formado en virtud del acto de que se trate y de sus antecedentes, siempre que el administrado haya tenido acceso a ellos y conocimiento oportuno de los mismos; siendo suficiente, en algunos casos, que sólo se cite la fundamentación jurídica, si ésta contiene un supuesto unívoco y simple. De manera tal, que el objetivo de la motivación, en primer lugar, es permitir a los órganos competentes el control de la legalidad del acto emitido y en segundo lugar, el hacer posible a los administrados el ejercicio del derecho a la defensa. (vid. sentencia N° 05891 de fecha 11 de octubre de 2005).

    Así, la existencia de motivos tanto de hecho como de derecho y la adecuada expresión de los mismos, se constituyen en elementos esenciales de la noción de acto administrativo.

    Ahora bien, circunscribiéndonos al caso de autos, la representación judicial de Plumrose Latinoamericana, C.A., sociedad mercantil aportante, alegó que los actos impugnados carecen de fundamentación, por cuanto en éstos se indica de forma genérica una serie de montos correspondientes a aportes dejados de pagar, sin discriminar los conceptos por los cuales se generaron.

    En tal sentido, manifiesta que en los referidos actos no se especifica “(…) cuáles son los conceptos o partidas –distintos de las utilidades y de las deducciones de cursos objetadas- que dan lugar al Reparo Fiscal así como tampoco indica por qué razón o fundamento legal deberían ser gravados tales conceptos o partidas con el aporte patronal del 2% al INCE ni cuánto corresponde por cada uno de tales conceptos o partidas (…)”.

    Frente a tal denuncia, procede la Sala a revisar las actas del expediente y al efecto, constata que en las Actas de Reparo Nros. 010611 y 010612 de fecha 27 de julio de 1999 (folios 80 al 83), se determinan los montos objetados mediante un proceso de sustracción, entre los aportes calculados del total de remuneraciones realizadas por la sociedad mercantil aportante en cada uno de los trimestres investigados, con los aportes cancelados según las planillas que se especifican en la referida acta.

    Asimismo, se aprecia en el Acta de Reparo N° 010612, en las observaciones efectuadas por el fiscal actuante, lo siguiente: “…1- En los cálculos de la base imponible están incluidos Caracas, Cagua, Guarenas, Maracaibo, C. Bolívar, Valencia, Barquisimeto y Pto. La Cruz, 2- El reparo se origina básicamente por la no inclusión de las utilidades en la base de cálculo del 2%, 3- La determinación del tributo se hizo a través de las nóminas y balances de comprobación anuales, 4-Las siglas UT corresponde a las utilidades, 5- Se instruyó sobre la forma de cancelación de la presente acta de reparo a la empresa”.

    Por su parte, en el texto de la Resolución N° 091 de fecha 31 de enero de 2000 (folios 30 al 35), por lo que respecta al reparo, se evidencia que la determinación de la contribución parafiscal se hizo sobre base cierta en el período comprendido desde el 3° trimestre del año 1995 hasta el 2° trimestre del año 1999, para lo cual se revisaron las partidas: “(…) Sueldos y salarios, bono vacacional, vacaciones, incentivos, sobretiempo, bonificaciones fin de año, gastos representación, bono caliente y frío, otros pago nómina, remuneración contrato colectivo, otros suplementos nómina, bono reparto, comisiones vendedores, otros beneficios y utilidades pagadas a los trabajadores contenidas en Balances de comprobación anuales, nóminas de pago, declaraciones del impuesto sobre la renta, deducciones y datos sobre cursos deducidos y detalle de los mismos; así también se revisó el Acta constitutiva de la empresa, modificaciones, facturas y cheques de pago de cursos deducidos a los aportes del 2% trimestrales y resoluciones aprobadas por el Comité Ejecutivo del INCE”.

    Se observa igualmente que las actas de reparo tienen su antecedente en el Informe de Actuación Fiscal y en las cédulas u hojas de trabajo (folios 59 al 65), éstas últimas notificadas y entregadas a la sociedad mercantil recurrente en fecha 29 de julio de 1999; instrumentos que constituyen los documentos contables en los cuales se hace una discriminación cuantitativa de los conceptos que fueron tomados como base imponible para el cálculo de los aportes señalados en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley sobre el INCE.

    En efecto, de la copia certificada cursante al folio N° 65 del expediente, se observa documento suscrito por el ciudadano C.A.G., en su carácter de Fiscal de Cotizaciones I del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), mediante el cual dejó constancia de la entrega en fecha 29 de julio de 1999, a la ciudadana E.M. deC., en representación de la empresa Plumrose Latinoamericana, C.A., de instrumentos relacionados con el reparo formulado a la contribuyente por aportes dejados de pagar, correspondientes a los períodos investigados, de la manera que a continuación se indica:

    (…)

    DETALLE DE LA HOJA DE ACTUALIZACIÓN MONETARIA

    Monto determinado según Acta de Reparo Bs. 92.129.751,00

    Actualización Bs. 56.572.259,00

    Intereses Compensatorios Bs. 16.004.500,00

    Sanción art 145 COT (obligaciones del 2% y ½ % art 10 ordinales 1° y 2° Ley Ince) Bs. 9.212.975,00

    DEUDA AL 27/07/99 Bs. 173.919.486,00

    Se instruyó al Representante de la empresa, la Dra. E.M. deC., sobre el origen y forma de cancelación de la presente deuda y se le hizo entrega del duplicado del Acta de Reparo N° 010611/12, duplicado de la Hoja de Actualización Monetaria, fotocopia de las Cédulas de Trabajo y del presente Informe Fiscal.

    En Caracas, a los Veintisiete (27) días del mes de J. deM.N.N. y Nueve (1.999)

    .

    Ahora bien, examinados los recaudos que cursan en el expediente judicial, estima esta Alzada que, tal como lo ha establecido la extinta Corte Suprema de Justicia, Sala Especial Tributaria, (sentencia No. 105 de fecha 24-03-93, caso: AVEAUTO, C.A. y No. 738 de fecha 14-11-96, caso: SPIE BATIGNOLLES), y esta Sala Político-Administrativa (a través del fallo No. 05891 de fecha 11-10-05, caso: SUDAMTEX DE VENEZUELA, S.A.C.A.), en dichos instrumentos se encuentran especificados el período reparado, los montos de las remuneraciones, su fuente, monto de los aportes, indicación de las planillas de los aportes cancelados, monto pendiente de pago y sus intereses. Determinando en su resumen, el total de los aportes causados, la diferencia delimitada por los aportes por pagar y los intereses calculados, resultado de aplicarse la tasa impositiva del 2% ó ½%, según el caso, correspondiente a la contribución parafiscal establecida en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley sobre el INCE.

    Adicionalmente, la sociedad mercantil aportante tuvo acceso a toda información que sirvió de sustento al reparo, así como de los cálculos efectuados para ello, lo cual le permitió pagar una parte del reparo no objetada a través del recurso de apelación y ejercer su defensa respecto de la porción restante, dada su disconformidad, motivo por el cual la Sala encuentra que la Resolución N° 091 de fecha 31 de enero de 2000 y las Actas de Reparo Nros. 010611 y 010612 de fecha 27 de julio de 1999, no adolecen del vicio de inmotivación que se invoca. Así se declara.

    Derivado de lo anterior, se observa que el a quo actuó ajustado a derecho al desestimar el vicio de inmotivación de los actos recurridos y al dejar firme una parte del reparo, vista la declaratoria de nulidad parcial de la resolución impugnada, de acuerdo con los términos expuestos en su decisión, en razón de lo cual se desecha el argumento que respecto de los vicios de suposición falsa y contradicción esgrimió el apoderado judicial de la contribuyente. Así se declara.

    Por la razones que anteceden, la Sala advierte que resultando para la sociedad mercantil Plumrose Latinoamericana, C.A., suficientemente conocidos los motivos de hecho y de derecho que fundamentaron el reparo formulado por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), declara sin lugar la apelación interpuesta por la representación judicial de la aludida empresa, por lo que confirma la decisión del Tribunal a quo. Así se decide.

    VI

    DECISIÓN

    Atendiendo a los razonamientos expresados, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR la apelación interpuesta por el apoderado judicial de la sociedad mercantil PLUMROSE LATINOAMERICANA, C.A., contra la sentencia N° 1350 de fecha 24 de febrero de 2006, dictada por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, mediante la cual declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la mencionada sociedad mercantil, la cual se CONFIRMA.

    En consecuencia, quedan NULOS: 1) el reparo relacionado con la no inclusión de las utilidades en la base imponible de la contribución del 2%, establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el INCE; 2) la multa impuesta por el referido concepto; y 3) los montos determinados por concepto de actualización monetaria e intereses compensatorios. Y quedan FIRMES: 1) la objeción a cursos deducidos por la empresa durante el período comprendido desde el 3° trimestre de 1995 hasta el 2° trimestre de 1999, por la cantidad de un millón setenta mil setenta y dos bolívares con setenta céntimos (Bs. 1.070.072,70), ahora expresados en el monto de un mil setenta bolívares con siete céntimos (Bs. 1.070,07); 2) la multa del 10% sobre dicha base de cálculo, por la cantidad de ciento siete mil siete bolívares con veintisiete céntimos (Bs. 107.007,27), ahora expresados en ciento siete bolívares con un céntimo (Bs. 107,01), y 3) los montos determinados por concepto de aportes del 2%, distintos de las utilidades y de la deducción de cursos.

    Se ORDENA al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) emitir un nuevo acto administrativo con su correlativa planilla de liquidación, ajustándose a los términos expuestos en la presente decisión.

    Se CONDENA EN COSTAS a la sociedad mercantil Plumrose Latinoamericana, C.A., por un monto equivalente al diez por ciento (10%) de la cuantía del presente recurso, a tenor de lo dispuesto en el artículo 281 del Código de Procedimiento Civil, aplicable supletoriamente por remisión expresa del artículo 332 del vigente Código Orgánico Tributario.

    Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

    Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los veintisiete (27) días del mes de febrero del año dos mil ocho (2008). Años 197º de la Independencia y 149º de la Federación.

    La Presidenta

    EVELYN MARRERO ORTÍZ

    La Vicepresidenta - Ponente

    Y.J.G.

    Los Magistrados,

    L.I.Z.

    HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

    E.G.R.

    La Secretaria,

    S.Y.G.

    En veintiocho (28) de febrero del año dos mil ocho, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00256, la cual no esta firmada por la Magistrada Evelyn Marrero Ortíz, por no estar presente en la discusión por motivos justificados.

    La Secretaria,

    S.Y.G.

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