Sentencia nº 01603 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 29 de Noviembre de 2011

Fecha de Resolución29 de Noviembre de 2011
EmisorSala Político Administrativa
PonenteEvelyn Margarita Marrero Ortiz
ProcedimientoApelación

MAGISTRADA PONENTE: EVELYN MARRERO ORTÍZ

EXP. N° 2009-0644

Mediante Oficio Nro. 7.278 del 10 de junio de 2008 el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, remitió a esta Sala Político-Administrativa el expediente signado con letras y números AP41-U-2005-00103 (nomenclatura del aludido Tribunal), contentivo del recurso de apelación ejercido en fecha 17 de abril de 2008 por la abogada L.M., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nro. 128.663, actuando con el carácter de sustituta de la entonces Procuradora General de la República en representación del FISCO NACIONAL, según se evidencia del documento poder autenticado ante la Notaría Pública Vigésimo Quinta del Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital el 8 de abril de 2008, anotado bajo el Nro. 54, Tomo 18 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría; contra la sentencia Nro. 025/2008 dictada por el Tribunal remitente en fecha 21 de febrero de 2008, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto el 28 de octubre de 2005 conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la abogada R.C.M., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nro. 45.438, actuando con el carácter de apoderada judicial de la sociedad de comercio INDUSTRIAS INTERCAPS DE VENEZUELA, C.A., inscrita ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal y Estado Miranda en fecha 2 de octubre de 1985, bajo el Nro. 16, Tomo 66 A; representación que consta en instrumento poder autenticado ante la Notaría Pública Décimo Quinta del entonces Municipio Libertador del Ditrito Federal el 26 de agosto de 1999, bajo el Nro. 8, Tomo 51 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Oficina Notarial.

El recurso contencioso tributario fue incoado contra las Resoluciones de Multa signadas con letras y números GCE-DR-COT-UO-2005/2861 al GCE-DR-COT-UO-2005/2930, todas de fecha 15 de septiembre de 2005, emanadas de la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante las cuales se aplicó a cargo de la contribuyente sanciones de multa por un monto total equivalente a Mil Quinientas Treinta Unidades Tributarias (1.530 U.T.), a tenor de lo establecido en el artículo 103, numeral 6 del Código Orgánico Tributario de 2001, por incumplimiento de deberes formales (artículo 41 eiusdem) en materia de retención del impuesto sobre la renta, impuesto al valor agregado e impuesto a los activos empresariales para los períodos impositivos comprendidos desde el mes enero de 2002 hasta el mes de julio de 2005, al presentar las respectivas declaraciones (Formas Nros. 11, 14, 30 y 31) y pagar el tributo resultante en un lugar distinto (sociedad de comercio Citibank, N.A.) al indicado por la Administración Tributaria (sociedad mercantil Banco Industrial de Venezuela), en atención a lo previsto en el artículo 5 de la P.A.N.. 208 “Sobre la Calificación, Pago de Tributos y Cumplimiento de Deberes Formales de los Sujetos Pasivos con Similares Características Sometidos al Control de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital” del 10 de junio de 1997, en concordancia con el artículo 5 de la P.A.N.. 0296 “Sobre Sujetos Pasivos Especiales” de fecha 14 de junio de 2004, aplicables en razón del tiempo.

En esa misma fecha el ente recaudador expidió las Planillas de Liquidación Nros. 348, 353, 354, 355, 357, 358, 360, 361, 362, 363, 365, 366, 367, 369, 370, 372, 374, 375, 376, 378, 379, 381, 383, 386, 388, 390, 391, 394, 395, 397, 398, 400, 402, 404, 405, 407, 409, 411, 412, 414, 415, 417, 419, 444, 420, 423, 424, 426, 427, 428, 430, 431, 432, 434, 435, 437, 438, 439, 441, 447, 450, 451, 452, 454, 455, 456, 457, 458, 459 y 460.

Por auto del 10 de junio de 2008, el Tribunal de la causa oyó en ambos efectos la apelación interpuesta por la representación fiscal y remitió el expediente a esta Sala Político-Administrativa.

El 29 de julio de 2009 se dio cuenta en Sala y, por auto de la misma fecha, se designó Ponente a la Magistrada Evelyn Marrero Ortíz, se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 19 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela de 2004, vigente para la fecha y se fijó un lapso de quince (15) días de despacho para fundamentar la apelación.

En fecha 1° de octubre de 2009 el abogado J.P.A., inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nro. 33.487, actuando con el carácter de sustituto de la entonces Procuradora General de la República en representación del Fisco Nacional, conforme se desprende del documento poder autenticado ante la Notaría Pública Vigésimo Quinta del Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital el 8 de abril de 2008, anotado bajo el Nro. 18, Tomo 18 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Oficina Notarial; consignó ante esta Sala el escrito de fundamentación de la apelación.

El 28 de octubre de diciembre de 2009 se fijó el quinto (5to.) día de despacho para que tuviera lugar el acto de informes, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 19 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela de 2004, aplicable al caso en razón del tiempo, cuya celebración fue diferida en fecha 10 de noviembre de 2009 y ratificada el 1° de junio de 2010, quedando fijado definitivamente para el día 22 de julio de 2010. La contribuyente no dio contestación a la apelación interpuesta por la representación fiscal.

En fecha 29 de junio de 2010, por encontrarse vencido el lapso de contestación a la apelación la causa entró en estado de sentencia, conforme a lo previsto en el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

El 14 de julio de 2010 la representación judicial de la contribuyente, previamente identificada, presentó escrito de “informes”.

Vista la designación efectuada por la Asamblea Nacional a la Doctora T.O.Z. en fecha 7 de diciembre de 2010, quien se juramentó e incorporó como Magistrada Principal de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia el 9 de diciembre del mismo año, la Sala quedó integrada de la manera siguiente: Presidenta, Magistrada Evelyn Marrero Ortíz; Vicepresidenta, Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero; los Magistrados Levis Ignacio Zerpa y Emiro García Rosas y la Magistrada T.O.Z.. Asimismo, se ratificó Ponente a la Magistrada Evelyn Marrero Ortíz.

Realizado el estudio del expediente pasa la Sala a decidir, previas las consideraciones siguientes:

I

ANTECEDENTES

En fecha 15 de septiembre de 2005 la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió a cargo de la empresa Industrias Intercaps de Venezuela, C.A., las Resoluciones de Multa signadas con letras y números GCE-DR-COT-UO-2005/2861 al GCE-DR-COT-UO-2005/2930, mediante las cuales le impuso sanciones pecuniarias por un monto total equivalente a Mil Quinientas Treinta Unidades Tributarias (1.530 U.T.), a tenor de lo establecido en el artículo 103, numeral 6 del Código Orgánico Tributario de 2001, por incumplimiento de deberes formales (artículo 41 eiusdem) en materia de retenciones del impuesto sobre la renta, impuesto al valor agregado e impuesto a los activos empresariales para los períodos impositivos comprendidos desde el mes enero de 2002 hasta el mes de julio de 2005, al presentar las respectivas declaraciones (Formas Nros. 11, 14, 30 y 31) y pagar el tributo resultante en un lugar distinto (sociedad mercantil Citibank, N.A.) al indicado por la Administración Tributaria (sociedad de comercio Banco Industrial de Venezuela), en atención a lo dispuesto en el artículo 5 de la P.A.N.. 208 “Sobre la Calificación, Pago de Tributos y Cumplimiento de Deberes Formales de los Sujetos Pasivos con Similares Características Sometidos al Control de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital” del 10 de junio de 1997, en concordancia con la P.A.N.. 0296 “Sobre Sujetos Pasivos Especiales” de fecha 14 de junio de 2004, aplicables en razón del tiempo, según se detalla a continuación:

Resolución de Multa Concepto Período Fiscal Sanción (U.T)
2861 Retención del ISR 01-2002 5
2862 Retención del ISR 01-2002 10
2863 Retención del ISR 02-2002 15
2864 Retención del ISR 02-2002 20
2865 Retención del ISR 02-2002 25
2866 Retención del ISR 03-2002 25
2867 Retención del ISR 04-2002 25
2868 Retención del ISR 04-2002 25
2869 Retención del ISR 05-2002 25
2870 Retención del ISR 05-2002 25
2871 Retención del ISR 05-2002 25
2872 Retención del ISR 07-2002 25
2873 Retención del ISR 08-2002 25
2874 Retención del ISR 08-2002 25
2875 Retención del ISR 11-2002 25
2876 Retención del ISR 11-2002 25
2877 Retención del ISR 11-2002 25
2878 Retención del ISR 01-2003 5
2879 Retención del ISR 05-2003 10
2880 Retención del ISR 05-2003 15
2881 Retención del ISR 06-2003 20
2882 Retención del ISR 08-2003 25
2883 Retención del ISR 08-2003 25
2884 Retención del ISR 11-2003 25
2885 Retención del ISR 11-2003 25
2886 IVA 10-2003 25
2887 Retención del ISR 02-2004 5
2888 Retención del ISR 02-2004 10
2889 Retención del ISR 02-2004 15
2890 Retención del ISR 03-2004 20
2891 Retención del ISR 03-2004 25
2892 Retención del ISR 04-2004 25
2893 Retención del ISR 05-2004 25
2894 Retención del ISR 05-2004 25
2895 Retención del ISR 05-2004 25
2896 Retención del ISR 05-2004 25
2897 Retención del ISR 06-2004 25
2898 Retención del ISR 06-2004 25
2899 Retención del ISR 07-2004 25
2900 Retención del ISR 07-2004 25
2901 Retención del ISR 07-2004 25
2902 Retención del ISR 08-2004 25
2903 Retención del ISR 08-2004 25
2904 Retención del ISR 09-2004 25
2905 Retención del ISR 09-2004 25
2906 Retención del ISR 10-2004 25
2907 Retención del ISR 11-2004 25
2908 Retención del ISR 11-2004 25
2909 Retención del ISR 12-2004 25
2910 Retención del ISR 12-2004 25
2911 Retención del ISR 12-2004 25
2912 Retención del ISR 01-2005 5
2913 Retención del ISR 01-2005 10
2914 Retención del ISR 02-2005 15
2915 Retención del ISR 02-2005 20
2916 Retención del ISR 03-2005 25
2917 Retención del ISR 03-2005 25
2918 Retención del ISR 03-2005 25
2919 Impuesto a los activos empresariales 08-2004 5
2920 Retención del ISR 04-2005 25
2921 Retención del ISR 04-2005 25
2922 Retención del ISR 05-2005 25
2923 Retención del ISR 05-2005 25
2924 Retención del ISR 05-2005 25
2925 Retención del ISR 05-2005 25
2926 Retención del ISR 05-2005 25
2927 Retención del ISR 07-2005 25
2928 Retención del ISR 07-2005 25
2929 Retención del ISR 07-2005 25
2930 Retención del ISR 07-2005 25
Total U.T. 1.530

El 28 de octubre de 2005 la abogada R.C.M., antes identificada, actuando con el carácter de apoderada judicial de la empresa Industrias Intercaps de Venezuela C.A., ejerció el recurso contencioso tributario conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, contra las Resoluciones de Multa identificadas preliminarmente. Argumenta las razones que a continuación se expresan:

Denuncia que los actos impugnados están afectados de inmotivación. En este sentido explica que a la contribuyente le resulta imposible ejercer alguna defensa de fondo ya que la Administración Tributaria no le permitió conocer “(…) los montos y números de planillas que (…) cruzó con la información de multa y las razones de hecho y de derecho que han justificado la formulación de las Resoluciones de Multa (…)”.

Expone que el ente exactor incurrió en errónea interpretación del artículo 103, numeral 6 delCódigo Orgánico Tributario de 2001, por emitir -producto de un procedimiento de fiscalización único- setenta (70) Resoluciones de Multa entre 5 a 25 U.T. de manera mensual e incluso varias en un mismo mes de cada ejercicio fiscal o período impositivo, sin considerar que el artículo 79 del indicado Código remite al ámbito penal la regulación de los ilícitos tributarios que no estén previstos en su cuerpo normativo.

En este sentido, explica que la conducta de la contribuyente fue continuada y repetida, por lo que no cometió varias infracciones -como lo interpretó la Administración Tributaria- sino una sola; razón por la cual sería aplicable lo previsto en el artículo 99 del Código Penal, referente a la figura del delito continuado.

Indica que la sumatoria de las sanciones pecuniarias aplicadas alcanza la cantidad de 1.530 U.T., monto que -a su decir- es desproporcionado y genera una grave confiscación sobre el dinero propiedad de la contribuyente y viola el principio constitucional non bis in idem.

Solicita que -en el supuesto negado que su representada deba ser sancionada- se tome en cuenta que incurrió en error material producto de la actuación de terceros autorizados (error de hecho excusable).

Por otra parte, expresa que no tuvo la intención de causar daño al Fisco Nacional (atenuante) ni es reincidente (agravante) pues desde su fundación es la primera fiscalización que se le realiza en materia de retenciones del impuesto sobre la renta.

Por último, con fundamento en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario de 2001, solicita se suspendan los efectos de las Resoluciones de Multa impugnadas, se condene en costas al Fisco Nacional y se declare con lugar el recurso contencioso tributario.

II

DECISIÓN JUDICIAL APELADA

Mediante sentencia Nro. 025/2008 de fecha 21 de febrero de 2008, el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que correspondió el conocimiento de la causa previa distribución, declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos contra las Resoluciones de Multas impugnadas por la apoderada judicial de la sociedad mercantil Industrias Intercaps de Venezuela, C.A., con base en las consideraciones siguientes:

(…) pasa este Tribunal a analizar cada uno de los puntos denunciados:

i) Con respecto a la Ilegalidad de las sanciones por Falso Supuesto de Derecho por errónea interpretación del Artículo 103 numeral 6 y aparte segundo del Código Orgánico Tributario, se observa:

(omissis)

(…) la Administración Tributaria incurre en una errada interpretación sobre la naturaleza del hecho constitutivo de infracción tributaria, al considerar que las infracciones cometidas por la recurrente constituyen una serie de hechos punibles distintos e inconexos entre sí, lo que conlleva a considerar erradamente (…) que debe aplicarse 25 unidades tributarias por cada infracción mensual sobre los mismos incumplimientos, por realizar el pago de retenciones en lugares no autorizados.

(omissis)

(…) haciendo caso omiso a la jurisprudencia reiterada de la Sala Político- Administrativa, la cual ha sido clara [al sostener] que sólo se puede aplicar la multa en forma continuada por una sola vez, y no por cada mes, por lo que el criterio expresado en la sentencia es perfectamente aplicable al Código Orgánico Tributario de 2001, por lo que de ser procedente la sanción debe ajustarse a los términos de la sentencia referida, por lo que esta no puede sobrepasar las 5 Unidades Tributaria totales en una verificación fiscal, observando la Unidad Tributaria que estuvo vigente para el momento de la infracción. Así se declara.

Por lo que tratándose de una sola infracción continuada como se desprende del Artículo 99 del Código Penal Venezolano, aplicable supletoriamente a la materia de infracciones tributarias y del criterio actual del Tribunal Supremo de Justicia, la sanción debería imponerse una sola vez, esto es debe ser sancionada y considerada como una infracción única de 5 Unidades Tributarias. Así se declara.

Además de lo anterior es importante hacer una apreciación particular en cuanto a esta norma, en el caso particular se sanciona por ‘Presentar las declaraciones en formularios, medios, formatos o lugares, no autorizados por al Administración Tributaria’. Debemos fijarnos que el tipo delictual no hace referencia a períodos de imposición o a ejercicios fiscales, tampoco lo señala su complemento cuando señala:

(omissis)

Como se puede observar si una sanción se aumenta, sin que medie una decisión administrativa o judicial firme, es evidente que se está aplicando la figura de la reiteración (sic) (…), sin embargo, también pudiera entenderse que ese es el término máximo por subsumirse la conducta en el tipo de la norma, sin embargo, el anterior señalamiento se hace en virtud de que en otras sanciones previstas en el Código Orgánico Tributario el legislador hizo referencia a períodos impositivos o ejercicios fiscales. Tal es el caso del Artículo 101 cuando señala:

‘(omissis)’

O cuando señala en el mismo Artículo:

‘(omissis)’

Como se puede apreciar del cotejo de las dos normas (…) la Administración Tributaria no tiene porque (sic) aplicar una sanción por cada mes, puesto que la norma omite tal calificación. Este Juzgador está plenamente convencido que a esta sanción debe aplicársele en dado caso la reiteración (sic) disfrazada que ella contiene, puesto que es la forma de establecer el límite máximo, incluso está conteste en que debe aplicarse el dispositivo del Código Penal en su Artículo 99, puesto que es evidente su única resolución y designio, pero también aprecia que la norma dentro de su tipo no diferencia el tiempo, período o ejercicio en que esa conducta repetitiva única debe aplicarse, como lo hace por ejemplo el Artículo 101, al cual también le es aplicable la figura del delito continuado, de acuerdo a los términos expuestos.

(omissis)

De esta forma este sentenciador debe añadir, que el presente caso se trata de retenciones de Impuesto sobre la Renta y aunque éstas tienen una fecha de pago específica (…) no están sometidas al ejercicio o período impositivo al cual está sujeto el contribuyente, si bien ambos son sujetos pasivos de obligaciones tributarias, la obligación de hacer que surge de las normas que regulan las retenciones no están sometidas a las mismas normas que rigen el período impositivo de las obligaciones de dar, esto es existe diferencia entre los contribuyentes y los responsables, si bien un sujeto pasivo puede tener la dualidad, ser agente de retención y contribuyente de un impuesto, las obligaciones son distintas y sometidas a distintas normas, por lo que mal podría señalarse un período para cada una de las multas, a menos que sea netamente referencial con el objeto de que se conozca el mes al cual corresponde enterar el pago.

(omissis)

En razón de lo anterior, la sanción que corresponde es la de 5 Unidades Tributarias, monto al cual la Administración Tributaria debe disminuir la sanción por haber incurrido en el vicio de falso supuesto una vez firme el presente fallo. Así se declara.

ii) Con respecto a la carencia de motivos, este Tribunal observa:

(omissis)

Del análisis de las resoluciones impugnadas se puede apreciar (…) tanto los hechos que se sancionan como la consecuencia jurídica mediante análisis sucinto de la infracción y de los hechos, por lo tanto se encuentra motivada y en nada perjudica a la recurrente en el ejercicio de su derecho a la defensa. Así se declara.

iii) Con respecto a la falta de la debida graduación de la pena, este Tribunal observa:

Sobre este particular debe precisarse que la redacción del Artículo infringido, no contiene una sanción comprendida entre dos límites, cuando se aplica supletoriamente el Código Penal, en lo que respecta a la aplicación de las penas, se señala:

‘(omissis)’

Cuando se analiza el Artículo 103 numeral 6 del Código Orgánico Tributario y su sanción, se precisa que la sanción es de cinco unidades tributarias hasta un máximo de 25 unidades tributarias, lo cual quiere decir que no contiene, cómo se señaló dos límites, sino un tope máximo.

Lo anterior quiere decir, que cuando la Administración Tributaria detecta tal situación no puede sumar la cantidad de cinco (05) Unidades Tributarias a doscientos (sic) veinticinco (25) Unidades Tributarias y luego de calcular la mitad, (15), aplicar los atenuantes y agravantes, puesto que las 25 Unidades Tributarias es un límite a la globalidad de la sanción, pero nunca uno de aquellos a que hace referencia el Código Penal en su Artículo 37, siendo éste inaplicable en el presente caso y por consecuencia inaplicables las atenuantes que invoca la recurrente.

III

DISPOSITIVA

En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por INDUSTRIAS INTERCAPS DE VENEZUELA, C.A., contra las Resoluciones (Imposición de Sanción) GCE-DR-COT-UO-2005/2861 a la GCE-DR-COT-UO-2005/2930, todas de fecha 15/09/2005, emanadas de la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la (sic) cual (sic) se formulan (sic) multas por incumplimiento de deberes formales por un monto total de Bs. 44.982.000,00, (BsF. 44.982.00), correspondiente a los períodos fiscales de enero 2002 hasta julio 2005, y contra sus correspondientes Planillas de Liquidación.

En consecuencia se ANULAN las Resoluciones [indicadas] (…).

Se ordena a la Administración Tributaria emitir Planillas de Liquidación en los términos previstos en la presente sentencia.

De conformidad con el Artículo 327 del Código Orgánico Tributario se condena en costas a la Administración Tributaria en un 10% sobre el valor de lo debatido en la presente instancia

. (Agregados de la Sala).

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

En fecha 1° de octubre de 2009 la representación fiscal consignó ante esta Sala el escrito de fundamentación de la apelación, en el cual argumenta lo que de seguidas se indica:

Denuncia que el Juez de instancia incurrió en errónea interpretación de lo dispuesto en los artículos 79 y 103 del Código Orgánico Tributario de 2001, en concordancia con lo establecido en el artículo 99 del Código Penal, al considerar que la Administración Tributaria debió aplicar las normas sobre el delito continuado a las sanciones pecuniarias derivadas del incumplimiento de deberes formales.

En este sentido, refiere al criterio contenido en la sentencia Nro. 948 de fecha 13 de agosto de 2008, dictada por esta Sala Político-Administrativa, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A, según el cual -bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001- la noción de delito continuado resulta improcedente en la aplicación de las sanciones por la comisión de ilícitos formales derivados del impuesto al valor agregado.

Indica que el Juez de mérito incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho al considerar de aplicación supletoria -para el cálculo de las sanciones pecuniarias de autos- lo dispuesto en el artículo 99 del Código Penal, sin advertir que el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, prevé de manera expresa cómo se realizará tal cálculo cuando concurran infracciones -conforme lo realizó la Administración Tributaria-, es decir, mediante la aplicación de una multa de cinco unidades tributarias (5 U.T.) incrementada en cinco unidades tributarias (5 U.T.) por cada nueva infracción hasta llegar a un máximo de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.).

Finalmente, señala que el Juez de la causa incurrió en contradicción en la dispositiva del fallo apelado, toda vez que declaró con lugar el recurso contencioso tributario y condenó en costas al Fisco Nacional, a pesar de haber considerado varios aspectos favorables a la República.

IV

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

En virtud de la declaratoria contenida en el fallo apelado, y examinadas como han sido las objeciones formuladas en su contra por el apoderado judicial del Fisco Nacional, la controversia planteada en el caso concreto se contrae a verificar si el Tribunal de la causa al dictar la decisión apelada incurrió en el vicio de contradicción y, en caso de ser éste desestimado, se pasará a analizar el resto de las denuncias formuladas por la representación fiscal relacionadas con la errónea interpretación y aplicación de normas.

Por otra parte, esta M.I. estima importante destacar que a pesar de que la empresa contribuyente solicitó conjuntamente con el recurso contencioso tributario la suspensión de los efectos de los actos administrativos impugnados, el Juez de mérito no emitió pronunciamiento al respecto; sin embargo, por cuanto corresponde ahora a la Sala resolver la apelación ejercida por la representación fiscal contra la sentencia que decidió el mencionado recurso, resulta innecesario esgrimir consideraciones en relación a dicha medida por ser accesoria a la acción principal de nulidad. Así se declara.

Delimitada así la litis, pasa la Sala a decidir sobre la base de las consideraciones siguientes:

  1. - Del vicio de contradicción de la sentencia.

    Alega el representante fiscal que existe contradicción entre las partes motiva y dispositiva del fallo apelado, por cuanto el Tribunal de instancia a pesar de haber considerado varios aspectos favorables a la República, declaró con lugar el recurso contencioso tributario y condenó en costas al Fisco Nacional.

    En atención a lo indicado, la Sala considera oportuno reiterar lo que sobre el vicio de contradicción ha venido sosteniendo en diferentes fallos, entre ellos, los Nros. 00884, 00833 y 00052 dictados en fechas 30 de julio de 2008, 10 de junio de 2009 y 19 de enero de 2011, casos: Distribuidora de Agua Mineral Royal, S.R.L., Telcel, C.A., e Ital-Caucho Compañía Anónima, respectivamente, mediante los cuales se estableció:

    (…) La más reciente doctrina de este Alto Tribunal ha señalado, que el vicio de inmotivación (dentro del cual puede ubicarse el vicio de contradicción) no sólo se produce al faltar de manera absoluta los fundamentos de la decisión, sino que, paralelamente, existen otros supuestos que al incidir de manera claramente negativa sobre los motivos del fallo los eliminan, deviniendo así en inexistentes, por lo que tales errores producen la inmotivación total, pura y simple.

    En este sentido, se ha señalado que tales circunstancias pueden ocurrir bajo las siguientes hipótesis:

    · Ausencia absoluta de razonamientos que sirven de fundamento a la decisión.

    · Contradicciones graves en los propios motivos que implican su destrucción recíproca.

    · La desconexión total entre los fundamentos de la sentencia y las pretensiones de las partes, en virtud de la grave incongruencia entre la solución jurídica formulada y el thema decidendum.

    · La ininteligencia de la motivación en razón de contener razones vagas, generales, ilógicas, impertinentes o absurdas.

    · El defecto de actividad, denominado silencio de prueba

    .

    En el caso de autos constata la Sala que ciertamente -como lo denuncia la representación judicial del Fisco Nacional- en la sentencia apelada el Juez de la causa declaró dos aspectos favorables a la República, a saber: la motivación de los actos impugnados y la no graduación de la pena e inaplicabilidad de las circunstancias atenuantes, pues el relacionado con la procedencia del vicio de falso supuesto de derecho fue declarado a favor de la contribuyente.

    Es claro que tales razones -demostrativas de que no hubo un vencimiento total de ninguna de las partes- conducirían a declarar parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario. Sin embargo, contrario a ello el Juez de mérito en el dispositivo de su decisión ordenó en un sentido distinto: primero, al declarar con lugar el recurso contencioso tributario y, luego, al condenar en costa el Fisco Nacional, por lo que indudablemente en el presente caso incurrió en el vicio de contradicción, conforme a lo contemplado en el artículo 243, ordinal 4° del Código de Procedimiento Civil. Por esa razón se anula la decisión apelada, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 244 del mencionado Código, haciéndose innecesario el análisis del resto de las denuncias esgrimidas por la parte apelante. Así se declara.

  2. - Del fondo controvertido.

    Declarada la nulidad de la sentencia examinada y siendo éste un procedimiento de segunda instancia, la Sala -por disposición expresa del artículo 209 del Código de Procedimiento Civil- pasa a conocer y a decidir el recurso contencioso tributario, lo cual hace en los términos siguientes:

    2.1.- Del vicio de inmotivación.

    Denuncia la representación judicial de la empresa recurrente que los actos impugnados están afectados de inmotivación. En este sentido, explica que a la contribuyente le resulta imposible ejercer alguna defensa de fondo ya que   -en los mismos- la Administración Tributaria no le permitió conocer “(…) los montos y números de planillas que (…) cruzó con la información de multa y las razones de hecho y de derecho que han justificado la formulación de las Resoluciones de Multa (…)”.

    Al respecto, aprecia la Sala que en cada una de las Resoluciones de Multa impugnadas, el ente exactor fue claro al señalar, entre otros aspectos: a) en qué consistió la irregularidad determinada y cuál era el ejercicio fiscal investigado; b) cuál fue la norma incumplida; c) el fundamento legal de la sanción pecuniaria; d) el monto de la multa aplicada calculado con base en la unidad tributaria vigente a la fecha del pago, con expresa indicación de su equivalente en bolívares; y e) los recursos legales procedentes tanto en vía administrativa como judicial.

    Asimismo, se observa que anexo a cada una de las indicadas Resoluciones de Multa se encuentran las correspondientes Planillas de Liquidación, en las cuales expresamente se indican: nombre de la empresa contribuyente, período fiscal investigado, concepto de la liquidación y monto en bolívares de la sanción pecuniaria aplicada.

    En este contexto es claro que -contrariamente a lo denunciado por la recurrente- los actos recurridos sí se encuentran motivados; razón por la cual resulta forzoso desestimar el alegato formulado por la empresa accionante en este sentido. Así se declara.

    2.2.- De la errónea interpretación del artículo 103, numeral 6 del Código Orgánico Tributario de 2001 y de la gaplicación del artículo 99 del Código Penal.

    Expone la apoderada judicial de la contribuyente que el ente exactor incurrió en errónea interpretación del artículo 103, numeral 6 del Código Orgánico Tributario de 2001 (falso supuesto de derecho), cuando emitió               -resultante de un procedimiento de fiscalización único- setenta (70) Resoluciones de Multa entre 5 a 25 unidades tributarias (U.T.) de manera mensual e incluso varias en un mismo mes de cada ejercicio fiscal o período impositivo y, por tanto, de manera desproporcionada, sin considerar que el artículo 79 del indicado Código remite al ámbito penal la regulación de los ilícitos tributarios que no estén previstos en su cuerpo normativo.

    Expone que la conducta de su representada fue continuada y repetida, por lo que no cometió varias infracciones -como lo interpretó la Administración Tributaria- sino una sola; razón por la cual sería aplicable el artículo 99 del Código Penal referente a la figura del delito continuado.

    Ahora bien, -a objeto de realizar el análisis correspondiente- esta Alzada estima necesario transcribir lo dispuesto en los artículos 79 y 103, numeral 6 del Código Orgánico Tributario de 2001.

    Artículo 79.- Las disposiciones de este Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios, con excepción a los previstos en la normativa aduanera, los cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.

    A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas del Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario

    .

    Artículo 103.- Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de emitir y exigir comprobantes:

    (…)

    6) Presentar las declaraciones en formularios, medios, formatos o lugares, no autorizados por la Administración Tributaria.

    (…)

    Quien incurra en cualquiera de los ilícitos descritos en los numerales3, 4, 5 y 6 será sancionado con multa de cinco unidades tributarias (5 U.T.) la cual se incrementará en cinco unidades tributarias (5 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.)

    .

    Por su parte, el artículo 99 del Código Penal en el cual se fundamentó el Tribunal de instancia para aplicar, en el presente caso, las reglas del delito continuado, norma que venía siendo la razón de derecho en los juicios contencioso-tributarios referidos a esa figura, aplicable para los ejercicios fiscales regulados por el Código Orgánico Tributario de 1994, prevé:

    Artículo 99.- Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución; pero se aumentará la pena de una sexta parte a la mitad

    .

    Así, en sentencia de esta Sala Nro. 00877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., reiterada en múltiples oportunidades, se sostuvo lo siguiente:

    (…) Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:

    Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:

    (…)

    En razón de los anteriores preceptos, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

    Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa la Sala que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental.

    En este orden de ideas, se hace necesario a.l.r.d. procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que:

    (…)

    Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

    En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

    Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

    En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al valor agregado, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario.

    Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al valor agregado. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara.

    (Destacado de la Sala).

    La jurisprudencia transcrita consideró aplicable la figura del delito continuado en materia de infracciones tributarias ocurridas bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, en aquellos casos en que se transgrede en uno o diversos períodos impositivos la misma n.r.dora del ilícito tributario. En tal sentido, esta Sala aplicó con carácter supletorio la norma general prevista en el Código Penal, debido a la ausencia de regulación específica en el texto especial tributario antes referido, en cuanto al supuesto de una actuación repetida y constante que reflejara una misma intención del contribuyente infractor.

    Sin embargo, por decisión Nro. 00948 dictada por esta Sala el 13 de agosto de 2008, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., se estimó necesario replantear la solución asumida en la sentencia antes citada, tomando en cuenta el ámbito temporal que condicionaba su conocimiento, el cual era, en ese caso, el previsto en el Código Orgánico Tributario de 2001. En esa sentencia se estableció lo siguiente:

    En efecto, en el caso del impuesto al valor agregado, el período impositivo es de un (1) mes calendario, conforme a lo previsto en el artículo 59 de la Ley que regula dicho Impuesto, cuestión que determina dentro del marco normativo previsto en la Ley de Impuesto al Valor Agregado, que los contribuyentes están obligados a declarar el monto de los ingresos obtenidos producto de la ocurrencia del hecho imponible de ese tributo, así como cumplir con los demás deberes formales a los que se encuentran sometidos por su condición de sujetos pasivos, durante cada mes o período de imposición.

    (…)

    Así las cosas, aprecia la Sala que la figura del delito continuado prevista en el artículo 99 del Código Penal, es una ficción legal, que tiene como finalidad el aumento del cálculo de la pena de un delito considerado único, que presupone que la serie de múltiples actos antijurídicos violatorios de una misma disposición legal desarrollados por el sujeto agente, sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, lo que en realidad no ocurre en materia de infracciones tributarias por incumplimiento de deberes formales en lo que se refiere al Impuesto al Valor Agregado, toda vez que cada período mensual es autónomo, aislado uno del otro y genera sus propias consecuencias, por lo que no puede considerarse que exista una única intencionalidad del contribuyente infractor, dada la manera en que se verifica la temporalidad del hecho imponible en este tipo de impuesto.

    Sobre este particular, la Sala estima que la aplicación de los principios y garantías del derecho penal común, como es el establecido en el aludido artículo 99 del Código Penal, al ámbito del derecho tributario sancionador, únicamente tendría su justificación frente a un vacío u oscuridad de la ley tributaria, siempre y cuando ofrezca una solución compatible con las características propias del derecho tributario como ley especial.

    (…)

    Bajo este orden de ideas, debe destacarse que el Código Orgánico Tributario regula en su artículo 101 lo relativo a la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, como en el presente caso, en el cual se verificó el incumplimiento de los requisitos establecidos en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859, del 29 del mismo mes y año, al no señalar la contribuyente en cada factura si la operación fue de contado o a plazo.

    En virtud de lo anterior, conviene advertir que dada la existencia de reglas específicas para la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, en el texto especial que regula la relación adjetiva que nace entre el sujeto activo y el contribuyente, no corresponde aplicar supletoriamente las disposiciones del Código Penal, concretamente del artículo 99, toda vez que no se verifica vacío legal alguno, ya que de acuerdo con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales se realiza por cada período o ejercicio fiscal.

    (…)

    En definitiva, se estima importante señalar que la transferencia de normas del Código Penal al ámbito de los ilícitos tributarios, debe hacerse con carácter supletorio y respetando la compatibilidad que ha de existir con el ámbito especial del derecho tributario. En tal sentido y con base a las consideraciones antes expuestas, no resulta apropiado aplicar en forma directa, en los términos del artículo 79 del Código Orgánico Tributario vigente, la noción del delito continuado a la imposición de sanciones por la comisión de ilícitos formales derivados del impuesto de tipo valor agregado, ya que el hecho punible y la forma de imponer la sanción han sido adecuadas a los términos previstos en el artículo 101 eiusdem, con apego a los elementos en que ocurre el hecho imponible en el mencionado tributo, es decir, por cada período mensual o ejercicio fiscal.

    En virtud de lo anteriormente expuesto, esta Sala reconsidera el criterio que había venido sosteniendo respecto de la aplicación del delito continuado en casos como el de autos, en los que se impone una sanción producto de incumplimiento de deberes formales del impuesto a las ventas, adoptado en la sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., posteriormente ratificada en forma pacífica en diversos fallos hasta la presente fecha, estableciendo que el artículo 99 del Código Penal no es aplicable a las infracciones tributarias que se generen con ocasión de los deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, por los motivos aludidos en el presente fallo. Así se decide.

    La decisión antes transcrita fue objeto de una solicitud de aclaratoria        -respecto a la aplicación temporal de tal interpretación-, resuelta en sentencia Nro. 00103 del 29 de enero de 2009, dando efectos ex nunc a dicho criterio.

    En la decisión aclaratoria se indicó que “los requerimientos que se originen del nuevo criterio deben ser exigidos para los casos futuros, respetando las circunstancias fácticas e incluso de derecho que existan para el momento en el cual se haya presentado el debate.”

    Con vista a tales planteamientos, es preciso referir lo que esta Sala Político-Administrativa dejó sentado respecto a la figura del delito continuado en la sentencia Nro. 01187 de fecha 24 de noviembre de 2010, caso: Fábrica Nacional de Pañales Desechables de Valencia, C.A.:

    (...) En virtud de lo anteriormente expuesto, esta Sala reconsideró la solución que sostuvo respecto de la aplicación del delito continuado en casos como el de autos, en los que se impone una sanción producto del incumplimiento de deberes formales del impuesto a las ventas, adoptado en la sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A.; posteriormente ratificada en forma pacífica en diversos fallos hasta la sentencia N° 00948 de fecha 13 de agosto de 2008, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., en la cual estableció que ‘no se verifica vacío legal alguno, ya que de acuerdo con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales se realiza por cada período o ejercicio fiscal’.

    (omissis)

    Al efecto, la Sala procede a estudiar si la determinación de la sentencia N° 00948 de fecha 13 de agosto de 2008, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, aclarada en la sentencia N° 00103 de fecha 29 de enero de 2009, debe ser aplicada al presente caso y a los similares, para lo cual se transcriben los siguientes párrafos de dicha decisión aclaratoria:

    ‘(…) A tal efecto, los requerimientos que se originen del nuevo criterio deben ser exigidos para los casos futuros, respetando las circunstancias fácticas e incluso de derecho que existan para el momento en el cual se haya presentado el debate. (Vid. sentencia de la Sala Constitucional N° 3702 del 19 de diciembre de 2003, ratificada, entre otras, en las decisiones números 3057, 5074, 366 y 1166 de fechas 14 de diciembre de 2004, 15 de diciembre de 2005, 1° de marzo de 2007 y 11 de julio de 2008, respectivamente). Con fundamento en el reiterado criterio jurisprudencial antes referido, esta Sala considera que, en este caso, la modificación que se produjo en ‘la interpretación que se había venido realizando respecto a la aplicación de la figura del delito continuado en la materia de sanciones administrativas tributarias, concretamente en lo atinente al impuesto al valor agregado, no podía aplicarse a la contribuyente Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A. (…)’.

    (omissis)

    Ahora bien, acogiendo la tesis de la Sala Constitucional, esta Sala decidió darle efectos ex nunc a su sentencia del 13 de agosto de 2008 (Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A.), en la que revisó la solución que venía sosteniendo desde el 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., según el cual a los casos como el de autos debía aplicárseles la normativa sobre el delito continuado del Código Penal en vez de la regulación del ilícito formal tributario contenida en el Código Orgánico Tributario del año 2001. En efecto, tal como se a.e.e.f.d.1. de agosto de 2008, el mencionado texto especial que regula la relación jurídica entre la Administración Tributaria y el contribuyente, contiene reglas específicas aplicables para sancionar los ilícitos formales ‘por cada período’, contempladas en el artículo 101, numeral 3. Por lo tanto, siendo clara esta regulación del texto especial de la materia, se debe aplicar tal como está consagrada en dicha ley, en aplicación de la posición sostenida en la sentencia del 13 de agosto de 2008.

    Respecto de la vigencia (...). Como el Código Orgánico Tributario del 2001 previó una vacatio hasta el 17 de enero de 2002, para que a partir de esta fecha se aplicase la normativa referida a los ilícitos formales, la Sala considera que en todos los casos cuyos hechos se hubiesen producido desde esa fecha, deben ser juzgados conforme a las normas del texto especial tributario del 2001, tal como fue establecido en el caso Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A. Así se declara.

    Al respecto, la Sala Constitucional ha precisado los criterios jurisprudenciales, sus cambios y la relación entre los mismos y algunos principios preconizados por dicha Sala, tales como el de seguridad jurídica en el ámbito jurisdiccional y el de confianza legítima (este último acogido de la jurisprudencia y doctrina europeas) (sentencia N° 3057 de 14 de diciembre de 2004, caso: Seguros Altamira), en los siguientes términos:

    ‘(…) De tal forma, que en la actividad jurisdiccional el principio de expectativa plausible, en cuanto a la aplicación de los precedentes en la conformación de reglas del proceso, obliga a la interdicción de la aplicación retroactiva de los virajes de la jurisprudencia. En tal sentido, el nuevo criterio no debe ser aplicado a situaciones que se originaron o que produjeron sus efectos en el pasado, sino a las situaciones que se originen tras su establecimiento, con la finalidad de preservar la seguridad jurídica y evitar una grave alteración del conjunto de situaciones, derechos y expectativas nacidas del régimen en vigor para el momento en que se produjeron los hechos. No se trata de que los criterios jurisprudenciales previamente adoptados no sean revisados, ya que tal posibilidad constituye una exigencia ineludible de la propia función jurisdiccional, por cuanto ello forma parte de la libertad hermenéutica propia de la actividad de juzgamiento, sino que esa revisión no sea aplicada de manera indiscriminada, ni con efectos retroactivos, vale decir, que los requerimientos que nazcan del nuevo criterio, sean exigidos para los casos futuros y que se respeten, en consecuencia, las circunstancias fácticas e incluso de derecho, que existan para el momento en el cual se haya presentado el debate que se decida en el presente (…)’ (Subrayado de esta Sala [Político-Administrativa]).

    ...omissis...

    Como se ve, el fundamento de la aplicación de la solución establecida en la sentencia que resolvió el asunto planteado por la sociedad mercantil Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., proviene de la vigencia de dicha norma, con lo cual se preservan los principios de seguridad jurídica y la llamada confianza legítima o expectativa plausible, cuyo acatamiento impone la Sala Constitucional en su jurisprudencia pacífica, obligante para todos los tribunales de la República. Precisamente, para que el cambio jurisprudencial fuese suficiente y oportunamente conocido por la comunidad tributaria del país, esta Sala ordenó publicar dicha sentencia en la Gaceta Oficial, determinación que se cumplió en la Nº 38.999 de fecha 21 de agosto de 2008.

    La Sala observa que aun cuando las infracciones de la contribuyente se produjeron antes del referido pronunciamiento que causó el cambio de solución, son a la vez posteriores a la normativa especial que rige esa conducta ilícita, cual es el artículo 101, numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, razón por la cual se le debe aplicar. En consecuencia, se subsumen dichos ilícitos en esa normativa, y por lo tanto, debe aplicársele la sanción de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.), para cada uno de los períodos investigados por la Administración Tributaria; porque se evidencia que emitió cantidades de facturas con prescindencia parcial de los requisitos exigidos por las normas tributarias, durante los períodos fiscales comprendidos desde octubre 2003 hasta mayo 2005, todos posteriores a la entrada en vigor de la normativa aplicable. Reitera la Sala que el indicado cambio lo que hizo fue reconocer la preexistencia del derecho positivo en el que debe subsumirse la conducta del justiciable tributario para todos los casos en que se observen ilicitudes en esta materia, producidas a partir del 17 de enero de 2002, fecha en que empezó a regir la estudiada normativa. Así se decide

    . (Resaltado de esta Sala Político-Administrativa).

    La sentencia parcialmente transcrita explica el devenir del criterio jurisprudencial, referente a la aplicación del delito continuado en materia tributaria y la forma de imponer la sanción por la comisión de ilícitos formales derivados del impuesto al valor agregado, a la luz de lo contemplado en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001 y reitera lo establecido en la decisión Nro. 00948 del 13 de agosto de 2008, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., para causas como la de autos.

    Del mismo modo, el precedente criterio jurisprudencial señala que el mencionado Código prevé las sanciones que la Administración Tributaria debe imponer a los contribuyentes en los casos de incumplir con sus deberes formales, ocurridos con posterioridad a la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, razón por la cual no corresponde aplicar supletoriamente la disposición contenida en el artículo 99 del Código Penal, toda vez que no existe vacío legal alguno habida cuenta que conforme al Parágrafo Segundo del artículo 101 del nombrado Código Orgánico Tributario, la imposición de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales debe realizarse por cada período o ejercicio fiscal. (Vid. Sentencias Nros. 01265 y 01294, ambas de fecha 9 de diciembre de 2010, caso: Comercial Y.I.M., C.A. y Las Telas De Blas, C.A., respectivamente, y, más recientemente, los fallos Nros. 00187 y 00370 del 10 de febrero de 2011 y 29 de marzo del mismo año, casos: Welcome C.A. y Centro Comercial Macuto I, C.A., respectivamente).

    En el caso de autos se impuso a la contribuyente sanciones de multa, conforme a lo dispuesto en el artículo 103, numeral 6 del Código Orgánico Tributario de 2001, por incurrir en el incumplimiento de la obligación tributaria formal prevista en el artículo 5 de la P.A.N.. 208 “Sobre la Calificación, Pago de Tributos y Cumplimiento de Deberes Formales de los Sujetos Pasivos con Similares Características Sometidos al Control de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital” del 10 de junio de 1997, en concordancia con la P.A.N.. 0296 “Sobre Sujetos Pasivos Especiales” de fecha 14 de junio de 2004, aplicables en razón del tiempo, al consignar sus declaraciones y pago de retenciones en un lugar distinto al destinado a los contribuyentes especiales ubicado en la sede de la sociedad mercantil Banco Industrial de Venezuela, oficina Plaza Venezuela, Caracas.

    Ahora bien, las citadas Providencias Administrativas disponen en sus artículos 4 y 6, respectivamente, que los sujetos pasivos calificados como “Especiales” deberán presentar, entre otras, las declaraciones relativas al impuesto a los activos empresariales, impuesto al valor agregado y retenciones del impuesto sobre la renta y efectuar los pagos, en las fechas que se indiquen en el “Calendario” que a tal efecto publicará anualmente el SENIAT.

    Así, de la revisión efectuada por esta M.I. a los “Calendarios” dictados por la Administración Tributaria y publicados en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela correspondientes a los años 2002, 2003, 2004 y 2005, aplicables a los períodos impositivos objeto de la actuación fiscal, se constató que el cumplimiento del deber formal referente a presentar las declaraciones en materia de retenciones al impuesto sobre la renta, impuesto al valor agregado e impuesto a los activos empresariales y efectuar los pagos respectivos por parte de los “Sujetos Pasivos” Especiales -entre ellos la contribuyente-, debe hacerse mes a mes según el cronograma establecido al respecto.

    En consecuencia, de producirse el incumplimiento de tales deberes formales mensualmente -como sucedió en el caso de autos- ha de entenderse -al igual que lo indicó esta Sala para el específico caso del impuesto al valor agregado respecto del incumplimiento de los deberes previstos en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001 que, mutatis mutandi, por razones de especificidad de la materia y temporalidad, también se trata de infracciones distintas unas de otras, determinadas y acaecidas en diferentes períodos de imposición, aislados e independientes entre ellos y, por tanto, improcedente la aplicación del delito continuado.

    En efecto, así lo dejó sentado esta Sala en sentencia Nro. 531 del 27 de abril de 2011, caso: Edinter Corp, S.A, en los términos siguientes:

    (…)

    En el caso de autos, la sociedad mercantil Edinter Corp, S.A. fue sancionada por el Fisco Nacional, a tenor de lo dispuesto en el numeral 6 del artículo 103 del vigente Código Orgánico Tributario, con diversas multas impuestas para cada uno de los períodos objetados; por tal motivo, siendo invocada la aplicación de las figuras de la reiteración y del delito continuado previstas en el artículo 99 del Código Penal, estima pertinente este Supremo Tribunal partir el análisis correspondiente a dicho punto de la observancia de las previsiones contenidas en los mencionados artículos 99 del Código Penal y 103, numeral 6 del Código Orgánico Tributario de 2001, cuyo tenor es el siguiente:

    (omissis)

    (…) estima la Sala que aun cuando en el presente caso la falta de cumplimiento de los deberes formales de la contribuyente fueron sancionados tanto en materia de impuesto sobre la renta como de impuesto al valor agregado y la jurisprudencia arriba transcrita, sentada hasta el momento por esta Sala, se ha pronunciado en específico respecto de los incumplimientos sancionados a tenor de lo dispuesto en el artículo 101 del señalado Código Orgánico Tributario de 2001, sobre supuestos verificados con ocasión del impuesto al valor agregado, juzga la Sala aplicables mutatis mutandi al caso bajo examen, por razones de especificidad de la materia y de temporalidad, las regulaciones contenidas en el indicado cuerpo normativo, así como improcedente, por consiguiente, la aplicación a dicho caso de las figuras de la reiteración y del delito continuado previstas en el artículo 99 del Código Penal.

    En conexión con lo expresado, es claro que dada la existencia de reglas específicas para la aplicación de sanciones pecuniarias por el acaecimiento de los ilícitos formales previstos en el artículo 103 del Código Orgánico Tributario de 2001, en el presente caso tampoco corresponde aplicar supletoriamente el artículo 99 del Código Penal, toda vez que no se verifica vacío legal alguno.

    Al ser así, concluye la Sala que a la sociedad mercantil Industrias Intercaps de Venezuela, C.A., debe aplicársele la sanción de cinco unidades tributarias (5 U.T.) incrementada en cinco unidades tributarias (5 U.T.) por cada nueva infracción, hasta un máximo de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.) para cada uno de los períodos objetados por la Administración Tributaria, pues en cada una de las Resoluciones de Multa impugnadas la Administración Tributaria dejó constancia que la recurrente presentó las correspondientes declaraciones y efectuó los respectivos pagos en un lugar distinto al que correspondía, durante cada uno de los períodos impositivos comprendidos entre el mes de enero de 2002 hasta el mes de julio de 2005, todos posteriores a la entrada en vigencia de la normativa aplicable (Código Orgánico Tributario de 2001). Así se decide.

    Por las razones expuestas, esta Sala estima que la Administración Tributaria actuó conforme a derecho al haber aplicado al presente caso las sanciones de multa, conforme al segundo aparte del artículo 103 del Código Orgánico Tributario de 2001 y no con fundamento en los principios que rigen la figura del delito continuado. Así se declara.

    Decidido lo anterior, advierte este M.T. que el haber incurrido la empresa contribuyente en el señalado ilícito formal durante los períodos fiscales coincidentes con los meses de enero de 2002 a julio de 2005, se configuró la concurrencia de delitos prevista en el artículo 81 Código Orgánico Tributario de 2001.

    La indicada norma dispone lo siguiente:

    Artículo 81: Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y de otro delito no tipificado en este Código.

    Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes.

    Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente.

    Parágrafo Único: La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aun cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento.

    (Subrayado de esta Sala).

    En efecto, la n.r. la institución de la concurrencia o concurso de delitos, lo que significa la comisión de dos o más hechos punibles verificados en un mismo procedimiento fiscalizador.

    Dicha disposición, tal como lo explicitó esta Sala en el fallo Nro. 1.204 del 5 de octubre de 2011, caso: Impresos San José, precisa que en los supuestos de multas en donde se configure la concurrencia en materia tributaria, ésta se aplica atendiendo a un sistema de “acumulación jurídica” tomando la sanción más grave a la cual se le adiciona la mitad de las restantes sanciones.

    Asimismo, cuando haya de aplicarse una diversidad de penas que no sean acumulables, es decir, pecuniarias, restrictiva de libertad y/o clausura, por ejemplo, la norma establece un método de “acumulación material”, el cual simplemente constituye la aplicación conjunta o agregación de todas las penas que corresponda imponer al sujeto.

    Por último, la disposición transcrita señala como regla general que la concurrencia se aplicará “aún cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos”, teniendo como condición que las consecuencias sean impuestas en el mismo procedimiento.

    En el presente caso, las reglas de concurrencia deben aplicarse a partir del segundo mes en que la Administración Tributaria haya verificado las referidas trasgresiones, aun cuando la contribuyente haya incurrido en la misma falta durante varios períodos fiscales, pues cada uno de ellos se encuentra separado por lo que representan infracciones diferentes.

    La interpretación anterior se encuentra en total armonía con lo previsto en el Parágrafo Único del artículo 81 anteriormente mencionado, al advertir el legislador que la concurrencia se aplicará “aun cuando se trate de tributos distintos” o en aquellos casos -como el de autos-, “de diferentes períodos”.

    De allí que una vez realizada la confrontación de lo establecido por esta Sala con lo dispuesto por la Administración Tributaria, se constata que el pronunciamiento de esta última no se encuentra ajustado a derecho, pues debió aplicar la mayor pena pecuniaria impuesta la cual asciende a veinticinco unidades tributarias (25 U.T.), aumentada con la mitad de las penas aplicadas en los restantes períodos. Así se establece.

    Como consecuencia de lo anteriormente expuesto, esta Alzada no comparte el cálculo total de las multas impuestas por la Administración Tributaria a la recurrente, en virtud de haber incurrido en el vicio de falta de aplicación de ley, al dejar de emplear el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001 (concurrencia de infracciones). Por consiguiente, corresponde anular las Planillas de Liquidación emitidas e identificadas en la parte narrativa de la presente decisión y emitir las Sustitutivas. Así se declara.

    2.3.- De la violación del principio non bis in idem.

    Indica la representación judicial de la sociedad mercantil contribuyente que la sumatoria de las sanciones pecuniarias aplicadas, alcanza la cantidad de 1.530 U.T., monto este que -a su decir- es desproporcionado y viola el principio constitucional non bis in idem.

    Sobre el particular planteado es criterio pacífico de esta Sala, reiterado, entre otras, en sentencia Nro. 0135 del 21 de febrero de 2011, caso: Distribuidora Nube Azul, C.A., que ratificó lo establecido en su fallo Nro. 00948 del 13 de agosto de 2008, caso: Distribuidora Bodegón Costa Norte, C.A., lo siguiente:

    (…) En tal sentido, se advierte que la aplicación de las sanciones por incumplimiento de deberes formales durante diversos períodos de imposición mensuales, en ningún caso viola el principio de non bis in idem, pues atiende a conductas infractoras que fueron determinadas y acaecidas en diversos períodos de imposición, vale decir, mes a mes, al momento de efectuarse la fiscalización correspondiente, circunstancia que permite verificar el cumplimiento o no de las obligaciones que deben soportar los contribuyentes por su misma condición de sujeto pasivo, en este tipo de tributo.

    Igualmente, tampoco podría considerarse que con tal proceder se incurra en violación de dicho principio constitucional, debido a que no es posible suponer que por haber sido detectada en una misma actuación fiscalizadora una infracción cometida en varios períodos, se está en presencia del delito continuado, pues la trasgresión o incumplimiento ocurrido se circunscribe únicamente para el ejercicio respectivo, no pudiendo extenderse los efectos del ilícito a diversos períodos fiscales.

    (Resaltado de esta Sala Político-Administrativa).

    Al ser así, considera esta M.I. que la aplicación de las sanciones por incumplimiento de deberes formales no vulnera el principio non bis in idem, pues dichas actuaciones infractoras fueron determinadas mes a mes, al momento de la fiscalización correspondiente efectuada a la contribuyente; es decir, durante diversos períodos de imposición mensual, aislados e independientes. De ahí que se desestime el alegato formulado en este sentido. Así se declara.

    2.4.- De la circunstancia eximente de responsabilidad penal tributaria (error de hecho excusable).

    Solicita la apoderada judicial de la sociedad de comercio recurrente que -en el supuesto negado de que su representada deba ser sancionada-, se tome en cuenta que incurrió un en error material derivado de la actuación de terceros autorizados (error de hecho excusable). Al respecto, se observa que a los efectos de la procedencia del error de hecho como eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el artículo 85, numeral 4 del vigente Código Orgánico Tributario, no basta con alegarlo sino que es indispensable su comprobación. En efecto, así lo ha dejado sentado de manera pacífica y reiterada esta Sala (vid. sentencia Nro. 982 del 7 de octubre de 2010, caso: Productos Piscícolas Propisca, C.A.) en los términos siguientes:

    (…) esta Sala observa que invocado como fuera el error de hecho excusable, es preciso destacar que a efectos de determinar la excusabilidad del error, se requiere demostrar con elementos fácticos que la contribuyente obró bajo la firme convicción de estar realizando una actuación debida.

    En el caso bajo examen, se observa que la contribuyente no trajo a los autos pruebas que desvirtúen los fundamentos de las objeciones formuladas por la Administración Tributaria; razón por la cual se desestima el alegato formulado en este sentido y, por tanto, las Resoluciones impugnadas deben surtir plenos efectos, en virtud de la presunción de legalidad, legitimidad y veracidad de que gozan los actos administrativos. Así se declara.

    2.5.- De la graduación de las sanciones.

    Por otra parte, expresa la apoderada judicial de la recurrente que su representada no tuvo la intención de causar daño al Fisco Nacional (atenuante) ni es reincidente (agravante), pues desde su fundación es la primera fiscalización que se le realiza en materia de retenciones del impuesto sobre la renta.

    Previamente, esta Sala considera de importancia transcribir el contenido del artículo 37 del Código Penal, el cual fija las pautas generales a seguir a los fines de graduar la pena, disposición aplicable supletoriamente al ámbito tributario ante la ausencia de regulación especial en el Código Orgánico Tributario de 2001.

    La norma en comentario es del siguiente tenor:

    Artículo 37.- Cuando la ley castiga un delito o falta con pena comprendida entre dos límites, se entiende que la normalmente aplicable es el término medio que se obtiene sumando los dos números y tomando la mitad; se le reducirá hasta el límite inferior o se la aumentará hasta el superior, según el mérito de las respectivas circunstancias atenuantes o agravantes que concurran en el caso concreto, debiendo compensárselas cuando las haya de una y otra especie

    .

    De acuerdo con esta disposición cuando la pena del delito o falta esté comprendida entre dos (2) límites, se entiende que lo normalmente aplicable es el término medio que resulta de sumar los dos extremos, y luego, tomando la mitad a partir de allí atenuar o agravar la sanción.

    Así, la Administración Tributaria al momento de calcular la sanción correspondiente, debe hacerlo partiendo del término medio, el cual se reduce o se aumenta, dependiendo del acaecimiento de circunstancias atenuantes o agravantes del sujeto pasivo de la obligación tributaria que concurran en el caso concreto. (Vid sentencias de esta Sala, Nros. 01649, 00107 y 01080 de fechas 18 de noviembre de 2009, 3 de febrero de 2010 y 3 de noviembre de 2010, casos: Constructora Seana, C.A., Charcutería Tovar, C.A. y Motoriente El Tigre, C.A., respectivamente).

    Por su parte, el artículo 103 (numeral 6 y Parágrafo Segundo) del Código Orgánico Tributario de 2001 -que sirvió de fundamento a las sanciones pecuniarias aplicadas a la contribuyente- dispone:

    Artículo 103.- Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de emitir y exigir comprobantes:

    (…)

    6) Presentar las declaraciones en formularios, medios, formatos o lugares, no autorizados por la Administración Tributaria.

    (…)

    Quien incurra en cualquiera de los ilícitos descritos en los numerales3, 4, 5 y 6 será sancionado con multa de cinco unidades tributarias (5 U.T.) la cual se incrementará en cinco unidades tributarias (5 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.)

    .

    Como se observa, el segundo aparte del artículo 103 establece de una vez -sin fijar dos extremos para aplicar la pena- que los ilícitos descritos -entre otros- en el numeral 6, serán sancionados con multa de cinco unidades tributarias (5 U.T.) la cual se incrementa en cinco unidades tributarias más (5 U.T.) por cada nueva infracción, hasta alcanzar un límite máximo de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.).

    Así, no es factible aplicar las reglas del artículo 37 del Código Penal a las multas previstas en el indicado artículo 103 del Código Orgánico Tributario de 2001, ya que -al igual a lo sucedido con el artículo 101 del nombrado cuerpo legal- se trata de una disposición que impone directamente la sanción pecuniaria a aplicar bajo la limitante de un máximo de hasta veinticinco unidades tributarias (25 U.T.).

    Luego, al no existir un término medio tampoco es procedente aplicar la figura de la graduación de la pena ni estimarse la existencia de circunstancias atenuantes o agravantes, en función de las cuales se modifique la sanción pecuniaria aplicada.

    En efecto, así lo dejó sentado esta Sala Político-Administrativa en la sentencia Nro. 200 del 10 de febrero de 2011, caso: Auto Senna, C.A., en un caso similar, al expresar:

    (…) la sanción prevista en el artículo 103 numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001 (…) impone cinco unidades tributarias (5 U.T.) por cada período hasta un máximo de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.).

     

    Por lo tanto, al no existir el término medio normalmente aplicable en el artículo 103 eiusdem, tampoco las reglas del artículo 37 del Código Penal en cuanto a la graduación de la sanción le son aplicables, ni pueden estimarse las circunstancias atenuantes y agravantes que modifican la pena.

    Sobre la base de lo expresado, debe la Sala declarar improcedente el análisis del aspecto relacionado con la existencia de circunstancias atenuantes e inexistencia de agravantes, alegado por la sociedad de comercio contribuyente. Así se declara.

    En consideración a todo lo indicado, se declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente contra los actos administrativos impugnados.

    En consecuencia, quedan firmes las Resoluciones de Multa signadas con letras y números GCE-DR-COT-UO-2005/2861 al GCE-DR-COT-UO-2005/2930, todas de fecha 15 de septiembre de 2005, emanadas de la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante las cuales se impuso a cargo de la contribuyente sanciones de multa por un monto total equivalente a Mil Quinientas Treinta Unidades Tributarias (1.530 U.T.), a tenor de lo establecido en el artículo 103, numeral 6 del Código Orgánico Tributario de 2001, por incumplimiento de deberes formales (artículo 41 eiusdem) en materia de retención del impuesto sobre la renta, impuesto al valor agregado e impuesto a los activos empresariales para los períodos impositivos comprendidos desde el mes enero de 2002 hasta el mes de julio de 2005, por presentar las respectivas declaraciones (Formas 11, 14, 30 y 31) y pagar el tributo resultante en un lugar distinto (socieadad mercantil Citibank, N.A.) al indicado por la Administración Tributaria (sociedad de comercio Banco Industrial de Venezuela), en atención a lo previsto en el artículo 5 de la P.A.N.. 208 “Sobre la Calificación, Pago de Tributos y Cumplimiento de Deberes Formales de los Sujetos Pasivos con Similares Características Sometidos al Control de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital” del 10 de junio de 1997, en concordancia con la P.A.N.. 0296 “Sobre Sujetos Pasivos Especiales” de fecha 14 de junio de 2004, aplicables al caso en razón del tiempo, salvo como se explicó antes en lo atinente al cálculo total de las sanciones pecuniarias el cual se deja sin efecto, por haber incurrido la Administración Tributaria en el vicio de falta de aplicación de ley, al dejar de emplear el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001 (concurrencia de infracciones). Así se declara.

    V

    DECISIÓN

    Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

  3. PARCIALMENTE CON LUGAR la apelación ejercida por la representación judicial del FISCO NACIONAL, contra la sentencia Nro. 025/2008 dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas en fecha 21 de febrero de 2010, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la representación judicial de la contribuyente INDUSTRIAS INTERCAPS DE VENEZUELA, C.A., la cual se ANULA.

  4. - PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario incoado por la mencionada empresa. En consecuencia, quedan FIRMES las Resoluciones de Multa signadas con letras y números GCE-DR-COT-UO-2005/2861 al GCE-DR-COT-UO-2005/2930, todas de fecha 15 de septiembre de 2005, emanadas de la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante las cuales se impuso a cargo de la recurrente sanciones de multa, a tenor de lo establecido en el artículo 103, numeral 6 del Código Orgánico Tributario de 2001, por incumplimiento de deberes formales (artículo 41 eiusdem) en materia de retención del impuesto sobre la renta, impuesto al valor agregado e impuesto a los activos empresariales, para los períodos impositivos comprendidos desde el mes enero de 2002 hasta el mes de julio de 2005, por presentar las respectivas declaraciones (Formas 11, 14, 30 y 31) y pagar el tributo resultante en un lugar distinto (sociedad de comercio Citibank, N.A.) al indicado por la Administración Tributaria (sociedad de comercio Banco Industrial de Venezuela), en atención a lo previsto en el artículo 5 de la P.A.N.. 208 “Sobre la Calificación, Pago de Tributo y Cumplimiento de Deberes Formales de los Sujetos Pasivos con Similares Características Sometidos al Control de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital” del 10 de junio de 1997, en concordancia con el artículo 5 de la P.A.N.. 0296 “Sobre Sujetos Pasivos Especiales” de fecha 14 de junio de 2004, aplicables en razón del tiempo, salvo en lo atinente al cálculo del monto de las sanciones pecuniarias aplicadas; aspecto este que se ANULA.

    Asimismo, se ordena a la Administración Tributaria emitir las Planillas de Liquidación Sustitutivas, en los términos expresados en el presente fallo.

    Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

        Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los veinticuatro (24) días del mes de noviembre del año dos mil once (2011). Años 201º de la Independencia y 152º de la Federación.

    La Presidenta - Ponente

    EVELYN MARRERO ORTÍZ

                                                                                                                                                      La Vicepresidenta

                                                                          Y.J.G.

    Los Magistrados,

    L.I.Z.

                                                                                                                                           EMIRO G.R.

    T.O.Z.

    La Secretaria,

    S.Y.G.

    En veintinueve (29) de noviembre del año dos mil once, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 01603, la cual no está firmada por la Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero, por motivos justificados.

                                                                          

    La Secretaria,

    S.Y.G.

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