Decisión nº 032-2007 de Juzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 8 de Mayo de 2007

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 8 de Mayo de 2007.-

197º y 148º

Asunto No. AF44-U-2001-00066.-

Expediente Nº 1763.- Sentencia Nº 0032/2007.-

Vistos: Con Informes de las partes.-

En fecha 07 de Septiembre de 2001, se recibieron proveniente del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor), los recaudos inherentes al Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano A.G.M., venezolano, mayor de edad, portador de la Cédula de Identidad No. 6.163.740, abogado en ejercicio, e inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el No. 44.669, actuando en su carácter de Apoderado Judicial de la empresa AEROCAMIONES DE VENEZUELA, C.A. (AEROCAV), sociedad mercantil domiciliada en esta ciudad e inscrita ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, el 21-11-1958, bajo el No. 38, Tomo 33-A-. Carácter del abogado que consta de documento poder otorgado ante la Notaría Pública Tercera del Municipio Autónomo Sucre del Estado Miranda el 04-09-2001 bajo el No. 31, Tomo 98 de os Libros de Autenticaciones llevados por esa Oficina, contra el Acta de Reparo No. 028013 del 20-03-2000, la Resolución No. 1009 del 01-11-2000 y la Resolución No. 210.100/203 del 27-06-2003, todas emanadas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), por monto de Bs. 16.455.229,oo, por concepto del 2% de aportes omitidos, exigidos en el ordinal 1º del Artículo 10 de la Ley del Ince; Bs. 687.703,oo, por concepto del ½% de aportes omitidos, exigidos en el ordinal 2º del Artículo 10 eiusdem; Bs. 1.556,oo, por intereses moratorios, calculados de conformidad con el Artículo 59 del Código Orgánico Tributario y Bs. 14.477.210,oo, por multa de acuerdo a lo establecido en el Artículo 85 del prenombrado Código.

En horas de Despacho del día 21 de Septiembre de 2001, se formó Expediente bajo el correlativo 1763, ordenándose la notificación de los ciudadanos Procurador y Contralor General de la Republica y Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), solicitándole, de este último, el envío del respectivo expediente administrativo, así como al Director en lo Constitucional y Contencioso Administrativo de la Fiscalía General de la República.

Cumplidas las notificaciones enunciadas, verificados los extremos legales previstos en los Artículos 259, 258, 259, 260, 261, 262, 266 y 267 del Código Orgánico Tributario, aplicable ratione temporis, en fecha 28 de enero de 2002, se admitió el referido Recurso. Seguidamente, ope legis, se declaró la causa abierta a pruebas; lapso en el cual fue remitido el Expediente Administrativo y la recurrente no hizo uso de ese derecho.

Vencido el lapso probatorio, se dio inicio a la oportunidad para la celebración del Acto de Informes, el cual se realizó en horas de Despacho del 19-06-2002, compareciendo, los ciudadanos F.P. y J.d.D.N., venezolanos, abogados, titulares de las Cédulas de Identidad Nos. 3.255.905 y 1.675.544 e inscritos en el Inpreabogado bajo los Nos. 11.440 y 12.782, respectivamente, actuando en su carácter de Apoderados Judiciales del INCE, así como I.P.B., venezolano, mayor de edad, portador de la Cédula de Identidad No. 3.663.463, abogado en ejercicio e inscrito en el IPSA bajo el No. 14.522, en representación de la contribuyente, quienes consignaron conclusiones escritas de informes. En consecuencia, el Tribunal, luego de transcurrido el lapso previsto en el Artículo 275 del Código Orgánico Tributario, mediante auto de fecha 15 de julio de 2002, dijo “Vistos” y entró el lapso para dictar Sentencia.

II

ACTO RECURRIDO

En fecha 20 de marzo de 2000, el ciudadano R.G., en su carácter de Funcionario Fiscal, de conformidad con autorización de Investigación Fiscal N° 252013-20032 de fecha 31-01-2000, formuló reparos a la empresa recurrente, contenidos en el acta de reparo No. 028013, por aportes omitidos en los períodos comprendidos entre el Primer (1er) Trimestre de 1996 hasta el Cuarto (4to) trimestre de 1999 y en ella determinó lo siguiente:

Concepto Monto

1. Por aporte del 2% (ordinal 1º artículo 10 de la

   Ley del INCE). Bs. 16.455.229,oo

2. Por aportes del ½% (ordinal 2º artículo 10 eiusdem) Bs. 687.703,oo

2. Intereses Moratorios (Art. 59 COT) Bs. 1.556,oo

3. Sanción del 10% sobre tributos omitidos (obli-

   gaciones del 2% - articulo 10, ordinales

   1º de la Ley del Ince) Bs. 1.714.293,oo

5. Actualización Monetaria (artículo 145 del COT) Bs. 6.482.019,oo

6. Intereses Compensatorios (Artículo 145 eiusdem) Bs. 2.908.833,oo

   El Reparo se origina por diferencias en los aportes al no incluir de las partidas (compensaciones varias) y utilidades pagadas en el cálculo de la base imponible del 2%, así como también intereses moratorios por el pago extemporáneo.

   Luego de presentar el escrito de descargos por parte de la contribuyente, las autoridades del Instituto Parafiscal, mediante la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 1009 del 01-11-2000, ratifican el contenido de la referida Acta de Reparo, excepto lo referente a la actualización monetaria e intereses compensatorios, al ser anulados con base a la sentencia de la Extinta Corte Suprema de Justicia de fecha 14-12-1999, la cual declaró la nulidad por inconstitucional del parágrafo único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario e impuso multa de conformidad con lo dispuesto en los artículos 97 y 85 del Código Orgánico Tributario vigente, aplicable en razón del tiempo, según las agravantes 3 y las atenuantes 2 y 5, por monto total de Bs. 14.447.210,oo.

   Inconforme con esta decisión administrativa, la contribuyente ejerció, formalmente, Recurso Jerárquico, el cual fue decidido mediante Resolución No. 210.100/203 del 27-06-2001, suscrita por el Presidente del INCE, que es objeto de impugnación de la presente causa.

   III

   ALEGATOS DE LAS PARTES

1. De la Recurrente:

   Los apoderados de la recurrente, fundamentan el recurso interpuesto, en lo siguientes argumentos:

   Incompetencia de la funcionaria que levantó el Acta de Reparo:

   Sobre este aspecto señala, que no se encuentra demostrado en autos que el ciudadano R.G., quien procedió a realizar el Acta de Reparo N° 029644/45 de fecha 29-09-2000, tenga el carácter de Fiscal de Cotizaciones II, que indica la P.A. N° 252013-20063 de fecha 29-03-2000, pues en los documentos señalados por la Gerencia de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa en la Resolución impugnada, de existir, no acreditan que dicha ciudadana ejerza tales funciones de fiscal de cotizaciones II.

   Agrega, que las actuaciones administrativas previas, realizadas por quien no tiene competencia, han dado lugar a un acto administrativo culminatorio del sumario viciado de nulidad absoluta por incompetencia del funcionario, por ser este último acto la consecuencia del acto previo inicialmente viciado, que sería el Acta de Reparo, supra identificada.

   Así mismo, que aun cuando las resoluciones recurridas, expresan que el fiscal actuante había sido autorizado para realizar la fiscalización, el mismo, no exhibió su nombramiento de funcionario Público, es decir, no ejerció la carga probatoria a la que estaba obligado por mandato de la Ley, que según el Ince, dichos recaudos reposaban en el Expediente Administrativo, el cual, desconocía la recurrente. En respaldo de este alegto, transcribió parcialmente las Sentencias dictadas en fechas 17-09-92 y 14-03-2000, la primera, emanada del Tribunal Supremo de Justicia y, la segunda, del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario.

   Incompetencia del funcionario suscritor del Informe Fiscal:

   En este sentido, sostiene la ilegalidad del informe fiscal de fecha 21-08-2000, ya que el INCE no ha demostrado que el Lic. Alvaro Marón sea funcionario público con competencia para levantar la antes referida acta; por lo cual, estima que realizó actuaciones posteriores con base a ese informe que son nulas sin ningún valor.

   Sobre el punto que antecede y pese a estar planteado en el escrito de descargos, la resolución No. 1009 del 1º de agosto de 2000 y aún más la Resolución No. 210.100/203 del 27 de junio de 2001 aquí recurridas guardaron un silencio absoluto, por lo cual formalmente denunciamos la falta de motivación del acto administrativo en el punto en cuestión

   .

   Inmotivación del acta de reparo No.02813:

   Bajo este contexto, señala el representante judicial de la recurrente, que de conformidad con lo dispuesto en el Artículo 149 del Código Orgánico Tributario vigente para el momento del reparo, establece los requisitos que deben contener el acto emanado de la Administración Tributaria, y establece expresamente el requisito de motivación, al señalar que el acto debe contener los fundamentos de la decisión, las razones que sirvan para apreciar los hechos, incluyendo las apreciaciones de las pruebas y defensas y la discriminación de los montos exigibles. En el caso de autos, el acta de fiscalización N° 02813, levantada por el presunto funcionario del Ince, sólo hace mención de una relación de los aportes que la recurrente canceló y de los aportes, que en su criterio, le corresponde cancelar a la misma, incluyendo los intereses acumulados y la actualización monetaria; esta última, posteriormente anulada en acatamiento de la Sentencia dictada por la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia del 14 de Diciembre de 1999.

   Destaca, que en el Acta de Reparo, cuando indica las remuneraciones devengadas, no establece si éstas constituyen remuneraciones de naturaleza laboral derivadas de las relaciones de trabajos celebradas entre los trabajadores y la empresa recurrente, o si por el contrario, las mismas son egresos de naturalezas distintas, tales como honorarios profesionales pagados a terceros, los cuales no son gravables por el Ince, por no constituir erogaciones de índole distinta de naturaleza civil y mercantil; además de que no especifica a qué remuneraciones se refiere, pues sólo indica que son retribuciones que supuestamente reciben los directores y si éstas son periódicas o accidentales, amén de que tampoco indica cuándo asciende el reparo por el aporte supuestamente omitido de la contribución del 2% sobre esas compensaciones periódicas y cuánto el monto del aporte sobre las utilidades que debía ser calculado en un 2% y no en un ½% como la contribuyente, explica, lo calculó.

   En resguardo de su defensa, arguye que el Instituto no discriminó los aportes por cada ejercicio fiscal reparado, a los fines de un mejor entendimiento del reparo, sin que sea posible dar contestación adecuada al mismo, pues el fiscal actuante no precisó el monto exacto de los conceptos que gravó y la parte alícuota que correspondería enterar como aporte al Ince. Al efecto, transcribe parcialmente la Sentencia de fecha 27 de Junio de 1984, emanada del Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, la cual acoge dicho criterio.

   Señaló que la falta de motivación es procedente, no obstante que el INCE sea del criterio que la contribuyente recibió las cédulas de trabajos y el formato de las actas de reparo, las cuales son actos de mero tramite y no dan ningún tipo de explicación adicional que sirviera para darse por enterado de las causas que originaron la presunta diferencia en el pago de aportes.

   Aplicación del numeral 2 del Artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) a las utilidades convencionales:

   Dentro de este argumento el apoderado de la recurrente, lo plantea en los siguientes términos:

   Que dentro de los puntos comprensibles del Acta de Reparo, el Ince señala que las utilidades convencionales que supuestamente cancela la recurrente, son gravables bajo los aportes del dos por ciento (2%) a que se contrae el Artículo 10 de la Ley del Ince, pues señala, que las utilidades convencionales gozarían de las mismas características del salario e incluso serían parte de él para todos los efectos legales y las asimila a las remuneraciones de cualquier especie. En tal sentido, sostiene la contribuyente, que en dicha Ley se previó varias fuentes de ingresos para dotar financieramente al Ince, como lo es la contribución parafiscal a cargo de los patronos, contemplada en el Artículo 10 de la misma Ley.

   Señala que el INCE en la Resolución impugnada, considera erróneamente que las utilidades son salario, de conformidad con el Artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, pues no repara que por efectos de lo indicado en el Artículo 146 eiusdem, las utilidades se integran excepcionalmente al salario integral que servirá para el cálculo de la antigüedad, al momento de la finalización de la relación de trabajo, es decir, que contrario a lo alegado por éste, las utilidades legales o convencionales no forman parte del salario.

   Así mismo alega que “La Resolución del 27 de junio de 2001 para nada se pronunció sobre el alegato que la norma contenida en el Artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo en y antes de la reforma legal de 1997 aplicable al caso de autos es de contenido excepcional tributario y cuantifica el pago de los tributos derivados de la relación laboral y es de aplicación preferente a cualquier otra contenida en una ley especial, de rango orgánico y muy posterior a la ley del Instituto.”

   Igualmente destaca que “por ello, es ilegal que el instituto pretenda incluir como base imponible de la contribución del dos por ciento (2%) prevista en su Ley, `las utilidades` pagadas por la empresa pagadas por la empresa a los trabajadores así como otros conceptos, pues a los fines tributarios, solo puede gravarse el salario normal de los trabajadores que |dichas utilidades, por así disponerlo la Ley orgánica del trabajo..” En respaldo a tales señalamientos, señaló Sentencias dictadas por los Tribunales Superiores Contencioso Tributario y transcribe Sentencia dictada por la Sala Especial Tributaria de la Sala Político Administrativa de la Corte Suprema de Justicia de fecha 23 de Noviembre de 1999. (Negrillas de la transcripción).

   Intereses Moratorios:

   En lo que respecta a este concepto, en la cantidad de Bs. 1.556,00 a tenor de lo dispuesto en el Artículo 59 del Código Orgánico Tributario vigente para el momento de la aplicación del reparo, denuncia la recurrente que en el acta de reparo no se establece la manera cómo el presunto fiscal calculó dichos intereses, omitiendo, en consecuencia el Instituto los períodos y las tasas de interés.

   En este caso ratificamos los alegatos del escrito de descargos y del recurso jerárquico que no es posible a mi representada dar una contestación adecuada a este particular, por cuanto desconoce la forma y el método en que fueron calculados dichos intereses de mora, y si en definitiva se tomaron en consideración las tasas máximas activas bancarias incrementadas en tres (3) puntos, según las cifras emanadas del Banco Central de Venezuela, de conformidad con lo previsto en el artículo 59 ejusdem

   .

   Aportó además, que la jurisprudencia reiterada y constante de la Sala Político Administrativa, exige que para la procedencia de estos accesorios, debe estarse en presencia de créditos fiscales ciertos, líquidos y exigibles, y transcribe al efecto, las sentencias dictadas por la extinta Sala Especial Tributaria el 08-01-1998, Caso Monaca, del Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario, del 29-03-1995 y la de la Sala Plena de la Corte Suprema de Justicia del 14-12-1999.

   Multa:

   Es reiterada la jurisprudencia según la cual para el supuesto que no existan circunstancias agravantes, la sanción debe ser impuesta en su límite inferior. Si el ente administrativo decide aumentar la multa impuesta forzosamente debe indicar en el acto las razones que tuvo para aumentar la sanción. De lo contrario, el acto será nulo ya que el particular afectado no conocerá las razones que se tuvieron para imponer la sanción en su límite superior al medio o en el máximo. En el caso de autos notifica la agravante, ordinal 3° del Artículo 85 mas no se precisan cuáles son las circunstancias graves existentes en el caso de autos

   En respaldo de alegato hace mención a la Sentencia dictada en fecha 30 de Julio de 1984 de la Corte Suprema de Justicia en la cual señala que el Artículo 310 dispone que se aplicará lo dispuesto en el Código Penal cuando se establezca una sanción entre dos límites. Igualmente se tendrá en cuenta la mayor o menor gravedad que la contravención ocasionó al Fisco Nacional.

   Concluye, que en el supuesto negado que fuese procedente el reparo, la sanción a imponer por existir circunstancias atenuantes debió ser impuesta en un diez por ciento (10%) del monto reparado y no en un ochenta y seis por ciento (86%) como fue impuesto por el Ince.

2. De la Representación Judicial del INCE:

   Por su parte, los Abogados F.P. y J.d.D.Ñ., actuando como Apoderados Judiciales del INCE, rechazan los anteriores argumentos y, sostienen para la defensa de su representado, lo siguiente:

   Sobre la Incompetencia del funcionario:

   Al respecto destaca que, según Autorización de Investigación Fiscal No. 252013-20032 de fecha 31-01-2000 que, aduce, cursa en autos y la cual fue debidamente firmada por la recurrente, se autoriza al ciudadano R.G., titular de la Cédula de Identidad No. 3.901.379, Código de Empleado No. 13.551 y es funcionario competente de la Unidad de Ingresos Tributario. Miranda, según movimiento de personal de fechas 01-01-1985 y 01-02-2002 por aumento de sueldo, con cargo de Fiscal de Cotizaciones II, suscritos por la Gerencia General de Recursos Humanos del INCE; que al efecto, acompañó en copia certificada.

   Señala así mismo, que de acuerdo al Reglamento de la Administración Tributaria del INCE, publicada en la G.O. No. 35.219 del 26-05-1993, establece en el literal j del artículo 7, que las Unidades de Ingresos deberán: “…3) ejecutar los programas aprobados por la gerencia de determinación de los aportes y deducciones que por ley efectúan las personas naturales y jurídicas de su localidad para lo cual deberán expedir y controlar las resoluciones que autoricen dicha gestión”.

   Agrega, que el funcionario fiscalizador actuó en ejercicio de funciones que le corresponde, según disposiciones contenidas en la Ley Orgánica de Hacienda Pública Nacional, específicamente en los artículos 73 y 104.

   En cuanto al alegato de incompetencia del Lic. Á.M.V., Supervisor Fiscal de Cotizaciones para suscribir el informe fiscal de fecha 21-08-2000, manifiestan que el mismo es funcionario competente de la Unidad de Ingresos Tributarios Miranda, según Movimiento de Personal de fecha 01-01-1985 y 01-*02-2002 por aumento de sueldo, suscritos por la Gerencia General de Recursos Humanos del INCE, cuyas copias certificadas anexaron al referido escrito de informes.

   Inmotivación del Acta Fiscal:

   La Representación Judicial del INCE, luego de rechazar la procedencia de ese alegato, insiste en que el mencionado acto es un formato expreso en donde se señalan los aportes que de acuerdo al artículo 10, ordinales 1º y 2º de la Ley del INCE, deben tomarse en cuenta para calcular el 2% y ½%, según sea el caso, y cuyo resultado que son las cantidades gravadas por ese Instituto por esos conceptos, ya los posee la empresa, pues, explica que el fiscal toma esos datos de los libros de contabilidad y demás documentos contables presentados a ese funcionario; por lo que mal puede hablar de inmotivación del Acta de reparo. En respaldo de su alegato menciona la decisión de la extinta Corte Suprema de Justicia, Sala Político. Administrativa del 13-11-1979, Caso: INCE vs. OTACA.

   Incluye dentro de los elementos intrínsecos a dicha acta, las cédulas y horas de trabajo, definiéndolas como el instrumento contable donde el funcionario hace una discriminación cualitativa y cuantitativa de los conceptos remuneratorios tomados como base imponible para el cálculo de los aportes supra descritos y que las mismas reflejan todas las remuneraciones canceladas por la empresa a sus trabajadores, así como los aportes efectuados y los omitidos, discriminadas las partidas con sus correspondientes conceptos, año por año y las respectivas tasas impositivas. Así como el Informe Fiscal, que muestra los antecedentes de la empresa en cuanto a actos administrativos anteriores, las explicaciones de tipo conceptual-legal tomadas en consideración de acuerdo a la normativa legal vigente.

   Igualmente, insiste en su exposición, sosteniendo que de acuerdo a lo establecido en el Artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y, siendo el acta de reparo un acto de mero trámite, no es imprescindible el requisito de la motivación. Por estas razones, solicita sea declarado sin lugar, dicha defensa y el estado de indefensión invocado por la recurrente.

   Gravabilidad de las utilidades:

   Sobre el punto, luego de transcribir el artículo 10 de la Ley del INCE, los Apoderados Judiciales del Instituto son del criterio, que de la expresión allí contenida “remuneraciones de cualquier especie”, es obvio y no cabe la menor duda ni ninguna otra interpretación que los reparos efectuados por su representado encuentran en ésta fundamento, y así ha sido recogido, ratificado y reiterado por la jurisprudencia de la instancia, en sentencias Nos. 373 y 419 de fechas 20-12-1993 y 18-12-1992 del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario; 410 y 412 del 09-03-1995 y 05-04-1995, Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario; 380 del 17-12-1992 del Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario y 286 del 03-06-1994 del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario.

   Bajo ese contexto, proceden a definir los conceptos de utilidades legales y convencionales para concluir que sólo serán gravadas estas últimas, en razón a la expresión supra mencionada y recaen en cabeza del patrono.

   En efecto ciudadano Juez, se pretende afirmar que la Ley Orgánica del Trabajo, incorpora una disposición de carácter tributario como lo es la relativa al establecimiento de una limitación a la base de cálculo de distintos tributos, y precisa que se considere una base única cuando el tributo (sic) deba con ocasión de la obtención de un salario y que lo por tanto la base de cálculo del tributo INCE es la contenida en el parágrafo cuarto del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo haciendo exclusión de las utilidades y no la que establece el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE)

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   Por último, arguye que el aparte del artículo 133 eiusdem, así como el parágrafo cuarto del mismo artículo en su reforma de 1997, pretenden cambiar el momento cuando se causa la contribución establecida en la Ley del INCE; la cual se causa cuando se produce el pago y no al mes inmediatamente anterior a aquel en que se causa el pago, como lo establece el prenombrado artículo; “ante tal circunstancia, es evidente que tal disposición colide con la ley especial creadora del tributo INCE, por lo cual es inaplicable a la contribución INCE…”

   Intereses Moratorios:

   A tenor de estos accesorios, la Representación Judicial del INCE, afirma la obligación del pago de los tributos exigidos en el tantas veces mencionado artículo 10 de la Ley que rige ese Instituto, dentro de los cinco (5) días después de vencido el trimestre, conforme lo dispuesto en el Artículo 30 de dicha Ley, y de no hacerlo se generan intereses moratorios.

   Multa:

   Exponen al respecto, que si el artículo 10, ordinales 1º y 2º de la Ley del Ince, establece claramente que la contribución de los patronos en los porcentajes allí señalados, abarca todo lo que el trabajador recibe con ocasión de la relación laboral, por lo que no puede restringirse los conceptos sobre los cuales debe aplicarse el porcentaje a objeto de establecer el gravamen como pretende afirmarlo la recurrente, por lo que la multa aplicada, conforme a los artículos 85 y 97 del Código Orgánico Tributario, tal como lo contiene la resolución No. 210.100/203 de fecha 27-06-2001, debe ser confirmada.

   III

   MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

   Visto el acto administrativo recurrido y las argumentaciones en su contra así como las defensas esgrimidas a su favor, la controversia en el presente caso, se concentra en el pronunciamiento sobre la legalidad o no del criterio asumido por el INCE en la inclusión de las utilidades en la determinación de la base imponible para el cálculo del 2% exigido en el ordinal 1º del Artículo 10 de la Ley de ese organismo, y si, en virtud de la omisión de tales ingresos, es procedente la sanción impuesta y la liquidación de intereses moratorios.

   Sin embargo, como punto previo, este Tribunal en razón del alegato de incompetencia del funcionario suscritor del Acta Fiscal, origen del reparo formulado, estima necesario hacer las siguientes consideraciones:

   Incompetencia del funcionario:

   Sobre este aspecto señala, que no se encuentra demostrado en autos que el ciudadano R.G., quien procedió a realizar el Acta de Reparo N° 02813 de fecha 20-03-2000, tenga el carácter de Fiscal de Cotizaciones II, que indica la P.A. N° 252013-20032 de fecha 31-01-2000, pues en los documentos señalados por la Gerencia de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa en la Resolución impugnada, de existir, no acreditan que dicha ciudadana ejerza tales funciones de Fiscal de Cotizaciones II.

   En este sentido, el profesor Duque Corredor ha expresado: “La incompetencia manifiesta que es otro de los vicios de nulidad absoluta contemplado en el numeral 4 del artículo 19 antes mencionado (LOPA), basta con alegarla, correspondiéndole a la Administración acreditar que quien dictó el acto sí era funcionario, o que actuó dentro de sus atribuciones. En otras palabras, la Administración debe probar su propia competencia. En efecto, cuando se alega la incompetencia de determinado funcionario se trata de una negación indefinida y por ello quien así lo sostiene está liberado de probar tal negación, correspondiendo a la Administración de la cual depende dicho funcionario, demostrar que éste sí tiene competencia”. (La admisibilidad de las pruebas y la carga de la prueba en el proceso contencioso administrativo. Revista de Derecho Probatorio, 1995. p.130-131. Ob. Cit. L.F.P. “La incompetencia en el Derecho Administrativo”. p.103.

   En cuanto a las actas fiscales la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia N° 00040 de fecha 15 de enero de 2003, caso: Consolidada de Ferrys, C.A., estableció lo siguiente:

   …Así, la doctrina ha definido las actas de reparo fiscal como documentos administrativos, emitidas por funcionario público, ya que son el resultado de la actividad de fiscalización e investigación de la Administración Tributaria, cuya base es el principio general de documentación de los actos administrativos. Son documentos administrativos de trámite, que gozan de autenticidad, por su naturaleza, pues su formación o autoría se puede imputar a un determinado funcionario, previo el cumplimiento de las formalidades legales, acreditando tal acto como cierto y positivo; con fuerza probatoria plena, en los límites de la presunción de veracidad que las rodea, mientras que no se pruebe lo contrario.

   En este sentido se advierte que, la ley no le otorga al funcionario que emite el documento administrativo, expresamente, la facultad para transmitir “fe pública” de su contenido, como sí lo hace en el documento público, en los términos del artículo 1357 del Código Civil; sino que goza sólo de autenticidad como antes se afirmó, en razón de lo cual la presunción de plena fe ‛erga omnes’ está sujeta a la posibilidad de ser desvirtuada a través de los medios probatorios idóneos a tal fin.

   En efecto, el valor probatorio de las actas de reparo fiscal, por su autenticidad, gozan de plena fuerza probatoria, y por la presunción de veracidad que las rodea dan certeza respecto a las afirmaciones materiales sobre los hechos en ellas contenidos, hasta prueba en contrario…

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   Bajo ese contexto, el Tribunal observa que las autoridades del INCE, en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 1009 del 01-11-2000 y 210.100/203 de fecha 27-06-2001, objeto de de este Recurso, afirma que el ciudadano R.G., es un funcionario competente de la Unidad de Ingresos Tributario Miranda y, conforme lo dispuesto en los Artículos 73 y 104, ordinales 5º y 6º, está autorizado para realizar las funciones que le corresponden como Fiscal de Cotizaciones II. Agregan a ello, lo establecido en el artículo 7 del Reglamento de la Administración Tributaria del INCE, aprobado según orden administrativo No. 767-93-01 del 23-03-1993 (G.O. No. 35.219 del 26-05-1993, que enumera las atribuciones de la Gerencia de Ingresos Tributarios, a quien corresponde ejercer el control directo de las Unidades de Ingresos Tributarios, las cuales, según, tienen la competencia de expedir las Resoluciones de Autorización de Investigación Fiscal y de ejecutar todo lo relativo a los programas de fiscalización. Todo ello, en concordancia con los ordinales 3º y 4º del artículo 10 de dicho Reglamento. En este orden de ideas, aportaron a los autos copia certificada del Movimiento de Personal, vigente para 1985, en el que el ciudadano R.G., asciende al cargo de Fiscal de Recaudaciones y, para el año 2002, le es aumentado su sueldo, ostentando el cargo de Fiscal de Cotizaciones II.

   En virtud de tales documentos, este Tribunal considera que ha quedado suficientemente demostrada la condición de funcionario público exigida por la recurrente y, en consecuencia, la competencia para practicar investigaciones, revisar libros, documentos, comprobantes y cualesquiera otros recaudos requeridos para determinar la base imponible correspondiente a los aportes del 2% y ½%, exigidos en el Artículo 10 de la Ley del INCE.

   Por las razones antes expuestas, debe tenerse el Acta Fiscal No. 02813, como no afectada del vicio de nulidad absoluta, por incompetencia del funcionario suscritor y, por ende improcedente el alegato por la recurrente. Así se declara.

   Ahora bien, siguiendo con el orden de las defensas expuestas por la contribuyente, con relación a la incompetencia del ciudadano A.M.V., para suscribir informes fiscales y, en la que tampoco, desvirtúa la condición del cargo sino su condición de funcionario público.

   Esta Juzgadora, vistas las copias certificadas de Movimiento de Personal del prenombrado ciudadano para los años 1985 y 2002, por los conceptos de ascenso y aumento de sueldo, confirma la condición de Á.M.V. como funcionario público, dependiente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y, por consiguiente, improcedente el argumento esgrimido por la contribuyente sobre tal situación. Así se declara.

   Inmotivación:

   Asienta la recurrente que la Administración Tributaria Parafiscal incurrió en el vicio de inmotivación del Acta de Reparo No. 02813 del 20-03-2000.

   Ahora bien, como afirma la recurrida el formato preimpreso contentivo del acta fiscal, discrimina en una serie de columnas, el año que se investiga, los trimestres, el número de trabajadores, el total de remuneraciones devengadas por éstos, los aportes causados, los aportes cancelados y la diferencia ente estos últimos, señalando en el cuadro inferior derecho, que el reparo se originó al no incluir la empresa el aporte del 2%, la partida de utilidades.

   De la lectura del citado acto administrativo, se evidencia que contrario a lo aseverado por la recurrente, la Administración Tributaria del INCE explicó, si bien en forma lacónica, las razones por las cuales no compartió la totalidad de los aportes cancelados por la recurrente y la gravabilidad de las utilidades anuales con el aporte del 2%, ciertamente le permitió tener acceso a la instancia decisoria correspondiente y refutar los mismos, como, ampliamente, lo hizo con la interposición del presente recurso contencioso tributario.

   En consecuencia, siendo la indefensión causada con la insuficiencia en la motivación, causal insoslayable para la declaratoria de nulidad del acto administrativo recurrido y, en el caso subiúdice, no configurándose la violación de este principio y garantía constitucional, debe declararse la improcedencia del alegato sostenido por la recurrente al respecto. Así se declara.

   Gravabilidad de las Utilidades:

   La recurrente es del criterio que el INCE incurrió en falso supuesto al considerar gravable con la alícuota del 2% señalada en el ordinal 1º del Artículo 10 de la Ley del INCE el pago de las utilidades convencionales, por considerarlas erróneamente como incluidas en la categoría sueldo.

   Ahora bien, la base imponible de las contribuciones especiales exigidas por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), tienen su asidero legal en el Artículo 10 de la Ley que lo rige, cuyo texto señala:

   El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades de las aportaciones siguientes:

   I. Una contribución de los patronos, equivalentes al dos por ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados o a las Municipalidades.

   II. El medio por ciento (1/2%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del Instituto, con la indicación de la procedencia.

   Conforme a la norma supra transcrita, se observa que el legislador en el texto de la Ley del Ince, estableció una contribución a cargo de patronos y de trabajadores, y cuya sujeto activo es el propio Instituto; por lo que, Interpreta el Tribunal que esta contribución parafiscal fue establecida en forma diferente según se trate de patronos o de trabajadores.

   En efecto, existe una contribución parafiscal en la cual el sujeto pasivo es el patrono del establecimiento que ejerza actividad comercial o industrial, que no pertenezca a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculado en aplicación de una alícuota del dos por ciento (2%); otra contribución parafiscal, que tiene como sujeto pasivo al obrero y empleado del establecimiento, la cual es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dicho trabajador y empelado y calculada en aplicación de un alícuota del 1/2%, debiendo ser retenida por el patrono pagador.

   Así, la contribución exigible de conformidad con el articulo 10, numeral 1º, ejusdem, tiene su base imponible en el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los patronos a sus trabajadores; por lo tanto, de acuerdo al planteamiento de esta litis ésta se contrae a dilucidar sí dentro de la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, pueden quedar comprendidas las utilidades anuales pagadas por los patronos a sus trabajadores, a los efectos de la contribución establecida en el mencionado numeral.

   En ese sentido, vistos los planteamientos y alegaciones de la parte actora, y concretada esta parte de la controversia en la gravabilidad de las utilidades con el 2% establecido en el numeral 1º del artículo 10 ejusdem, debe este Tribunal analizar tales planteamientos desde la perspectiva de la ley que creó el Instituto nacional de Cooperación Educativa.

   A ese respecto, del análisis e interpretación del articulo 10 mencionado, se observa que dicha ley consagra, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1º, que la base imponible está determinada por la aplicación de un porcentaje fijo del dos por ciento (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos. Entonces, interpreta el Tribunal que cuando la Ley alude a tales conceptos lo hace, si bien estableciendo una distinción según el tipo de contraprestación económica percibida por los trabajadores de acuerdo a sus labores, atendiendo al salario remunerativo dentro de la relación laboral.

   Así mismo, entiende el Tribunal que cuando el numeral 1º del articulo 10 ejusdem, hace referencia a los conceptos jornales y remuneraciones de cualquier especie, está refiriéndose, en forma expresa, al carácter salarial de dichas remuneraciones; por lo tanto, considera este Juzgador que la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, debe ser entendida a pagos efectuados por los patronos distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto de la Ley, bien el articulo 10, numeral 1º , o en otro de sus numerales.. Esta interpretación deriva de la valoración de la referida disposición dentro del contexto en que fue concebida la contribución parafiscal del Ince, la cual no puede ser interpretada en forma asilada. Así, la Ley previene la gravabilidad expresa de las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota especifica, expresa, distinta a la gravabilidad de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, de lo cual se deduce que el legislador hizo la distinción de la contribución parafiscal que creó, atendiendo no solo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma y a la base imponible parta realizar el cálculo de la contribución.

   Sobre el punto, la Sala Político.Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia de fecha 15-11-2006, caso: Banco Mercantil, S.A.C.A. vs. INCE, señaló lo siguiente:

   Por tanto, conforme a la reiterada y pacífica jurisprudencia de este Alto Tribunal antes reseñada y de acuerdo a la normativa transcrita, aplicables al presente debate, juzga esta Sala que, conforme fue apreciado por el a quo, las utilidades no resultan gravables a los fines del cálculo de la contribución del dos por ciento (2%) prevista en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en razón de que tal como lo dispone el numeral 2 del aludido artículo, las utilidades ya se encuentran gravadas con una alícuota impositiva de un medio por ciento (½ %) distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales y además se trata de una remuneración complementaria y aleatoria, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagadera en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria de trabajo. Así se decide

   .

   Por lo tanto, en virtud de las razones antes expuestas, este Tribunal considera que las utilidades no están incluidas dentro de las definiciones de salario ni sueldos y, mucho menos bajo la frase de “remuneraciones de cualquier especie”; por cuanto, en principio no reúne los elementos integradores de éstos y, luego, toda vez que, el propio Legislador previó para ellas, en el numeral 2 del Artículo 10 de la Ley del Ince, específicamente, las causas idóneas para su exigencia, excluyéndolas de la gravabilidad del 2% requerido a los patronos, entonces, aplicar lo contrario sería violentar el principio de legalidad tributaria.

   En consecuencia, habiendo sido dictado el acto administrativo recurrido con fundamento en una normativa de ilegal ejecución, el mismo debe declarase viciado de nulidad absoluta en los términos descritos en el numeral 3 del Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en lo referente al cáculo del 2% previsto en el ordinal 1º del Artículo 10 de la Ley del INCE. Así se declara.

   Reparo por aporte del ½% sobre utilidades pagadas:

   De acuerdo a la narrativa anterior, y a la definición de los sujetos pasivos de esta obligación tributaria parafiscal, observa este Tribunal que la recurrente, al respecto, limita su defensa al señalamiento del presunto falso supuesto de hecho en el que incurrió el INCE al tomar como base de cálculo para determinar la cantidad que debía retener, conforme al numeral del citado Artículo 10 de la Ley del Ince, reconociendo, incluso la gravabilidad de las utilidades con el ½% exigido en el numeral 1 del citado artículo, pero sin que haya aportado pruebas que demuestren lo contrario de la pretensión del Instituto y enervaran el contenido del reparo por ese concepto. Razón por la cual este Tribunal, acogiendo el principio de la legitimidad, legalidad y veracidad del que están investidos los actos administrativos y siendo que el acto de determinación del tributo no es arbitrario, ni contrario a derecho, considera que no se ha producido una violación al principio de la legalidad tributaria; en consecuencia, el reparo formulado con fundamento en el artículo 10, numeral 2), de la Ley del Ince, por omisión de aportes del ½% sobre utilidades pagadas, por la cantidad de Bs. 687.703,00 no es contrario a derecho, por tanto, se considera procedente. Así se declara.

   Multas:

   Respecto a las multas impuestas, en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, por la cantidades de Bs. 14.151.497,oo y Bs. 591.425,oo, se observa que, la primera cantidad obecede como consecuencia de la confirmación del reparo por omisión del tributo al incluir las utilidades pagadas, incluidas dentro de las remuneraciones sobre las cuales se calcula el porcentaje del 2%, establecido en el artículo 10, numeral 1), de la Ley del Ince. Ahora bien, declarado como ha sido en este fallo la improcedencia del reparo formulado por este concepto, por vía de consecuencia, también resulta improcedente e inaplicable la referidas multa por aplicación de artículo 97 y 85, agravante 3 y atenuantes 2 y 5 del Código Orgánico Tributario. Así se declara.

   Sin embargo, en relación con la multa impuesta de Bs. 591.425,oo, por haber retenido una cantidad menor a la debida, por aplicación ½%, sobre las utilidades pagadas, de conformidad con el numeral 2 del artículo 10 de la Ley del Ince; el Tribunal considera al haberse declarado previamente la procedencia del reparo por omisión de ese aporte, sobre utilidades pagadas, también es procedente la multa impuesta por este concepto. Así se declara.

   De los intereses moratorios

   Advierte el Tribunal que acto recurrido engloba en la cantidad de Bs. 1.556,oo, los intereses moratorios que, en su criterio, se causan por la falta de pago del tributo resultante de la omisión de aportes, tanto del 2% como del 1/2%, tantas veces mencionados; sin embargo, vista la precedente declaratoria de improcedencia del reparo por omisión de aportes del 2%, aprecia el Tribunal que no procede la exigencia de pago, en este caso en particular, de intereses moratorios por la omisión de aportes del 2%. Así se declara.

   De igual manera, vista la precedente declaratoria de procedencia del reparo por omisión de aportes del ½%, aprecia el Tribunal que es procedente la exigencia de pago de intereses moratorios por la omisión de este concepto. Así se declara.

   V

   DECISIÓN

   Por las razones antes expuestas, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia, en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano A.G.M., venezolano, mayor de edad, portador de la Cédula de Identidad No. 6.163.740, abogado en ejercicio, e inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el No. 44.669, actuando en su carácter de Apoderado Judicial de la empresa AEROCAMIONES DE VENEZUELA, C.A. (AEROCAV), sociedad mercantil domiciliada en esta ciudad e inscrita ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, el 21-11-1958, bajo el No. 38, Tomo 33-A-. Carácter del abogado que consta de documento poder otorgado ante la Notaría Pública Tercera del Municipio Autónomo Sucre del Estado Miranda el 04-09-2001 bajo el No. 31, Tomo 98 de os Libros de Autenticaciones llevados por esa Oficina, contra el Acta de Reparo No. 028013 del 20-03-2000, la Resolución No. 1009 del 01-11-2000 y la Resolución No. 210.100/203 del 27-06-2003, todas emanadas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), por monto de Bs. 16.455.229,oo, por concepto del 2% de aportes omitidos, exigidos en el ordinal 1º del Artículo 10 de la Ley del Ince; Bs. 687.703,oo, por concepto del ½% de aportes omitidos, exigidos en el ordinal 2º del Artículo 10 eiusdem; Bs. 1.556,oo, por intereses moratorios, calculados de conformidad con el Artículo 59 del Código Orgánico Tributario y Bs. 14.477.210,oo, por multa de acuerdo a lo establecido en el Artículo 85 del prenombrado Código; y, en virtud de la presente decisión declara: