Decisión nº 013-2010 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de Lara, de 23 de Junio de 2010

Fecha de Resolución23 de Junio de 2010
EmisorJuzgado Superior Contencioso Tributario
PonenteXioely Alejandra Gómez Torrealba
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

República Bolivariana de Venezuela

Poder Judicial

Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario

de la Región Centro Occidental

Barquisimeto, 23 de junio de 2010.

200º y 151º

Sentencia definitiva Nº 013/2010.

Asunto Nº KP02-U-2004-000295.

Parte recurrente: Alentuy C.A., inscrita por ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, el 23 de octubre de 2000, bajo el N° 16, Tomo 185-A-Pro., posteriormente inscrita con ocasión del cambio de domicilio social por ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Lara, en fecha 13 de febrero de 2001, bajo el Nº 37, Tomo 6-A.

Acto recurrido: Acto tácito denegatorio en virtud del silencio administrativo que operó con ocasión del vencimiento del lapso para decidir el recurso jerárquico, interpuesto en contra de la Resolución Culminatoria del Sumario N° 4014 de fecha 17 de mayo de 2004, emitida por la Gerencia General de Tributos del antiguo Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), notificada el 4 de junio de 2004.

Administración Tributaria recurrida: Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

I

Antecedentes

Se inicia la presente causa mediante recurso contencioso tributario interpuesto ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.), en fecha 14 de octubre de 2004 y distribuido a este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, el 15 de octubre de 2004, incoado por el ciudadano M.V.S.M., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad V-9.546.959, inscrito en el Inpreabogado bajo el Nº 37.808, en su carácter de representante de la sociedad mercantil Alentuy, C.A., inscrita por ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal (hoy Distrito Capital) y Estado Miranda, el 23 de octubre de 2000, bajo el N° 16, Tomo 185-A-Pro., posteriormente inscrita en virtud del cambio de su domicilio social, por ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Lara, en fecha 13 de febrero de 2001, bajo el Nº 37, Tomo 6-A, domiciliada en la carrera 5 con calle 3, Zona Industrial II, Barquisimeto, estado Lara, en contra de la denegatoria tácita en virtud del silencio administrativo que operó por el vencimiento del lapso para decidir el recurso jerárquico interpuesto en contra de la Resolución Culminatoria de Sumario N° 4014, de fecha 17 de mayo de 2004, emitida por la Gerencia General de Tributos del antiguo Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), notificada el 4 de junio de 2004.

En fecha 15 de octubre de 2004, este tribunal le dio entrada al recurso contencioso tributario (folios 46 y 47).

El 19 de noviembre de 2004, este tribunal declinó la competencia mediante sentencia interlocutoria Nº 069/2004 y por auto de fecha 30 de noviembre de 2004, ordenó remitir el expediente al Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Capital (Distribuidor), para el conocimiento de la causa, dando cumplimiento a través del Oficio Nº 702/2004, el cual fue devuelto, según se desprende del auto cursante al folio 56 del presente asunto, acordándose librar nuevo oficio dirigido al Jefe de la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas.

Ahora bien, por auto de fecha 14 de enero de 2005, cursante al folio 62, el Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitano de Caracas, le dio entrada al recurso contencioso tributario que originó la presente causa y que se declinó conforme se evidencia del contenido de este expediente, asimismo, el tribunal declinado ordenó librar las boletas correspondientes, a los fines de dar cumplimiento a las notificaciones de Ley.

En fecha 22 de marzo de 2005, se agregaron a los autos del presente asunto las notificaciones correspondientes al Fiscal General, Contralor General y Procurador General de la República (folios 67, 68 y 69).

El 28 de marzo de 2005, el abogado R.E.T.D., inscrito en el Inpreabogado bajo el Nº 107.553, consignó documento poder que lo acredita para actuar en la presente causa y solicitó el cumplimiento de las notificaciones (folio 71).

En fecha 9 de agosto de 2005, se consignó la boleta de notificación dirigida y suscrita por el Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), inserta al folio 76 este expediente.

El 22 de septiembre de 2005, la Jueza Provisoria del Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitano de Caracas, se abocó al conocimiento de la causa, a tales efectos, en la misma fecha y estando dentro de la oportunidad legal para dictar la decisión respecto a la admisión o no del recurso contencioso tributario, se abrió una articulación probatoria de cuatro días de despacho, para que el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), actualmente Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), remitiera al órgano judicial el expediente administrativo, en el que constara la fecha de culminación del lapso probatorio o la fecha de auto en que se declaró no abrir la causa a pruebas en el recurso jerárquico interpuesto.

El 27 de octubre de 2005, el Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitano de Caracas, dictó sentencia interlocutoria en la que declara su incompetencia para conocer la presente causa (folios 85 al 94).

En fecha 14 de noviembre de 2005, el abogado R.E.T.D., actuando en representación de la contribuyente Alentuy, C.A., solicitó mediante diligencia cursante al folio 101, se practicara la notificación del Oficio Nº 5.539 de fecha 22 de septiembre de 2005, con el objeto de dictar pronunciamiento en cuanto a la admisibilidad del recurso contencioso tributario interpuesto y en esa misma fecha, solicitó la remisión a la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, copia certificada de la totalidad del expediente, de la diligencia y del proveimiento que sobre ella recayera, asimismo consignó en sobre cerrado cierta cantidad para el pago de las copias certificadas.

Cursa en los folios 105 y 106 de este asunto, Oficio Nº 5.539, de fecha 22 de septiembre de 2005, debidamente notificado al Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), cuya consignación se realizó el 26 de enero del año 2006.

Posteriormente, el Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitano de Caracas, admitió el presente recurso contencioso tributario, para continuar con la tramitación y sustanciación del expediente.

El 13 de febrero de 2006, la representación judicial de la contribuyente Alentuy, C.A., consignó copia simple de la sentencia dictada en fecha 25 de enero de 2006, por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo Justicia y solicitó la suspensión del curso de la causa en el estado en que se encontraba, así como el envío del expediente a este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental.

El 20 de febrero de 2006, el Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitano de Caracas, suspendió el curso de la causa y ordenó la remisión del expediente a la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.), para su distribución a este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental. (Folios 128 y 129).

En fecha 21 de febrero de 2006, el ciudadano I.G., diligenció en la presente causa solicitando copia simple del auto de fecha 20 de febrero de 2006, la cual fue entregada el mismo día. (Folios 131 y 133).

Por auto de fecha 15 de mayo de 2006, cursante al folio 135 del presente asunto, la Jueza del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, se abocó al conocimiento de la presente causa, a tales efectos ordenó librar las correspondientes boletas y oficio de notificación.

El 31 de mayo de 2006, se agregó a este expediente la boleta de notificación de fecha 15 de mayo de 2006, suscrita por el representante de la sociedad mercantil Alentuy, C.A. (folios 139,140 y141).

El 29 de junio de 2006, mediante auto se dejó constancia de haber recibido el oficio Nº 1.626, emanado de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 6 de marzo de 2006, a través del cual se remitió la copia certificada de la decisión dictada por el Tribunal Supremo de Justicia, relacionada con la regulación de competencia elevada por el Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas.

Por auto de fecha 29 de junio de 2006, se acordó la diligencia suscrita por el abogado M.V.S.M., inscrito en el I.P.S.A bajo el Nº 37.808, en consecuencia, se instó al alguacil del tribunal para practicar la notificación mediante oficio Nº 500/2006 de fecha 15 de mayo de 2006, dirigida a la Gerencia General del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

El 28 de junio de 2006, el abogado M.V.S.M., identificado en autos, solicitó mediante diligencia información en relación con las resultas de las notificaciones efectuadas por el alguacil y solicita de ser necesario comisionar a otro Tribunal para practicar las notificaciones.

En 20 de julio de 2006, se consignó oficio Nº 500/2006, notificando a la Gerencia General del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) sobre el abocamiento de la juez (folios 161, 162 y 163).

Al folio 164, cursa diligencia presentada por el abogado M.V.S.M., identificado suficientemente, solicitando se ordene librar las correspondientes boletas de notificación para el Contralor General, Fiscal General y Procurador General de la República.

El 8 de agosto de 2007, mediante auto que riela al folio 165 de este expediente, G.N.L.r., en su condición de Jueza Temporal de este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, se abocó al conocimiento de la presente causa, en consecuencia se ordenó librar las boletas de notificaciones correspondientes.

El 8 de noviembre de 2007, se agregó a los autos la boleta de notificación dirigida al Procurador General de la República y el 6 de diciembre de 2007 fue consignada la boleta de notificación correspondiente al antiguo Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) (folios 172, 173, 174, 175, 176 y 177).

El 29 de enero de 2008, el alguacil agregó a los autos la boleta de notificación practicada a la sociedad mercantil Alentuy, C.A. (folios 178, 179 y 180).

Por auto del 25 de abril de 2008, la Jueza M.L.P. reanudó la causa en el estado en que se encontraba y ordenó las notificaciones de ley, las cuales se agregaron al presente expediente en el siguiente orden: boleta de notificación correspondiente a la Sociedad mercantil ALENTUY, C.A., el 12 de mayo de 2008 (folios 188, 189 y 190), boleta de notificación dirigida a la Procuraduría General de la República el 9 de junio de 2008 (folios 191, 192 y 193) y la boleta de notificación dirigida al antiguo Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), el 4 de julio de 2008 (folios 194, 195 y 196).

Cursa al folio 197, auto del 6 de octubre de 2008, mediante el cual se deja expresa constancia del inicio del lapso de promoción de pruebas.

El 20 de octubre de 2008, el abogado Filippo Tortorici Sambito, inscrito en el I.P.S.A Nº 45.954, actuando en su condición de apoderado judicial de la sociedad mercantil Alentuy, C.A., presentó escrito de promoción de pruebas, acompañado del documento poder que acredita el carácter con que actúa (folios 199 al 208).

Por auto que riela al folio 209, del 21 de octubre de 2008, se deja constancia que el 20 de octubre de 2008 venció el lapso de promoción de pruebas y que el 21 de octubre de 2008 se inició el lapso establecido en el artículo 270 del Código Orgánico Tributario.

El 30 de octubre de 2008, por auto que cursa en los folios 210 y 211, este tribunal procedió a admitir salvo su apreciación en la sentencia definitiva, el mérito favorable invocado por la representación judicial de la sociedad mercantil Alentuy, C.A.

El 10 de diciembre de 2008, mediante auto cursante al folio 212, se dejó constancia del vencimiento del lapso de evacuación de pruebas y del inicio del término para la presentación de los respectivos informes de las partes.

El 26 de enero de 2009, la abogada M.J.L., inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 90.038, actuando en representación del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), según consta en documento poder que acompañó, consignó escrito de informes, cursantes a los folios 214 al 218.

El 2 de marzo de 2009, este tribunal dictó auto para mejor proveer, que riela entre los folios 219 y 220, solicitando a la Gerencia General Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), el expediente administrativo que originó el reparo seguido a la sociedad mercantil ALENTUY, C.A. y se libró Oficio Nº 127/2009, dirigida a la mencionada Gerencia, siendo éste agregado al expediente el 2 de octubre de 2009, según se desprende de los folios 223 al 225.

El 28 de octubre de 2009, la representación judicial del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), dio cumplimiento al auto para mejor proveer, consignando copia certificada del expediente administrativo solicitado. (Folios 227 al 257).

En fecha 29 de octubre de 2009, por auto que riela al folio 258 de este asunto, se dejó constancia del inicio del lapso para dictar sentencia, de conformidad con lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

El 25 de marzo de 2010, la jueza temporal se abocó al conocimiento de la presente causa y ordenó la notificación de las partes y de la Procuraduría General de la República, notificaciones que fueron practicadas y agregadas en autos.

II

Alegatos de las partes

En el escrito recursivo, la representación judicial de Alentuy C.A. alegó:

- Que “…el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), le aplicó el porcentaje del dos por ciento (2%), previsto en el ordinal 1º del artículo 10 de la ley, a la sumatoria que por los conceptos de salario y sueldos, vacaciones y utilidades, mi representada le canceló al personal que laboraba para ella durante los períodos fiscalizados, lo cual NO ES CORRECTO, siendo lo correcto, aplicar el dos por ciento (2) )sic) señalado, para el cálculo de las APORTACIONES de ley que le corresponden al patrono, sólo a los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de otras especies, ya que los pagos que hace el patrono por concepto de utilidades, solo (sic) deberán tomarse en cuenta para calcular las APORTACIONES a cargo de los trabajadores, por expresa disposición de le (sic) ley. En efecto, el ordinal 2º del artículo 10 señalado, expresamente establece que serán los trabajadores quienes aportaran (sic) el medio por ciento (0,5%) de lo devengado por concepto de utilidades, siendo éstos en consecuencia los sujetos pasivos de la obligación de cancelar el porcentaje sobre o (sic) devengado por utilidades y no los patronos…”

- Que “…la ley establece en el ordinal 1º del artículo 10 …remuneraciones de cualquier especie…se refiere sin lugar a dudas, a toda remuneración devengada por los trabajadores que tenga CARÁCTER SALARIAL, y las utilidades, de acuerdo con lo establecido en la Ley Orgánica del Trabajo, no lo tienen, considerándose únicamente como un FACTOR DE CALCULO, para determinar el salario de base con que se debe determinar el pago de las prestaciones sociales, cuestión esta aclarada en forma reiterada por nuestro m.T. de Justicia…”

- Que “…el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, establece claramente, el principio de la legalidad de los tributos y prohíbe expresamente cobrar, impuestos, tasas o contribuciones que no estén establecidas en la Ley y de la misma forma el artículo 3º del Código Orgánico Tributario, señala que solo (sic) la ley podrá crear, modificar o suprimir los tributos, tasas y contribuciones. Si aplicamos las normas señaladas, podemos concluir que el INTITUTO (SIC) NACIONAL DE COOPERACION EDUCATIVA (INCE) al tomar como base para el cálculo del dos por ciento (2%) que mi representada esta (sic) obligada a aportarle de acuerdo con el ordinal 1º del artículo 10, … la sumatoria de lo cancelado por ella, durante los períodos fiscalizados, por concepto de salarios, sueldos y demás remuneraciones que tienen carácter salarial y las utilidades, incurren en una violación de los principios constitucionales y legales en referencia, ya que las utilidades no son salario ni tienen dicho carácter…”

Por su parte, la representación del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) argumentó lo siguiente:

…este órgano colegiado, mediante Orden Administrativa Nº 2030-05-16 de fecha 20 de Abril (sic) de 2005, aprobó lo siguiente: ADMITIR LOS ALEGATOS FORMULADOS POR LOS CONTRIBUYENTES CON RESPECTO A LA IMPROCEDENCIA DE LA INCLUSIÓN COMO ELEMENTO CUANTIFICANTE PARA LA APLICACIÓN DE LA ALÍCUOTA DEL 2% CORRESPONDIENTE AL APORTE PATRONAL ESTABLECIDO EN EL ORDINAL 1º DEL ARTÍCULO 10 DE LA LEY DEL INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÓN EDUCATIVA (INCE) EL CONCEPTO DE UTILIDADES, EN LOS CASOS QUE SE ENCUENTREN EN ESTA DEPENDENCIA EN ESPERA DE DECISIÓN

y los que se encuentran en los Tribunales Contencioso Tributario considerar que las utilidades no deberían estar incluidas dentro de las definiciones de salario ni sueldos a que hace referencia la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), ni mucho menos bajo la frase de “remuneraciones de cualquier especie”, alegando entre otras razones que fue el mismo legislador quien previó la gravabilidad expresa para ellas en el ordinal 2º del artículo 10 de la misma Ley y no en el ordinal 1º “ejusdem”; ratificando con ello el criterio asentado por la antigua Corte Suprema de Justicia, Sala Especial Tributaria y confirmado actualmente por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, lo cual nos lleva a estimar que dicho criterio se ha convertido en pacífica doctrina y jurisprudencia de nuestro más alto Tribunal. POR LO QUE MI REPRESENTADA APEGANDONOS AL CRITERIO SUSTENTADO POR NUESTRO MAS ALTO TRIBUNAL, considera que las utilidades no deben estar incluidas por lo que se procederá a excluirlas de la contribución del recurrente y se realizaran (sic) los ajustes correspondientes…”

III

Consideraciones para decidir

En virtud de estar en la etapa procesal correspondiente a la decisión del asunto debatido, sin que se resolviera la solicitud de suspensión de efectos del acto administrativo impugnado, formulada por la parte actora, este tribunal considera inoficioso entrar a conocer dicha petición. Así se declara.

Planteado como ha sido el recurso contencioso tributario, así como lo esbozado por la representación judicial del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), quien juzga observa:

En la presente causa, la contribuyente recurrente únicamente impugna el reparo fiscal en cuanto a la procedencia de la gravabilidad de las utilidades con la tarifa del dos por ciento (2%), establecida en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y las consecuentes multas por tributo omitido, así como de los intereses moratorios determinados por el mismo concepto, no alegando disconformidad alguna respecto al reparo por concepto del aporte del medio por ciento (1/2 %), previsto en el ordinal 2º del artículo 10 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), ni de la multa impuesta de conformidad con lo pautado en el artículo 100 del Código Orgánico Tributario de 1994 e intereses moratorios generados.

Por vía de consecuencia, este tribunal, en virtud del principio de la legalidad, legitimidad y veracidad de los actos administrativos, considera la firmeza del reparo formulado por la Administración Tributaria con fundamento en el ordinal 2º del artículo 10 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), multa e intereses originados bajo la misma premisa, siendo estos procedentes. Así se declara.

En este sentido la presente litis se ciñe al análisis sobre la procedencia o no de la gravabilidad de las utilidades con la alícuota del dos por ciento (2%), prevista en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), que establece:

Artículo 10: El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, de las aportaciones siguientes:

1°) Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneración de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

2°) El medio por ciento (1/2%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del Instituto, con la indicación de la procedencia;…Omissis…

Igualmente el artículo 61 del Reglamento de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), establece:

Artículo 61. Los Recursos del Instituto, están formados de acuerdo con lo establecido en el Capítulo III de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) por:

1. Una contribución de los patronos o empleadores, equivalente al dos por ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimiento industriales o comerciales, no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades;

2. El medio por ciento (1/2%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados aportadas por éstos…

En virtud de lo anteriormente expuesto, es forzoso concluir que el legislador estableció dos supuestos de hechos distintos para la configuración de las contribuciones parafiscales previstas en el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), cuya obligación tributaria recae sobre sujetos pasivos, base imponible y alícuotas distintas, el primero de los supuestos plantea como sujeto pasivo al patrono, cuya alícuota es del dos por ciento (2%) sobre la base del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales que no pertenezcan a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades; el segundo supuesto, tiene como sujeto pasivo a los obreros y empleados de los referidos establecimientos, con una alícuota impositiva de un medio por ciento (1/2 %), siendo la base imponible las utilidades anuales que perciben los trabajadores.

Ahora bien, en sentencia Nº 0781, de fecha 5 de junio de 2002, caso: Makro Comercializadora, S.A., la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, señaló:

“(…) de la lectura y análisis del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, arriba transcrito, se observa que el legislador consagró, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1, que la base imponible estuviera determinada por la aplicación de un porcentaje fijo (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos; en este sentido, se observa que cuando dicha Ley alude a tales conceptos lo hace, si bien estableciendo una distinción según el tipo de contraprestación económica percibida por los trabajadores de acuerdo a sus labores, atendiendo a la connotación salarial remunerativa con ocasión de la relación laboral. En consecuencia, al indicarse que la base para el cálculo de la contribución citada se encuentra conformada por los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie se hace referencia es al pago que efectúan los empleadores a sus trabajadores con ocasión de la prestación por parte de los trabajadores de una determinada actividad.

Cuando el numeral 1 del citado artículo hace referencia a los conceptos arriba indicados está refiriéndose expresamente al carácter salarial de dichas remuneraciones; en consecuencia, considera esta alzada que cuando dicha disposición hace mención a “remuneraciones de cualquier especie”, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales; esto como derivado de una sana interpretación en conjunto de lo dispuesto por la señalada norma, la cual no puede ser valorada en forma aislada sino atendiendo al contexto en que fue concebida dicha contribución. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.”

La jurisprudencia venezolana ha sido conteste sobre este particular y como referencia se pueden indicar la sentencia Nº 220 del 5 de abril de 1994, caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos; sentencia Nº 1.624 de fecha 22 de octubre de 2003, caso: Banco Caracas, Banco Universal, sentencia Nº 003 del 27 de enero de 2004, C.A.; Caso: Hilados Flexilón, S.A; sentencia Nº 00422, publicada el 18 de marzo de 2003, caso Alimentos Kellogg, S.A., sentencia Nº 02529 del 15 de noviembre de 2006, Caso: Banco Mercantil, C.A, S.A.C.A., entre otras.

Por otra parte, resulta conveniente analizar el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), a la luz de lo establecido en la Ley Orgánica del Trabajo en el artículo 133, el cual establece:

Artículo 133. Se entiende por salario la remuneración, provecho o ventaja, cualquiera fuere su denominación o método de cálculo, siempre que pueda evaluarse en efectivo, que corresponda al trabajador por la prestación de su servicio y, entre otros, comprende las comisiones, primas, gratificaciones, participación en los beneficios o utilidades, sobresueldos, bono vacacional, así como recargos por días feriados, horas extras o trabajos nocturnos, alimentación y vivienda.

Parágrafo Primero: Los subsidios o facilidades que el patrono otorgue al trabajador con el propósito de que éste obtenga bienes y servicios que le permitan mejorar su calidad de vida y la de su familia tienen carácter salarial.

Las convenciones colectivas y en las empresas donde no hubiere trabajadores sindicalizados, los acuerdos colectivos, o los contratos individuales de trabajo, podrán establecer que hasta un veinte por ciento (20%) del salario se excluya de la base de cálculo de los beneficios, prestaciones o indemnizaciones que surjan de la relación de trabajo, fuere de fuente legal o convencional. El salario mínimo deberá ser considerado en su totalidad como base de cálculo de dichos beneficios, prestaciones o indemnizaciones.

Parágrafo Segundo: A los fines de esta ley se entiende por salario normal la remuneración devengada por el trabajador en forma regular y permanente por la prestación de sus servicios. Quedan por tanto excluidos del mismo las percepciones de carácter accidental, las derivadas de la prestación de antigüedad y las que esta ley consideren que no tienen carácter salarial.

Para la estimación del salario normal ninguno de los conceptos que lo integran producirá efectos sobre el mismo.

Parágrafo Tercero: Se entienden como beneficios sociales de carácter no remunerativo:

1.Los servicios de comedores, provisión de comidas y alimentos de guarderías infantiles.

2.Los reintegros de gastos médicos, farmacéuticos y odontológicos.

3.Las provisiones de ropa de trabajo.

4.Las provisiones de útiles escolares y de juguetes.

5.El otorgamiento de becas o pagos de cursos de capacitación o de especialización.

6.El pago de gastos funerarios.

Los beneficios sociales no serán considerados como salario, salvo que en las convenciones colectivas o contratos individuales de trabajo se hubiere estipulado lo contrario.

Parágrafo Cuarto: Cuando el patrono o trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó.

Parágrafo Quinto: El patrono deberá informar a sus trabajadores, por escrito, discriminadamente y al menos una vez al mes, las asignaciones salariales y las deducciones correspondientes

. (Subrayado de este Tribunal).

Conforme con la norma supra trascrita y en sintonía con la jurisprudencia citada, debe entenderse por salario la remuneración devengada por el trabajador en forma normal, regular y permanente durante su jornada ordinaria de trabajo, excluyéndose las retribuciones eventuales, las consideradas por ley como no salariales o los provenientes de liberalidades del patrono. Asimismo, el parágrafo cuarto de la norma citada ut supra establece claramente el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior como base para determinar la obligación tributaria del patrono.

Así pues, al a.e.c.d.a. este tribunal observa que la contribuyente fue objeto de reparo por concepto del aporte del 2%, prevista en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), por no incluir las utilidades en la base imponible para la determinación del mismo, según se desprende de la Resolución N° 4014, de fecha 17 de mayo de 2004, emitida por la Gerencia General de Tributos del antiguo Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), notificada el 4 de junio de 2004.

En efecto, cursa en los folios 35 al 40, la descrita Resolución Culminatoria de Sumario N° 4014, mediante la cual se ratifican los montos determinados a través de las Actas de Reparo Nº 051346 y 051347, cuya motivación se fundamenta en lo siguiente:

“…El reparo se origina por diferencias de aportes al no incluir la partida utilidades para el cálculo de la base del 2% e intereses moratorios por el pago extemporáneo de aportes…analizados los descargos formulados por el contribuyente se determinó lo siguientes: En referencia a su inconformidad con el acta de reparo por la gravabilidad de la partida utilidades, se consideró improcedente en virtud de…Dispone la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa en su artículo 10 ordinal 1º las fuentes de ingresos que van a nutrir al Instituto para sufragar los gastos que le son propios… Ahora bien, el supuesto contenido en esta norma es lo suficientemente explícito indicar como fuente de ingresos para este Instituto el porcentaje indicado sobre las UTILIDADES ANUALES, pagadas por las empresas a sus empleados y obreros. Indudablemente resulta fácil observar que el legislador relacionó de manera expresa, al redactar la norma contenida en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley que rige la materia, aquellas cantidades que quedan sujetas al gravamen, por concepto de los pagos que los empleadores hagan a sus trabajadores, en ocasión de la relación laboral que se establece entre ambas partes y así se definen “los sueldos, salarios y jornales y remuneraciones de cualquier especie pagadas al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales… Evidentemente que para evitar cualquier omisión al respecto, el legislador consagró de manera genérica “las remuneraciones de cualquier especie”; no dejando campo al intérprete para restringir en modo alguno los conceptos sobre los cuales ha de aplicarse el porcentaje de dos por ciento (2%), a los efectos de determinar el aporte debido por los patronos al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE). En consecuencia, es en la categoría de “remuneraciones de cualquier especie” en la que han de ubicarse los pagos hechos por el contribuyente a sus trabajadores por concepto de la UTILIDADES ANUALES, pagadas por las empresas a sus empleados. Por lo tanto al estar fundamentado en la Ley, resulta pues acertado y en consecuencia debidamente motivado el reparo formulado a la empresa, al sumársele a los pagos efectuados a sus trabajadores los correspondientes a UTILIDADES ANUALES, pagadas por las empresas a sus empleados, en razón de que incuestionablemente son remuneraciones pagadas al personal que trabaja para la empresa aportante y por ende, deben ser tenidos en cuenta a los efectos del gravamen establecido en la Ley…”

En razón de la reiterada y pacífica jurisprudencia, así como de las normas transcritas, este tribunal concluye que las utilidades constituyen el elemento económico de la base imponible para determinar la contribución prevista en el ordinal 2º del artículo 10 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), con una alícuota impositiva del medio por ciento (1/2 %), cuyo sujeto pasivo es el empleado o el obrero, al contrario de la contribución a la que se está sujeto el patrono, regulada en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), la cual grava los sueldos, salarios, jornales y remuneración de cualquier especie de los trabajadores con una alícuota impositiva de dos por ciento (1/2 %). Asimismo, al ser evidente la distinción entre las contribuciones parafiscales respecto a la alícuota impositiva, los sujetos pasivos y la base imponible para su determinación, este tribunal estima improcedente la gravabilidad de las utilidades con la alícuota del dos por ciento (2%), establecida en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), por cuanto en el presente asunto no se materializó el supuesto de hecho previsto en la norma para que surgiera la obligación tributaria, toda vez que las utilidades no deben incluirse como elemento cuantificador para la determinación de la contribución a que está sujeto el patrono, en consecuencia, la Administración Tributaria deberá excluir los conceptos por utilidades de la base imponible para la determinación de la contribución, prevista en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE). Así se declara.

Sobre la base de las consideraciones anteriormente expuestas, con fundamento en la improcedencia de la gravabilidad de las utilidades con la tarifa del dos por ciento (2%), establecida en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), este tribunal declara la nulidad de las multas impuestas a la contribuyente, de conformidad con lo previsto en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, y los artículos 109 numeral 1 y 111 del Código Orgánico Tributario de 2001, toda vez que las multas devienen de la determinación de la contribución, considerando dentro de la base imponible las utilidades, por ende, al ser improcedente la liquidación efectuada por el ente administrativo, también son improcedentes las referidas multas. Así se decide.

Finalmente, con relación a los intereses moratorios determinados con fundamento en la hipótesis de la inclusión de las utilidades en la base imponible a los fines de determinar la contribución, prevista en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), este tribunal concluye que los mismos no proceden en el caso de autos, en virtud de la motivación reseñada a lo largo de la presente sentencia, visto que no se materializa la obligación tributaria. Así se declara.

III

Decisión

En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario, incoado por el ciudadano M.V.S.M., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad V-9.546.959, inscrito en el Inpreabogado bajo el Nº 37.808, actuando en su carácter de representante de la sociedad mercantil Alentuy, C.A., suficientemente identificada, en contra la Resolución Culminatoria del Sumario N° 4014, de fecha 17 de mayo de 2004, emitida por la Gerencia General de Tributos del antiguo Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), actualmente Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), notificada el 4 de junio de 2004, en consecuencia: 1) Se Anula el reparo en relación a la procedencia de la gravabilidad de las utilidades, con la alícuota del dos por ciento (2%), prevista en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y por vía de consecuencia las multas, impuestas por omisión de tributo de conformidad con lo establecido en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 y los artículos 109 numeral 1 y 111 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así como los intereses moratorios, calculados de conformidad con lo establecido en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario y 66 del Código Orgánico Tributario de 2001. 2) Se ratifica el resto del acto administrativo de contenido tributario no impugnado por la representación de la contribuyente en la presente causa, específicamente el reparo generado en virtud del aporte del medio por ciento (1/2%), previsto en el ordinal 2º del artículo 10 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), así como la multa, prevista en el artículo 100 del Código Orgánico Tributario de 1994, igualmente se ratifican los intereses moratorios generados por el mismo concepto.

Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes y especialmente a la Procuraduría General de la República, a la Contraloría General de la República y a la Fiscalía General de la República Bolivariana de Venezuela.

Dada, firmada y sellada en la sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, en Barquisimeto a los veintitrés días del mes de junio del año dos mil diez. Años: 200º de la Independencia y 151° de la Federación.

La Jueza Temporal,

Xioely G.T..

El secretario,

Abg. F.M..

En esta misma fecha, siendo las tres y diez de la tarde (3:10 p.m.) se publicó la presente decisión.

El secretario,

Abg. F.M..

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