Sentencia nº 01022 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 11 de Octubre de 2016

Fecha de Resolución11 de Octubre de 2016
EmisorSala Político Administrativa
PonenteBárbara Gabriela César Siero
ProcedimientoConsulta

Magistrada Ponente: B.G.C.S. Exp. Nro. 2016-0264

Mediante Oficio Nro. 0239-16 de fecha 23 de febrero de 2016, recibido en esta Sala Político-Administrativa el 01 de abril del mismo año, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central remitió el expediente Nro. 3208 de su nomenclatura, correspondiente al recurso contencioso tributario ejercido en fecha 30 de mayo de 2014, por el abogado L.A.L.R., inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nro. 24.212, actuando con el carácter de apoderado judicial de la sociedad de comercio TODO EN FREGADERO, C.A., inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Estado Carabobo el 5 de febrero de 2004, bajo el Nro. 28, Tomo 5-A, representación que se evidencia de documento poder que corre inserto a los folios 31 al 34 del expediente judicial.

Dicho recurso contencioso tributario fue interpuesto contra la Resolución Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCN/DJT/AR/2014-000123-14 de fecha 2 de abril de 2014, emitida por el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), notificada el 22 del mismo mes y año, que declaró sin lugar el recurso jerárquico ejercido por la contribuyente el 1° de noviembre de 2006, y por consiguiente, confirmó “los actos administrativos contenidos en las RESOLUCIONES (IMPOSICIÓN DE SANCIÓN E INTERESES DE MORA) No(s) SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/440, SNAT/INTI/GRTI/ RCNT/DCE/2012/441, SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/930, SNAT/IN TI/GRTI/RCNT/DCE/2012/931”, emitidas por el Jefe de la División de Contribuyentes Especiales de la aludida Gerencia, en las que se le impuso a la empresa recurrente las sanciones de multa prevista en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente ratione temporis, por enterar las retenciones practicadas del impuesto al valor agregado fuera del plazo establecido en el artículo 15 de la P.A.N.. SNAT/2005/0056 del 27 de enero de 2005 (publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 38.136 del 28 de febrero de 2005).

Tal incumplimiento se verificó en lo relativo a los períodos impositivos correspondientes a los meses de julio y agosto de 2011, imponiéndole sanción de multa por la cantidad total de mil novecientas seis coma noventa y ocho unidades tributarias (1.906,98 U.T.), e intereses moratorios un monto total de cinco mil setecientos treinta y un bolívares con siete céntimos (Bs. 5.731,07), de acuerdo a lo estatuido en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo.

La remisión se efectuó para que esta Sala se pronuncie, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 72 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Reforma Parcial del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2008, aplicable ratione temporis (hoy artículo 84 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2016), acerca de la consulta obligatoria de la sentencia definitiva Nro. 1409 dictada por el Tribunal de mérito el 28 de julio de 2015, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la contribuyente.

En fecha 6 de abril de 2016 se dio cuenta en Sala y, en la misma oportunidad, se designó Ponente a la Magistrada Bárbara Gabriela César Siero a los fines de decidir la consulta.

Realizado el estudio del expediente, pasa este Alto Tribunal a decidir con fundamento en los artículos 26, 253 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

I ANTECEDENTES

La División de Contribuyentes Especiales de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) dictó las Resoluciones de Imposición de Sanción e Intereses de Mora Nros. SNAT/INTI/GRTI/ RCNT/DCE/2012/440, SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/441, en fecha 22 de mayo de 2012, y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/930, SNAT/ INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/931 el 28 de agosto de 2012, notificadas el 7 de junio de 2013, en las cuales se determinó que la contribuyente enteró en forma extemporánea las retenciones de impuesto al valor agregado efectuadas en julio y agosto de 2011, imponiéndole sanciones de multa por la cantidad total de mil novecientas seis coma noventa y ocho unidades tributarias (1.906,98 U.T.), e intereses moratorios por el monto total de cinco mil setecientos treinta y un bolívares con siete céntimos (Bs. 5.731,07), conforme a los artículos 66 y 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo.

Por disconformidad con las referidas resoluciones, la representación judicial de la contribuyente interpuso en fecha 28 de junio de 2013, recurso jerárquico ante la División de Tramitaciones de la referida Gerencia del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), todo ello de conformidad con el artículo 242 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo.

En fecha 2 de abril de 2014, el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) dictó la Resolución Nro. SNAT/INTI/ GRTI/RCN/DJT/AR/2014-000123-14, notificada el 22 de abril del mismo año, en la que se determinó lo siguiente:

Por las razones expuestas, quien suscribe, Gerente Regional de Tributos Internos, Región Central en uso de las atribuciones conferidas en el artículo 4, numeral 12 de la Ley del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, publicada en Gaceta Oficial N° 37320 de fecha 08-11-01, en concordancia con la Resolución 32 Sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) de fecha 24-03-95 publicada en Gaceta Oficial de la República de Venezuela N° 4.881 del 29-03-95 Extraordinario, y Resolución SNAT/2002/ (sic) N° 913 publicada en Gaceta Oficial N° 37.398 del 06-03-02, declara SIN LUGAR el Recurso Jerárquico interpuesto por la contribuyente TODO EN FREGADERO, C.A., R.I.F. J-31116643-2 en consecuencia se confirman los actos administrativos contenidos en las RESOLUCIONES (IMPOSICIÓN DE SANCIÓN E INTERESES DE MORA) No(s). SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/ 2012/440, SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/441, SNAT/INTI/ GRTI/RCNT/DCE/2012/930, SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/ 931, de fechas 22-05-2012, 22-05-2012, 28-08-2012 y 28-08-2012 respectivamente, y se devuelven las planillas de liquidación que se identifican a continuación:

N° DE PLANILLA FECHA CONCEPTO MONTO Bs.
101001228002894 16-05-2013 MULTAS Y RECARGOS 17.721,34
101001228002893 16-05-2013 MULTAS Y RECARGOS 59.710,28
101001228002461 24-04-2013 MULTAS Y RECARGOS 77.300,01
101001228002462 24-04-2013 MULTAS Y RECARGOS 49.315,23

.

El 30 de mayo de 2014 el abogado L.A.L.R., en su condición de apoderado judicial de la sociedad mercantil contribuyente Todo en Fregadero, C.A., ya identificado, interpuso el recurso contencioso tributario contra la referida Resolución Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCN/DJT/ AR/2014-000123-14, en el cual manifestó que:

Las Resoluciones de Imposición de Sanción e intereses de mora están “afectadas del vicio insubsanable de falso supuesto de derecho”; ya que su “representada efectivamente incurre en retardo en retener (sic) y enterar los impuestos que por concepto de IVA debía retener a sus proveedores en las compras o pagos de servicios que le fueran realizadas (…) pero dicho retardo (…) por concepto de anticipos de IVA (…) no es subsumible en la norma sancionatoria contenida en el artículo 113 del COT” (sic), ya que “en este caso lo que ha habido (sic) es un retraso del pago de anticipos (…) lo cual es totalmente distinto al supuesto sancionador contenido” en el referido artículo, el cual sanciona “a quien apoderado del impuesto retenido no haya materializado la retención por el anticipo de IVA”.

Alegó que por tanto “el retraso en que incurrió [su] representada (…) no es otro que el establecido en el numeral 2° del artículo 112 del COT” (sic). (Agregado de la Sala).

Que “la aplicación correcta de las multas impuestas en cuanto a la cuantía que deben tener con base en la conversión a Unidades Tributarias (UT) (…) [es] el criterio establecido en la Sentencia No. 01426 del 12 de noviembre de 2008, The Walt D.C. (Venezuela), S.A., (…), por lo que se debe tomar en cuenta el Valor de la unidad tributaria para el momento en que se determinó y pagó los anticipos retenidos”. (Corchetes de esta Alzada).

Que “en el presente caso se debe aplicar la normativa contenida en el artículo 81 del COT, en ese sentido de que las sanciones impuestas, a todo evento les debe ser aplicada la concurrencia de sanciones”. (Sic).

II DEL FALLO OBJETO DE CONSULTA

Mediante sentencia definitiva Nro. 1409 de fecha 28 de julio de 2015, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la representación judicial de la sociedad de comercio Todo en Fregadero, C.A., en los términos siguientes:

En el presente caso, el thema decidendum se circunscribe a determinar, primero la validez de los actos administrativos dictados por la Administración Tributaria, previamente identificados; es decir, si los mismos incurrieron en falso supuesto de derecho al aplicar lo dispuesto en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario en lugar de lo dispuesto por el artículo 112 del mismo Código, segundo, determinar el valor de la Unidad Tributaria aplicable para el cálculo de las sanciones impuestas por el pago extemporáneo de las retenciones en materia de Impuesto al Valor Agregado, es decir, si debe aplicarse el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento del enteramiento extemporáneo o si por el contrario, debe aplicarse el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento de la emisión de la Resolución o del pago definitivo de la obligación tributaria; y tercero, si corresponde la aplicación del artículo 81 Código Orgánico Tributario 2001, referida a la concurrencia de ilícitos tributarios.

Delimitada la litis, este Juzgador para decidir hace las consideraciones siguientes:

De los términos como ha quedado planteada la controversia y de los hechos afirmados por la recurrente en su escrito recursivo se deduce que ésta reconoce que retuvo el IVA de terceros y los enteró extemporáneamente razón por la cual no constituye un hecho controvertido, sin embargo alega que dicho enteramiento extemporáneo lo realizó voluntariamente y antes de la fiscalización que dio origen a las resoluciones impugnadas, razón por la cual según la representación de la recurrente la conducta infractora no es subsumible en el supuesto de hecho del artículo 113 del Código Orgánico Tributario, sino lo dispuesto en el artículo 112 del mismo Código para la aplicación de la Sanción, alegando además que para que sea aplicable dicha norma es cuando la Administración Tributaria es la que determina el ilícito y conmina al sujeto pasivo a ponerse al día y lo expresa así: (...).

Dicho esto considera el Tribunal necesario traer a colación lo dispuesto por el artículo 112 del Código Orgánico Tributario 2001 que es el que considera la recurrente aplicable al caso de autos y lo dispuesto en el artículo 113 ejusdem que fue el aplicado por la Administración Tributaria para imponer la sanción, así:

…omissis…

También considera conveniente quien decide citar lo que al respecto ha opinado nuestro m.t. al respecto, así:

SENTENCIA (…) DE FECHA 23 DE JULIO DE 2014, EXPEDIENTE 2013/1651:

…omissis…

SENTENCIA DICTADA POR LA SALA POLÍTICO ADMINISTRATIVA EL 19 DE OCTUBRE DE 2011, (…) EXPEDIENTE 2009-0197:

…omissis…

De lo anterior se desprende que no existe ninguna duda que el artículo 113 del Código Orgánico Tributario es el aplicable para imponer la sanción como lo hizo la Administración Tributaria en las resoluciones impugnadas y que dicha norma para nada dispone que solo es aplicable cuando es producto de una fiscalización y por haber sido conminado el pago por la Administración Tributaria, razón por la cual considera este Tribunal las resoluciones recurridas no están viciadas de falso supuesto de derecho. Así se decide.

Luego con respecto al alegato de la recurrente acerca de que el valor de la unidad tributaria que se debió tomar en cuenta para la aplicación de las multas era la vigente para el momento en que se determinó y pagó los anticipos retenidos, este Tribunal estima necesario transcribir lo que al efecto dispone el artículo 94 del Código Orgánico Tributario 2001 aplicable ratione temporis, así:

…omissis…

La norma parcialmente transcrita establece la forma de calcular el valor de la Unidad Tributaria que debe tomarse en cuenta a los fines de aplicar la sanción por la ocurrencia de algún ilícito tributario, señalando que: (i) cuando las multas estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago; y (ii) las sanciones de multas expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente de Unidades Tributarias que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma vigente para el momento del pago.

Por su parte, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Sentencia Nº 00384 de fecha 15 de abril de 2015, señaló lo siguiente:

…omissis…

En consecuencia, de conformidad con lo dispuesto en el Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario 2001, aplicable rationae temporis, y en concordancia con el criterio establecido por la Sala Político Administrativa, en la decisión parcialmente transcrita, el cual es compartido por quien decide, razón por la cual a los efectos de la sanción prevista por el artículo 113 eiusdem, ante el retardo en el enteramiento de las retenciones realizadas por los contribuyentes, la Administración Tributaria debe convertir la multa establecida en términos porcentuales al equivalente en unidades tributarias vigente para el momento de la comisión del ilícito, para luego emitir las respectivas Planillas de Liquidación en Bolívares, con el valor de la unidad tributaria vigente para la fecha del pago; sin embargo, si el infractor no paga en esa misma oportunidad la multa impuesta, estas Planillas deberán ajustarse al valor de la unidad tributaria vigente a la fecha del pago efectivo de dicha multa.

Ahora bien, tomando en cuenta que en las actas que conforman el presente expediente no consta que la contribuyente haya pagado las multas antes descritas, este Tribunal señala que la Administración Tributaria, al momento de liquidarlas, deberá realizar el correspondiente ajuste en relación a la unidad tributaria vigente a la fecha del pago efectivo de dichas sanciones. Así se establece.

Por último y en relación con la denuncia relativa a la no aplicación del sistema de concurrencia de infracciones prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario este Tribunal observa que la recurrente alegó que las sanciones corresponden a distintos períodos de imposición y fueron emitidas para el caso de las resoluciones atacadas en la misma fecha y con números consecutivos y que las resoluciones impugnadas fueron producto de una sola Fiscalización y por tanto de un solo procedimiento, por su parte la representación Judicial de la Administración Tributaria alegó que se trató de un solo procedimiento, razón por la cual se considera necesario citar lo que al respecto dispone el mencionado artículo así:

…omissis…

Al respecto, este Tribunal considera conveniente traer a colación la opinión expresada por la Sala Político Administrativa mediante la sentencia que se transcribe parcialmente así:

SENTENCIA DICTADA POR LA SALA POLÍTICO ADMINISTRATIVA DEL TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTICIA EL 23 DE JULIO DE 2014, (…) EXPEDIENTE N° 2013-1651:

…omissis…

Visto lo anterior solo corresponde precisar si efectivamente las resoluciones impugnadas fueron producto de un solo procedimiento, respecto de lo cual quien juzga ha podido constatar que a lo largo de su escrito recursivo la recurrente mencionó que las resoluciones recurridas fueron producto de una misma fiscalización, al respecto la representación judicial de la República no negó expresamente tal circunstancia sino que se limitó a decir que se trata de procedimientos independientes y citó sentencias de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que ratifican el requisito de un solo procedimiento para que proceda la concurrencia establecida en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, ante esta situación observa este Tribunal que en efecto se encuentra demostrado que las resoluciones SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/440 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/441 tienen números consecutivos y fueron dictadas en la misma fecha; así como las resoluciones.SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/930;.SNAT/INT/GRTI/RCNT/DCE/2012/931, las cuales son de la misma fecha; pero para verificar si se trató de un solo procedimiento, en cada para de resoluciones, sería necesario analizar el expediente administrativo, el cual fue solicitado en su oportunidad a la Administración Tributaria y ésta no lo presentó en ninguna etapa del proceso, razón por la cual se hace necesario traer a colación lo que al respecto ha señalado la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia así: (sic).

SENTENCIA DICTADA POR LA SALA POLÍTICO ADMINISTRATIVA DEL TRIBUNAL SUPREMO DE JUSTTICIA EL 11 DE JULIO DE 2007, (…) EXPEDIENTE N°2006-0694:

…omissis…

Una vez analizado lo anterior por quien le corresponde decidir, en virtud de las características en razón del tiempo, es decir que las resoluciones impugnadas fueron dictadas, dos de ellas, en fecha 22 de mayo de 2012 y las otras dos en fecha 28 de agosto de 2012 y de acuerdo a la fecha de emisión poseen números consecutivos, respectivamente, aunado al alegato de la recurrente de que se trató de una misma fiscalización, la falta de consignación del expediente administrativo por parte de la Administración Tributaria a pesar de haber sido requerido por este Tribunal en su oportunidad procesal, produce el efecto de una presunción de veracidad de los alegatos esgrimidos por la accionante en este sentido, por lo cual es forzoso concluir que, cada par de las resoluciones impugnadas con números consecutivos y emitidas en una misma fecha, devienen de un mismo procedimiento, por lo tanto a los fines de la imposición de sanciones debe aplicarse lo establecido en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario 2001, aplicable ratione temporis, respecto de la concurrencia de ilícitos tributarios, es decir, la Administración Tributaria debe aplicar el sistema de concurrencia para las sanciones determinadas en las Resoluciones.SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/440.y.SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/441 de fecha 22 de mayo de 2012; y hacer lo propio para las sanciones determinadas en las Resoluciones.SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/930;.SNAT/INT/GRTI/RCNT/DCE/2012/931, de fecha 28 de agosto de 2012. Así se decide.

-VI-

DISPOSITIVO DEL FALLO

Por todas las razones arriba expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

1.-PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto en fecha el 30 de mayo de 2014 por el abogado L.A.L.R.,(…) contra el acto administrativo a que se contrae la Resolución No. SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/AR/2014/000123 del 02 de Abril de 2014, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACION ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), que confirma los actos administrativos Nros. SNAT/INTI/GRTI/ RCNT/DCE/2012/440; SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/441 ambas de fecha 22 de mayo de 2012 y SNAT/INTI/GRTI/ RCNT/DCE/2012/930; SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/931 ambas de fecha 28 de agosto de 2012, emanadas todas de la División de Contribuyentes Especiales de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACION ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante las cuales se le impusieron a la parte recurrente sanciones e intereses de mora por enterar con retardo las cantidades correspondientes a las retenciones de impuesto al valor agregado (I.V.A) en el periodo de imposición de Julio y Agosto de 2011 por monto total de Bs 204.046,86 equivalentes a un total de 1.096,98 Unidades Tributarias (U.T) al igual que las planillas de liquidación emitidas en base a estas resoluciones, las cuales se anulan parcialmente, únicamente en lo relativo a la aplicación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario 2001, respecto de la concurrencia de ilícitos Tributarios, es decir, aplicando el sistema de concurrencia para las sanciones determinadas en las Resoluciones SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/440 y SNAT/INTI/GRTI/RC NT/DCE/2012/441 de fecha 22 de mayo de 2012; y, por separado, lo propio para las sanciones determinadas en las Resoluciones SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/930; SNAT/INTI/GRTI/RCN T/DCE/2012/931, de fecha 28 de agosto de 2012, quedando firmes el resto de los pronunciamientos emitidos en las Resoluciones impugnadas, incluidos los intereses de mora, resaltando que la Administración Tributaria, al momento de liquidarlas, deberá realizar el correspondiente ajuste en relación a la unidad tributaria vigente a la fecha del pago efectivo de dichas sanciones, de conformidad con lo establecido en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario 2001, aplicable ratione temporis.

2.- SE ORDENA a la División de Contribuyentes Especiales de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACION ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), emitir planillas sustitutivas aplicando el sistema de cálculo de las sanciones relativo a la concurrencia de ilícitos tributarios de conformidad con lo establecido en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable a cada par de Resoluciones, por separado, de conformidad con lo expresado en la motiva de este fallo, de acuerdo con el valor de la unidad Tributaria vigente para el momento en que quede firme la presente decisión, o la que estuviere vigente para el momento del pago definitivo, de conformidad con lo establecido en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario 2001, aplicable rationae temporis

. (Resaltado del texto transcrito). (Sic).

III CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

En el caso objeto de estudio, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central remitió el expediente a esta Sala, a los fines del pronunciamiento en consulta de la sentencia definitiva Nro. 1409 de fecha 28 de julio de 2015, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la representación judicial de la sociedad mercantil Todo en Fregadero, C.A., contra la Resolución Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCN/DJT/AR/2014-000123-14 de fecha 2 de abril de 2014, emitida por el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT); en razón de que la representación en juicio del Fisco Nacional no apeló la decisión que resultó desfavorable a sus intereses.

Con vista a lo antes indicado, esta Alzada debe verificar previamente en la decisión judicial sometida a su revisión las exigencias plasmadas en las sentencias Nros. 00566, 00812 y 00911 dictadas por esta Sala Político-Administrativa en fechas 2 de marzo de 2006, 9 de julio y 6 de agosto de 2008, casos: Agencias Generales Conaven, S.A., Banesco Banco Universal, C.A. e Importadora Mundo del 2000, C.A., respectivamente, así como en el fallo Nro. 2.157 del 16 de noviembre de 2007, proferido por la Sala Constitucional de este Alto Tribunal, caso: Nestlé de Venezuela C.A.; con exclusión de la valoración sobre la cuantía de la causa, según el criterio de esta M.I. contenido en la sentencia Nro. 01658 del 10 de diciembre de 2014, caso: Plusmetal Construcciones de Acero, C.A., ratificado en la decisión judicial Nro. 00114 del 19 de febrero de 2015, caso: Sucesión de C.F.d.M..

Relacionado a lo expuesto, el conocimiento en consulta de los fallos que desfavorezcan a la República no se encuentra condicionado a una cuantía mínima, conforme se dejó sentado en la referida decisión Nro. 01658 del 10 de diciembre de 2014, por lo que en el caso bajo estudio los requisitos a considerar para la procedencia del aludido privilegio procesal son los siguientes:

1.- Que se trate de sentencias definitivas o interlocutorias que causen gravamen irreparable, es decir, revisables por la vía ordinaria del recurso de apelación.

2.- Que las indicadas decisiones judiciales resulten contrarias a las pretensiones de la República.

Así, al aplicar las exigencias señaladas previamente al caso bajo análisis, esta Alzada constata lo siguiente: a) se trata de una sentencia que resuelve el mérito del asunto controvertido; y b) el pronunciamiento del fallo objeto de consulta resultó contrario a la pretensión del Fisco Nacional.

Por tal motivo, procede la consulta sobre los puntos desfavorables a la defensa de la República, a cuyo efecto esta Alzada verificará si el fallo de instancia se apartó del orden público, violentó normas de rango constitucional o de interpretaciones y criterios vinculantes sentados por la Sala Constitucional, quebrantó formas sustanciales en el proceso o las demás prerrogativas procesales, o dio una incorrecta ponderación del interés general; y en caso de verificarse alguno de dichos supuestos se procederá a anularlo, ello de conformidad con el criterio expuesto por la Sala Constitucional de este M.T. en la decisión Nro. 1071 del 10 de agosto de 2015, caso: M.d.R.H.T.. Así se declara.

Precisado lo anterior, debe advertirse que la presente consulta se contrae a verificar la conformidad a derecho del pronunciamiento del Tribunal de instancia que resultó desfavorable al Fisco Nacional, vale decir, es el referido a la aplicación de las reglas de la concurrencia de infracciones previstas en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente ratione temporis, a las sanciones impuestas a la contribuyente por el incumplimiento de deberes materiales.

Previamente, este M.T. debe declarar firme, al no haber sido objeto de apelación ni resultar desfavorable a los intereses del Fisco Nacional, el pronunciamiento del Juez de la causa mediante el cual desestimó los alegatos relativos a: i) falso supuesto de derecho por errónea aplicación del artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo, ii) aplicabilidad del valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago de la multa, en consideración a lo señalado en el artículo 94 eiusdem. Así se decide.

Determinado la anterior, pasa la Sala a analizar la presente consulta y, en tal sentido, observa:

La contribuyente alegó en su recurso contencioso tributario, que “en el presente caso se debe aplicar la normativa contenida en el artículo 81 del COT, en ese sentido de que las sanciones impuestas, a todo evento les debe ser aplicada la concurrencia de sanciones”.

Ahora bien, se observa que el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central a través de la decisión Nro. 1409 del 28 de julio de 2015, objeto de consulta, declaró que “cada par de las resoluciones impugnadas con números consecutivos y emitidas en una misma fecha, devienen de un mismo procedimiento, por lo tanto a los fines de la imposición de sanciones debe aplicarse lo establecido en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario 2001, aplicable ratione temporis, respecto de la concurrencia de ilícitos tributarios, es decir, la Administración Tributaria debe aplicar el sistema de concurrencia para las sanciones determinadas en las Resoluciones SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/440 y SNAT/INTI/GRT I/RCNT/DCE/2012/441 de fecha 22 de mayo de 2012; y hacer lo propio para las sanciones determinadas en las Resoluciones SNAT/INTI/GRTI/RCNT/ DCE/2012/930;.SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/931, de fecha 28 de agosto de 2012”.

Para resolver la apelación planteada, la Sala estima pertinente citar el contenido del artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón del tiempo, el cual es del tenor siguiente:

Artículo 81.- Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y otro delito no tipificado en este Código.

Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes.

Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente.

PARÁGRAFO ÚNICO: La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aún cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento

. (Resaltado de la Sala).

Del dispositivo normativo anteriormente transcrito, se puede observar que el legislador tributario de 2001, aplicable ratione temporis, consagró la figura de la “concurrencia de infracciones” en materia tributaria al establecer como regla la acumulación de sanciones ante la comisión de dos o más ilícitos tributarios constatados en un procedimiento de fiscalización, en tal sentido al verificarse dicha circunstancia de hecho la Administración Tributaria con el propósito de imponer multa debe considerar “la pena más grave aumentada con la mitad de las otras penas”, vale decir, la sanción más grave y la adición del término medio de las otras correspondientes al resto de las actuaciones antijurídicas cometidas por el sujeto pasivo.

Por último, la norma citada prevé como regla general que la concurrencia se utilizará “aún cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos”, teniendo como condición que las consecuencias sean impuestas en la misma actuación administrativa.

En armonía con lo anterior, resulta oportuno destacar que mediante sentencia Nro. 01186 de fecha 28 de septiembre de 2011, caso: Platinium Textil, C.A., ratificada en el fallo Nro. 01325 del 19 de octubre de 2011, caso: Manufactura de Algodón Inca, C.A., y más recientemente en la decisión Nro. 00817 del 9 de julio de 2015, caso: Constructora Lupasa, S.A., esta Sala en torno a la concurrencia de infracciones, realizó las consideraciones siguientes:

“(…)

Respecto a la aplicación de la figura de la concurrencia prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, esta Alzada estableció en las Sentencias Nros. 00491 y 00635 de fechas 13 de abril y 18 de mayo de 2011, casos: Dafilca, C.A., e Industrias Intercaps de Venezuela, C.A., respectivamente, entre otras, que ‘la falta en el cumplimiento de los deberes formales tributarios en que incurrió la contribuyente en impuesto al valor agregado, debe ser considerada como una falta por cada período impositivo fiscalizado, es decir, mes por mes, así como la multa debe ser igualmente liquidada por cada mes y no por los períodos impositivos considerados como uno solo’.

Aplicando el criterio (…) a supuestos como el de autos incumplimientos de deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado por emitir facturas con prescindencia parcial de los requisitos-, en donde se está frente a conductas ilícitas distintas en razón de cada período de imposición, las reglas de concurrencia deben aplicarse a partir del segundo mes en que la Administración Tributaria haya verificado las referidas trasgresiones, aun cuando la contribuyente haya incurrido en la misma falta durante varios períodos fiscales, pues cada uno de ellos se encuentra separado por lo que representan infracciones diferentes. (Destacado de esta Sala).

Conforme se explicó precedentemente, este M.T., derivado de la reinterpretación que realizó del criterio sostenido con relación al delito continuado en materia de impuestos indirectos, donde se estableció que los períodos impositivos son autónomos y que, por ende, los ilícitos tributarios cometidos deben ser determinados y sancionados mes a mes, debe entenderse que el procedimiento a seguir por la Administración Tributaria es subsumir el hecho infractor en el supuesto de la norma para determinar el ilícito o pena, pero si está frente a una confluencia de infracciones bien de diferente o igual pena, está obligado el funcionario por efecto de las reglas previstas en el mencionado artículo 81, a calcular y liquidar la sanción de multa que en definitiva se habría de aplicar.

Ahora bien, en el caso de autos se advierte de las actas procesales que la Administración Tributaria “de la revisión efectuada a la forma 99035, se determinó” el incumplimiento de deberes que como agente de retención cometió la empresa recurrente, de conformidad con el Parágrafo Único del artículo 172 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, al observar que ésta realizó la misma conducta en forma repetitiva en diferentes períodos -enterar en forma extemporánea el impuesto retenido-, conducta sancionable con multas autónomas equivalentes al cincuenta por ciento (50%) de los tributos retenidos hasta un máximo de quinientos por ciento (500%), de conformidad con lo previsto en el artículo 113 eiusdem.

Sin embargo, antes de emitir pronunciamiento acerca de la figura de la concurrencia de infracciones debe esta Sala aclarar que de la revisión del expediente judicial se constató que la contribuyente fue sujeta a procedimientos de verificación a través del sistema informático llevado a cabo por la Administración Tributaria, la cual emitió las resoluciones que de seguidas se detallan:

Resolución de Imposición de Sanción e Intereses Moratorios Fecha de emisión Período investigado
1 SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/440 22/5/2012 1ra quincena de Julio 2011
2 SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/ 2012/441 22/5/2012 2da quincena de Julio 2011
3 SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/930 28/8/2012 1ra quincena de Agosto 2011
4 SNAT/ INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/931 28/8/2012 2da quincena de Agosto 2011
Posteriormente, dichos actos administrativos fueron confirmados mediante la Resolución Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCN/DJT/AR/2014-000 123-14, notificada el 22 de abril del mismo año, en la que se determinó lo siguiente:

Por las razones expuestas, quien suscribe, Gerente Regional de Tributos Internos, Región Central en uso de las atribuciones conferidas en el artículo 4, numeral 12 de la Ley del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, publicada en Gaceta Oficial N° 37320 de fecha 08-11-01, en concordancia con la Resolución 32 Sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) de fecha 24-03-95 publicada en Gaceta Oficial de la República de Venezuela N° 4.881 del 29-03-95 Extraordinario, y Resolución SNAT/2002/ (sic) N° 913 publicada en Gaceta Oficial N° 37.398 del 06-03-02, declara SIN LUGAR el Recurso Jerárquico interpuesto por la contribuyente TODO EN FREGADERO, C.A., R.I.F. J-31 116643-2 en consecuencia se confirman los actos administrativos contenidos en las RESOLUCIONES (IMPOSICIÓN DE SANCIÓN E INTERESES DE MORA) No(s). SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/ 2012/440, SNAT/I NTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/441, SNAT/INTI/ GRTI/RCNT/DCE/2012/930, SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/ 931, de fechas 22-05-2012, 22-05-2012, 28-08-2012 y 28-08-2012 respectivamente, y se devuelven las planillas de liquidación que se identifican a continuación:

N° DE PLANILLA FECHA CONCEPTO MONTO Bs.
101001228002894 16-05-2013 MULTAS Y RECARGOS 17.721,34
101001228002893 16-05-2013 MULTAS Y RECARGOS 59.710,28
101001228002461 24-04-2013 MULTAS Y RECARGOS 77.300,01
101001228002462 24-04-2013 MULTAS Y RECARGOS 49.315,23

.

Visto lo anterior, queda claramente evidenciado para esta Alzada que la contribuyente Todo en Fregadero, C.A., fue objeto de dos (2) procedimientos de verificación a través del sistema, el primero en fecha 22 de mayo de 2012 y el segundo el 28 de agosto de 2012. Así se determina.

Por tanto, observa esta Sala que -tal como lo advirtió el Tribunal de la causa- el órgano exactor incurrió en una imprecisión al no aplicar las reglas de la concurrencia de infracciones, toda vez que aunque el artículo 113 eiusdem consagra un método sancionatorio para esta categoría de infracciones, es necesario considerar -sobre los resultados obtenidos- las reglas de concurrencia previstas en el transcrito artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente ratione temporis, el cual prescribe la fijación de la sanción correspondiente al ilícito más grave con la subsiguiente atenuación de los restantes en su valor medio. (Vid. Sentencias de esta Sala Nos. 00938, 01369 y 00799 de fechas 13 de julio, 20 de octubre de 2011 y 1° de julio de 2015, casos: Repuestos O, C.A., Industrias del Vidrio Lara, C.A. y Grupo de Maquinarias y Equipos, C.A., respectivamente.

Sin embargo, vista la particularidad del caso de autos, concluye esta M.I. que la aplicación de la concurrencia no puede ser sobre todas las sanciones de multa impugnadas a través del recurso contencioso tributario reformado -como lo estableció el Tribunal de instancia-, toda vez que como ya se indicó anteriormente, se advierte de las actas procesales que la contribuyente fue objeto de dos (2) procedimientos de verificación disímiles, por lo que debe atenderse a la figura de la concurrencia a cada uno de ellos por separado, conforme a lo dispuesto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, que reza “siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento”. Así se declara.

En este sentido, la forma de cálculo deberá ser de la siguiente forma:

Resolución Nro. Días de Mora Sanciones de Multa Artículo 113 (U.T) Concurrencia de Infracciones Artículo 81
SNAT/INTI/GRTI/RCNT /DCE/2012/441 81 558,04 558,04 (Más grave)
SNAT/INTI/GRTI/RCNT /DCE/2012/440 47 165,62 82,81
Resolución Nro. Días de Mora Sanciones de Multa Artículo 113 (U.T) Concurrencia de Infracciones Artículo 81
SNAT/INTI/GRTI/RCNT /DCE/2012/930 66 722,43 722,43 (Más grave)
SNAT/INTI/GRTI/RCNT /DCE/2012/931 48 460,89 230,45

Por tanto esta Alzada advierte que el a quo, en el dispositivo del fallo en consulta luego de haber considerado la procedencia de la concurrencia de infracciones prevista en el señalado artículo 81, incurrió en una imprecisión al momento de establecer las sanciones aplicables al considerar que las resoluciones impugnadas “devienen de un mismo procedimiento”, ordenando al órgano exactor efectuar el recálculo de las sanciones. En consecuencia, se revoca el fallo de instancia sobre este particular. Así se declara.

Tomando en cuenta lo anterior, esta Sala Político-Administrativa considera que las multas en unidades tributarias (U.T.) se pagarán utilizando el valor de las mismas que estuvieren vigente para el momento del efectivo pago de la sanción, tal y como dispone explícitamente el Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón de su vigencia temporal. (Vid. Sentencia de esta Sala distinguida Nro. 00431 del 22 de abril de 2015, recaída en el caso: Comercial S.S., C.A.).

En este orden, en el supuesto que aún no se hayan pagado los montos por las multas controvertidas, esta Sala ordena a la Administración Tributaria emitir las Planillas Sustitutivas de Liquidación correspondientes con base en el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del efectivo pago de dichas sanciones, ello en atención a lo sostenido respecto del artículo 94 del prenombrado Código. Así se decide.

Finalmente, se declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil Todo en Fregadero, C.A, contra las Resoluciones antes identificadas, emanadas de la División de Contribuyentes Especiales y de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), esta última que resolvió el recurso jerárquico incoado. En consecuencia, se anulan parcialmente los actos administrativos impugnados sólo en lo que respecta a la falta de aplicación la figura de la concurrencia, por lo que se ordena a la Administración Tributaria realizar el ajuste respectivo y emitir planillas sustitutivas de liquidación, realizando el cálculo correspondiente conforme a lo dispuesto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001 en los términos fijados precedentemente en esta decisión. Así se establece.

Finalmente, no procede la condenatoria en costas procesales a las partes en razón de no haber resultado totalmente vencidas en este juicio, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 334 del Texto Orgánico Tributario de 2014. Así se determina.

IV

DECISIÓN

Con fundamento en los razonamientos efectuados, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

  1. - FIRMES por no haber sido objeto de apelación ni resultar desfavorables a los intereses del Fisco Nacional, los pronunciamientos del Juez mediante los cuales desestimó los alegatos relativos a: i) falso supuesto de derecho por errónea aplicación del artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo, ii) aplicabilidad del valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago de la multa, en consideración a lo señalado en el artículo 94 eiusdem.

  2. - PROCEDE LA CONSULTA de la sentencia definitiva Nro. 1409 de fecha 28 de julio de 2015 emitida por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la representación judicial de la sociedad mercantil Todo en Fregadero, C.A. En consecuencia, conociendo de ella:

    2.1.- Se REVOCA en los términos expuestos, el punto relacionado con la aplicación de las reglas de concurrencia de infracciones.

  3. - PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto en fecha 30 de mayo de 2014 por la sociedad mercantil TODO EN FREGADERO, C.A., contra la Resolución Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DJT/AR/2014/000123 del 2 de abril de 2014, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que confirmó los actos administrativos Nros. SNAT/INTI/GRTI/ RCNT/DCE/2012/440; SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/441 ambos de fecha 22 de mayo de 2012 y SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/930; SNAT/INTI/GRTI/RCNT/DCE/2012/931 del 28 de agosto de 2012, emanados de la División de Contribuyentes Especiales de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACION ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), los cuales se ANULAN en lo que respecta al cálculo de las multas, debiendo aplicar las reglas de concurrencia de infracciones con base en lo expuesto en el presente fallo.

  4. - Se ORDENA a la Administración Tributaria expedir Planillas Sustitutivas de Liquidación.

    NO PROCEDE LA CONDENATORIA EN COSTAS a las partes, de acuerdo a lo expresado en esta decisión judicial.

    Publíquese, regístrese y comuníquese. Notifíquese a la Procuraduría General de la República. Remítase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

    Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los cinco (05) días del mes de octubre del año dos mil dieciséis (2016). Años 206º de la Independencia y 157º de la Federación.

    La Presidenta M.C. AMELIACH VILLARROEL
    La Vicepresidenta E.C.G. RIVERO
    La Magistrada - Ponente, B.G.C.S.
    El Magistrado INOCENCIO FIGUEROA ARIZALETA
    El Magistrado M.A.M. SALAS
    La Secretaria, Y.R.M.
    En fecha once (11) de octubre del año dos mil dieciséis, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 01022.
    La Secretaria, Y.R.M.

VLEX utiliza cookies de inicio de sesión para aportarte una mejor experiencia de navegación. Si haces click en 'Aceptar' o continúas navegando por esta web consideramos que aceptas nuestra política de cookies. ACEPTAR