Sentencia nº 01020 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 23 de Septiembre de 2015

Fecha de Resolución23 de Septiembre de 2015
EmisorSala Político Administrativa
PonenteEmiro García Rosas

Magistrado Ponente: E.G.R.

Exp. Nº 2014-0409

Mediante Oficio Nº 2014-31 de fecha 18 de febrero de 2014 (recibido el 11 de marzo de 2014), el Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas remitió a esta Sala el expediente N° AP41-U-2008-000432 (de su nomenclatura) con motivo de la apelación interpuesta el 21 de enero de 2014 por el abogado Jesús VÁSQUEZ (INPREABOGADO N° 44.735), actuando como sustituto de la Procuraduría General de la República, en representación del FISCO NACIONAL.

El mencionado recurso de apelación fue interpuesto contra la sentencia N° 2097 dictada en fecha 10 de enero de 2014 por el tribunal remitente, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado conjuntamente con medida cautelar de suspensión de efectos el 7 de julio de 2008 por el abogado H.R. TERRAZAS (INPREABOGADO N° 60.114), actuando como apoderado judicial de la contribuyente CASA DEL CLOSET S.R.L. (inscrita ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda [hoy Distrito Capital y Estado Bolivariano de Miranda] en fecha 6 de junio de 1975, bajo el N° 60, Tomo 12-A-Sgdo.) contra la Resolución de Imposición de Sanción N° 599 de fecha 1° de abril de 2008, mediante la cual la DIVISIÓN DE FISCALIZACIÓN DE LA GERENCIA REGIONAL DE TRIBUTOS INTERNOS DE LA REGIÓN CAPITAL del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), adscrito al Ministerio del Poder Popular de Economía y Finanzas, impuso a la contribuyente multas por un monto total de cuatrocientas treinta y cinco con cinco unidades tributarias (435,5 U.T.) por incumplimiento de deberes formales en materia de impuesto sobre la renta, impuesto a los activos empresariales (ambos para los ejercicios fiscales 2004 y 2005) e impuesto al valor agregado (períodos impositivos comprendidos desde el mes de agosto de 2006 hasta el mes de enero de 2007).

En fecha 18 de febrero de 2014 el tribunal a quo oyó en ambos efectos la apelación, y remitió a esta Sala el expediente, a través del precitado Oficio.

Por auto del 13 de marzo de 2014 se dio cuenta en Sala, se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, se designó ponente al Magistrado Emiro García Rosas y se fijó un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación.

El 8 de abril de 2014 presentó los fundamentos de la apelación la abogada I.J.G.G. (INPREABOGADO N° 47.673), actuando como sustituta de la Procuraduría General de la República, en representación del Fisco Nacional. No hubo contestación.

En fecha 29 de abril de 2014 la presente causa entró en estado de sentencia.

El 29 de diciembre de 2014 se incorporaron a esta Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia las Magistradas María Carolina Ameliach Villarroel, Bárbara Gabriela César Siero y el Magistrado Inocencio Figueroa Arizaleta, designados y juramentados por la Asamblea Nacional el 28 del mismo mes y año.

En fecha 11 de febrero de 2015 fue electa la Junta Directiva de este Supremo Tribunal, de conformidad con lo previsto en el artículo 20 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, quedando integrada esta Sala de la siguiente manera: Presidente, Magistrado Emiro García Rosas; Vicepresidenta, Magistrada María Carolina Ameliach Villarroel; las Magistradas Evelyn Marrero Ortíz y Bárbara Gabriela César Siero, y el Magistrado Inocencio Figueroa Arizaleta.

I

ANTECEDENTES

Mediante P.A. N° RCA-DF-VDF-2007-599 de fecha 22 de febrero de 2007 la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), autorizó a las funcionarias M.M.V.M. y P.S.R. (ceduladas con los números 9.934.396 y 7.245.007, respectivamente) para que realizaran una actuación fiscal a la contribuyente Casa del Closet S.R.L., consistente en la verificación del cumplimiento de deberes formales en materia de impuesto sobre la renta, impuesto a los activos empresariales (ambos para los ejercicios fiscales 2004 y 2005) e impuesto al valor agregado (períodos impositivos comprendidos desde el mes de agosto de 2006 hasta el mes de enero de 2007).

En fecha 1° de abril de 2008 la nombrada División de Fiscalización dictó la Resolución de Imposición de Sanción Nº 599, en los términos siguientes:

(…)

…se constató para el momento de la verificación que:

LA CONTRIBUYENTE PRESENTÓ LIBROS DE VENTAS DEL I.V.A. QUE NO CUMPLEN CON LOS REQUISITOS (sic), contraviniendo lo previsto en los artículos 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 70, 72, 76 y 77 de su Reglamento.

LA CONTRIBUYENTE NO LLEVA LOS LIBROS Y REGISTROS DE CONTABILIDAD, contraviniendo lo dispuesto en el artículo 91 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2001.

LA CONTRIBUYENTE NO EXHIBE EN LUGAR VISIBLE DE SU ESTABLECIMIENTO (…) EL COMPROBANTE DE HABER PRESENTADO LA DECLARACIÓN DE RENTAS DEL AÑO INMEDIATAMENTE ANTERIOR AL EJERCICIO EN CURSO, contraviniendo lo dispuesto en el artículo 98 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2001.

LA CONTRIBUYENTE EMITE DOCUMENTOS QUE AMPARAN LAS VENTAS SIN CUMPLIR CON LOS REQUISITOS A LOS CUALES ESTÁ OBLIGADA COMO CONTRIBUYENTE FORMAL DEL I.V.A. correspondiente a los meses de agosto, septiembre, octubre, noviembre, diciembre de 2006 y enero de 2007 contraviniendo lo dispuesto en los artículos 8 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 3 de la Providencia N° SNAT/2003/1677 del 14/03/2003.

LA CONTRIBUYENTE OMITIÓ NOTIFICAR LAS MODIFICACIONES EFECTUADAS EN LOS DATOS SIGNADOS EN LA SOLICITUD DE INSCRIPCIÓN EN EL REGISTRO DE INFORMACIÓN FISCAL (RIF), contraviniendo lo previsto en los artículos 99 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2001 y 96 de su Reglamento.

LA CONTRIBUYENTE O RESPONSABLE NO EXHIBE EN UN LUGAR VISIBLE DE SU OFICINA O ESTABLECIMIENTO EL CERTIFICADO DE INSCRIPCIÓN EN EL REGISTRO DE INFORMACIÓN FISCAL (RIF), contraviniendo lo previsto en el artículo 99 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2001.

En consecuencia, esta Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital procede a aplicar:

La sanción prevista en el artículo 100 numeral 4 aparte 1 del Código Orgánico Tributario vigente, por concepto de multa en la cantidad de (…) 50 U.T. por cuanto se trata de la primera infracción de esta índole cometida por la contribuyente.

La sanción prevista en el artículo 101, numeral 3 aparte 2 del Código Orgánico Tributario vigente, por concepto de multa en la cantidad de (…) 343 U.T.

La sanción prevista en el artículo 102, numeral 1 aparte 1 del Código Orgánico Tributario vigente, por concepto de multa en la cantidad de (…) 50 U.T. por cuanto se trata de la primera infracción de esta índole cometida por la contribuyente.

La sanción prevista en el artículo 102, numeral 2 aparte 2 del Código Orgánico Tributario vigente, por concepto de multa en la cantidad de (…) 25 U.T. por cuanto se trata de la primera infracción de esta índole cometida por la contribuyente.

La sanción prevista en el artículo 107 del Código Orgánico Tributario vigente, por concepto de multa en la cantidad de (…) 60 U.T.

…por haberse determinado la concurrencia de infracciones tributarias de acuerdo en el artículo 81 eiusdem, constituida por la sanción más grave aumentada con la mitad de las otras penas, esta Administración Tributaria procede a determinar la multa resultante, (…) tal como se demuestra a continuación:

Incumplimiento deberes formales. Artículo COT 2001 Períodos U.T U.T. Concurrencia
100 (numeral 4 ap 1) 01/01/2007-31/12/2007 50,00 U.T. 25,00
101(numeral 3 ap 2) No llevar los libros y registros de contabilidad Agosto 2006 88,00 88,00
Septiembre 2006 63,00 63,00
Octubre 2006 71,00 71,00
Noviembre 2006 53,00 53,00
Diciembre 2006 61,00 61,00
Enero 2007 7,00 7,00
Total= 343,00 343,00
102(numeral 1 ap 1) 01/01/2006-31/12/2006 50,00 25,00
102(numeral 2 ap2) 01/01/2007-31/12/2007 25,00 12,50
107 01/01/2005-31/12/2005 30,00 15,00
01/01/2007-31/12/2007 30,00 15,00
Total= 60,00 30,00
Total= 435,50

…expídase a cargo de la contribuyente Planilla de Liquidación y Pago por concepto de multa por el monto total de (…) 435,5 U.T., convertidas en bolívares fuertes al valor de la misma para el momento del pago, conforme a lo previsto en el Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001

.

En fecha 1° de abril de 2008 el órgano exactor emitió a cargo de la contribuyente las “Planillas de Liquidación” Nos. 1742, 1743, 1902 y 1903, por concepto de multas por un monto total de cuatrocientas treinta y cinco con cinco Unidades Tributarias (435,5 U.T.).

Por disconformidad con la resolución de imposición de sanción, la contribuyente en fecha 7 de julio de 2008 interpuso recurso contencioso tributario conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos, en el cual alegó lo siguiente:

Nulidad por razones de inconstitucionalidad e ilegalidad del acto administrativo impugnado por “violentar la garantía del delito continuado y el derecho de propiedad de la recurrente”.

Falso supuesto de derecho de la resolución impugnada al aplicar el valor de la unidad tributaria vigente para el momento de su emisión y no el valor en vigor a la fecha del acaecimiento de los hechos punibles.

Finalmente, solicitó la suspensión de los efectos del acto administrativo recurrido.

II

DECISIÓN APELADA

El Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que correspondió el conocimiento de la causa previa distribución, a través de la sentencia definitiva N° 2097 dictada en fecha 10 de enero de 2014 declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con medida cautelar de suspensión de efectos, fundamentando su decisión en lo siguiente:

(…)

…advierte quien aquí decide que la recurrente nada objeta en relación a los incumplimientos de deberes formales que fueron detectados por la Administración Tributaria en el procedimiento de verificación (…).

…omissis…

Conforme a lo anteriormente expuesto, este Juzgado sólo observa en el escrito recursivo que sus objeciones corresponden a la forma en que fueron calculadas y liquidadas las sanciones. En consecuencia, este Tribunal confirma dichos incumplimientos de deberes formales. Así se declara.

Decidido como ha sido el punto anterior, este Tribunal pasará a pronunciarse con respecto al fondo de la controversia, vale decir, si el acto administrativo recurrido está viciado de nulidad absoluta por razones de inconstitucionalidad e ilegalidad por violentar el principio de garantía del delito continuado y el derecho de propiedad de la contribuyente.

…omissis…

…para los casos como el de auto en el cual se encuentra en vigencia el Código Orgánico Tributario de 2001, no resulta aplicable la disposición prevista en el artículo 99 del Código Penal, toda vez que el [nombrado] Código [Tributario] contiene las normas adjetivas tributarias especificas para castigar la trasgresión de deberes formales, por lo que sólo podía acudirse a los principios y disposiciones del Derecho Penal con carácter supletorio ante el vacío de la ley tributaria.

...omissis…

...en el caso de autos, resulta aplicable la concurrencia o concurso de delitos, entendida como la comisión de dos o más hechos punibles verificados en un mismo procedimiento fiscalizador. En los supuestos de sanciones pecuniarias, en las que se configure la concurrencia en materia tributaria, se toma la sanción más grave, a la cual se le adiciona el término medio de las otras penas correspondientes a las actuaciones antijurídicas cometidas.

Asimismo, cuando haya de aplicarse una diversidad de penas que no sean acumulables, la norma establece un método de ‘acumulación material’, el cual simplemente constituye la aplicación conjunta o agregación de todas las penas que corresponda imponer al sujeto.

En este orden de ideas, resulta oportuno traer a colación lo dispuesto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual dispone:

…omissis…

La disposición transcrita señala como regla general que la concurrencia se utilizará aún cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, teniendo como condición que las consecuencias de las infracciones sean impuestas en el mismo procedimiento.

…omissis…

…[Con base en lo expuesto] este Tribunal (...) deja sin efecto el cálculo de la multa impuesta por la Administración Tributaria, en virtud de incurrir en una falta de aplicación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, toda vez que resulta efectivamente aplicable a casos como el de autos, por cuanto se trata de la constatación en un mismo procedimiento fiscalizador de varios ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias. Así se declara.

…este Tribunal pasa a analizar (…) si la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho al aplicar el valor de la unidad tributaria vigente para el momento de la emisión del acto impugnado y no el valor vigente para el momento del acaecimiento de los hechos punibles.

...omissis…

Evidencia quien decide que en el presente caso la Administración Tributaria lo que hizo fue aplicar lo establecido en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 (…).

...omissis…

Se evidencia que la Resolución de Imposición de Sanción Nº 599 fue emitida en fecha 1 de Abril de 2008, es esta fecha, que debe considerarse para el cálculo de las multas, aplicando la Unidad Tributaria que se encontraba vigente, así vemos que la Administración Tributaria impuso multa, por incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto Sobre la Renta e Impuesto al Valor Agregado, por la cantidad de cuatrocientos treinta y cinco con cinco ( 435,5 UT) siendo el valor de la unidad tributaria (UT) vigente en cuarenta y seis bolívares fuertes sin céntimos (BsF. 46,00), para el momento de la emisión del acto administrativo, por cuanto es en ese momento en que la Administración Tributaria determina la comisión de la infracción que origina la aplicación de la sanción. En consecuencia se desestima el alegato de la contribuyente. Así se declara.

V

DECISIÓN

Por todo lo antes expuesto, este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley declara PARCIALMENTE LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por (…) la contribuyente CASA DEL CLOSET S.R.L. (…) contra la Resolución de Imposición de Sanción Nº 599 de fecha 01 de Abril de 2008, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos División de Fiscalización del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En consecuencia:

i) Se ANULA PARCIALMENTE la Resolución de Imposición de Sanción (…).

ii) Se ORDENA a la Administración Tributaria realizar el recálculo de las multas, conforme lo expuesto en el presente fallo.

…omissis...

Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario de 2001 y el criterio sostenido por nuestro M.T.d.J. (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 2 de julio de 2003 (…), caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia no admite apelación, por cuanto el quantum de la causa no excede de quinientas (500) unidades tributarias

. (Agregados de la Sala).

III

APELACIÓN

En fecha 8 de abril de 2014 la abogada I.J.G.G., ya identificada, actuando como sustituta de la Procuraduría General de la República, en representación del Fisco Nacional, presentó escrito de fundamentación de su apelación, en el cual alegó lo siguiente:

Que “…el legislador fue tajante al prever una forma especial de sancionar el ilícito formal [contemplado en el numeral 3 del artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001] pues estableció que la multa fuese calculada por cada período de imposición”. (Agregado de la Sala).

Que “…las sentencias dictadas por esa Sala Político-Administrativa después de la identificada con el N° 948 (Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A.) ratificaron el criterio sentado en esa decisión no encontrándose en ellas pronunciamiento alguno por parte de ese Alto Tribunal relacionado con la posible aplicación al supuesto bajo examen de las reglas de concurrencia establecidas en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001 (…) por lo cual la jueza incurrió en el vicio de falsa aplicación de esa norma (…)”.

Que “…en el caso concreto de las multas que debe imponer la Administración Tributaria por la infracción de deberes formales que estén establecidas en unidades tributarias, como sucede en el supuesto bajo análisis, el Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 expresamente dispone que se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago (…)”.

Que “…la redacción de la norma no genera dudas acerca de su aplicación al caso (…) por lo que pretender que se aplique la unidad tributaria vigente para el momento de la emisión del acto sancionador implica necesariamente una errónea interpretación del expresado texto legal (…)”.

Que “…en el supuesto negado de que sea declarada sin lugar la apelación (…) se exima de las costas procesales a la República, por haber tenido suficientes motivos para ejercer la presente apelación y en aplicación del criterio sentado por la Sala Constitucional (…) en la sentencia N° 1.238 de fecha 30 de septiembre de 2009, caso J.I.R. (…)”.

IV

MOTIVACIÓN

Analizados como han sido los fundamentos de la decisión recurrida, los alegatos de la representación fiscal y los recaudos que conforman el presente expediente, observa esta M.I. que la controversia de autos se contrae a determinar si el a quo actuó conforme a derecho cuando declaró que la Administración Tributaria no aplicó al caso: a) La concurrencia de infracciones prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001. b) La unidad tributaria vigente para el momento del acaecimiento de los hechos punibles.

Preliminarmente, se observa que la contribuyente solicitó la suspensión de los efectos del acto impugnado y que el a quo no emitió decisión al respecto; sin embargo, por cuanto se impone a la Sala en esta oportunidad resolver la apelación propuesta no corresponde pronunciarse en relación a dicha medida por ser accesoria a la acción principal de nulidad. Así se decide.

Asimismo debe este M.T. pronunciarse previamente respecto de la declaratoria contenida en la parte final de la decisión de instancia según la cual:

(…)

Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario de 2001 y el criterio sostenido por nuestro M.T.d.J. (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 2 de julio de 2003, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia no admite apelación, por cuanto el quantum de la causa no excede de quinientas (500) unidades tributarias

.

El artículo 278 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable al caso en razón del tiempo, -con redacción semejante al artículo 285 del Código Orgánico Tributario de 2014- establece lo siguiente:

Artículo 278.- De las sentencias definitivas dictadas por el Tribunal de la causa, o de las interlocutorias que causen gravamen irreparable, podrá apelarse dentro del lapso de ocho (8) días de despacho, contados conforme lo establecido en el artículo anterior.

Cuando se trate de la determinación de tributos o de la aplicación de sanciones pecuniarias, este recurso procederá sólo cuando la cuantía de la causa exceda de cien unidades tributarias (100 U.T.) para las personas naturales y de quinientas unidades tributarias (500 U.T.) para las personas jurídicas

.

De la norma antes transcrita, dimana claramente que el ejercicio del recurso de apelación contra los pronunciamientos en materia de determinación de tributos y de aplicación de sanciones pecuniarias, está supeditado a la concurrencia de varios requisitos de orden diverso, a saber: 1) Un elemento de carácter temporal, representado por el lapso de ocho (8) días de despacho siguientes a aquél en el que se dictó la sentencia, dentro del cual debe ejercerse el referido recurso, y 2) Un elemento de orden cuantitativo, representado, en el caso de las personas naturales, por un límite mínimo de cien unidades tributarias (100 U.T.) y, en el caso de las personas jurídicas, un límite mínimo de quinientas unidades tributarias (500 U.T.), a los efectos de que la sentencia sea recurrible. Por su parte, en el caso de las sentencias interlocutorias, la norma en análisis adiciona un elemento más de orden cualitativo, cual es que las mismas causen un gravamen irreparable.

Bajo tales premisas, advierte la Sala que en el caso de autos el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente Casa del Closet S.R.L., tiene por objeto enervar los efectos de la Resolución de Imposición de Sanción N° 599 de fecha 1° de abril de 2008, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), adscrito al Ministerio del Poder Popular de Economía y Finanzas, mediante la cual impuso a la contribuyente multas por un monto total de cuatrocientas treinta y cinco con cinco unidades tributarias (435,5 U.T.) por incumplimiento de deberes formales en materia de impuesto sobre la renta, impuesto a los activos empresariales (ambos para los ejercicios fiscales 2004 y 2005) e impuesto al valor agregado (períodos impositivos comprendidos desde el mes de agosto de 2006 hasta el mes de enero de 2007).

Como lo afirmó el a quo y así se constata de las actas procesales, la contribuyente impugnó “…la forma en que fueron calculadas y liquidadas las sanciones…”. En tal sentido, el monto de lo recurrido asciende a la suma de cuatrocientas treinta y cinco con cinco unidades tributarias (435,5 U.T.), cifra esta que debe tomarse en cuenta para la determinación de la cuantía de la presente causa. Así se establece.

De este modo se concluye -como lo hizo el juez de instancia- que la cuantía de la causa -cuatrocientas treinta y cinco con cinco unidades tributarias (435,5 U.T.)-, no alcanza el quantum al efecto requerido, pues siendo la contribuyente una persona jurídica, el recurso de apelación interpuesto por la representación del Fisco Nacional procedía sólo si la cuantía de dicha causa excedía de las quinientas unidades tributarias (500 U.T.). De allí que el juez de mérito haya incurrido en error cuando no obstante haber advertido la inapelabilidad de su fallo, oyó el recurso y remitió el expediente judicial a este M.T.. Con base en las precedentes consideraciones la Sala declara inadmisible la apelación incoada. Así se decide.

Es de destacar que desde el fallo N° 00566 del 2 de marzo de 2006, caso Agencias Generales Conaven, S.A. esta Sala había sostenido de manera pacífica y reiterada que en las causas de cuantía insuficiente para apelar tampoco procedía revisar en consulta los pronunciamientos judiciales que obraran en contra los intereses patrimoniales de la República.

Sin embargo, en la sentencia N° 01658 del 10 de diciembre de 2014 caso Plusmetal Construcciones de Acero C.A., este Alto Tribunal reconsideró tal posición expresando que a partir de la fecha de su publicación -del identificado fallo- no sería procedente establecer límites a la cuantía para someter a consulta las decisiones judiciales desfavorables a la República, lo cual hizo en los términos siguientes:

(…)

…este Alto Tribunal considera necesario analizar el contenido de los artículos 65 y 72 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Reforma Parcial del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2008, cuyo tenor es el siguiente:

…omissis...

En ese sentido, esta Sala tomando en consideración la finalidad de este privilegio procesal (consulta), y en atención a los intereses tutelados por el ordenamiento jurídico que se ventilan en la controversia de autos, tal como es el caso de los intereses patrimoniales del Estado debatidos en los juicios contencioso-tributarios, que denotan un relevante interés público y utilidad social, por estar íntimamente relacionados con la recaudación de tributos y la obligación de los particulares de contribuir con las cargas públicas para la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población, tal como lo instituye la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela; advierte que, en aplicación de las motivaciones previamente expuestas, debe reconsiderar su posición mantenida desde la sentencia N° 00566 del 2 de marzo de 2006, caso: Agencias Generales Conaven, S.A. y establecer a partir de la publicación del presente fallo que no es procedente establecer límites a la cuantía para someter a consulta las decisiones judiciales desfavorables a la República. Así se decide

.

En atención al criterio expresado, el extremo atinente a la cuantía ya no constituye una limitante para que esta Sala -actuando como alzada natural y m.i. de la jurisdicción contencioso tributaria- conozca en consulta las causas cuyo monto no supere las cien unidades tributarias (100 U.T.) -para el caso de las personas naturales- o quinientas unidades tributarias (500 U.T) -en el supuesto de las personas jurídicas-. En consecuencia son dos (2) los supuestos de procedencia de esta vía excepcional de revisión de fallos en materia tributaria, a saber: 1) Que se trate de sentencias definitivas o interlocutorias que causen gravamen irreparable. 2) Que resulten contrarias a las pretensiones de la República.

Al aplicar las señaladas exigencias al caso bajo análisis se constata que el fallo consultado es una decisión definitiva que resultó desfavorable a los intereses de la República Bolivariana de Venezuela al ordenar al órgano exactor el recálculo de las multas impuestas a la contribuyente tomando en cuenta: a) La concurrencia de ilícitos tributarios. b) El valor de la unidad tributaria vigente al momento de la emisión de la resolución. Por tanto, la Sala considera procedente el examen en consulta de la aludida decisión. Así se decide.

Expuesto lo anterior, se pasa decidir en los términos siguientes:

  1. - Aplicación de las reglas sobre concurrencia de infracciones previstas en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001.

    En su sentencia el tribunal de instancia dejó “…sin efecto el cálculo de la multa impuesta por la Administración Tributaria, en virtud de incurrir en una falta de aplicación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, toda vez que resulta efectivamente aplicable a casos como el de autos, por cuanto se trata de la constatación en un mismo procedimiento fiscalizador de varios ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias”.

    El referido dispositivo normativo es del tenor siguiente:

    “Artículo 81.- Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y otro delito no tipificado en este Código.

    Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes.

    Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente.

    PARÁGRAFO ÚNICO: La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aún cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento”. (Resaltado de esta Alzada).

    El transcrito artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, establece la concurrencia de infracciones, entendida como el concurso de dos o más ilícitos tributarios iguales o distintos ocurridos aún en diferentes períodos y determinados en un mismo procedimiento investigativo, sancionados con penas pecuniarias atendiendo a un sistema de “acumulación jurídica”, en donde a la sanción más grave se le adiciona la mitad de las otras sanciones. (Vid. Sentencia N° 00351 de fecha 19 de marzo de 2014 caso Fletes G.A.G. C.A.).

    En la resolución impugnada la Administración Tributaria expresó:

    (…)

    …por haberse determinado la concurrencia de infracciones tributarias de acuerdo en el artículo 81 eiusdem, constituida por la sanción más grave aumentada con la mitad de las otras penas, esta Administración Tributaria procede a determinar la multa resultante, (…) tal como se demuestra a continuación:

    Incumplimiento deberes formales. Artículo COT 2001 Períodos U.T U.T. Concurrencia
    100 (numeral 4 ap 1) 01/01/2007-31/12/2007 50,00 U.T. 25,00
    101(numeral 3 ap 2) No llevar los libros y registros de contabilidad Agosto 2006 88,00 88,00
    Septiembre 2006 63,00 63,00
    Octubre 2006 71,00 71,00
    Noviembre 2006 53,00 53,00
    Diciembre 2006 61,00 61,00
    Enero 2007 7,00 7,00
    Total= 343,00 343,00
    102(numeral 1 ap 1) 01/01/2006-31/12/2006 50,00 25,00
    102(numeral 2 ap2) 01/01/2007-31/12/2007 25,00 12,50
    107 01/01/2005-31/12/2005 30,00 15,00
    01/01/2007-31/12/2007 30,00 15,00
    Total= 60,00 30,00
    Total= 435,00

    …expídase a cargo de la contribuyente Planilla de Liquidación y Pago por concepto de multa por el monto total de (…) 435,5 U.T., convertidas en bolívares fuertes al valor de la misma para el momento del pago, conforme a lo previsto en el Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001

    . (Sombreado de la Sala).

    Con vista en el cuadro anterior este M.T. aprecia que el órgano exactor a los fines de aplicar la concurrencia de ilícitos tributarios, dispuesta en el citado artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, consideró que la sanción más grave estaba constituida por la totalidad de las multas impuestas a la contribuyente con fundamento en el artículo 101 numeral 3 aparte 2 eiusdem y la aumentó con la mitad de las otras sanciones, con lo cual incurrió en error pues subtotalizó las sanciones de acuerdo al tipo.

    Observa esta Sala que lo procedente es tomar el monto de ochenta y ocho Unidades Tributarias (88 U.T.), correspondiente al ilícito formal de no haber llevado los libros y registros de contabilidad respecto del período impositivo correspondiente al mes de agosto de 2006, como la sanción más grave y aumentarla con los restantes correctivos en su valor medio. (Vid. Sentencia N° 00351 de fecha 19 de marzo de 2014 caso Fletes G.A.G. C.A.).

    De allí que deba confirmarse la declaratoria proferida en este sentido por el a quo al ordenar a la Administración Tributaria emitir nuevas Planillas de Liquidación aplicando la concurrencia de infracciones, lo cual deberá efectuar de la manera siguiente:

    Incumplimiento deberes formales. Artículo COT 2001 Períodos U.T U.T. Concurrencia
    100 (numeral 4 ap 1) 01/01/2007-31/12/2007 50,00 U.T. 25,00
    101(numeral 3 ap 2) No llevar los libros y registros de contabilidad Agosto 2006 88,00 sanción más grave 88,00
    Septiembre 2006 63,00 31,5
    Octubre 2006 71,00 35,5
    Noviembre 2006 53,00 26,5
    Diciembre 2006 61,00 30,5
    Enero 2007 7,00 3,5
    102(numeral 1 ap 1) 01/01/2006-31/12/2006 50,00 25,00
    102(numeral 2 ap2) 01/01/2007-31/12/2007 25,00 12,50
    107 01/01/2005-31/12/2005 30,00 15,00
    01/01/2007-31/12/2007 30,00 15,00
    Total= 308,00

    2.- Unidad Tributaria aplicable.

    En su decisión el tribunal de la causa expresó:

    (…)

    …este Tribunal pasa a analizar (…) si la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho al aplicar el valor de la unidad tributaria vigente para el momento de la emisión de dicho acto y no el valor vigente para el momento del acaecimiento de los hechos punibles.

    ...omissis…

    Evidencia quien decide que en el presente caso la Administración Tributaria lo que hizo fue aplicar lo establecido en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 (…).

    ...omissis…

    Se evidencia que la Resolución de Imposición de Sanción Nº 599 fue emitida en fecha 1 de Abril de 2008, es esta fecha, que debe considerarse para el cálculo de las multas, aplicando la Unidad Tributaria que se encontraba vigente, así vemos que la Administración Tributaria impuso multa, por incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto Sobre la Renta e Impuesto al Valor Agregado, por la cantidad de cuatrocientos treinta y cinco con cinco ( 435,5 UT) siendo el valor de la unidad tributaria (UT) vigente en cuarenta y seis bolívares fuertes sin céntimos (BsF. 46,00), para el momento de la emisión del acto administrativo, por cuanto es en ese momento en que la Administración Tributaria determina la comisión de la infracción que origina la aplicación de la sanción. En consecuencia se desestima el alegato de la contribuyente. Así se declara

    .

    El artículo 94 Parágrafo Primero del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable al caso en razón del tiempo, dispone que:

    Artículo 94.- Las sanciones aplicables son:

    …omissis…

    2.- Multa

    …omissis…

    Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la Unidad Tributaria que estuviere vigente para el momento del pago

    .

    En atención al artículo precedentemente transcrito, estima la Sala que en el caso bajo estudio la multa impuesta a la contribuyente debe calcularse según el valor de la unidad tributaria vigente para la fecha en que se realice su pago. (Vid. Sentencia N° 0053 del 15 de mayo de 2015, caso Bloquera y Ferretería Segrestaa, C.A.).

    En consecuencia, la Administración Tributaria actuó conforme a derecho cuando en la resolución impugnada afirmó la conversión en bolívares de las multas impuestas a la contribuyente Casa del Closet C.A. tomando en cuenta el valor de la unidad tributaria vigente al momento de su pago y no la existente para cuando cometió las infracciones que se le atribuyeron -como lo señaló la contribuyente en el recurso contencioso tributario-, razón por la cual se confirma el pronunciamiento del a quo en este sentido debiendo el órgano exactor realizar el correspondiente ajuste de las sanciones pecuniarias al momento de emitir nuevas Planillas de Liquidación.

    Por las razones expresadas esta M.I. confirma el fallo apelado en los términos expuestos en la presente decisión, declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario y firme el acto administrativo impugnado salvo en lo que respecta al cálculo de las multas el cual debe efectuarse conforme quedó explicado en líneas anteriores. Así se decide.

    V

    DECISIÓN

    En virtud de los razonamientos anteriormente expuestos, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

  2. - INADMISIBLE el recurso de apelación ejercido por la representación en juicio del FISCO NACIONAL contra la sentencia N° 2097 dictada en fecha 10 de enero de 2014 por el Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas.

  3. - PROCEDE la consulta.

  4. - Conociendo en CONSULTA, se CONFIRMA el fallo dictado por el a quo en los términos expuestos en la presente decisión.

  5. - Se ORDENA al órgano exacto emitir nuevas Planillas de Liquidación por concepto de multas de acuerdo a lo decidido en esta sentencia.

  6. - PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con medida cautelar de suspensión de efectos por la contribuyente CASA DEL CLOSET S.R.L. En consecuencia, queda FIRME el acto administrativo impugnado salvo en lo que respecta al cálculo de las sanciones pecuniarias aplicadas el cual deberá realizarse conforme a lo expuesto en la presente decisión.

    Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifíquese a la Procuraduría General de la República. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

    Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los veintidós (22) días del mes de septiembre del año dos mil quince (2015). Años 205º de la Independencia y 156º de la Federación.

    El Presidente - Ponente E.G.R.
    La Vicepresidenta M.C.A.V.
    E.M.O. Las Magistradas,
    B.G.C.S.
    El Magistrado INOCENCIO FIGUEROA ARIZALETA
    La Secretaria, Y.R.M.
    En veintitrés (23) de septiembre del año dos mil quince, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 01020
    La Secretaria, Y.R.M.

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