Decisión nº 1690 de Juzgado Superior Primero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 24 de Octubre de 2011

Fecha de Resolución24 de Octubre de 2011
EmisorJuzgado Superior Primero de lo Contencioso Tributario
PonenteJavier Sanchez Aullon
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 24 de Octubre de 2011

201º y 152º

Asunto Nº AF41-U-1999-000053 Sentencia Nº 1690

Asunto Antiguo Nº 1341

VISTOS

, con sólo Informes de la aportante.

En horas de despacho del día veintidós (22) de septiembre de 1999 el abogado M.T.A., inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nº 1.856, actuando con el carácter de apoderado judicial de la contribuyente “INDUSTRIA ALIMENTICIA NACIONAL DE CEREALES Y HARINAS C.A. (IANCARINA C.A.)” sociedad mercantil domiciliada en Araure, Estado portuguesa, e inscrita ante el Registro de Comercio llevado por la Secretaría del Juzgado Primero de Primera Instancia en lo Civil, Mercantil, Agrario de Tránsito y del Trabajo del Segundo Circuito de la Circunscripción Judicial del Estado Portuguesa en fecha quince (15) de diciembre de 1975, bajo el No. 527, folios 56 al 60 del libro de Registro de Comercio Nº 5; interpuso recurso contencioso tributario de conformidad con lo dispuesto en los artículos 185 y 186 del Código Orgánico Tributario de 1994, contra la orden C.A. Nº 1.765-99/38 de fecha primero (1°) de junio de 1999 emanada del Comité Ejecutivo del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) ahora Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), mediante la cual declaró SIN LUGAR el recurso jerárquico ejercido y en consecuencia confirmó el acto administrativo contenido en la Resolución Nº 681 de fecha veintiocho (28) de agosto de 1998, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto supra mencionado a través de la cual se estableció a cargo de la mencionada compañía la obligación de pagar los montos y conceptos siguientes:

i. Cuatro Millones Doscientos Cincuenta y Cuatro Mil Ochocientos Sesenta Bolívares (4.254.860,00), actualmente expresados en Cuatro Mil Doscientos Cincuenta y Cuatro Bolívares con Ochenta y Seis Céntimos (Bs. 4.254,86) por los aportes del Dos Por Ciento (2%) dejados de pagar para los períodos fiscales comprendidos desde el primer trimestre del año 1991 hasta el segundo trimestre del año 1997, infringiendo lo previsto en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).

ii. Novecientos Treinta y Nueve Bolívares (Bs. 939,00), actualmente expresados en Cero Bolívares con Noventa y Cuatro Céntimos (Bs. 0,94), por los aportes del Medio Por Ciento (½%) no pagados en contravención de lo establecido en el ordinal 2° del artículo 10 de la aludida Ley correspondiente a los períodos impositivos desde el primer trimestre de 1991 hasta el segundo trimestre de 1997.

iii. Setenta y Dos Mil Ciento Sesenta y Ocho Bolívares (Bs. 72.168,00) actualmente expresados en Setenta y Dos Bolívares con Diecisiete Céntimos (Bs.72,17) de intereses moratorios por pago extemporáneo de los aportes del 2% y ½% de conformidad con el artículo 60 del Código Orgánico Tributario de 1982, 1992, y el artículo 59 del Código Orgánico Tributario 1994.

iv. Cuatrocientos Veinticinco Mil Quinientos Ochenta Bolívares (Bs.425.580,00) actualmente expresados en Cuatrocientos Veinticinco Bolívares con Cincuenta y Ocho Céntimos (Bs. 425,58) por sanción del Diez por Ciento (10%) sobre el tributo omitido según lo dispuesto en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario aplicable en razón del tiempo.

v. Tres Millones Setenta y Cuatro Mil Quinientos Cuarenta y Siete Bolívares (Bs. 3.074.547,00) actualmente expresados en Tres Mil Setenta y Cuatro Bolívares con Cincuenta y Cinco Céntimos (Bs. 3.074,55) por actualización monetaria de acuerdo a lo establecido en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario.

vi. Quinientos Veintisiete Mil Novecientos Seis Bolívares (Bs. 527.906,00) actualmente expresado en Quinientos Veintisiete Bolívares con Noventa y Un Céntimos (Bs. 527,91) por intereses compensatorios sobre los tributos omitidos de conformidad con el artículo 145 del Código Orgánico Tributario.

Mediante auto de fecha veintiuno (21) de septiembre de 1999, se dio entrada a dicho recurso contencioso tributario bajo el Nº 1.341 y se ordenó la notificación a las partes.

Estando las partes a derecho, según consta en los folios 84 al 99 ambos inclusive, del expediente judicial, en fecha treinta (30) de mayo de 2003 se admitió dicho recurso, ordenándose su tramitación y sustanciación de conformidad con lo dispuesto en el artículo 267 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 2001.

El treinta (30) de junio de 2003 el abogado M.T.A. inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nº 1.856 actuando con el carácter de apoderado judicial de la recurrente, consignó escrito de promoción de pruebas acompañado de instrumento poder que acredita su representación.

Mediante auto de fecha diecisiete (17) de julio de 2003 se admitieron los medios probatorios promovidos cuanto ha lugar en derecho y salvo su apreciación en la definitiva.

Siendo la oportunidad procesal correspondiente para la presentación de Informes, el veintinueve (29) de octubre de 2003 compareció el ciudadano M.T.A., supra identificado y actuando con el carácter de Apoderado de la parte recurrente, presentando Escrito de Informes constante de veintinueve (29) folios útiles y dos (02) anexos.

En fecha ocho (08) de diciembre de 2003, el Tribunal dejó constancia de que sólo la recurrente presentó escrito de informes y seguidamente dijo “VISTOS”.

El once (11) de enero de 2005 el representante judicial de la recurrente presentó diligencia mediante la cual solicitó sea dictada sentencia.

En fecha dieciséis (16) de septiembre de 2011, quien suscribe la presente decisión en su carácter de Juez Provisorio de este Tribunal, debidamente designado mediante Oficio Nº CJ-09-0100 de fecha seis (06) de febrero de 2009, emanado de la Presidencia de la Comisión Judicial del Tribunal Supremo de Justicia y Juramentado el día cuatro (04) de marzo de 2009, por la Presidenta del Tribunal Supremo de Justicia, se abocó al conocimiento de la presente causa; y asimismo, comparte el criterio reiterado de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia del veintitrés (23) de octubre de 2002 (caso: Módulos Habitacionales, C.A.) donde se indicó:

"... el avocamiento (sic) de un nuevo Juez sea ordinario, accidental o especial, al conocimiento de una causa ya iniciada, debe ser notificado a las partes, aunque no lo diga la ley expresamente, para permitirle a éstas, en presencia de alguna de las causales taxativamente establecidas, ejercer la recusación oportuna, y de proceder ésta, con la designación del nuevo juzgador, garantizar a las partes su derecho a ser oídas por un tribunal competente, independiente e imparcial, establecido de acuerdo a la ley, derecho éste comprendido en el concepto más amplio de derecho de defensa, a la tutela judicial efectiva y al debido proceso. Siendo ello así, la falta de notificación a las partes del avocamiento (sic) de un nuevo Juez al conocimiento de una causa en curso, podría constituir una violación de la garantía constitucional del derecho de defensa; no obstante, considera esta Sala que, para configurarse tal violación, es necesario que, efectivamente, el nuevo Juez se encuentre incurso en alguno de los supuestos contenidos en alguna de las causales de recusación taxativamente establecidas, porque, de no ser así, el recurso ejercido resultaría inútil y la situación procesal permanecería siendo la misma”. (Destacado de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia).

En la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal pasa a pronunciarse acerca del recurso contencioso tributario de autos tomando en atención lo siguiente:

-I-

ALEGATOS DE LAS PARTES

Alegatos de la recurrente

Aduce el apoderado judicial de la sociedad mercantil contribuyente que el funcionario que realizó la Fiscalización el dos (02) de junio de 1997 es incompetente “(…) pues la Resolución lo que hace es señalar artículos de la Ley Orgánica de Hacienda Pública, pero seguimos sin encontrar la personería competente de la ciudadana R.C.E., para levantar las actas de reparo, ya que el acta de juramentación de su cargo, jamás ha sido exhibido.”

Seguidamente manifiesta que la Resolución Nº 681 del veintiocho (28) de agosto de 1998, se encuentra viciada de nulidad absoluta, por gravar las utilidades y bonificaciones pagadas a los trabajadores con la alícuota del Dos Por Ciento (2%) prevista en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, vigente en razón del tiempo.

Al respecto declara que tales conceptos no forman parte del salario normal “(…) nuestra posición ha sido que las bonificaciones y las utilidades no forman parte del salario normal, que es la única base imponible del referido tributo. Nuestra legislación laboral así lo ha establecido y ratificado (…)”

Adicionalmente, denuncia que la Administración Tributaria Parafiscal incurrió en un falso supuesto debido a que la fiscal del INCE al examinar la contabilidad de la empresa y posteriormente levantar el informe, definió como bonificación “(…) lo pagado al personal obrero y empleado, por concepto de bono nocturno, bono empresarial, y bonificación de fin de año, lo cual es un error pues en primer lugar el bono nocturno se lleva contablemente a la cuenta de horas extras (…) y en segundo lugar, porque la fiscal tomó la cuenta BONIFICACIONES en bloque, por totales, sin discriminación”.

Arguye que la Resolución impugnada con la cual culmina el Sumario Administrativo, no debe ser “esquemática” sino estar “fundamentada”, por lo que además de “estimarse las pruebas y demás circunstancias de hecho, se deben exponer las razones de derecho en que se basa la decisión”. Siendo el caso que aunque según la contribuyente en sus descargos, alegó el “falso supuesto” y la “falsa fundamentación” del acto “(…) LA RESOLUCIÓN SILENCIA, no solo los argumentos, no dice por qué se desecha la documentación pues ni siquiera reseña la presentación de tal documento”.

Asimismo expresa que la Resolución Nº 681 “(…) desecha [su] alegato fundamentado en la carencia de motivación de las actas de reparo Nos. 003825 y 003826, por cuanto la misma por ser de “mero tramite” no debe motivarse” (añadido de este Tribunal).

Por último manifiesta su inconformidad con la imposición de la multa, el cobro de los intereses compensatorios así como de la actualización monetaria.

- II -

MOTIVACION PARA DECIDIR

En virtud de los alegatos esgrimidos por el apoderado judicial de la sociedad mercantil “INDUSTRIA ALIMENTICIA NACIONAL DE CEREALES Y HARINAS C.A. (IANCARINA C.A.)”, en el escrito contentivo del recurso contencioso tributario y los argumentos expuestos por la representación judicial del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) el Tribunal delimita la controversia en tener que decidir sobre la legalidad de la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 681 de fecha veintiocho (28) de agosto de 1998, emanada de la Gerencia General de Finanzas del INCE hoy INCES, y por lo tanto determinar:

1) Lo relativo al presunto vicio de incompetencia del funcionario actuante.

2) Si las utilidades y bonificaciones están sujetas al gravamen del Dos por Ciento (2%) establecido en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa y por lo tanto, si son aplicables sus respectivas sanciones, intereses compensatorios y actualización monetaria.

3) Si la Administración Tributaria Parafiscal incurrió en un falso supuesto al no clasificar las bonificaciones nocturnas como horas extras y por último,

4) si existe inmotivación de las actas de reparo.

Delimitada así la litis, este Tribunal pasa a decidir en los términos siguientes:

Antes de emitir pronunciamiento sobre el asunto controvertido, de las actas que conforman el expediente, este Tribunal advierte que los aportes del Medio Por Ciento (½%) de las utilidades anuales pagadas a los obreros y empleados que fueron determinados en el acto administrativo recurrido, quedan firmes al no haber sido impugnados por la contribuyente. Así se decide.

Declarado lo anterior, pasa este Juzgado a resolver lo debatido y en tal sentido aprecia:

1) Del vicio de incompetencia del funcionario actuante.

Sobre el vicio de incompetencia alegado es preciso indicar lo expuesto por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia número 00898 de fecha 18 de junio de 2009, al disponer que: “(…) resulta pertinente señalar que entre las condiciones necesarias para la validez y eficacia de los actos administrativos se encuentra la relativa a la competencia, entendida como el ámbito de actuación otorgado por la Ley a un órgano o ente de la Administración Pública, para llevar a cabo su actividad administrativa y cumplir así sus funciones, las cuales se materializan en su mayoría en actos administrativos.”

En tal sentido, este Sentenciador debe indicar que la noción de competencia implica la legitimidad de la persona natural que actúa por el órgano administrativo; vale decir, su investidura, de tal manera que, la competencia no se presume, por lo tanto, en cada actuación que realice la Administración debe mencionar en el acto la titularidad con la cual actúa el funcionario que lo dicta, tal como lo dispone el numeral 7 del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Concatenando el contenido de la sentencia transcrita precedentemente al presente caso, quien decide, luego de analizar la Autorización de Investigación Fiscal Nº 252016-009 de fecha 02-06-1997 se autorizó a la ciudadana R.C.E., titular de la cédula de identidad Nº 3.869.173, Nº de empleado Nº 22.841, funcionario competente de la Gerencia de Ingresos Tributarios del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE)(Vid. Folios 51), así como las Acta de Reparo Nº 003825 y 003826 de fecha 28-09-1997,y la Resolución N º 681de fecha 28 de agosto de 1998, observa que ésta fue emitida en un formato que contiene un logotipo que dice INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÓN EDUCATIVA, Gerencia General de Finanzas, Gerencia de Ingresos Tributarios, Unidad de Ingresos Tributarios Portuguesa, Autorización de Investigación Fiscal, que al final de la misma, que señala, A.R. de Flores, Jefe de Unidad, Comité Ejecutivo de fecha 18-06-81l lado tiene un sello de la oficina de la cual emanó el acto y al lado de ese sello aparece una rúbrica.

Ahora bien, ha sido criterio pacífico y reiterado de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que tal incompetencia debe ser manifiesta para que sea considerada como causal de nulidad absoluta de conformidad con lo dispuesto por el ordinal 4° del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos (Vid. Sentencia Nº 00028 del veintidós (22) de enero de 2002 caso: Siderúrgica del CaronÍ C.A., y fallo Nº 02059 de fecha (10) de agosto de 2006 Caso: A.T.B.).

Por tanto, debe este Tribunal destacar que en el caso de autos la pretendida incompetencia del funcionario fue alegada por cuanto la contribuyente afirmó que durante la fiscalización efectuada por el ente exactor, hubo ausencia de algún acto Administrativo donde se constara la juramentación que le atribuyera a la funcionaria que suscribió la indicada actuación, la competencia requerida para dictarlo, por lo que la misma carecía de facultad para formular el reparo que sirvió de fundamento a la Resolución impugnada. Sostuvo que seguía “(…) sin encontrar la personería competente de la ciudadana R.C.E., para levantar las actas de reparo, ya que el acta de juramentación de su cargo, jamás [fue] exhibido.” Así las cosas, de la revisión de autos quien aquí decide observa la Autorización de Investigación Fiscal Nº 252016-009 de fecha 02-06-1997 se autorizó a la ciudadana R.C.E., titular de la cédula de identidad Nº 3.869.173, Nº de empleado Nº 22.841, funcionario competente de la Gerencia de Ingresos Tributarios del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE); igualmente la funcionaria autorizada suscribió las Actas de Reparo Nº 003825 y 003826 de fecha 28 de septiembre de 1997, se identifica a la ciudadana R.C.E., titular de la cédula de identidad Nº 3.869.173, Nº de empleado Nº 22.841, funcionario competente de la Gerencia de Ingresos Tributarios del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).

En efecto, a través de la Resolución Nº 681 que se confirmó en la orden Nº 1.765-99/38 y que consta en el expediente judicial a los folios (33) al (44) ambos inclusive, surge no sólo una presunción de legalidad y veracidad en cuanto a su contenido, sino sobre los requisitos de forma conforme a los cuales fue dictada, vale decir, que el funcionario que dictó tal Resolución en atención a su investidura conferida por Ley, confirmó la facultad que acredita al fiscal actuante en el ejercicio de sus funciones. Derivado de ello, debe desestimar este Tribunal la incompetencia alegada por la recurrente. Así se declara.

2) De la gravabilidad de las utilidades y bonificaciones pagadas a los trabajadores con la alícuota del Dos Por Ciento (2%) prevista en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE .

En el escrito contentivo del recurso contencioso tributario, la aportante alega que el acto administrativo impugnado se encuentra viciado de nulidad debido a que el INCE le gravó las utilidades y bonificaciones pagadas a sus trabajadores con la alícuota del Dos Por Ciento (2%) de acuerdo a lo previsto en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE. Afirma que “las bonificaciones y las utilidades no forman parte del salario normal, que es la única base imponible del referido tributo.”

Con vista a lo anterior este Tribunal observa que la contribuyente alega que el acto administrativo impugnado está afectado de falso supuesto de derecho por una fundamentación errada de la norma previamente mencionada, en tal sentido, resulta pertinente destacar lo que sobre la gravabilidad de la partida de utilidades a los fines del cálculo del aporte patronal del Dos Por Ciento (2%) dispuesto en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, ha dejado sentado de manera pacífica la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, desde la sentencia dictada en fecha cinco (05) de abril de 1994 (caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos), hasta sus fallos Nº 00781 de fecha cuatro (04) de junio de 2002 (caso: Makro Comercializadora, S.A.) y Nº 1.624 del veintidós (22) de octubre de 2003 (caso: Banco Caracas, Banco Universal, C.A.), entre otras decisiones, donde se estableció:

(…Omissis...)

Ante tales circunstancias, considera oportuno esta Sala observar lo preceptuado por el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual es del siguiente tenor:

‘El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, las aportaciones siguientes:

1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

2. El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del instituto, con la indicación de la procedencia.

3. Una contribución del Estado equivalente, a un veinte por ciento como mínimo, del montante anual de los aportes señalados en los numerales 1 y 2 de este artículo.

4. Las donaciones y legados de personas naturales o jurídicas, hechas al instituto.’ (Destacado de la Sala)

Del análisis de la disposición supra transcrita se observa que el legislador en el texto de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, estableció una contribución a cargo de patronos y de trabajadores, y cuyo sujeto activo es el propio instituto. Esta contribución comprendida dentro de las denominadas contribuciones parafiscales, que son aquellas recabadas por ciertos entes públicos para lograr su financiamiento autónomo, fue establecida en forma diferente según se trate de patronos o de trabajadores.

Así, de la norma en referencia se constata la existencia de dos contribuciones parafiscales con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, la primera de ellas, de carácter periódico, a cargo de los patronos de los establecimientos que ejerzan actividades comerciales o industriales y que no pertenezcan a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculada en aplicación de una alícuota impositiva del dos por ciento (2%); la segunda, tiene como sujetos pasivos a los obreros y empleados de tales establecimientos, es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores a las cuales les será aplicable la alícuota del medio por ciento ½%, debiendo ser retenida por el patrono por mandato de la Ley; criterio éste que ya había sostenido por esta Sala en anteriores oportunidades (caso Compañía Anónima Fábrica Nacional de Cementos del 5/4/94).

Respecto a la contribución parafiscal consagrada en el numeral 1 del señalado artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, se observa que su base imponible viene determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los empleadores a sus trabajadores.

(...Omissis…)

Ahora bien, de la lectura y análisis del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, arriba transcrito, se observa que el legislador consagró, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1, que la base imponible estuviera determinada por la aplicación de un porcentaje fijo (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos; en este sentido, se observa que cuando dicha Ley alude a tales conceptos lo hace, si bien estableciendo una distinción según el tipo de contraprestación económica percibida por los trabajadores de acuerdo a sus labores, atendiendo a la connotación salarial remunerativa con ocasión de la relación laboral. En consecuencia, al indicarse que la base para el cálculo de la contribución citada se encuentra conformada por los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie se hace referencia es al pago que efectúan los empleadores a sus trabajadores con ocasión de la prestación por parte de los trabajadores de una determinada actividad.

Cuando el ordinal 1 del citado artículo hace referencia a los conceptos arriba indicados está refiriéndose expresamente al carácter salarial de dichas remuneraciones; en consecuencia, considera esta alzada que cuando dicha disposición hace mención a “remuneraciones de cualquier especie”, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales; esto como derivado de una sana interpretación en conjunto de lo dispuesto por la señalada norma, la cual no puede ser valorada en forma aislada sino atendiendo al contexto en que fue concebida dicha contribución. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.

Por todo lo anterior, debe esta Sala concluir que al ser las contribuciones parafiscales contenidas en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, distintas, y por estar las utilidades expresamente gravadas conforme a lo dispuesto por el numeral 2 del señalado artículo con una alícuota del ½%, no puede el instituto imponer el gravamen consagrado en el numeral 1 sobre las mismas.

(Destacado del Tribunal).

A partir del criterio sostenido por nuestro m.T., contenido en la trascripción que antecede y aplicado a lo verificado en autos, tomando como base lo señalado por la parte recurrente en el presente caso, observa este Juzgado que la Administración Tributaria Parafiscal incurrió en un falso supuesto de derecho, ya que conforme fue apreciado por la contribuyente, las utilidades no forman parte del salario normal, en virtud de tratarse de una remuneración complementaria, por ende, dicha partida de utilidades no resulta gravable a los fines del cálculo de la contribución del Dos Por Ciento (2%) prevista en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa. Así se declara.

Con relación a la inclusión o no de las bonificaciones pagadas a los trabajadores en la base imponible del aludido aporte del Dos Por Ciento (2%), este Juzgado reproduce las consideraciones efectuadas sobre la no gravabilidad de las utilidades, en el sentido de que dichos conceptos (bonificaciones y utilidades) no están incluidos dentro de las definiciones de salario ni sueldos, ni regidos por el rubro “remuneraciones de cualquier especie”; pues se trata de remuneraciones complementarias de carácter accidental o extraordinario dirigidas a recompensar o beneficiar una situación especial de los empleados, pero que no implican un pago regular, como consecuencia de las labores ejecutadas por éstos durante la jornada ordinaria de trabajo (Vid., sentencias Nos. 00761 y 00203 de fechas tres (03) de junio de 2009 y cuatro (04) de marzo de 2010, casos: Comunicaciones Corporativas C.C.D., C.A. y Laboratorios Ponce, C.A , respectivamente). Razón por la cual, resulta nula la determinación de la obligación tributaria por diferencia de aportes en lo concerniente al concepto antes mencionado. Así se declara.

De acuerdo a las consideraciones efectuadas, este Tribunal declara la improcedencia de la obligación tributaria impuesta a cargo de la sociedad mercantil, “INDUSTRIA ALIMENTICIA NACIONAL DE CEREALES Y HARINAS C.A. (IANCARINA C.A.)” por el entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) en la cantidad de Cuatro Millones Doscientos Cincuenta y Cuatro Mil Ochocientos Sesenta Bolívares (Bs.4.254.860,00), actualmente expresados en Cuatro Mil Doscientos Cincuenta y Cuatro Bolívares con Ochenta y Seis Céntimos (Bs. 4.254,86), por concepto de los aportes del Dos por Ciento (2%) previstos en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, por la inclusión de las utilidades y las bonificaciones en la base imponible de dicha contribución parafiscal. Se declara procedente el alegato formulado al respecto. Así se decide.

En consecuencia, una vez confirmada la declaratoria de ilegalidad de la obligación tributaria principal referente a los aportes del Dos Por Ciento (2%) no pagados, debe este tribunal, a partir de la accesoriedad que enmarca la multa impuesta a la aportante por el monto total de Cuatrocientos Veinticinco Mil Cuatrocientos Ochenta y Seis Bolívares (Bs.425.486), ahora expresados en Cuatrocientos Veinticinco Bolívares con Cuarenta y Nueve Céntimos (Bs.425,49), confirmar la nulidad de la misma. Así también se decide.

En lo referente a la actualización monetaria y los intereses compensatorios, este Juzgado considera oportuno citar el criterio asumido por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en cuanto a la exigibilidad de los intereses compensatorios y de la actualización monetaria, reiterado en múltiples oportunidades, el cual se expone a continuación:

(…) debe esta Sala ceñirse a lo expuesto en sentencia No. 1.046 de fecha 14 de diciembre de 1999, dictada por la entonces Corte Suprema de Justicia, en pleno, aclarada respecto a los efectos en el tiempo, por la Sala Constitucional de este Supremo Tribunal, mediante fallo No. 816 de fecha 26 de julio de 2000, conforme al cual se estableció lo siguiente:

‘(…)

En efecto, con fundamento en los aludidos principios de presunción de constitucionalidad del acto normativo y de presunción de legalidad del acto administrativo, el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria tenía la obligación de sujetarse a lo que establecía el Parágrafo Único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario, dictando los correspondientes reparos contentivos del cobro, tanto del tributo omitido, como de la actualización monetaria e intereses compensatorios, en los casos en que fuere procedente. Por lo cual, tal actividad se fundaba en una norma vigente, cuyo contenido no había sido anulado.

Ahora bien, la no existencia en el universo jurídico de una norma como la declarada inconstitucional en la sentencia que es objeto de aclaratoria en esta oportunidad tiene un doble efecto protector para ambos sujetos de la mencionada relación obligacional; la del ciudadano, a quien ya no se le podrá exigir, ni aun respecto de aquellos actos que, no estando definitivamente firmes, hubiesen nacido con anterioridad a la fecha en que fue declarada la inconstitucionalidad de la norma, pago alguno por concepto de intereses compensatorios y actualización monetaria de la deuda tributaria; y la de la Administración, quien, asimismo, en los casos de deudas frente a los administrados (por ejemplo, el caso del reintegro de lo pagado indebidamente) tampoco le será exigible los efectos de la norma declarada inconstitucional.

Por las razones anteriormente expuestas, esta Sala Constitucional como máximo garante de la constitucionalidad, y atendiendo a los principios de justicia, seguridad jurídica y responsabilidad social que inspiran a la nueva Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, acuerda otorgar efectos ex nunc a la sentencia dictada por la Sala Plena de la entonces Corte Suprema de Justicia, desde la publicación del fallo por la Sala Plena, esto es, desde el 14 de diciembre de 1999, ya que a partir de esta fecha no cabía dudas sobre la inconstitucionalidad y consiguiente nulidad del Parágrafo Único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario. En consecuencia, se declara que la nulidad de la referida norma no incide sobre la validez y eficacia de los actos dictados con fundamento en el referido Parágrafo Único del artículo 59, que para la referida fecha (14/12/1999) hayan quedado definitivamente firmes, en virtud de un acto administrativo que no haya sido recurrido, o por haber recaído decisión judicial que causara cosa juzgada. Así se declara’.

(Vid. entre otras, sentencias de esta Sala Nros. 02978, 00743 y 00500 de fechas 20 de diciembre de 2006, 17 de mayo de 2007 y 24 de abril de 2008, casos Materiales de Plomería, C.A. (MAPLOCA), Praxair Venezuela, C.A., y Ferretería Glugliotta, C.A., respectivamente).

La sentencia aclaratoria de la Sala Constitucional arriba trascrita, despejó cualquier duda con relación a los efectos en el tiempo de la procedencia de la actualización monetaria y de los intereses compensatorios, previstos en el Parágrafo Único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, dejando establecido que sólo será exigible la actualización monetaria e intereses compensatorios respecto a los actos administrativos tributarios “definitivamente firmes” para la fecha de la declaratoria de inconstitucionalidad aquí analizada (14-12-1999).

Ahora bien, siendo que en el caso de autos el acto administrativo tributario aún no ha quedado “definitivamente firme”, es por lo que este Juzgado declara la improcedencia de los montos exigidos por actualización monetaria e intereses compensatorios, por la inconstitucionalidad del Parágrafo Único del Artículo 59 del Código Orgánico Tributario, declarada por la entonces Corte Suprema de Justicia en pleno de fecha catorce (14) de diciembre de 1999. Así se establece.

No obstante lo anterior, aun cuando no fue alegado por la contribuyente la ilegalidad de los intereses moratorios, debe este Juzgado, haciendo pleno uso de sus facultades para revisar el acto administrativo impugnado en su totalidad, entrar a conocer tal asunto. Por lo tanto observa:

Con relación a la exigibilidad de los intereses moratorios la Sala Constitucional de nuestro M.Ó.d.J., mediante sentencia Nº 1490 de fecha trece (13) de julio de 2007, dispuso lo siguiente:

De lo anterior se colige, con indubitable claridad que, en su sentencia del 26 de julio de 2000, esta Sala Constitucional siguió el criterio expuesto por la Sala Político Administrativa en el año 1993 (caso: ‘MADOSA’), ratificado por la Sala Plena en su decisión dictada el 14 de diciembre de 1999, respecto de la oportunidad para que se generen los intereses moratorios, los cuales se producen una vez que la obligación tributaria se hace exigible, esto es, desde el vencimiento del plazo concedido para su pago, por haber transcurrido íntegramente sin haberse suspendido la eficacia del acto por la interposición de algún recurso, o bien porque de haberse impugnado legalmente, ya fueron decididos los recursos y se ha declarado firme el acto de liquidación objeto de impugnación.

(…)

Al respecto, desde la oportunidad en que esta Sala dictó su fallo No. 818 (sic) del 26 de julio de 2000, con ocasión de la aclaratoria de la decisión dictada por la Corte en Pleno de la Corte Suprema de Justicia el 14 de diciembre de 1999, hasta el presente fallo, se precisa que esta Sala Constitucional no ha modificado, ni menos aún se ha apartado en modo alguno, de la jurisprudencia reiterada en su decisión del 26 de julio de 2000, en cuanto al momento en que se causan los intereses moratorios por el incumplimiento de la obligación tributaria.

Por tal motivo, esta Sala observa que en el caso de autos, la Sala Político Administrativa se apartó de la jurisprudencia seguida por esta Sala Constitucional en la materia que nos ocupa, pues declaró que el vencimiento del plazo fijado para el cumplimiento de la obligación, produce la mora generadora de intereses, los cuales se causan automáticamente sin que se requiera ninguna otra condición o actuación de la Administración Tributaria para hacer líquida la deuda o para requerir el pago.

En contraposición con lo anterior, esta Sala Constitucional, en su decisión del 26 de julio de 2000, reiteró el criterio de la ‘exigibilidad’ de la obligación como requisito para que se generen los intereses moratorios, los cuales surgen una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiere firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos, y no inmediatamente al vencimiento del plazo fijado para el cumplimiento de la obligación, con independencia de la intervención de la Administración Tributaria.

Con base en la interpretación vinculante antes transcrita, de conformidad con el artículo 335 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, este Tribunal reitera el criterio sentado por la entonces Corte Suprema de Justicia en Pleno, en sentencia de fecha catorce (14) de diciembre de 1999 y ratificado por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en decisión del veintiséis (26) de julio de 2000, número 816, respecto a la exigibilidad de los intereses moratorios, en la cual se estableció lo siguiente:

...una interpretación constitucional del interés moratorio exige su consideración como mecanismo resarcitorio y no punitivo y, de allí, la interpretación de la exigibilidad como vencimiento del plazo con base a los principios aplicables a las obligaciones de naturaleza civil, esto es, la exigencia del vencimiento de los plazos para su pago o impugnación o la firmeza de la obligación producida como consecuencia de la decisión de los recursos que se hayan ejercido, a los fines del cálculo de los intereses moratorios, insiste la Corte en que a la luz de la redacción del artículo 59, no queda duda de que la exigibilidad, como se había venido interpretando por el Supremo Tribunal, en su Sala Político-Administrativa, es presupuesto de la indemnización por mora allí prevista.

Consecuencialmente, los intereses moratorios deben calcularse a partir de la fecha en que, habiéndose determinado y liquidado el impuesto a pagar y siendo exigible la obligación, el contribuyente incurrió en mora y no desde el día siguiente a aquel en que termina el ejercicio respectivo. Estos intereses suponen una obligación dineraria cuyo objeto es una cantidad líquida concretamente, un impuesto definitivamente exigible y liquidado con expresión de su monto.

Cuando se prevén los intereses moratorios en el Código Orgánico Tributario se evidencia la necesidad de observar un plazo (precisamente para determinar el incumplimiento de la contraprestación) dentro del cual ha de realizarse el pago y un acto administrativo definitivamente firme que así lo disponga en atención a las disposiciones legales pertinentes, so pena de que el contribuyente incurra en mora respecto de su obligación fiscal. Vuelve, pues, esta Corte, en base a los razonamientos que preceden, al criterio que pacíficamente había venido sosteniendo hasta el 7 de abril de 1.999, en el sentido de que se retoma la exigibilidad de la deuda tributaria como elemento esencial para que se causen los intereses moratorios a que se refiere la primera parte del artículo 59 del Código Orgánico Tributario.

Es con base a estas consideraciones que la Corte estima que el artículo 59 del Código Orgánico Tributario fija intereses moratorios, de acuerdo con los principios que regulan esta figura como resarcimiento al retardo en el cumplimiento de las obligaciones civiles (tributarias en este caso) y, de allí, que el mismo no resulte inconstitucional como se ha denunciado. Así se declara

. (Sentencia expediente 1046, Caso: J.O.P.P. y otros) (Subrayado del Tribunal).

Conforme a lo expuesto precedentemente, este Juzgado considera que en el caso de autos no están dados los supuestos contemplados para la determinación de intereses moratorios, ya que el acto cuestionado no se encuentra firme, razón por la cual resulta improcedente su exigibilidad. Así se declara.

Finalmente, en razón de la improcedencia de los intereses moratorios por el monto de Setenta y Dos Mil Ciento Sesenta y Ocho Bolívares (Bs. 72.168,00) actualmente expresados en Setenta y Dos Bolívares con Diecisiete Céntimos (Bs.72,17), y la inconstitucionalidad de la actualización monetaria y de los intereses compensatorios por los montos de Tres Millones Setenta y Cuatro Mil Quinientos Cuarenta y Siete Bolívares (Bs. 3.074.547,00) actualmente expresados en Tres Mil Setenta y Cuatro Bolívares con Cincuenta y Cinco Céntimos (Bs. 3.074,55) y Quinientos Veintisiete Mil Novecientos Seis Bolívares (Bs. 527.906,00) actualmente expresado en Quinientos Veintisiete Bolívares con Noventa y Un Céntimos (Bs. 527,91) respectivamente, Este tribunal confirma la nulidad de tales conceptos. Así se declara.

Declarada como fue la nulidad del reparo y de la multa impuesta a la sociedad mercantil “INDUSTRIA ALIMENTICIA NACIONAL DE CEREALES Y HARINAS C.A. (IANCARINA C.A.)” por concepto de aportes del 2% dejados de pagar al INCE, este Juzgado estima innecesario analizar el alegato concerniente al falso supuesto por no clasificar las bonificaciones nocturnas como horas extras planteada por dicha contribuyente. Así se decide.

3) Del presunto vicio de inmotivación de las actas de reparo.

Ahora bien, respecto a este vicio el cual fue denunciado simultáneamente al vicio de falso supuesto de derecho previamente examinado, resulta pertinente referir el criterio establecido por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en numerosas decisiones (vid., entre otras, sentencias Nros. 00169 y 00474 de fechas catorce (14) de febrero de 2008 y veintitrés (23) de abril de 2008, respectivamente):

(…) esta Sala se ha referido a la contradicción que supone la denuncia simultánea de los vicios de inmotivación y falso supuesto por ser ambos conceptos excluyentes entre sí, ‘por cuanto la inmotivación implica la omisión de los fundamentos de hecho y de derecho que dieron lugar al acto, y el falso supuesto alude a la inexistencia de los hechos, a la apreciación errada de las circunstancias presentes, o bien a la fundamentación en una norma que no resulta aplicable al caso concreto; no pudiendo afirmarse en consecuencia que un mismo acto, por una parte, no tenga motivación, y por otra, tenga una motivación errada en cuanto a los hechos o el derecho’. (…).

(…omissis…)

(…) la inmotivación (tanto de los actos administrativos como de las sentencias) no sólo se produce cuando faltan de forma absoluta los fundamentos de éstos, sino que puede incluso verificarse en casos en los que habiéndose expresado las razones de lo dispuesto en el acto o decisión de que se trate, éstas, sin embargo, presentan determinadas características que inciden negativamente en el aspecto de la motivación, haciéndola incomprensible, confusa o discordante. Por ende, la circunstancia de alegar paralelamente los vicios de inmotivación y falso supuesto se traduce en una contradicción o incompatibilidad cuando lo argüido respecto a la motivación del acto es la omisión de las razones que lo fundamentan, pero no en aquellos supuestos en los que lo denunciado es una motivación contradictoria o ininteligible, pues en estos casos sí se indican los motivos de la decisión (aunque con los anotados rasgos), resultando posible entonces que a la vez se incurra en un error en la valoración de los hechos o el derecho expresados en ella

.

De acuerdo a la jurisprudencia transcrita, la posibilidad de la existencia simultánea de los vicios de falso supuesto e inmotivación es admisible o viable, siempre y cuando los argumentos respecto al último de los vicios antes mencionados, no se refieran a la omisión de las razones que fundamentan el acto, sino que deben estar dirigidos a dar una motivación ininteligible; es decir, cuando el acto haya expresado las razones que lo fundamentan pero en una forma que incide negativamente en su motivación, haciéndola incomprensible, confusa o discordante.

Así, la circunstancia de alegar simultáneamente los vicios de inmotivación y falso supuesto se traduce en una contradicción o incompatibilidad cuando lo argumentado respecto a la motivación del acto es la omisión de las razones que lo fundamentan, pero no en aquellos supuestos en los cuales se denuncia una motivación contradictoria o ininteligible, pues en estos casos sí se indican los motivos de la decisión (aunque con los anotados rasgos), resultando posible entonces que a la vez se incurra en un error en la valoración de los hechos o el derecho expresados en ella. (Vid. Sentencia de la Sala Político- Administrativo Nº 00696 del dieciocho (18) de junio de 2008).

En el caso bajo examen se advierte que la recurrente, denunció que las actas de reparo estaban viciadas de inmotivación porque -a su juicio- en dichos actos no se señalaron “las razones de derecho en que se basa la decisión”, lo cual constituye una denuncia que implica una ausencia absoluta en el texto del acto de las consideraciones en las que se fundamentó el dispositivo.

Por lo tanto, se observa que el alegato referido a la inmotivación se basó en que en el acto impugnado hay carencia total de causa, por lo que la denuncia de dicho vicio está referida a la omisión absoluta de las razones o motivos que sirvieron de base a la emisión del acto recurrido; por lo tanto, se produjo una incoherencia que impide a este Tribunal constatar la existencia de ambos vicios, lo cual conduce a desestimar -por contradictorio- el alegato de inmotivación, Así se decide.

-III-

DECISIÓN

En virtud de los razonamientos precedentemente expuestos, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la contribuyente “INDUSTRIA ALIMENTICIA NACIONAL DE CEREALES Y HARINAS C.A. (IANCARINA C.A.)” contra la orden C.A. Nº 1.765-99/38 de fecha primero (1°) de junio de 1999 emanada del Comité Ejecutivo del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) ahora Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), mediante la cual declaró SIN LUGAR el recurso jerárquico ejercido y en consecuencia confirmó el acto administrativo contenido en la Resolución Nº 681 de fecha veintiocho (28) de agosto de 1998, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto supra mencionado.

En consecuencia:

PRIMERO

Se ANULA la Resolución antes identificada mediante la cual se impuso a la mencionada sociedad mercantil la obligación de pagar la cantidad de Cuatro Millones Doscientos Cincuenta y Cuatro Mil Ochocientos Sesenta Bolívares (Bs. 4.254.860), actualmente expresados en Cuatro Mil Doscientos Cincuenta y Cuatro Bolívares con Ochenta y Seis Céntimos (Bs. 4.254,86) por concepto de aportes del Dos Por Ciento (2%) dejados de pagar para los períodos fiscales comprendidos desde el primer trimestre del año 1991 hasta el segundo trimestre del año 1997, así como la multa accesoria a ésta del Diez Por Ciento (10%) del tributo omitido impuesta por el monto total de Cuatrocientos Veinticinco Mil Cuatrocientos Ochenta y Seis Bolívares (Bs. 425.486), ahora expresados en Cuatrocientos Veinticinco Bolívares con Cuarenta y Nueve Céntimos (Bs.425,49).

SEGUNDO

Queda FIRME el reparo formulado por el ente parafiscal en lo relativo al Medio Por Ciento (½%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos, por no haber sido objeto de controversia en la presente causa, que totalizan la cantidad de Novecientos Treinta y Nueve Bolívares (Bs.939, 00), actualmente expresados en Cero Bolívares con Noventa y Cuatro Céntimos (Bs. 0,94). Igualmente, se confirma la sanción de multa del Diez Por Ciento (10%) correspondiente al aporte del Medio Por Ciento (½%) en base a las utilidades legalmente retenidas, por la cantidad de Noventa y tres Bolívares con Nueve Céntimos (Bs. 93,9) actualmente expresados en Cero Bolívares con Un Céntimo (Bs. 0,1).

TERCERO

Quedan nulos los montos determinados por concepto de intereses moratorios, actualización monetaria e intereses compensatorios.

Se ORDENA al hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), emitir planillas sustitutivas de acuerdo con los términos expuestos en el presente fallo.

No procede la condenatoria en costas en virtud de la naturaleza del fallo

Publíquese, regístrese y notifíquese a los efectos procesales previstos en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario de 2001.

La presente decisión no tiene apelación en los términos descritos en el artículo 278 eiusdem.

Se imprimen dos (02) ejemplares bajo un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, el segundo para que repose en original en el copiador de sentencias de este Tribunal.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veinticuatro (24) días del mes de octubre de dos mil once (2011). Años 201° de la Independencia y 152° de la Federación.-

El Juez Provisorio,

Abg. J.S.A..-

El Secretario Titular,

Abg. F.J.E.G..-

La anterior sentencia se publicó en su fecha, siendo las once y veinticinco minutos de la mañana (11:25 a.m.)------------------------------------

El Secretario Titular,

Abg. F.J.E.G.

ASUNTO Nº AF41-U-1999-000053.-

Asunto antiguo Nº 1341

JSA/dbmm.-

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