Decisión nº 1048 de Juzgado Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 30 de Octubre de 2007

Fecha de Resolución30 de Octubre de 2007
EmisorJuzgado Superior Sexto de lo Contencioso Tributario
PonenteMartha Aquino
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

ASUNTO ANTIGUO: 1.279 SENTENCIA N° 1048

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Sexto Contencioso Tributario de la Región Capital

Caracas, treinta (30) de octubre de dos mil siete (2007)

197º y 148º

ASUNTO NUEVO: AF46-U-1999-000087

Visto el Recurso Contencioso Tributario interpuesto subsidiariamente al Recurso Jerárquico, en fecha cinco (05) de mayo de mil novecientos noventa y cinco (1995); por la ciudadana PUBENZA M.D.V., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° 7.403.078, actuando en su carácter de sub-gerente de la recurrente OCCI-DENTAL, C.A., inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Lara, en fecha treinta (30) de junio de mil novecientos setenta y uno (1971), bajo el N° 259, Tomo 85, asistida por el abogado en ejercicio L.E.L., titular de la cédula de identidad N° 5.919.619, e inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 25.829; contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° HRCO-600-S-000065, de fecha ocho (08) de marzo de mil novecientos noventa y cinco (1995), notificada a la recurrente en fecha treinta (30) de marzo de mil novecientos noventa y cinco (1995), emanada de la Administración de Hacienda de la Región Centro Occidental del Ministerio de Hacienda; así mismo contra la Resolución N° HGJT-A-644, de fecha siete (07) de octubre de mil novecientos noventa y ocho (1998), emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declaró sin lugar el Recurso Jerárquico interpuesto y confirmó las determinaciones contenidas en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo y las planillas que fueron su consecuencia, por los siguientes conceptos y montos:

PLANILLA N° MONTO CONCEPTO EJERCICIO

03-10-59-000072 52.631,05 Multa (art. 98 COT) 91

03-10-59-000073 98.156,41 Multa (art. 98 COT) 92

03-10-53-002674 50.124,81 Impuesto 91

03-10-53-002675 84.983,90 Impuesto 92

03-10-53-002676 2.688,84 Impuesto(art.28COT) 91

03-10-53-002677 4.860,88 Impuesto(art.28COT) 92

03-10-69-000107 53.907,49 Intereses Moratorios 91

03-10-69-000108 65.759,07 Intereses Moratorios 92

03-10-60-0000118 2.688,84 Multa (art. 100 COT) 91

03-10-60-0000119 4.860,88 Multa (art. 100 COT) 92

03-10-60-0000120 5.050,00 Multa (art. 105 COT) 91

03-10-60-0000121 5.555,00 Multa (art. 105 COT) 92

Total a pagar 431.267,17

Las anteriores determinaciones tributarias se imponen por incumplimiento del deber de retención del Impuesto Sobre la Renta para los ejercicios fiscales 1991-1992, por concepto de cánones de arrendamiento, honorarios profesionales, servicios de publicidad y servicios de instalación pagados en el ejercicio 1991 y servicios de publicidad y comisiones mercantiles del ejercicio 1992; y porque no participó ante la Administración de Hacienda el cambio de denominación social, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 78 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1991, artículo 2, ordinales 1, 18, 19 y artículo 24 del Decreto Presidencial N° 1.506 del 01 de mayo de 1987, y los artículo 10, ordinales 1, 2, 10, 11 y 17 y artículo 23 del Decreto Presidencial N° 1.808 de 01 de septiembre de 1991, en concordancia con los artículos 28, 60, 85 numeral 1, 98, 100 y 105 del Código Orgánico Tributario de 1982, aplicable ratione temporis para el ejercicio de 1991 y artículos 60 del Código Orgánico Tributario de 1992, aplicable ratione temporis, para el período de 1992.

En fecha veintiuno (21) de diciembre de mil novecientos noventa y ocho (1998), se recibió el recurso interpuesto subsidiariamente al recurso jerárquico en el Tribunal Superior Primero Contencioso Tributario (Distribuidor), quien asignó a este Tribunal el conocimiento del presente asunto en fecha siete (07) de enero de mil novecientos noventa y nueve (1999), dándosele entrada en fecha trece (13) de enero de mil novecientos noventa y nueve (1999), (folios 125 al 127).

En fecha trece (13) de enero de mil novecientos noventa y nueve (1999), se ordenaron las Notificaciones de ley a las partes que conforman la presente relación jurídico-tributaria, (folio128 al 134), consignándose en autos la boleta de notificación del Contralor General de la República, en fecha primero (01) de febrero de dos mil (2000), (folio 135); del Procurador General de la República, en fecha dieciséis (16) de febrero de dos mil (2000), (folio 136); en fecha seis (06) de junio de dos mil (2000), se recibieron las resultas sin cumplir de la comisión conferida para notificar a la recurrente, (folios 137 al 146); por lo que este Tribunal acordó por auto de fecha primero (01) de febrero de dos mil uno (2001), fijar cartel a las puertas del Tribunal, lo cual se verificó en fecha cinco (05) de febrero de dos mil uno (2001), (folios 148 al 150).

Siendo la oportunidad correspondiente, este tribunal admitió el Recurso Contencioso Tributario interpuesto, por sentencia interlocutoria, de fecha diecinueve (19) de febrero de dos mil uno (2001), y se tramitó conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario, (folios 151 y 152).

En fecha veintidós (22) de febrero de dos mil uno se declaró abierta a pruebas la presente causa, (folio 153).

En fecha quince (15) de marzo de dos mil uno (2001), se declaró vencido el lapso de promoción de pruebas, dejándose constancia que las partes no hicieron uso de ese derecho, (folio 154).

En fecha ocho (08) de mayo de dos mil uno (2001), este Tribunal dejó constancia del vencimiento del lapso de evacuación de pruebas en el presente juicio, (folio 155).

En fecha once (11) de mayo de dos mil uno (2001), este Tribunal fijó el décimo quinto (15°) día de despacho siguiente para que tuviera lugar el acto de informes, (folio 156).

En fecha siete (07) de junio de dos mil uno (2001), tuvo lugar el acto de informes, compareciendo la representación judicial del Fisco Nacional, consignando dicho escrito , constate de veintitrés (23) folios útiles dejándose constancia que la otra parte no hizo uso de ese derecho, (folios 157 al 181).

En fecha cuatro (04) de julio de dos mil uno (2001), este Tribunal declaró vencido el lapso para presentar observaciones a los informes, dejándose constancia que las partes no hicieron uso de ese derecho, por lo que el Tribunal pasó a la vista de la causa, (folio 182).

Siendo la oportunidad legal para dictar sentencia en el presente asunto, este Tribunal pasa a hacer las siguientes consideraciones:

I

DEL ACTO RECURRIDO

En fecha ocho (08) de marzo de mil novecientos noventa y cinco (1995), la Administración de Hacienda de la Región Centro Occidental del Ministerio de Hacienda dictó la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° HRCO-600-S-000065, notificada a la recurrente en fecha treinta (30) de marzo de mil novecientos noventa y cinco (1995), confirmada por la Resolución N° HGJT-A-644, de fecha siete (07) de octubre de mil novecientos noventa y ocho (1998), emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declaró sin lugar el Recurso Jerárquico interpuesto y confirmó las determinaciones contenidas en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo y las planillas que fueron su consecuencia, por los siguientes conceptos y montos:

PLANILLA N° MONTO CONCEPTO EJERCICIO

03-10-59-000072 52.631,05 Multa (art. 98 COT) 91

03-10-59-000073 98.156,41 Multa (art. 98 COT) 92

03-10-53-002674 50.124,81 Impuesto 91

03-10-53-002675 84.983,90 Impuesto 92

03-10-53-002676 2.688,84 Impuesto(art.28COT) 91

03-10-53-002677 4.860,88 Impuesto(art.28COT) 92

03-10-69-000107 53.907,49 Intereses Moratorios 91

03-10-69-000108 65.759,07 Intereses Moratorios 92

03-10-60-0000118 2.688,84 Multa (art. 100 COT) 91

03-10-60-0000119 4.860,88 Multa (art. 100 COT) 92

03-10-60-0000120 5.050,00 Multa (art. 105 COT) 91

03-10-60-0000121 5.555,00 Multa (art. 105 COT) 92

Total 431.267,17

Las anteriores determinaciones tributarias se imponen por incumplimiento del deber de retención del Impuesto Sobre la Renta para los ejercicios fiscales 1991-1992, por concepto de cánones de arrendamiento, honorarios profesionales, servicios de publicidad y servicios de instalación pagados en el año 1991 y servicios de publicidad y comisiones mercantiles del ejercicio 1992; y porque no participó ante la Administración de Hacienda el cambio de denominación social, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 78 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1991, artículo 2, ordinales 1, 18, 19 y artículo 24 del Decreto Presidencial N° 1.506 del 01 de mayo de 1987, y los artículo 10, ordinales 1, 2, 10, 11 y 17 y artículo 23 del Decreto Presidencial N° 1.808 de 01 de septiembre de 1991, en concordancia con los artículos 28, 60, 85 numeral 1, 98, 100 y 105 del Código Orgánico Tributario de 1982, aplicable ratione temporis para el ejercicio de 1991 y artículos 60 del Código Orgánico Tributario de 1992, aplicable ratione temporis, para el período de 1992.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

En su escrito recursivo, la representación legal de la recurrente alegó lo siguiente:

(omissis)…En cuanto a los tributos determinados, consideramos que los mismos son improcedentes por cuanto el hecho que los origina es la falta de retención y no por otra causa que determinen (sic) una evasión de nuestra parte y por mandato del Código Orgánico Tributario del año 1992 en su Art. 72, parágrafo único, se exceptúa de la determinación de tributos las contravenciones observadas por incumplimiento en materia de retenciones, cuando establece :…omissis…

Como puede observarse, por mandato expreso del citado código, los reparos efectuados en base a unas retenciones de impuesto no realizadas, no son procedentes y por consiguiente no existe la determinación de tributos, tomando como base la no retención de impuesto, por lo que consideramos que las planillas de liquidación de impuesto, multas e intereses moratorios producto de ellos son improcedentes para los ejercicios objeto de reparo y esperamos que así se declare, porque mal podría la ADMINISTRACION TRIBUTARIA emitir planillas de liquidación de impuestos y accesorios tomando como base reparos formulados en base a incumplimientos de obligaciones que en materia de retenciones se establezcan en leyes especiales, es decir, que el Artículo 39 (Parágrafo Sexto) no priva sobre lo establecido en el Parágrafo Unico del artículo 72 del Código Orgánico Tributario de 1992, el cual se extiende para los ejercicios anteriores a 1992, por cuanto existe un beneficio hacia el contribuyente contemplado en el Artículo 71 del citado Código.

Como no existe reparo por los motivos expuestos, y consecuencialmente impuesto, tampoco existe multa basada en esos inexistentes tributos omitidos (Art. 98 C.O.T) así mismo, son inexistentes los intereses moratorios, a estos últimos se les suma que para que existan estos intereses es necesario que los tributos sean liquidados y exigibles conforme lo establece el Artículo 59 del Código Orgánico Tributario, situación esta que no se ha cumplido.

En cuanto a la aplicación del Artículo (sic) 28 del Código he de señalar que el mismo no establece la imposición de impuesto, multa o accesorio similar, es decir, que no crea ningún tributo por lo que las planillas de impuestos liquidados en base a ello son improcedentes, esperando que así se declare.

Las multas impuestas en base al Artículo 105 del Código son improcedentes ya que los argumentos señalados en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo carecen de veracidad, toda vez que en el acta levantada por el fiscal actuante Nos. HRCO-621, JLM-02 del 25-02-94, numerales 2 y 6, no se deja constancia de la contravención existente, ya que sólo se limita a señalar el hecho, no así las razones de derecho para imponer la sanción, error cometido igualmente en la Resolución Culminatoria del sumario (sic), existiendo una falta de motivación por la inexistencia de razones de derecho que confirmen dicha omisión, esperando que se declare la nulidad de estas planillas. Asimismo exponemos que la transformación de S.R.L. a C.A. fue realizada en un período que escapa a la fiscalización realizada ya que la misma fue realizada en el año 1990, además que en el Acta no se deja constancia si se efectuó, e hizo la participación correspondiente de tal cambio a la Administración Regional y en cuanto a los formularios de enteramiento retención (sic), en el Acta no se deja constancia de que tales impuestos se retuvieron, motivos estos que se suman a los anteriores, para sustentar la nulidad de estas planillas…(omissis)

III

ARGUMENTOS DE LA REPRESENTACION DEL FISCO NACIONAL

En su escrito de informes, la representación judicial del Fisco Nacional opinó, respecto al rechazo de las deducciones efectuadas por la falta de retención, que la recurrente no logró enervar la aseveración fiscal de que los pagos por ella efectuados por concepto de cánones de arrendamiento, honorarios profesionales, servicios de publicidad, servicios de instalación, mantenimiento de equipos y comisiones mercantiles, estaban sujetos a la retención, por lo que las deducciones solicitadas por la empresa originaron el reparo, totalmente ajustado a derecho por incumplimiento de los requisitos de procedencia de las mismas, esto es, no haberse practicado la retención de impuesto, ni haberlo enterado en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales.

Sobre el rechazo de las deducciones por falta de retención, la representación del Fisco opinó que no constituye una doble sanción lo previsto en el Parágrafo Sexto del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, sino que establece los principios rectores en lo que a deducciones se refiere, sometiendo algunas de ellas a requisitos de admisibilidad, de lo cual se deriva que el contribuyente que no haya retenido el impuesto que grava determinados egresos y haya incumplido con el requisito complementario de la retención, que es enterar el impuesto en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales, hace que dichos egresos sean inadmisibles, bien como deducciones o bien como imputables al costo.

Al respecto agregó la representación judicial del Fisco Nacional:

(omissis)…Del contenido de las normas antes transcritas y vistas las argumentaciones expuestas por la recurrente, esta Representación Fiscal tiene a bien observar que la misma incurre en una errada interpretación jurídica, cuando expresa que el Parágrafo Sexto del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991 sanciona la falta de retención con el rechazo de la deducción del gasto. Visto así, interpretan la conducta omisiva de no retener como una infracción tributaria y a la inadmisibilidad de la deducción como la correspondiente penalización tributaria. Por el contrario, la exigencia de retener prevista en el supra citado Parágrafo Sexto debe entenderse como un requisito de deducibilidad del gasto a efectos de la determinación de la renta neta de los contribuyentes, ya que como bien se expresa en el encabezamiento del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1.991, las deducciones deben corresponder a egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir el enriquecimiento. Por su parte el Parágrafo Sexto, exige que dichos gastos sean objeto de retención y el impuesto enterado oportunamente en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales, a los fines de que sea admitida su deducción. De allí que, la pérdida de la deducción por falta de retención, bajo ningún concepto debe entenderse como sanción tributaria, en virtud de que la misma constituye el incumplimiento de una condición que evidentemente el contribuyente no está obligado a observar…(omissis)

Asimismo la representación judicial del Fisco Nacional señaló; que por el referido incumplimiento, existe una responsabilidad solidaria del agente de retención, tal como lo prevé el artículo 28 del Código Orgánico Tributario en concordancia con el artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, en concordancia con el artículo 2, numeral 18 del Decreto Reglamentario N° 1506 de fecha 01 de abril de 1987, que establece la sujeción a retención de determinados gastos para que los mismos puedan ser deducidos de la renta bruta, condición ésta establecida en el parágrafo sexto del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991.

Respecto a la inmotivación alegada, sobre la multa determinada de conformidad con lo establecido en el artículo 105 del Código Orgánico Tributario, por cuanto a entender de la recurrente ni en el Acta de Reparo ni en la Resolución Culminatoria la Administración Tributaria deja constancia de la contravención existente, ya que sólo se limita a señalar el hecho, pero no las razones de derecho para imponer la sanción, la representación judicial del Fisco Nacional alegó que la motivación no implica la expresión de todas y cada una de las incidencias o alegatos que se producen en el procedimiento constitutivo del acto, sino que basta la expresión sucinta de los hechos y del derecho aplicable, tal como lo prevé el ordinal 5° del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, y agrega que del escrito recursorio se desprende que la recurrente conoce las raz ones en que se basó la Administración Tributaria al dictar los actos impugnados y la mejor demostración de ello es que pudo esgrimir todos sus argumentos de impugnación, ejerciendo a plenitud su derecho a la defensa.

Respecto a la multa impuesta con base en el artículo 100 del Código Orgánico Tributario de 1982, aplicable ratione temporis, la representación fiscal alegó que la misma tiene su fundamento en que el recurrente, como agente de retención, no procedió a practicar en tiempo útil la retención del impuesto correspondiente a los pagos efectuados por concepto de cánones de arrendamiento, honorarios profesionales, servicios de publicidad y servicios de instalación y mantenimiento de equipos y como la omisión no fue desvirtuada por la recurrente, se solicita su confirmación en los términos establecidos en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo y el Recurso Jerárquico objeto del presente recurso.

IV

MOTIVACION PARA DECIDIR

Vistos los términos en que ha quedado planteada la controversia, este Tribunal observa que la misma se circunscribe a determinar: i) Si resulta ajustado a derecho el rechazo de las deducciones efectuadas por la recurrente debido a la falta de retención del Impuesto sobre la Renta; ii) Si dicho rechazo constituye una doble sanción; iii) Si resulta ajustada a derecho la determinación efectuada en materia de impuestos por la solidaridad pasiva de los Agentes de Retención; iv) Si en los actos impugnados existe el vicio de inmotivación respecto a las multas impuestas; y vi) Si resultan improcedentes las determinaciones tributarias referidas a los intereses moratorios por no existir las obligaciones tributarias que se imponen a la recurrente y además, porque no se trata de obligaciones líquidas y exigibles.

i) Sobre la delación de la legalidad o no del rechazo de las deducciones efectuadas por la recurrente por concepto de cánones de arrendamiento, honorarios profesionales, servicios de publicidad, servicios de instalación y mantenimiento de equipos y comisiones mercantiles, por no haberse efectuado la retención del Impuesto sobre la Renta correspondiente, este Tribunal observa:

El artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, aplicable ratione temporis, dispone:

Artículo 27.- Para obtener el enriquecimiento neto se harán a la renta bruta las deducciones que se expresan a continuación, las cuales deberán corresponder a egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país, con el objeto de producir el enriquecimiento:

…omissis…

Parágrafo Sexto: Las deducciones a que se contrae este artículo, objeto de retención conforme lo disponga esta Ley o su Reglamento, sólo serán admisibles cuando el deudor de tales egresos haya retenido el impuesto que los grava y enterado éste en una Oficina de Receptora de Fondos Nacionales, todo de acuerdo con los plazos, condiciones y formas que establezca el mismo reglamento.

Igual norma regirá para los egresos imputables al costo.

(Subrayado del Tribunal).

Así mismo, el artículo 2 del Decreto Reglamentario N° 1506 de fecha primero (01) de abril de 1987, aplicable ratione temporis, dispone:

Artículo 2.- Están obligados a practicar la retención del impuesto en el momento del pago o del abono en cuenta y a enterarlo en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales dentro de los plazos, condiciones y formas reglamentarias aquí establecidas, los deudores o pagadores de los siguientes enriquecimientos netos o ingresos brutos:

…omissis…

18.- Los pagos que hagan las personas jurídicas, consorcios o comunidades a empresas contratistas o sub-contratistas domiciliadas o no en el país, en virtud de la ejecución de obras, o de la prestación de servicios en Venezuela distintos de los señalados en otros numerales de este artículo, sean estos pagos efectuados con base a valuaciones, órdenes de pago permanentes, individuales o cualquier otra modalidad

De la normativa transcrita se evidencia que el agente de retención tiene la obligación legal de practicar la retención del Impuesto sobre la Renta a los pagos o abonos en cuenta que efectúe por la prestación de servicios y enterar en los plazos, condiciones y formas establecidos en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales para poder gozar del beneficio que de dichas cantidades sean deducidas de su renta bruta.

Ahora bien, de los actos recurridos se evidencia que la recurrente no presentó al fiscal actuante los comprobantes de pago de los impuestos retenidos para los ejercicios 1991 y 1992, igualmente de las actas que conforman el expediente no se desprende que hayan sido consignadas las pruebas que demuestren que la recurrente haya efectuado la retención correspondiente y la haya enterado en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales en los plazos, condiciones y formas establecidos, por lo que no fue desvirtuado la presunción de legalidad y legitimidad que gozan los Actos Administrativos.

En efecto, en el presente asunto este Tribunal observa que no existen en el expediente elementos probatorios que desvirtúen lo señalado y comprobado por la Administración Tributaria, razón por la cual la Resolución impugnada debe surtir sus plenos efectos legales, en virtud de la presunción de legalidad y veracidad de que gozan los actos administrativos.

Así, según el autor E.M.E. (Teoría de las Nulidades en el Derecho Administrativo, Editorial Jurídica Alba, S.R.L., 1991, págs. 135 y 136):

(omissis)…La presunción de validez del acto administrativo (legitimidad y legalidad), formidable prerrogativa del sujeto administrativo respecto de los sujetos de Derecho Privado, descarta la posibilidad de aplicar la teoría del acto inexistente, a esta suerte o categoría de acto jurídico.

El acto administrativo, por el solo hecho de su autoría, por provenir de una Administración Pública, se presume válido, (conforme a derecho), y quien pretenda desconocer esa presunción, tiene la carga de accionar los recursos correspondientes (administrativos y el contencioso de anulación) para destruirla, demostrando que el acto de especie no es válido. Presunción (iuris tantum), cuyo origen radica en el principio de la autotutela declarativa…(omissis)

El autor A.B.C. (Principios del Procedimiento Administrativo, Editorial Civitas, S.A., 1990, págs 124 y 125) expresa que:

(omissis)…La consecuencia más importante de los actos administrativos es que los mismos adquieren una presunción de legitimidad, veracidad y legalidad. Esto significa que los actos administrativos válidos y eficaces son de obligatorio cumplimiento tanto para la propia Administración como para los particulares, lo que implica que sus efectos se cumplen de inmediato, no suspendiéndose por el hecho de que contra los mismos se intenten recursos administrativos o jurisdiccionales de nulidad…(omissis)

El mismo autor A.B.C., (El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Editorial Jurídica Venezolana, 1992, págs 203 y 204) expresa que:

(omissis)…La consecuencia más importante de la eficacia de los actos administrativos es que los actos adquieren una presunción de legitimidad, veracidad y legalidad. Es decir, el acto administrativo, al dictarse y ser eficaz, es decir, al notificarse, según los casos, se presume que es válido y legitimo, la eficacia del acto, por tanto, hace presumir la validez, tratándose esto de un privilegio de la Administración. Ahora bien, si el acto se presume legítimo y válido, puede ser ejecutado de inmediato. Por eso es que el Artículo 8 de la Ley Orgánica establece expresamente que el acto administrativo, una vez que es eficaz, puede ser ejecutado de inmediato y produce sus efectos, mientras no sea revocado o anulado, es decir, mientras no sea extinguido formalmente por la Administración o por un Tribunal. En esta forma, el acto al dictarse y notificarse, se presume válido y produce sus efectos de inmediato y sigue produciéndolos hasta que sea anulado y revocado.

La presunción de legalidad y de legitimidad trae como consecuencia, que quien pretenda desconocer la legitimidad y legalidad del acto, tiene que probarlo y por tanto, se invierte la carga de la prueba. Por ello,, para desvirtuar esta presunción, que es juris tantum, el interesado, debe intentar un recurso para impugnar el acto ante la Administración o ante los Tribunales, según el caso, y no solo debe atacarlo, sino probar su acierto de que el acto es ilegal…(omissis)

Así también lo ha entendido nuestro máximo tribunal, al dejar sentado en la sentencia de fecha cinco (05) de mayo de 1993, lo siguiente:

(omissis)… De acuerdo a esta jurisprudencia citada conforme a la cual las Actas Fiscales levantadas por funcionarios competentes para tal fin, en las que han cumplido, en su formulación, los requisitos legales y reglamentarios establecidos para ellos, crean una presunción de veracidad, en cuanto a los hechos en ellas consignados, tocando a la contribuyente la carga de la prueba con el fin de desvirtuarlos; y en vista de que, en el presente caso la recurrente no trajo a los autos evidencia alguna tendiente a enervar el contenido de las Actas Fiscales que originan las Liquidaciones impugnadas y, habiéndose observado que en el levantamiento de dichas Actas se cumplieron a cabalidad, las formalidades reglamentarias exigidas para su validez y, así mismo, una vez examinados los hechos asignados en ellas…la Sala estima procedentes los reparos fiscales reseñados, y así se declara…(omissis)

De la natural consecuencia de la presunción de legalidad, legitimidad y veracidad del Acto Administrativo, que tiene carácter iuris tantum, surge la necesidad para el impugnante de desvirtuar su contenido, mediante las oportunidades y los medios probatorios que la legislación pone a su alcance, esto es, en el caso sub júdice, que la carga probatoria sobre haber practicado la retención del impuesto a los pagos o abonos en cuenta efectuados por prestación de servicios recibidos, recae sobre la propia contribuyente, por esa razón, resulta aplicable al caso concreto el Código Orgánico Tributario de 1982 que en su artículo 128 dispone:

Artículo 128.- Podrán invocarse todos los medios de prueba admitidos en derecho, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos cuando ella implique prueba confesional de la Administración.

De otra parte, el artículo 138 del Código Orgánico Tributario de 1992 establece:

Artículo 138.- Podrán invocarse todos los medios de prueba admitidos en derecho, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos cuando ella implique prueba confesional de la Administración.

También el artículo 137 del Código Orgánico Tributario de 1994, dispone:

Artículo 137.- Podrán invocarse todos los medios de prueba admitidos en derecho, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos cuando ella implique prueba confesional de la Administración.

Igualmente el artículo 156 del Código Orgánico Tributario de 2001, dispone:

“Artículo 156.- Podrán invocarse todos los medios de prueba admitidos en derecho, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos cuando ella implique prueba confesional de la Administración.

Salvo prueba en contrario, se presumen ciertos los hechos u omisiones

De manera que es pacífica la regulación tributaria en materia de medios y admisión de las pruebas de las que se puede hacer valer el particular para desvirtuar el contenido de los actos administrativos de naturaleza tributaria que impugne.

En este sentido, la prueba ha sido definida como:

…omissis… es el medio regulado por la ley para descubrir y establecer con certeza la verdad de un hecho controvertido…omissis

(Herrera, Eduardo. Esquemas de Derecho Probatorio. Ediciones Magón. Caracas 1975, 2° Edición, pág 12.)

Así mismo, el Diccionario Jurídico de A.B.P. define la prueba así:

Se entiende por prueba la demostración de la existencia de un hecho material o de un acto jurídico, mediante las formas determinadas por la ley

Ahora bien, observándose en el presente asunto que la recurrente no consignó ni promovió, ni evacuó, por si misma ni por medio de apoderados, ningún elemento probatorio que desvirtuara el contenido de la Resolución impugnada supra identificada, por lo que respecta a la determinación de tributos dejados de cancelar, esta debe surtir sus plenos efectos legales, en virtud de la presunción de legalidad, legitimidad y veracidad de que gozan los Actos Administrativos, por lo que respecta a la falta de retención del Impuesto sobre la Renta, siendo forzoso para este Tribunal desechar esta delación efectuada por la recurrente. Así se declara.

ii) Respecto al argumento de que el rechazo de la deducción constituye una doble sanción, este Tribunal observa:

El artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, aplicable ratione temporis, dispone:

Artículo 27.- Para obtener el enriquecimiento neto se harán a la renta bruta las deducciones que se expresan a continuación, las cuales deberán corresponder a egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país, con el objeto de producir el enriquecimiento:

…omissis…

Parágrafo Sexto: Las deducciones a que se contrae este artículo, objeto de retención conforme lo disponga esta Ley o su Reglamento, sólo serán admisibles cuando el deudor de tales egresos haya retenido el impuesto que los grava y enterado éste en una Oficina de Receptora de Fondos Nacionales, todo de acuerdo con los plazos, condiciones y formas que establezca el mismo reglamento.

Igual norma regirá para los egresos imputables al costo.

(Subrayado del Tribunal).

De la norma parcialmente transcrita se evidencia que, contrariamente a lo que sostiene el recurrente, cuando califica la objeción de la deducción como una sanción, la retención del Impuesto sobre la Renta que debe efectuar el deudor de pagos por bienes o servicios y su enteramiento oportuno en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales constituyen requisitos necesarios para la deducibilidad del gasto por parte del Agente de Retención en su declaración de Impuesto sobre la Renta,.

Así lo ha entendido la Sala Politico Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, cuando en sentencia N° 00501, de fecha veintidós (22) de marzo de dos mil siete (2007), dejó sentado que:

(omissis)…Al efecto, esta Sala observa que el criterio asumido hasta el presente, de forma pacífica y reiterada ha sido el esbozado en la sentencia N° 216 dictada por la Sala Político-Administrativa Especial Tributaria de la entonces Corte Suprema de Justicia en fecha 5 de abril de 1994 (Caso: La Cocina, C.A.), posteriormente confirmada por los fallos Nos. 00886 de fecha 25 de junio de 2002 (Caso: Mecánica Venezolana, C.A., MECAVENCA) y 00764 de fecha 22 de marzo de 2006, (Caso: Textilana, S.A.), según el cual, el rechazo de la deducción de un gasto por falta de retención no tiene carácter punitivo, porque no es un castigo o sanción, sino que es la consecuencia de no haber cumplido con un requisito de admisibilidad de la deducción consagrado en la Ley de Impuesto sobre la Renta, a los efectos de lograr una exacta determinación de la renta sujeta a impuesto.

No puede sostenerse, que por la circunstancia de que la retención del gasto sea un fenómeno independiente de las características intrínsecas del mismo (como lo serían los conceptos de necesidad y normalidad, o de vinculación con el proceso de producción de rentas), no deba ser considerado como un requisito de admisibilidad de la deducción, ya que el legislador, mientras respete el bloque de la constitucionalidad, tiene libertad para establecer los requisitos que considere necesarios para alcanzar los fines tanto fiscales como extrafiscales de la tributación.

Asimismo, esta alzada considera conveniente advertir que la referida norma al someter como requisito de admisibilidad de la deducción del gasto, la obligación de retener, no desconoce la capacidad contributiva del sujeto, ya que éste es un elemento tomado en cuenta por el legislador en el momento de configurar el hecho y la base imponible del impuesto sobre la renta.

En efecto, al no admitirse la deducción de los egresos efectivamente pagados, no imputables al costo, normales, necesarios y realizados en el país con el objeto de producir la renta, por el hecho de no haberse efectuado la retención o haberse enterado el importe dinerario retenido, fuera de los lapsos establecidos en el ordenamiento jurídico, no puede suponer la violación del principio de capacidad contributiva.

En tal sentido, es criterio reiterado de esta Sala que una vez efectuada por el legislador la escogencia del hecho imponible con todos los elementos necesarios para llegar a la determinación de la obligación tributaria, no le corresponde al intérprete escudriñar o deducir más allá de la norma legal a los fines de determinar si en un caso concreto, se analizó o no la capacidad contributiva del contribuyente.

Así las cosas, pretender que el juez pueda hacer tal análisis, equivale a afirmar que la consagración legal del hecho imponible tiene poca trascendencia frente a la facultad del intérprete para determinar el nacimiento de la obligación tributaria sobre el supuesto de que, no obstante ocurrir el hecho imponible, no se exige la obligación por no tener el contribuyente capacidad económica. (Vid. Sentencias números 00886 del 25 de junio de 2002 y 0162 del 31 de agosto de 2004, entre otras).

Con fundamento en lo antes expuesto, considera esta Sala que la norma prevista en el artículo 27, parágrafo sexto, de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, no posee naturaleza sancionatoria ni viola el principio de capacidad contributiva al rechazar la deducción de gastos o costos efectivamente pagados por no haberse efectuado la retención ni enterado el importe retenido dentro de los lapsos establecidos en la Ley. En consecuencia, se revoca la decisión recurrida, debido a que el a quo incurrió en el vicio de errónea interpretación de la norma antes referida, resultando dicha norma aplicable al presente caso, por lo que se considera procedente el rechazo de la deducción de costos sin retención y por haberse practicado deducciones con retención menor a la exigida; ello así, quedan firmes todos los reparos formulados a la contribuyente contenidos en la Resolución impugnada, por concepto de impuesto sobre la renta causado y no pagado durante el ejercicio fiscal coincidente con el año civil de 1993. Así se decide..(omissis)

.

Con base en la argumentación antes transcrita y que este Tribunal suscribe en su totalidad, resulta forzoso declarar que no existe la doble sanción denunciada por el recurrente en el contenido del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, aplicable ratione temporis, sino que, por el contrario, se trata de requisitos que la ley establece para que el agente de retención o de percepción pueda gozar del beneficio de la deducción del gatos. Así se declara.

iii) Respecto a la delación sobre si resulta ajustada a derecho la determinación efectuada en materia de impuestos por la solidaridad pasiva de los Agentes de Retención, el artículo 28 del Código Orgánico Tributario de 1982, aplicable ratione temporis, dispone:

Artículo 28.- Son responsables directos en calidad de agentes de retención o percepción, las personas designadas por la Ley o por la administración previa autorización legal, que por sus funciones públicas o por razón de sus actividades privadas, intervengan en actos u operaciones en los cuales deban efectuar la retención o percepción del tributo correspondiente.

Los agentes de retención o de percepción que lo sean por razón de sus actividades privadas, no tendrán el carácter de funcionarios públicos.

Efectuada la retención o la percepción, el agente es el único responsable ante el Fisco por el importe retenido o percibido. De no realizar la retención o percepción, responderá solidariamente con el contribuyente.

…omissis…

(subrayado del Tribunal)

De la disposición antes transcrita se establece que en caso de no cumplir con su obligación de retener el impuesto sobre la renta, el agente de retención o percepción asume solidariamente por imperativo de la Ley, la deuda tributaria de que se trate.

El artículo 1.221 del Código Civil define la obligación solidaria de la siguiente manera:

Artículo 1.221.- La obligación es solidaria cuando varios deudores están obligados a una misma cosa, de modo que cada uno pueda ser constreñido al pago por la totalidad y que el pago hecho por uno solo de ellos liberte a los otros…omissis

De manera que al existir una solidaridad legal entre el agente de retención o de percepción y el deudor del impuesto, si el agente de retención no cumple con su obligación de retener las cantidades por concepto de Impuesto sobre la Renta cuando efectúa pagos a sus acreedores por bienes o por prestación de servicios, resulta que la Administración Tributaria queda facultada legalmente para exigir al agente de retención el pago del Tributo dejado de percibir, por lo que resultan ajustadas a derecho las determinaciones contenidas en ese sentido en los actos impugnados. Así se declara.

iv) Sobre la delación de que en los actos impugnados existe el vicio de inmotivación respecto a las multas impuestas, esta sentenciadora comparte el criterio expresado por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, que en forma reiterada ha establecido en sentencias de fechas 09 de mayo de 1999; 21 de marzo de 1984, 12 de julio de 1983 y 21 de noviembre de 2001, lo siguiente:

“(omissis)…el vicio de inmotivación se produce cuando no es posible conocer cuales fueron los motivos del acto y sus fundamentos legales, o cuando los motivos del acto se destruyen entre sí, por ser contrarios y contradictorios (Sentencia de esta Sala de fecha 9 de mayo de 1991). En efecto, advierte la Sala que la insuficiente inmotivación de los actos administrativos, sólo da lugar a su nulidad cuando no permite a los interesados conocer sus fundamentos legales y los supuesto de hecho que constituyeron los motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión, pero no cuando, a pesar de su sucinta motivación, ciertamente, permite conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por el funcionario. (Sentencia de esta Sala de fecha 21 de marzo de 1984).

En efecto, tal como lo ha señalado esta Sala en anteriores oportunidades:

…la motivación que supone toda resolución administrativa no es necesariamente el hecho de contener dentro del texto que la concreta, una exposición analítica o de expresar los datos o razonamientos en que se funda de manera discriminada extensa (sic); pues una resolución puede considerarse motivada cuando ha sido expedida con base en hechos, datos o cifras concretas y cuando estos consten efectivamente y de manera explícita en el expediente…la motivación del acto puede ser anterior o concomitante y puede estar en el contenido de la norma cuya aplicación se trata si su supuesto es unívoco o simple, es decir, si no llegare a prestarles dudas por parte del interesado

(sentencia de esta Sala de fecha 12 de julio de 1983).

Cabe destacar que lo fundamental, es que lo señalado por el autor del acto recurrido como motivo legitimante de la sanción, conste efectivamente en el expediente administrativo y esté encuadrado dentro de las previsiones legales respectivas…(omissis)” (Sentencia N° 02807 de fecha 21 de noviembre de 2001)

En el caso de autos se evidencia que la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° HRCO-600-S-000065, de fecha ocho (08) de marzo de mil novecientos noventa y cinco (1995), señala tanto el hecho que dio origen a la actuación administrativa, cual es no haber suministrado a los fiscales actuantes los comprobantes de pago de los impuestos retenidos, ni haber participado a la Administración Tributaria el cambio de denominación comercial de S.R.L. a C.A.; como las normas jurídicas en que se fundamenta para imponer las sanciones allí establecidas.

Observa quien aquí decide, que al dictar el acto administrativo de contenido tributario, la Administración Tributaria debe determinar claramente las circunstancias de hecho y las de derecho en las que fundamenta su actuación, sin que puedan presentarse dudas o ambigüedades para el contribuyente sobre los motivos en que se fundamentó la Administración Tributaria para dictar el acto, pero esto no quiere decir que se deba hacer una enumeración exhaustiva y circunstanciada de las razones de hecho y de los motivos de derecho en que se fundamenta su actuación, pues tal como lo expresa la jurisprudencia antes transcrita, la insuficiente inmotivación de los actos administrativos, sólo da lugar a su nulidad cuando no permite a los interesados conocer sus fundamentos legales y los supuesto de hecho que constituyeron los motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión, pero no cuando, a pesar de su sucinta motivación, ciertamente, permite conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por el funcionario y en el presente asunto se observa que el recurrente tuvo conocimiento, a través de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo de los motivos de hecho por los cuales se hizo acreedora de las multas establecidas en los artículos 98, 100 y 105 del Código Orgánico Tributario de 1982 y nunca se vio imposibilitada de hacer valer su derecho a la defensa, por lo que no hubo en la recurrente confusión o ambigüedad sobre los fundamentos que llevaron a la Administración Tributaria a imponer tal sanción, siendo forzoso para este Tribunal declarar que no existe el denunciado vicio de inmotivación en el acto recurrido. Así se declara.

En idéntico sentido se expresa la Resolución del Recurso Jerárquico, N° HGJT-A-644, de fecha siete (07) de octubre de mil novecientos noventa y ocho (1998), emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT); donde claramente se expresan los fundamentos de hecho y de derecho que motivaron a la Administración Tributaria para imponer la sanción por el incumplimiento de los deberes señalados por la Actuación Fiscal por parte del recurrente, pues cabe destacar que lo fundamental es que lo señalado por el autor del acto recurrido como motivo legitimante de la sanción, conste efectivamente en el expediente administrativo y esté encuadrado dentro de las previsiones legales respectivas, razón por la cual este Tribunal considera suficientemente motivada tal Resolución. Así se declara.

vi) Respecto al alegato de que resultan improcedentes las determinaciones tributarias referidas a los intereses moratorios por no existir las obligaciones tributarias que se imponen a la recurrente y además, porque no se trata de obligaciones líquidas y exigibles, este Tribunal desestima el primer alegato esgrimido por la recurrente en el sentido de que si existe legalmente la obligación tributaria determinada en los actos impugnados contra la recurrente, en los términos que quedaron expresados en los puntos i) y iii) de esta decisión, y por lo que respecta a la liquidez y exigibilidad de la obligación para la causación de intereses, este Tribunal considera que es preciso dejar sentado lo siguiente:

El Interés es una figura prevista por el Legislador que tiende a castigar a aquél que haya incumplido su obligación, con el fin de indemnizar a la persona que se ha visto perjudicada por el incumplimiento, aunado a ello, se entiende, que es un accesorio de una obligación principal, por cuanto su origen es el incumplimiento de tal obligación, y en consecuencia, sigue su suerte.

Los intereses moratorios, no son más que el mecanismo que ha empleado el Código Orgánico Tributario para resarcir a la Administración Tributaria por el retardo o incumplimiento de las obligaciones a cargo de los contribuyentes.

Así, el Código Orgánico Tributario de 1982, aplicable por su temporalidad al caso de autos, con respecto a los intereses moratorios, expresamente señalaba en su artículo 60 lo que a continuación se transcribe:

Artículo 60: La falta de pago dentro del término establecido hace surgir, sin necesidad de actuación alguna de la administración tributaria, la obligación de pagar intereses hasta la extinción de la deuda a una tasa equivalente al doce por ciento (12%) anual, adicional a la del redescuento que el Banco Central de Venezuela fije a los Bancos e Instituciones Financieras.

En ningún caso, los intereses moratorios podrán exceder de una tasa equivalente al dieciocho por ciento (18%) anual sobre las cantidades adeudadas.

En armonía con lo hasta aquí expuesto, resulta necesario realizar la determinación sobre el requisito de procedencia de la mora tributaria, vale decir, la falta de pago dentro del término establecido, que plasmaba el Código in comento; así, en primer lugar, como falta de pago, se entendía tanto la ausencia de pago o cumplimiento de la obligación tributaria, como el retardo en el cumplimiento de la obligación; por otra parte, la frase término establecido, quería significar, el plazo consagrado en cada Ley tributaria especial, para el cumplimiento de los deberes por parte de los contribuyentes.

La Ley tributaria especial, consagra deberes a cargo de los sujetos pasivos y establece términos para que ellos les den cumplimiento a los mismos, siendo así, desde el momento en que culmina ese plazo, sin que se haya verificado el cumplimiento de la obligación, surgen los intereses de mora, asimismo, cuando el pago de la obligación se haya verificado, pero con posterioridad al término legal, es decir, de manera extemporánea, se causan los intereses de mora, por cuanto la obligación tributaria es líquida y exigible desde el mismo momento en que vence el plazo para cumplirla.

Así lo ha sostenido la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Sentencia No. 05757 de fecha veintiocho (28) de Septiembre de 2005, Caso: Lerma, C.A., cuando expuso:

“(omissis)…La obligación de pagar intereses moratorios adquiere carácter accesorio con respecto a la obligación principal, ya que nace sobre la base de una deuda existente, y se origina en el retardo en el cumplimiento de ésta, siendo indispensable para su nacimiento la preexistencia de una obligación principal.

En efecto, el cumplimiento tardío de la obligación tributaria mediante el pago fuera del lapso legalmente previsto, igualmente causa la extinción de la obligación, sin embargo, la Hacienda Pública debe obtener una compensación justa representada en el pago de intereses moratorios sobre la cantidad dejada de ingresar, intereses los cuales tienen una función indemnizatoria y no sancionadora.

En tal orden de ideas, debe señalarse que la determinación del tributo no tiene naturaleza constitutiva sino declarativa y la obligación tributaria principal nace al producirse el hecho generador y no al liquidarse la exacción. Así, si la obligación de pagar intereses moratorios sólo tiene como presupuesto necesario la existencia de una deuda tributaria y su nacimiento se encuentra dominado por el elemento mora, sería el retardo en el cumplimiento de la obligación tributaria ya existente, aún cuando no necesariamente esté liquidada, la situación que origina la obligación de pagarlo.

En definitiva, los requisitos para la existencia de la mora en materia tributaria serían, en primer lugar, i) la manifestación de un retraso en el cumplimiento de una obligación y, ii) la liquidez y exigibilidad de dicha obligación producto de un proceso de determinación tributaria.

En este sentido, la mora establecida en el artículo 60 del Código Orgánico Tributario de 1982, aplicable rationae temporis, es una mora ex lege, que deriva de la no ejecución de una obligación de pagar una cantidad de dinero dentro de un plazo fijado por la Ley, en cuyo caso el solo vencimiento de ese plazo produce la mora generadora de los intereses; por lo tanto, se producen automáticamente al verificarse la situación de hecho prevista en su dispositivo, sin que se requiera ninguna otra condición o actuación para el nacimiento de la obligación de pagarlos.

Siguiendo este orden de ideas, resulta importante resaltar que el ´término` al cual se encuentra sometido el nacimiento de los intereses moratorios, tiene una mayor relevancia si se tiene en cuenta que la exigibilidad del cumplimiento de la obligación puede estar sometida a un plazo. Así, de existir este término establecido por la Ley, mientras el mismo no se haya vencido o verificado, el cumplimiento de la obligación no se podrá exigir y, en consecuencia, tampoco podrá ocurrir el retardo o tardanza que originaría el nacimiento de los intereses moratorios.

En otras palabras, en materia fiscal se somete el cumplimiento de la obligación a un término durante el cual, aun cuando la obligación ya ha nacido, el acreedor (Administración Tributaria) encuentra suspendido su derecho a cobrar el tributo causado y el deudor su obligación de pagarlo; pero, una vez cumplido el término, la obligación se hace exigible por el solo vencimiento del mismo. En estos casos, el nacimiento de la obligación principal y el momento en que ella se hace exigible se encuentran temporalmente distanciados, y entre ambos, media un plazo determinado por la Ley.

En efecto, se pueden plantear casos en que las normas reguladoras del tributo desplazan la oportunidad del pago de la obligación principal a una oportunidad posterior a la de su surgimiento y para esto señalan un plazo dentro del cual el deudor debe liquidar y pagar. Al vencimiento de este plazo es necesario adjudicarle un valor y unos efectos siendo uno de ellos el de hacer exigible la deuda.

En definitiva, se advierte que la falta de mención expresa en el artículo 60 del Código Orgánico Tributario de 1982 de la exigibilidad de la deuda principal como requisito para la obligación de pagar intereses y la utilización de la expresión “falta de pago dentro del término establecido”, permite concluir, conforme a lo hasta ahora expuesto, que tal cualidad concurre en ella en el momento en que finaliza ese término y que este es el plazo previsto para el pago señalado en la Ley, que regula cada tributo.

Por lo tanto, el vencimiento del plazo como elemento y oportunidad de la exigibilidad de la deuda tributaria, concreta la oportunidad de la causación de los intereses moratorios, independientemente de los recursos administrativos o judiciales interpuestos, pues éstos inciden sobre los efectos (ejecutividad y ejecutoriedad) del acto de determinación de la obligación tributaria y no sobre la situación jurídica acaecida. (…)

En efecto, una vez traspasado el lapso para el cumplimiento previsto en la Ley para la extinción de la obligación tributaria, surge de manera automática el comienzo del período de mora, el cual tiene como presupuesto, la tardanza, el retraso o la falta de puntualidad en el pago de la deuda tributaria.

Así las cosas, se debe precisar que cuando el contribuyente es deudor frente a la Administración Tributaria, el cómputo de los intereses moratorios comienza luego del vencimiento establecido para el pago de la deuda tributaria, sin que se haya efectuado, es decir, las cantidades adeudadas al Fisco generan interés de mora desde el día siguiente al de su vencimiento. Así se declara.

(…)

Referente al artículo 59 del Código Orgánico Tributario publicado el 1994, su redacción es igualmente similar a lo que fuera ordenado en los artículos 60 de los Códigos de 1982 y 1992, y ello se evidencia en lo que respecta a cuando comienza la obligación a pagar intereses moratorios y la falta de requerimiento por parte de la Administración Tributaria.

Respecto a cuando comienza la obligación de pagar intereses moratorios, el artículo 59 del Código Orgánico Tributario publicado el 1994 señala que la falta de pago de la obligación principal, dentro del término establecido para ello, hace surgir la obligación de pagar intereses de mora. La norma incorpora la frase “…desde la fecha de su exigibilidad…”¸ ratificando lo que ha interpretado la Sala y que se encuentra reseñado en la sentencia transcrita, de la obligatoriedad en cumplir con el término dado para el pago de la obligación principal. Así, el cálculo de los intereses moratorios comienza desde el vencimiento del término dado para declarar y pagar, es decir, desde su exigibilidad, hasta la extinción total de la deuda, independientemente de los recursos administrativos o judiciales interpuestos, “…pues éstos inciden sobre los efectos (ejecutividad y ejecutoridad) del acto de determinación de la obligación tributaria y no sobre la situación jurídica acaecida…(omissis (destacado de la Sala)”

En consecuencia, toda obligación tributaria principal generará intereses moratorios que comenzarán a determinarse luego del vencimiento del plazo establecido para su pago.

Cabe destacar que éste criterio fue reiterado más recientemente en Sentencias N° 05891 del trece (13) de Octubre de 2.005, Caso: Sudamtex de Venezuela, S.A.C.A.; y N° 02232 de fecha once (11) de Octubre de 2.006, caso: Telcel, C.A., mediante las cuales se deja sentado que los intereses de mora se causan al vencimiento del lapso exigido en la ley para el cumplimiento de la obligación tributaria.

Así las cosas, con fundamento en el criterio anteriormente señalado, observa quien aquí decide que, en el caso concreto, la obligación de pagar intereses moratorios surgió en el momento en que venció el lapso establecido en la Ley de Impuesto Sobre la Renta y demás normas reguladoras del referido tributo, para retener y enterar por parte de la contribuyente la deuda por concepto de Impuestos, surgida a partir del momento en que se produce el hecho imponible, vale decir, los intereses moratorios surgieron desde el momento en que finalizó el plazo para enterar en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales, el impuesto que debió retener a sus acreedores el impuesto por la adquisición de bienes o por la prestación de servicios.

En consecuencia, cumpliéndose en el caso de autos los requisitos para la existencia de la mora tributaria, a saber, la manifestación de un incumplimiento de una obligación tributaria, tal como lo determinó la Administración, así como la liquidez y exigibilidad de dicha obligación producto de la omisión de enteramiento del impuesto que debió retener por parte de la contribuyente, los intereses moratorios calculados por el Fisco Nacional, resultan a todas luces procedentes. Así se declara.

V

DECISION

Por las consideraciones de hecho y de derecho antes expuestas, este Juzgado Superior Sexto Contencioso Tributario de la Región Capital, Administrando Justicia en Nombre de la República y por Autoridad de la Ley, DECLARA SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto subsidiariamente al Recurso Jerárquico, en fecha cinco (05) de mayo de mil novecientos noventa y cinco (1995); por la ciudadana PUBENZA M.D.V., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° 7.403.078, actuando en su carácter de sub-gerente de la recurrente OCCI-DENTAL, C.A., inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Lara, en fecha treinta (30) de junio de mil novecientos setenta y uno (1971), bajo el N° 259, Tomo 85, asistida por el abogado en ejercicio L.E.L., titular de la cédula de identidad N° 5.919.619, e inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 25.829; contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° HRCO-600-S-000065, de fecha ocho (08) de marzo de mil novecientos noventa y cinco (1995), notificada a la recurrente en fecha treinta (30) de marzo de mil novecientos noventa y cinco (1995), emanada de la Administración de Hacienda de la Región Centro Occidental del Ministerio de Hacienda; así mismo contra la Resolución N° HGJT-A-644, de fecha siete (07) de octubre de mil novecientos noventa y ocho (1998), emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declaró sin lugar el Recurso Jerárquico interpuesto y confirmó las determinaciones contenidas en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo y las planillas que fueron su consecuencia, por los siguientes conceptos y montos:

PLANILLA N° MONTO CONCEPTO EJERCICIO

03-10-59-000072 52.631,05 Multa (art. 98 COT) 91

03-10-59-000073 98.156,41 Multa (art. 98 COT) 92

03-10-53-002674 50.124,81 Impuesto 91

03-10-53-002675 84.983,90 Impuesto 92

03-10-53-002676 2.688,84 Impuesto(art.28COT) 91

03-10-53-002677 4.860,88 Impuesto(art.28COT) 92

03-10-69-000107 53.907,49 Intereses Moratorios 91

03-10-69-000108 65.759,07 Intereses Moratorios 92

03-10-60-0000118 2.688,84 Multa (art. 100 COT) 91

03-10-60-0000119 4.860,88 Multa (art. 100 COT) 92

03-10-60-0000120 5.050,00 Multa (art. 105 COT) 91

03-10-60-0000121 5.555,00 Multa (art. 105 COT) 92

Total 431.267,17

Las anteriores determinaciones tributarias se imponen por incumplimiento del deber de retención del Impuesto Sobre la Renta para los ejercicios fiscales 1991-1992, por concepto de cánones de arrendamiento, honorarios profesionales, servicios de publicidad y servicios de instalación pagados en el Año 91 y servicios de publicidad y comisiones mercantiles del año 92; y porque no participó ante la Administración de Hacienda el cambio de denominación social, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 78 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1991, artículo 2, ordinales 1, 18, 19 y artículo 24 del Decreto Presidencial N° 1.506 del 01 de mayo de 1987, y los artículo 10, ordinales 1, 2, 10, 11 y 17 y artículo 23 del Decreto Presidencial N° 1.808 de 01 de septiembre de 1991, en concordancia con los artículos 28, 60, 85 numeral 1, 98, 100 y 105 del Código Orgánico Tributario de 1982, aplicable ratione temporis para el ejercicio de 1991 y artículos 60 del Código Orgánico Tributario de 1992, aplicable ratione temporis, para el período de 1992.

En Consecuencia:

1.- Se CONFIRMA la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° HRCO-600-S-000065, de fecha ocho (08) de marzo de mil novecientos noventa y cinco (1995), emanada de la Administración de Hacienda de la Región Centro Occidental, Dirección General de Rentas del Ministerio de Hacienda.

2.- Se CONFIRMA la Resolución N° HGJT-A-644, de fecha siete (07) de octubre de mil novecientos noventa y ocho (1998), emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, (SENIAT).

3.- De conformidad con lo previsto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario vigente, este Tribunal CONDENA EN COSTAS a la recurrente, en la cantidad del diez por ciento (10%) de la cuantía del presente recurso, por haber resultado totalmente vencida.

PUBLIQUESE, REGISTRESE Y NOTIFIQUESE,

Dado, firmado y sellado en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Región Capital, en Caracas, a los treinta (30) días del mes de octubre del dos mil siete (2007). Años 197 y 148°

LA JUEZ,

ABG. M.Z.A.G.

LA SECRETARIA,

ABG. ALEJANDRA M GUERRA L.

En la misma fecha se publicó y registró la anterior sentencia, siendo las diez horas y treinta minutos de la mañana (10:30 a.m.)

LA SECRETARIA,

ABG. A.M. GUERRA L.

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