Sentencia nº 01191 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 16 de Octubre de 2012

Fecha de Resolución16 de Octubre de 2012
EmisorSala Político Administrativa
PonenteEvelyn Margarita Marrero Ortiz
ProcedimientoApelación

MAGISTRADA PONENTE: E.M.O.

EXP. N° 2010-0920

Mediante Oficio Nro. 1758-10 de fecha 30 de septiembre de 2010, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central remitió a esta Sala Político-Administrativa el expediente Nro. 1806 (nomenclatura del aludido Tribunal), contentivo del recurso de apelación ejercido en fecha 29 de julio de 2010 por la abogada G.E.C.C., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nro. 47.986, actuando con el carácter de sustituta de la Procuradora General de la República en representación del FISCO NACIONAL, según se evidencia del instrumento poder que corre inserto a los folios 49 al 51 de la tercera pieza de las actas procesales; contra la sentencia definitiva Nro. 809 dictada por el Tribunal remitente en fecha 27 de abril de 2010, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la abogada Ima Paredes Hernández, inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nro. 20.818, actuando con el carácter de apoderada judicial de la sociedad de comercio CORPORACIÓN ALBA, C.A., originalmente inscrita bajo la razón social American Marine, C.A. el 10 de diciembre de 2004, ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Carabobo, bajo el Nro. 2, Tomo 118-A; representación que se desprende del instrumento poder que cursa a los folios 54 al 56 de la primera pieza del expediente judicial.

El recurso contencioso tributario conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos fue interpuesto contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo identificada con letras y números SNAT-INTI-GRTI-RCENT-DSA-2008-0011 del 22 de abril de 2008, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante la cual se determinó a cargo de la contribuyente la obligación de pagar las cantidades siguientes en moneda actual: Seiscientos Sesenta y Dos Mil Seiscientos Cincuenta y Un Bolívares (Bs. 662.651,00) por tributo omitido; Setecientos Cuarenta y Cinco Mil Cuatrocientos Ochenta y Un Bolívares (Bs. 745.481,00) por sanción de multa; y Trescientos Treinta y Nueve Mil Quinientos Veintitrés Bolívares (Bs. 339.523,00) por intereses moratorios, en materia de impuesto al valor agregado, correspondiente a los períodos fiscales comprendidos entre enero y julio de 2005.

Según consta en el auto de fecha 30 de septiembre de 2010, el Tribunal de la causa oyó en ambos efectos la apelación ejercida por la representación fiscal y remitió el expediente a esta Sala Político-Administrativa.

El 20 de octubre de 2010 se dio cuenta en Sala y se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia, establecido en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa. Asimismo, se designó Ponente a la Magistrada Evelyn Marrero Ortíz y se fijó un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación.

En fecha 11 de noviembre de 2010 el abogado I.C., inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nro. 38.968, actuando con el carácter de sustituto de la Procuradora General de la República en representación del Fisco Nacional, tal como consta en el instrumento poder que corre inserto a los folios 81 al 83 de la tercera pieza del expediente judicial, presentó ante esta Alzada el escrito de fundamentación de su apelación.

El 24 de noviembre de 2010 la apoderada judicial de la contribuyente, presentó el escrito de contestación a la apelación interpuesta por la representación fiscal.

Por auto de fecha 25 de noviembre de 2010 la causa entró en estado de sentencia, de acuerdo a lo establecido en el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

Vista la designación realizada por la Asamblea Nacional a la abogada T.O.Z. en fecha 7 de diciembre de 2010, quien se juramentó e incorporó como Magistrada Principal de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia el 9 de diciembre del mismo año, la Sala quedó integrada de la manera siguiente: Presidenta, Magistrada Evelyn Marrero Ortíz; Vicepresidenta, Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero; los Magistrados Levis Ignacio Zerpa y Emiro García Rosas, y la Magistrada T.O.Z..

Con ocasión de la incorporación de la abogada M.M.T., como Magistrada Suplente de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en fecha 16 de enero de 2012, la Sala quedó integrada de la forma siguiente: Presidenta, Magistrada Evelyn Marrero Ortíz; Vicepresidenta, Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero; el Magistrado Emiro García Rosas y las Magistradas T.O.Z. y M.M.T.. Asimismo, se ratificó Ponente a la Magistrada Evelyn Marrero Ortíz.

Realizado el estudio del expediente pasa esta Alzada a decidir, previo a lo cual formula las consideraciones siguientes:

I

ANTECEDENTES

El 22 de abril de 2008 la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), dictó la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo identificada con letras y números SNAT-INTI-GRTI-RCENT-DSA-2008-0011, relacionada con la investigación fiscal en materia de impuesto al valor agregado, realizada a la sociedad mercantil Corporación Alba, C.A., correspondiente a los períodos comprendidos entre los meses de enero a julio de 2005, mediante la cual se determinó a cargo de la contribuyente la obligación de pagar en moneda actual lo siguiente:

Períodos/Año 2005 Tributo Omitido Multa Intereses Moratorios
Enero 86.929,00 97.795,00 48.607,00
Febrero 151.129,00 170.020,00 82.114,00
Marzo 75.760,00 85.230,00 39.882,00
Abril 95.897,00 107.884,00 48.844,00
Mayo 101.364,00 114.034,00 49.953,00
Junio 26.076,00 29.336,00 12.431,00
Julio 125.495,00 141.182,00 57.692,00
TOTALES 662.651,00 745.481,00 339.523,00
En fecha 22 de octubre de 2008 la apoderada judicial de la empresa contribuyente, interpuso ante el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central el recurso contencioso tributario conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos de la aludida Resolución, con fundamento en las razones de hecho y derecho que de seguidas se expresan:

Arguye que conforme a lo previsto en el numeral 3 del artículo 64 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado de 2004, la importación y la venta de los bienes e insumos destinados a la industria naval y a la navegación se encuentra exenta del impuesto al valor agregado.

Señala que según lo dispuesto en los artículos 17 y 18 de la Ley General de Marinas y Actividades Conexas de 2002, “para que una nave sea considerada como tal” no es esencial tomar en cuenta su calado o “tamaño”, pues -a criterio de la recurrente- las características a evaluar serían: (i) si está destinada a la navegación marítima, lacustre o fluvial; y (ii) su capacidad para maniobrar e impulsarse por sí misma a través de motores, de velas o de cualquier otro “implemento”.

Indica que los motores fuera de borda son accesorios para la navegación, toda vez que son un mecanismo de propulsión del casco de una embarcación.

Manifiesta que la Administración Tributaria incurrió en el vicio de falso supuesto de hecho, al desconocer la aludida exención tributaria para la venta de motores fuera de borda, sus repuestos y accesorios.

Requieren la suspensión de los efectos de la señalada Resolución, por considerar que están cumplidos los supuestos legalmente previstos en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario de 2001.

II

DE LA SENTENCIA APELADA

El Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central mediante sentencia definitiva Nro. 809 de fecha 27 de abril de 2010, declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la sociedad mercantil Corporación Alba, C.A., sobre la base de los argumentos que de seguidas se señalan:

De acuerdo a las alegaciones formuladas por el recurrente y por la administración tributaria, tenemos lo siguiente:

1. No está en discusión la actividad comercial que realiza el contribuyente; importación y venta de motores fuera de borda, sus repuestos y accesorios;

2. No está en discusión que los motores fuera de borda, sus repuestos y accesorios constituyen insumos para la navegación;

3. No está en discusión que los motores fuera de borda, sus repuestos y accesorios son bienes que gozan de la exención prevista en el artículo 64 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado;

4. Lo que se discute es la interpretación del artículo 64: hasta donde (sic) llega la exención prevista en el ordinal 3° de dicho artículo: ¿se limita a la importación de los insumos para la navegación o la exención abarca la importación y venta de tales bienes?. (sic)

Así, pues, para este sentenciador la controversia gira en torno a sí el artículo 64, ordinal 3° de la ley, consagra la exención del impuesto o no a la venta de los insumos para la navegación. Se trata, entonces, de la interpretación de la norma y el alcance en su aplicación.

Antes de entrar en el análisis del punto esencial de la discusión, es necesario hacer referencia a lo planteado por la representación de la administración tributaria en cuanto a que el acto dictado goza de presunción de legitimidad y legalidad y que la carga de desvirtuarlo pesa sobre la recurrente.

Del análisis del acto recurrido se observa que la administración tributaria señala que:

(…)

De lo antes transcrito se evidencia que la propia administración tributaria (sic) reconoce que los bienes que fueron vendidos por la recurrente son motores fuera de borda, accesorios y repuestos. Por consiguiente, no se discute la naturaleza de los bienes acerca de cuya venta se discute si genera o no el pago de IVA.

Por otra parte, de los informes presentados por la administración en esta instancia jurisdiccional se evidencia que ésta reconoce que el fundamento del recurso contencioso ejercido por el recurrente es la existencia de un falso supuesto de derecho porque se invoca que la norma jurídica -el artículo 64 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado- no fue debidamente aplicada.

Viendo entonces, que el vicio que se atribuye al acto es el de haber incurrido en un falso supuesto de derecho y que no hay discusión acerca de la naturaleza y demás características de los bienes que fueron vendidos por la recurrente durante el período impositivo fiscalizado, la única probanza que debía aportarse a este Tribunal es la propia resolución recurrida, la cual fue acompañada por la recurrente al momento de interponer el recurso contencioso. Así se declara.

Por lo tanto, dada la naturaleza de los vicios imputados al acto recurrido, la recurrente cumplió con las cargas probatorias que a ella le incumbían. Así también se declara.

En relación al fondo de la controversia, este tribunal observa:

(…)

Determinada la metodología de interpretación, corresponde aplicarla a la norma cuya (sic) sentido y significado constituye el objeto del debate judicial.

El artículo 64 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado establece:

(…)

Para poder interpretar la referida norma, es necesario puntualizar que el IVA es un impuesto real y objetivo - (sic) porque tiene como fundamento un presupuesto objetivo cuya naturaleza se determina con independencia del sujeto que participa en la relación tributaria, v.g., el IVA se causa por el sólo acaecimiento de la actividad que constituye su hecho imponible, independientemente de la capacidad económica del obligado, instantáneo, porque el acaecimiento del hecho imponible lo genera, agotándose en si (sic) mismo y en esa sola oportunidad, e indirecto, porque el sujeto pasivo de la norma puede obtener de otra persona el reembolso del impuesto pagado. Además, tal y como lo apunta el artículo 1 de la Ley, el impuesto al valor agregado ‘…grava la enajenación de bienes muebles, la prestación de servicios y la importación de bienes…’.

Teniendo en cuenta esas características del IVA, se observa como el artículo 64 establece un régimen de exención impositiva aplicable a dos situaciones distintas. La primera de esas situaciones -que no corresponde con el asunto debatido- está referida a la exención que opera en las importaciones y en las ventas de bienes y prestación de servicios que se efectúen en Puertos Libres, Zonas Libres o en Zonas Francas Industriales, Comerciales y de Servicios, cuya vigencia queda especificada en la ley que cree la respectiva zona especial.

La segunda de las situaciones prevista en la citada norma - (sic) que es la que ha dado pie a la controversia, se refiere a tres (3) ámbitos específicos: el del transporte público de personas, el de la producción agropecuaria primaria y el de la navegación.

De la construcción de la norma se deduce que ella prevé en su encabezado la no imposición del impuesto a las actividades de importación y venta de bienes vinculados con los tres ámbitos señalados; pero, cuando establece el tercer ámbito -el de la navegación-, pareciera que lo limita a la sola actividad de importación. Así, pues, de esa estructuración normativa se desprende que se puede estar en presencia de una exención parcial para el tercer ámbito, o de una deficiencia legislativa. Al respecto, la representación de la administración (sic) tributaria (sic) alude a que la interpretación de la norma fiscal, en lo atinente a las exenciones, debe ser hecha de manera restrictiva Por (sic) tal motivo es menester hacer las siguientes consideraciones:

Cuando se hace referencia la interpretación restrictiva hay que tomar en cuenta, siempre, que la interpretación de la norma es una cosa, y sus resultados son otra. Así, en Venezuela, conforme a lo sentado en el artículo 5 del Código Orgánico Tributario, la interpretación de la norma tributaria busca el establecer cuál es su espíritu, su finalidad y su significación económica. Por tanto, no puede afirmarse que la sola interpretación -como método- conlleva, necesariamente, la negación de la exención porque, tal y como se afirmó, siendo principio de interpretación en materia tributaria de acuerdo a lo pautado en el artículo 5 del Código Orgánico Tributario, que cuando se interpreta una norma fiscal, se debe atender a su fin y a su significación económica, se puede llegar a resultados restrictivos o extensivos de los términos contenidos en las normas tributarias.

Del encabezado del artículo 64 se desprende, claramente, que la intención del legislador es la de no gravar con el IVA las actividades de importación y venta en esos tres ámbitos puesto que, previendo la exoneración futura -que será concedida por el Ejecutivo, a quien la propia norma le otorga la facultad- , establece la exención temporal, exención ésta (sic) que se mantendrá vigente hasta que se haga efectiva la exoneración. De lo expuesto se evidencia que para el legislador, las actividades a desarrollar en los tres ámbitos señalados en la norma son consideradas como merecedoras de protección o de incentivos fiscales porque no hay imposición del gravamen tributario en la actualidad -producto de la exención- ni en el futuro -consecuencia de la exoneración-.

Por otra parte, dada la construcción integral de la norma, en la que las dos situaciones que ella prevé están perfectamente diferenciadas - la relativa a las zonas especiales y la referida a las exenciones en los ámbitos de transporte de personas, actividad agropecuaria primaria y navegación-, resulta claro para el intérprete que la intención del legislador era la de beneficiar -por razones de política de Estado para el desarrollo y la promoción de actividades- dichos ámbitos puesto que si el legislador hubiese optado por beneficiar a alguno o algunos de ellos de manera distinta de los demás, la construcción normativa hubiese sido diferente y el tercer supuesto -el referido a la navegación-, habría sido colocado en lugar distinto donde hubiese quedado claro que el principio general previsto en el encabezado -la exención a las actividades de importación y venta- no resultaba aplicable al caso de la navegación. Tanto es así que del análisis de normativas fiscales dictadas con posterioridad se evidencia que el Ejecutivo ha querido proteger e incentivar, por igual, a las actividades de importación y venta desarrolladas en los mencionados tres ámbitos. Así, en el Decreto No. 6.985, de 20 de octubre de 2009, publicado en la Gaceta Oficial No. 39.291, de 23 de octubre de 2009 -en el que de sus considerandos se deriva la intención del Ejecutivo de promover y proteger determinados sectores productivos nacionales-, se exonera tanto del impuesto al valor agregado como de los impuestos de importación, a los motores para la propulsión de barcos. Esa exoneración total del impuesto al valor agregado - porque ya no hace mención a la importación y venta- es resultado de la facultad concedida al Ejecutivo por el artículo 64 de la Ley sujeta al cumplimiento de las condiciones prevista en el mencionado Decreto, lo cual denota que la exención en cuanto a la importación y venta establecida en el artículo 64 es aplicable a los tres ámbitos señalados en dicha norma. Como ratificación de la política de Estado respecto de los motores para la navegación, conviene señalar que en las resoluciones conjuntas DM/2580, DM-004, DM-001, DM-002/10, DM-021/2010, DM-004, DM-014 y DM-002-10, de los Ministerios del Poder Popular para la Economía y Finanzas, para el Comercio, para las Industrias Básicas y la Minería, para la Agricultura y Tierras, para la Salud, para la Energía y Petróleo, para Ciencia, tecnología e Industrias Intermedias, y para la Alimentación, publicada en la Gaceta Oficial No. 39.345, del 13 de enero de 2010, se prevé que para la importación los motores de navegación tendrán derecho a la obtención de divisas a la tasa de cambio de Bs. 2,60 por dólar de los Estados Unidos de América.

En razón de lo antes expuesto, este tribunal considera que de conformidad con lo dispuesto en el artículo 64 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado, respecto de los motores fuera de borda, sus repuestos y accesorios -como insumos para la navegación-, están exentos del impuesto al valor agregado tanto por lo que se refiere a su importación como a su venta. Así se declara.

Como consecuencia de la determinación en cuanto a la interpretación y aplicación del artículo 64 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado, el acto administrativo recurrido que es la Resolución Culminatoria de Sumario No. SNAT/INTI/GRTI/RCENT/DSA/2008/0011, dictada el 22 de abril de 2008, por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria, está basado en un falso supuesto de derecho y, por tal motivo, este tribunal la anula. Así se decide.

(…)

Por las razones antes expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1) CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la (…) Apoderada Judicial de CORPORACION ALBA, C.A., contra la Resolución Culminatoria del Sumario N° SNAT-INTI-GRTI-RCENT-DSA-2008-0011 del 22 de abril de 2008, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), en la cual confirma el acta de reparo Nº GRTI-RCE-DFE-2005-04-FCO-2463-0026 del 13 de diciembre de 2007 y constató que la contribuyente efectuó ventas de bienes muebles (motores fuera de borda, repuestos y accesorios) sin determinar el impuesto al valor agregado, para los periodos (sic) de imposición de enero a julio del 2005, imponiéndole una sanción por tributo omitido, multa e intereses moratorios por la cantidad total de un millón setecientos cuarenta y siete mil seiscientos cincuenta y cinco sin céntimos (BsF 1.747.655,00).

2) NULA y sin efecto legal alguno la Resolución Culminatoria de Sumario No. SNAT/INTI/GRTI/RCENT/DSA/2008/0011, dictada el 22 de abril de 2008, por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA, así como los siete (7) anexos a la misma.

(sic).

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

En fecha 11 de noviembre de 2010 la representación judicial del Fisco Nacional, presentó el escrito de fundamentación de la apelación en el que expresó su desacuerdo con el fallo, sobre la base de los argumentos siguientes:

Denuncia el vicio de errónea interpretación “y por consiguiente aplicación” de lo establecido en el artículo 64 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado de 2004, toda vez que el Juez de la causa determinó que la “intención del legislador” es la de no gravar la importación y la venta de las mercancías descritas en los tres (3) numerales contenidos en el señalado artículo.

Sobre este particular afirma que la exención prevista en el numeral 3 del artículo 64 de la citada Ley, procede únicamente para la “importación temporal o definitiva” de buques y accesorios de navegación, entre otros bienes, por tanto, -a su decir- este beneficio fiscal no debe interpretarse de manera extensiva con el fin de aplicarlo a la venta.

Expone que la norma dispone la exención del impuesto al valor agregado en el caso que la mercancía esté destinada a la industria naval y a los astilleros relacionados directamente con la construcción, modificación y reparaciones mayores de buques y accesorios de navegación, razón por la cual asegura que no puede aplicarse a la venta de motores fuera de borda, sus accesorios y repuestos.

Por último, requiere que en el supuesto de ser declarada sin lugar la apelación, se exima de costas procesales al Fisco Nacional en aplicación de lo establecido por la Sala Constitucional, mediante sentencia Nro. 1.238 de fecha 30 de septiembre de 2009, caso: J.I.R.D..

IV

CONTESTACIÓN A LA APELACIÓN

En fecha 24 de noviembre de 2010 la representación judicial de la empresa contribuyente, dio contestación a la apelación efectuada por el Fisco Nacional en los términos que se describen a continuación:

Señala que el Párrafo Segundo del artículo 64 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado de 2004, expresamente determinó que la importación y la venta de tres (3) tipos de bienes se encuentran exentos de este tributo.

Manifiesta que los bienes descritos en los numerales 1 y 2 del referido artículo 64, están destinados al transporte público y a la actividad agropecuaria, respectivamente, en razón de lo cual es lógico que la importación de éstos sea de manera definitiva.

Por la naturaleza de la actividad marítima en general y en particular de la industria naval, afirma respecto a las mercancías previstas en el numeral 3 de la citada norma, que las mismas no pueden estar sujetas a una “importación definitiva”, pues una vez construidos los buques o las naves en los astilleros nacionales, éstos no permanecen en el territorio aduanero y, asimismo, pueden adquirir la nacionalidad de otro país indistintamente que el armador propietario sea una persona natural o jurídica domiciliada en la República Bolivariana de Venezuela.

Expone que con la interpretación dada por la Administración Tributaria al numeral 3 del artículo 64 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado de 2004, solo se beneficiaría al importador de estas mercancía, lo cual -a su entender- es contrario a la política de Estado destinada a desarrollar a todo el sector económico relacionado.

V

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Corresponde a esta Sala pronunciarse acerca de la apelación ejercida por la representación del Fisco Nacional, contra la sentencia Nro. 809 de fecha 27 de abril de 2010 dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la mencionada contribuyente.

Previamente, esta M.I. estima necesario destacar, aunque la recurrente solicitó medida cautelar de suspensión de efectos de la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo identificada con letras y números SNAT-INTI-GRTI-RCENT-DSA-2008-0011 del 22 de abril de 2008, emanada del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que el Juez de mérito no se pronunció acerca de la medida. En tal sentido, resulta innecesario en esta etapa del proceso esgrimir consideraciones respecto a la misma, por ser ésta accesoria a la acción principal de nulidad que está siendo conocida en esta oportunidad por esta Sala como Tribunal de Alzada. Así se declara.

Vistos los términos como fue dictado el fallo recurrido y examinadas las alegaciones en su contra esgrimidas por las partes; observa la Sala que la controversia planteada en el caso bajo examen se contrae a decidir acerca del presunto vicio de falso supuesto de derecho, por errónea interpretación y aplicación del numeral 3 del artículo 64 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado de 2004.

Así delimitada la controversia, esta M.I. observa lo siguiente:

La representación del Fisco Nacional en su escrito de fundamentación de la apelación, señala que el Tribunal de la causa incurrió en el vicio de falso de derecho, por errónea interpretación y aplicación de la exención tributaria prevista en el numeral 3 del artículo 64 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado de 2004, toda vez que este beneficio fiscal solo corresponde a la “importación definitiva o temporal” de bienes destinados a la industria naval.

Por su parte, la apoderada judicial de la contribuyente alega en su defensa que esta exención también es aplicable a las ventas de mercancías consistentes en motores fuera de borda, sus accesorios y repuestos.

La Administración Tributaria fundamentó el reparo a la contribuyente en la circunstancia de que la venta en el mercado interno de motores fuera de borda, sus repuestos y accesorios, no está exenta de la obligación tributaria ya que el numeral 3 del artículo 64 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 37.999 de fecha 11 de agosto de 2004, limitó el beneficio a la “importación temporal o definitiva” de los bienes allí previstos.

Sobre el particular, el Código Orgánico Tributario de 2001 regula la dispensa en el pago del tributo, de la manera siguiente:

Artículo 73.- Exención es la dispensa total o parcial del pago de la obligación tributaria, otorgada por la ley especial tributaria.

Exoneración es la dispensa total o parcial del pago de la obligación tributaria, concedida por el Poder Ejecutivo en los casos autorizados por la ley

.

En el marco de esta habilitación legal, el artículo 64 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado de 2004 prevé:

Artículo 64. El lapso de duración de la exención del impuesto, a las actividades señaladas en el numeral 10 del artículo 17 de esta Ley en los ámbitos de tratamiento fiscal especial determinados en esa misma norma, es el establecido en los respectivos instrumentos normativos de creación para este o para otros beneficios fiscales. El referido lapso de duración de la exención podrá ser prorrogado, en cada caso, mediante exoneraciones.

Hasta tanto entren en vigencia los decretos de exoneración que dicte el Ejecutivo Nacional, estará exenta del impuesto previsto en esta Ley la importación o venta de los siguientes bienes:

1. Vehículos Automóviles, naves, aeronaves, locomotoras y vagones destinados al transporte público de personas.

2. La maquinaría agrícola y equipo en general necesario para la producción agropecuaria primaria, al igual que sus respectivos repuestos.

3. La importación temporal o definitiva de buques y accesorios de navegación, así como materias primas, accesorios, repuestos y equipos necesarios para la industria naval y de astilleros destinados directamente a la construcción, modificación y reparaciones mayores de buques y accesorios de navegación; igualmente las maquinarias y equipos portuarios destinados directamente a la manipulación de cargas.

. (Subrayado de la Sala).

De acuerdo con el Párrafo Segundo del artículo 64 del citado Texto Normativo, hasta tanto entren en vigencia los Decretos de exoneración que dicte el Ejecutivo Nacional, estarán dispensados del pago del impuesto al valor agregado la importación o venta de: (i) vehículos automóviles, naves, aeronaves, locomotoras y vagones destinados al transporte público de pasajeros; (ii) la maquinaria agrícola, equipos y repuestos en general necesarios para la producción agropecuaria primaria; y, para lo que se relaciona con el caso de autos; (iii) la “importación temporal o definitiva” de buques y accesorios de navegación, materias primas, accesorios, repuestos y equipos para la industria naval, y de astilleros destinados a la construcción, modificación y reparación de buques y accesorios de navegación; así como maquinarias y equipos portuarios de carga.

Así, observa esta Alzada que la Administración Tributaria no analizó si los motores fuera de borda, sus repuestos y accesorios, están comprendidos dentro de los bienes clasificados en el numeral 3 del artículo 64 eiusdem, sino que se limitó a decir que la exención allí prevista está referida a la “importación temporal o definitiva”, y no a la venta.

Sin embargo, la redacción del aparte único del antes transcrito artículo 64 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado de 2004, es suficientemente clara, en cuanto al alcance del beneficio cuando dispone que: “Hasta tanto entren en vigencia los decretos de exoneración que dicte el Ejecutivo Nacional, estará exenta del impuesto previsto en esta Ley la importación o venta de los bienes siguientes: (…)”.

De manera que no solamente están exentas del impuesto al valor agregado la “importación temporal o definitiva” de los bienes indicados en los numerales 1, 2 y 3 del artículo 64 de la citada Ley, sino también la venta de los referidos bienes, por lo que debe precisarse que la inclusión en el numeral 3 del mencionado artículo sobre “la importación temporal o definitiva”, resulta innecesaria por repetitiva, puesto que el aparte único ya la incluía (vid. sentencia de esta Sala Político-Administrativa Nro. 1.661 de fecha 30 de noviembre de 2011, caso: Corporación Alba, C.A.)

Por lo demás, conforme al Párrafo Segundo del citado artículo 64, el beneficio de la exención estuvo en vigencia hasta tanto el Ejecutivo Nacional dictase los Decretos de Exoneración, lo cual hizo conforme al Decreto Nro. 6.985 de fecha 20 de octubre de 2009, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 39.291 de fecha 23 de octubre de 2009, por lo que la exención prevista en el artículo 64 de la señalada Ley, abarca los períodos de imposición correspondientes a los meses de enero a julio de 2005, en los cuales la contribuyente efectuó las ventas reparadas por la Administración Tributaria; razón por la cual considera la Sala que no se verifica en el caso de autos, el vicio de falso supuesto de derecho por errónea interpretación y aplicación del numeral 3 del artículo 64 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado de 2004. Así se decide.

Finalmente, por cuanto la Administración Tributaria no determinó que los motores fuera de borda, sus repuestos y accesorios están comprendidos dentro de la numeración prevista en el numeral 3 del artículo 64 del citado Texto Normativo, se ordena al órgano recaudador que proceda a su verificación, a los fines de la aprobación del beneficio. Así se declara.

Por las razones precedentemente expuestas, esta Sala declara sin lugar el recurso de apelación incoado por la representante del Fisco Nacional contra la sentencia Nro. 809 dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central en fecha 27 de abril de 2010. En consecuencia, se confirma el fallo apelado en los términos expuestos en esta decisión. Así se establece.

Asimismo, declara con lugar el recurso contencioso tributario incoado conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la sociedad de comercio Corporación Alba, C.A., contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo identificada con letras y números SNAT-INTI-GRTI-RCENT-DSA-2008-0011 del 22 de abril de 2008, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y, en consecuencia, nulo el acto administrativo recurrido. Así se decide.

VI

DECISIÓN

Por las razones precedentemente expuestas, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

  1. - SIN LUGAR el recurso de apelación ejercido por la representación judicial del FISCO NACIONAL, contra la sentencia definitiva Nro. 809 dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central en fecha 27 de abril de 2010, la cual se CONFIRMA.

  2. - Se ORDENA a la Administración Tributaria que proceda a la verificación de los supuestos de procedencia de la exención, conforme a lo previsto en el numeral 3 del artículo 64 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado de 2004.

  3. - CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la sociedad de comercio Corporación Alba, C.A., contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo identificada con letras y números SNAT-INTI-GRTI-RCENT-DSA-2008-0011 del 22 de abril de 2008, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), acto administrativo que se ANULA.

NO PROCEDE la condenatoria en costas al Fisco Nacional.

Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los dieciséis (16) días del mes de octubre del año dos mil doce (2012). Años 202º de la Independencia y 153º de la Federación.

La Presidenta - Ponente E.M.O.
La Vicepresidenta Y.J.G.
El Magistrado E.G.R.
Las Magistradas,
T.O.Z.
M.M. TORTORELLA
La Secretaria, S.Y.G.
En dieciséis (16) de octubre del año dos mil doce, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 01191, la cual no está firmada por la Magistrada M.M.T., por motivos justificados.
La Secretaria, S.Y.G.

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