Sentencia nº 00339 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 16 de Febrero de 2006

En fecha 1º de septiembre de 1997, los funcionarios fiscales R.X.C.M., J.M.U., M.A.C., W.A.F.R. y J.L.G.V., portadores de las cédulas de identidad Nos. 6.359.601, 6.027.957, 12.094.384, 9.095.902 y 8.805.702, respectivamente, Fiscales Nacionales de Hacienda, adscritos a la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), debidamente autorizados según P.A.N.. GCE-DF-0461/97, procedieron a notificar el Oficio No. GCE-DF-0442/97 de fecha 29 de agosto de 1997, en la persona del ciudadano L.D.C., portador de la cédula de identidad No. 2.938.008, en su carácter de Gerente General Legal de la contribuyente, con el fin de practicar fiscalización en materia de impuesto sobre la renta para los ejercicios fiscales 1994, 1995 y 1996, con el objeto de verificar el cumplimiento de los deberes relativos a su condición de contribuyente y agente de retención, establecidos en el Código Orgánico Tributario, Ley de Impuesto Sobre la Renta y su Reglamento, vigentes para los períodos investigados.

En fecha 15 de octubre de 1998, fue notificada el Acta de Fiscalización identificada bajo las siglas MH-SENIAT- GCE-DF-0461/97-22 y sus anexos, por medio de la cual los funcionarios fiscales antes nombrados realizaron las siguientes objeciones fiscales:

1. - En su carácter de agente de retención:

   a.- Impuestos retenidos fuera del plazo reglamentario: 1994: Bs. 288.259.349,31; 1995: Bs. 149.487.249,93; 1996: Bs. 109.921,93

   b.- Impuestos retenidos y no enterados: 1994: Bs. 24.686.460,37; 1995: Bs. 8.234.159,06.

2. - En su carácter de contribuyente:

   a.- Gastos no deducibles por enterar el impuesto que lo grava fuera del plazo reglamentario: 1994: Bs. 5.467.666.826,11; 1995: Bs. 6.220.852.047,37; 1996: Bs. 5.284.589,50.

   b.- Gastos no deducibles por no enterar los impuestos retenidos: 1994: Bs. 469.949.788,98; 1995: Bs. 397.238.143,88.

   c.- Gastos sin comprobación satisfactoria: 1994: Bs. 90.216.760.000,00; 1995: Bs. 136.109.100.000,00; 1996: Bs. 148.335.030.038,44.

   d.- Aporte legal no deducible: 1994: Bs. 10.077.869.232,56; 1995: Bs. 15.444.705.735,04; 1996: Bs. 50.416.924.785,25.

   e.- Intereses capitalizados no deducibles: 1996: Bs. 40.925.240.000,00.

   f.- Intereses de mora pendientes: 1994: Bs. 807.853.751,83; 1995: Bs. 244.261.684,25.

   g.- Impuesto pagado en exceso en ejercicios anteriores no procedente, (diferencia de impuesto a pagar): 1996: Bs. 46.724.802.152,00.

   En fecha 26 de noviembre de 1999, fue notificado I.R.P., antes identificado, actuando como apoderado de la contribuyente, de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. GCE-SA-R-99-259 de fecha 17 de noviembre de 1999, que confirmó los reparos formulados a la entonces PDVSA PETRÓLEO Y GAS, S.A., descritos en el acta fiscal de fecha 15 de octubre de 1998, ordenando expedir las planillas de liquidación por los siguientes montos:

   Para el ejercicio fiscal 1994:

   En su carácter de agente de retención: por impuesto no retenido, la cantidad de Bs. 24.686.460,00; multa, la cantidad de Bs. 50.957.177,00; e intereses moratorios, la cantidad de Bs. 61.724.210,00.

   En su carácter de contribuyente: por impuesto, la cantidad de Bs. 71.919.230.439,00; multa, la cantidad de Bs. 75.515.191.961,00; e intereses moratorios, la cantidad de Bs. 133.599.442.725,00.

   Para el ejercicio fiscal 1995:

   En su carácter de agente de retención: por impuesto no retenido, la cantidad de Bs. 49.981.345,00; multa, la cantidad de Bs. 26.046.892,00; e intereses moratorios, la cantidad de Bs. 15.873.607,00.

   En su carácter de contribuyente: por impuesto, la cantidad de Bs. 218.494.408.433,00; multa, la cantidad de Bs. 63.375.449.960,00; intereses moratorios, la cantidad de Bs. 83.309.745.638,00; e intereses compensatorios, por la cantidad de Bs. 95.179.756.002,00.

   Para el ejercicio fiscal 1996:

   En su carácter de agente de retención: multa, la cantidad de Bs. 1.504,00; e intereses moratorios, la cantidad de Bs. 301,00.

   En su carácter de contribuyente: por impuesto, la cantidad de Bs. 413.799.884.615,00; multa, la cantidad de Bs. 219.439.332.750,00; intereses moratorios, la cantidad de Bs. 211.871.094.899,00; e intereses compensatorios, por la cantidad de Bs. 130.602.045.774,00.

   El 1º de febrero de 2000, el abogado I.R.P., antes identificado, actuando en representación de la contribuyente, ejerció recurso contencioso tributario contra los actos precedentemente identificados.

   II

   DECISIÓN JUDICIAL APELADA Mediante sentencia interlocutoria de fecha 9 de mayo de 2001, el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, declaró inadmisible por extemporáneo el recurso contencioso tributario interpuesto, sobre la base de los siguientes argumentos:

   Este Tribunal, después de haber examinado detenidamente los recaudos contenidos en el Expediente, aprecia que la notificación de la Resolución impugnada según decir del apoderado Judicial de la mencionada contribuyente, la cual – (sic) consta en autos, se efectuó en fecha 26 de noviembre de 1.999, tal como se evidencia al vuelto del folio 1 del escrito recursorio.

   Igualmente se puede evidenciar que la interposición del presente Recurso Contencioso Tributario fue efectuada en fecha 01 de febrero de 2.000, según consta al folio setenta y cinco (75) del expediente y al auto dictado por este Tribunal en fecha 08 de febrero de 2.000.

   En consecuencia tenemos que desde la fecha de notificación del acto administrativo recurrido (exclusive) hasta la fecha de interposición del recurso con el cual se incoa este proceso (inclusive), han transcurrido en este Organo (sic) Jurisdiccional veintinueve (29) días de Despacho, es decir que para la fecha de interposición del referido Recurso ya había transcurrido el lapso de caducidad establecido en el artículo 187 del Código Orgánico Tributario.

   Por todo lo antes expuesto, concluye el Tribunal que en el caso subjudice se ha configurado la causal de inadmisibilidad del literal ‘a’ del artículo 192 del Código Orgánico Tributario al haber sido interpuesto extemporáneamente el Recurso Contencioso Tributario ejercido en fecha 01/02/2.000.

   En consecuencia este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, declara INADMISIBLE POR EXTEMPORANEO (sic) el Recurso Contencioso Tributario interpuesto en fecha 01 de febrero de 2.000, por el ciudadano I.R.P., ya identificado, actuando en su carácter de apoderado Judicial de la contribuyente PDVSA PETROLEO (sic) y GAS, S.A., antes denominada CORPOVEN, S.A.

   .

   III

   FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN En el escrito consignado el 17 de octubre de 2001, el apoderado judicial de la contribuyente expuso que el Tribunal de instancia, al haber declarado inadmisible el recurso contencioso tributario, violó lo dispuesto en los artículos 26, 49, numeral 3, 257 y 259 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela en razón de que, “…aun habiendo transcurrido el lapso de caducidad para el ejercicio del recurso contencioso tributario que declaró inadmisible en la decisión recurrida, [debió] entrar a conocer dicho recurso y de los vicios que acarreaban la nulidad absoluta de los actos administrativos de efectos particulares impugnados…”, conforme a los siguientes alegatos:

   a.- Que si bien es cierto que el recurso contencioso tributario fue interpuesto con posterioridad al lapso previsto en el artículo 187 del Código Orgánico Tributario (1994), lo cual configura la causal de inadmisibilidad que estaba prevista en el literal “a” del artículo 192 eiusdem, no es menos cierto que los vicios invocados contra los actos administrativos recurridos tienen como efecto su nulidad absoluta, y así se evidencia de la jurisprudencia de los tribunales contencioso-administrativos y de la Sala Político-Administrativa.

   b.- Que se solicitó, mediante el control difuso y de conformidad con lo dispuesto en el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil, se pronuncie sobre la constitucionalidad de las normas contenidas en el parágrafo sexto del artículo 27 y del artículo 78 de las Leyes de Impuesto sobre la Renta, aplicables en razón del tiempo a los ejercicios fiscales investigados, los cuales prohibían la deducción de gastos o la imputación de costos para el cálculo de la base imponible del impuesto sobre la renta cuando hubiere enterado con retardo el mencionado tributo, por lo tanto, era una obligación del a quo pronunciarse sobre ello y desaplicarla al caso concreto.

   c.- Que la Administración Tributaria incurrió en falso supuesto de hecho cuando consideró que la contribuyente no había enterado el impuesto que había retenido en los períodos fiscales coincidentes con los años civiles 1994 y 1995, y así se evidencia de la certificación del Banco Mercantil de fecha 10 de marzo de 1998.

   d.- Que se solicitó igualmente se declarara la nulidad absoluta de los actos aquí recurridos en razón de haber determinado y liquidado intereses compensatorios y actualización monetaria, con fundamento en una norma que había sido declarada nula por inconstitucional por la extinta Corte Suprema de Justicia.

   Finalmente señala que, si bien es cierto que la Sala Político-Administrativa, en sentencia de fecha 7 de octubre de 1999 (caso: C.V.G. Carbones del Orinoco, C.A.), declaró inadmisible el recurso contencioso tributario aun cuando existían vicios que acarreaban la nulidad absoluta de los actos allí impugnados, dicha decisión fue dictada antes de la promulgación de la actual Constitución de la República Bolivariana de Venezuela la cual consagra un nuevo estado de justicia material que garantiza una tutela judicial efectiva de los derechos de los administrados.

   Del escrito presentado por el Fisco Nacional.

   Explicó la representación fiscal que la contribuyente en su escrito no objetó el cómputo de días de despacho efectuado por el tribunal de instancia, por lo que se entiende que al no estar controvertido tal período, es decir, “…que habían transcurrido 27 (sic) días de despacho, para la fecha cuando fue interpuesto el recurso contencioso tributario…”, se concluye que se ha producido la caducidad legalmente prevista en los artículos 187 y 192 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente en razón del tiempo.

   Asimismo señala que tampoco pueden considerarse vulnerados los derechos constitucionales, toda vez que como lo ha sentado la Sala Político-Administrativa en fecha 13-02-01 “…la Constitución no es simple ejecución de la legislación, sino un libre y renovado principio creador, sometido a la misma, del cual se deriva la presunción de constitucionalidad in favor legislatoris. Además, si observamos la tendencia legislativa bajo la Constitución de 1999, la reciente Reforma del Código Orgánico Tributario de 2001, mantiene las condiciones para el ejercicio del recurso contencioso tributario…”.

   IV

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR En razón de la declaratoria contenida en la sentencia recurrida, así como de las alegaciones formuladas en su contra por el apoderado judicial de PDVSA Petróleo, S.A., observa la Sala que la controversia planteada en el presente caso, se circunscribe a decidir sobre la supuesta violación de los artículos 26, 49, numeral 3, 257 y 259 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, alegada por el apelante, no obstante haberse declarado inadmisible por extemporáneo el recurso contencioso tributario.

   Respecto a la declaratoria anterior, es decir, la inadmisibilidad del recurso contencioso tributario, el Tribunal de instancia determinó y así lo reconoció la contribuyente en su escrito de fundamentación, que el lapso de caducidad había concluido al momento de la interposición del recurso contencioso tributario (1º de febrero de 2000), en razón de que había transcurrió el lapso de veinticinco (25) días hábiles que disponía el artículo 187 del Código Orgánico Tributario de 1994, para el ejercicio del referido recurso; en consecuencia, no siendo tal punto controvertido en la presente apelación, se declara firme lo decidido por el a quo respecto a la inadmisibilidad del recurso contencioso tributario por extemporáneo. Así se decide.

   Sin embargo, la parte apelante insiste que, aun cuando reconoce la extemporaneidad de su recurso, el Tribunal de instancia violó los artículos 26, numeral 3 del 49, 257 y 259 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, por cuanto debió entrar y conocer dicho recurso ya que los vicios invocados acarrean la nulidad absoluta de los actos impugnados.

   Justifica el apelante que su recurso debió proceder por cuanto:

1. - Se invocaron vicios que tienen como efecto la nulidad absoluta de los actos recurridos y así lo hace ver la jurisprudencia de los tribunales contenciosos administrativos y de la Sala Político-Administrativa.

2. - Se solicitó mediante el control difuso, pronunciamiento sobre la inconstitucionalidad de las normas contenidas en el parágrafo sexto del artículo 27 y del 78 de las Leyes de Impuesto sobre la Renta aplicables a los ejercicios fiscales investigados.

3. - Se había enterado el impuesto sobre la renta de los ejercicios fiscales 1994 y 1995.

4. - Se determinaron y liquidaron intereses compensatorios y actualización monetaria, con fundamento en una norma que había sido declarada nula por la extinta Corte Suprema de Justicia.

   Visto lo anterior, la Sala observa lo siguiente:

   El Código Orgánico Tributario de 1994, vigente en razón del tiempo, disponía en su artículo 192, las causales de inadmisibilidad del recurso contencioso tributario, las cuales se ratifican en el artículo 266 del Código que fuera publicado en el año 2001, y cuyo tenor es el siguiente:

   Artículo 192: Recibido el Recurso y una vez que la Administración Tributaria y el recurrente estén a derecho, el Tribunal, dentro de los diez (10) días continuos siguientes, lo admitirá o declarará inadmisible.

   Son causales de inadmisibilidad del Recurso:

   a) Caducidad del plazo para ejercer el Recurso;

   …omissis…

   . (Resaltado de la Sala).

   De la norma parcialmente transcrita, se observa la exigencia de un plazo de caducidad para la interposición del recurso contencioso tributario, que conforme lo disponía el artículo 187 del derogado Código de 1994, era de veinticinco (25) días hábiles contados a partir “…de la notificación del acto que se impugna o del vencimiento del lapso previsto para decidir el Recurso Jerárquico en caso de denegación tácita de éste o de la notificación de la resolución que decidió expresamente el mencionado Recurso.”.

   En este contexto y específicamente en cuanto a la institución de la caducidad, se reiteran en este fallo los criterios jurisprudenciales de la Sala en el sentido de que la caducidad aparece siempre unida a la existencia de un plazo perentorio establecido en la Ley, para el ejercicio de un derecho, de una facultad o de una potestad, transcurrido el cual ya no es posible su ejercicio, y es el transcurso del plazo fijado en el texto legal, el que opera y produce en forma directa y automática, la extinción del derecho.

   Además, declarar sobre la procedencia o no de los vicios de los actos que se impugnan en un recurso interpuesto, sólo puede hacerse cuando haya concluido el proceso correspondiente y el juez pasó a dictar la sentencia definitiva. Por lo que el reconocer si tales vicios proceden o no, implica para el juzgador un juicio de valor que en la fase de la admisión, no le estaría permitido emitir.

   Con base en lo anteriormente explicado, el tribunal de instancia estaba en la obligación de no admitir el recurso por cuando se había producido su caducidad. Así se declara.

   Adicional a lo anterior, referente a la denuncia del apoderado judicial de la contribuyente sobre la supuesta violación de los artículos 26, 49, numeral 3, 257 y 259 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, la Sala considera oportuno transcribirlas bajo el siguiente tenor:

   Artículo 26: Toda persona tiene derecho de acceso a los órganos de administración de justicia para hacer valer sus derechos e intereses, incluso los colectivos o difusos, a la tutela efectiva de los mismos y a obtener con prontitud la decisión correspondiente.

   El Estado garantizará una justicia gratuita, accesible, imparcial, idónea, transparente, autónoma, independiente, responsable, equitativa y expedita, sin dilaciones indebidas, sin formalismos o reposiciones inútiles.

   .

   Artículo 49: El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas; en consecuencia:

   …omissis…

   3. Toda persona tiene derecho a ser oída en cualquier clase de proceso, con las debidas garantías y dentro del plazo razonable determinado legalmente, por un tribunal competente, independiente e imparcial establecido con anterioridad. Quien no hable castellano o no pueda comunicarse de manera verbal, tiene derecho a un intérprete.

   …omissis…

   .

   “Artículo 257: El proceso constituye un instrumento fundamental para la realización de la justicia. Las leyes procesales establecerán la simplificación, uniformidad y eficacia de los trámites y adoptarán un procedimiento breve, oral y público. No se sacrificará la justicia por la omisión de formalidades no esenciales.”.

   Artículo 259: La jurisdicción contencioso administrativa corresponde al Tribunal Supremo de Justicia y a los demás tribunales que determine la ley. Los órganos de la jurisdicción contencioso administrativa son competentes para anular los actos administrativos generales o individuales contrarios a derecho, incluso por desviación de poder; condenar al pago de sumas de dinero y a la reparación de daños y perjuicios originados en responsabilidad de la Administración; conocer de reclamos por la prestación de servicios públicos; y disponer lo necesario para el restablecimiento de las situaciones jurídicas subjetivas lesionadas por la actividad administrativa.

   .

   Ahora bien, tal como se observa en la legislación aplicable al contencioso tributario, los llamados contribuyentes no se encuentran en forma alguna desasistidos de recursos para la defensa de sus derechos e intereses, pues disponen de variadas formas de recurrir ante la autoridad tributaria, como son el recurso jerárquico; el recurso contencioso tributario e incluso la acción de amparo, tanto tributario como constitucional.

   Por otro lado, la Administración Pública y en especial la Tributaria requiere que sus actos tengan cierta estabilidad en el tiempo, pues no puede estar sujeta a que en cualquier momento se les recurra dichos actos.

   Es por tal razón que el legislador se vio precisado en delimitar el período en el cual un acto administrativo se torna inimpugnable, es decir, que se han vencido los lapsos para poder intentar los recursos administrativos o jurisdiccionales, sin que con ello pueda entenderse que contraviene el espíritu del Constituyente de 1999, ya que, cuando en sus artículos 26, 49, 257 y 259, establece una justicia equitativa y expedita, el derecho al debido proceso, la facultad de los órganos de la jurisdicción contencioso-administrativa de anular actos administrativos contrarios a derecho, también consagra en el artículo 49 antes nombrado, en su numeral 1, el reconocimiento de excepciones tanto constitucionales como legales, respecto al derecho a recurrir de tales actos administrativos.

   Es por tal razón que la Sala desestima la denuncia realizada por el apoderado judicial de la contribuyente sobre la supuesta violación de las normas constitucionales descritas en los artículos 26, 49, 257 y 259, antes transcritos, por cuanto los vicios invocados en el recurso contencioso tributario acarreaban la nulidad absoluta de los actos impugnados. Así se declara.

   Con base en todo lo anteriormente explicado, debe esta Sala declarar sin lugar el recurso de apelación ejercido por el apoderado judicial de la contribuyente Petróleos de Venezuela, S.A. (PDVSA), PDVSA Petróleo, S.A., contra la decisión interlocutoria dictada el 9 de mayo de 2001, por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas y, por tanto, confirmarla íntegramente. Así se declara.

   V

   DECISIÓN Por las razones antes expuestas, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República de Venezuela y por autoridad de la Ley, DECLARA SIN LUGAR la apelación interpuesta por el abogado I.R.P., antes identificado, actuando con el carácter de apoderado judicial de Petróleos de Venezuela, S.A. (PDVSA), PDVSA Petróleo, S.A., contra la sentencia interlocutoria fechada el 9 de mayo de 2001, dictada por el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró inadmisible por extemporáneo el recurso contencioso tributario ejercido por la referida contribuyente, contra los actos administrativos anteriormente identificados. La cual queda firma en los términos expuestos en este fallo.

   Se CONDENA EN COSTAS a la mencionada contribuyente Petróleos de Venezuela, S.A. (PDVSA), PDVSA Petróleo, S.A., calculadas en un cinco por ciento (5%) de la cuantía del recurso, a tenor de lo dispuesto en el artículo 327 del vigente Código Orgánico Tributario.

   Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen.

   Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los quince (15) días del mes de febrero del año dos mil seis (2006). Años 195º de la Independencia y 146º de la Federación.

   La Presidenta

   EVELYN MARRERO ORTÍZ

   La Vicepresidenta – Ponente,

   Y.J.G.

   Los Magistrados,

   L.I. ZERPA

   HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

   E.G.R.

   La Secretaria (E),

   S.Y.G.

   En dieciséis (16) de febrero del año dos mil seis, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00339.

   La Secretaria (E),

   S.Y.G.