Sentencia nº 00578 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 4 de Mayo de 2011

En fecha 6 de febrero de 2006, la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitió la Resolución de Imposición de Sanción signada con las letras y números GRTI-RCE-DFD-2006-07-PFF-054, mediante la cual se impuso a la contribuyente M. J.E., C.A., multas por la cantidad total de un mil novecientas veintidós unidades tributarias (1.922 U.T.), equivalentes a la fecha de emisión del referido acto administrativo, a sesenta y cuatro millones quinientos setenta y nueve mil doscientos bolívares sin céntimos (Bs. 64.579.200,00), reexpresados en sesenta y cuatro mil quinientos setenta y nueve bolívares con veinte céntimos (Bs. 64.579,20), con motivo del incumplimiento de deberes formales en materia del Impuesto al Valor Agregado e Impuesto Sobre La Renta, relacionados con la emisión de “facturas manuales por ventas y servicios prestados para los períodos desde enero hasta el 14 de mayo de 2005 y de forma computarizada para los períodos desde el 17 de mayo de 2005 hasta enero de 2006, sin señalar la condición de la operación (crédito o contado) y en las facturas de forma computarizada no detallada (sic) descripción de la venta y/o servicio”, en los términos siguientes:

En fecha 19 de diciembre de 2006, la contribuyente procedió a pagar las sanciones impuestas por los conceptos que se detallan a continuación: “1.- que lleva los libros de compras y ventas sin cumplir con las formalidades desde enero de 2005 hasta enero de 2006, 2.- que igualmente lleva el libro de inventario en estado de atraso en los años 2005 y 2006 y 3.- no dejó constancia del RIF en el aviso impreso de publicidad en el período investigado del año 2006”, mediante las “planillas para pagar números 0676060, 0676059, 0676058 emitidas por la administración tributaria con sello de la entidad bancaria Banesco”, por el monto total de un millón trescientos cuarenta y cuatro mil bolívares sin céntimos (Bs. 1.344.000,00), reexpresado en un mil trescientos cuarenta y cuatro bolívares sin céntimos (Bs. 1.344,00). (Folios 61, 62 y 63 del expediente judicial).

Posteriormente, el 20 de marzo de 2009, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la Resolución No. SNAT/INTI/GRTI-RCNT-SM-AJT-2008-00088-106, declaró sin lugar el recurso jerárquico incoado y confirmó la Resolución de Imposición de Sanción impugnada.

El día 5 de junio de 2009, la ciudadana D.J.M., titular de la cédula de identidad No. 7.240.039, actuando con el carácter de Presidente de la sociedad mercantil contribuyente, según consta del documento constitutivo antes identificado, y asistida por el abogado J.N.A.A., inscrito en el INPREABOGADO bajo el No. 99.575, interpuso recurso contencioso tributario contra la Resolución No. SNAT/INTI/GRTI-RCNT-SM-AJT-2008-00088-106, antes mencionada, alegando principalmente que “la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central me ha debido imponer una sola multa por cada infracción o delito continuado, dado que mi conducta sólo ha violado dos normas tributarias, como fueron los numerales 3 y 4 del artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001”.

II

DE LA SENTENCIA OBJETO DE CONSULTA

En fecha 3 de mayo de 2010, el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, mediante Sentencia No. 0817, declaró con lugar el recurso contencioso tributario ejercido por la sociedad mercantil M. J.E., C.A., con base en las consideraciones siguientes:

En primer lugar, se pronunció señalando que “la contribuyente reconoce los siguientes incumplimientos: 1.- que lleva los libros de compras y ventas sin cumplir con las formalidades desde enero de 2005 hasta enero de 2006, 2.- que igualmente lleva el libro de inventario en estado de atraso en los años 2005 y 2006 y 3.- no dejó constancia del RIF en el aviso impreso de publicidad en el período investigado del año 2006, manifestó que las correspondientes planillas de liquidación de las sanciones impuestas habían sido pagadas. Observa el juez, que consta desde los folios números 61 al 63 copias de las planillas para pagar números 0676060, 0676059, 0676058 emitidas por la administración tributaria con sello de la entidad bancaria Banesco, mediante el cual el contribuyente demostró el pago de la obligación tributaria de los incumplimientos antes descrito, razón por la cual el juez declara cumplida la obligación tributaria. Así se decide”. (Destacado de la sentencia objeto de consulta).

En cuanto al fondo de la controversia, señaló que “no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual (…), es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal.”

En tal sentido, expresó que “la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales en la aplicación del artículo 101 del Código Orgánico Tributario”.

Planteado lo anterior, consideró la recurrida que “la multa determinada por la Administración Tributaria de conformidad con a (sic) el artículo 101 del Código Orgánico Tributario, referida a los incumplimientos de deberes formales, debe ser calculada como una sola infracción, en los términos del dispositivo del artículo 99 del Código Penal, por no tratarse de incumplimientos autónomos.”

En razón a lo anterior, declaró “que en la presente causa no se debe aplicar la reiteración y el SENIAT debe calcularla de nuevo con los criterios establecidos antes de dicha reinterpretación”.

En definitiva, ordenó a la Administración Tributaria emitir nuevas planillas de liquidación, conforme a los términos antes expuestos, es decir, ajustando el cálculo de las multas por incumplimiento de deberes formales.

III

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Corresponde a esta Sala conocer en consulta conforme a lo previsto en el artículo 72 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Reforma Parcial del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, publicado en la Gaceta Oficial No. 5.892 Extraordinario del 31 de julio de 2008, de la Sentencia No. 0817, de fecha 3 de mayo de 2010, dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la contribuyente M. J.E., C.A., y al efecto observa:

Previamente al análisis de la consulta objeto de autos, esta Sala considera necesario declarar firme, al no haber sido objeto de apelación por parte de la contribuyente ni desfavorecer al Fisco Nacional, lo decidido por el Juez a quo sobre el pago de las sanciones siguientes: “1.- que lleva los libros de compras y ventas sin cumplir con las formalidades desde enero de 2005 hasta enero de 2006, 2.- que igualmente lleva el libro de inventario en estado de atraso en los años 2005 y 2006 y 3.- no dejó constancia del RIF en el aviso impreso de publicidad en el período investigado del año 2006”, reflejado en las “planillas para pagar números 0676060, 0676059, 0676058 emitidas por la administración tributaria con sello de la entidad bancaria Banesco”, por la cantidad de un millón trescientos cuarenta y cuatro mil bolívares sin céntimos (Bs. 1.344.000,00), reexpresada en un mil trescientos cuarenta y cuatro bolívares sin céntimos (Bs. 1.344,00). Así se declara.

Precisado lo anterior, se observa que los supuestos de procedencia de la consulta en materia tributaria se ajustan a los principios y normas que rigen la apelabilidad de las sentencias previstos en el vigente Código Orgánico Tributario. Dichos condicionantes han sido trazados por la jurisprudencia de esta Sala (vid., sentencia No. 00566 dictada en fecha 2 de marzo de 2006, caso: Agencias Generales CONAVEN, S.A., ratificada en el fallo No. 00812 del 9 de julio de 2008, caso: Banesco Banco Universal, C.A.), en los términos siguientes:

1. - Que se trate de sentencias definitivas o interlocutorias que causen gravamen irreparable, es decir, revisables por la vía ordinaria del recurso de apelación.

2. - Que la cuantía de la causa exceda, cuando se trate de personas naturales, de cien unidades tributarias (100 U.T.) y de personas jurídicas, de quinientas unidades tributarias (500 U.T.).

3. - Que la sentencia definitiva o interlocutoria que cause gravamen irreparable resulte contraria a las pretensiones de la República.

   Revisado lo anterior, advierte esta Sala el cumplimiento de las condiciones de procedencia de dicha consulta con base en lo siguiente: i) se trata de una sentencia definitiva; ii) la cuantía de la causa corresponde a la suma de un mil novecientas veintidós Unidades Tributarias (1.922 U.T.), monto que excede las quinientas unidades tributarias (500 U.T.) exigidas como elemento cuantitativo, y iii) la declaratoria con lugar del recurso contencioso tributario interpuesta por la contribuyente M. J.E., C.A., resulta contraria a las pretensiones de la República. Así se declara.

   Determinada la procedencia de la consulta, esta Sala observa que el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central estableció la aplicabilidad al presente caso de las reglas del delito continuado, previstas en el artículo 99 del Código Penal, en la determinación de las sanciones impuestas a la contribuyente, por incumplimiento de deberes formales en obligaciones del Impuesto al Valor Agregado, para los períodos fiscales comprendidos entre los meses de enero de 2005 a enero de 2006, y del Impuesto Sobre La Renta para los ejercicios coincidentes con los años civiles 2005 y 2006.

   En este sentido, se observa que la Administración Tributaria determinó que la conducta infractora llevada a cabo por la mencionada sociedad mercantil, fue la establecida en el artículo 101, numerales 3 y 4 del Código Orgánico Tributario de 2001, debido a que emitió “facturas manuales por ventas y servicios prestados para los períodos desde enero hasta el 14 de mayo de 2005 y de forma computarizada para los períodos desde el 17 de mayo de 2005 hasta enero de 2006, sin señalar la condición de la operación (crédito o contado) y en las facturas de forma computarizada no detallada (sic) descripción de la venta y/o servicio”, incumpliendo con el artículo 2, literales p) y q) de la Resolución No. 320, de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859, del 29 del citado mes y año.

   De manera pues, que el tema a decidir en la presente causa es la procedencia o no de la figura del delito continuado a las infracciones antes indicadas cometidas por la contribuyente.

   En este punto, conviene precisar la evolución interpretativa de la Sala respecto a las nociones del delito continuado (artículo 99 del Código Penal) e infracción continuada en materia tributaria, entendida ésta como aquellas acciones u omisiones que infrinjan la misma norma legal, en el caso que nos ocupa el artículo 2, literales p) y q) de la Resolución No. 320 arriba indicada, antes de la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario del año 2001.

   Así, tenemos que los artículos 79 y 101, numeral 3 y segundo aparte del vigente Código Orgánico Tributario establecen:

   Artículo 79.- Las disposiciones de este Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios, con excepción a los previstos en la normativa aduanera, los cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.

   A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas del Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario

   .

   Artículo 101.- Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de emitir y exigir comprobantes:

   (…)

   3) Emitir facturas u otros documentos obligatorios con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias.

   (…)

   Quien incurra en los ilícitos descritos en los numerales 2, 3 y 4 será sancionado con multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido, hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período, si fuere el caso (…)

   .

   Por su parte, el artículo 99 del Código Penal, el cual fue el fundamento de iure para que el a quo aplicara en el presente caso las reglas del delito continuado y que venía siendo la razón de derecho en los juicios contencioso-tributarios, en lo referente a la procedencia de la figura del delito continuado aplicable durante los ejercicios fiscales regulados por el Código Orgánico Tributario de 1994, establece:

   Artículo 99.- Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad

   .

   De allí que ésta fuera la misma aplicable a casos como el de autos, tal como se evidencia en Sentencia de esta Sala No. 00877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., la cual fue -en su momento- reiterada en múltiples oportunidades, en la que se estableció lo siguiente:

   (…) Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:

   Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:

   (…)

   En razón de los anteriores preceptos, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

   Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa la Sala que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental.

   En este orden de ideas, se hace necesario analizar los requisitos de procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que:

   (…)

   Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

   En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

   Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

   En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al valor agregado, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario.

   Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al valor agregado. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara.

   (Destacado de la Sala).

   La jurisprudencia transcrita estableció la aplicación de la figura del delito continuado en materia de infracciones tributarias ocurridas bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, en aquellos casos en que se transgrede en uno o diversos períodos impositivos, la misma norma reguladora del ilícito tributario, aplicando con carácter supletorio la norma general prevista en el Código Penal, debido a la ausencia de regulación específica en el texto especial tributario antes referido, en cuanto al supuesto de una actuación repetida y constante que reflejara una misma intención del contribuyente infractor.

   Mas tarde, por decisión No. 00948, dictada por esta Sala el 13 de agosto de 2008, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., se estimó necesario replantear la solución asumida en la sentencia antes citada, tomando en cuenta el ámbito temporal que condicionaba su conocimiento, el cual era, en ese caso, el previsto en el Código Orgánico Tributario de 2001. Así, la Sentencia identificada estableció lo siguiente:

   En efecto, en el caso del impuesto al valor agregado, el período impositivo es de un (1) mes calendario, conforme a lo previsto en el artículo 59 de la Ley que regula dicho Impuesto, cuestión que determina dentro del marco normativo previsto en la Ley de Impuesto al Valor Agregado, que los contribuyentes están obligados a declarar el monto de los ingresos obtenidos producto de la ocurrencia del hecho imponible de ese tributo, así como cumplir con los demás deberes formales a los que se encuentran sometidos por su condición de sujetos pasivos, durante cada mes o período de imposición.

   (…)

   Así las cosas, aprecia la Sala que la figura del delito continuado prevista en el artículo 99 del Código Penal, es una ficción legal, que tiene como finalidad el aumento del cálculo de la pena de un delito considerado único, que presupone que la serie de múltiples actos antijurídicos violatorios de una misma disposición legal desarrollados por el sujeto agente, sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, lo que en realidad no ocurre en materia de infracciones tributarias por incumplimiento de deberes formales en lo que se refiere al Impuesto al Valor Agregado, toda vez que cada período mensual es autónomo, aislado uno del otro y genera sus propias consecuencias, por lo que no puede considerarse que exista una única intencionalidad del contribuyente infractor, dada la manera en que se verifica la temporalidad del hecho imponible en este tipo de impuesto.

   Sobre este particular, la Sala estima que la aplicación de los principios y garantías del derecho penal común, como es el establecido en el aludido artículo 99 del Código Penal, al ámbito del derecho tributario sancionador, únicamente tendría su justificación frente a un vacío u oscuridad de la ley tributaria, siempre y cuando ofrezca una solución compatible con las características propias del derecho tributario como ley especial.

   (…)

   Bajo este orden de ideas, debe destacarse que el Código Orgánico Tributario regula en su artículo 101 lo relativo a la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, como en el presente caso, en el cual se verificó el incumplimiento de los requisitos establecidos en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859, del 29 del mismo mes y año, al no señalar la contribuyente en cada factura si la operación fue de contado o a plazo.

   En virtud de lo anterior, conviene advertir que dada la existencia de reglas específicas para la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, en el texto especial que regula la relación adjetiva que nace entre el sujeto activo y el contribuyente, no corresponde aplicar supletoriamente las disposiciones del Código Penal, concretamente del artículo 99, toda vez que no se verifica vacío legal alguno, ya que de acuerdo con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales se realiza por cada período o ejercicio fiscal.

   (…)

   En definitiva, se estima importante señalar que la transferencia de normas del Código Penal al ámbito de los ilícitos tributarios, debe hacerse con carácter supletorio y respetando la compatibilidad que ha de existir con el ámbito especial del derecho tributario. En tal sentido y con base a las consideraciones antes expuestas, no resulta apropiado aplicar en forma directa, en los términos del artículo 79 del Código Orgánico Tributario vigente, la noción del delito continuado a la imposición de sanciones por la comisión de ilícitos formales derivados del impuesto de tipo valor agregado, ya que el hecho punible y la forma de imponer la sanción han sido adecuadas a los términos previstos en el artículo 101 eiusdem, con apego a los elementos en que ocurre el hecho imponible en el mencionado tributo, es decir, por cada período mensual o ejercicio fiscal.

   En virtud de lo anteriormente expuesto, esta Sala reconsidera el criterio que había venido sosteniendo respecto de la aplicación del delito continuado en casos como el de autos, en los que se impone una sanción producto de incumplimiento de deberes formales del impuesto a las ventas, adoptado en la sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., posteriormente ratificada en forma pacífica en diversos fallos hasta la presente fecha, estableciendo que el artículo 99 del Código Penal no es aplicable a las infracciones tributarias que se generen con ocasión de los deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, por los motivos aludidos en el presente fallo. Así se decide.

   La decisión antes transcrita que consideró, bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, que no resultaban aplicables las reglas del delito continuado expuestas en el Código Penal, fue objeto de una solicitud de aclaratoria respecto a la aplicación temporal de tal interpretación, la cual fue resuelta en Sentencia No. 00103 del 29 de enero de 2009, dando efectos ex nunc a dicho criterio. Así, en la sentencia aclaratoria se indicó que “los requerimientos que se originen del nuevo criterio deben ser exigidos para los casos futuros, respetando las circunstancias fácticas e incluso de derecho que existan para el momento en el cual se haya presentado el debate.”

   En reciente Sentencia No. 01187 de fecha 24 de noviembre de 2010, caso: Fábrica Nacional de Pañales Desechables de Valencia, C.A. (Fanalpade Valencia), esta Sala Político-Administrativa estableció, con motivo del devenir del criterio jurisprudencial referente a la aplicación del delito continuado en materia tributaria, lo siguiente:

   La Sala observa que aun cuando las infracciones de la contribuyente se produjeron antes del referido pronunciamiento que causó el cambio de solución, son a la vez posteriores a la normativa especial que rige esa conducta ilícita, cual es el artículo 101, numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, razón por la cual se le debe aplicar. (…) Reitera la Sala que el indicado cambio lo que hizo fue reconocer la preexistencia del derecho positivo en el que debe subsumirse la conducta del justiciable tributario para todos los casos en que se observen ilicitudes en esta materia, producidas a partir del 17 de enero de 2002, fecha en que empezó a regir la estudiada normativa. Así se decide

   .

   Por lo expuesto y con fundamento a las reglas específicas para el cálculo de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales establecidos en el Código Orgánico Tributario de 2001, aplicables conforme al fallo antes transcrito desde la entrada en vigencia del régimen sancionatorio contenido en el referido Código, es decir, a partir del 17 de enero de 2002, considera esta Sala que en el presente caso debe imponerse la multa en los términos previstos en el artículo 101, numeral 3 y segundo aparte eiusdem, es decir, una (1) unidad tributaria por cada factura emitida por la contribuyente M. J.E., C.A., sin cumplir con los requisitos legales y reglamentarios en materia de Impuesto al Valor Agregado, para los meses comprendidos desde enero de 2005, hasta enero de 2006, y del Impuesto Sobre La Renta, para los ejercicios coincidentes con los años civiles 2005 y 2006, la cual asciende al límite máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.), por cada uno de los períodos de imposición mensuales, tal como fuera calculado por la Administración Tributaria en la Resolución impugnada.

   En consecuencia, esta Alzada debe declarar que la Sentencia consultada incurrió en el vicio de falsa aplicación de la Ley, al haber el Tribunal a quo sujetado el cálculo de las multas por incumplimiento de deberes formales, a las reglas del delito continuado previstas en el artículo 99 del Código Penal. Por lo tanto, se revoca la Sentencia No. 0817, dictada el 3 de mayo de 2010, por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central sobre este particular. Así se declara.

   Asimismo, por consiguiente se declara sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente M. J.E., C.A., contra la Resolución signada con las letras y números SNAT/INTI/GRTI-RCNT-SM-AJT-2008-00088-106, del 20 de marzo de 2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declaró sin lugar el recurso jerárquico incoado contra la Resolución de Imposición de Sanción signada con las letras y números GRTI-RCE-DFD-2006-07-PFF-054, del 6 de febrero de 2006, emitida por la División de Fiscalización de la aludida Gerencia, mediante la cual se impuso a la contribuyente multas por la cantidad total de un mil novecientas veintidós unidades tributarias (1.922 U.T.), equivalentes a la fecha de emisión del referido acto administrativo, a sesenta y cuatro millones quinientos setenta y nueve mil doscientos bolívares sin céntimos (Bs. 64.579.200,00), ahora expresados en sesenta y cuatro mil quinientos setenta y nueve bolívares con veinte céntimos (Bs. 64.579,20), con motivo del incumplimiento de deberes formales del Impuesto al Valor Agregado, para los períodos fiscales comprendidos entre los meses de enero de 2005, hasta enero de 2006, y del Impuesto Sobre La Renta, para los ejercicios coincidentes con los años civiles 2005 y 2006. Así se declara.

   Se exime del pago de costas a la contribuyente, conforme a lo previsto en el artículo 327, Parágrafo Único del Código Orgánico Tributario de 2001, por haber tenido motivos racionales para litigar, en virtud de las dificultades interpretativas presentes en la cuestión debatida.

   IV

   DECISIÓN

   En virtud de las consideraciones precedentemente expuestas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1. - QUE PROCEDE la consulta de la sentencia No. 0817, del 3 de mayo de 2010, dictada por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, mediante la cual se declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la contribuyente M. J.E., C.A., contra la Resolución identificada con las letras y números SNAT/INTI/GRTI-RCNT-SM-AJT-2008-00088-106, del 20 de marzo de 2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declaró sin lugar el recurso jerárquico incoado contra la Resolución de Imposición de Sanción signada con las letras y números GRTI-RCE-DFD-2006-07-PFF-054, del 6 de febrero de 2006, emitida por la División de Fiscalización de la aludida Gerencia, mediante la cual se impuso a la contribuyente multas por la cantidad total de un mil novecientas veintidós unidades tributarias (1.922 U.T.), equivalentes a la fecha de emisión del referido acto administrativo, a sesenta y cuatro millones quinientos setenta y nueve mil doscientos bolívares sin céntimos (Bs. 64.579.200,00), ahora expresados en sesenta y cuatro mil quinientos setenta y nueve bolívares con veinte céntimos (Bs. 64.579,20), con motivo del incumplimiento de deberes formales del Impuesto al Valor Agregado, para los períodos fiscales comprendidos entre los meses de enero de 2005, hasta enero de 2006, y del Impuesto Sobre La Renta, para los ejercicios coincidentes con los años civiles 2005 y 2006.

2. - Se REVOCA de la mencionada sentencia la declaratoria referente a la aplicabilidad al presente caso de las reglas del delito continuado, previstas en el artículo 99 del Código Penal, en la determinación de las sanciones impuestas a la contribuyente, por incumplimiento de deberes formales en obligaciones del Impuesto al Valor Agregado, para los períodos comprendidos desde enero de 2005, hasta enero de 2006, y del Impuesto Sobre La Renta, para los ejercicios coincidentes con los años civiles 2005 y 2006.

3. - sin lugar el recurso contencioso tributario incoado por la referida sociedad mercantil y, en consecuencia, queda FIRME la Resolución identificada con las letras y números SNAT/INTI/GRTI-RCNT-SM-AJT-2008-00088-106, del 20 de marzo de 2009, emanada de Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

4. - FIRME el pronunciamiento correspondiente al pago de las sanciones siguientes: “1.- que lleva los libros de compras y ventas sin cumplir con las formalidades desde enero de 2005 hasta enero de 2006, 2.- que igualmente lleva el libro de inventario en estado de atraso en los años 2005 y 2006 y 3.- no dejó constancia del RIF en el aviso impreso de publicidad en el período investigado del año 2006”, reflejado en las “planillas para pagar números 0676060, 0676059, 0676058 emitidas por la administración tributaria con sello de la entidad bancaria Banesco”, por la cantidad de un millón trescientos cuarenta y cuatro mil bolívares sin céntimos (Bs. 1.344.000,00), reexpresada en un mil trescientos cuarenta y cuatro bolívares sin céntimos (Bs. 1.344,00).

   Se EXIME DE COSTAS a la contribuyente, en los términos expuestos en el presente fallo.

   Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

   Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los tres (03) días del mes de mayo del año dos mil once (2011). Años 201º de la Independencia y 152º de la Federación.

   La Presidenta

   EVELYN MARRERO ORTÍZ

   La Vicepresidenta

   Y.J.G.

   Los Magistrados,

   L.I. ZERPA

   E.G.R.

   T.O.Z.

   Ponente

   La Secretaria,

   S.Y.G.

   En cuatro (04) de mayo del año dos mil once, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00578.

   La Secretaria,

   S.Y.G.