Decisión nº 130-2007 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes de Tachira, de 15 de Febrero de 2007

EPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGION LOS ANDES

196° Y 147º

En fecha 18/07/2006, este tribunal dio entrada al Recurso Contencioso Tributario interpuesto por las ciudadanas Iraires A.S.M., M.R.P. y S.C., titulares de las cédulas de identidad Nros. V- 5.446.558, V-11.109.000 y N-V-13.816.580, inscritas en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nros. 54.740, 58.528 y 97.384 en su carácter de apoderadas judiciales de la Sociedad Mercantil SUPERMERCADO PATRIA C.A, inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Mérida, en fecha 30/09/1974, bajo el N° 1307, identificada con el Registro de Información Fiscal N° J-30427007-0, domiciliada en la calle 3, N° 10-06, El Vigía Estado Mérida. (F-78)

En fecha 19/07/2005, se tramitó el recurso y se ordenaron las notificaciones mediante oficios del: Gerente Jurídico Tributario del SENIAT, Contralor General de la República, Procurador General de la República, Fiscal Décimo Tercero del Ministerio Público de la Circunscripción Judicial del Estado Barinas. (F-84 al 92)

En fecha 07/11/2006, este tribunal dictó sentencia de admisión. (F-110 al 114)

En fecha 13/12/2006, se hizo presente la abogada Nell K.M.P., titular de la cédula de identidad N° V-12.226.359, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 72.491, quien consignó instrumento poder que le acredita como representante de la República Bolivariana de Venezuela y copias certificadas de los documentos pertenecientes al expediente administrativo del recurrente. (F-115 al 238)

En fecha 26/01/2007, la apoderada judicial de la República Bolivariana presentó escrito de informes. (F-250 al 257).

En fecha 30/01/2007, la representante judicial de la parte actora presentó diligencia a través de la cual ratifica todos los argumentos expuestos en el escrito recursivo. (F-258)

En fecha 13/02/2007, dijo el tribunal “vistos”. (F-259)

II

HECHOS Y FUNDAMENTOS DEL RECURSO

1. - Denuncia el recurrente la nulidad del procedimiento de fiscalización iniciado por medio de la P.A. N° GRT/RLA/2825 de fecha 01/06/2006, en virtud de considerar violado uno de los elementos que configuran la legalidad del acto administrativo, la notificación, toda vez que e vez de haber sido efectuada en la persona de sus representantes legales, es decir, los ciudadano A.H.F.D.S. y/o R.M.C.d.D.S., titulares de las cédulas de identidad N° V-4.698.311 y V-9.198.438, en virtud de que son estos los únicos facultados para representar a la compañía, sin embargo, según expone el accionante, la notificación fue realizada en la persona de Sovelly Y.R., titular de la cédula de identidad N° V-10.242.575, la cual se desempeña como empleada del contribuyente. A quien, según expone el contribuyente, le fue notificado también el Acta de Requerimiento N° RLA/DFPF/2006/2825/01, de fecha 05/06/2006 y el Acta de Recepción y Verificación, de esta forma concluye que la Administración Tributaria inició, tramitó y finalizó el procedimiento, ante una persona distinta del contribuyente. Finalmente cita como fundamento legal de sus alegatos el artículo 49 de la Constitución y los artículos 161, 162, 163, 164, 165, 167, 178 y 179 del Código Orgánico Tributario.

2. - Se alega asimismo, la improcedencia de las sanciones impuestas en el libro de ventas de Impuesto al Valor Agregado, en tal sentido expresó: “El funcionario del Seniat, por un solo supuesto error, calificado así por él, impuso esta sanción, el supuesto error es el siguiente: En el libro de ventas del mes a Abril 2006, se presentó la siguiente situación: En el registro 217 por error involuntario no se anotó e nombre del cliente, en vez del nombre se registró un signo de interrogación, pero si se registró la base, el impuesto y el monto total, en el renglón siguiente, es decir, en el registro 218 se realiza bien la operación, se registró la fecha, el nombre del cliente, el Rif, monto total con IVA, la base, la alícuota, el impuesto. El libro de ventas se sigue llevando normal y al final del día, cuando se va a cuadrar la caja se detecta el error cometido en el renglón 246, haciendo la reversión del registro…” Con base en dichos hechos afirma el accionante que es completamente falso que no se registra el nombre o razón social del cliente, tal y como lo quiso hacer ver el funcionario del Seniat, de allí considere existe un vicio falso supuesto en el acto.

3. - En cuanto a la sanción emitida por el incumplimiento en el Libro de Compras, señala que en el Acta de Fiscalización RLA/DFPF/2006/2825, expuso el fiscal actuante que “el libros compras refleja operaciones a personas jurídicas sin indicar las siglas (C.A)...,… se evidencia el registro de operaciones de personas naturales indicando solamente la razón social”. Sin indicar cuantas veces incurrió el contribuyente en este supuesto, por tanto considera que la sanción es desproporcionada con relación a la naturaleza del error en el que incurre el administrado, ya que, según afirma, en ningún momento se encontraron indicios de evasión fiscal, las omisiones señaladas por la Administración Tributaria, consisten en requisitos establecidos en la ley y en el Reglamento de IVA, que no son esenciales.

4. - En lo relativo a las sanciones emitidas por la exhibición del Registro de Información Fiscal en un lugar visible del establecimiento, asevera el recurrente que tal situación es totalmente falsa.

   III

   RESOLUCIONES RECURRIDAS MOTIVACIONES

   El 5 de junio de 2006, la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió los actos administrativos sancionatorios contenidos en las Planillas de Liquidación que a continuación se mencionan, fundamentándose en los siguientes hechos:

   N° DE LIQUIDACIÓN

   FUNDAMENTO

   052001225000024 POR CUANTO SE CONSTATÓ PARA EL MOMENTO DE LA VERICACION QUE LA CANTRIBUYENTE PRESENTÓ LIBROS DE VENTAS I.V.A QUE NO CUMPLE CON LOS REQUISITOS EN CONTRAVENCIÓN A LO ESTABLECIDO EN EL ARTICULO 56 DE LA LEY DE IMPUESTO AL VALOR AGREGADO Y 70, 72, 76 Y 77DE SU REGLAMENTO CORRESPONDIENTE AL EJERCICIO O LOS PERIODOS COMPRENDIDO ENTRE 01/04/2006 AL 30/04/2006.

   052001225000025 POR CUANTO SE CONSTATÓ PARA EL MOMENTO DE LA VERICACION QUE LA CANTRIBUYENTE PRESENTÓ LIBROS DE COMPRAS I.V.A QUE NO CUMPLE CON LOS REQUISITOS EN CONTRAVENCIÓN A LO ESTABLECIDO EN EL ARTICULO 56 DE LA LEY DE IMPUESTO AL VALOR AGREGADO Y 70, 72, 76 Y 77DE SU REGLAMENTO CORRESPONDIENTE AL EJERCICIO O LOS PERIODOS COMPRENDIDO ENTRE 01/04/2006 AL 30/04/2006.

   052001225000026 POR CUANTO SE CONSTATÓ PARA EL MOMENTO DE LA VERICACION QUE LA CANTRIBUYENTE NO EXHIBE EN LUGAR VISIBLE DE SU ESTABLECIMIENTO, OFICINA, ESCRITORIO, CONSULTORIO O CLÍNICA EL COMPROBANTE DE HABER PRESENTADO LA DECALRACION DE RENTAS DEL AÑO INMEDIATAMENTE ANTERIOR AL EJERCICIO EN CURSO, EN CONTRAVENCIÓN A LO ESTABLECIDO EN EL ARTICULO 98 DE LA LEY DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA

   05200122700009 POR CUANTO SE CONSTATÓ PARA EL MOMENTO DE LA VERICACION QUE LA CANTRIBUYENTE O RESPONSABLE NO DEJA CONSTANCIA DEL NUMERO DE INCRIPCION EN EL REGISTRO DE INFORMACION FISCAL (RIF)EN LOS LIBROS DE CONTABILIDAD ESTABLECIDOS POR LA LEY

   IV

   INFORME DE LA REPUBLICA

   La abogada Nell K.M.P., titular de la cédula de identidad N° V-12.226.359 inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 72.491, actuando en su carácter de apoderada judicial de la República presentó escrito de informes, expresando la opinión de la República en los siguientes términos:

1. - En primer lugar realiza la apoderada fiscal la siguiente acotación, que el contribuyente tuvo suficiente información del procedimiento de investigación fiscal, por medio de la notificación debida en fecha 05/06/2006, al referido contribuyente de la P.A. identificada con el N° GRTI/RLA/2825 de fecha 01/06/2006, lo que a su decir, significa que la actuación fiscal actuó ajustada a derecho.

2. - En relación al alegato expuesto por el contribuyente en cuanto a la notificación defectuosa realizada de la P.A. de fecha 01/06/2006, alude la representante fiscal a lo establecido en la Sentencia de fecha 07/06/1984 emitida por la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo, de falso supuesto esgrimido por el recurrente, alude la representación fiscal a lo establecido en la Sentencia de la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo N° 24 de octubre de 1985, concluyendo que en el caso de autos operó la notificación tácita, por cuanto el contribuyente si tuvo conocimiento del procedimiento de verificación fiscal, además facilitó y entregó al fiscal actuante toda la documentación requerida así como los Libros Contables y Especiales solicitados, para terminar señalando que el alegato del accionante resulta totalmente infundado.

3. - En cuanto a los incumplimientos de deberes formales constatados en los libros especiales de compra y de venta, las cuales dieron lugar a la emisión de las Resoluciones de Imposiciones recurridas, alude a lo establecido en los artículos 56 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y 70, 72, 75 y 76 de su Reglamento, señalando:

   “En consecuencia, siendo que el legislador estableció la existencia y el régimen legal aplicable a cada libro en forma separada, cuyos requisitos a cumplir son igualmente diferentes, es igualmente procedente verificar el cumplimiento el cumplimiento de tales requisitos y de sus respectivos deberes formales también en forma separada, por lo que una vez constatados los mismos, se le debe dar el tratamiento legal correspondiente, siendo inconveniente aplicar el criterio de la llamada “Unidad del Libro” por cuanto se trata de dos libros completamente diferentes que el contribuyente del Impuesto al Valor Agregado esta obligado a llevar en forma separada para cada periodo fiscal…”

   V

   VALORACIÓN DE PRUEBAS DOCUMENTALES ANEXAS

   A los folios 20 al 22, se encuentra copia simple de los documentos de identificación de las abogadas S.M.I.A., Rondón Parada Marisela y Carvajal Prato S.M., cédulas de identidad y credenciales de Inscripción en el Instituto de Previsión Social del Abogado.

   Al folio 23, riela en el expediente original de la notificación de los actos recurridos.

   A los folios 32 al 82, se encuentran documentos constitutivos del expediente administrativo a saber: Acta de Clausura RLA/DFPF/2006, Registro Mercantil correspondiente a la Sociedad Mercantil Supermercado Patria C.A Acta Constitutiva y subsiguientes notificaciones, Balance General de la Empresa, Registro de Información Fiscal correspondiente a la Sociedad Mercantil Supermercado Patria C.A; P.A., Acta Requerimiento; Acta de Recepción y Verificación, Asiento del Libro de Ventas.

   A los folios 116 al 118, se encuentra copia certificada del Instrumento Poder Autenticado ante la Notaría Publica Undécima del Municipio Libertador del Distrito Capital del Distrito Metropolitano (Caracas), en fecha 12 de julio de 2005, e inserto bajo el No. 81, del tomo 130, de los libros respectivos, que otorga facultades a la abogada Nell K.M.P., titular de la cédula de identidad N°V-12.226.359, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N°72.491, quien actúa en sustitución del Gerente Jurídico Tributario (E) del SENIAT, quien a su vez obra en sustitución de la ciudadana Procuradora General de la República, este documento prueba el carácter con que actúa. Se le concede valor probatorio de conformidad con lo dispuesto en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil.

   A los folios 120 al 240, se encuentra copia certificada del expediente sustanciado en sede administrativa, contentivo de los siguientes documentos: P.A. GRTI/RLA/2825 de fecha 01 de junio de 2006; Acta de Requerimiento RLA/DFPF/2006/2825/01, Acta de Recepción y Verificación RLA/DFPF/2006/2825/02, todas notificadas en fecha 05/06/2006 en la persona de la ciudadana Sovelly Y.R., titular de la cédula de identidad N° V-10.242.575 en su carácter de empleada de la Sociedad Mercantil SUPERMERCADO PATRIA C.A, Registro de Información Fiscal, Asientos del Registro Mercantil en donde se establece expresamente que solamente el Director Gerente y el Sub Director Gerente están plenamente facultados para representar a la compañía, asimismo se establece que el Órgano administrador estará integrado por el ciudadano A.H.F.D.S. como Director Gerente y la ciudadana R.M.C.d.D.S. como Sub Director Gerente; Copia de las facturas emitidas por el contribuyente; Declaración de Impuesto Sobre la Renta, Copias de los asientos del Libro de Compras, Copia de los asientos del Libro de Ventas, Estado de Ganancias y Perdidas, Asientos del Libro Mayor Analítico, Notificación, Acta de Clausura de fecha 06/06/2006, notificada en esa misma fecha en la persona del ciudadano A.H.F.D.S., titular de la cédula de identidad N° V-4.698.311 en su carácter de representante de la compañía, Acta de Apertura del Establecimiento de fecha 08/06/2006 notificada en esa misma fecha en la persona del ciudadano A.H.F.D.S., titular de la cédula de identidad N° V-4.698.311 en su carácter de representante de la compañía, Informe Fiscal, Auto de Cierre del Expediente, así del análisis conjunto de dichas actas se desprende los detalles del procedimiento administrativo aplicado al contribuyente, y es valorado de conformidad con lo establecido en el articulo 429 del Código de Procedimiento Civil. Se desprende que efectivamente al momento de realizar el procedimiento de verificación, se notificó a la ciudadana Sovelly Y.R., titular de la cédula de identidad N° V-10.242.575 en su carácter de empleada de la Sociedad Mercantil SUPERMERCADO PATRIA C.A, asimismo se observa que en el momento de ejecutar la sanción de cierre se encontraba presente el ciudadano A.H.F.D.S., titular de la cédula de identidad N° V-4.698.311 en su carácter de representante de la compañía.

   VI

   CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

   Vistos los términos en los que fueron emitidos los actos administrativos recurridos constituido por las Resoluciones de Imposición de Sanción contenidas en las Planillas de Liquidación Nros.052001225000024, 052001225000025, 05200122700008, 052001227000009, y los argumentos y defensas realizados por la contribuyente SUPERMERCADO PATRIA C.A, observa este despacho que la controversia planteada queda circunscrita a determinar la presencia de los vicios de nulidad absoluta denunciados por la recurrente, específicamente en lo tocante al vicio de desviación de poder del que presuntamente adolece el acto.

   En primer lugar, es menester resolver el defecto de notificación aducido por el recurrente, quien señala que todas las actas del procedimiento de verificación fiscal fueron notificadas en la persona de la ciudadana Sovelly Y.R., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° V-10.242.575, quien se desempeña como empleada de la contribuyente, y quien, según explica, carece de cualidades para representar a la empresa.

   Se observa entonces, que la Administración Tributaria se encuentra investida de amplísimos poderes de investigación, en consonancia con tal poder, le ha sido conferida la facultad de fiscalizar y verificar el cumplimiento de la obligación tributaria por parte de los sujetos pasivos de la misma, y con base en tal potestad la Administración puede verificar la realización de un hecho generador de la obligación tributaria, identificar al deudor, señalar la base imponible y la cuantía del tributo, todo ello con o sin la participación o intervención del contribuyente. Lo anterior, tiene fundamento legal en lo estatuido en el artículo 172 del Código Orgánico Tributario Vigente, el cual prevé:

   Artículo 172. La Administración Tributaria podrá verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables a los fines de realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar.

   Asimismo, la Administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de los deberes formales previstos en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, y los deberes de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a que haya lugar.

   Parágrafo Único: La verificación de los deberes formales y de los deberes de los agentes de retención y percepción, podrá efectuarse en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable. En este último caso, deberá existir autorización expresa emanada de la Administración Tributaria respectiva. Dicha autorización podrá hacerse para un grupo de contribuyentes utilizando, entre otros, criterios de ubicación geográfica o actividad económica.

   Esta facultad de verificación, ha sido ampliamente reconocida por la Jurisprudencia de la otrora Corte Suprema de Justicia, así como por el Tribunal Supremo de Justicia, que en diferentes sentencias han puntualizado:

   Como bien puede observarse de lo antes expuesto, el asunto de autos no se ajusta a los presupuesto legales de estas normas supra transcritas, pues la liquidación expedida a cargo de la contribuyente recurrente, cuya nulidad se demanda, no se origina de una actividad fiscalizadora de la Administración Tributaria, sino que es producto de la verificación efectuada con fundamento exclusivo en la información suministrada por dicho contribuyente, al declarar el hecho imponible.

   Interpretar en forma contraria los artículos 113 y 133 (hoy 118 y 142) del Código Orgánico Tributario in comento obligaría a la Administración Tributaria a seguir el procedimiento del Sumario Administrativo previsto en los artículos 135 (144 actual) y siguientes, aun en los casos en los cuales en la propia declaraciones hecha por el contribuyente estén contenidos todos los elementos de hecho que justifican suficientemente la objeción fiscal formulada por la Administración Tributaria. Desde luego, que en estos casos de simple verificación de las declaraciones, la administración tributaria debe, mediante Resolución expresa, motivar suficientemente dicha objeción a objeto de que el contribuyente conozca las razones que llevaron a la Administración Tributaria a modificar los resultados de su declaración en consecuencia ejercer los correspondientes recursos administrativos y judiciales de que dispone para su legitima defensa

   (Sentencia de la Sala Político Administrativa, Especial Tributaria, del 25 de marzo de 1998, con ponencia de la Magistrado Dra. Ilse van der Velde Hedderich.)

   “En efecto, desde hace mucho tiempo esta Sala ha sostenido, reiteradamente, que cuando el reparo fiscal sigue a una declaración de impuestos o a una solicitud expresa de reintegro, y proviene de las diferencias y contradicciones que encuentre la Administración Tributaria en dicha declaración o solicitud, lo que la Fiscalización debe hacer es una simple verificación de los datos y pretensión de la contribuyente. En tal caso, la contribuyente está perfectamente enterada de todas las circunstancias de derecho y de hecho que rodean su pretensión y, por tanto, no parece necesario que se siga el procedimiento de determinación tributaria y que, en consecuencia, se levante un acta inicial de fiscalización (subrayado de este tribunal) y se le exija al mismo contribuyente un escrito de descargo, tal como si sus pretensiones fueran desconocidas por él. Por esta razón es que en estos casos de declaraciones y solicitudes de reintegro, el procedimiento es simplemente de verificación por la autoridad fiscal de los hechos y fundamentos de derecho que justifican la declaración o solicitud del recurrente. También es preciso insistir en que, en estos casos de simple verificación de las declaraciones o solicitudes, la Administración Tributaria debe, mediante resolución expresa, motivar suficientemente dicha objeción a fin de que la contribuyente conozca las razones que llevaron a la Administración Tributaria a modificar los resultados de su declaración y, en consecuencia, pueda ejercer los correspondientes recursos administrativos y judiciales de que dispone para su legítima defensa. Así se declara. (Tribunal Supremo de Justicia, Sala Político Administrativa, Ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, de fecha 29 de enero de 2002, Sent N° 00083, Exp N°0502)

   Igualmente, la doctrina se ha pronunciado sobre tal potestad y ha establecido:

   “Verificación- Ajuste de las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, a fin de liquidar las diferencias a que hubiere lugar, sobre la base de los datos contenidos en ellas y en sus anexos, sin perjuicio de la facultad de la Administración de utilizar la información automatizada de que disponga para constatar la veracidad de las informaciones y documentos suministrados por los contribuyentes.

   Esta facultad se extiende a la verificación del cumplimiento de deberes formales establecidos en el Código y del cumplimiento de los deberes de retención y percepción; con la particularidad de que todos estos supuestos, se trata de una “comprobación abreviada”, según los vocablos utilizados por el Reglamento General de la Inspección de los Tributos de España, que no requiere de levantamiento de Acta de Reparo y cuyos resultados se plasman directamente en una Resolución de la Administración” (Ruan Santos, Gabriel, La Función de Determinación en el Nuevo Código Orgánico Tributario (FISCALIZACIÓN Y DETERMINACIÓN), Estudios Sobre el Código Orgánico Tributario de 2001, Pág. 411, Editorial Livrosca Caracas 2002)

   Se observa entonces, que la jurisprudencia es conteste al reconocer las amplísimas facultades de fiscalización que posee la Administración Tributaria, lo que significa que en estos casos, solo se debe proceder a realizar una constatación fáctica y jurídica de elementos que o bien ya están en poder de la administración o se encuentran en el establecimiento del contribuyente pero que no requieren de la apertura investigaciones adicionales, de modo que en los casos en que se realiza en el domicilio fiscal del contribuyente, la actuación de este último se limita a la entrega de los documentos solicitados por el fiscal, se trata pues, según el significado propio del término verificación, de saber si es cierto o verdadero lo que se dijo o se pronosticó.

   De este modo, es preciso hacer mención de lo expuesto por el autor A.R.V.D.V., quien en sus “Estudios sobre el Código Orgánico Tributario de 2001”, remarcó la distinción entre fiscalización y verificación, explicando que la fiscalización requiere de una actividad investigativa de la Administración Tributaria, mientras que la verificación se concentra principalmente en un nueva revisión de los datos aportados por el sujeto pasivo, pues esta supone la existencia de hechos ciertos que no requieren de investigación.

   En este orden de ideas, se encuentra que el ente administrativo ha sido dotado por el legislador de potestades discrecionales en cuanto a la aplicación de los procedimientos de investigación fiscal, observando que en lo referente a la determinación subjetiva del objeto de control fiscal (contribuyente investigado) el Código Orgánico Tributario no establece ninguna limitación, así como tampoco regula el tiempo, ni la frecuencia con que dichos procedimientos pueden realizarse, de este modo se tiene que el legislador confiere a la Administración Tributaria la facultad de determinar tales circunstancias haciendo una valoración interna de las razones de merito, oportunidad y conveniencia, para iniciar un procedimiento de verificación a un contribuyente o a grupos de estos, es de resaltar que tales razones de mérito atienden a criterios de utilidad, necesidad, ventaja, eficacia o beneficio que comporta para el ente exactor realizar tal o cual procedimiento, a tal o cual contribuyente, es por ello que dichas circunstancias escapan del control del Juez Contencioso, quien debe limitar su revisión del acto solo en lo referente al control de la legalidad del mismo.

   Sin embargo, y pese a la laxitud con la que el legislador tributario configuró los poderes de verificación fiscal de la Administración Tributaria, es indiscutible que el actuar administrativo se encuentra ineluctablemente vinculado al Principio de la Legalidad, y por tanto, todos sus actos deben estar respaldados por una norma legal expresa que los autorice, dicho principio ha sido perfilado por la doctrina, en los siguientes términos:

   El principio de legalidad de la Administración, con el contenido explicado se expresa en un mecanismo técnico preciso: la legalidad atribuye potestades a la Administración, precisamente. La legalidad otorga facultades de actuación, definiendo cuidadosamente sus límites, apodera, habilita a la Administración para su acción confiriéndole al efecto poderes jurídicos. Toda acción administrativa se nos presenta así como ejercicio de un poder atribuido previamente por la Ley y por ella delimitado y constituido. Sin atribución legal previa de potestades la Administración no puede actuar, simplemente.

   (García de Enterria Eduardo, Curso de Derecho Administrativo I. Duodécima Edición. Editorial Thomson Civitas Madrid 2004. Pág. 449)

   A la luz de esta ultima premisa puede entonces afirmarse que el principio de la legalidad opera en la forma de cobertura legal de todo acto emanado de la administración, y solo cuando la administración cuenta con esa cobertura legal previa su actuación podrá tenerse como legitima, así, en los casos de los procedimientos de verificación fiscal debe necesariamente considerarse que la amplitud de la norma que la prevé, no significa, en ningún caso, que pueda el ente administrativo desvincularse del mencionado principio rector, por cuanto es evidente que aun en los casos en que la Administración actué según su prudente arbitrio, debe mantener su actuación ajustada a ciertos parámetros legales, cumpliendo estrictamente con los requisitos de fondo y forma del acto administrativo, cuidando siempre de no traspasar la delgada línea que separa un acto administrativo emitido en ejercicio de una potestad discrecional, de un acto arbitrario.

   En cuanto a lo que debe entenderse por Principio de Legalidad la Jurisprudencia nacional se ha pronunciado enfáticamente señalando:

   “Sobre el principio de legalidad, doctrinariamente se ha venido admitiendo que el mismo comporta un doble significado, a saber: la sumisión de los actos estatales a las disposiciones emanadas de los cuerpos legislativos en forma de ley; además, el sometimiento de todos los actos singulares, individuales y concretos, provenientes de una autoridad pública, a las normas generales y abstractas, previamente establecidas, sean o no de origen legislativo, e inclusive provenientes de esa misma autoridad.

   De acuerdo a lo indicado, la legalidad representa la conformidad con el derecho, en otros términos, la regularidad jurídica de las actuaciones de todos los órganos del Estado.

   Al analizarse detenidamente el contenido del principio tratado, se evidencia la existencia de dos intereses considerados como contrapuestos en el desarrollo de la actividad administrativa: por una parte, la necesidad de salvaguardar los derechos de los administrados contra los eventuales abusos de la Administración; y por la otra, la exigencia de dotar a ésta de un margen de libertad de acción.

   En este sentido, si bien es cierto que se debe evitar la posibilidad que se produzcan actuaciones arbitrarias por parte de la autoridad administrativa, siendo para ello preciso que ésta se encuentre supeditada a una serie de reglas jurídicas, no es menos cierto que tal sujeción no debe ser excesiva, al punto que se impida un normal desenvolvimiento de la actividad administrativa, lo que de igual forma causaría graves perjuicios a los administrados. De manera que, se entiende que la oportunidad de adoptar determinadas medidas no siempre puede precisarse por vía general anticipadamente, sino en el momento específico en que cada caso concreto se presente.

   En lo que se refiere al campo sancionador administrativo propiamente dicho, el principio de legalidad admite una descripción básica, producto de caracteres atribuidos en primera instancia, a la legalidad punitiva pero que resultan extensibles a la legalidad sancionadora en general. Así, este principio implica la existencia de una ley (lex scripta), que la ley sea anterior (lex previa) y que la ley describa un supuesto de hecho determinado (lex certa), lo cual tiene cierta correspondencia con el principio que dispone nullum crimen, nulla poena sine lege, esto es, no hay delito ni pena, sin ley penal previa. Se entiende pues, que la potestad sancionatoria requiere de una normativa que faculte a la Administración para actuar y aplicar determinada sanción administrativa. (Tribunal Supremo de Justicia Sala Político Administrativa. Sentencia N° 01947, 11 de diciembre de 2003. Ponencia del Magistrado Levis Ignaqcio Zerpa. Caso: SEGUROS LA FEDERACION C.A)

   Lo anterior, aplicado al caso de autos viene a significar que aun y cuando el legislador estructuró de forma amplia la norma que le confiere a la administración tributaria potestades para verificar el cumplimiento de la obligación tributaria en su diferentes expresiones (cumplimiento de deberes formales, cumplimiento de los deberes de los agentes de retención o percepción, verificación de las declaraciones presentadas por los contribuyentes), y no determinó en forma precisa las normas adjetivas a las cuales debería ceñirse la administración cuando estuviese aplicando dicho procedimiento, es decir, no señala expresamente los pasos a seguir durante dicho procedimiento (apertura, sustanciación y cierre del procedimiento), ello no puede en ningún momento ser entendido como que la Administración puede establecer unilateralmente las formas a seguir durante dichos procedimientos, puesto que como órgano integrante de la administración pública, debe obligatoriamente ajustarse al marco normativo expreso, en este caso, la Gerencia Regional debió notificar los actos administrativos de efectos particulares constituidos por la P.A., Acta de Requerimiento y Acta de recepción atendiendo a las normas establecidas en el Código Orgánico Tributario vigente en materia de notificaciones, que prevé:

   Artículo 161. La notificación es requisito necesario para la eficacia de los actos emanados de la Administración Tributaria, cuando éstos produzcan efectos individuales.

   Artículo 162. Las notificaciones se practicarán, sin orden de prelación, en alguna de estas formas:

1. Personalmente, entregándola contra recibo al contribuyente o responsable. Se tendrá también por notificado personalmente el contribuyente o responsable que realice cualquier actuación que implique el conocimiento del acto, desde el día en que se efectuó dicha actuación.

2. Por constancia escrita entregada por cualquier funcionario de la Administración Tributaria en el domicilio del contribuyente o responsable. Esta notificación se hará a persona adulta que habite o trabaje en dicho domicilio, quien deberá firmar el correspondiente recibo, del cual se dejará copia para el contribuyente o responsable en la que conste la fecha de entrega.

3. Por correspondencia postal efectuada mediante correo público o privado, por sistemas de comunicación telegráficos, facsimilares, electrónicos y similares siempre que se deje constancia en el expediente de su recepción. Cuando la notificación se practique mediante sistemas facsimilares o electrónicos, la Administración Tributaria convendrá con el contribuyente o responsable la definición de un domicilio facsimilar o electrónico.

   Parágrafo Único: En caso de negativa a firmar al practicarse la notificación conforme a lo previsto en los numerales 1 y 2 de este artículo, el funcionario en presencia de un fiscal del Ministerio Público, levantará Acta en la cual se dejará constancia de esta negativa. La notificación se entenderá practicada una vez que se incorpore el Acta en el expediente respectivo.

   Artículo 163. Las notificaciones practicadas conforme a lo establecido en el numeral 1 del artículo anterior, surtirán sus efectos en el día hábil siguiente después de practicadas.

   Artículo 164. Cuando la notificación se practique conforme a lo previsto en los numerales 2 y 3 del artículo 162 de este Código, surtirán efectos al quinto día hábil siguientes de haber sido verificada.

   Artículo 165. Las notificaciones se practicarán en día y hora hábiles. Si fueren efectuadas en día inhábil, se entenderán practicadas el primer día hábil siguiente.

   Artículo 166. Cuando no haya podido determinarse el domicilio del contribuyente o responsable, conforme a lo previsto en este Código, cuando fuere imposible efectuar notificación por cualesquiera de los medios previstos en el artículo 162, o en los casos previstos en el numeral 14 del artículo 121, la notificación se practicará mediante la publicación de un aviso que contendrá la identificación del contribuyente o responsable, la identificación de acto emanado de la Administración Tributaria, con expresión de los recursos administrativos o judiciales que procedan.

   Dicha publicación deberá efectuarse por una sola vez en uno de los diarios de mayor circulación de la capital de la República o de la ciudad sede de la Administración Tributaria que haya emitido el acto. Dicho aviso una vez publicado, deberá incorporarse en el expediente respectivo.

   Cuando la notificación sea practicada por aviso, sólo surtirá efectos después del quinto día hábil siguiente de verificada.

   Artículo 167. El incumplimiento de los trámites legales en la realización de las notificaciones tendrá como consecuencia el que las mismas no surtan efecto sino a partir del momento en que se hubiesen realizado debidamente, o en su caso, desde la oportunidad en que el interesado se deba tener por notificado personalmente en forma tácita según lo previsto en el numeral 1 del artículo 162 de este Código.

   Artículo 168. El gerente, director o administrador de firmas personales sociedades civiles o mercantiles, o el presidente de las asociaciones, corporaciones o fundaciones, y en general los representantes de personas jurídicas de derecho público y privado, se entenderán facultados para ser notificados a nombre de esas entidades, no obstante cualquier limitación establecida en los estatutos o actas constitutivas de las referidas entidades.

   Las notificaciones de entidades o colectividades que constituyan una unidad económica, dispongan de patrimonio propio y tengan autonomía funcional, se practicarán en la persona que administre los bienes, y en su defecto en cualesquiera de los integrantes de la entidad.

   En el caso de sociedades conyugales, uniones estables de hecho entre un hombre y una mujer, sucesiones y fideicomisos, las notificaciones se realizarán a sus representantes, administradores, albaceas, fiduciarios o personas que designen los componentes del grupo y en su defecto a cualquiera de los interesados.

   De la lectura e interpretación armónica del texto se desprende que el legislador tributario ha prefijado el requisito de la notificación como condición de eficacia del acto administrativo, de igual modo se observa que ha pautado el procedimiento a seguir para practicar las notificaciones de los contribuyentes, manteniendo en todo momento el respeto de los derechos y garantías del administrado. Ello ha sido establecido como una máxima por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, que en diversas oportunidades ha señalado:

   "la notificación es un requisito esencial para la eficacia de los actos administrativos, tanto más importante para aquellos que afecten los derechos de los particulares o interesados, de modo que hasta que la misma no se verifique tales actos carecerán de ejecutoriedad. La aludida condición constituye además, el presupuesto para que transcurran los lapsos de impugnación, de allí que se exija la indicación de las vías de defensa procedentes contra el acto en cuestión, con expresión de los órganos y lapsos para su ejercicio. La eficacia del acto administrativo se encuentra, entonces, supeditada a su publicidad, y en los casos de los actos de efectos particulares la misma se obtiene con la notificación de los mismos, con la que se persigue, esencialmente, poner al administrado en conocimiento de una medida o decisión que le afecta directamente en sus intereses; no obstante, puede ocurrir que un acto que no ha sido debidamente notificado llegue a ser eficaz por haber cumplido con el objeto que se persigue con la aludida exigencia, siendo entonces aplicable el principio del "logro del fin". Ante esta circunstancia, una defectuosa notificación quedará convalidada si el interesado, conociendo de la existencia del acto que le afecta, recurre del mismo oportunamente, por ante el órgano competente." (Sala Político Administrativa, Sentencia Nro. 01623 del 13/07/2000)

   Ahora bien, en materia de derecho administrativo sancionador, es evidente que la notificación cobra un c.e.e. atención a que esta constituye un medio de protección de los derechos individuales de los administrados ante la acción desplegada por la Administración y la ausencia de la misma es suficiente para dejar al administrado en completo estado de indefensión.

   En el caso sub judice, la Administración Tributaria inició el procedimiento de verificación fiscal a través de la P.A. GRTI/RLA/2825 de fecha 01 de junio de 2006, notificada en fecha 06/06/2006, en la persona de la ciudadana Sovelly Y.R., titular de la cédula de identidad N° V-10.242.575 en su carácter de empleada de la Sociedad Mercantil SUPERMERCADO PATRIA C.A (F-120), en la misma fecha se levantó las Actas de Requerimiento y de Recepción y Verificación (F-121 al 129) notificadas igualmente a la suscrita ciudadana, quien, como ha quedado evidenciado de las actas procesales, carece de facultad para representar a la empresa recurrente, en este orden de razonamientos, queda plenamente demostrado que el ciudadano fiscal actuante obvió totalmente las normas consagradas en el Código Orgánico Tributario en cuanto a la notificación de los actos administrativos de efectos individuales, toda vez que no agotó previamente la notificación personal del contribuyente o responsable, en acuerdo de lo establecido en el articulo 162 ejusdem, ello, por supuesto, resulta totalmente lesivo de las garantías procesales del administrado, violando lo establecido en el articulo 49 del Texto Fundamental:

   Artículo 49. El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas; en consecuencia:

1. La defensa y la asistencia jurídica son derechos inviolables en todo estado y grado de la investigación y del proceso. Toda persona tiene derecho a ser notificada de los cargos por los cuales se le investiga, de acceder a las pruebas y de disponer del tiempo y de los medios adecuados para ejercer su defensa. Serán nulas las pruebas obtenidas mediante violación del debido proceso. Toda persona declarada culpable tiene derecho a recurrir del fallo, con las excepciones establecidas en esta Constitución y la ley…

   Es cierto que en las normas que regulan el procedimiento de verificación, no se encuentran expresamente establecidas las formas a seguir en la notificación de los actos constitutivos de este procedimiento, sin embargo, como se ha explicado con anterioridad, ello no significa que la administración sea libre de notificar a su conveniencia o preferencia, por el contrario, esta ausencia normativa obliga al funcionario fiscal a practicar las notificaciones según lo previsto en el articulo 161 y siguientes del Código Orgánico Tributario, para la práctica de las notificaciones de actos administrativos de efectos particulares, aplicándolas en el orden de prelación establecido en la norma. Al hilo de la anterior aseveración, es preciso señalar que es un hecho conocido para este tribunal que en los casos en que no se encuentra en el domicilio investigado el representante legal de la empresa objeto de investigación la Administración procede a levantar una boleta de citación a través de la cual conmina al contribuyente o responsable, a hacerse presente en el lugar, fecha y hora señalado en la propia boleta, la cual es notificada a cualquier persona adulta que habite o trabaje en el domicilio donde se ha de practicar la investigación, y es sólo ante la desatención de esta boleta que se procede a notificar de la P.A. en la persona antes indicada, tal y como lo establece el Código Orgánico Tributario en sus normas sobre notificación.

   De esta forma, en el caso sub examine, el actuar administrativo ha menoscabado las garantías estatuidas por el legislador para la aplicación de los procedimientos administrativos, soslayando una serie de normas concebidas como verdaderas garantías jurídicas contra los posibles abusos de la administración. Los principios derivados de la idea de eficacia administrativa se encuentran enmarcados dentro de este contexto, en el sentido de que cuando las actuaciones administrativas se llevan a cabo de forma regular, responsable, eficiente y ajustada a derecho, devienen en un mayor grado de seguridad jurídica para el administrado y en definitiva al interés general.

   De acuerdo a estos postulados, cuando un profesional tributario (fiscal) realiza un procedimiento de fiscalización o verificación, debe actuar con la responsabilidad que implica representar a la administración, considerando que tiene en sus manos la potestad investigativa del Estado y que sus actos, trascienden su esfera personal y se convierten en una manifestación de la voluntad del Estado, de allí que adquieran presunción de validez y eficacia, en tal sentido debió garantizar al contribuyente investigado el derecho a ser notificado personalmente de la investigación practicada en su domicilio fiscal, procurando así emitir un acto ajustado a derecho y de este modo evitar los gravámenes causados al contribuyente por el acto ilegal.

   En efecto, la potestad sancionatoria es una facultad solo concedida al Estado como órgano superior encargado de controlar el orden social; dentro de la clasificación de las sanciones se encuentran las sanciones administrativas, que constituyen una de las expresiones del poder punitivo de los órganos estatales y que en esencia corresponden a la noción más elemental del concepto de sanción, pero que poseen la particularidad de originarse de la comisión de un ilícito administrativo. Ahora bien, como ya se señaló, la aplicación de cualquier sanción debe ir precedida de un procedimiento que le garantice al infractor la protección y respeto de sus derechos fundamentales, ello se explica mejor en palabras del ilustre doctrinario venezolano J.P.S., quien expresa:

   Es cierto que la ley confiere a la Administración la potestad para imponer sanciones, pero el avance en materia de derechos fundamentales ha conducido a que las Constituciones consagren el derecho al debido proceso, puntualizando que debe ser aplicado también en las actuaciones administrativas, máxime si las mismas son expresiones del ejercicio de la referida potestad sancionatoria, siendo, sin dudas, el derecho a la defensa, uno de sus atributos esenciales que sirve para articular el procedimiento exigido como condición inexcusable de validez de las sanciones impuestas por los órganos administrativos

   (J.P.S.. La Potestad Sancionatoria de la Administración Pública Venezolana. Colección de Estudios Jurídicos N° 10, Tribunal Supremo de Justicia. Caracas 2005. Pag. 274)

   En el caso subjudice, la administración dio inicio a una investigación sin notificar personalmente al contribuyente, obviando lo establecido en el articulo 162 del Código Orgánico Tributario, impidiendo de este modo el ejercicio formal del derecho a la defensa del contribuyente investigado, cabe en este punto mencionar que de las actas procesales se logra observar que el ciudadano A.H.F. representante de la Sociedad Mercantil SUPERMERCADO PATRIA C.A, estuvo presente en el establecimiento para el momento en que se levantó el acta de clausura, en fecha 08/06/2006, es decir, a los dos días siguientes a la fecha en que se realizó la verificación de la Sociedad Mercantil, ello refuerza la convicción de esta juzgadora sobre la violación del derecho a la defensa del contribuyente, toda vez que de haberse levantado la boleta de citación, muy probablemente el procedimiento de verificación se hubiese llevado a cabo en presencia del representante legal de la empresa para que este pudiese formular alegatos y hacer las observaciones correspondientes sobre los errores que advirtió la verificación, contando así con la posibilidad de explicar el problema con la reversión de los asientos de los libros, considerando que por el tecnicismo contable que allí se refleja es muy probable que el empleado no manejara dicha información, todo ello forma parte de la garantía fundamental del derecho a la defensa, por tal motivo, a juicio de este tribunal en el caso de autos se verificó un vicio grave de procedimiento.

   El procedimiento administrativo ha sido definido por cierta doctrina como: “el mecanismo o vía tendente a garantizar; por una parte, el actuar eficiente de la Administración Pública, y por otra, la seguridad jurídica de los administrados cuyos derechos e intereses puedan resultar afectados como consecuencia de la actividad de la Administración Pública”; se trata pues del cauce necesario que debe seguir la Administración para producir actos jurídicamente válidos y eficaces, de modo que la ausencia de éste, conlleva en la mayoría de los casos, a la nulidad del acto así dictado, por ello las normas que establecen y regulan el procedimiento administrativo tienen carácter de normas de orden público.

   Ahora bien, visto que en el caso de autos, la Administración Tributaria incurrió en un vicio de procedimiento, en virtud de haber omitido flagrantemente la notificación personal del contribuyente investigado, debe necesariamente, analizarse la trascendencia de dicho vicio a la luz de lo que en derecho se conoce como la teoría del vicio de procedimiento, estudiada a fondo por la doctrina administrativa venezolana más autorizada, y que ha sido explicada de la siguiente forma:

   ”La actividad de la Administración Pública está siempre subordinada al Derecho. De tal manera, es indudable que cualquier vicio o irregularidad que pueda afectar el acto administrativo debe resultar, precisamente, de la transgresión o inobservancia de las disposiciones legales que lo regulan, tanto en su fondo como en su forma.

   Por tanto, reclaman una valoración diferente, pues la trascendencia de las infracciones de procedimientos va desde la leve hasta los extremos de omisión sustancial del procedimiento con situaciones intermedias variadas, que justifican un distinto tratamiento de los vicios de procedimiento atendiendo las técnicas de irregularidad, anulabilidad y nulidad absoluta.” (Araujo Juárez, José. Principios Generales del Derecho Administrativo Formal. 2° Edición, Vadell Hermanos Editores. V.V.-1993. Pág. 425)

   Del mismo modo, se tiene que el vicio de procedimiento, sólo posee virtud anulatoria en casos excepcionales, esto es que el acto carezca de los requisitos indispensable para alcanzar su fin, se dicte fuera del plazo previsto cuando éste tenga carácter esencial, o se produzca una merma severa en el derecho a al defensa del administrado, es decir, que el acto cause indefensión. En todo caso, corresponderá al jurisdicente determinar la intensidad de la falta en el acto administrativo revisado, lo cual sólo puede obtenerse de la confrontación del acto con la norma legal que le regula, de modo pues, que la gravedad del vicio será directamente proporcional con la gravedad de la infracción a la norma al ordenamiento jurídico, esta es la postura adoptada por la doctrina y la jurisprudencia venezolana, y tiene el siguiente fundamento:

   …no solo debe existir ese procedimiento previo, sino que el mismo debe cumplirse de conformidad con los tramites, fases y requisitos establecidos en la ley. En el supuesto de que en un caso concreto se omita uno de esos tramites o fases, o cuando se realicen de una manera distinta a la previsión legal, estaremos en presencia de una irregularidad formal. Ahora bien, no toda irregularidad formal constituye un vicio de procedimiento ni todos los vicios de procedimiento tienen la misma intensidad. Sobre estos aspectos se ha ido pronunciando la jurisprudencia, delineando cada vez con mayor precisión los perfiles conceptuales de este tipo de vicio.

   (Gustavo Urdaneta Troconis. Los Motivos de impugnación de la Jurisprudencia Contencioso Administrativa venezolana. Derecho Contencioso Administrativo. Libro Homenaje al Profesor L.E.F.M.. Editorial Librería J Rincón. Edición 2006. Pág. 185)

   En el caso objeto de la presente decisión, es evidente que el acto administrativo recurrido, se encuentra visiblemente contrapuesto con la disposición legal contenida en los artículos 162 del Código Orgánico Tributario.

   La jurisprudencia del Tribunal Supremo de Justicia ha sostenido que cuando existe absoluta ausencia de procedimiento, o cuando el mismo fue sustanciado vulnerando el contenido de derechos fundamentales, se configura el vicio de nulidad que hace ineficaz el acto administrativo, asimismo la doctrina, ha señalado que el hecho de aplicar a un caso el procedimiento previsto para otros casos, dejando de aplicar el que correspondía, es un vicio objetivo de procedimiento, que afecta el elemento forma del acto; podría incluso configurar el grado mas intenso, es decir, la prescindencia total y absoluta de procedimiento, en caso de que la aplicación del otro procedimiento se haya traducido, en ausencia de procedimiento para los interesados.

   Igualmente se ha explicado que hay ausencia de procedimiento, cuando en el caso concreto no exista evidencia de que el interesado haya tenido oportunidad de defenderse y exponer sus alegatos ente la Administración. Así, sobre el contenido y alcance del derecho al debido proceso, la Sala Político Administrativo expresó:

   En tal sentido, esta Sala en otras oportunidades, ha dejado sentado que el debido proceso -dentro del cual se encuentra contenido el derecho a la defensa- es un derecho aplicable a todas las actuaciones judiciales y administrativas, teniendo su fundamento en el principio de igualdad ante la Ley, toda vez que el “debido proceso” significa que las partes, en el procedimiento administrativo como en el proceso judicial, deben tener igualdad de oportunidades, tanto en la defensa de sus respectivos derechos como en la producción de las pruebas destinadas a acreditarlos. A tal efecto, en sentencia dictada en fecha 17 de febrero de 2000 (Caso: J.C.P.P.), esta Sala dejó sentado lo siguiente:

   La doctrina comparada, al estudiar el contenido y alcance del derecho al debido proceso ha precisado que se trata de un derecho complejo que encierra dentro de sí, un conjunto de garantías que se traducen en una diversidad de derechos para el procesado, entre los que figuran, el derecho a acceder a la justicia, el derecho a ser oído, el derecho a la articulación de un proceso debido, derecho de acceso a los recursos legalmente establecidos, derecho a un tribunal competente, independiente e imparcial, derecho a obtener una resolución de fondo fundada en derecho, derecho a un proceso sin dilaciones indebidas, derecho a la ejecución de las sentencias, entre otros, que se vienen configurando a través de la jurisprudencia. Todos estos derechos se desprenden de la interpretación de los ocho ordinales que consagra el artículo 49 de la Carta Fundamental.

   Tanto la doctrina como la jurisprudencia comparada han precisado, que este derecho no debe configurarse aisladamente, sino vincularse a otros derechos fundamentales como lo son, el derecho a la tutela efectiva y el derecho al respeto de la dignidad de la persona humana.

   Forma parte de este fundamental derecho y garantía, constatar que la actividad del funcionario, en el ejercicio de su potestad sancionatoria y disciplinaria, se ajustó a los principios fundamentales y superiores que rigen esta materia, es decir, al principio de legalidad formal, mediante el cual, la facultad de sancionar se atribuye a la Administración Pública con suficiente cobertura legal; al principio de legalidad material, que implica la tipicidad referida a la necesidad de que los presupuestos de la sanción o pena estén perfectamente delimitados de manera precisa en la ley; el principio de proporcionalidad de la sanción administrativa; el principio de la tutela efectiva; el derecho a la presunción de inocencia, entre otros.

   El artículo 49 del Texto Fundamental vigente consagra que el debido proceso es un derecho aplicable a todas las actuaciones judiciales y administrativas, disposición que tiene su fundamento en el principio de igualdad ante la ley, dado que el debido proceso significa que ambas partes en el procedimiento administrativo, como en el proceso judicial, deben tener igualdad de oportunidades, tanto en la defensa de sus respectivos derechos como en la producción de las pruebas destinadas a acreditarlos

   . (Destacado añadido)

   Es de destacar, que el derecho al debido proceso, constituye una expresión del derecho a la defensa, donde éste último, comprende tanto la posibilidad de acceder al expediente, impugnar la decisión, el derecho a ser oído (audiencia del interesado) y a obtener una decisión motivada.

   En conclusión, el derecho al debido proceso no se limita por el hecho que la manifestación de voluntad concretizada en el acto administrativo que afecta al administrado, haya sido dictada luego de instruido un procedimiento, pues ello depende de las garantías y derechos que en el transcurso de éste se le permitan al administrado, tales como el derecho a alegar y a promover pruebas, entre otros. Son estos derechos los que comprenden el derecho al debido proceso y los que conllevan a sostener que éste no es una simple forma procedimental. A tal efecto, cuando la Administración aplica un procedimiento distinto al legalmente establecido y ello trae como consecuencia que se atenúen sustancialmente garantías relativas a la defensa de los administrados, el acto que culmine el procedimiento debe ser declarado nulo. (Tribunal Supremo de Justicia, Sala Político Administrativa. Sentencia N° 02425, de fecha 30/10/2001. Magistrado Ponente Hadel Mostafá Paolini)

   En este mismo orden de ideas, la Sala ha reiterado su posición sobre la nulidad de los actos administrativos que vulneran los derechos fundamentales del administrado, en especial en lo referente al debido proceso y el derecho a la defensa (Sentencia N° 514 del 20 de mayo de 2004; sentencia 1.099 del 18 de agosto de 2004)

   De acuerdo a todo lo antes explicado, es importante acudir a las potestades anulatorias que posee el Juez Contencioso Tributario:

   La potestad anulatoria del juez de lo contencioso-administrativo no se fundamenta en la LOPA, sino la Constitución y en la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia. Y esta ley no ha definido los límites el ejercicio de dicha potestad. Además potestad anulatoria del juez no puede tener límites en ninguna ley, al menos en lo que se refiere a los motivos para declarar la nulidad. El Juez al conocer el recurso contencioso de anulación (de lo alegado por el recurrente) y de su indagación personal acerca de la validez del acto impugnado, puede describir otras razones, motivos o causas de nulidad y sentenciar conforme a lo apreciado en los autos

   (Henrique Maier E. Teoría de las Nulidades en el Derecho Administrativo, Editorial Jurídica ALVA S.R.L., Caracas 2001. Pág. 198)

   De esta suerte, es necesario declarar la nulidad de conformidad con lo previsto en el articulo 19 ordinal 4° de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con el articulo 240 numeral 4 del Código Orgánico Tributario, el funcionario fiscal adscrito a la Gerencia Regional de Tributos Internos obvió totalmente las normas relativas a la notificación de los actos administrativos de efectos particulares, vicio éste que constituye una grave transgresión de los derechos del administrado, y que constituye causal de nulidad absoluta por cuanto ha quedado efectivamente demostrado que tal situación significó una disminución real, efectiva y trascendente de los derechos y garantías del contribuyente. Así se declara.

   En cuanto a la costas procesales es preciso señalar que, “el instituto de las costas procesales esta íntimamente vinculado con el principio de la tutela judicial, por cuanto tiende a garantizar que el proceso no se convierta en un perjuicio patrimonial para la parte vencedora y su aplicación presupone el reconocimiento integro del derecho subjetivo del titular”. Según lo explica el Doctrinario J.G.P., para que haya una condena en costas deben concurrir varias circunstancias a saber: a) Haber sido parte en el proceso; b) haber sido vencido en el proceso; c) Haber actuado con temeridad. Igualmente el máximo tribunal, ha indicado que las costas son una sanción que se le impone a la parte que resulte totalmente vencido, así lo señalan las siguientes sentencias:

   N° 186 de fecha 08/06/2000, Sala de Casación Civil

   "Las costas procesales no forman ni pueden formar parte de la pretensión deducida, desde luego que ellas no son sino la sanción que se impone al litigante que resulta totalmente vencido en el proceso o en una incidencia. De allí que su pronunciamiento está supeditado al acontecimiento futuro e incierto del vencimiento total. En este sentido, las costas son un accesorio del fracaso absoluto y es deber del juez pronunciarse sobre su declaratoria sin necesidad de que se le exija y sin posibilidad de exoneración dado el supuesto dicho."

   En consecuencia al ser el juicio contencioso declarado Con Lugar, considerando que en el caso de autos no encuentran fundamentos para eximir de la condenatoria en costas, a juicio de quien decide necesario y procedente la condenatoria en costas.

   De conformidad con todo lo expuesto en la motiva de esta decisión, estima este despacho que las costas han ser calculadas en diez por ciento (10%) del monto de dichas sanciones, en consecuencia se condena en costas a la República Bolivariana de Venezuela por la cantidad de TRESCIENTOS DIEZ MIL OCHOCIENTOS BOLÍVARES SIN CENTIMOS (Bs.310.800,oo). Y así se declara.

   VII

   DECISION

   POR LAS RAZONES ANTES EXPUESTAS ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY SE DECLARA:

1. - CON LUGAR EL RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO, interpuesto por las ciudadanas Iraires A.S.M., M.R.P. y S.C., titulares de las cédulas de identidad Nros. V- 5.446.558, V-11.109.000 y N-V-13.816.580, inscritas en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nros. 54.740, 58.528 y 97.384 en su carácter de apoderadas judiciales de la Sociedad Mercantil SUPERMERCADO PATRIA C.A, inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Mérida, en fecha 30/09/1974, bajo el N° 1307, identificada con el Registro de Información Fiscal N° J-30427007-0, domiciliada en la calle 3, N° 10-06, El Vigía Estado Mérida. En consecuencia SE ANULAN las Resoluciones de Imposición de Sanción contenidas en las Planillas de Liquidación Nros.052001225000024, 052001225000025, 05200122700008, 052001227000009, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en este sentido se ordena a la Administración Tributaria personificada por la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) eliminar tal sanción del record de la contribuyente y considerar inexistente dicho acto.

2. - SE CONDENA EN COSTAS, a la República Bolivariana de Venezuela por la cantidad de TRESCIENTOS DIEZ MIL OCHOCIENTOS BOLÍVARES SIN CENTIMOS (Bs.310.800,oo) monto prudencialmente estimado por el tribunal de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario,

3. - Notifíquese al Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela de conformidad con lo establecido en el artículo 84 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República

4. - De conformidad con el artículo 65 de la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República, notifíquese.

   Dada, sellada y refrendada en el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San C.E.T., a los quince (15) días del mes de febrero de Dos Mil Siete. Años 196º de la Independencia y 147º de la Federación.

   A.B.C.S.

   JUEZ TITULAR

   B.R.G.G.

   LA SECRETARIA

   En la misma fecha, siendo 11:00 am, se publicó la anterior sentencia bajo el Nº 130-2007, y se libraron oficios Nros: 0430-07, 0431-07, 0432-07.

   LA SECRETARIA

   Exp N° 1173

   ABCS/marianna