Decisión nº 198-2012 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes de Tachira, de 26 de Junio de 2012

Vicio de incompetencia de la jefe de la División de Fiscalización para suscribir la resolución de imposición de sanción, considera que el nombramiento debió hacerse mediante p.a. y no a través de un oficio y punto de cuenta, que a su parecer pudiese tener efecto solo dentro de la institución, ya que es un acto que tiene efectos hacia terceras personas. Así mismo, al no haberse publicado en gaceta oficial acarrea la inexistencia o invalidez del acto de nombramiento y la nulidad absoluta de la Resolución de Imposición de Sanción.

Vicio de falso supuesto por errada interpretación y aplicación del numeral 4 segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario, lo cual no se interpretó de forma correcta el articulo, ya que las facturas emitidas a través de las maquinas fiscales entre el 01/05/2001 al 13/05/2001, se indicó como domicilio fiscal: Calle Principal, Calle ° 16-312, Sector Riveras del Torbes, Estado Táchira, siendo este el domicilio que se poseía antes de efectuar el cambio de dirección, ocurrido en fecha 13/05/2011, se evidencia del nuevo RIF, y se anexa como elemento probatorio con su nueva dirección Calle 7, Casa N° 4-2 Sector la Concordia, San Cristóbal, Estado Táchira.

Vicio de falso supuesto por errada apreciación de los hechos para imponer la sanción por no conservar en el local el libro de control de reparación y mantenimiento de maquinas fiscales, señala que la administración incurre en un falso supuesto en virtud que el articulo 44 numeral 3 de la providencia N° SNAT/2008/0257, utilizado para fundamentar la sanción, por cuanto indica en el acta de recepción y verificaciones el fiscal actuante, que no tiene el referido libro entendiendo que lo que quiso decir es que no lo lleva o que no lo posee, siendo muy distinto este hecho al no conservarlo en el local.

Vicio de falso supuesto de derecho por errada aplicación de la norma que establece la sanción por no llevar el libro de ventas de I.V.A., por cuanto el fiscal actuante señala en el acta de recepción y verificación que no tiene el libro de ventas de IVA, de lo cual se deduce que quiso decir que no lo llevaba y señala en la casilla de observaciones que no se encuentra en el establecimiento, por lo que no queda claro si no lo llevaba como es que lo debería tener en el establecimiento por lo que el llenado del acta es erróneo.

Vicio de falso supuesto de derecho por errada interpretación de la norma que establece la obligación de llevar y mantener en el establecimiento el Registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas, por cuanto el fiscal actuante deja constancia en el acta levantada, ya que el fiscal actuante en el acta de verificación no indica si lleva o no el registro y seguido señala que no lo presentó, no quedando claro si lo llevaba o no, siendo erróneo el llenado, lo único probado por el fiscal es que no exhibió el registro, y cuyo incumplimiento debe estar tipificado en el articulo 104 numeral 1, del Código Orgánico Tributario y no en el articulo 102 ejusdem.

vicio de falso supuesto por errada apreciación de los hechos para imponer la sanción por no mantener en el establecimiento los formatos elaborados por imprentas autorizadas en el caso de que las maquinas fiscales se encuentren inoperantes o averiadas, la administración utilizo una norma que no se corresponde para sancionar.

Nulidad de la Resolución de imposición de sanción por estar viciada de ilegalidad por mala aplicación del articulo 81 del Código Orgánico Tributario.

II

RESOLUCION RECURRIDA

SNAT/INTI/GRTI/RLA/DF/02084/2011-00940 de fecha 22/06/2011

N°

INCUMPLIMIENTO DE DEBERES FORMALES

NORMA

C.O.T

SANCION APLICADA CONCURRENCIA

(Multa U.T.)

1 Que La (EL) CONTRIBUYENTE ORDINARIO DEL IVA EMITE FACTURAS POR MEDIO DE MAQUINAS FISCALES CON PRESCINDENCIA TOTAL O PARCIAL DE LOS REQUISITOS Y CARACTERISTICAS EXIGIDAS POR LAS NORMAS TRIBUTARIAS en contravención a lo establecido en el (los) artículo(s) 14 de la (del) PROVIDENCIA N° SNAT/2008/0257

101 Nral.4

Segundo aparte

150 U.T.

2 Que La (EL) CONTRIBUYENTE NO CONSERVA EN EL LOCAL EL LIBRO DE CONTROL DE REPARACION Y MANTENIMIENTO DE LAS MAQUINAS FISCALES, en contravención a lo establecido en el (los) artículo(s) 44 NRAL 3 de la (del) PROVIDENCIA N° SNAT/2008/0257

102 Nral.2

Segundo aparte

12,5 U.T.

3 Que La NO SE ENCONTRABA EL LIBRO DE VENTAS DE IVA EN EL ESTABLECIMIENTO DEL CONTRIBUYENTE, en contravención a lo establecido en el (los) artículo(s) 71 de la (del) REGLAMENTO DE LA LEY DE IMPUESTO AL VALOR AGREGADO

102 Nral.2

Segundo aparte

12,5 U.T.

4 Que La (EL) NO MANTIENE EL REGISTRO DETALLADO DE ENTRADAS Y SALIDAS DE MERCANCIAS DE LOS INVENTARIOS SIN CUMPLIR CON LAS FORMALIDADES Y CONDICIONES ESTABLECIDAS, en contravención a lo establecido en el (los) artículo(s) 90 de la (del) LEY DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA Y 177 DE SU REGLAMENTO.

102 Nral.2

Segundo aparte

12,5 U.T.

5 Que La (EL) CONTRIBUYENTE EMITE FACTURAS MEDIANTE MAQUINAS FISCALES PERO NO MANTIENE EN EL ESTABLECIMIENTO LOS FORMATOS ELABORADOS POR IMPRENTAS AUTORIZADAS, EN EL CASO DE QUE TALES MAQUINAS SE ENCUENTREN INOPERANTES Y AVERIADAS en contravención a lo establecido en el (los) artículo(s) 11 de la (del) PROVIDENCIA N° ° SNAT/2008/0257 NORMAS GENERALES DE EMISION DE FACTURASY OTROS DOCUMENTOS

107

15 U.T.

III

PRUEBAS DOCUMENTALES ANEXAS

FOLIOS SE DESPRENDE (copias certificadas)

39

P.A. N° SNAT/INTI/GRTI/RLA/2011/ISLR-IVA/02084 de fecha 16/06/2011, notificada en fecha 20/06/2011.

40 al 41

Acta de Requerimiento N° SNAT/INTI/GRTI/RLA/2011/ISLR-IVA/02084/01 de fecha 20/06/2011.

42 al 48

Acta de Recepción y Verificación N° SNAT/INTI/GRTI/RLA/2011/ISLR-IVA/02084/02 de fecha 20/06/2011.

53 al 63

Facturas de maquina fiscal.

64

Registro de Información Fiscal.

66 al 72

Libro de control reparación y mantenimiento.

73 al 81

Registro Mercantil.

95 al 97

Poder otorgado al abogado P.A.D.M., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 38.775 que le acredita el carácter de representante de la República.

112 al 113

Resolución de Imposición de Sanción (Clausura del establecimiento).

114

Acta de clausura.

116

Acta de apertura del establecimiento

125 al 129

Certificado electrónico de recepción de declaración por Internet ISLR.

132 al 135

Libro diario.

144 al 147

Libro mayor

148 al 155

Certificado electrónico de recepción de declaración por Internet IVA.

156 al 157

Libro de compras.

158 al 171

Asiento de diario y facturas.

172

Declaraciones del contribuyente.

173

Tabla resumen de liquidación.

174 al 175

Informe fiscal.

176

Relación de documentos que conforman el expediente.

177

Auto cierre de expediente.

178

Auto inserción de documentos al expediente.

Se le concede a estos documentales valor probatorio conforme a lo que establece el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil por remisión del artículo 273 del Código Orgánico Tributario, por ser documentos administrativos que están revestidos de la presunción de veracidad y legitimidad. Y de ellos se desprende que la Administración aplicó sanciones por cuanto contribuyente ordinario del IVA emite facturas por medio de maquinas fiscales con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidas por las normas tributarias, no conserva en el local el libro de control de reparación y mantenimiento de las maquinas fiscales, no se encontraba el libro de ventas de IVA en el establecimiento, no mantiene el registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas y emite facturas mediante maquinas fiscales pero no mantiene en el establecimiento los formatos elaborados por imprentas autorizadas, en el caso de que tales maquinas se encuentren inoperantes y averiadas, siendo sancionada por dichos incumplimientos.

IV

INFORMES

El abogado P.A.D.M., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 38.775, actuando en su carácter de apoderada judicial de la República, consignó escrito de informes de manera anticipada la cual serán valorados de conformidad con la doctrina de la Sala Constitucional seguida por la sala de Casación Civil de fecha 05 de Marzo de 2007, (Caso J.M. Méndez contra G.M. Hernández y Otro Exp.Nro.AA20-C-2006-000708-Sent. N°00136-Ponente: Magistrado Dr. L.A.O.H., en la cual expresó: Siguiendo la orientación del criterio sustentado sobre el asunto de las actuaciones procesales en comentario sostenidos por las Salas Constitucional y esta de Casación Civil, de este alto Tribunal, según el cual deben tenerse como validamente ejercidos tanto el medio recursivo aludido como la contestación de la demanda anticipada. Este Tribunal se afilia a la tesis in comento; en consecuencia téngase la oposición ejercida por la parte demandante como tempestiva.

…omissis…

Primero: ….En razón de lo expuesto, se puede inferir que en el presente caso, la Jefe d Fiscalización quien fue designada para tal cargo, se encuentra plenamente facultada para suscribir las Resoluciones de Imposición de Sanción. Por otra parte, en lo que respecta a la emisión de la publicación en Gaceta Oficial del nombramiento de la Jefe la cual hace referencia la contribuyente en su escrito recursorio, no existe disposición legal que establezca la obligatoriedad de la publicación de nombramiento y designaciones de loas Jefes de División de las Gerencias Regionales del SENIAT en Gaceta Oficial con respecto a su función sancionadora.

Segundo: Sostiene la existencia del vicio del falso supuesto en la actuación de la administración. (….). Es decir, que es la norma legal la que determinará los supuestos de hecho en los cuales la autoridad debe realizar una acción concreta, que se plasmará a través de un acto administrativo. En el caso estudiado, el fiscal en su actuación verifica las conductas atípicas y lo sanciona de conformidad con lo dispuesto en la norma.

Tercero: El artículo 81 del Código Orgánico Tributario…. Esto supone la sumatoria de la totalidad de las sanciones aplicables por cada tipo de ilicitillo cuya sumatoria arroje la sanción más cuantiosa, es decir, más grave. Esto es con la finalidad de permitir al respecto, una mas justa aplicación de las sanciones con montos disminuidos a la mitad de lo establecido en la norma y evitar sanciones que en algún momento, pudieran ser declarados confiscatorios a la luz de los derechos constitucionales estatuidos.

V

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Vistos los términos en que fue emitido el acto administrativo recurrido y los argumentos y defensas opuestos por el contribuyente encuentra este despacho que la pretensión planteada queda circunscrita a resolver, la procedencia y debida aplicación de la sanción en virtud del presunto incumplimiento constatado en el libro de ventas, por no conservar el libro de control de reparación y mantenimiento de maquinas fiscales en el local, así como en el Registro detallado de entrada y salidas de mercancías, así como los formatos elaborados por imprentas autorizadas y Vicio de incompetencia de la Jefe de la División de Fiscalización para suscribir la Resolución de Imposición de Sanción.

.Primero: en cuanto al Vicio de incompetencia de la Jefe de la División de Fiscalización para suscribir la Resolución de Imposición de Sanción.

Considera el recurrente que el nombramiento de la suscrita funcionaria no cumplió con el requisito de publicación en Gaceta Oficial, razón por la cual se ha violado lo dispuesto en el Artículo 72 y 26 de la LOPA y 137 de la Constitución Bolivariana de Venezuela y solicita su nulidad de conformidad con el numeral 4 del Artículo 19 de la misma ley. Así mismo, al no haberse publicado en gaceta oficial acarrea la inexistencia o invalidez del acto de nombramiento y la nulidad absoluta de la Resolución de Imposición de Sanción.

A los fines de resolver el alegato anterior se reitera el criterio sostenido por este despacho en sentencias previas a saber: Caso: RAPID LUB SAN C.C.., y disponible en http://jca.tsj.gov.ve/decisiones/2011/julio/1324-20-2285-265-2011.html; Caso: H.A.J.G., (FONDO DE COMERCIO CASTIJUNIOR), disponible en:

http://tachira.tsj.gov.ve/decisiones/2011/diciembre/1324 cuyo criterio es el siguiente:

Vicio de nulidad absoluta por falta de competencia manifestando que la funcionaria que suscribió el acto inicial del procedimiento llámese P.A. no tiene competencia de acuerdo a lo establecido en el artículo 19 numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, por cuanto no señalan la publicación en la Gaceta Oficial el cargo que representa la ciudadana M.C.R., firmando una P.A. en blanco, dejando a libre discreción de la funcionaria a quien verificar, incumpliendo con la obligación de publicar los nombramientos de los funcionarios públicos que emiten actos que afecten o beneficien a terceros, en la Gaceta Oficial, razón por la cual se hace incompetente.

Omissis…

En relación al alegato esgrimido por la contribuyente referido a la falta de competencia

Omissis…

Ahora bien, el artículo 2 de la Resolución N° 913 de fecha 06-02-2002, publicada en Gaceta Oficial N° 37.398 de fecha 06-03-2002, atribuye en forma expresa a los Jefes de División de las Gerencias Regionales de Tributos Internos, la competencia para firmar los actos provenientes del procedimiento de verificación establecido en el título IV, capitulo II, sección quinta del Código Orgánico Tributario, según las materias sobre las que recae su competencia de acuerdo a lo previsto en la Resolución N° 32 sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del SENIAT.

Tenemos así, que mediante memorando N° SNAT/GGA/GRH/DCT/2008/D-504-007543 de fecha 22/10/2008, Punto de Cuenta N° 2455 de fecha 21/10/2008, se designó a la ciudadana M.C.R., como Jefe de la División de Fiscalización de la Gerencia de Tributos Internos Región Los Andes para ejercer funciones establecidas en dicho artículo 98 de la resolución 32, en concordancia con el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y con los datos exigidos en el numeral 7 del citado artículo.

Finalmente se concluye, haciendo del conocimiento de la contribuyente, que el nombramiento de jefe de División, es un acto de efectos particulares que no necesita publicación en Gaceta Oficial, en consecuencia su falta de publicación no invalida el acto de verificación fiscal, es un medio probatorio nada más, desestimando este despacho el alegato esgrimido por la contribuyente, por considerarse impertinente. Y así se declara. (subrayado del Tribunal)

Pues bien, del contenido de las referidas sentencias, es evidente que no se configura en la presente causa el vicio incompetencia, en consecuencia, se desecha el alegato, y así se decide.

en cuanto al vicio de falso supuesto por errada interpretación y aplicación del numeral 4 segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario, lo cual no se interpretó de forma correcta el articulo, ya que las facturas emitidas a través de las maquinas fiscales entre el 01/05/2001 al 13/05/2001, se indicó como domicilio fiscal: Calle Principal, Calle N° 16-312, Sector Riveras del Torbes, Estado Táchira, siendo este el domicilio que se poseía antes de efectuar el cambio de dirección, ocurrido en fecha 13/05/2011, se evidencia del nuevo RIF, y se anexa como elemento probatorio con su nueva dirección Calle 7, Casa N° 4-2 Sector la Concordia, San Cristóbal, Estado Táchira.

Así pues, en cuanto a la procedencia de las sanción aplicada por haberse constatado que la contribuyente, en la facturación de ventas para el periodo de mayo de 2011, no cumple con los requisitos no indica de manera correcta el domicilio fiscal ya que indica Calle Principal, Calle N° 16-312, Sector Riveras del Torbes, Estado Táchira, siendo lo correcto, Calle 7, Casa N° 4-2 Sector la Concordia, San Cristóbal, Estado Táchira, Atribuyendo tal circunstancia al hecho de que el domicilio señalado era el que poseía antes de efectuar el cambio de dirección, en fecha 13/05/2011, señalando al respecto que los requisitos y formalidades que debe revestir la impresión y emisión de facturas han sido cumplidos.

No obstante lo anterior, ha sido criterio de este despacho sostener que el requisito del señalamiento del domicilio en la factura o comprobante de maquina fiscal tiene una finalidad puntual la cual es permitir a cualquier persona la pronta y correcta ubicación del comerciante, lo cual a juicio del tribunal no puede lograrse sin el señalamiento correcto del establecimiento donde desempeña sus actividades el contribuyente, de allí que se considere que la omisión del señalamiento de la dirección del establecimiento en el ticket fiscal, siendo lógico que al hacer cambio de domicilio fiscal automáticamente tenia que ser diligente ingresar el nuevo domicilio a sus respectiva maquina fiscal, siendo un domicilio totalmente diferente al anterior, sin embargo de la actualización del RIF (F-64) se desprende que el cambio de domicilio se realizo el 15 de Mayo 2011 y de los reportes Z del mes de mayo ( F-58 al F-63) serán sancionables los últimos 15 días de mayo es decir 43 tickets y no 150 como establece la Administración tributaria, por tal razón se anula la planilla de liquidación Nro. 051001227002836 de fecha 09/08/2011. Y se ordena a la Administración emitir una nueva planilla en la cantidad de 43 U.T. y así se decide.

Referente al vicio de falso supuesto por errada apreciación de los hechos para imponer la sanción por no conservar en el local el libro de control de reparación y mantenimiento de maquinas fiscales, señala que la administración incurre en un falso supuesto en virtud que el articulo 44 numeral 3 de la providencia N° SNAT/2008/0257, utilizado para fundamentar la sanción, por cuanto indica en el acta de recepción y verificaciones el fiscal actuante, que no tiene el referido libro entendiendo que lo que quiso decir es que no lo lleva o que no lo posee, siendo muy distinto este hecho al no conservarlo en el local.

La Providencia N° SNAT/2008/0257, en su artículo 44 numeral 3 establece:

Artículo 44. El usuario de las Máquinas Fiscales debe cumplir con las siguientes obligaciones:

3. Conservar en el local y en buen estado el Libro de Control de Reparación y Mantenimiento.

La norma es clara al establecer que el libro de control de reparación y mantenimiento de maquinas fiscales, se debe conservar en el establecimiento y verificado el incumplimiento por cuanto no presentó el libro al momento de la verificación, se procede a confirmar la sanción y se desecha el alegato. Y así se decide.

Vicio de falso supuesto de derecho por errada aplicación de la norma que establece la sanción por no llevar el libro de ventas de I.V.A., por cuanto el fiscal actuante señala en el acta de recepción y verificación que no tiene el libro de ventas de IVA, de lo cual se deduce que quiso decir que no lo llevaba y señala en la casilla de observaciones que no se encuentra en el establecimiento, por lo que no queda claro si no lo llevaba como es que lo debería tener en el establecimiento por lo que el llenado del acta es erróneo.

Para determinar la procedencia de esta sanción, es preciso remitirse a lo que establece la consulta Nº de Consulta. DCR-5-35555 Fecha: 25/06/2007 Oficio N° 4869 en cuanto a las Formalidades que deben cumplir los libros de compras y ventas, al exponer lo siguiente:

En primer lugar, se observa que los deberes formales son imprescindibles a los fines de la realización de las tareas de fiscalización, investigación y control por parte de la Administración Tributaria. Así el Código Orgánico Tributario en su artículo 145, dispone:

Artículo 145: Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a cumplir con los deberes formales relativos a las tareas de fiscalización e investigación que realice la Administración Tributaria y, en especial, deberán:

1. Cuando lo requieran las leyes o reglamentos:

a) Llevar en forma debida y oportuna los libros y registros especiales, conforme a las normas legales y los principios de contabilidad generalmente aceptados, referentes a actividades y operaciones que se vinculen a la tributación y mantenerlos en el domicilio o establecimiento del contribuyente y responsable…

(Subrayado por esta Gerencia).

En efecto, el Código Orgánico Tributario como norma tributaria rectora previó como un deber accesorio a los contribuyentes, responsables y terceros el deber de llevar en forma debida y oportuna los libros y registros especiales y mantenerlos en su domicilio o establecimiento.

Precisado lo anterior, se debe ahora destacar que la Ley de Impuesto al Valor Agregado establece la obligatoriedad de llevar los libros, registros y archivos adicionales que sean exigidos por las normas legales y sublegales que rigen la materia, en los términos siguientes:

Artículo 56. Los contribuyentes deberán llevar los libros, registros y archivos adicionales que sean necesarios y abrir las cuentas especiales del caso para el control del cumplimiento de las disposiciones de esta Ley y de sus normas reglamentarias.

(…omissis…).

Es así como tanto el Código Orgánico Tributario, la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado y su Reglamento, disponen un mandato según el cual los contribuyentes de este impuesto deberán llevar un libro de compras y otro de ventas, los cuales, de conformidad con lo previsto en el artículo 71 del Reglamento General, deberán mantenerse en el establecimiento del contribuyente permanentemente.

Con fundamento a lo anterior, y de la revisión del acta de verificación al folio 45, se observa que el libro de ventas no se encontraba en el establecimiento siendo de obligatorio cumplimiento mantenerlo dentro del establecimiento, así pues, verificado el incumplimiento se confirma la sanción. Y así se decide.

Vicio de falso supuesto de derecho por errada interpretación de la norma que establece la obligación de llevar y mantener en el establecimiento el Registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas, por cuanto el fiscal actuante deja constancia en el acta levantada, ya que el fiscal actuante en el acta de verificación no indica si lleva o no el registro y seguido señala que no lo presentó, no quedando claro si lo llevaba o no.

La Administración Tributaria sanciona por el hecho de que el contribuyente no mantiene el registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios en el domicilio fiscal, ante lo cual el recurrente insiste que se trata de un incumplimiento de exhibición tipificado en el Artículo 104 del código Orgánico Tributario, mas sin embargo, el jerarca desecha el alegato fundamentándose en el artículo 177 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta, considerando que es una condición mantener los libros en el establecimiento.

En criterio de esta juzgadora, tal como se ha venido reiterando en diferentes sentencias emitidas por este tribunal, la calificación correcta del ilícito verificado, no es la de no mantener el libro en el establecimiento, por cuanto dicho ilícito no se encuentra tipificado en el Código Orgánico Tributario, pues, como es bien sabido la verificación tiene como objetivo presentar un escenario de control fiscal, y cuando nos referimos a control tiene su fundamento en observar que el contribuyente cumpla con las obligaciones y deberes formales que establece las leyes que regulan la materia.

Sin embargo, la administración tributaria sanciona el ilícito de conformidad al artículo 102 numeral 2 segundo aparte del Código Orgánico Tributario, en contravención del Artículo 177 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta, De conformidad con la norma, acarrea sanción el hecho de que los libros y registros llevados por el contribuyente no cumplan con las formalidades y condiciones establecidas en las normas que regulan la materia, así como llevarlos con atraso, y una de las condiciones que establece el Artículo 177 antes citado es que el contribuyente debe cumplir con el deber formal de mantener dentro del establecimiento la información relativa al registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios.

En alguna oportunidad el criterio del tribunal sostenía que el hecho de no mantener los libros y registros especiales dentro del establecimiento se calificaba como un ilícito de exhibición, que se tipifica en el Artículo 104 numeral 1 del Código Orgánico Tributario.

Según la norma consideró esta juzgadora que la consecuencia de que al momento de la visita fiscal por una u otra razón el contribuyente no posea en el momento de la verificación los libros, impide le sea impedido el control fiscal al funcionario autorizado para ello, ya que no puede determinar si cumple por ejemplo el libro con los requisitos y normas que se califican como cumplimientos formales, es por ello que este tribunal considera que la calificación para el hecho verificado debía encajar en la condición de exhibición, pues, la consecuencia de no tener el libro dentro del establecimiento acarrea la no exhibición del contenido de dicho libro, y es en ese momento cuando se comete la infracción tributaria.

El razonamiento anterior deviene de lo siguiente: La condición de mantener los libros dentro del establecimiento facilita la rapidez con la cual se pueda desarrollar el procedimiento de verificación, pues impide el control que llegara el fiscal al establecimiento y no pueda lograr su objetivo como lo es verificar que el contribuyente lleve los libros conforme a la normativa legal, mas sin embargo, existe la posibilidad que el fiscal levante otra acta de requerimiento donde concede una prorroga para la presentación de los libros para lo cual entiende este tribunal que se realiza con la única finalidad de cómo ya se expuso anteriormente de observar que los libros cumplan con los requisitos y así ejercer el control fiscal.

Ahora bien; tal como se observa nos encontramos frente a dos artículos, el primero enfatiza la obligación que deben cumplir los contribuyentes respecto a las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes, en está caso en concreto sería el Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta Artículo 177.

El segundo Artículo hace referencia a la obligación por parte de los contribuyentes de permitir el control a la Administración Tributaria, como lo es “No exhibir los libros, registros u otros documentos que la Administración Tributaria solicite”.

Los artículos sin duda son objeto de controversia en el presente caso, de ahí que, este tribunal considera necesario estudiar las dos situaciones que podrían representar dos hechos distintos, por cuanto, ambos artículos se podría aplicar dependiendo de la calificación del ilícito, según el razonamiento que se expone a continuación:

El formato utilizado por el funcionario actuante en el procedimiento de verificación, es decir, el acta de recepción y verificación, específicamente en este caso el que corre inserto en el folio 44 (llenado por el funcionario actuante), puede llegar a dirimir la presente controversia, para ello este tribunal considera pertinente transcribirlo a los fines de explicar el punto de vista al respecto:

14) Del registro de entradas y salidas de mercancías de los inventarios:

14.1 ¿La contribuyente lleva el registro de entradas y salidas de mercancías? SI NO N/A

14.2 ¿Presentó el registro de entradas y salidas de mercancías? SI NO N/A

REGISTRO DE ENTRADAS Y SALIDAS DE MERCANCIAS (INDIQUE CON UNA X) ¿EL REGISTRO DE ENTRADAS Y SALIDAS INDICA EL NÚMERO DE RIF ¿SE ENCUENTRA EL REGISTRO EN EL ESTABLECIMIENTO CUMPLE CON LOS REQUISITOS? ULTIMO MES VERIFICADO EN ANTERIOR AL PROCEDIMIENTO LLEVA EL REGISTRO DE ENTRADAS Y SALIDAS EN FORMA MANUAL O MAGNETICA

SI NO SI NO SI NO MES/AÑO MANUAL MAGNETICA

X

Detalle: El sujeto pasivo np presento el registro de entrada y salida de mercancías al momento de la visita fiscal, se levanta la respectiva sanción.

El presente formato resulta relevante en el caso bajo estudio, en virtud de que dependiendo del llenado de los espacios requeridos podría la Administración Tributaria aplicar la sanción correspondiente al hecho cometido, pues el mismo nos presenta el escenario para poder descifrar cual norma debe ser aplicada en el caso que no se encuentren dentro del establecimiento los libros en el momento de la visita fiscal, artículo 102 ó 104 numeral 1 del Código Orgánico Tributario.

Como puede observarse existen planteadas dos preguntas importantes, la primera es ¿La contribuyente lleva el registro de entradas y salidas de mercancía?, y la segunda ¿Presentó el registro de entradas y salidas de mercancías?, para lo cual, dependiendo de la respuesta se puede determinar cual es el Artículo aplicar, por ejemplo:

Si la situación se presenta así:

14) Del registro de entradas y salidas de mercancías de los inventarios:

14.1 ¿La contribuyente lleva el registro de entradas y salidas de mercancías? SI NO N/A

14.2 ¿Presentó el registro de entradas y salidas de mercancías? SI NO N/A

REGISTRO DE ENTRADAS Y SALIDAS DE MERCANCIAS (INDIQUE CON UNA X) ¿EL REGISTRO DE ENTRADAS Y SALIDAS INDICA EL NÚMERO DE RIF ¿SE ENCUENTRA EL REGISTRO EN EL ESTABLECIMIENTO CUMPLE CON LOS REQUISITOS? ULTIMO MES VERIFICADO EN ANTERIOR AL PROCEDIMIENTO LLEVA EL REGISTRO DE ENTRADAS Y SALIDAS EN FORMA MANUAL O MAGNETICA

SI NO SI NO SI NO MES/AÑO MANUAL MAGNETICA

X

El contribuyente lleva el registro de entradas y salidas de mercancías, pero no los presentó o exhibió por que no se encuentran dentro del establecimiento, aplicaría el artículo 102 numeral 1 del Código Orgánico Tributario, por cuanto no cumple la condición de mantenerlos en el establecimiento.

Por otro lado si la situación se presenta así:

REGISTRO DE ENTRADAS Y SALIDAS DE MERCANCIAS (INDIQUE CON UNA X) ¿EL REGISTRO DE ENTRADAS Y SALIDAS INDICA EL NÚMERO DE RIF ¿SE ENCUENTRA EL REGISTRO EN EL ESTABLECIMIENTO CUMPLE CON LOS REQUISITOS? ULTIMO MES VERIFICADO EN ANTERIOR AL PROCEDIMIENTO LLEVA EL REGISTRO DE ENTRADAS Y SALIDAS EN FORMA MANUAL O MAGNETICA

SI NO SI NO SI NO MES/AÑO MANUAL MAGNETICA

X

14) Del registro de entradas y salidas de mercancías de los inventarios:

14.1 ¿La contribuyente lleva el registro de entradas y salidas de mercancías? SI NO N/A

14.2 ¿Presentó el registro de entradas y salidas de mercancías? SI NO N/A

El contribuyente lleva el registro de entradas y salidas de mercancías, no los presentó o exhibió, aun manteniéndolos dentro del establecimiento, aplicaría el artículo 104 numeral 1 del Código Orgánico Tributario, por cuanto impide el contribuyente que el funcionario autorizado realice el control fiscal, como es el observar si los libros cumplen o no con los requisitos establecidos en la norma que rige la materia.

De la explicación anterior hecha mediante las ilustraciones ut supra, en el cual se deja de manifiesto el propósito y razón de las normas contempladas en los Artículos 102 y 104 del Código Orgánico Tributario, sobre sancionar el ilícito según la calificación del incumplimiento, por ejemplo de una condición (no mantener el libro o registro en el establecimiento) o de impedimento de un control fiscal (no exhibición del libro o registro), considera esta juzgadora que podría ser el fundamento de la interpretación del ilícito relacionado a no mantener dentro del establecimiento el libro.

Visto de esta forma, y con base tanto en el criterio sostenido por este tribunal como el razonamiento hecho anteriormente, observa este despacho que en el presente caso no procede sanción alguna, es decir, no se presenta la situación del hecho controvertido, en virtud del contexto que nos presenta al acta de recepción y verificación folio 78, en el cual, el funcionario no llenó los espacios sobre las dos preguntas que considera este despacho indispensables para determinar cual es el ilícito, como lo son: ¿La contribuyente lleva el registro de entradas y salidas de mercancía?, y ¿Presentó el registro de entradas y salidas de mercancías?, el item SI y NO de la primera pregunta se encuentra en blanco, y solo se encuentran llenos o marcado con “X” los item sobre la segunda pregunta y la del cuadro“¿se encuentran el registro en el establecimiento?” respuesta: NO.

Circunstancias de las cuales, esta juzgadora no logra discernir, primero: Si el contribuyente llevaba los libros o no los llevaba, porque se podría dar el hecho que los llevara y que no se encontraban en el establecimiento en el momento de la visita fiscal, segundo: Que no los llevara y es por ello que no se encontraban en el establecimiento. Situaciones distintas que describen dos ilícitos distintos, sancionados independientemente con dos artículos distintos, porque el ilícito configurado en el primero de los casos se presentaría dependiendo de las situaciones arriba planteadas “condición o control” (Artículo 102 o 104 COT) y en el segundo el ilícito seria “no lleva los libros” (Artículo 102 numeral 1 COT).

Por lo tanto, en virtud de que el acta de recepción y verificación nos presenta una situación en el cual no puede este despacho establecer con certeza cual fue el ilícito verificado y en consecuencia llegar a la conclusión de cual es el artículo sancionatorio aplicable, resulta forzoso para esta juzgadora anular la sanción contenida en la planilla de liquidación Nro 051001231000457 de fecha 09/08/2011, y así se decide.

Es preciso igualmente destacar a la Administración Tributaria que si bien es cierto las sentencias vinculantes son las emanadas del Tribunal Supremo de Justicia, no menos cierto es que este órgano de justicia revisa los actos administraditos emanados de ese órgano administrativo, y que al ser emitido un criterio por este despacho lo mas conveniente es que debe acoger el criterio, de lo contrario se expondría a que sigan siendo anulados los actos administrativos aquí revisados.

vicio de falso supuesto por errada apreciación de los hechos para imponer la sanción por no mantener en el establecimiento los formatos elaborados por imprentas autorizadas en el caso de que las maquinas fiscales se encuentren inoperantes o averiadas, la administración utilizo una norma que no se corresponde para sancionar.

La Providencia N° SNAT/2008/0257, en su artículo 11 establece:

Artículo 11. Los usuarios obligados a utilizar Máquinas Fiscales conforme a lo establecido en el Artículo 8 de esta Providencia, no pueden emplear simultáneamente otro medio para emitir facturas y notas de debito o de crédito, salvo cuando ocurra alguna de las situaciones que se enumeran a continuación, en cuyo caso deberán emitir dichos documentos sobre formatos elaborados por imprentas autorizadas:

1. La Máquina Fiscal empleada no sea capaz de imprimir el nombre o razón social y el número de Registro Único de información Fiscal (RIF) del adquiriente o receptor de los bienes o servicios, cuando las operaciones se realicen entre contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado o cuando las operaciones se realicen por sujetos que no califiquen como contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado y se requiera el documento como prueba del desembolso, conforme a lo previsto en la Ley del Impuesto sobre la Renta. En este caso, si la factura de la Máquina Fiscal fue emitida, la misma deberá anexarse a la copia de la factura emitida sobre formatos elaborados por imprentas autorizadas.

2. La Máquina Fiscal se encuentre inoperante o averiada.

3. La Máquina Fiscal no pueda emitir notas de débito y notas de crédito.

4. El usuario realice operaciones de ventas fuera del establecimiento a través de ruteros, vendedores a domicilio, representantes y otros similares a los aquí señalados.

5. el usuario realice operaciones donde deba emitir, por solicitud del cliente, más de una copia de la factura.

Los usuarios de Máquinas Fiscales deben mantener permanentemente en el establecimiento los formatos elaborados por imprentas autorizadas, a los fines de dar cumplimiento a lo establecido en este artículo.

De la norma anterior se colige claramente en su único parágrafo que los usuarios de maquina fiscal deben mantener permanentemente en el establecimiento los formatos elaborados por imprentas autorizadas, lo que no hizo el contribuyente por tal motivo se encuentra bien tipificada la sanción y así se declara.

Referente a la nulidad de la Resolución de imposición de sanción por estar viciada de ilegalidad por mala aplicación del articulo 81 del Código Orgánico Tributario, en cuanto este alegato y de la revisión de la aplicación de la concurrencia se desecha el mismo, en virtud de que esta bien aplicada de conformidad con la norma antes mencionada.

Precisado lo anterior, se procede a: CONFIRMAR CON DIFERENTE GRADUACION la Resolución de Imposición de Sanción N° SNAT/INTI/GRTI/RLA/DF/02084/2011-00940 de fecha 22/06/2011, en los siguientes términos:

SE CONFIRMA PLANILLAS DE

LIQUIDACIÓN

PERIODO FECHA

051001227002835 01/01/2010 al 31/08//2007 09/08/2011

051001227002837 01/04/2011 al 30/04//2011 09/08/2011

051001227002838 01/04/2011 al 30/04//2011 09/08/2011

SE ANULA 051001231000457 01/04/2011 al 30/04//2011 09/08/2011

051001227002836 01/05/2011 al 31/05//2011 09/08/2011

SE ORDENA

EMITIR UNA PLANILLA DE

LIQUIDACION

(Multa) ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA

U.T. PERIODO

43

01/05/2011 al 31/05//2011

En consecuencia al ser el recurso contencioso declarado parcialmente con lugar, no puede haber condenatoria en costas. Y así se decide.

VI

DECISIÓN

Por las razones precedentemente expuestas, ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY SE DECLARA:

1. PARCIALMENTE CON LUGAR EL RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO, interpuesto por el ciudadano W.A.R., titular de la cédula de identidad Nro. V-12.631.254, en su condición de Director de la Sociedad Mercantil INDUSTRIAS TRUSSIER C.A., identificada con el Registro de Información Fiscal N° J-29548821-1, constituida ante el Registro Mercantil Primero de las Circunscripción Judicial del Estado Táchira bajo el N° 13, Tomo 33-A, de fecha 31/12/2007, con domicilio fiscal en la Calle 7, Casa N° 4-2, Sector la Concordia, San Cristóbal, Estado Táchira, asistido por el abogado A.A.M.B., titular de la cedula de identidad N° V-15.437.833, inscrito en el Inpreabogado bajo el N° 110.677.

   2- SE CONFIRMA CON DIFERENTE GRADUACION Resolución de Imposición de Sanción N° SNAT/INTI/GRTI/RLA/DF/02084/2011-00940 de fecha 22/06/2011.

3. - En cuanto a las planillas de liquidación:

   SE CONFIRMA PLANILLAS DE

   LIQUIDACIÓN

   PERIODO FECHA

   051001227002835 01/01/2010 al 31/08//2007 09/08/2011

   051001227002837 01/04/2011 al 30/04//2011 09/08/2011

   051001227002838 01/04/2011 al 30/04//2011 09/08/2011

   SE ANULA 051001231000457 01/04/2011 al 30/04//2011 09/08/2011

   051001227002836 01/05/2011 al 31/05//2011 09/08/2011

   SE ORDENA

   EMITIR UNA PLANILLA DE

   LIQUIDACION

   (Multa) ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA

   U.T. PERIODO

   43

   01/05/2011 al 31/05//2011

   Emitir una planilla por 43 unidades tributarias

   o SE HACE LA ACOTACIÓN, que el monto de las planillas deben ser ajustadas al valor que tenga la unidad tributaria para el momento en que el recurrente realice la cancelación, de conformidad con lo establecido en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario.

4. - IMPROCEDENTE LA CONDENATORIA EN COSTAS, de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

5. - NOTIFÍQUESE, de conformidad con lo establecido en el artículo 86 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República Bolivariana de Venezuela. La notificación se practicará por correo con acuse de recibo de conformidad con el artículo 233 del Código de Procedimiento Civil.

   Dada, sellada y refrendada en la sede del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San C.E.T., a los veintiséis (26) días del mes de junio de 2012, año 202° de la Independencia y 153° de la Federación. Publíquese, regístrese y déjese copia para el archivo del Tribunal. Exp. N° 2526 ABCS/Dyum.

   A.B.C.S.

   JUEZ TITULAR

   M.J.A.S.

   SECRETARIO SUPLENTE