Decisión nº 025-2014 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de Lara, de 9 de Diciembre de 2014

Fecha de Resolución 9 de Diciembre de 2014
EmisorJuzgado Superior Contencioso Tributario
Número de ExpedienteKP02-U-2011-000077
PonenteMaria Leonor Pineda Garcia
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGIÓN CENTRO OCCIDENTAL

Barquisimeto, nueve (09) de diciembre de dos mil catorce (2014).

204º y 155º

Sentencia definitiva Nº 025/2014.

Asunto Nº KP02-U-2011-000077.

PARTE RECURRENTE: Sociedad mercantil ALFAREIRA GRES, C.A., inscrita originalmente como Alfarería Gres Alfagres, C.A., en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del estado Lara, en fecha 22 de enero de 2001, bajo el Nº 64, folio 325, Tomo 2-A, posteriormente reformados sus estatutos según Asamblea General Extraordinaria de Accionistas, celebrada el 25 de julio de 2007, asentada el 26 de septiembre de 2007, bajo el Nº 14, folio 66, Tomo 59-A, en el mismo Registro y con domicilio fiscal en la avenida 5 con calle 26, Edificio Alfarería Gres, PB, Zona Industrial I, Parroquia Unión, Barquisimeto, Municipio Iribarren, estado Lara y con domicilio procesal en la calle 19 entre carrera 19 y Avenida 20, Edificio Bahía, piso 2, oficinas 3 y 4 Escritorio Carvajal & Carvajal, Asociados, Barquisimeto, estado Lara.

REPRESENTANTE LEGAL DE LA RECURRENTE: Ciudadana E.L.C.Y., titular de la cédula de identidad No. 7.469.765

APODERADOS DE LA RECURRENTE: Abogados R.Y.C.O., A.P. CARVAJAL M. I.R.D.V. y L.R.R., venezolanos, titulares de las Cédulas de Identidad Nros 2,.886.744, 17.011.461, 4.068.051 y 7.370.811, INPREABOGADO Nros. 92.260, 126.036, 9.135 y 108.710 todo respectivamente, según poder apud-acta cursante en autos.

PARTE RECURRIDA: SERVICIO AUTONOMO DE ADMINISTRACION TRIBUTARIA DEL ESTADO LARA (SAATEL) GOBERNACION DEL ESTADO LARA.

ACTOS RECURRIDOS: Resolución Culminatoria del Sumario No. SAATEL- 0S-2010-004 de fecha 15/03/2011 notificada el 24/03/2011 emitida por la Oficina de Sumario del Servicio Autónomo de Administración Tributaria del estado Lara (SAATEL); Resolución dictada por la Intendente del Servicio Autónomo de Administración Tributaria del estado Lara (SAATEL) que decidió el recurso jerárquico de fecha 10/01/2011, notificada el 03/03/2011 en contra de la Resolución Culminatoria del Sumario No. SAATEL- 0S-2010-004 de fecha 30/08/2010 notificada el 02/09/2010 emitida por la Oficina de Sumario del Servicio Autónomo de Administración Tributaria del estado (SAATEL).

I

Visto el Recurso Contencioso Tributario, interpuesto el 05 mayo de 2011, distribuido a este Tribunal Superior el 06 de mayo de 2011, incoado por la ciudadana E.L.C.Y., ya identificada, actuando con el carácter de representante legal de la sociedad mercantil Alfarería Gres, C.A., debidamente asistida por abogados, en contra de la Resolución Culminatoria del Sumario N° SAATEL-OS-2010-004, de fecha 15 de marzo de 2011, emanada de la Oficina de Sumario del Servicio Autónomo de Administración Tributaria del estado Lara (SAATEL), notificada el 24 de marzo de 2011, la Resolución de Recurso Jerárquico, emitida en fecha 10 de enero de 2011, por el Servicio Autónomo de Administración Tributaria del Estado Lara, notificada el 3 de marzo de 2011 y la Resolución Culminatoria del Sumario N° SAATEL-OS-2010-004, de fecha 30 de agosto de 2010,notificada el 02 de septiembre de 2010, emanada de la Oficina de Sumario del Servicio Autónomo de Administración Tributaria del estado Lara (SAATEL.

El 11 de mayo de 20011 se procedió a darle entrada y se ordenó notificar mediante oficio a la Gobernación del estado Lara.

El 19 de mayo de 2011 la recurrente otorga apud-acta a los abogados R.Y.C.O., A.P.C.M., I.R.d.V. y L.R.R., precedentemente identificados.

El 26 de mayo de 2011, se consignó la notificación ya efectuada a la Gobernación del estado Lara.

El 31 de mayo de 2011 la recurrente piden se libren las notificaciones de ley y en esa misma fecha, se acuerda lo solicitado.

El 12 de julio de 2011 la recurrente pide se deje sin efecto la comisión de notificación y sea practicadas las notificaciones por el Alguacil de este Tribunal, lo cual se acordó el 14 de julio de 2011.

El 15 de julio de 2011, el tribunal ordenó devolver la copia certificada del expediente administrativo a la Oficina de Sumario del Servicio Autónomo de Administración Tributaria del estado Lara (SAATEL), con el objeto de corregir la foliatura del mismo.

El 26 de julio y el 08 de agosto de 2011, se consignaron las boletas de notificación efectuadas a la Oficina de Sumario del Servicio Autónomo de Administración Tributaria del estado Lara (SAATEL), Contraloría General de la República y a la Fiscalía General de la República.

El 12 de agosto de 2011, se ordenó dar entrada y agregar el oficio a través del cual la parte recurrida remite el expediente administrativo solicitado.

El 29 de septiembre de 2011, se consignó la boleta de notificación efectuada a la Procuraduría General del estado Lara.

El 10 de octubre de 2011 se admitió el recurso contencioso tributario instaurado.

El 27 de octubre de 2011, se dictó auto ordenando agregar el escrito de promoción de pruebas presentado el 26 de octubre de 2011 por la parte recurrente, dejándose constancia que la parte recurrida no promovió pruebas.

El 11 de noviembre de 2011 se admitieron las pruebas documentales promovidas

El 11 de enero de 2012, venció el lapso de evacuación de pruebas en el presente asunto y se inició el término para la presentación de los respectivos informes de las partes.

El 06 de febrero de 2012 la parte recurrente presenta escrito de informes.

El 3 de abril de 2012, la parte recurrente solicitó se dictara sentencia y el 09 de abril de 2012, se acordó diferir la publicación de la sentencia definitiva.

El 17 de junio de 2013, 21 de enero y 7 de abril de 2014, la recurrente solicitó se dictara la sentencia definitiva.

El 9 de abril de 2014, el Juez Temporal se abocó al conocimiento de la presente causa y se ordenó practicar las boletas de notificación a las partes involucradas en este juicio, así como a la Procuraduría General del estado Lara, siendo consignadas en fechas 11 y 19 de junio de 2014, las notificaciones a la Procuraduría General del estado Lara y del Servicio Autónomo de Administración Tributaria del estado Lara.

El 25 de noviembre de 2014 la jueza titular reasume el conocimiento de la presente causa sin necesidad de abocamiento y por cuanto no fue consignada en autos la notificación a la recurrente respecto al abocamiento, la referida boleta se deja sin efecto.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

Se deja constancia que la parte recurrida no presentó escrito de informes.

LA RECURRENTE: En su escrito recursivo presentó los siguientes alegatos que se exponen a continuación:

Alega como punto previo “la falta de validez …” de los actos recurridos …” por cuanto la providencia que autoriza la fiscalización no indica “… los elementos constitutivos de la base imponible … omisión esta que conlleva a la falta de uno de los requisitos legales que … debe contener la providencia… el contenido de dicho acto administrativo se encuentra viciado de nulidad absoluta, conforme al contenido del Artículo 19, numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, y en consecuencia, las Resoluciones emitidas con base a ella (…).

La Ley aplicable para los períodos fiscalizados indicados en la Providencia, es la de fecha 22 de noviembre de 2002, …, luego las multas contenidas en ellas, solo es aplicable a los sujetos que se dediquen a exploración, explotación, almacenamiento, procesamiento, transporte comercialización y administración en su fase primaria y en forma conjunta son los verdaderos contribuyentes , no así aquellos sujetos que se dediquen a la mera comercialización de los minerales no metálicos, porque ello supone que estos son proveídos únicamente por aquellos sujetos que están provistos de la autorización o concesión minera que son los únicos sujetos pasivos que deben cumplir con la obligación tributaria,…, mi representada en principio, se comportó en una primera etapa como sujeto de exploración, explotación, almacenamiento, procesamiento, transporte de minerales no metálicos para su propio consumo …

y así se le informó al Servicio Autónomo de Administración Tributaria del Estado Lara en escrito de… 18 de septiembre de 2009, en virtud del permiso que obtuvo bajo Resolución 137-2004, luego mi representada, a todo evento, dentro de la vigencia de la Resolución cubrió la fase completa … de minerales no metálicos conjuntamente para su propio consumo; no así a partir del momento que Alfarería Gres, C.A., le cedió los inventarios acumulados al 30 de diciembre de 2007 y que se engrosaron con las 1.400 Tm., que se liquidaron con la última planilla de pago por impuesto de explotación de esa fecha, y que se perfeccionó con el otorgamiento bajo documento de la cesión y traspaso de derechos, es a partir del 28 de febrero de 2008, fecha en que Alfarería Gres, C.A., inicia su comportamiento únicamente como fabricante de materiales…condición esta que la libera del carácter de contribuyente por no efectuar entonces las actividades de exploración, explotación, almacenamiento y procesamiento, en consecuencia, es Agrominera Las Guarabas, C.A., como cesionaria la que se comporta realmente como una contribuyente en tanto y cuanto hubiera iniciado las operaciones de la fase primaria, esto es, realizar labores de extracción y explotación, pero como quiera que la cedente… traspasó los inventarios de la explotación y extracción en la mina debidamente gravados, es decir satisfechos los impuestos correspondientes como quedó demostrado en la documentación suministrada en el proceso de fiscalización tanto de la cedente como cesionaria en consecuencia durante el periodo que pretende gravar nuevamente el mineral no metálico movilizado, esto es, del 20 de enero de 2008 hasta el 20 de enero de 2009, los cuales como ya se dijo, se habían satisfecho, por lo cual estaríamos en presencia de un caso de doble tributación, tanto para la cedente como la cesionaria, como se evidencia de las Actas de Reparo de cada una de ellas….” Por lo que alega que es “…falso que …ejerciera la actividad de extracción del mineral no metálico …desde el 20 de enero de 2008 hasta el 20 de enero de 2009…”

Que “…a partir de enero de 2008 cambió su condición a fabricante de materiales para la construcción estructurales o de revestimiento…, condición esta que la libera del carácter de contribuyente quedando asi (sic) demostrado el falso supuesto. (…).

(…) es oportuno…denunciar además la violación del debido proceso en … en razón de que … (SAATEL), pretende modificar la Resolución Culminatoria de Sumario N° SAATEL-OS-2010-004, de fecha 30 de agosto de 2010, por la dictada en fecha 15 de Marzo (sic) de 2011 bajo la misma identificación Resolución Culminatoria de Sumario N° SAATEL-OS-2010-004, habiéndose notificado la primera en fecha 02 de septiembre de 2009 y sobre la cual se había decidido el Recurso Jerárquico que había sido interpuesto contra ella, declarándolo parcialmente con lugar en fecha 10 de enero de 2011, habiendo sido notificada la correspondiente Resolución en fecha 02 de marzo de 2011 y sobre esta, (sic), estaba corriendo el lapso de interposición del Recurso Contencioso Tributario el cual vencía el 12 de abril del año en curso, produciéndose una suspensión del curso del lapso de éste, al notificarse aquella que la modificaba atendiendo a la unidad del procedimiento administrativo … De lo expuesto se deduce que no se ha garantizado a mi representada el pleno ejercicio de su derecho a la defensa y al debido proceso, en razón a que existe manifiesta ambigüedad por la existencia de dos Resoluciones Culminatorias de Sumario, ambas identificadas con el N° SAATEL-OS-2010-004, emitidas y notificadas en diferentes fechas, lo que determina su nulidad absoluta.

…Además, el sólo hecho de que todos los actos administrativos son revisables por ante la jurisdicción contenciosa ya impide que pueda considerarse como dotada de la fuerza de cosa juzgada la decisión administrativa y siendo ello así, entiende mi representada que al haber revisado su acto la propia Administración el término Décimo Quinto de la Resolución Modificativa del Sumario, de fecha 15 de marzo de 2011 y notificada el 24 de marzo de 2011 suspende el lapso que estaba corriendo para el Recurso Contencioso iniciado el 03 de marzo de 2011 porque allí se dispone: DECIMO QUINTO: De los Recursos que correspondan contra la Resolución. Asimismo, y de acuerdo a lo establecido en el artículo 191 del Código Orgánico Tributario, se hace del conocimiento a la empresa ALFARERIA GRES C.A…que podrá interponer contra la presente Resolución Culminatoria de Sumario signada con el número …SAATEL-OS-2010-004, Recurso Jerárquico o el Recurso Contencioso Tributario, de acuerdo a lo establecido en el Código Orgánico Tributario en sus artículo 242 y 259 respectivamente…”

...omisis…

EN CUANTO A LA AUTORIZACIÓN MINERA

Debemos dejar establecidos los siguientes hechos, que … son del PLENO CONOCIMIENTO, de la Autoridad Fiscalizadora:

El 20 de Enero (sic) de 2004, según Gaceta Oficial Nro. 2710, se publicó la autorización para explotar minerales no metálicos a favor de la Alfarería Gres, C.A., según la Resolución 137-2004.

Con fundamento en la autorización de explotación otorgada … se comenzó con la extracción del mineral (28/02/2004),…

A partir de la fecha señalada anteriormente… continuó con su explotación de mineral,… amparado por las “guías de circulación”…. Y… se hizo hasta el 30/12/2007, fecha de la última planilla de pago de impuestos por Aprovechamiento de Minerales No Metálicos, por la cantidad de 1.400 Toneladas.

A partir 30/12/2007 NO FUE EXPLOTADO MINERAL ALGUNO POR LA EMPRESA, continuando solo (sic) con la movilización del mineral (solvente en el pago de los impuestos de explotación) hasta que en fecha 28/02/2008, se otorgó el documento de cesión y traspaso de derechos entre la empresa ALFARERIA GRES, C.A. y AGROMINERA LAS GUARABAS, C.A., según aparece en el ya mencionado documento. Debemos mencionar que siendo los verdaderamente importante a los efectos de esta investigación fiscal la extracción del mineral, única acción capaz de generar el hecho imponible del impuesto de explotación de minerales no metálicos, respecto a ese mineral trasladado fue también PAGADO EL IMPUESTO CORRESPQNDIENTE (sic) A LA EXPLOTACIÓN.

(…) después del otorgamiento del documento de cesión y traspaso de derechos el 28/02/2008, la empresa AGROMINERA LAS GUARABAS, C.A., comenzó a encargarse del traslado del mineral según aparece de las guías de circulación emitidas y señaladas en el “Acto de Descargos” …. Es por ello del texto de las “guías de circulación”, aparece que el mineral fue explotado por la empresa ALFARERIA GRES, C.A., a pesar que la venta del mismo fue hecha por AGROMINERA LAS GUARABAS, C.A., (como se desprende de las facturas de venta), ello es así, porque efectivamente el mineral vendido fue explotado por la primera entre el lapso comprendido entre el 28/02/2004 y el 30/12/2007.

(…)

… aparece claro que a partir del 30/12/2007, NO FUE EXPLOTADO MINERAL ALGUNO …POR ALFARERIA GRES, C.A., continuando solo (sic) con la movilización del mineral … En consecuencia, durante el lapso señalado por la Autoridad Fiscalizadora como “NO AUTORIZADO”, es decir, entre el 20 de Enero 2008 hasta el 20 de Enero (sic) de 2009, mi representada no realizo (sic) ninguna explotación o aprovechamiento de minerales no metálicos.

EN CUANTO A LOS LIBROS EXIGIDOS POR LA LEY.

(…) los fiscales actuantes señalaron que mi representada incurrió en el siguiente ilícito: ... No exhibir los libros que requiera la Administración Tributaria, la cual general (sic) la aplicación de la multa establecida en el artículo 101 numeral 1ero, del Código Orgánico Tributario.”

Los señalamientos anteriores no se corresponde con los verdaderos supuestos establecidos en el Código Orgánico Tributario y la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del Estado Lara (…).

(…) Constituye un principio de sana lógica, y así lo entiende el Legislador, que para poder disponer de FORMA INMEDIATA (como querían los fiscales actuantes) de algún recaudo, tienen que tener la certeza de la obligación del Administrado de tenerlos a disposición en el lugar donde están haciendo el requerimiento, de lo contrario, no puede ser exigido el cumplimiento de algún deber que no esté establecido en la Ley. En el caso que nos ocupa es cierto que el Parágrafo Único del Artículo 31 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del Estado Lara, (…) y el numeral 3 del Artículo 46 de la Ley vigente, establecen la obligación de llevar un libro de registro de control de explotación, pero en ningún lugar señalan las Leyes que debe encontrarse en el domicilio fiscal del contribuyente, o que debe estar a disposición inmediata, cuando así lo requiera la autoridad fiscalizadora. En efecto, mi representada siempre ha llevado dicho libro (única obligación exigida por la Ley), y así lo constató luego la Autoridad Investigadora, pero lamentablemente el día en que se requirió INMEDIATAMENTE su exhibición, se encontraba en mi oficina, resguardado bajo llave…

No entendemos, como es posible, que a pesar de lo anterior, la Administración actuó con una intención netamente sancionatoria, presumiendo la mala f.d.A., y aplicando una sanción por un hecho que NO REVISTE CARÁCTER DE ILICITO, ni de intencionalidad de quebrantar la Ley por parte de mi representada…

(…) Señala el Acta de Reparo, con ocasión a lo antes expuesto, que ese mismo día se levantó otra Acta de Requerimiento, la N° 003, donde se concedió el lapso de 1 día para entregar el libro de control de Explotación. Lo dicho pone en evidencia. Que desde el inicio, y atendiendo a la petición del Administrado la Autoridad pudo haber emitido una sola Acta de Requerimiento dando 1 día para la entrega del Libro, con lo que hubiese evitado imponer la sanción (…).

EN CUANTO AL MINERAL EXTRAIDO, AL MINERAL ADQUIRIDO Y AL TRASLADADO

…De lo anterior se desprenden los siguientes hechos:

Que mi representada mantiene relaciones comerciales con TRANSPORTE EL MARQUEZ, C.A. … “debidamente respaldadas en “Facturas”.

Que dicha empresa nos presta PRINCIPALMENTE servicio de transporte.

Sobre el particular se hace necesario aclarar los siguientes puntos:

… Que la denominación social, NO ES UN ELEMENTO QUE DEFINA CUAL ES EL OBJETO O LA ACTIVIDAD A LA QUE SE DEDICA LA COMPAÑÍA.

Según la normativa que establece los parámetros del llenado de las facturas de ventas, es en la descripción o “concepto” del objeto vendido de donde se puede determinar su naturaleza; en nuestro caso, las facturas otorgadas por TRASPORTE EL MARQUEZ, C.A., cuando se refiere al mineral que nos vende, no señala “servicio de transporte”, “Transporte” ó “flete”, sino que hace mención a la cantidad de metros cúbicos de arcilla refractaria que nos vende.

Por lo antes expuesto, puede apreciarse en todas las facturas de ventas otorgadas por TRANSPORTE EL MARQUEZ, C.A., que la arcilla que nos transporta tiene un precio (Bs.20,00), y la que nos vende tiene uno superior (Bs. 30,00) pues comprende el valor del mineral más su transporte.

Tal como se le señaló a la Autoridad, la empresa TRANSPORTE EL MARQUEZ, C.A., nos presta principalmente (frase que no significa exclusividad) el servicio de transporte, pero también es un revendedor de mineral no metálico, en nuestro caso, también nos suministra o vende arcilla refractaria.(…).

La Autoridad Fiscalizadora, insistentemente ha fijado su atención a la relación que tiene mi representada con el ciudadano R.B., y con la empresa Transporte El Márquez, C.A., de la forma como la Administración utiliza la información, concluye que a través de la relación anterior se circuló mineral sin guías de circulación, e incluso que se está aprovechando mineral sin el pago del impuesto respectivo.

Lo señalado, rompe con el principio de la buena fe de que gozan las actuaciones de los Administrados, …

No es ilegal, ni ilegítimo que una persona natural represente a una o más personas jurídicas; en Consecuencia, no tiene nada de malo, ni debe causar extrañeza, que mi persona sea la representante de Alfarería Gres, C.A., y de Agrominera Las Guarabas, C.A.

R.B., puede ser legalmente el representante de personas jurídicas, tal es el caso de Transporte El Márquez, C.A.

El referido ciudadano, por no tener algún contrato de dedicación exclusiva con la empresa Transporte El Márquez, C.A., puede prestar sus servicios profesionales bajo relación o no de dependencia, tal es el caso de su incorporación en ENERO 2009 a la nómina de Agrominera Las Guarabas, C.A.

La empresa Transporte El Márquez, C.A., por ser una persona de naturaleza mercantil, puede realizar cualesquiera actos de lícito comercio, tal es el caso de transporte y/o venta de minerales no metálicos.

En nuestro caso, la Autoridad Fiscal decidió crear el supuesto de circulación de mineral sin guías, …

Según la Relación de REPORTE DE ARCILLA RECIBIDA hecho por mi representada y que cursa correlativamente en cada una de las facturas antes identificadas y que cursan al Expediente Administrativo, se desprende que la cantidad de mineral comprado TRANSPORTE EL MARQUEZ, C.A., según la última columna del “cuadro” anterior, no tienen guía de circulación; la razón fue expuesta verbalmente a los funcionarios fiscales en la oportunidad del levantamiento del Acta de fecha 09/11/2009. Es por ello, que nuevamente, pero ahora por escrito exponemos cuales son las razones que justificadamente fundamentan la falta de “guías de circulación”.

Como se dijo en anterior oportunidad, la relación “principal” que tenemos con TRANSPORTE EL MARQUEZ, C.A. es de prestación de servicio de transporte de arcilla hasta nuestra empresa, sin embargo esporádicamente también le compramos arcilla a la misma sociedad TRANSPORTE EL MARQUEZ, C.A., que también es trasportada por ellos hasta nuestra empresa; en resumidas cuentas, principalmente TRANSPORTE EL. MARQUEZ, solo nos transporta a (sic) arcilla, y ocasionalmente nos vende y transporta arcilla, actuando en este caso como intermediario.

Puede observarse en las facturas de ventas, que la arcilla tiene dos (02) precios, uno de Bs. 20,00 (menor precio), correspondiente a la arcilla que solo es transportada por la referida empresa, y Bs. 30,00 (mayor precio), referida a la arcilla que es comprada al TRANSPORTE EL MARQUEZ, C.A. y transportada por ellos hasta nuestra empresa.

Para la fecha en que se realizaron las operaciones de compra de mineral a TRANSPORTE EL MARQUEZ, C.A., estaba en vigencia la ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del Estado Lara del 22/11/2002, que “NO” establecía obligación alguna de exigir “Guía de Circulación” a las personas que vendieran el mineral en calidad de intermediarios, es decir, quienes lo comercializaban sin ser los titulares de la autorización minera. Es por ello, que en la oportunidad de hacer las compras, no fue exigida la referida “Guía de Circulación”.

En cuanto a las facturas recibidas por parte de TRANSPORTE EL MARQUEZ, C.A. en los meses de Septiembre (sic) a Diciembre 2008, la situación es diferente, pues en estos casos, la arcilla fue transportada por TRANSPORTE EL MARQUEZ, C.A, pero comprada a otra persona diferente a la mencionada empresa que hizo el transporte. Específicamente en el mes de Septiembre se le compraron a DEBERCA, según las siguientes Guías de Circulación: (…)

De la misma forma debemos señalar que el traslado hecho por TRANSPORTE EL MARQUEZ, C.A. fue debidamente reflejado en las facturas Nos. 00318 de fecha 29-09-2008 y 00319 de fecha 13-10-2008.

En relación al mes de Octubre, el mineral que fue señalado… como traslado sin guías de circulación y supuestamente explotado por mi representada, fue también comprado a la empresa DEVERCA, según las siguientes Guías de Circulación: (…)

… el traslado hecho por TRANSPORTE EL MARQUEZ, C.A. fue debidamente reflejado en las facturas Nos. 00319 de fecha 13-10-2008 y 00324 de fecha 03-11-2008.

De lo dicho se desprende que nunca se contravino lo dispuesto en los Artículos 64 y 80 de la ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos, pues todo el traslado del mineral, EN LOS CASOS REQUERIDOS POR LA LEY, estuvo amparado en las respectivas guías.

EN CUANTO A LOS REQUISITOS DE LAS GUIAS DE CIRCULACION.

Todas las guías de circulación emitidas, cumplen con los requisitos establecidos en el Artículo 64 de la Ley… No entendemos, como es posible la aplicación de la sanción establecida en el artículo 101, numeral 3 del Código Orgánico Tributario, cuando:

◦ Las Guías de Circulación no son facturas.

◦ En ninguna norma se equiparan las guías de circulación a las facturas, mucho menos para llegar a la conclusión de que debe aplicarse una multa de 1 unidad tributaria por cada guía de circulación emitida.

◦ Si la sanción establecida en el Artículo 80 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos Del Estado Lara, en nuestro caso sería menos gravosa que la del Artículo 103 del Código Orgánico Tributario, porque se aplica la que más perjudica al Administrado… A pesar de lo dicho, queda claro, que ni siquiera la sanción del referido Artículo 80 es procedente..

◦ Si ninguna norma de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del Estado establece, en cuanto a las guías de circulación debe aplicarse lo dispuesto en el Artículo 101, numeral 3 del Código Orgánico Tributario, como es posible aplicar esa sanción. Sobre este particular debemos reproducir nuestros alegatos referidos a la aplicación supletoria del Código Orgánico Tributario en la materia minera, y muy específicamente, a su aplicación supletoria para crear sanciones o tipificar ilícitos.

◦ Así como el Legislador Estadal mostró su clara intención, de consagrar una remisión expresa a la normativa del Código Orgánico Tributario en materia de sanciones, solamente para el caso de los intereses moratorios, no entendemos porque la Autoridad “va más allá de lo que quiso decir el Legislador”, imponiendo sanciones no previstas en la Ley Minera, y aplicando la SUPLETORIEDAD.(…)

EN CUANTO AL LIBRO DE EXPLOTACIÓN Y SU RELACIÓN CON LAS GUIAS DE MOVILIZACION

(…) debemos reproducir todos nuestros argumentos expuesto con ocasión a la aplicación supletoria del Código Orgánico Tributario, siendo que … la Autoridad pretende incluso, la aplicación supletoria del Código de Comercio para crear ilícitos.

…En un procedimiento de investigación fiscal abierto a la empresa AGROMINERA LAS GUARABAS, C.A., actualmente en estado de que sea dictada la Resolución Culminatoria del Sumario, se expusieron los hechos relacionados con la movilización de mineral contenida en el Libro de Explotación, pues debemos recordar (como se expuso en el CAPITULO I de este escrito) que a partir del 30/12/2007 NO FUE EXPLOTADO MINERAL ALGUNO POR LA EMPRESA ALFARERIA GRES, C.A., continuando solo con la movilización del mineral … hasta que en fecha 28/02/2008, se otorgó el documento de cesión y traspaso de derechos entre la empresa ALFARERIA GRES, C.A. Y AGROMINERA LAS GUARABAS, C.A., según aparece en el documento respectivo. Debemos mencionar que… la extracción del mineral, única acción capaz de generar el hecho imponible del impuesto de explotación de minerales no metálicos, respecto a ese mineral trasladado fue también PAGADO EL IMPUESTO CORRESPONDIENTE A LA EXPLOTACIÓN.

En la oportunidad de los descargos hechos en el procedimiento abierto a la sociedad AGROMINERA LAS GUARABAS, C.A., se expuso un cuadro donde se explica a detalle la movilización del mineral hecha desde el 30-08-2008 al 30-01-2009, no sin antes exponer que la movilización no podía verse de manera aislada, sino que había que remontarse al inicio de la explotación hecha por Alfarería Gres, C.A.

A los mencionados efectos, se presenta la siguiente “tabla” cuyos datos fueron tomados del libro de Explotación de Minera que lleva la Alfarería Gres, C.A. (…).

Explicación Detallada del contenido de la “tabla” anterior:

El primer asiento demuestra que el movimiento de Alfarería Gres, C.A., inicia con una cantidad de mineral preexistente 5.501,48 Toneladas Métricas…

Se puede apreciar que desde el 22/09/2003, fecha en que se inició la relación de de (sic) explotación de Alfarería Gres, C.A., se comenzó con el traslado del mineral amparado en la guías de circulación que igualmente son señaladas en la “tabla” anterior, sin realizarse ningún tipo de extracción o explotación de mineral.

El 20 de Enero (sic) de 2004, según la Gaceta Oficial …se publicó la autorización para explotar minerales no metálicos a favor de la Alfarería Gres, C.A., …

…se comenzó con la extracción del mineral (28/02/2004), según se desprende de la planilla de pago de impuestos correspondiente.

A partir de … (28/02/2004), continuo (sic) con su explotación de mineral y con el respectivo traslado, igualmente amparado por la “guías de circulación” según la relación mostrada en la “tabla”, esa extracción y movilización se hizo el 30/12/2007, fecha de la Ultima planilla de pago de impuestos por Aprovechamiento de Minerales No Metálicos, por la cantidad de 1.400 Toneladas. : MOVILIZACIÓN GUIAS 62151 AL 6215 ; MOVILIZACIÓN GUIAS 62156 AL 62200 : MOVILIZACIÓN GUIAS 62301 AL 62311 ; MOVILIZACIÓN GUIAS 62312 AL 62349 y MOVILIZACIÓN GUIAS 62201 AL 62208. Esas “Guías de Circulación aparecen en color rojo en la “tabla” anterior.

El mineral amparado por la referidas “guías” es el mismo que aparece en la factura 0001 (escrita en color azul en la misma tabla) emitida por la empresa AGROMINERA LAS GUARABAS, C.A., en fecha 06/02/2008; entendemos que llama la atención el hecho que la factura haya sido emitida posteriormente al traslado del mineral, pero debe tenerse en cuenta que en el negocio de la venta de minerales no metálicos, específicamente “Arcilla” se hacen operaciones de esa forma, pues en materia comercial no existe una limitante para hacerlo, amén que la costumbre es la que ha marcado los lineamientos en las ventas de ese rubro, y normalmente se entrega el mineral, y luego se factura lo verdaderamente importante a los efectos de esta investigación fiscal es la extracción del mineral, única acción capaz de generar el hecho imponible del impuesto de explotación de minerales no metálicos. De lo dicho se desprende que, respecto al mineral a que se refiere la factura N° 001, y las guías de circulación antes mencionadas, fue PAGADO EL IMPUESTO CORRESPONDIENTE A LA EXPLOTACIÓN.

…Alfarería Gres, C.A., explotó mineral hasta el 30/12/2007, … continuando solo con la movilización del mineral … hasta que en fecha 28/02/2008, se otorgó el documento de cesión y traspaso de derechos entre la empresa ALFARERÍA GRES, C.A. y AGROMINERA LAS GUARABAS, C.A. Durante se (sic) de tiempo se emitieron algunas de las guías de circulación, específicamente las siguientes: MOVILIZACION GUIAS 62216 AL 62249 :Esas “Guías de Circulación aparecen en color rojo en la “tabla” anterior.

“…el mineral amparado por las referidas “guías” es el mismo que aparece en la factura 0002 (escrita en color azul en la misma tabla) emitida por la empresa AGROMINERA LAS GUARABAS, C.A. en fecha 03/03/2008; …

…después del otorgamiento del documento de cesión y traspaso de derechos el 28/02/2008, la empresa AGROMINERA LAS GUARABAS, C.A., comenzó a encargarse del traslado del mineral según aparece de las guías de circulación emitidas y que aparecen en la “tabla” anterior; entre esas “guías” se encuentran específicamente las siguientes: …

“…el mineral amparado por las referidas “guías” es el mismo que aparece en las facturas 0003, 0004, 0005, 0006, 0009, 0010, 0011, 0301, 0302, 0304, 0306, 0308,… emitidas por la empresa AGROMINERA LAS GUARABAS, C.A., … respecto a ese mineral trasladado fue también PAGADO EL IMPUESTO CORRESPONDIENTE A LA EXPLOTACIÓN.

Del texto de las “guías de circulación”, aparece que el mineral fue explotado por la empresa ALFARERIA GRES, C.A. a pesar que la venta del mismo fue hecha por AGROMINERA LAS GUARABAS, C.A., (como se desprende de las facturas de venta), ello así, porque efectivamente el mineral vendido fue explotado por la primera entre el lapso comprendido entre el 28/02/2004 al 30/12/2007.

En fecha 02/03/2009 por Resolución Tributaria 00003, publicada en la Gaceta Oficial del Estado Lara N° 11.961 de la misma fecha, se otorgó la autorización para aprovechamiento de minerales no metálicos a la empresa AGROMINERA LAS GUARABAS, C.A.; a partir de ese momento es que se comenzó con la declaración y pago regular del impuesto correspondiente por ésta última.

EN CUANTO AL SUMINISTRO DE INFORMACIÓN FALSA.

…el Administrado tiene el deber según el Artículo 71 ejusdem de declarar el impuesto de explotación (…) Según lo anterior…la ley atribuye solo dos deberes: 1.- Declarar el impuesto en los formularios autorizados, lo cual cumplió mi representada, y es por ello que la Autoridad no se basa en esto para imponer las sanciones;2.-Efectuar el pago dentro de los primeros diez (10) días hábiles siguientes al de la extracción del mineral,… No establece obligaciones adicionales en cuanto a la presentación de las declaraciones, por lo que la autoridad administrativa no puede exigir otras que las señaladas anteriormente.

(…) en virtud del principio de la buena f.d.A. … los datos señalados en la declaración se consideran ciertos y calculados con la INTENCIÓN DE CUMPLIR CON LA TRIBUTACIÓN ESTABLECIDA EN LA LEY, sería completamente inconstitucional, pensar que el administrado “ex profeso” presenta una declaración falseando los datos contenidos en ella.

No puede considerarse que la determinación hecha UNILATERALMENTE por la Autoridad Administrativa, sea suficiente para concluir que los datos que originalmente señaló el contribuyente en su declaración hayan sido falsos, sostener eso, significaría, que el administrado queda A LA MERCED de la Autoridad, quien con el sólo hecho de hacer un cálculo diferente al del Administrado, CREA EL SUPUESTO DE HECHO (Información falsa o errónea) PARA LA APLICACIÓN DE LA SANCIÓN, QUE POR CIERTO. TAMBIEN ES ESCOGIDA POR E.M..

Nos preguntamos, ¿cuáles fueron las razones que llevaron a la Autoridad Administrativa a considerar que la sanción del Artículo 81 de “la Ley Sobre el Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos, se refiere al error o falsedad de las declaraciones? Sobre el particular vamos a seguir el mismo criterio tan defendido por SAATEL de aplicar el Código Orgánico Tributario de forma supletoria (aquí queda en evidencia, incluso que, hasta la supletoriedad es aplicada conveniente y discrecionalmente, porque cuando perjudica al contribuyente la aplica”, pero “no” cuando le favorece). El Código Orgánico Tributario, establece dos supuestos de sanciones en lo que se refiere al deber de presentar declaraciones: (…)

En ninguna parte,… estableció una multa contra los hechos falsos o errados contenidos en la declaración, y que sean declarados como tales por la propia Autoridad Administrativa; las razones saltan a la vista, el Legislador no podía (ni puede) ir contra el principio de la “buena fe de las actuaciones de los administrados”, y además sabe que la facultad de crear los “supuestos de hechos” para imponer una sanción, no puede recaer en la misma Autoridad Sancionadora. A pesar de lo dicho, SAATEL hizo lo que ni siquiera el Legislador Nacional ni la Administración Tributaria Nacional ha hecho.(…). OJO: NO EXPLICO CUALES E.E.H.F. “…que sean declarados como tales por la propia Autoridad Administrativa…”

IMPROCEDENCIA DE LA CUANTIFICACIÓN DE LAS MULTAS

…en el caso bajo estudio, se trata de dos ilícitos, cometidos en varios períodos impositivos, que han sido determinados en el mismo procedimiento administrativo de primer grado, y por consecuencia constan en una misma Resolución, es así como, la norma del artículo 81 del Código Orgánico Tributario es clara al señalar que…se deberá aplicar la concurrencia…..

…a los efectos del cálculo de las multas que … resultan superiores a la prevista, toda vez como quedó demostrado … no existe ninguna omisión del tributo omitido y … es improcedente la aplicación del artículo 111 del COT, pero lo más grave aún, es que ignora la existencia total del procedimiento impuesto en el Código Orgánico Tributario para el caso de autos, haciendo de la Resolución un acto administrativo nulo de nulidad absoluta conforme a lo dispuesto en el articulo 19, numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. (…).

El argumento esgrimido por la Administración Tributaria Estadal para declarar sin lugar el Recurso Jerárquico carecen de sustento jurídico ya que si bien es cierto, que el artículo 1 del Código Orgánico Tributario le da a sus normas carácter supletorio en su aplicación en los tributos de los Estados, tampoco es menos cierto, que tal carácter el legislador Estadal lo tomó fue a partir de la Ley de Minerales No Metálicos promulgada y publicada en la Gaceta Oficial del Estado Lara N° 12.513 Ordinario de fecha de uno (1) de julio de 2009 y es a partir de esa fecha que las normas en ella contenidas serán aplicables de lo contrario se viola lo estipulado en el artículo 8 del mismo Código y el artículo 24 Constitucional al pretender darle aplicación retroactiva excepto cuanto imponga menor pena, lo cual aplicado al caso de autos la referida Resolución aquí impugnada es nula de nulidad absoluta de conformidad con el artículo 19, numeral 1 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos (…).

Por otra parte en la aplicación del artículo 80 de la Ley Sobre el Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del Estado Lara… la Administración Tributaria no hizo una justa interpretación por cuanto no es posible considerar que por el hecho de que en una misma actuación fiscalizadora se detecte una infracción cometida en varios períodos, que en este caso son consecutivos, se haya incurrido en reiteración,(…). no se configura la agravante de la reiteración cuando en una misma acción fiscalizadora …, se detecta una infracción cometidas en distintos períodos, … incurriendo en un falso supuesto por cuanto la reiteración no la contiene (sic) la normas sancionatorias la Ley Sobre el Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del Estado Lara. Y así solicito sea declarado. Igualmente incurre en la aplicación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario en la concurrencia de ilícitos tributarios al graduar las multas ante la existencia de dos o más infracciones pecuniarias, ocurridas entre los períodos impositivos, lo que hace la Administración Tributaria, como consta en las Resoluciones objeto del recurso del expediente, es sumar simplemente las multas, sin considerar el dispositivo contenido en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, …la Administración Tributaria ha debido … aplicar la sanción más grave, con la mitad de la que le correspondía por las otras. Así solicito sea declarado. En el supuesto negado de que los alegatos anteriormente expuestos no fueren declarados con lugar, mi representada impugna la interpretación dada a la aplicación del contenido dada a las normas contentivas de las sanciones de la Ley Sobre el Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del Estado Lara y a las contenidas en el Código Orgánico Tributario señaladas anteriormente, y que en todo caso la Ley aplicable ratione temporis es la vigente para el momento de la fiscalización. (…).

III

MOTIVACIÓN

PUNTOS PREVIOS: Previamente a la decisión de fondo, este Tribunal establece lo siguiente:

  1. - La parte recurrida no presentó alegatos en contra de la impugnación que realizó la recurrente respecto a los actos que recurrió, pero si consignó la copia del expediente administrativo, motivo por el cual para decidir el presente asunto se efectuará un análisis de las documentales consignadas por las partes.

  2. - Se hace constar que en el escrito recursivo, la parte actora plantea el recurso contencioso tributario en contra de tres (3) actos administrativos, que son: 1.- Resolución No. SAATEL-OS-2010-004 de fecha 30/08/2010, notificada el 02/09/2010; 2.- Resolución sin número, emitida por la Intendente del Servicio Autónomo de Administración Tributaria del estado Lara, de fecha 10/01/2011 y notificada el 03/03/2011 mediante la cual se decidió el recurso jerárquico interpuesto en contra de la anterior resolución, y 3.- Resolución No. SAATEL-OS-2010-004 de fecha 15/03/2011 notificada el 24/03/2011 y emitida con base en la Resolución que decidió el recurso jerárquico, en la cual se ordenó modificar el acto recurrido jerárquicamente.

En tal sentido, visto que el juez contencioso tributario puede hasta en estado de sentencia pronunciarse sobre la procedencia o no del recurso interpuesto respecto a los actos impugnados, se constata que en el presente asunto es aplicable – con las diferencias del caso- el criterio reiterado de la Sala Político Administrativa contenido en la sentencia Nº 01511 publicada el 21/10/2009 en la cual expresa que “…en los casos en que se interponga el recurso contencioso tributario contra el acto de primer grado (resolución de sumario administrativo), y no contra el acto de segundo grado (resolución del recurso jerárquico), los fundamentos de la acción deben admitirse contra la resolución que causó estado…”, y por lo cual, aun cuando fue recurrido tanto el acto de primer grado representada por la Resolución No. SAATEL-OS-2010-004 de fecha 30/08/2010, notificada el 02/09/2010 como el acto de segundo grado, es decir, la Resolución sin número, emitida por la Intendente del Servicio Autónomo de Administración Tributaria del estado Lara, de fecha 10/01/2011 y notificada el 03/03/2011, este tribunal en la sentencia interlocutoria mediante la cual admite el recurso, sólo lo admitió respecto al acto de segundo grado como en contra de la Resolución No. SAATEL-OS-2010-004 de fecha 15/03/2011 notificada el 24/03/2011 y ello tiene su razón de ser en el hecho de que contra la primera Resolución No. SAATEL-OS-2010-004 de fecha 30/08/2010, el ente tributario recurrido había decidido el recurso jerárquico interpuesto y por lo cual procedería la admisión del recurso en relación al acto respecto al cual la Administración Tributaria recurrida había declarado parcialmente con lugar el recurso jerárquico propuesto, sin embargo se observa que por error de la Administración Tributaria recurrida, al ordenar modificar el acto primigenio al decidirlo así en el acto de segundo grado, el último acto fue la Resolución No. SAATEL-OS-2010-004 de fecha 15/03/2011 notificada el 24/03/2011 y contra éste acto se ejerció el recurso contencioso tributario, siendo éste el acto respecto al cual debe pronunciarse este Tribunal. Así se declara.

Asimismo este tribunal constata que con relación a la Resolución sin número, emitida por la Intendente del Servicio Autónomo de Administración Tributaria del estado Lara, de fecha 10/01/2011 y a través de la cual se decidió el recurso jerárquico, tenemos que fue notificada el 03/03/2011 y el recurso contencioso tributario contra el referido acto fue interpuesto el 05 de mayo de 2011 y tomando en cuenta la fecha de notificación, que lo fue el 03/03/2011 y el lapso de diferimiento que otorga el legislador contemplado en el artículo 164 del Código Orgánico Tributario de cinco (05) días hábiles por haber sido notificado dicho acto en una persona distinta al responsable o contribuyente, se inició el 4 de marzo de 2011 y venció el 10 de marzo de 2011, por lo que el lapso para recurrir que es de veinticinco (25) días de despacho se inicio el 11 de marzo de 2011 y venció el 14 de abril de 2011, por cuanto este tribunal dio despacho los días 11, 14, 15, 16, 17, 18, 21, 22, 23, 24, 25, 28, 29, 30,31 de marzo, 1, 4, 5, 6, 7, 8, 11, 12, 13 y 14 del mes de abril del año 2011 y constatado que el recurrente interpuso el recurso el 05 de mayo de 2011, es evidente que no lo ejerció dentro del lapso de los 25 días de despacho establecido en el artículo 261 eiusdem y siendo la caducidad de orden público, no es factible suspenderla, pudiendo ser declarada en todo grado y estado de la causa, en consecuencia este tribunal decide que el recurso interpuesto contra el mencionado acto fue ejercido cuando ya había ocurrido la caducidad del plazo, lo que genera la inadmisibilidad del recurso contra la resolución que decidió el recurso jerárquico. Así se decide.

Independientemente de lo decidido es de señalar que la recurrente alega con respecto al mencionado acto, que el lapso para ejercer el recurso contencioso tributario había quedado en suspenso por la notificación “…de la Resolución Modificativa del Sumario de fecha 15 de marzo de 2011 y notificada el 24 de marzo de 2011…” .

Al respecto es de indicar que el lapso para el ejercicio del recurso contencioso tributario es de caducidad y en tal sentido, no se suspende aun cuando se alegue que se está dando cumplimiento a lo dispuesto en otro acto con ocasión a la emisión del acto anterior, sin embargo se observa que visto que ambos actos fueron notificados con muy poca diferencia de tiempo, podía haber interpuesto el recurso dentro del lapso del acto de segundo grado contra los dos actos y ello no ocurrió, por lo cual se reitera la caducidad del ejercicio del recurso contencioso tributario contra la Resolución sin número, emitida por la Intendente del Servicio Autónomo de Administración Tributaria del estado Lara, de fecha 10/01/2011 y notificada el 03/03/2011. Así también se declara.

En tal sentido; tal como se indicara precedentemente el recurso contencioso tributario también fue interpuesto contra la Resolución No. SAATEL-OS-2010-004 de fecha 15/03/2011 notificada el 24/03/2011, respecto a la cual más adelante el tribunal analizará la figura de la reedición del acto y considerando el lapso de diferimiento previsto en el artículo 164 del Código Orgánico Tributario de cinco (05) días hábiles por haber sido notificado dicho acto en una persona distinta al responsable o contribuyente, el cual se inició el 25 de marzo de 2011 y venció el 31 de marzo de 2011, por lo cual el lapso para recurrir que es de veinticinco (25) días de despacho se inició el 1 de abril de 2011 y venció el 12 de mayo de 2011 y el recurso fue presentado el 05 de mayo de 2011, siendo evidente que se ejerció dentro del lapso legalmente previsto, por lo que se reitera la admisibilidad del recurso en contra del mencionado acto y es sólo con relación al mismo que este tribunal analizará los alegatos presentados por la parte recurrente, dándole así cumplimiento a la tutela judicial efectiva prevista en el artículo 26 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. Así se decide.

Efectuados los anteriores puntos previos, para decidir este tribunal hace las siguientes consideraciones:

1) Del vicio de nulidad absoluta por la falta de indicación de los elementos constitutivos de la base imponible en la p.a. autorizatoria:

El artículo 178 del Código Orgánico Tributario establece los requisitos que debe contener la p.a. que autoriza a los funcionarios a realizar un procedimiento de fiscalización. Información que sirve para individualizar las actuaciones fiscales, a los efectos de brindarle al contribuyente, la seguridad jurídica respecto a la investigación que se efectúe sobre los elementos correspondientes a su situación tributaria, así como ejercer plenamente su derecho a la defensa, evitando cualquier posibilidad de abusos de la autoridad, el menoscabo del derecho a la inviolabilidad de la correspondencia y, en concreto, del derecho a que sólo de conformidad con la Ley, pueden ser inspeccionados y fiscalizados los libros, comprobantes y documentos de contabilidad, de acuerdo a lo pautado en el artículo 127 numeral 3 del Código Orgánico Tributario.

Ahora bien, en el presente asunto la recurrente alude la falta de indicación de los elementos constitutivos de la base imponible, condición necesaria para conocer y determinar la dimensión económica del hecho imponible que debe aplicarse a los efectos de la liquidación del respectivo tributo y del texto de la P.A. N° 033, No. PAF-MNM-SAATEL-O.F-2009 de fecha28/08/2009, notificada el 01 de septiembre de 2009, se desprende que los funcionarios actuantes fueron autorizados en el procedimiento de fiscalización, para que procedieran conforme a lo pautado en los artículos 127 al 136, así como los artículos 177 al 187 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el artículo 77 de la Ley de Hacienda Pública del estado Lara, cuyas disposiciones entre otras atribuciones establecen las de exigir a los sujetos pasivos la exhibición de su contabilidad y demás documentos relacionados con su actividad, así el numeral 8 del artículo 77 de la Ley de Hacienda Pública del estado Lara, prevé:

…Los fiscales permanentes de rentas del Estado Lara tendrán las atribuciones y deberes siguientes:

…Exigir la presentación de libros, facturas, conocimientos, correspondencia y demás documentos cuando tengan indicios de que se defraude al Fisco Estadal o de que se ejercen clandestinamente industrias gravables.

Del mismo modo, los numerales 1 y 3 del artículo 127 del Código Orgánico Tributario, establece:

Artículo 127. La Administración Tributaria dispondrá de amplias facultades de fiscalización y determinación para comprobar y exigir el cumplimiento de las obligaciones tributarias, pudiendo especialmente:

1. Practicar fiscalizaciones las cuales se autorizarán a través de p.a.. Estas fiscalizaciones podrán efectuarse de manera general sobre uno o varios períodos fiscales o de manera selectiva sobre uno o varios elementos de la base imponible.

(…)

3. Exigir a los contribuyentes, responsables y terceros la exhibición de su contabilidad y demás documentos relacionados con su actividad, así como que proporcionen los datos o informaciones que se le requieran con carácter individual o general.

Con base en las mencionadas normas, la Administración Tributaria tiene amplias facultades de fiscalización y determinación para comprobar y exigir el cumplimiento de las obligaciones tributarias; en este sentido, podrá requerir la exhibición de su contabilidad y demás documentos conexos con la actividad que desarrolle el sujeto pasivo, así como información o datos que se le exijan de forma individual o general y en tal sentido, es necesario, a los efectos de la práctica del procedimiento de fiscalización en la sede de la contribuyente, la emisión de la p.a. de investigación previamente al inicio de la investigación fiscal, la cual deberá indicar la identificación del contribuyente o responsable, tributos, períodos y en su caso los elementos constitutivos de la base imponible a fiscalizar, identificación de los funcionarios actuantes, así como cualquier otra información que permita individualizar las actuaciones fiscales. Ahora bien, en el presente asunto, la recurrente aduce la falta de indicación en la p.a. autorizatoria de los elementos constitutivos de la base imponible, al respecto resulta pertinente citar la sentencia número 00901, de fecha 30 de julio de 2013, dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, cuyo fallo sentó:

… De la transcripción que antecede se desprende que el procedimiento de fiscalización se iniciará mediante la emisión de una P.A. emanada por el órgano fiscal en la que debe indicarse con precisión, entre otros supuestos, los períodos impositivos a fiscalizar, debiendo ser notificada al contribuyente o responsable.

Esa necesidad de que la P.A. debe contener, entre otros supuestos, los períodos impositivos objeto de fiscalización, responde a un elemento de seguridad que debe brindar la Administración Tributaria en el despliegue de sus actuaciones para así garantizar el ejercicio del derecho a la defensa por parte de los interesados, tal como se encuentra dispuesto en el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

Ahora bien, partiendo de que la justificación de la precisión de los períodos impositivos en la P.A. que autoriza el procedimiento de fiscalización radica en la garantía del derecho a la defensa, estima esta Alzada que tal delimitación de los ejercicios fiscales no condiciona la actuación de la Administración Tributaria, en el sentido de que esta puede ampliar la investigación autorizada a períodos no establecidos en la P.A., siempre y cuando ponga de manifiesto la argumentación que haya motivado el reparo respecto de los ejercicios impositivos ampliados y la haya hecho de su conocimiento al contribuyente.

En efecto, esa argumentación contentiva de la motivación del eventual reparo con relación a los períodos fiscales ampliados y su notificación le permite al contribuyente o responsable en primer término conocer aquellas actuaciones desarrolladas por el órgano fiscal; y en segundo lugar ejercer los descargos respectivos cuando considere lesionada su esfera jurídica subjetiva, que según el artículo 188 del vigente Código Orgánico Tributario es aquel medio destinado a desvirtuar la voluntad manifestada por la Administración Tributaria a través del Acta Fiscal que en definitiva constituye el acto que finaliza la fiscalización desplegada.

Ahora bien, en la causa sujeta examen se observa que la fiscalización practicada por la Comisión Nacional de Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles además de circunscribirse a los períodos autorizados mediante la P.A. N° CNC/IN/2009-053, que estaban comprendidos desde mayo de 2005 hasta mayo de 2009, también abarcó la investigación de los períodos impositivos que van “desde mayo 2003 hasta marzo 2005”.

En este sentido, aún cuando en la presente causa pueda verificarse una ampliación de los ejercicios fiscalizados, no obstante a juicio de esta Sala sería incorrecto sostener la incompetencia de los funcionarios actuantes, pues si se parte de que la necesidad de la precisión de los períodos fiscales en la P.A. que autoriza el procedimiento de fiscalización tiene su razón de ser en la garantía del derecho de defensa que se pone de relieve mediante el ejercicio de los descargos correspondientes, en el caso bajo análisis se observa el cumplimiento de esa garantía, toda vez que la contribuyente tuvo conocimiento de dicha ampliación al punto que hizo uso de los recursos respectivos, en la oportunidad legal debida.

En efecto, de las actas procesales se observa que la contribuyente presentó los descargos en sede administrativa, donde además de cuestionar lo resuelto por el órgano fiscal sobre los períodos que van desde mayo de 2005 hasta mayo de 2009, también cuestionó lo referente a los ejercicios fiscales comprendidos desde mayo de 2003 hasta marzo de 2005, siendo éste el que fue objeto de ampliación por parte del prenombrado órgano con competencia en materia tributaria.

De manera que sí hubo posibilidad de control por parte de la contribuyente sobre lo considerado por el órgano fiscal con relación a los ejercicios fiscales comprendidos desde mayo 2003 hasta marzo 2005, con lo cual se cumple la finalidad para la que fue establecida la norma del precitado artículo 178 del vigente Código Orgánico Tributario. Así se declara.

(…)Nótese de la cita que antecede la consideración que hizo el órgano administrativo con competencia en materia tributaria al abrir la posibilidad de ampliar los períodos impositivos objeto de fiscalización, entre otros supuestos, al verificarse la existencia del ilícito material establecido en el numeral 1 del artículo 109 del vigente Código Orgánico Tributario, relativo al “retraso u omisión en el pago de tributos o de sus porciones”.

Así, el hecho de que en el presente caso se haya ampliado la fiscalización a los períodos comprendidos desde mayo de 2003 hasta marzo de 2005, mal podría sostenerse igualmente el vicio de incompetencia de los funcionarios actuantes, en primer término, porque tal ampliación se circunscribió al plazo dado en la citada P.A., que según refirió, podía abarcar “6 años” y en segundo lugar, porque versó sobre la determinación de tributos omitidos relativos a “contribuciones especiales y pago de regalías”.

Con fuerza en lo anteriormente expuesto, debe esta Alzada desestimar el vicio de incompetencia denunciado por la contribuyente Operadora Binmariño, C.A. Así se decide…

En virtud del fallo reseñado, se tiene que ante la eventualidad de la ampliación de los períodos objeto de fiscalización que no estén expresados en la p.a. autorizatoria del procedimiento de fiscalización, no constituye una limitación en la actuación de la Administración Tributaria, siempre que de las acciones administrativas se derive su motivación y la correspondiente notificación al sujeto pasivo fiscalizado, a los fines que conozca de aquéllas prácticas desarrolladas por el órgano fiscal y pueda ejercer los descargos correspondientes cuando así lo considere.

Atendiendo los anteriores razonamientos y visto que se alega que no se indicó en la providencia de investigación fiscal, los elementos de la base imponible, aun cuando de en el contenido de la misma se constata que se le indicó que la fiscalización tenía como objeto “determinar obligaciones tributarias con respecto al Impuesto por Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del Estado Lara y determinar el cumplimiento de los Deberes Formales y Materiales …” (folio 184), se considera necesario verificar sí en el asunto analizado se hizo expresión estricta de los elementos que conformaron la base imponible para la determinación del tributo, de este modo, se observa en el presente expediente las siguientes documentales pertinentes para analizar el aspecto debatido:

- Actas de Requerimientos Nros. 001, 002 y 003, notificadas el 1 de septiembre de 2009.

- Acta de Requerimiento N° 004, notificada el 2 de septiembre de 2009.

- Acta de Requerimiento N° 005, notificada el 3 de septiembre de 2009.

- Acta de Requerimiento N° 006, notificada el 16 de septiembre de 2009.

- Acta de Requerimiento N° 007, notificada el 1 de octubre de 2009.

- Acta de Requerimiento N° 008, notificada el 13 de octubre de 2009.

- Acta de Requerimiento N° 009, notificada en fecha 3 de noviembre de 2009.

Todos los actos administrativos descritos, se sustentaron en lo establecido en los artículos 127, 129 y 145 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el artículo 77 numerales 8 y 9 de la Ley de Hacienda Pública del estado Lara, solicitándole a la contribuyente una serie de documentos que se precisan en las mencionadas actas de requerimiento, siendo consignados parcialmente por la contribuyente, según se desprende de las Actas cursantes en los folios 4, 29, 31, 34, 38, 266, 1.881, 1.894, 1.903, 1.934, 1.935, 2.140, 2.142, del expediente administrativo agregado a la presenta causa.

De lo anterior se infiere que la contribuyente tuvo plena certeza de la documentación que ameritaban los funcionarios fiscales para efectuar la investigación fiscal, los cuales, sirvieron para determinar la base imponible y en consecuencia la liquidación del impuesto.

Igualmente, se precisa que la contribuyente en fecha 25 de marzo de 2010, fue notificada del Acta de Reparo N° 01-2010, mediante la cual se establece: “…a los fines de determinar la Obligación Tributaria adquirida por la empresa ALFARERIA GRES, C.A. … mediante la observación y análisis de los libros, documentos, comprobantes y cualquier otro recaudo que se requiera para determinar las obligaciones tributarias con respecto al impuesto por Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del Estado Lara, así como también la comprobación del cumplimiento de los deberes formales, en esta materia tales como: revisión de los libros de compra y venta, guías de circulación, facturas, documentos, comprobantes y cualquier otro recaudo necesario para determinar las obligaciones tributarias, correspondientes al periodo fiscal comprendido desde Enero 2004 hasta Enero de 2009 ambos meses inclusive…” También se evidencia de la referida Acta de Reparo N° 01-2010, que los funcionarios actuantes a los fines de la determinación del tributo tuvieron a la vista el libro de explotación, las guías de circulación, relación de carga, relación de las guías de circulación, facturas de compra y trasporte del mineral no metálico.

Así, en el presente asunto se constata que la contribuyente fue notificada sobre qué documentales debía exhibir a los funcionarios fiscales, quienes fueron facultados para actuar conforme a lo previsto en los artículos 127 al 136, 177 al 187 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el artículo 77 de la Ley de Hacienda Pública del estado Lara, normas jurídicas entre las cuales pauta la exigibilidad de los documentos indispensables para sustentar el procedimiento de fiscalización, cuyo requerimiento además le brindó la certeza jurídica necesaria para determinar sobre cuáles elementos se efectuaría la investigación fiscal y específicamente la determinación de la base imponible, por lo que la contribuyente no se vio afectada en cuanto a la justa determinación de la base imponible, ni estuvo limitada en el ejercicio a su derecho a la defensa en cuanto a suministrar con precisión los elementos indispensables para determinar la base imponible ya que le fue exigido de forma motivada todos los recaudos necesarios para llevar a cabo la investigación fiscal por parte de la Administración Tributaria, circunstancia que no constituye el invocado vicio de nulidad absoluta por parte de la recurrente. Así se declara.

2) De la improcedencia de la aplicación de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, por no poseer la cualidad de sujeto pasivo:

Sostiene la recurrente, que las multas previstas en la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, publicada en Gaceta Oficial Ordinaria del estado Lara N° 1225, de fecha 22 de noviembre de 2002, sólo son aplicables a los sujetos que se dediquen a exploración, explotación, almacenamiento, procesamiento, transporte, comercialización y administración en su fase primaria y quienes a su criterio, son los verdaderos contribuyentes ante el marco jurídico de la misma, no así aquellos sujetos que se dediquen a la mera comercialización de los minerales no metálicos, en cuyo caso, afirma se ajusta la contribuyente de autos.

En armonía con lo anterior, es pertinente señalar lo establecido en los artículos 4, 67 y 68 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, publicada en Gaceta Oficial Ordinaria del estado Lara N° 1225, de fecha 22 de noviembre de 2002, cuyas normas establecen:

Artículo 4.- A los efectos de esta Ley, el aprovechamiento de los minerales no metálicos comprende:

1. La exploración, explotación, almacenamiento, procesamiento, transporte, comercialización y administración.

2. La promoción y estímulo de la actividad minera, atendiendo a las características específicas de cada uno de los minerales.

3. El desarrollo minero de conformidad con las disposiciones de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, la Constitución del Estado Lara y las leyes aplicables.

4. La delimitación de yacimientos, minas y canteras.

5. La conservación y protección del ambiente en función de la actividad minera.

6. La recaudación y control de impuestos que genere la actividad minera y demás labores relacionadas con los minerales no metálicos extraídos de los yacimientos o depósitos naturales del Estado Lara, cualquiera sea la forma, extensión, origen o características estructurales del yacimiento o depósito.

Artículo 67.- Es el sujeto pasivo de la obligación tributaria a los efectos de esta Ley, salvo las excepciones previstas en la misma, quien se dedica al aprovechamiento de los minerales no metálicos en el Estado Lara y el Fisco Estadal es el sujeto activo.

Artículo 68.- A los efectos de esta Ley, el hecho imponible y la obligación tributaria se originan en el momento de la extracción del mineral.

Conforme a lo establecido en las normas jurídicas transcritas, se infiere que el hecho imponible que genera la obligación tributaria, se configura con la extracción del mineral no metálico en la jurisdicción del estado Lara, cuyo sujeto pasivo del impuesto es quien se dedique al aprovechamiento de los minerales no metálicos, en este caso, obligado a pagar el tributo en virtud de la extracción del mineral no metálico.

Ahora bien, la recurrente aduce que se comportó como sujeto pasivo del tributo estadal hasta que se perfeccionó la cesión de los derechos mineros que traspasó a la sociedad mercantil Agrominera Las Guarabas, C.A., es decir, a partir del 28 de febrero de 2008, momento en que actuó como fabricante de materiales para la construcción de estructurales o de revestimiento, condición que la exceptúa del carácter de contribuyente por no efectuar las actividades de exploración, explotación, almacenamiento y procesamiento y asimismo expresa que no ejerció actividad de extracción de mineral “…desde el 20 de enero de 2008 hasta el 20 de enero de 2009” y así pide se declare.

Ahora bien, esta juzgadora a los fines de determinar la condición de sujeto pasivo del impuesto sobre minerales no metálicos, impugnada por la sociedad mercantil Alfarería Gres, C.A., observa lo siguiente:

El ente tributario en el acto impugnado (folio 67) expresó que el mineral no metálico que la contribuyente Alfarería Gres, C.A., había adquirió de la empresa Pirofilita de Venezuela, no fue considerado por el ente tributario a efectos del cálculo del impuesto, toda vez que, no había sido explotado el mineral proveído por la última de las mencionadas empresas y con respecto al mineral presuntamente comprado a la sociedad mercantil DEVERCA, C.A. (folio 74), siendo este considerado a los efectos del cálculo del tributo estadal, el ente tributario procedió a desestimar la defensa de la contribuyente, por cuanto la misma no promovió las pruebas en la oportunidad legal establecida.

Asimismo es de indicar; que aun cuando el acto que decidió el recurso jerárquico no es recurrible por haber caducado el lapso para interponer el recurso en su contra, no deja de considerarse una documental que viene a constituir una prueba aportada al proceso y en dicho acto con relación al mineral no metálico que se alega fue vendido y que fue transportado por la empresa Transporte El Marquez, C.A. a la sociedad mercantil Alfarería Gres, C.A., el ente tributario valoró las guías de circulación identificadas así: 42053, de fecha 16 de enero de 2008; 44234 de fecha 1 de febrero de 2008; 44279 fechada el 03 de marzo de 2008; 46101 de fecha 1 de abril de 2008; 46122 del 10 de mayo de 2008; 46158 de fecha 12 de junio de 2008; 46171 de fecha 07 de julio de 2008; 47302 del 18 de agosto de 2008; 47343 fechada 18 de septiembre de 2008; 47376 del 14 de octubre de 2008; 47391 de fecha 28 de noviembre de 2008; 47449 del 19 de diciembre de 2008 y 47506 del 30 de enero de 2009, a través de las cuales determinó que la contribuyente de autos explotó el mineral no metálico, no siendo el medio probatorio idóneo las facturas emitidas por la empresa Transporte El Marquez, C.A., que su contenido se refiere es al pago por concepto de flete en virtud del servicio de transporte. (folio 365)

Por otra parte, en el acto que decidió el recurso jerárquico se señaló lo siguiente: “…del expediente N° SAATEL-AG-MNM-2006-017, se evidencia de los folios … (579) hasta el folio … (594) Tomo II de la empresa Alfarería Gres, C.A., que las declaraciones juradas y los informes de actividad mensual de los meses agosto, septiembre, octubre, noviembre, diciembre del 2008 y enero del 2009, fueron realizados en cero (0), señalando como motivo, la no existencia de actividades de extracción de mineral no metálico. Así en el procedimiento de fiscalización, y de las documentos aportados por el contribuyente en virtud de las actas de requerimientos correspondientes, se desprende de las Guías de Circulación Nros 47343, 447376, 47397, 47449 y 47509, y su relación con el Libro de Explotación que dicho mineral fue explotado durante el período 30/08/2008 hasta el 30/01/2009, en el Fundo Las Guarabas, por Alfareria Gres, C.A…” (folio 371)

Asimismo del expediente administrativo se observa lo siguiente:

Desde el folio 1936 al folio 1942 ambos inclusive, las Guías de Circulación números 42053; 44234; 44279; 46101; 46122; 46158; 46171; 47302; 47343; 47376; 47391; 47449 y 47506, se desprende que el mineral no metálico fue explotado en el Fundo Las Guarabas cuyo destinatario era Alfarería Gres, C.A.

Desde el folio 2241 al folio 2246, cursa copia fotostática del Libro de Registro de Control de Explotación, en el que consta la fecha, la descripción de la actividad, la extracción del mineral, el traslado, la cantidad, la identificación de las guías de circulación que amparan el mineral no metálico movilizado desde el lugar donde ha sido extraído, cuyo documento aparece reproducido en los folios 1887 al 1892, ambos inclusive.

En los folios 218, 220, 222, 224, 226, 228, 230, 232, 234, 236, 238, 240, 242, 244, 246, 248, 250, 252, 254, 256, 258, 260, 262 y 264 del expediente administrativo, cursa el Reporte de Arcilla Recibido, emitido por Alfarería Gres, C.A., de cuyo contenido se observa la fecha, número de guía de circulación, identificación del vehículo, identificación del chofer y la cantidad de mineral transportado.

En virtud de lo anterior, emergen elementos suficientes que determinan la configuración del hecho imponible que origina el impuesto sobre aprovechamiento de minerales no metálicos, siendo en este caso el sujeto pasivo la sociedad mercantil Alfarería Gres, C.A., toda vez que de las documentales descritas se constata la explotación del mineral no metálico a favor de la mencionada firma mercantil, no aportando en fase judicial ninguna prueba que desvirtúe la cualidad de contribuyente del impuesto sobre minerales no metálicos, razón por la cual se desestima lo alegado por la recurrente. Así se decide.

Independientemente de lo anterior, es de señalar que no puede cederse lo que no se tiene y el documento por el cual la recurrente cedió los derechos de explotación a la firma Agrominera Las Guarabas, C.A., carece de validez toda vez que para la fecha de la cesión ya la concesión obtenida por la recurrente había expirado por término del lapso y ello se constata no sólo de las documentales cursantes en autos sino también de lo expuesto por la parte recurrente y lo señalado expresamente en la resolución que decidió el recurso jerárquico (folio 363) y que aun cuando dicho acto no es recurrible por haber caducado el lapso para interponer el recurso en su contra, no deja de considerarse una documental que viene a constituir una prueba aportada al proceso, y en consecuencia, se indica en el mismo que la autorización otorgada a la recurrente para explotar minerales no metálicos en jurisdicción del estado Lara fue publicada en la Gaceta Oficial del estado Lara en fecha 20 de enero de 2004 y su vigencia era de cuatro (4) años, cuya concesión venció el 20 de enero de 2008, por lo cual al 20 de febrero de 2008 fecha de otorgamiento del documento de cesión, tal como lo indica la recurrente, ya había vencido la referida concesión y en consecuencia, la recurrente si tiene la cualidad de sujeto pasivo para los períodos investigados. Así se reitera lo decidido.

3) De la violación del debido proceso:

La demandante esgrime la violación del debido proceso al pretender la Administración Tributaria Estadal modificar la resolución culminatoria del sumario N° SAATEL-OS-2010-004, de fecha 30 de agosto de 2010, por la dictada resolución de fecha 15 de marzo de 2011, identificada con la misma nomenclatura. Bajo esta premisa, se observan las documentales que rielan en el expediente:

Al folio 86 al folio 149, ambos inclusive cursa la Resolución Culminatoria del Sumario N° SAATEL-OS-2010-004, emitida el 30 de agosto de 2010, por la Oficina de Sumario del Servicio Autónomo de Administración Tributaria del estado Lara (SAATEL), notificada el 2 de septiembre de 2010.

Al folio 43 al folio 85, ambos inclusive cursa la Resolución Culminatoria del Sumario N° SAATEL-OS-2010-004, de fecha 15 de marzo de 2011, emanada de la Oficina de Sumario del Servicio Autónomo de Administración Tributaria del estado Lara (SAATEL), notificada el 24 de marzo de 2011.

En el folio 153 al folio 183 de este asunto, consta el recurso jerárquico, interpuesto en fecha 6 de octubre de 2010, por la sociedad mercantil ALFARERÍA GRES, C.A., ante la Unidad de Tramitaciones del Servicio Autónomo de Administración Tributaria del Estado Lara, ejercido contra la Resolución Culminatoria del Sumario N° SAATEL-OS-2010-004, notificada el 2 de septiembre de 2010.

Al folio 356 hasta el folio 374 de este expediente, riela la Resolución de Recurso Jerárquico, emitida en fecha 10 de enero de 2011, por el Servicio Autónomo de Administración Tributaria del Estado Lara, notificada el 3 de marzo de 2011, mediante la cual declaró parcialmente el recurso jerárquico interpuesto por la sociedad mercantil ALFARERÍA GRES, C.A.

Desde el folio 1 al folio 33, ambos inclusive, cursa recurso contencioso tributario ejercido en esta sede judicial por la contribuyente ALFARERÍA GRES, C.A., en fecha 5 de mayo de 2011.

Se precisa de autos que la Administración Tributaria Estadal, se pronunció sobre el recurso jerárquico, interpuesto por la contribuyente en sede administrativa, declarando parcialmente con lugar dicho recurso y notificándole en fecha 3 de marzo de 2011, no obstante, posteriormente en fecha 15 de marzo de 2011, el ente tributario estadal dictó la Resolución Culminatoria del Sumario N° SAATEL-OS-2010-004, notificada el 24 de marzo de 2011, acto administrativo que emitió por cuanto se ordenó en la resolución que decidió el recurso jerárquico “… la modificación del acto administrativo recurrido en lo que respecta a la referida sanción quedando el acto administrativo de la siguiente manera…” y esa sanción está referida a la multa aplicada con base en el numeral 3° del artículo 105 del Código Orgánico Tributario, por cuanto la que debía imponerse era con base en el artículo 81 de la Ley Sobre el Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del Estado Lara…” vigente rationae temporis (folio 43).

Al respecto esta juzgadora considera que la Administración Tributaria recurrida no requería volver a emitir con base en la decisión del recurso jerárquico, el acto que había sido objeto del mencionado recurso, toda vez que el acto de segundo grado que emitió se bastaba asimismo para ser ejecutado – de ser esa la intención – y lógicamente, el acto primigenio que había sido recurrido jerárquicamente, fue eliminado del mundo jurídico al ser emitida la decisión del recurso jerárquico y en la cual se ordenó volver a emitir el acto revisado a los efectos de anular la multa aplicada conforme al numeral 3° del artículo 105 del Código Orgánico Tributario y sustituirla por la prevista en el artículo 81 de la Ley Sobre el Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del Estado Lara, pero ello no significa que existan dobles sanciones ni procedimiento de sumario doble o paralelo, toda vez que como el mismo acto lo indica, es producto de la modificación ordenada en el acto de segundo grado. En todo caso lo que ha debido realizar el ente tributario recurrido es haber ordenado la nulidad de las planillas emitidas con base en la sanción anulada y volverlas a emitir considerando lo decidido. Adicionalmente esta juzgadora es del criterio que contra la resolución que se recurre, la contribuyente podía haber vuelto a ejercer el recurso jerárquico porque así expresamente se lo otorgaron, al igual que el recurso contencioso tributario y es de indicarse que al haber vuelto a emitir el acto con base en la modificación ordenada, la Administración Tributaria recurrida se pudo haber lesionado a si misma puesto que de haber procedido la hoy recurrente a interponer el recurso jerárquico, estaba en la obligación de volverlo a tramitar con la consecuencia de estar suspendidos los efectos del acto recurrido por así ordenarlo expresamente el artículo 247 del Código Orgánico Tributario.

Es de señalar que la parte recurrente expresa que no se le ha garantizado “… el pleno ejercicio de su derecho a la defensa y al debido proceso, en razón a que existe manifiesta ambigüedad por la existencia de dos Resoluciones Culminatorias de Sumario, ambas identificadas con el N° SAATEL-OS-2010-004, emitidas y notificadas en diferentes fechas, lo que determina su nulidad absoluta”. En tal sentido si bien es cierto que fueron emitidas 2 resoluciones culminatorias del sumario, la segunda de ellas – la modificativa- indica que se emite con base en lo decidido en la resolución que decidió el recurso jerárquico, por lo cual el pleno ejercicio del derecho a la defensa no le ha sido lesionado a la recurrente toda vez que tanto en el acto de primer grado como en el acto de segundo grado, se le indicó los recursos que podía interponer en caso de no estar de acuerdo con la decisión adoptada y ello fue lo que ejerció al interponer el presente recurso contencioso tributario y no existe ambigüedad respecto a las dos resoluciones culminatorias del sumario por cuanto expresamente en el texto de la segunda, se indica que es producto de lo ordenado en el acto administrativo que decidió el recurso jerárquico, observando esta juzgadora, que lo ocurrido es producto de una convalidación efectuada por el jerarca toda vez que en esa resolución del recurso jerárquico se decidió anular la multa aplicada conforme al numeral 3° del artículo 105 del Código Orgánico Tributario y sustituirla por la prevista en el artículo 81 de la Ley Sobre el Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara.

En razón de lo expuesto, este Tribunal considera que en el presente asunto no hubo violación del procedimiento legalmente establecido, por cuanto la recurrente conoció el procedimiento que podía afectarla, participó en el mismo y tuvo la oportunidad de ejercer sus derechos tanto en sede administrativa como en vía judicial, por lo tanto, no se le vulneraron sus derechos y efectivamente fue notificado de la última resolución emitida, con base en la decisión del recurso jerárquico interpuesto. Es más, el recurrente participó en el procedimiento y presentó en sede administrativa, argumentos en contra del acto de primer grado a través del recurso jerárquico decidido y ahora mediante el presente recurso contencioso tributario presentó alegatos contra el acto modificado, no siendo imputable a la Administración Tributaria recurrida que el contribuyente haya dejado transcurrir el lapso de caducidad para interponer el recurso contencioso tributario contra la decisión del recurso jerárquico y a criterio de quien decide, el error acontecido al emitir nuevamente con la modificación acordada en el acto administrativo que decidió el recurso jerárquico, el acto aquí recurrido, no significa ausencia manifiesta de procedimiento y es más, en el contenido del acto impugnado se motiva el porqué se emite nuevamente, es decir, el recurrente conoce las causas que dieron origen al acto administrativo recurrido y durante el procedimiento administrativo participó en el mismo, por lo que no se generó una violación al debido proceso y consecuencialmente, al derecho a la defensa, por todo lo cual se declara improcedente el alegato de violación al debido proceso. Así se decide.

Ahora bien, el hecho de considerar que no hubo violación al debido proceso, no significa que este Tribunal no considere que no ocurrió la reedición del acto, por lo que se considera traer a colación lo que la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, estableció en sentencia N° 00967, de fecha 1 de julio de 2009, concerniente figura de la reedición:

…Corresponde previamente acotar algunas consideraciones sobre la figura del acto reeditado, situación esta debatida según lo alegara la contribuyente. En este sentido, cabe destacar criterios de la Sala Político Administrativa de la extinta Corte Suprema de Justicia, en fallo Nº 952 de fecha 18 de agosto de 1997, reiterados en sentencia N° 00946 de fecha 11 de julio de 2002 de la misma Sala de este Tribunal Supremo de Justicia, donde se sostuvo lo siguiente:

La reedición de un acto es un mecanismo que se ubica dentro de la esfera de la desviación de poder, por cuanto a través del mismo se dicta un nuevo acto por una autoridad pública que se presenta idéntico en su contenido y finalidad a uno precedentemente dictado por la misma autoridad, o por otra de su propia esfera de competencias, cuyo objetivo se presume constituido por la intención del órgano autor del acto de reafirmar el contenido de su decisión originaria, cuando ya han operado los mecanismos para el ejercicio del control de la legitimidad ante el órgano competente.

Los supuestos generales para que se realice la reedición del acto están constituidos por: 1. Es dictado un acto idéntico o semejante en sus elementos esenciales a un acto precedente, que ha sido impugnado o cuya eficacia ha sido suspendida o se encuentra en curso de serlo; 2. A través del nuevo acto se trata de eludir el control del juez sobre el acto originario o desconocer la protección que el mismo le ha otorgado o puede otorgarle al administrado.

En general se estima en la doctrina de avanzada que se tendrá como el mismo acto objeto de un recurso contencioso-administrativo originario que hubiese sido objeto de suspensión o de nulidad, a los actos posteriores de la Administración, que conserven en esencia su mismo contenido, objeto y finalidad y se destinen a los mismos sujetos.

Conforme a la posición asumida en el fallo transcrito, este Tribunal estima que la Resolución Culminatoria del Sumario N° SAATEL-OS-2010-004, de fecha 15 de marzo de 2011, emanada de la Oficina de Sumario del Servicio Autónomo de Administración Tributaria del estado Lara (SAATEL), notificada el 24 de marzo de 2011, posee el mismo objeto del acto anterior que fue objeto de impugnación mediante el recurso jerárquico, en este sentido, lejos de no tener ningún efecto jurídico, constituye una reedición del acto, pero que le permite a la contribuyente Alfarería Gres, C.A. desde el momento en que efectivamente fue notificada del contenido de la última decisión administrativa en su contra, impugnarla ante los órganos jurisdiccionales competentes tal como así escogió hacerlo, o bien ha podido ejercer el recurso jerárquico, el cual le fue efectivamente notificado que podía intentar.

Ahora bien, establecido como ha sido la anterior apreciación, es oportuno determinar la trascendencia del error cometido por la Administración Tributaria estadal, a los fines de verificar sí se vulneró el derecho al debido proceso, en este sentido, se desprende que la Resolución Culminatoria del Sumario, notificada el 24 de marzo de 2011, se dictó con fundamento en la decisión del Recurso Jerárquico, al ordenarse la modificación del acto administrativo recurrido en lo que respecta a la multa prevista en el artículo 105 numeral 3 del Código Orgánico Tributario, aplicando lo establecido en el artículo 81 de la Ley Sobre el Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del Estado Lara y conforme al texto que se desprende de la Resolución Culminatoria del Sumario N° SAATEL-OS-2010-004, de fecha 15 de marzo de 2011, notificada el 24 de marzo de 2011, se constata que el ente tributario estableció la oportunidad procesal para interponer el recurso jerárquico o el recurso contencioso tributario, haciendo uso de este derecho la contribuyente de autos, al ejercer el recurso contencioso tributario ante esta instancia judicial, en consecuencia, este tribunal procede a conocer las consideraciones de fondo del presente asunto, visto el ejercicio del derecho a la defensa por parte de la contribuyente y el efecto que procuró el acto reeditado. Así se establece.

4) De la improcedencia de la sanción prevista en el artículo 76 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos:

Siguiendo el orden de lo alegado en el presente asunto, corresponde entrar a analizar el argumento correspondiente a la aplicación de los artículos 10 y 76 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos, por cuanto a decir de la contribuyente al ceder la autorización minera a la sociedad mercantil Agrominera Las Guarabas, C.A., dejó de extraer el mineral no metálico, es decir, a partir del 30 de diciembre de 2007 y que en consecuencia continuó sólo con la movilización del mineral (solvente en el pago del impuesto) hasta el 28 de febrero de 2008.

Así el artículo 10 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos, aplicable rationae temporis establece que: “El aprovechamiento de los minerales no metálicos, sólo podrá ser realizado por quienes estén debidamente autorizados o se les haya otorgado una concesión, de conformidad con lo dispuesto en la presente Ley y por su parte, el artículo 76 eiusdem, contempla la sanción a quienes exploten minerales en contravención con las disposiciones de la presente Ley, con multa de cuarenta unidades tributaria (40 U.T), sin perjuicio de que le sea decomisado el mineral extraído.

Atendiendo los razonamientos expresados, se tiene que en la causa objeto de análisis, se configuró el hecho imponible del impuesto sobre minerales no metálicos, generándose la obligación tributaria, conforme quedó establecido al inicio de la motivación de este asunto, sin que la recurrente de autos, aportara elementos que demostraran que para los períodos objeto de reparo no era contribuyente del impuesto, por el contrario se observa de las documentales que cursan al expediente administrativo que la misma se comportó como contribuyente del tributo estadal reparado.

Así en el caso que nos ocupa, se precisa que la contribuyente obtuvo la autorización para el aprovechamiento de arcilla para alfarería, mediante la Resolución N° 137-2004, de fecha 19 de enero de 2004, emitida por la Oficina de Desarrollo Económico de la Secretaría General de Gobierno del estado Lara, publicada en Gaceta Oficial del estado Lara, Ordinaria N° 2710, el 20 de enero de 2004, por un lapso de cuatro (4) años, cuyo vencimiento ocurrió el 20 de enero de 2008.

En este sentido, la recurrente afirma que ejerció la extracción de mineral no metálico hasta el 30 de diciembre de 2007, no obstante, del expediente administrativo emergen pruebas suficientes que demuestran la extracción del mineral no metálico a favor de la sociedad mercantil Alfarería Gres, C.A., actuando como contribuyente del impuesto sobre minerales no metálicos inclusive posterior al vencimiento de la autorización para la explotación del mineral.

Del análisis de la causa, se tiene que la contribuyente Alfarería Gres, C.A., posteriormente al vencimiento de la autorización para la extracción del mineral no metálico, otorgado por la Administración Tributaria Estadal, no renovó la referida autorización correspondiente a la extracción del mineral no metálico para el resto de los períodos del ejercicio fiscal 2008 y el período fiscal enero 2009, sobre los cuales se extrajo el mineral no metálico sin la correspondiente autorización, en contravención a lo pautado en el artículo 10 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos, materializándose la sanción pecuniaria establecida en el artículo 76 eiusdem, en consecuencia, se confirma la multa impuesta por el Servicio Autónomo de de Administración Tributaria del estado Lara (SAATEL). Así se decide.

Visto lo decidido y por tener íntima relación con lo anteriormente analizado, este Tribunal constata que en el acto impugnado se ordena a la contribuyente el pago de un impuesto omitido correspondiente a los meses de agosto, a diciembre de 2008 y enero de 2009 por un monto total de Bs. 6.048,80, el cual debe ser cancelado, pero asimismo ese tributo omitido generó intereses moratorios de conformidad con el artículo 66 del Código Orgánico Tributario y que conforme a la referida norma, continuarán generándose de pleno derecho hasta la fecha cuando sea cancelado el tributo omitido, en consecuencia, se confirman lo relativo al impuesto omitido y sus intereses moratorios liquidados hasta le mes de julio de 2010. Así también se decide.

5) De los Libros exigidos por la Ley:

Señala la recurrente que la Administración Tributaria Estadal sancionó a la contribuyente por no exhibir los libros que le fueron requeridos, en este sentido afirma que tal señalamiento no corresponde con los supuestos previstos en el Código Orgánico Tributario y la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara.

Al respecto es pertinente traer a colación el parágrafo único del artículo 31 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, que establece: “…Los titulares de los derechos mineros deberán llevar un registro de control de explotación, por medio de un libro en donde se establecerá cronológica y oportunamente las extracciones, salidas y ventas realizadas del mineral no metálico explotado. Dicho registro debe estar soportado por comprobantes, documentos o facturas que comprueben la extracción, las ventas o utilización del mineral no metálico como materia prima. El libro utilizado para llevar el mencionado registro deberá estar foliado, firmado y sellado por el órgano del Ejecutivo del Estado Lara, competente en materia minera.”

Ahora bien, corresponde a.s.e.l.p. causa se configuró el ilícito tributario que motivo la imposición de la sanción prevista en el numeral 1 del artículo 104 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, consta en el expediente administrativo lo que de seguidas se enuncia:

.-Copia certificada de las Actas de Requerimiento números 001, 002 y 003, todas de fecha 1 de septiembre de 2009, cursante en los folios 3, 30 y 33 del expediente administrativo, mediante los cuales se requiere el Libro de Control de Entradas y Salidas del Mineral No Metálico y el Libro de Inventario de Mineral No Metálico, del mismo modo se desprende en cuanto a la exigibilidad de lo solicitado, que a través del Acta de Requerimiento N° 001, debía cumplirse el mismo día en que fue exigido; en el Acta de Requerimiento N° 002, no se especificó el lapso para el cumplimiento de lo solicitado y finalmente en el Acta de Requerimiento N° 003, se estableció un (01) día hábil o de manera inmediata, teniendo la contribuyente la oportunidad de presentar lo requerido el 02 de septiembre de 2009.

.-Copia certificada del Acta de fecha 1 de septiembre de 2009, (folio 31 del expediente administrativo), en cuyo acto se hace constar la falta de presentación del Libro de Control de Entrada y Salida de Mineral No Metálico así como el Libro de Inventario de Minerales No Metálicos.

.-Copia certificada del escrito, presentado en fecha 1 de septiembre de 2009, que riela al folio 32 del expediente administrativo, contentivo de la justificación de la contribuyente en cuanto a la falta de presentación de los Libros requeridos por la Administración Tributaria, solicitando un plazo para su cumplimiento.

.-Copia certificada del Acta de Recepción de Documentos N° 002, de fecha 2 de septiembre de 2009, cursante al folio 34 del expediente administrativo, en este acto administrativo se especifica que: “…En atención a (sic) Acta de Requerimiento N° 003 de fecha 01/09/2009. Se recibe: Libro de Control de Entrada y Salida de Mineral no Metálico; el cual, será Resguardado en el Servicio Autónomo de Administración Tributaria del Estado Lara.- SAATEL a fin de verificar los datos del mismo. En cuanto al Requerimiento de Libro de Inventario de Mineral No Metálico, la contribuyente Manifiesta “No Tener, Ni llevar” Libro de Inventario de Minerales no Metálicos…”.

.- Copia certificada del memorando N° 013, suscrito por los funcionarios fiscales actuantes, remitido a la Jefe de la Oficina de Fiscalización, en fecha 2 de septiembre de 2009 a los fines de hacer entrega y resguarda el Libro de Entrada y Salida de Mineral No Metálico requerido según Acta de Requerimiento No. 1 de fecha 01 de septiembre de 2009, ratificada en la misma fecha a través del Acta de Requerimiento No. 3, siendo recibido el 02 de septiembre de 2009 (folios 35 y 36 del expediente administrativo).

.-Original de la Resolución Culminatoria del Sumario N° SAATEL-OS-2010-004, de fecha 30 de agosto de 2010, notificada el 2 de septiembre de 2010, de cuyo texto se lee: “…6. La empresa Alfarería Gres C.A., no exhibió el “Libro de Control de entradas y sálidas (sic) del mineral no metálico” cuando le fue solicitado por esta Administración Tributaria, constituyendo ilícito formal relacionado con la obligación de permitir el control de la Administración Tributaria, de acuerdo a lo establecido en el artículo 104 numeral 1 ejusdem…”

Así en el caso que nos ocupa, la norma sancionatoria impuesta a la contribuyente Alfarería Gres, C.A., establece:

Artículo 104. Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de permitir el control de la Administración Tributaria:

1. No exhibir los libros, registros u otros documentos que la Administración Tributaria solicite…

De la transcripción de la norma jurídica, se extrae que el supuesto de hecho para la configuración del ilícito tributario lo constituye la omisión de exhibir los libros, registros o documentos que la Administración solicite para ejercer el control fiscal que le corresponde.

De este modo, es propio señalar que la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, con fundamento en el parágrafo único del artículo 31, sólo exige un Libro que contendrá un Registro de Control de Explotación, el cual establecerá cronológica y oportunamente las extracciones, salidas y ventas realizadas del mineral no metálico explotado.

Así, de los autos que conforman el expediente administrativo, consta copia certificada del Libro de Registro de Control de Explotación, cursante en el expediente administrativo en los folios 1.887 al 1.892, y desde el folio 2.241 hasta el folio 2.246, ambos inclusive, siendo el único libro de control legalmente exigido que debe llevar la contribuyente relativo a la actividad minera, de conformidad con lo exigido en la referida Ley. Ahora bien, en la presente causa se evidencia que la Administración Tributaria estadal impone la sanción prevista en el artículo 104 numeral 1 del Código Orgánico Tributario, por no exhibir el Libro de Control de Entradas y Salida del Mineral No Metálico, sin embargo no constituye un deber para los contribuyentes del impuesto sobre minerales no metálicos, llevar un Libro con la mencionada denominación, lo que pone de manifiesto que la contribuyente fue sancionada por un hecho atípico, puesto que no se trata de una conducta antijurídica sancionada por la ley.

En este particular, es propio señalar que ningún organismo público tiene más facultades que las conferidas por la ley, debiendo ajustar su actuación a las normas jurídicas, especialmente esta rigidez se acentúa en la actividad sancionadora de la Administración, cuya sujeción conlleva a asegurar las garantías de la tipicidad de la conducta infractora y la reserva legal.

Así, el artículo 49 numeral 6 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela establece:

Artículo 49. El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas; en consecuencia:

(Omisis)

…6. Ninguna persona podrá ser sancionada por actos u omisiones que no fueren previstos como delitos, faltas o infracciones en leyes preexistentes...

Asimismo, como Principio General de Derecho Penal, establecido en el artículo 1 del Código Penal Venezolano, prevé:

Artículo 1: Nadie podrá ser castigado por un hecho que no estuviere expresamente previsto como punible por la ley, ni con penas que ella no hubiere establecido previamente.

En el mismo tenor, el artículo 141 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, contempla:

Artículo 141. La Administración Pública está al servicio de los ciudadanos y ciudadanas y se fundamenta en los principios de honestidad, participación, celeridad, eficacia, eficiencia, transparencia, rendición de cuentas y responsabilidad en el ejercicio de la función pública, con sometimiento pleno a la ley y al derecho.

Conforme a las referidas normas el principio de la legalidad o de reserva legal, constituye el límite de la actuación de la Administración Pública, en consecuencia ante la imposición de sanciones, es necesario que la conducta calificada antijurídica esté tipificada en una norma jurídica sancionatoria, atendiendo el principio nullum crimen, nulla poena sine lege, es decir, que para que una conducta se configure como punible, es necesario que se subsuma en una norma como delito, lo cual se configura cuando la norma contiene los elementos esenciales de la descripción de ilícito tributario y de la sanción.

Aunado a lo anterior, se advierte que, si bien la contribuyente fue sancionada por no exhibir el Libro de Control de Entrada y Salida de Mineral No Metálico, denominación dada por el propio ente tributario de manera incorrecta, siendo la calificación adecuada el Libro de Registro de Control de Explotación, no obstante es prudente señalar que la Administración Tributaria Estadal dejó claramente establecido que la contribuyente presentó el referido Libro el 2 de septiembre de 2009, según se desprende del Acta de Recepción de Documentos N° 002, dentro de la oportunidad legal establecida en el Acta de Requerimiento N° 003, de fecha 1 de septiembre de 2009, circunstancia esta que permitió a la Administración Tributaria ejercer el control fiscal, siendo inclusive resguardado el mencionado Libro por el propio ente tributario, conforme se desprende del memorando N° 013, suscrito por los funcionarios fiscales actuantes, remitido a la Jefe de la Oficina de Fiscalización, en fecha 2 de septiembre de 2009, el cual, formó uno de los elementos de valor en la sustanciación del procedimiento de fiscalización instaurado a la contribuyente Alfarería Gres, C.A., en consecuencia, las descritas circunstancias no se subsumen en el numeral 1 del artículo 104 del Código Orgánico Tributario por cuanto la contribuyente cumplió el requerimiento efectuado mediante el Acta de Requerimiento N° 003. Así se establece.

Por las razones expuestas, quien juzga considera improcedente la sanción prevista en el artículo 104 numeral 1 del Código Orgánico Tributario, toda vez que no se configuró el ilícito tributario descrito en la norma sancionatoria, en efecto, no se advierte que la contribuyente haya incumplido con el deber de presentar el único Libro que exige la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, a saber, el Libro de Control de Explotación de Mineral No Metálico, por lo cual quien decide de conformidad con el principio nullum crimen, nulla poena sine lege, declara la nulidad de la sanción impuesta a la contribuyente a tenor de lo establecido en el numeral 1 del artículo 104 del Código Orgánico Tributario, toda vez que la conducta de la contribuyente no configura un ilícito tributario en consecuencia, se revoca la sanción impuesta. Así se decide.

6) De las Guías de Circulación:

Argumenta la recurrente en cuanto al mineral extraído, adquirido y trasladado sin las guías de circulación, que su representada principalmente mantiene relaciones comerciales con la sociedad mercantil TRANSPORTE EL MARQUEZ, C.A., consistente en el servicio de transporte de arcilla y esporádicamente la compra de arcilla y el traslado de la misma, fungiendo como intermediario la mencionada sociedad mercantil, en este orden, expresa que en las facturas se observan dos precios, uno relativo al transporte del mineral y otro por la compra y traslado del mineral.

Igualmente, la recurrente señala que para el momento en que se efectuaron las operaciones de compra del mineral, estaba en vigencia la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, publicada en Gaceta Oficial Ordinaria del estado Lara N° 1225, de fecha 22 de noviembre de 2002, cuya Ley, a su decir, no exigía la guía de circulación para quienes comercializaban el mineral sin ser los titulares de la autorización minera, razón por la cual, al momento de hacer las compras no fue exigida las correspondientes guías de circulación.

A tenor de lo alegado por la recurrente, es pertinente citar el texto de los artículos 63 y 64 parágrafo primero de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, publicada en Gaceta Oficial Ordinaria del estado Lara N° 1225, de fecha 22 de noviembre de 2002, cuyas disposiciones legales disponen:

Artículo 63.- El ejecutivo del Estado Lara, dentro de su jurisdicción controlará, el transporte de los minerales no metálicos. A tal fin, el mineral no podrá ser movilizado del lugar de donde fue extraído sin la “Guía de Circulación de Minerales no Metálicos del Estado Lara”, emitida por el órgano competente.”

Artículo 64.- La Guía de Circulación debe contener un número correlativo y expresar lo siguiente:

(…)

Parágrafo Primero.- Mientras se efectúe el transporte del mineral, la Guía de Circulación estará en poder del conductor del vehículo y después de entregado, deberá conservarla el poseedor del mineral.

(Resaltado propio de este Tribunal).

A partir de las citadas normas jurídicas, se colige el carácter imperativo que constituye para el poseedor del mineral conservar la guía de circulación a los fines que la Administración Tributaria Estadal pueda ejercer el respectivo control fiscal. Ahora bien, en el marco de lo acontecido en el presente asunto, se observa que la controversia se ciñe al mineral no metálico movilizado desde el mes de enero de 2008 hasta el mes de enero de 2009, ambos meses inclusive; al respecto la contribuyente afirmó que con la vigencia de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, publicada en Gaceta Oficial Ordinaria del estado Lara N° 1225, de fecha 22 de noviembre de 2002, no se estableció la obligación de exigir la Guía de Circulación a quienes comercializaran el mineral sin ser los titulares de la autorización minera, razón por la cual, en la oportunidad de hacer las compras, señala que no exigió la guía de circulación.

Contrariamente a lo expuesto por la recurrente y conforme se infiere del parágrafo único del artículo 64 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara vigente para los períodos fiscales objeto de investigación, constituye un deber formal no sólo para aquellos que transportan el mineral no metálico, sino también para el poseedor del mismo, en consecuencia, una vez transportado y luego que la sociedad mercantil Alfarería Gres, C.A., recibiera el mineral no metálico debía conservar la correspondiente guía de circulación que amparaba el mencionado mineral, en tal sentido, se desestima lo alegado por la recurrente y se ratifica la multa impuesta por la Administración Tributaria estadal, de conformidad con lo pautado en el artículo 80 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara. Así se establece.

Aunado a lo anterior, la recurrente afirma que la sociedad mercantil Transporte El Márquez, C.A., principalmente le presta el servicio de transporte de arcilla y que esporádicamente, le vende este mineral y a su vez le presta el servicio de transporte, de este modo, se observa:

.-Copia fotostática del documento constitutivo de la sociedad mercantil Transporte El Márquez, C.A., protocolizado en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del estado Lara, el 17 de julio de 1998, inserto bajo el número 6, Tomo 33-A, de cuyo texto se desprende que el objeto social de la firma mercantil es todo lo relacionado con el transporte de bienes o cosas, con vehículos propios o arrendados, dentro y fuera de la República y cualquier otro acto de lícito comercio conexo o no con el objeto (folio 1945 al folio 1945 ambos inclusive).

.-Copia fotostática del Acta de Requerimiento N° 007, de fecha 1 de octubre de 2009, notificada en la misma fecha, cursante al folio 1902, mediante la cual se solicita a la contribuyente: “…Sirva informar a esta Administración Tributaria que tipo de actividad comercial presta a su empresa la firma transporte el Márquez…”.

.-Copia fotostática del Acta de Recepción de Documentos N° 006 ( folio 1903).

.-Copia fotostática del escrito presentado por la ciudadana E.L. COLMENARES Y., con cédula de identidad V- 7.469.765, actuando con el carácter de representante legal de la recurrente, en cumplimiento a lo solicitado en el Acta de requerimiento N° 007, de fecha 1 de octubre de 2009 (folios 1907 al 1917, ambos inclusive).

.-Copia fotostática del Acta de Requerimiento N° 009, de fecha 3 de noviembre de 2009. (folio 1929).

.-Copia fotostática del Acta de Recepción de Documentos N° 007, de fecha 6 de noviembre de 2009. (folio 1930).

.-Copias fotostáticas de las Actas de fecha 09 de noviembre de 2009 (folios 1934-1935).

.-Copias fotostáticas de las Guías de Circulación cursantes desde el folio 1936 al folio 1942, ambos inclusive.

.-Copias fotostáticas de las Guías de Circulación cursantes desde el folio 2270 hasta el folio 2331, ambos inclusive.

.-Copias fotostáticas de las facturas distinguidas con los números 00318, 00319, 00324, 00328, 00331, 00332 y 00335, emitidas por la firma mercantil Transporte El Márquez, C.A. (folios 251, 253, 255, 257, 259, 261 y 263).

De las documentales reseñadas se precisa que el objeto de la sociedad mercantil Transporte El Márquez, C.A., consiste en transportar bienes o cosas, no así la venta de mineral no metálico, por otra parte y en virtud del propio testimonio de la parte recurrente, la relación comercial que tiene con la mencionada firma mercantil corresponde principalmente al transporte de mineral no metálico, sin precisar y comprobar debidamente en qué casos la sociedad mercantil Alfarería Gres, C.A. ocasionalmente compró mineral no metálico a la sociedad mercantil Transporte El Márquez, C.A., así de las facturas cursantes al expediente administrativo, no se constata en qué oportunidades se efectuaban únicamente el transporte del mineral y en qué situaciones la venta y transporte del mismo, toda vez que de su contenido indica cantidades y descripción del mineral, inclusive de escombros, más no distingue si se trata de venta o prestación de servicio de transporte.

En efecto, la parte recurrente debió traer las pruebas que desvirtuaran lo señalado por la Administración Tributaria Estadal a los fines de deslindar la relación comercial que indica la recurrente que existe entre las sociedades mercantiles Transporte El Márquez, C.A. y Alfarería Gres, C.A., teniendo la carga de la prueba la parte recurrente, para demostrar en qué tiempo, así como el tipo y cantidad de mineral no metálico fue comprado a la sociedad mercantil Transporte El Márquez, C.A., circunstancia esta que no fue demostrada en esta causa.

Así, se destaca que la parte recurrente en este proceso no promovió pruebas suficientes, para sustentar y demostrar que efectivamente parte del mineral no metálico transportado por la sociedad mercantil Transporte El Márquez C.A., era vendido por la mencionada firma mercantil a la empresa Alfarería Gres, C.A., por lo tanto, no le es dable al Juzgador, extraer elementos de convicción fuera de lo alegado y probado en autos, ni suplir excepciones o argumentos de hecho, toda vez que la carga de la prueba corresponde a las partes, en el sentido de que éstas suministren el material probatorio al Juez, cuya valoración en el proceso producirá un resultado determinado que influirá en la decisión de la causa, siendo en consecuencia improcedente lo argumentado por la recurrente en el presente asunto. Así se establece.

Es pertinente advertir que del análisis efectuado sobre las documentales que consta en este asunto, se desprende que la Administración Tributaria Estadal cometió un error aritmético en la totalización del mineral no metálico transportado sin las guías de circulación correspondiente al mes de mayo de 2008, ya que según cuadros contenidos en la Resolución Culminatoria del Sumario No SAATEL-OS-2010 de fecha 15/03/2011 notificada el 24/03/2011 específicamente a los folios 49 al 52, se evidencia que en la división No. 36 del recuadro que cursa al folio 51 concerniente al 07 de mayo de 2008, se colocó la cantidad de 101, siendo lo correcto 10 mts3 según Reporte de arcilla cursante en el expediente administrativo (folio 2.1512), todo lo cual arrojó como resultado la cantidad de 420 mts3 de mineral no metálico transportado sin guías de circulación, siendo lo correcto la cantidad de 329 mts3 (folio 52).

Ahora bien, la anterior consideración si bien indica la configuración de un error aritmético, la misma no constituye un perjuicio en cuanto al cálculo de la multa impuesta conforme a lo establecido en el artículo 80 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, aplicable rationae temporis, toda vez que la misma fue impuesta por cada falta referente al traslado del mineral no metálico sin la correspondiente guía de circulación, haciéndose la presente advertencia a los fines meramente explicativos sobre el error numérico cometido por la Administración Tributaria Estadal, en consecuencia, se establece la presente aclaratoria y se confirma el reparo en cuanto a la sanción impuesta a la contribuyente por no poseer las guías de circulación del mineral no metálico a las que hace referencia el acto impugnado. Así se establece

Con base en lo anteriormente expuesto, se confirma el reparo efectuado por el ente tributario en cuanto a la sanción impuesta a la contribuyente Alfarería Gres, C.A., por no poseer las correspondientes guías de circulación del mineral no metálico. Así se establece.

7) De la compra de mineral no metálico:

Afirma la recurrente que las facturas recibidas por parte de TRANSPORTE EL MARQUEZ, C.A. en los meses de septiembre a diciembre de 2008, la arcilla fue transportada por la mencionada sociedad mercantil, pero comprada a otra persona jurídica distinta, en este sentido, señala que específicamente en el mes de septiembre y el mes de octubre le compraron mineral no metálico a DEVERCA, según las siguientes Guías de Circulación 125205, 125207,125209, 125212, 125214, 125215, 125217, 125219, 125223, 125227, 125222, 125229, 125230, 125237, 125241, 125242, 125245, 125246, 125252, 125250, 125253, 125254, 125257, 125260, 125264, 125262, 125266, 125267, 125269, 125272, 125273, 125275, 125276, 125281, 125282, 125286, 125285, 125289, 125291, 125293, 125294, 125297, 125324, 125325, 125327, 125328, 125330, 125333, 125334, 125337, 125338, 125342, 125343, 125344, 125345, 142103, 142113, 142114, 142115, 142116, 142121 y 142123.

Sobre este alegato, quien decide observa que desde el folio 2270 al folio 2331, ambos inclusive, cursan copias fotostáticas de las guías de circulación descritas supra, de las cuales no se pudo apreciar la cantidad de mineral no metálico transportado, en desacato a lo previsto en el numeral 6 del artículo 64 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, publicada en Gaceta Oficial Ordinaria del estado Lara N° 1225, de fecha 22 de noviembre de 2002, en tal sentido se desestiman las referidas pruebas promovidas por la recurrente. Así se decide.

Por otra parte, la contribuyente de autos se limita a señalar que el mineral no metálico obtenido durante los meses de septiembre y octubre de 2008, fue comprado a la sociedad mercantil Deverca, sin embargo, no presentó las facturas que amparan la operación comercial que argumenta, razón por la que se desestiman las aseveraciones planteadas, puesto que le correspondía a la recurrente probar y desvirtuar la presunción de legalidad del acto impugnado en cuanto al aspecto debatido.

Las circunstancias anteriores, llevan a esta juzgadora a concluir la improcedencia de la denuncia de la recurrente respecto de las presuntas ventas de mineral no metálico de una persona jurídica denominada Deverca a la sociedad mercantil Alfarería Gres, C.A. Así se declara.

8) De los requisitos de las guías de circulación:

Explica la representación legal de la contribuyente que todas las guías de circulación emitidas, cumple con los requisitos establecidos en el artículo 64 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, publicada en Gaceta Oficial Ordinaria del estado Lara N° 1225, de fecha 22 de noviembre de 2002 y a su entender, señala que no es aplicable el artículo 101 numeral 3 del Código Orgánico Tributario, toda vez que las guías de circulación no son facturas.

A tenor de lo alegado, se observa que la Administración Tributaria Estadal, a través del Acta de Recepción de Documentos N° 001, de fecha 1 de septiembre de 2009, que riela al folio 4 del expediente administrativo, tuvo a la vista un conjunto de guías de circulación, siendo éstas devueltas a la contribuyente en la misma fecha mediante el Acta de Entrega de Documentos Revisados N° 001, cursante al folio 29 del expediente administrativo, entre las cuales se encontraban las guías de circulación que dieron origen a la imposición de la sanción establecida en el numeral 3 del artículo 101 del Código Orgánico Tributario, distinguidas bajo los números 38.083, 38.084, 38.706, 38.705, 38.707, 38.708, 39.184, 42.043 y 42.047, cuyas observaciones realizadas por los funcionarios fiscales versan en la falta de indicación de la ruta, cédula de identidad del transportista e identificación del explotador, tal y como quedó asentado en el cuadro identificado en la Resolución Culminatoria del Sumario, específicamente en el folio 49.

Ahora bien, en el caso de marras, la contribuyente recurrente se limitó a señalar que las guías de circulación cumple con los requisitos establecidos en el artículo 64 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, cuya norma jurídica establece lo siguiente:

Artículo 64.- La Guía de Circulación debe contener un número correlativo y expresar lo siguiente:

1. El lugar y fecha de la explotación.

2. El nombre y firma del titular del derecho minero o del representante legal.

3. El nombre del destinatario.

4. La identificación del transporte.

5. La razón del envío y la clase del mineral.

6. La cantidad de mineral transportado, expresado en la unidad de medida correspondiente.

Parágrafo Primero.- Mientras se efectúe el transporte del mineral, la Guía de Circulación estará en poder del conductor del vehículo y después de entregado, deberá conservarla el poseedor del mineral.

Con vista en lo anterior, resulta pertinente indicar lo previsto en el artículo 18 del Reglamento de la Ley sobre el Régimen y Aprovechamiento de Minerales no Metálicos del estado Lara, publicado en la Gaceta Oficial Ordinaria N° 2450, en fecha 19 de noviembre de 2003, que prevé:

ARTICULO 18: La Guía de circulación deberá contener:

a) Número correlativo enumerado en serie de cinco (05) dígitos, debiendo ser encartadas en talonarios de cincuenta (50) guías cada uno.

b) Fecha de emisión.

c) Nombre y firma autógrafa del titular del derecho minero o de su representante legal.

d) Nombre y dirección del destinatario.

e) Identificación del transporte: nombre del transportista, cédula de identidad, vehículo, placa y ruta.

f) Razón de envío y clase de mineral.

g) Cantidad del mineral transportado, expresado en la unidad de medida correspondiente.

h) Estado del mineral: bruto o procesado.

i) Nombre, cédula de identidad, firma del Jefe de la Oficina de Desarrollo Económico con su correspondiente sello.

De las citadas normas se colige los requisitos que debe contener la Guía de Circulación para la movilización o transporte de los minerales no metálicos en el estado Lara. Ahora bien, sujetándose al análisis del aspecto controvertido, se observa que la recurrente limitó su defensa a una breve aseveración, al indicar exclusivamente que había cumplido los requisitos pertinentes a las guías de circulación, no obstante resulta imposible verificar tales aseveraciones, toda vez que la demandante no promovió las guías de circulación como medio de prueba, para desvirtuar el fundamento de la Resolución impugnada y el contenido del expediente administrativo, en consecuencia, se desestima lo argumentado por la recurrente. Así se establece.

En relación a lo expuesto por la demandante en cuanto a la asimilación de las guías de circulación con las facturas, es propio destacar que la norma jurídica que contempla la sanción impuesta de conformidad con lo pautado en el artículo 101 numeral 3 del Código Orgánico Tributario, establece:

Artículo 101. Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de emitir y exigir comprobantes:

(…)

3. Emitir facturas u otros documentos obligatorios con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias.…

La norma transcrita, tipifica como presupuestos configuradores de ilícitos tributarios, no sólo el hecho de emitir facturas excluyendo total o parcialmente los requisitos y características exigidos por las normas tributarias, también serán objeto de sanción quienes emitan otros documentos exigidos por la Ley con prescindencia de los requerimientos legales de orden tributario, circunstancia distinta a lo expresado por la recurrente al pretender invocar como único presupuesto sancionable el incumplimiento de los requisitos legales en la emisión de las facturas, señalando que las guías de circulación no son facturas, todo a los fines de exculparse de las faltas cometidas en la emisión de las guías de circulación, sin considerar que la norma sancionatoria, tipifica como ilícitos tributarios además de la falta mencionada referente a la emisión de facturas, también el incumplimiento en la emisión de otros documentos exigidos por las normas tributaria, siendo en esta caso, las guías de circulación un documento requerido por la ley estadal que regula el régimen y aprovechamiento de los minerales no metálicos en el estado Lara, documento indispensable para transportar el mineral no metálico.

En este asunto la contribuyente Alfarería Gres, C.A., es sancionada por la falta de indicación de la ruta, de la cédula de identidad del transportista y de la identificación del explotador, omisiones que se contraponen con lo establecido en los numerales 2 y 4 del artículo 64 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, publicada en Gaceta Oficial Ordinaria del estado Lara N° 1225, de fecha 22 de noviembre de 2002, en concordancia con los literales “c” y “e” del artículo 18 del Reglamento de la Ley sobre el Régimen y Aprovechamiento de Minerales no Metálicos del estado Lara, publicado en la Gaceta Oficial Ordinaria N° 2450, en fecha 19 de noviembre de 2003, hechos que se subsumen en el ilícito tributario tipificado en el numeral 3 del artículo 101 del Código Orgánico Tributario, por lo cual se confirma la sanción impuesta. Así se declara.

En el orden de la denuncia planteada por la recurrente respecto del incumplimiento de los requisitos de las guías de circulación, sostiene de manera contradictoria que la sanción prevista en el artículo 80 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, es menos gravosa que la sanción establecida en el artículo 103 del Código Orgánico Tributario, a pesar que no le es aplicable el citado artículo 80 de la Ley ut supra.

Resulta pertinente ilustrar a la recurrente que la defensa debe hacerse no sólo bajo el amparo de las normas jurídicas sino sobre hechos claros y no opuestos, como así lo expresa en su denuncia, al manifestar por una parte que se tenga en cuenta una disposición jurídica que es más benigna, pero que sin embargo, no le es aplicable, en este sentido y a los fines de ahondar en el invocado artículo 80 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, publicada en Gaceta Oficial Ordinaria del estado Lara N° 1225, de fecha 22 de noviembre de 2002, cuya norma jurídica establece:

Artículo 80: El mineral que sea transportado o movilizado en contravención a lo dispuesto en esta Ley, será considerado como explotado ilegalmente y su propietario será sancionado con multa equivalente a cincuenta Unidades Tributarias (50 U.T.), sin perjuicio de la retención que se haga del mineral

Nótese que la norma transcrita sanciona las irregularidades en la movilización o transporte del mineral no metálico, hecho típico que no se relaciona con el incumplimiento referente a los requisitos que debe contener las guías de circulación al momento de su emisión, en consecuencia, resulta inaplicable al analizado presupuesto, la sanción establecida en el artículo 80 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara. Así se declara.

9) De la aplicación supletoria del Código Orgánico Tributario:

En lo atinente a lo esbozado por la recurrente, con respecto a la sanción impuesta de conformidad con lo dispuesto en el numeral 3 del artículo 101 del Código Orgánico Tributario, también denuncia que el legislador estadal dejó clara su intención de consagrar una remisión expresa a la normativa del Código Orgánico Tributario, en materia de sanciones, sólo para el caso de los intereses moratorios.

A los fines de decidir la controversia planteada, debe esta juzgadora señalar que en atención al artículo 1 del Código Orgánico Tributario, las normas de este Código se aplican en forma supletoria a los tributos de los Estados, Municipios y demás entes de la división político territorial y no indica que la aplicación supletoria es a los solos efectos de los intereses moratorios, por lo cual no está en contraposición la aplicación supletoria que así lo dispone el Código Orgánico Tributario en cuanto a los tributos estadales con lo establecido en el artículo 72 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara vigente rationae temporis respecto al pago de intereses moratorios conforme lo establece el señalado Código Orgánico Tributario porque en este caso se trata de una remisión directa que hace la mencionada Ley al Código pero ello no implica que no pueda aplicarse supletoriamente el Código Orgánico Tributario porque existe norma expresa que así lo ordena; en consecuencia, se impone por reenvío constitucional, específicamente en los artículos 202 y 203 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela tomar en consideración lo establecido en ellos:

Artículo 202: La ley es el acto sancionado por la Asamblea Nacional como cuerpo legislador. Las leyes que reúnan sistemáticamente las normas relativas a determinada materia se podrán denominar Códigos

Artículo 203: Son leyes orgánicas las que así denomina esta Constitución; las que se dicten para organizar los poderes públicos o para desarrollar los derechos constitucionales y las que sirvan de marco normativo a otras leyes. (Omissis)

De las normas transcritas se infiere que el Código Orgánico Tributario vigente cuya aplicación debe deslindarse en el presente asunto, constituye un instrumento de eminente carácter normativo en materia específicamente tributaria, en este sentido, todas las normas cuya naturaleza sean afín con el derecho tributario deben acogerse al mismo como marco normativo en términos constitucionales.

Por su parte, este Tribunal observa que el Servicio Autónomo de Administración Tributaria del estado Lara (SAATEL), aplicó el Código Orgánico Tributario vigente, por cuanto su justificación jurídica está amparada en la norma local vigente, establecida en los artículos 30 y 94 de la Ley de Hacienda Pública del estado Lara, publicada en la Gaceta Oficial del estado Lara, Extraordinaria Nº 234, de fecha 19 de diciembre de 1996, según los cuales:

Artículo 30: El régimen de los ingresos públicos estadales abarca su organización, administración, inspección, fiscalización y control. Estará sujeto a las disposiciones de la Constitución de la república, la Ley Orgánica de Descentralización, Delimitación y Transferencia de Competencias del Poder Público, el Código Orgánico Tributario la Constitución del Estado Lara y esta Ley

Artículo 94: Todo lo relativo a infracciones y sanciones derivadas por la violación de obligaciones tributarias se regirán por las disposiciones establecidas en el Código Orgánico Tributario. Las demás acciones y omisiones en perjuicio de la Hacienda Pública Estatal que constituyan delitos o faltas, se regirán por lo estipulado en el Código Penal

Así las cosas, considerando las señaladas normas y tomando en cuenta que parte de los ingresos públicos estadales están compuestos por los tributos, multas y accesorios, según lo estipulado en la Ley de Hacienda Pública Estadal, resulta perfectamente aplicable el Código Orgánico Tributario, el cual específicamente en su artículo 1 ordena su aplicación supletoria en cuanto a tributos estadales lo que nos indica que en a.d.n. legal expresa en la ley estadal, debe aplicarse supletoriamente el referido Código, en consecuencia se desestima lo alegado por la recurrente. Así se establece.

Seguidamente la recurrente, esgrime en cuanto al Libro de Explotación y su relación con las guías de circulación, que reproduce los argumentos expuestos con ocasión a la aplicación supletoria del Código Orgánico Tributario y el Código de Comercio para crear ilícitos, al respecto se observa que el Servicio Autónomo de Administración Tributaria del estado Lara (SAATEL), mediante la Resolución Culminatoria del Sumario dejó asentado:

…De la observación del original del libro de explotación de Alfarería Gres C.A., el cual se solicitó al contribuyente en fecha … (17) de septiembre de 2009, según Oficio que consta al folio … (280), a los fines de verificar que las copias fotostaticas (sic) del mismo … (243) al folio … (248) del referido expediente anexo “L” al escrito de descargos, fuesen copia fiel y exacta de su original; se constatan las siguientes enmendaduras:

1. Folio doscientos cuarenta y cuatro (244):

• Enmendadura con corrector liquido en la cantidad que inicia la extracción. Renglón: Extracción Mts3. Cantidad corregida: 3.667,65.

• Enmendadura con corrector liquido en el Renglón: Saldo. Cantidades corregidas: desde que inicia la extracción igualmente: 3.667,65 hasta la cantidad: 2.477,65 que corresponde a la descripción: Movilización Guías 13235.

2. Folio Doscientos cuarenta y siete (247):

• Enmendadura con corrector liquido en la descripción, traslado y /o saldo:

1. Guías 40266 al 40380.

2. Anulado.

3. Anulado.

4. Extracción.

5. Guías 62151 al 62155.

6. Movilización Guías 40381 al 40400.

7. Movilización Guías 41401 al 41971.

8. Movilización Guías 62156 al 62200.

9. Movilización Guías 62301 al 62311.

10. Extracción…"

Respecto al Libro de Registro de Control de Explotación, el parágrafo único del artículo 31 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, publicada en Gaceta Oficial Ordinaria del estado Lara N° 1225, de fecha 22 de noviembre de 2002, prevé:

Artículo 31…

Parágrafo Único.- Los titulares de los derechos mineros deberán llevar un registro de control de explotación, por medio de un libro en donde se establecerá cronológica y oportunamente las extracciones, salidas y ventas realizadas del mineral no metálico explotado. Dicho registro debe estar soportado por comprobantes, documentos o facturas que comprueben la extracción, las ventas o utilización del mineral no metálico como materia prima. El libro utilizado para llevar el mencionado registro deberá estar foliado, firmado y sellado por el órgano del Ejecutivo del Estado Lara, competente en materia minera.

En el mismo tenor, el numeral 6 del artículo 4 del Reglamento de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, publicado en Gaceta Oficial Ordinaria del estado Lara N° 2450, de fecha 19 de noviembre de 2003, consagra:

ARTÍCULO 4: En virtud de la aplicación de la Ley Sobre el Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos y del presente Reglamento, la Oficina de Desarrollo Económico de la Gobernación del Estado Lara deberá:

…6. Llevar con la debida firma y sello, los libros donde se establezcan cronológicamente las extracciones, salidas y ventas del mineral no metálico explotado.

Del análisis concatenado de las normas jurídicas anteriores, se colige la obligación que tienen los titulares de los derechos mineros de llevar un libro que contendrá el registro de control de explotación del mineral no metálico, el cual deberá cumplir estrictamente las condiciones que establece la Ley, es decir, debidamente foliado, firmado y sellado por la Oficina de Desarrollo Económico de la Gobernación del estado Lara. Ahora bien, el mencionado Libro servirá de control al organismo tributario estadal en la verificación del cumplimiento de las obligaciones fiscales, razón por la cual, en el Libro de Registro y Control de Explotación se deberá indicar cronológicamente y oportunamente las extracciones, salidas y ventas del mineral no metálico soportado por los correspondientes comprobantes, facturas o documentos que comprueben la extracción, las ventas o utilización del mineral no metálico como materia prima.

Así, la Administración Tributaria Estadal en su función de revisión, constató enmendaduras en el Libro de Registro de Control de Explotación, aplicando correctamente por analogía los artículos 36 y 38 del Código de Comercio, disposiciones jurídicas que prevén:

Artículo 36

Se prohibe a los comerciantes:

(…)

3º Poner asientos al margen y hacer interlineaciones, raspaduras o enmendaduras.

4º Borrar los asientos o partes de ellos.

Artículo 38

Los libros llevados con arreglo a los artículos anteriores podrán hacer prueba entre comerciantes por hechos de comercio. Respecto a otra persona que no fuere comerciante, los asientos de los libros sólo h.f. contra su dueño; pero la otra parte no podrá aceptar lo favorable sin admitir también lo adverso que ellos contengan.

En este orden, siendo el Registro de Control de Explotación un Libro que constituye un mecanismo de control, no sólo para la contribuyente en cuanto a la actividad minera que desarrolla, sino también para la Administración Tributaria Estadal, que constituye uno de los medios para la determinación del tributo y verificación del cumplimiento de los deberes de carácter tributario, siendo indispensable que el titular del derecho minero lleve el mencionado libro en correcto orden y ajustado a los requisitos legalmente establecidos, de lo contrario y en caso de errores u omisiones, deberá hacerse constar cualquier falta en el mismo libro de registro de control de explotación, a lo fines de salvaguardar la realidad en cuanto a las operaciones sobre la extracción, venta y salidas de mineral no metálico.

En consecuencia de lo expuesto, corresponde en esta oportunidad efectuar una operación de subsunción de los hechos analizados con la norma sancionatoria contenida en el artículo 102 numeral 2 del Código Orgánico Tributario, la cual debe aplicarse supletoriamente a los efectos de imponer la sanción. Norma que dispone lo siguiente:

Artículo 102. Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de llevar libros y registros especiales y contables:

(…)

2. Llevar los libros y registros contables y especiales sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes, o llevarlos con atraso superior a un (1) mes…

De este modo, se colige que la norma sancionatoria transcrita tipifica en el orden de los ilícitos formales, el incumplimiento de los requisitos y condiciones previstas legalmente para llevar los libros y registro contables, así como los libros y registros especiales, entre los cuales encuadra el libro de registro de control de explotación, exigido por la legislación sobre el régimen y aprovechamiento de minerales no metálicos del estado Lara, ahora bien, en el caso de marras, se precisa que el incumplimiento versó en una serie de enmendaduras efectuadas en el libro de registro de control de explotación constatadas por los fiscales actuantes, circunstancias que configuran el ilícito tributario previsto y sancionado en el artículo 102 numeral 2 del Código Orgánico Tributario, aplicable por remisión del artículo 1 del citado Código, en concordancia con lo establecido en los artículos 30 y 94 de la Ley de Hacienda Pública del estado Lara, publicada en la Gaceta Oficial del estado Lara, Extraordinaria Nº 234, de fecha 19 de diciembre de 1996, por lo cual se confirma la multa impuesta con base en la señalada n.d.C.O.T.. Así se establece.

10) De la sanción impuesta a la contribuyente por haber suministrado información falsa:

En el presente asunto, la contribuyente fue sancionada por los siguientes hechos:

…los funcionarios de SAATEL se trasladaron a la empresa Alfarería Gres C.A. a los fines de la revisión, sello y firma de cada una de las “Guías de Circulación de Mineral No Metálico del Estado Lara” según Acta suscrita en fecha 09/11/2009…; dejando constancia de tal revisión en copias fotostáticas que constan del folio …(1938) al folio …(1944) ambos inclusive del expediente de fiscalización, y en las que se verifican las “Guías de Circulación de Mineral No Metálico del Estado Lara” Nro. 47343, 47376, 47391, 47449 y 47506, emitidas durante el periodo reflejado en su “Libro de Explotación” a partir del 30/08/2008 hasta el 30/01/2009, específicamente en las fechas: 18/09/2008, 14/10/2008, 28/11/2008, 19/12/2008 y 30/01/2009, respectivamente; y de las que se desprende la siguiente información:

MINERAL: ARCILLA P/ ALFARERIA.

PERMISO: 137-2004.

LUGAR DE EXPLOTACIÓN: FUNDO LAS GUARABAS.

DESTINATARIO: ALFARERIA GRES C.A

EXPLOTADO POR EMPRESA Y/O PERSONA: ALFARERIA GRES C.A.

EXPLOTADOR O RESPONSABLE : ALFARERIA GRES C.A.

NOMBRE: E.L.C..

De la observación del documento o comprobante obligatorio para el transporte de los minerales no metálicos; …se desprende que el mineral no metálico “Arcilla para Alfareria” que fue movilizado a través de las “Guías de Circulación de Mineral No Metálico del Estado Lara” Nro. 47343, 47376, 47391, 47449 y 47506, emitidas durante el periodo comprendido en el “Libro de Explotación” a partir del 30/08/2008 hasta el 30/01/2009; fue explotado en el fundo Las Guarabas, destinatario: Alfareria Gres C.A., y explotador o responsable: Alfareria Gres C.A. Nombre: E.L.C. . . Más sin embargo, tanto en las Declaraciones Juradas como en los Informes de Actividad Mensual presentados por el contribuyente ante SAATEL en los meses de Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre y Diciembre 2008, y Enero 2009 (que constan del folio al folio … del Expediente SAATEL-AG-MNM-2006-017 TOMO II de Alfareria Gres C.A.) fueron en Cero (0) señalando “por no existir actividades de extracción”, en contravención a lo estipulado en el artículo 71 ejusdem: (…)

De lo anterior, se infiere que mal puede el contribuyente pretender desvirtuar a través de sus alegatos, que no proporcionó falsa información a esta Administración Tributaria tanto en sus Declaraciones Juradas como en la presentación de sus respectivos Informes de Actividad Mensual en los meses de Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre y Diciembre 2008, y Enero 2009, y alegar que el SAATEL realizó una determinación unilateral; cuando en las “Guías de Circulación de Mineral No Metálico del Estado Lara” Nro. 47343, 47376, 47391, 47449 y 47506, emitidas durante el periodo comprendido en el “Libro de Explotación” a partir del 30/08/2008 hasta el 30/01/2009, específicamente en las fechas: 18/09/2008, 14/10/2008, 28/11/2008, 19/12/2008 y 30/01/2009, respectivamente; se verifica que el mineral no metálico “Arcilla para Alfareria” fue explotado en el fundo Las Guarabas, destinatario: Alfareria Gres C.A., y explotador o responsable: Alfareria Gres C.A. Nombre: E.L.C..

Por otra parte, se observa que el contribuyente declaró en el formulario autorizado por SAATEL y en el lapso establecido en la Ley especial minera durante los meses de Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre y Diciembre 2008, y Enero 2009. Más sin embargo, suministró falsa información a esta Administración Tributaria, tal y como se evidencia en las “Guías de Circulación de Mineral No Metálico del Estado Lara” Nro. 47343, 47376, 47391, 47449 y 47506…” (folios 75-76 )

De lo precedentemente expuesto, se desprende que la contribuyente de autos, fue sancionada por suministrar información falsa tanto a través de las declaraciones juradas como a través de sus informes mensuales relativos a no efectuar actividades de extracción durante los meses de agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2008, así como enero de 2009, lo cual no corresponden con la información contenida en las guías de circulación, Nros 47343, 47376, 47391, 47449 y 47506, emitidas durante el período comprendido en el Libro de Explotación a partir del 30 de agosto de 2008 hasta el 30 de enero de 2009.

En tal sentido, la recurrente considera que el ente tributario aplica a su conveniencia, la supletoriedad del Código Orgánico Tributario y señala que en éste se establece dos supuestos de sanciones en lo que se refiere al deber de presentar declaraciones y las cuales están previstas en su artículo 103 numerales 1 y 3 y del análisis que realiza indica que “ en ninguna parte el Legislador Nacional estableció una multa contra los hechos falsos o errados contenidos en la declaración…” (vto folio 28)

Al a.e.a.r. se constata que la Administración Tributaria Estadal aplicó sanciones con base en el artículo 81 de la Ley sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del Estado Lara vigente rationae temporis, y en dicha norma el legislador estadal ordena sancionar con una multa de 30 Unidades Tributarias al “… titular de un derecho minero que suministre falsa información sobre la actividad minera que realiza…”

Ahora bien, a los efectos de determinar los hechos que configuraron el ilícito tributario sancionado por la Administración Tributaria Estadal, se observan los siguientes documentos:

.-Copias fotostáticas de las guías de circulación números 47343, 47376, 47391, 47449 y 47506. (folios 1940, 1941 y 1942 del expediente administrativo).

.-Copias fotostáticas de las declaraciones juradas que rielan en los folios 46 al 51, ambos inclusive, del expediente administrativo.

.-Copias fotostáticas del reporte de arcilla recibida, cursantes en los folios 252, 254, 256, 258, 260, 262 y 264.

.-Copia fotostática del Libro de Registro de Control de Explotación, cursantes desde el folio 1888 al folio 1892, ambos inclusive, reproducido en los folios 2242 al 2246, ambos inclusive, del expediente administrativo.

En sintonía con lo reseñado, se constata que a través de las copias fotostáticas contenidas en el expediente administrativo, relativas a las guías de circulación números 47343, 47376, 47391, 47449 y 47506, el libro de registro de control de explotación y los reportes de arcilla recibida, la sociedad mercantil Alfarería Gres C.A., para los períodos agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2008, y enero de 2009, explotó ciertas cantidades de mineral no metálico, las cuales, según las guías de circulación fueron extraídas del Fundo Las Guarabas, cuyo destinatario era la misma contribuyente Alfarería Gres. C.A., sin embargo, en la oportunidad de presentar las declaraciones juradas referentes a los mencionados períodos, la contribuyente determinó en el numeral once (11) correspondiente al total impuesto a pagar: “0”, por no haber extraído mineral, lo que coloca en evidencia que la contribuyente de autos no proporcionó información real sobre la actividad minera que efectuó para los citados períodos.

Se advierte que la Administración Tributaria Estadal, verificó como supuestos de hecho constitutivo del ilícito tributario establecido en el artículo 81 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, la información suministrada por la contribuyente no sólo a través de las declaraciones juradas, sino también mediante los informes mensuales de actividades de los meses de agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2008, así como enero de 2009, lo que implica que la acción configuradora del ilícito tributario no estaba únicamente limitada a la información contenida en las declaraciones juradas, como así lo expresó en su escrito recursivo la parte recurrente, toda vez que la contribuyente también fue sancionada con ocasión de la información proporcionada en los informes mensuales de actividades mineras.

En efecto se trata de acciones que encuadra en el ilícito tributario previsto en el artículo 81 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, contrario a lo sostenido por la recurrente.

Bajo estas premisas, se evidencia que en el presente asunto los elementos que sirvieron de base para sancionar a la contribuyente según el acto recurrido, fueron los informes mensuales que revelan la actividad minera y las declaraciones juradas presentadas por ante la Administración Tributaria Estadal, lo cual se contrapone con la información de las guías de circulación, los libros de explotación y los reportes de arcilla recibida y fueron suministrada por la propia contribuyente, siendo agregados al expediente administrativo, no obstante, correspondía a la contribuyente la carga probatoria para rebatir el reparo impuesto por concepto de la multa prevista en el artículo 81 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, consistente en la presentación de las documentales que refutaran lo establecido por el ente tributario, sin embargo, no se verifica que se hayan promovido y evacuado ninguna prueba y por el contrario del análisis de las documentales presentadas lleva a este Tribunal a confirmar las sanciones impuestas por proporcionar a la Administración Tributaria información falsa, tanto con respecto a las declaraciones como por los informes mensuales, correspondientes a los períodos de agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2008 y enero de 2009 con base en el artículo 81 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara. Así se decide.

Independientemente de lo anterior, es de señalar que la recurrente alega que el numeral 3° del artículo 103 del Código Orgánico Tributario establece dos supuestos de sanciones respecto al deber de presentar declaraciones y se refiere la presentación extemporánea de las declaraciones o la no presentación de las mismas y expresa que “… en ninguna parte el Legislador Nacional estableció una multa contra los hechos falsos o errados contenidos en la declaración y que sean declarados como tales por la propia Administración…” y ello es porque a criterio de la recurrente, “…las razones saltan a la vista, el Legislador no podía ( ni puede) ir contra el principio de la ” buena fe de las actuaciones de los Administrados” y además sabe que la facultad de crear “los supuestos de hecho” para imponer una sanción, no puede recaer en la misma Autoridad Sancionatoria…”

Respecto a lo expuesto por la recurrente, es cierto que el artículo 103 en sus numerales 1 y 3 del Código Orgánico Tributario, establece los ilícitos formales relativos a “No presentar las declaraciones que contengan la determinación de los tributos…” y “Presentar las declaraciones… en forma incompleta o fuera de plazo”.

Ahora bien, dichos supuestos no se aplican al ilícito sancionado por el ente tributario, por cuanto lo que sancionó fue que mediante las declaraciones efectuadas desde agosto a diciembre de 2008 y enero de 2009 así como de los informes mensuales relativos a los mencionados períodos, suministró información falsa sobre la actividad minera toda vez que de los documentos aportados por la recurrente en sede administrativa, constató el ente tributario que la recurrente estaba efectuando actividades de extracción de mineral y por ello, no sólo le impuso multas a la recurrente por el referido ilícito, sino que además, determinó la omisión del pago del respectivo tributo y calculó y determinó intereses moratorios por la omisión de pago del tributo omitido, liquidándolos desde septiembre de 2008 hasta julio 2010, ambos inclusive, los cuales de conformidad con el artículo 66 del Código Orgánico Tributario continúan generándose hasta la total cancelación del tributo. En consecuencia y tal como ya se indicó precedentemente, la recurrente ha debido haber probado que no era cierto que había suministrado información falsa al indicar en sus declaraciones e informes mensuales por los períodos antes mencionados, que no había efectuado extracción de mineral por los meses desde agosto a diciembre de 2008 y enero de 2009 y por el contrario, ninguna actuación probatoria efectuó a excepción de las documentales que ya había presentado en sede administrativa y del análisis de la misma al contrario a lo afirmado por la recurrente, se determinó que había efectuado actividad minera. Así se declara.

Es de señalar que el Código Orgánico Tributario en su artículo 105 numeral 3 establece expresamente que constituye un ilícito formal el “Proporcionar a la Administración Tributaria información parcial falsa o errónea”, es decir, que también a nivel nacional existe el ilícito y su respectiva sanción, pero al existir el referido ilícito y su sanción en el artículo 81 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, debe aplicarse la norma especial y no la que establece el Código Orgánico Tributario por ser de aplicación supletoria, por lo cual se confirma la sanciones impuestas conforme a la mencionada norma. Así se declara.

En este sentido; es de indicar que ni el legislador nacional ni el estadal violan el principio de la buena f.d.a. al aplicar sanciones con base en el supuesto de hecho de que el contribuyente suministre información falsa, toda vez que al efectuarse el procedimiento de fiscalización en el presente caso, se determinó mediante el análisis de la documentación exigida y entregada, la existencia de la actividad de extracción de mineral para los períodos ya mencionados y ha debido la recurrente a través de otros medios probatorios existentes probar a este Tribunal que el ente tributario había partido de un falso supuesto de hecho y derecho al aplicarle las multas por suministrar falsa información sobre la actividad minera y consta que sólo se limitó a traer a los autos, documentación que ya había sido aportada y es de señalar que a los efectos de confirmar las multas impuestas por suministrar información falsa, este Tribunal efectuó una revisión y análisis del expediente administrativo. Así también se declara.

11) De la Improcedencia en la cuantificación de las multas:

La recurrente alega:

.-Que en el presente asunto la Administración Tributaria Estadal no aplicó correctamente la figura de la concurrencia de conformidad con lo pautado en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario.

.-Que se configuró el vicio de falso supuesto en la aplicación del artículo 76 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, al ignorar el artículo 103 numerales 1 y 2 del Código Orgánico Tributario, así como en la aplicación del artículo 103 numeral 3 y el artículo 105 numeral 5 del Código Orgánico Tributario.

.-La improcedencia de la multa prevista en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario, por no haberse incurrido en omisión de tributo.

.-La ignorancia del procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario y la

.-Improcedencia de la circunstancia agravante de la reiteración.

En atención a la controversia de autos, quien juzga procede al análisis correspondiente, revirtiendo el orden de las argumentaciones por razones de pertinencia, a tales fines se expone:

i) Que se configuró el vicio de falso supuesto en la aplicación del artículo 76 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, al ignorar el artículo 103 numerales 1 y 2 del Código Orgánico Tributario, así como en la aplicación del artículo 103 numeral 3 (por emitir guías de circulación con prescindencia de requisitos) y el artículo 105 numeral 5 del Código Orgánico Tributario:

Es necesario hacer una acotación referida a que a la recurrente no se le aplicó el supuesto numeral 5° del artículo 105 del Código Orgánico Tributario, no sólo porque dicho numeral no existe ya que la referida norma sólo establece cuatro numerales sino que además, del análisis del acto recurrido no se constata la aplicación de la mencionada norma a los efectos de sancionar a la recurrente, motivo por el cual es improcedente lo alegado respecto al artículo 105 del Código Orgánico Tributario. Así se decide.

Asimismo infiere quien decide que si lo que pretendió la recurrente fue que se le aplicará la sanción establecida en el numeral 3° del artículo 105 eisudem, previamente ya se le ha indicado que la referida norma es de aplicación supletoria frente a lo previsto en el artículo 81 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara y por lo cual existiendo una sanción específica para el ilícito cometido, no puede aplicarse la norma general prevista en el Código Orgánico Tributario, por lo que se confirma la sanción impuesta conforme al artículo 81 ya referido. Así se declara.

Ahora bien, en el presente asunto, se verifica que la contribuyente fue sancionada de conformidad con lo establecido en el artículo 76 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, por la incursión en la explotación del mineral no metálico sin la debida autorización por los períodos referidos en el acto recurrido y por presentar fuera del lapso legal la declaración correspondiente al mes de febrero de 2008, en este orden, corresponde destacar el contenido del artículo 103 numerales 1, 2 y 3 del Código Orgánico Tributario, cuyas disposiciones jurídicas establecen:

Artículo 103. Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de presentar declaraciones y comunicaciones:

1. No presentar las declaraciones que contengan la determinación de los tributos, exigidas por las normas respectivas.

2. No presentar otras declaraciones o comunicaciones.

3. Presentar las declaraciones que contengan la determinación de los tributos en forma incompleta o fuera de plazo

(…)

Quien incurra en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 1 y 2 será sancionado con multa de diez unidades tributarias (10 U.T.), la cual se incrementará en diez unidades tributarias (10 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de cincuenta unidades tributarias (50 U.T.).

Quien incurra en cualesquiera de los ilícitos descritos e los numerales 3, 4 , 5 y 6 será sancionado con multa de cinco unidades tributarias (5 U.T.)…

Al respecto, el ente tributario estadal, aplicó la sanción pautada en el artículo 76 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del Estado Lara, cuya sanción establece una multa de cuarenta unidades tributarias (40 U.T) por la explotación del mineral sin la debida autorización, sin embargo, por efecto del principio de la concurrencia las multas fueron disminuidas a la mitad, es decir, en veinte unidades tributarias (20 U.T) y dichas sanciones fueron confirmadas. Ahora bien, afirma la recurrente que el ente tributario estadal obvió la aplicación de los numerales 1 y 2 del artículo 103 del Código Orgánico Tributario, sin embargo, es pertinente ilustrarle que en el presente asunto, la contribuyente no le es imputable las omisiones relativas a la falta de presentación de las declaraciones que contengan la determinación de los tributos, exigidas por las normas respectivas y la falta de presentación de otras declaraciones o comunicaciones, siendo improcedente la aplicación de las disposiciones jurídicas sancionatorias al no haberse configurado ninguno de los ilícitos tributarios tipificados en los descritos numerales 1 y 2 del artículo 103 del Código Orgánico Tributario. Así se establece.

Independientemente de lo anterior; observa quien decide que en el presente asunto la contribuyente fue sancionada asimismo de conformidad con lo pautado en el artículo 76 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, por presentar extemporáneamente la declaración correspondiente al mes de febrero de 2008 y la multa asciende a 20 U.T pero al analizarse dicha sanción nos encontramos que no se subsume en el ilícito cometido, referido a la presentación extemporánea de la declaración, por lo cual esta juzgadora considerando que lo relativo a la materia sancionatoria es de orden público y con base en el poder inquisitivo del juez contencioso, decide anular la señalada multa y ordenar imponerla aplicando supletoriamente el numeral 3° del artículo 103 del Código Orgánico Tributario, lo que significa que debe liquidarse la sanción por cinco (5 U.T.) unidades tributarias por haber incurrido en el ilícito formal de presentar extemporáneamente la declaración correspondiente al mes de febrero de 2008. Así se decide

Por su parte, en cuanto al ilícito tributario de la explotación del mineral no metálico sin la debida autorización, se verifica la procedencia de lo pautado en el artículo 76 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, por lo tanto, se confirma la multa impuesta en los mismos términos. Así se determina.

ii) En atención a la sanción prevista en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario, la demandante advierte que no se produjo omisión de tributo, razón por la cual esgrime la improcedencia de la sanción impuesta, así como la inexistencia total del procedimiento impuesto en el Código Orgánico Tributario, alegando la nulidad absoluta de conformidad con lo estatuido en el artículo 19 numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Sobre este alegato y conforme quedara precedentemente determinado, esta juzgadora pudo apreciar del expediente administrativo suficientes elementos que demuestran la extracción del mineral no metálico a favor de la sociedad mercantil Alfarería Gres, C.A., inclusive posterior a la autorización correspondiente, sin que la contribuyente honrara al pago del impuesto sobre aprovechamiento de minerales no metálicos referentes a los meses de agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2008, así como enero de 2009, aunado al hecho, que la demandante no trajo al presente juicio las pruebas que desvirtuaran la presunción de legalidad del acto administrativo y que específicamente demuestre que no se produjo el ilícito tributario por omisión de tributo, razón por la cual se desestima lo denunciado y se confirma no sólo la sanción aplicada sino además, la omisión de tributo y la determinación y liquidación de los intereses moratorios, los cuales continuarán generándose hasta la total cancelación del tributo omitido, tal como lo establece el artículo 66 del Código Orgánico Tributario. Así se decide

iii) Asimismo, se verifica de las actuaciones que componen el presente reparo fiscal que el mismo tuvo su origen en el procedimiento de fiscalización, previsto en el artículo 177 y siguientes del Código Orgánico Tributario, circunstancia que de forma alguna no materializa la invocada nulidad absoluta de conformidad con lo establecido en el numeral 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, siendo en consecuencia, improcedente las argumentaciones presentadas por la recurrente. Así se determina.

iv) Igualmente, del escrito recursorio se extrae la inconformidad de la recurrente respecto a la aplicación del artículo 80 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, aseverando que la Administración Tributario Estadal incurrió en error al aplicar la figura de la reiteración.

En este orden debe e este Tribunal pronunciarse en primer término, con respecto a la invocada figura de la reiteración, en este sentido, se precisa que la misma era una circunstancia agravante de la sanción, prevista en el artículo 75 del derogado Código Orgánico Tributario de 1994, cuya norma establecía:

Artículo 75: Habrá reincidencia cuando el imputado después de una sentencia o resolución firme sancionatoria, cometiere una o varias infracciones tributarias de la misma o de diferente índole durante los cinco (5) años contados a partir de aquellas.

Habrá reiteración cuando el imputado cometiere una nueva infracción de la misma índole dentro del término de cinco (5) años después de la anterior, sin que mediare condena por sentencia o resolución firme”. (Subrayado de este Tribunal).

De la norma transcrita se extraen las circunstancias agravantes referidas a la reincidencia y a la reiteración, sin embargo, con la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, se suprime la figura de la reiteración, quedando como circunstancia agravante la reincidencia, lo que extraña a quien juzga al ser traída por la recurrente como defensa, por cuanto dicha agravante fue eliminada por el vigente Código Orgánico Tributario, así como por el hecho de no haber sido aplicada por la Administración Tributaria Estadal al imponer la sanción prevista en el artículo 80 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, toda vez que lo que se precisa en el cálculo de la multa es un error en la aplicación del principio de la concurrencia, previsto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, tal como se analizara de seguidas. En tal sentido, quien decide desestima el argumento expuesto en el escrito recursorio relativo a la reiteración. Así se decide.

v) En relación al principio de la concurrencia, ésta se encuentra prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario y consiste en la acumulación jurídica de sanciones, permitiendo imponer la más grave aplicando el resto de la sanciones a la mitad, en este sentido, es dable apuntar que en fecha 14 de agosto de 2012, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia N° 01008, estableció:

“... se colige que la institución de la concurrencia de infracciones en el derecho tributario se encuentra concebida en los mismos términos del derecho penal común, vale decir, con la finalidad de atenuar las penas que por varios ilícitos cometidos por un sujeto acarrearía su imputación. Por ello, nuestro sistema penal general establece como regla la acumulación jurídica, esto es, la aplicación de la pena correspondiente al delito más grave, con aumento de una cuota parte del tiempo correspondiente a la pena de los otros delitos cometidos.

En el derecho tributario, esta figura precisa el modo en que han de imponerse las penas o sanciones correspondientes a la confluencia de dos o más acciones antijurídicas, aun cuando se trate de distintos tributos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento de fiscalización, como lo indica la literalidad de la norma examinada.

De esta forma, se advierte que la norma establece varios supuestos en que el operador jurídico está obligado a aplicarla, de acuerdo a la situación presentada. Derivándose de ella, entre otras, dos escenarios de concurrencia de infracciones: cuando se verifiquen dos o más ilícitos tributarios, sancionados con penas pecuniarias distintas y cuando las penas pecuniarias sean iguales. En el primer caso, la sanción aplicable será la más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones y en el segundo, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes.

En este particular, si bien como lo ha señalado recientemente la jurisprudencia de esta M.I., derivado de la reinterpretación del criterio sostenido con relación al delito continuado en materia de impuestos indirectos, regulados bajo la óptica del Código Orgánico Tributario de 2001, los períodos impositivos son autónomos y que, por ende, los ilícitos tributarios cometidos deben ser determinados y sancionados mes a mes, precisa esta Sala hacer algunas aclaraciones respecto a su reciente criterio, relativo a la concurrencia de infracciones, al sostener “que la falta en el cumplimiento de los deberes formales tributarios en que incurrió la contribuyente en impuesto al valor agregado, debe ser considerada como una falta por cada período impositivo fiscalizado, es decir, mes por mes, así como la multa debe ser igualmente liquidada por cada mes y no por los períodos impositivos considerados como uno solo”. (Véanse sentencias Nos. 00491 y 635 de fechas 13 de abril y 18 de mayo de 2011, casos: Dafilca, C.A. e Industrias Intercaps de Venezuela, C.A., respectivamente.).

Así, cuando la Sala interpreta que la falta en el cumplimiento de los deberes formales “debe ser considerada por cada período, así como la multa debe ser igualmente liquidada por cada mes”, debe entenderse que el procedimiento a seguir por el operador jurídico es, como primer paso, subsumir el hecho infraccional en el supuesto de la norma abstracta para determinar en principio la pena en el caso específico; pero, si se está frente a una confluencia de infracciones, bien de diferente o igual pena, como segundo paso, está obligado el funcionario sobre las reglas previstas en el mencionado artículo 81, a calcular y liquidar la multa que en definitiva se habría de aplicar.

(…)

Conforme a lo anterior, precisa esta M.I. señalar que cuando el contribuyente transgrede una norma del derecho sancionatorio tributario la consecuencia jurídica es una sanción. En este sentido, bien pudo la Administración Tributaria verificados los incumplimientos de los deberes formales legales y reglamentarios en materia de impuesto al valor agregado por parte de la señalada sociedad de comercio, imponer las respectivas multas, por cada período impositivo, conforme al citado criterio jurisprudencial; sin embargo, una vez determinada la sanción en esta forma y advertida la confluencia de dos o más ilícitos, debió aplicar las reglas relativas a la figura de la concurrencia de infracciones prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, estimando por supuesto, cada período en forma individual, no como un bloque como erradamente lo aplicó la Administración Tributaria. Así se declara.

(…)

En ese sentido, se constata que el pronunciamiento de la Administración Tributaria efectuado mediante la Resolución recurrida no se encuentra ajustado a Derecho, al considerar como una sola, la sanción más grave correspondiente al incumplimiento de formalidades en las facturas, durante los períodos fiscales comprendidos desde enero de 2005 hasta junio de 2006, sancionado conforme al artículo 101, numeral 3º y segundo aparte del Código Orgánico Tributario de 2001, a saber con la imposición de multa de dos mil setecientas unidades tributarias (2.700 U.T.), pues lo procedente es aplicar lo establecido en el artículo 81 ejusdem, referido a las reglas de concurrencia de infracciones, donde se ordena imponer ‘(…) la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones (…)’, es decir, en el caso en concreto, aplicar la mayor pena pecuniaria impuesta para el período impositivo de enero de 2005, el cual asciende a ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.), aumentada con la mitad de la pena en los restantes períodos, a saber: febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2005, enero, febrero, marzo, abril, mayo y junio de 2006. Así se establece…

De conformidad con lo establecido en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario y siguiendo el criterio jurisprudencial, esta sentenciadora procede a revisar la forma en que la Administración Tributaria Estadal determinó las multas impuestas a la contribuyente de autos, en este sentido, se observa:

Ilícito Tributario Norma sancionatoria Multa cuantificada Aplicación de la concurrencia

Disminución ilegítima de los ingresos tributarios 111 del Código Orgánico Tributario 104,69 U.T

Movilización del mineral no metálico “Arcilla para alfarería” sin la respectiva “Guía de Circulación de minerales no metálicos del estado Lara”, en total 133 “Guías” No emitidas durante los meses de enero a noviembre de 2008, ambos inclusive. 80 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara. 6.650 U.T

Proporcionar información falsa en la Declaración Jurada correspondiente a los meses agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2008, y enero de 2009. 81 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara. 180 U.T 90 U.T

Suministrar información falsa en el informe de actividad mensual correspondiente a los meses agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2008, y enero de 2009. 81 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara. 180 U.T 90 U.T

Explotación y aprovechamiento del mineral no metálico “Arcilla para Alfarería” sin la debida autorización. 76 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara. 40 U.T 20 U.T

Por presentar fuera del lapso establecido la declaración jurada del mes de febrero de 2008. 76 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, 40 U.T 20 U.T

Por llevar el libro de registro de control de explotación del mineral no metálico con enmendaduras. 102 numeral 2 del Código Orgánico Tributario. 25 U.T 12,5 U.T

Por no exhibir los libros que solicite la Administración Tributaria. 104 numeral 1 del Código Orgánico Tributario. 10 U.T 5 U.T

Por emitir Guías de Circulación para el transporte de minerales no metálicos con prescindencia parcial de los requisitos establecidos en el artículo 64 de la Ley especial. 101 numeral 3 del Código Orgánico Tributario. 1 U.T por cada documento que en total eran 9 guías de circulación (9 U.T.). 4.5 U.T

Del cuadro anteriormente descrito, se evidencia que la Administración Tributaria Estadal ciertamente impuso las multas sumando por cada tipo de ilícito el quantum de las sanciones pecuniarias, es decir, acumuló las multas por el tipo de ilícito tributario como si se tratara de una sola sanción, lo que es contrario a lo establecido en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario vigente, aun cuando también es evidente que luego de efectuar esas acumulación, rebajó en un cincuenta por ciento (50%) las multas impuestas a excepción de las que aplicó con base en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario y artículo 80 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, por lo cual a pesar de la acumulación, no dejó de aplicar la concurrencia a excepción de lo anteriormente señalado.

Ahora bien, al analizarse el contenido del artículo 111 del Código Orgánico Tributario se establece que la sanción por causar una disminución ilegítima de ingresos tributarios oscila desde un 25% a un 200% del tributo omitido, es decir que el cien por ciento (100%) de esa multa es de un doscientos veinticinco por ciento ( 225%), pero se comprueba que fue impuesta en un 112,5%, es decir, en un cincuenta por ciento, advirtiéndose asimismo que es la multa de mayor cuantía, por lo cual se confirma la misma, pero por otra parte visto lo ocurrido con las multas impuestas con base en el artículo 80 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del estado Lara, por un total de 6.650 unidades tributarias a razón de 50 unidades tributarias por cada guía de circulación no emitida relativa a la movilización del mineral no metálico “Arcilla para alfarería” para un total de 133 “Guías” correspondiente a los meses de enero a noviembre de 2008, ambos inclusive, se anula esa sanción impuesta y se ordena liquidarla en un cincuenta por ciento, es decir por tres mil trescientos veinticinco unidades tributarias, lo que significa veinticinco (25 U.T.) unidades tributarias por cada una de las 133 guías de circulación no emitidas. Así se decide.

Ahora bien, de lo antes expuesto y siendo lo correcto aplicar la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones, es por lo que se anulan las liquidaciones efectuadas y se ordena , visto lo establecido, imponer la mayor pena pecuniaria, ésta es la multa prevista en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario vigente, de 112,5% del tributo omitido, que convertida en unidades tributarias de conformidad con lo previsto en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario, consiste en la cantidad de CIENTO CUATRO CON SESENTA Y NUEVE CENTÉSIMAS DE UNIDADES TRIBUTARIAS (104,69 U.T.), aumentada con la mitad de las sanciones pecuniarias impuestas, confirmadas en este fallo, previstas en los artículos 76, 80 y 81 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del Estado Lara, y los artículos 102 numeral 2, 101 numeral 3 y 103 numeral 3 del Código Orgánico Tributario, considerando la declaratoria proferida en este fallo con respecto a la revocatoria de la multa prevista en el artículo 104 numeral 1 del Código Orgánico Tributario y en virtud de las consideraciones expuestas, este Órgano Jurisdiccional ordena recalcular las sanciones pecuniarias atendiendo el mandato establecido en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario. Así se decide.

IV

DISPOSITIVA

En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, Administrando Justicia en nombre de la República y por Autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por la ciudadana E.L.C.Y., titular de la cédula de identidad Nº V-7.469.765, actuando con el carácter de representante legal de la sociedad mercantil Alfarería Gres, C.A., identificada supra, asistida por los abogados R.Y.C.O. e I.R.d.V., inscritos en el Inpreabogado bajo los Nº 92.260 y 9.135, respectivamente; en contra de la Resolución Culminatoria del Sumario No. SAATEL- 0S-2010-004 de fecha 15/03/2011 notificada el 24/03/2011 emitida por la Oficina de Sumario del Servicio Autónomo de Administración Tributaria del estado Lara (SAATEL), en consecuencia: 1.- Se declara la inadmisibilidad del recurso contencioso tributario en contra de la Resolución dictada por la Intendente del Servicio Autónomo de Administración Tributaria del estado Lara (SAATEL) que decidió el recurso jerárquico de fecha 10/01/2011, notificada el 03/03/2011 y en contra de la Resolución Culminatoria del Sumario No. SAATEL- 0S-2010-004 de fecha 30/08/2010 notificada el 02/09/2010 emitida por la Oficina de Sumario del Servicio Autónomo de Administración Tributaria del estado (SAATEL); 2.- Se confirma la admisibilidad del recurso contencioso tributario en contra de la Resolución Culminatoria del Sumario No. SAATEL- 0S-2010-004 de fecha 15/03/2011 notificada el 24/03/2011 emitida por la Oficina de Sumario del Servicio Autónomo de Administración Tributaria del estado Lara (SAATEL), la cual se revoca parcialmente; 3.- Se confirma el monto determinado por tributo omitido por la cantidad de Bs. 6.048,80; 4.- Se confirma el monto liquidado por Bs. 1.795,00 por concepto de intereses moratorios calculados desde septiembre de 2008 hasta el mes de julio de 2010 con base en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario, los cuales se seguirán generando hasta la total cancelación del tributo omitido; 5.- Se confirma la multa impuesta con base en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario; 6.- Se anula la multa impuesta de conformidad con lo previsto en el artículo 104 numeral 1 primer aparte del Código Orgánico Tributario; 7.- Se confirman las multas impuestas conforme a lo pautado en el artículo 81 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del Estado Lara por el ilícito tributario consistente en proporcionar información falsa; 8.- Se anula la multa prevista en el artículo 76 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del Estado Lara por presentar fuera de plazo la declaración jurada del mes de febrero de 2008 y se ordena liquidar la sanción establecida en el artículo 103 numeral 3 del segundo aparte del Código Orgánico Tributario por presentar fuera de plazo la declaración jurada del mes de febrero de 2008; 9.- Se confirman las multas impuestas con base en el artículo 80 de la de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del Estado Lara pero visto que no se aplicó la concurrencia, se anula la determinación efectuada por 6.650 unidades tributarias y se ordena volver a liquidar 133 multas pero con base en 25 unidades tributarias cada una; 10.- Se confirman las multa impuesta con base en el numeral 2° del artículo 102 y numeral 3° del artículo 101, ambos del Código Orgánico Tributario; 11.- Se confirma la multa impuesta con base en el artículo 76 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del Estado Lara por extracción de minerales no metálicos sin la debida autorización tal como se indicó en la motivación de esta sentencia; 12.- Se reajustan las multas aplicando el principio de la concurrencia, previsto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, deberá imponer la sanción más grave, constituida por la sanción regulada en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario vigente, de 112,5% del tributo omitido, que convertida en unidades tributarias de conformidad con lo pautado en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario, es la cantidad de CIENTO CUATRO CON SESENTA Y NUEVE CENTÉSIMAS DE UNIDADES TRIBUTARIAS (104,69 U.T.), aumentada con la mitad de las sanciones pecuniarias impuestas, confirmadas en este fallo, previstas en los artículos 76, 80 y 81 de la Ley Sobre Régimen y Aprovechamiento de Minerales No Metálicos del Estado Lara, y los artículos 102 numeral 2 segundo aparte, 101 numeral 3 segundo aparte, y 103 numeral 3 segundo aparte del Código Orgánico Tributario, por lo que se anulan las multas liquidadas y se ordena emitirlas con base en la motiva de este decisión.

Dada la naturaleza del fallo, no hay condenatoria en costas procesales.

Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes y especialmente a la Procuraduría General de la República, a la Contraloría General de la República y a la Fiscalía General de la República Bolivariana de Venezuela.

Dada, firmada y sellada en la sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, en Barquisimeto a los nueve (09) días del mes de diciembre del año dos mil catorce (2014) Años 204° de la Independencia y 155° de la Federación.

La Jueza,

Abog. M.L.P.G..

El Secretario,

Abg. F.M.

En fecha nueve (09) de diciembre de dos mil catorce (2014), siendo las dos y diecisiete de la tarde (02:17 p.m.) se publicó la presente decisión.

El Secretario,

Abg. F.M.

Asunto Nº KP02-U-2011-000077.

MLPG/FM.