Decisión nº 036-2013 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 22 de Octubre de 2013

Fecha de Resolución22 de Octubre de 2013
EmisorJuzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario
Número de ExpedienteAP41-U-2012-000129
PonenteRaul Marquez Barroso
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

ASUNTO: AP41-U-2012-000129 Sentencia Nº 036/2013

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 22 de octubre de 2013

203º y 154º

El 23 de marzo de 2012, la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios del Área Metropolitana de Caracas (URDD), recibió Oficio SNAT/GGSJ/DTSA-2011-6537 con fecha 20 de diciembre de 2011, procedente de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante el cual remite el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por los ciudadanos A.O.S. y L.R.Á., quienes son venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédula de identidad números 2.996.107 y 3.189.792, abogados en ejercicio inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 13.097 y 12.481, respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil ALIMENTOS OCEANÍA, C.A., inscrita en el Registro Mercantil Quinto de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 10 de junio de 1999, bajo el número 317-A Qto., con Registro de Información Fiscal (RIF) J-30621262-0; en virtud de haber operado el silencio administrativo del Recurso Jerárquico ejercido contra las Resoluciones Culminatorias del Sumario Administrativo SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2010-000079 y SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2010-000080, ambas de fecha 07 de junio de 2010, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante las cuales se formulan reparos en materia de Impuesto al Valor Agregado e Impuesto sobre la Renta, para los ejercicios 2005, 2006 y 2007, así como el pago de multas e intereses moratorios por las sumas de TRES MILLONES UN MIL UN B.E. (Bs. 3.001.001, 00) y DOS MILLONES QUINIENTOS OCHENTA Y CUATRO MIL SETENTA Y CUATRO BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 2.584.074,00), así como contra las Planillas de Liquidación emitidas .

En esa misma fecha, 23 de marzo de 2012, se recibió en este Tribunal el Recurso Contencioso Tributario.

El 26 de marzo de 2012, se le dio entrada y se ordenaron las notificaciones de ley.

El 20 de junio de 2012, previo cumplimiento de los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario.

El 02 de julio de 2012, el ciudadano L.R.Á., antes identificado, consignó las copias simples del Recurso Contencioso Tributario a los fines de su certificación por Secretaría, con el objeto de cumplir con la debida notificación de la Procuraduría General de la República.

El 03 de julio de 2012, se ordenó la reposición de la causa al estado de notificación de las partes y se revocó el auto que admitió el presente recurso, por cuanto la notificación de la Procuraduría General de la República, no se había practicado de acuerdo al artículo 82 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, igualmente se ordenó la notificación de las partes.

El 19 de octubre de 2012, el ciudadano L.R.Á., antes identificado, solicitó se sirva requerir a la Gerencia General de los Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), el expediente administrativo.

El 12 de noviembre de 2012, cumplidas las notificaciones de ley y el plazo previsto en la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República y consumado el lapso previsto en el Código Orgánico Tributario, se admite el Recurso Contencioso Tributario; abriéndose la causa a pruebas el primer día de despacho siguiente.

El 28 de noviembre de 2012, el representante de la sociedad recurrente presentó escrito de promoción de pruebas.

El 29 de noviembre de 2012, el ciudadano Y.J.Q.M., quien es venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 14.549.828, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado, bajo el número 174.364, actuando en representación de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, por sustitución del Procurador General de la República, presentó escrito de promoción de pruebas.

El 07 de diciembre de 2012, este Tribunal admitió los escritos de promoción presentados por ambas partes y ordenó la notificación del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a los fines de requerir el expediente administrativo.

El 19 de diciembre de 2012, este Tribunal ordenó nuevamente la reposición de la causa al estado de admisión de las pruebas, de conformidad con el artículo 211 del Código de Procedimiento Civil. Igualmente se libró oficio solicitando el expediente administrativo.

En esa misma fecha, 19 de diciembre de 2012, se admiten las pruebas documentales promovidas.

El 25 de enero de 2013, el ciudadano R.A.S.F., abogado inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 43.569, actuando en representación de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, por sustitución del Procurador General de la República, consignó oficio SNAT/INTI/GRTI/RCA/DR/CRI/2013/000178, emitido por el Jefe de la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), dando respuesta a la prueba de informes.

El 19 de febrero de 2013, la sociedad recurrente recurrente presentó informes (anticipados).

El 20 de febrero de 2013, en vista de que no se había recibido la boleta de notificación dirigida a la Procuraduría General de la República, sobre la admisión de las pruebas, se ordenó oficiar a la Unidad de Actos de Comunicación de esta Jurisdicción a los fines de que informe al Tribunal sobre el estado de las misma.

El 25 de febrero de 2013, se consigna la boleta de notificación de fecha 19 de diciembre de 2012, iniciando el lapso de evacuación de pruebas.

El 03 de mayo de 2013, la representación de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, ejercida a través del ciudadano Y.J.Q.M., quien es venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 14.549.828, abogado inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 174.364, consignó informes (anticipados).

Las partes no presentaron observaciones.

El 04 de junio de 2013, el Tribunal mediante sentencia interlocutoria y con fundamento en el artículo 39 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, ordenó a la Gerencia General de los Servicios Jurídicos, el original o la copia del expediente administrativo, concediéndole 10 días de despacho a partir de su notificación, e igualmente otorgándole 10 días de despacho adicionales para exponer lo que estimen pertinente en el proceso.

El 28 de junio de 2013, el ciudadano L.R.Á., antes identificado, presentó copias certificadas de la experticia contable evacuada en sede administrativa.

El 15 de julio de 2013, es incorporada a los autos, la boleta de notificación dirigida a la Gerencia General de los Servicios jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), de la decisión de fecha 04 de junio de 2013.

El 07 de agosto de 2013, es incorporada a los autos, la boleta de notificación dirigida a la Procuraduría General de la República, de la decisión de fecha 04 de junio de 2013, dando inicio a los diez días para que se consigne el expediente administrativo, los cuales culminaron el 25 de septiembre de 2013.

En vista que no se presentó el expediente administrativo, la presente causa entró en etapa de sentencia el 26 de septiembre de 2013.

Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede a decidir previa consideración de los alegatos de las partes.

I

ALEGATOS

La recurrente alega:

En cuanto a la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2010-000079, aquí impugnada, dictada en materia retenciones de Impuesto al Valor Agregado, que la Administración Tributaria desconoce el hecho cierto de que las funcionarias asignadas para efectuar la revisión fiscal, sí tuvieron a su vista los originales de los comprobantes de retención, conjuntamente con sus copias, por lo que la recurrente sí puso a disposición de las funcionarias tanto los originales como las copias de los comprobantes de retención del Impuesto al Valor Agregado y que es tan cierta tal afirmación, que en la experticia contable promovida y evacuada durante la tramitación del Recurso Jerárquico, los expertos tuvieron a la vista y examinaron los originales de tales comprobantes.

También alega la improcedencia de las multas impuestas, al considerar improcedentes los reparos formulados por la Administración Tributaria, en virtud del argumento utilizado para confirmar los reparos, relativo a la inexistencia de los originales de los comprobantes de retención.

Que igualmente la Administración Tributaria incurre en un falso supuesto de hecho, cuando tergiversa la realidad y desconoce un hecho cierto, como lo es la existencia de los originales de los comprobantes de retención, lo cuales, según señala, sí fueron presentados junto a sus copias simples, y que además, se demostró en la experticia contable efectuada.

A la par, la recurrente denuncia la violación de los principios de legalidad, tipicidad e irretroactividad, con respecto a la aplicación de los Parágrafos Primero y Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, al considerar que aplicar la Unidad Tributaria vigente para el momento del pago, implica un aumento desproporcionado en las sanciones, ya que sería duplicar el monto de las multas, considerando el tiempo que transcurre desde el momento en que se comete la infracción y el momento en que se liquidan las multas.

Con respecto a la violación de los principios de capacidad contributiva y no confiscatoriedad, alega la recurrente que la aplicación del Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, viola los mencionados principios, por cuanto la imprecisión de dicha norma permite que la Administración Tributaria exceda los límites de la racionalidad, proporcionalidad y consulta a la capacidad contributiva.

Acerca de la improcedencia de los intereses moratorios, señala que en el presente caso no se cumple con el requisito de exigibilidad de la obligación, por cuanto se están impugnando los reparos, multas e intereses mediante el presente Recurso Contencioso Tributario, por lo cual, a su juicio, no hay lugar a la liquidación de intereses moratorios.

Con relación a la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2010-000080, aquí impugnada, dictada en materia de Impuesto sobre la Renta, para los ejercicios 2005, 2006 y 2007, la recurrente expresa:

En cuanto al reparo formulado por “Ingresos no declarados. Ejercicios 2005 y 2006”, que la fiscalización sin fundamento alguno, pretende calificar como “otros ingresos”, la partida por Bs. 647.476.345,36, que ciertamente corresponde a gastos, por cuanto se trata de la compra de dólares de los Estado Unidos de América, en las cuales se produjeron pérdidas en cambio, al comparar el precio del dólar oficial y el efectivamente pagado en esas compras de divisas. Señala que la totalidad de esas compras de divisas, cuentan con los soportes que evidencian las características de cada operación y todos los soportes que puedan ser exigibles.

También indica, que en esta Resolución la Administración Tributaria incluye un elemento novedoso, cual es, el que los soportes de las operaciones cambiarias no están debidamente autenticados. En este sentido, la recurrente expresa que tal situación no se encuentra regulada, es decir, no existe dispositivo legal alguno que establezca tal obligación.

Por otra parte, señala que resulta evidente que se trata de gastos normales, necesarios y proporcionales con el movimiento de la empresa, necesarios para la producción de la renta, por lo cual su deducibilidad resulta inobjetable. Expresa que los expertos pudieron examinar la veracidad de todas y cada una de estas operaciones y que así consta en el informe de experticia.

En lo relativo al reparo por “Pérdidas por deudas incobrables no soportadas legalmente”, para los ejercicios 2005, 2006 y 2007, la recurrente denuncia que la Administración Tributaria parte de un falso supuesto al considerar, que la recurrente no efectuó las diligencias y gestiones de cobranza necesarias para lograr la satisfacción de esas deudas, antes de considerarlas incobrables; además, parte del falso supuesto de que se trata de unos pocos deudores, cuando lo cierto es que sí se efectuaron las gestiones de cobranza, las cuales resultaron infructuosas, además de que es bastante numerosa la cantidad de deudores.

Que en el caso concreto, se trata de operaciones propias del negocio cuyo monto fue computado como ingreso y fueron descargadas posteriormente por insolvencia del deudor y haber resultado infructuosas las gestiones de cobranza.

Que durante los descargos, la recurrente consignó original y copias de las facturas y comprobantes relacionados con estas pérdidas por deudas incobrables y evidencia de las gestiones legales efectuadas para lograr su pago, lo cual fue desconocido por la fiscalización. Los expertos contables analizaron la documentación que ampara las gestiones de cobro efectuadas y que así consta en el informe de experticia, lo cual, en su opinión, evidencia la improcedencia de estos reparos.

Acerca del reparo por “Impuestos retenidos no soportados”, para los ejercicios 2005, 2006 y 2007, la recurrente manifiesta que la fiscalización ajustó los reparos objeto de análisis, conforme a los comprobantes examinados.

Sobre el reparo por “Aumento de la utilidad en ajuste por inflación”, para el ejercicio 2007, la recurrente expresa que se observa de los papeles de trabajo, soportes, hojas de cálculo y demás documentos relevantes disponibles para los expertos contables que designó el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que para el cálculo del ajuste por inflación, la recurrente sí se ajustó a lo previsto en el artículo 182 y siguientes de la Ley de Impuesto sobre la Renta, lo cual hace improcedente los reparos. Asimismo, señala que los expertos contables analizaron el referido ajuste por inflación y concluyeron, en que se ajustaba a la normativa aplicable; por lo cual considera que el reparo carece de fundamento.

Con respecto a las multas y a la improcedencia de los intereses moratorios, la recurrente formula los mismos argumentos señalados con respecto a la Resolución impugnada en materia de Impuesto al Valor Agregado.

Por otra parte, la representación de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, antes identificada, expuso en sus informes:

Que en la presente causa, el asunto controvertido se encuentra circunscrito a un aspecto, tanto de hecho como de derecho, esto es, la retención o no de impuestos correspondientes a los períodos fiscales comprendidos entre el 10 de enero de 2005 y el 31 de diciembre de 2007, así como de la multa correspondiente por dicho ilícito y los respectivos intereses moratorios generados por el retraso en el pago de ambas obligaciones en materia de Impuesto al Valor Agregado; de la misma forma, respecto de la supuesta violación de los Principios de Legalidad, Tipicidad, Irretroactividad de la Ley, Capacidad Contributiva y de No Confiscatoriedad, en lo que respecta a la Resolución SNAT/ INTI/ GRTI/ RCA DSA/ 2010-000079, de fecha 07 de junio de 2010, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT); y la retención o no de ingresos no declarados, pérdidas por deudas incobrables no soportadas legalmente, impuestos retenidos no soportados y aumento de la utilidad en ajuste por inflación, así como la aplicación de la multa respectiva y la procedencia o no de los intereses moratorios respectivos por el retraso de las obligaciones generadas por los ilícitos tributarios imputados correspondientes a los períodos fiscales comprendidos entre el 1º de enero de 2005 y el 31 de diciembre de 2007, en materia de Impuesto sobre la Renta, en lo que respecta a la Resolución SNAT/ INTI/ GRTI/ RCA/ DSA/ 2010-000080, igualmente emanada de la misma Gerencia Regional.

Con respecto a la Resolución SNAT/ INTI/ GRTI/ RCA/ DSA/ 2010-000079, dictada en materia de retenciones de Impuesto al Valor Agregado, Retenciones del período no procedentes. Bs. 600.621.860,97 (Bs. F. 600.621,86), la representación de la República observa que la recurrente alega que la Administración Tributaria incurrió en un falso supuesto de hecho al considerar que las retenciones relativas al Impuesto al Valor Agregado para los períodos fiscales comprendidos entre el 10 de enero de 2005 y el 31 de diciembre de 2007, no fueron procedentes, por falta de comprobación, esto es, por falta de la documentación necesaria para soportar las cantidades retenidas por la recurrente en materia de dicho impuesto durante el mencionado período.

Que no obstante, se evidencia en el último párrafo de la página diez (10) y primero de la once (11), de la SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2010-000079 de fecha 07 de junio de 2010, tomado a su vez del informe contentivo de los resultados obtenidos de la prueba de revisión fiscal solicitada por la recurrente en sede administrativa, presentada en fecha 28 de diciembre de 2009, y que corre inserto en el expediente administrativo respectivo, que las funcionarias encargadas de llevar a cabo la revisión fiscal, ciudadanas M.A. y Y.L.M.Y., manifiestan, que no se les proporcionó la documentación original necesaria para soportar las retenciones objetadas.

Que se evidencia que la recurrente no aportó, tal y como fundamentó la Administración Tributaria al momento de decidir del Recurso Jerárquico interpuesto, la documentación original requerida para soportar las retenciones efectuadas a la sociedad mercantil Alimentos Oceanía, C.A., en materia de Impuesto al Valor Agregado, y que resulta fundamental para tales fines, tal y como lo establece la sentencia número 2001-0625 de fecha 22 de abril de 2003, dictada por la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, con relación a la invalidez de las copias simples como medio probatorio.

Que queda claro que el M.T. ha establecido la invalidez de las copias fotostáticas como medio de prueba para determinadas circunstancias, una de las cuales indica que los documentos de esta naturaleza no tendrán ningún valor probatorio si no se produce su presentación en alguna de las oportunidades procesales siguientes: “…ya en la contestación de la demanda, si han sido producidas con el libelo, ya dentro de los cinco días siguientes, si han sido producidas con la contestación o en el lapso de promoción de pruebas…", por lo que, considerando que las copias fotostáticas relativas a esta causa fueron presentadas por la recurrente durante la evacuación de una prueba, las mismas, a tenor de lo señalado en la precitada sentencia, carecen de valor probatorio alguno, más aun considerando que las mismas fueron impugnadas oportunamente durante la misma evacuación probatoria, tal y como consta del informe de resultados de la revisión fiscal llevada a cabo por las funcionarias designadas para ello.

Por otra parte, alega la recurrente que resulta ilógico que recurrente alguno promueva una prueba equiparable a una experticia contable, la cual implica la revisión de la documentación necesaria para soportar la retención del impuesto llevada a cabo por la recurrente, si no cuenta con los ejemplares originales de los mismos; sin embargo, la representación de la República hace notar, que en lo que respecta a este caso, la recurrente pudo haber desconocido para el momento de haber promovido la mencionada prueba y posteriormente, para el momento de la evacuación de la misma, la premura legal de la originalidad de los soportes de las cantidades retenidas por concepto de Impuesto al Valor Agregado, razón por la cual la recurrente bien pudo promover dicha prueba sin contar con la documentación requerida según los estamentos legales tributarios, posibilidad ésta que se convierte en certeza, tal y como ha quedado evidenciado de la declaración de las funcionarias actuantes en la revisión fiscal realizada y plasmada en el informe de los resultados de la misma.

Señala que finalmente, la recurrente pone en tela de juicio la veracidad de la declaración realizada por las funcionarias de la Administración Tributaria, cuando indican en su informe relativo a la revisión fiscal llevada a cabo por las mismas, según la cual la recurrente no aportó los soportes respectivos de las cantidades retenidas en materia de Impuesto al Valor Agregado, en sus ejemplares originales, no obstante, señala que la recurrente no promovió en esta instancia judicial una prueba de testigos que le permitiera dejar constancia de la veracidad de los hechos que alega, siendo así, que no se ve un esfuerzo real por parte de la recurrente en dejar constancia de los supuestos hechos que alega, por lo que mal podría ponerse en tela de juicio la veracidad de la declaración hecha por las funcionarias en el informe y en consecuencia, mal pudo la Administración Tributaria haber incurrido en falso supuesto de derecho al haber confirmado las objeciones fiscales hechas por sus funcionarios en el Acta de Reparo SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/2008-1567-000158 de fecha 20 de abril de 2009, mediante la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RDA/DSA/2010-000079 de fecha 07 de junio de 2010, aquí impugnada.

Destaca además, que la recurrente centró su atención en este punto en particular, en lo relativo a la presentación de los soportes necesarios para dar fe de las retenciones hechas de las cantidades objetadas por la Administración Tributaria, presentación que no se llevó a cabo de manera correcta, ni durante el acto de fiscalización, ni durante la revisión fiscal promovida por ella misma, tal y como ya se ha hecho ver, dado que los soportes presentados eran copia simple de los mismos y no originales, por lo que, a su juicio, no revisten de validez probatoria según nuestra jurisprudencia tal y como ya se ha señalado; sin embargo, obvia muy convenientemente, que además de que los ejemplares presentados eran copias simples y no originales de los documentos requeridos, los mismos no se correspondían con los relacionados con la actuación fiscal correspondiente al caso de marras, tal y como se evidencia del precitado párrafo ubicado entre las páginas diez (10) y once (11) de la Resolución impugnada.

Por lo que considera, que la actuación de la Administración Tributaria al confirmar las objeciones establecidas en el Acta de Reparo mencionada supra, estuvo ajustada a los hechos y al derecho, toda vez que, las copias simples presentadas como soporte de las retenciones objetadas no eran pertinentes como medio probatorio por las razones que ya fueron expuestas, por cuanto las mismas no se correspondían con los documentos relacionados por la actuación fiscal.

En lo que respecta a la experticia contable referida por la recurrente y evacuada en sede administrativa, la cual fue promovida por la recurrente en esta instancia como prueba documental, la representación de la República hace notar que la misma adolece de idoneidad como elemento probatorio, por cuanto, la misma violó lo relativo al Principio de Control de la Prueba por cuanto no contó con la observancia objetiva e imparcial que le puede dar un Juez, tal y como sucede en instancia judicial, en la cual, a diferencia de la instancia administrativa, en la cual sólo las dos partes nombran expertos para la evacuación de la prueba, teniendo una de las partes ventaja por cuanto le correspondería el nombramiento de dos de ellos en sede judicial, el Juez nombra un tercer experto, revistiendo de equilibrio la terna designada para la realización de la experticia contable solicitada por la recurrente, por lo que mal podría el informe de experticia contable presentado ser considerado como pertinente por este Tribunal para fungir como medio probatorio, dado que las resultas de dicha experticia podrían estar viciadas en favor de alguna de las partes.

En este sentido, el hecho de que las resultas de la experticia contable promovida como documental por la recurrente en esta instancia, haga constar irregularidades en los procedimientos de registro llevados a cabo por la recurrente en los distintos períodos contables objetados, tal y como se demostrará posteriormente, a su vez, hace inidóneo y por lo tanto impugnable como inválida, la misma como medio probatorio. Al respecto, la representación de la República trae a colación la sentencia dictada por la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia número 00093 de fecha 15 de febrero del 2012, (Caso Maquinarias Canaima, C.A.).

Concluye en este punto, que considerando que la recurrente no promovió prueba de experticia contable en esta instancia, no existe prueba alguna de que hubiere presentado la documentación adecuada para sustentar las retenciones de Impuesto al Valor Agregado respectivas a los períodos fiscales comprendidos entre el 10 de enero de 2005 y el 31 de diciembre de 2007. Siendo así, que considera que la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho al declarar como no procedentes las retenciones de Impuesto al Valor Agregado realizadas por la recurrente para los mencionados períodos fiscales.

Respecto del alegato de improcedencia de la multa, la representación de la República señala, que tal como se ha evidenciado de la Resolución impugnada, así como del informe de resultados de la revisión fiscal levantado por la Administración Tributaria, la recurrente no aportó los ejemplares originales de los comprobantes de retención del referido impuesto al momento de llevar a cabo la mencionada revisión, siendo este hecho manifestado de manera clara y precisa por parte de las funcionarias actuantes en dicha revisión. Además, señala que la recurrente no promovió en el lapso probatorio correspondiente a la causa, prueba testimonial alguna a través de la cual hubiere podido dar fe de la certeza de su argumento, además del hecho de que los números de las copias simples que presentó no coinciden con los de los relacionados a la actuación fiscal, hecho este que no mencionó la recurrente en su escrito del Recurso Contencioso Tributario.

Que considerando que tal incidencia, es decir, la no presentación en original de los comprobantes de retención correspondientes en materia de Impuesto al Valor Agregado, implicó la improcedencia de la validez de las retenciones descontadas por la recurrente durante los períodos fiscales comprendidos entre el 10 de enero de 2005 y el 31 de diciembre de 2007, queda claro que los hechos encuadran dentro de lo establecido en el supuesto de hecho de la norma que consagra la sanción correspondiente al ilícito tributario cometido por la recurrente, esto es el artículo 111 del Código Orgánico Tributario.

Que dado que la recurrente no aportó los originales de los soportes de retención anteriormente mencionados, que además correspondieran con los relacionados para la actuación fiscal, y no presentó un elemento probatorio válido y fehaciente que permitiera sustentar su alegato, puesto que el informe de experticia contable presentado por ella como prueba documental, en su opinión, no resulta idóneo como medio probatorio por las razones expuestas, para la representación de la República, resulta evidente que la recurrente produjo una disminución ilegítima de los ingresos tributarios que debió haber enterado, por lo que a todas luces la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho al haber aplicado la multa establecida en el artículo indicado, por cuanto la misma es absolutamente procedente, tal y como se ha demostrado. Por estas razones, la representación judicial de la República desestima y rechaza el alegato esgrimido por la recurrente respecto de este punto en particular.

Con respecto al alegato de violación de los Principios de Legalidad y Tipicidad, la representación de la República observa que la recurrente realiza dicho alegato sin exponer argumento alguno que fundamente su pretensión, y simplemente indica la manera como la aplicación de lo establecido en los parágrafos primero y segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, resulta lesiva para los contribuyentes infractores, más no sustenta las razones por las cuales la aplicación de dicha norma resulta violatoria de los Principios de Legalidad y Tipicidad.

Por el contrario, la representación de la República hace notar que la no aplicación por parte de la Administración Tributaria, de lo establecido en dicho dispositivo si implicaría una violación a los Principios de Legalidad y Tipicidad, en perjuicio de la República, puesto que implicaría el incumplimiento de normas tipificadas establecidas en nuestro ordenamiento jurídico en esta materia, la cual fue publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela número 37.305 de fecha 17 de octubre de 2001. De igual manera, señala que el artículo 111 del Código Orgánico Tributario, indica la norma en la cual se establece en términos porcentuales la sanción aplicada por la Administración Tributaria para este caso, en materia de retenciones de Impuesto al Valor Agregado y que de la misma forma, el Código Penal el cual se aplica supletoriamente al Código Orgánico Tributario, establece en su artículo 37 la fórmula utilizada por la Administración Tributaria para realizar el cálculo de la sanción correspondiente.

Que todo lo anterior demuestra, que lejos de haber incurrido en violación de los Principios de Legalidad y Tipicidad, tal como lo alega la recurrente, la Administración Tributaria aplica en estricto derecho lo establecido en las normas citadas, tanto en materia tributaria como en materia penal de manera supletoria, por lo que mal podría haber violado los Principios alegados por la recurrente en este punto en particular; por lo cual la representación judicial de la República desestima y rechaza los alegatos presentados por la recurrente en este punto en particular.

Respecto del alegato de violación de Principio de Irretroactividad de la Ley, la representación de la República observa que la recurrente alega tal violación cuando por el contrario la Administración Tributaria, establece la sanción aplicable al caso, esto es, la consagrada en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario, aplicando a su vez lo establecido en el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, según el cual, tal y como se ha mencionado supra las sanciones establecidas en términos porcentuales deben ser llevadas a su equivalente en unidades tributarias al valor de estas al momento del pago de la multa.

Así las cosas, la representación judicial de la República explica que el ajuste establecido en el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, no perjudica a los contribuyentes infractores, por el contrario, la aplicación de lo establecido en dicha norma pretende reponer para la República, las cantidades de dinero que esta dejó de percibir durante todo el tiempo transcurrido desde la comisión del ilícito hasta el pago de la sanción impuesta debido a la comisión del ilícito imputado al contribuyente infractor del que se trate.

Que de conformidad con la jurisprudencia sobre este particular, lejos de ocasionar un daño a los contribuyentes infractores, la aplicación de lo establecido en el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, tiene como finalidad resarcir el daño que los mismos causan al Fisco Nacional al haber incurrido en los ilícitos tributarios que hubiere cometido, en esta caso en particular, la retención indebida de cantidades de dinero correspondientes al Impuesto al Valor Agregado.

Que esta herramienta de actualización de las multas, pretende es recuperar para la República las cantidades de dinero que hubiere dejado de percibir por efecto de las fluctuaciones en los índices inflacionarios que se hubieren podido dar, en el lapso de tiempo que hubiera podido transcurrir desde el momento de la comisión de los delitos tributarios por parte de los contribuyentes infractores, hasta el momento del pago de la multa impuesta por la Administración Tributaria; por estas razones la representación judicial de la República desestima y rechaza los alegatos expuestos por la recurrente respecto de este punto.

Respecto de los alegatos de violación de los Principios de Capacidad Contributiva y de No Confiscatoriedad, la representación de la República trae a colación lo planteado en el punto anterior respecto de la naturaleza resarcitoria que tiene la Unidad Tributaria, y agrega lo relativo al pago de los intereses moratorios respecto de los daños causados al Fisco Nacional por parte de los contribuyentes infractores; razón por la cual, considera que mal podría la Administración Tributaria estar violentando el Principio de Capacidad Contributiva de los contribuyentes, toda vez que lo ejecuta en aplicación del Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario.

Que considerando que se estima que los contribuyentes infractores, aprovecharon las cantidades de dinero que pudieren haber percibido por los ilícitos tributarios cometidos, es que lejos de causar un daño a la capacidad contributiva de los mismos, la Administración Tributaria, a través del cobro del pago de los intereses moratorios correspondientes, así como de la aplicación de la norma del artículo 94, a su juicio, lo que hace es un acto de justicia al propiciar el cobro de cantidades de dinero que debieron formar parte de las arcas de la República, en principio, desde el momento de la comisión de los ilícitos y luego, al momento en que debió haberse llevado a cabo el pago voluntario de la multa, razón por la cual considera que la recurrente está errada al considerar que se está llevando a cabo la violación del Principio de Capacidad Contributiva.

Que tomando en cuenta el punto de vista probatorio, si la contribuyente hubiera visto vulnerado dichos Principios para este caso en particular, hubiera promovido durante el lapso procesal respectivo una prueba de experticia contable, dado que le hubiera permitido demostrar que en efecto la aplicación de lo establecido en la norma en cuestión, le hubiere causado un daño patrimonial que hubiere justificado el alegato de la violación de dicho Principio, permitiendo incluso demostrar, en qué medida se le estaba ocasionando dicho daño. No obstante, se ciñó al informe de la experticia contable evacuada en sede administrativa, la cual no resulta pertinente para probar las afirmaciones de la recurrente, dada la violación del Principio de Control de la Prueba; por lo que, a juicio de la representación de la República, no existe prueba que permita fundamentar la violación de los Principios alegada por la recurrente.

Por otra parte, señala que la recurrente no demuestra en qué forma y medida la Administración Tributaria ha violado el Principio de No Confiscatoriedad, pues no presenta las pruebas suficientes que permitan constatar que no cuenta con la liquidez suficiente en su capital para cubrir los montos calculados correspondientes al pago de la multa aplicada por la Administración Tributaria. Por tales razones, la representación judicial de la República desestima y rechaza los alegatos realizados por la recurrente en este punto.

En cuanto al alegato de improcedencia de intereses moratorios, la representación de la República expresa que la obligación de pagar los intereses moratorios nace desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo, plazo que, en lo que respecta a la Resolución impugnada en este punto, se vencía el 12 de mayo de 2009, sin que la recurrente diera cumplimiento a las rectificaciones solicitadas por la Administración Tributaria y pagara el impuesto correspondiente, a saber el Impuesto al Valor Agregado para los períodos fiscales comprendidos entre el 10 de enero de 2005 y el 31 de diciembre de 2007, tal y como consta en la página dos (02) de la Resolución SNAT/GRTI/RCA/DSA/2010-000079 de fecha 07 de junio de 2010.

Que lo que restaría por aclarar, sería cuánto le corresponde pagar a la recurrente por intereses moratorios, para lo cual habría que determinar en que momento se considera exigible la obligación; en este sentido, la representación de la República hace notar que el cobro de los intereses moratorios se puede solicitar en distintas oportunidades una vez que comienza a correr el lapso para el pago de los mismos, esto es, una vez vencido el lapso para el pago del impuesto requerido por la Administración Tributaria, es decir, una vez emitida decisión definitiva en instancia administrativa, tal como sucedió en el caso de marras cuando la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Capital emitió la Resolución (Sumario Administrativo) antes identificada, y luego, en caso que la sociedad mercantil recurrente acudiere a instancia judicial, una vez emitida decisión definitiva que confirme la aplicación de la multa establecida por la Administración Tributaria en instancia administrativa.

Que de conformidad con el criterio de la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, expresado mediante sentencia de fecha 13 de julio de 2007, respecto de la necesidad de exigibilidad de la obligación tributaria mediante una sentencia definitiva emitida en instancia judicial, esto sólo aplica para aquellos casos en los cuales el ilícito tributario fuera cometido estando en vigencia el Código Orgánico Tributario de 1994, mientras que en aquellos casos, como en el caso de marras, en los cuales el ilícito tributario se realizara estando en vigencia el Código Orgánico Tributario del 2001, lo aplicable es lo establecido en el artículo 66 del mismo Código, razón por la cual en el presente caso, la representación de la República considera que lo llevado a cabo por la Administración Tributaria esta totalmente ajustado a derecho, pues cumple con lo establecido en el referido dispositivo técnico legal, y por lo tanto, los intereses moratorios imputados por la Administración Tributaria a la recurrente son procedentes, por lo que desestima y rechaza lo alegado por la recurrente en este punto en particular.

En lo que respecta a la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/ 2010-000080, la representación de la República expresa:

Con respecto del alegato relativo a Ingresos No Declarados. Ejercicios 2005 y 2006, que la recurrente no señala si las funcionarias actuantes en la revisión fiscal llevada a cabo en instancia administrativa calificaron en la cuenta "Otros Ingresos", la cantidad de dinero correspondiente, según la recurrente, a gastos producidos por el diferencial cambiario entre el precio oficial y el precio al cual fueron adquiridos en la compra, cierta cantidad de dólares de los Estados Unidos, es porque la contribuyente así lo indicó, tal y como consta en el informe de resultados de la revisión fiscal referida, citada por la Administración Tributaria en dos oportunidades, la primera en la página quince (15), y la segunda en la página cuarenta (40), de la Resolución recurrida en esta materia. Más aún, lo ratifican las funcionarias de la Administración Tributaria cuando en el párrafo siguiente de dicha sección del informe mencionado, indican de manera más específica los folios en los cuales había encontrado registrada por parte de la recurrente, en dicha cuenta "Otros Ingresos", la cantidad de dinero que según la recurrente, la Administración Tributaria habría calificado de manera arbitraria como "Otros Ingresos".

Que si la Administración Tributaria calificó la cantidad de SEISCIENTOS CUARENTA Y SIETE MILLONES CUATROCIENTOS SETENTA Y SEIS MIL TRESCIENTOS CUARENTA Y CINCO BOLÍVARES CON TREINTA Y SEIS CÉNTIMOS (Bs. 647.476.345,36), como perteneciente a la cuenta "Otros Ingresos", y no como gastos, es porque así lo registró esta última en su Estado de Resultados del ejercicio 2005, así como en su declaración definitiva de rentas correspondiente a dicho período, es decir, si la Administración Tributaria agregó dicha cantidad de dinero a la cuenta "Otros Ingresos", fue por un hecho totalmente imputable a la misma.

Que alega la recurrente que presentó la documentación debida para soportar las operaciones comerciales llevadas a cabo, relativas a la compra de los mencionados dólares de los Estados Unidos; documentación que, a juicio de la representación de la República, resulta insuficiente a los fines de verificar la naturaleza real de dicha operación.

Que de igual forma, respecto del ejercicio fiscal del año 2006, considera que la contribuyente presentó documentación insuficiente a los fines de dar fe de la veracidad de las operaciones llevadas a cabo por la recurrente durante dicho período fiscal, lo cual consta en el párrafo tercero de la misma página citada de la referida Resolución.

En este orden de ideas, la representación judicial de la República hace notar que, tal como lo indica el artículo 91 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta vigente para el momento de la comisión de los ilícitos tributarios imputados, los asientos que los contribuyentes hagan en los libros contables respectivos, deben estar apoyados por los comprobantes correspondientes, dependiendo de la fe que estos m.e.v. probatorio de los mismos.

Que aun cuando no existe una disposición normativa que determine la naturaleza que deben tener los comprobantes, a través de los cuales procuren los contribuyentes soportar las operaciones plasmadas por ellos en los libros contables respectivos, sí existe una disposición normativa que le otorga a la Administración Tributaria la potestad de determinar el carácter fidedigno que pudiera tener comprobante alguno como medio probatorio idóneo, en aras de la comprobación de las operaciones comerciales llevadas a cabo por los contribuyentes durante los períodos fiscales objeto de revisión. Por lo que, en su criterio, la recurrente a todas luces incurrió en un ilícito formal, al incumplir con lo establecido en el numeral 3 del artículo 145 del Código Orgánico Tributario.

Que siendo que para este caso, la recurrente no exhibió los documentos y antecedentes de las operaciones o situaciones que constituyan hechos imponibles, ni los soportes con la información suficiente para establecer que las operaciones que se llevaron a cabo durante el período fiscal 2005, se trataban de operaciones de compra en moneda extranjera, y el tipo de moneda en el que se llevaron a cabo. De igual forma, tampoco aportó la documentación necesaria para establecer que las operaciones que se llevaron a cabo durante el período fiscal 2006, se trataban de operaciones de permutas de títulos.

Finalmente, en lo que respecta a este punto, la representación judicial de la República considera que la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho al imputar como no deducible las cantidades de dinero registradas como "Ingresos no declarados" por parte de la recurrente para los períodos fiscales 2005 y 2006, y en tal sentido, desestima y rechaza los alegatos expuestos por la recurrente en este punto.

Respecto de los alegatos de pérdidas por deudas incobrables no soportadas legalmente, la representación de la República manifiesta que desde el punto de vista probatorio, de manera semejante a lo expuesto en el punto relativo a la retención de impuestos no procedentes en materia de Impuesto al Valor Agregado, en lo que respecta a la Resolución cuestionada por la recurrente en este punto, hace notar que si en realidad las facturas presentadas por la recurrente hubieran cumplido con los requisitos establecidos en el artículo 27 numeral 8 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, habría promovido una prueba testimonial que le hubiera permitido dar fe de la veracidad de lo que quiere probar alegando un simple falso supuesto de hecho por parte de la Administración Tributaria; no obstante, la recurrente no promovió dicha prueba, ni ninguna otra que le permitiera hacer constatar que en efecto sí presentó la documentación requerida por la Administración Tributaria en la revisión fiscal solicitada en instancia administrativa, y que la misma sí cumplió con los requisitos establecidos en el mencionado dispositivo legal, que le hubiera permitido hacer calificar los montos objetados como pérdidas por deudas incobrables.

Que por el contrario, de la Resolución objetada, en el sexto párrafo de la página diecinueve (19) de la misma, así como en la parte in fine de la página cincuenta y uno (51), tomado del informe de resultados de la revisión fiscal realizada en sede administrativa, la Administración Tributaria pudo constatar por medio de los funcionarios designados para la evacuación de dicha revisión, que las facturas de ventas presentadas por la contribuyente para soportar la cuenta de Pérdidas por Incobrables no cumplían con los requisitos establecidos en la disposición normativa citada; por lo que mal podría haber aceptado la Administración Tributaria dichas ventas bajo la calificación de "Perdidas por Incobrables”, considerando que las mismas no cumplen con las condiciones necesarias para que fueran tomadas como tales, puesto que el informe de experticia contable presentado por la recurrente no resulta un idóneo medio de prueba, dado que durante su evacuación no se cumplió el Principio de Control de la Prueba por la forma en la cual fue evacuada de manera consecuente, por haber sido evacuada en instancia administrativa y dado que la recurrente no promovió nuevamente dicho medio de prueba para su evacuación en sede judicial, de forma tal que pudiera dejar constancia de lo argumentado por ella, la representación judicial de la República desestima y rechaza los alegatos presentados por la recurrente en este punto.

En cuanto al alegato relativo a los impuestos retenidos no soportados, la representación judicial de la República destaca que la Administración Tributaria actuó en ejercicio de sus facultades revocatorias y ajustó los reparos objeto de análisis, conforme a los comprobantes examinados, y es que la Administración Tributaria actuó apegada a derecho al revocar los montos calculados por la recurrente en lo que corresponde a "Impuestos Retenidos No Soportados", para los ejercicios fiscales imputados.

Que luego del procedimiento de fiscalización llevado a cabo por la Administración Tributaria, en la cual, tal y como lo señalan los funcionarios encargados de llevar a cabo la revisión fiscal solicitada por la recurrente en instancia administrativa en la nota al pie del cuadro titulado "RETENCIONES DE I.S.L.R. (En BsF.)", ubicado al final de la página 21 de la Resolución atacada en lo que respecta a este impuesto, "…se incluyen las porciones ya admitidas durante la fiscalización…", y en tal sentido, disminuyó las diferencias de Impuesto sobre la Renta en bolívares fuertes.

Respecto del alegato relativo al aumento de la utilidad en ajuste por inflación, la representación de la República hace notar que la recurrente alega que de los documentos por ella presentados para la realización de la revisión fiscal solicitada por ella en sede administrativa, se evidencia que el cálculo realizado por ella para determinar el ajuste por inflación, sí se ajustó a lo establecido en el artículo 182 y siguientes de la Ley de Impuesto sobre la Renta, sin promover una prueba que de manera fidedigna permita demostrar ello, en tal sentido, la recurrente, de haber querido dejar claro que los cálculos por ella realizados para determinar el aumento de la utilidad en ajuste por inflación, o que la documentación por ella presentada a la Administración Tributaria para el cálculo del mismo aumento en la revisión fiscal solicitada por ella, en realidad servía para fundamentar los montos obtenidos por ella en dichos cálculos, habría promovido en esta instancia judicial una prueba de experticia contable, ya que, a juicio de la representación de la República, los resultados de la promovida como documental y realizada en primera instancia no resulta idóneo como elemento de prueba que permitiera dejar constancia tanto a la recurrente, como a la representación judicial de la República, así como al Tribunal, primero, que dichos documentos sirven para fundamentar los cálculos realizados por ella, y segundo, que dichos cálculos realizados por ella y sus consecuentes resultados, son correctos; no obstante, la recurrente no promueve dicha prueba, ni una testimonial que permita dar fe de lo alegado por ella.

Por otra parte, la representación de la República expresa que los funcionarios actuantes en la revisión fiscal realizada por la Administración Tributaria, d.c.d. las objeciones e irregularidades que se encontraron al momento del llevar a cabo dicha revisión, informe de revisión este que es verificado de manera sistemática en la decisoria objetada en instancia administrativa, sin que la recurrente esgrimiera en su Recurso Contencioso Tributario, una sola objeción relativa a los procedimientos aplicados en el cálculo de dicho aumento de la utilidad en ajuste por parte de la Administración Tributaria.

Con respecto al alegato de improcedencia de los intereses moratorios, la representación de la República alega que considerando que los intereses moratorios aplicados por la Administración Tributaria a la recurrente son procedentes de pleno derecho, tal como lo fundamenta nuestra m.S.C. de la República, la representación judicial de la República desestima y rechaza el alegato de improcedencia de los intereses moratorios imputados a la recurrente por parte de la Administración Tributaria en el presente caso.

II

MOTIVA

En el presente caso, el thema decidendum se circunscribe al análisis de las siguientes denuncias planteadas: con respecto a la i) Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2010-000079, dictada en materia de retenciones del Impuesto al Valor Agregado: i.i) improcedencia del reparo formulado por “Retenciones del período no procedentes. Bs. 600.621.860,97 (Bs. F. 600.621,86)”; i.ii) improcedencia de la multa; i.iii) violación de los principios de legalidad y tipicidad y violación del principio de irretroactividad de la ley; así como la violación de los principios de capacidad contributiva y de no confiscatoriedad; e iv) improcedencia de los intereses moratorios. ii) En cuanto a la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2010-000080, dictada en materia de Impuesto sobre la Renta: ii.i) improcedencia del reparo por “Ingresos no declarados. Ejercicios 2005 y 2006”; ii.ii) falso supuesto en cuanto al reparo por “Pérdidas por deudas incobrables no soportados legalmente”; ii.iii) “Impuestos retenidos no soportados”; ii.iv) improcedencia del reparo por “Aumento de la utilidad en ajuste por inflación”; ii.v) improcedencia de las multas; e ii.vi) improcedencia de los intereses moratorios.

Delimitada la litis, este Juzgador para decidir hace las consideraciones siguientes:

i) Con respecto a la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2010-000079 de fecha 07 de junio de 2010, dictada en materia de retenciones del Impuesto al Valor Agregado, se observa:

i.i) En cuanto al reparo formulado por “Retenciones no soportadas Bs. F. 600.621,86”, se observa del contenido de la Resolución impugnada que la fiscalización consideró que las retenciones efectuadas por la recurrente para los períodos comprendidos entre enero de 2005 hasta diciembre de 2007, no son deducibles en su totalidad, por cuanto no suministró los comprobantes de retención respectivos que debió recibir de sus clientes.

Asimismo, se aprecia del contenido de la Resolución de Sumario Administrativo, que la recurrente sólo presentó ante la Administración Tributaria como elemento probatorio para su valoración, copias simples de los comprobantes de retenciones de Impuesto al Valor Agregado, señalando que la referida documentación fotocopiada no se encuentra revestida de la fuerza probatoria suficiente para demostrar lo alegado por la contribuyente, ya que las copias simples no son oponibles a terceros.

En este sentido, la recurrente alega que las funcionarias actuantes sí tuvieron a la vista los originales de los comprobantes de retención en materia de Impuesto al Valor Agregado, así como sus copias, y que igualmente, en la experticia contable promovida y evacuada en sede administrativa, los expertos examinaron los originales de tales comprobantes.

En lo atinente a este particular, la recurrente ante esta instancia judicial, en su escrito de pruebas, señala lo siguiente:

De conformidad con lo previsto en el artículo 429 y siguientes del Código de Procedimiento Civil, y 243 del C.O.T., promovemos como prueba, los comprobantes de retención en materia de IVA, para los ejercicios 2005, 2006 y 2007, LOS CUALES FUERON OPORTUNAMENTE CONSIGNADOS EN EL SENIAT, contenidos en cinco (5) carpetas identificadas de la siguiente forma: Carpeta Nº 1) Originales 2005, cuya foliatura va del 5 001 al 5 225; Carpeta Nº 2) Originales 2005, cuya foliatura va del 5 226 al 5 488; Carpeta Nº 3) Originales 2006, cuya foliatura 6 001 al 6 400; Carpeta Nº 4) Originales 2006, cuya foliatura va del 6 401 al 6 783; Carpeta Nº 5) Originales 2007, cuya foliatura va del 7 001 al 7 278; las cuales consignamos en original y copia para que luego de la certificación de las copias nos sean devueltos los originales.

(Subrayado y resaltado añadido por este Tribunal Superior).

Ahora bien, el Tribunal debe aclarar que los comprobantes de retención, no fueron consignados ante esta instancia judicial durante la etapa probatoria, ya que de los anexos del escrito de pruebas no se aprecian tales carpetas, apreciación que se ratifica por el contenido del comprobante de recepción emitido por la Unidad Receptora y Distribuidora de Documentos de estos Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario, del mencionado escrito de pruebas, el cual cursa en el folio 197 (Pieza “A” principal) del presente expediente judicial.

Por otra parte, el Tribunal también puede precisar del Expediente Administrativo anexo al presente asunto judicial, que no consta recepción alguna de las carpetas, tal y como las identifica la sociedad recurrente en su escrito de pruebas y que indica como recibidas, solo se pudo apreciar que en el Acta de Recepción RCA-DF-2008-1567-02, la Administración Tributaria recibe “…un lote para su revisión…” e igualmente se destaca que “Se reciben algunos soportes para su revisión, con excepción de las carpetas de las cuentas por cobrar…”. (folio 124 de la Primera Pieza Anexa que contiene el Expediente Administrativo). Requerimiento que cursa en el folio 178 (Primera Pieza Anexa), del presente expediente judicial que contiene el Expediente Administrativo y que en el segundo punto se le solicita a la contribuyente “Soportes de los Comprobantes de retenciones del Impuesto al Valor Agregado detallados en el Anexo Nº 2 que forma parte de la presente Acta…” Tampoco la sociedad recurrente presentó ante esta instancia judicial los originales, a los fines de determinar si es cierto que tales comprobantes existen, tampoco la Administración Tributaria señala si esos soportes que recibe fueron en original o copia.

Luego es un hecho importante a resaltar, que para demostrar el derecho que se desprende de los comprobantes y en consecuencia, la improcedencia del rechazo de las retenciones por la cantidad de Bs. F 600.621,86, la sociedad recurrente igualmente promovió el informe de experticia contable ante el ente acreedor del tributo, la cual fue evacuada, consignada a los autos como anexo del escrito de promoción de pruebas, conjuntamente con un disco compacto que contiene el detalle de retenciones identificado como anexo “C”, el cual contiene archivo en formato PDF, con 468 páginas, que cursa en el expediente en sobre foliado con el número 231; la misma experticia fue consignada en copia certificada el 28 de junio de 2013, e incorporada al expediente judicial a partir del folio 114 de la segunda pieza principal.

Llama la atención a este Tribunal, que en el Expediente Administrativo enviado por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), no consta dicha experticia, aun cuando la certificación que cursa en el vuelto del folio 142 Pieza Principal marcada “B”, fue suscrita por la ciudadana D.M.P.M., actuando en su carácter de Jefe de la División de Tramitaciones de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT); y que el “…Legajo consta de los folios comprendidos entre -2458- hasta 3419, de los cuales cursan en original en el expediente administrativo…” Lo cual evidencia entre otros aspectos que el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), no envió la totalidad del expediente, ya que la última pieza que reposa ante este Tribunal Superior (foliada en forma ascendente por la Administración Tributaria) fue cerrada en el folio 1750, y además, dificulta el análisis de la totalidad de los hechos.

Tampoco consta en autos la porción del Expediente Administrativo, mediante el cual se admitió el Recurso Jerárquico, el escrito de promoción de pruebas, la admisión de tales pruebas y la solicitud de prórroga, lo cual permitiría conocer si efectivamente se consignaron los originales, tal y como se ordena por parte de la Administración Tributaria en el auto de admisión de pruebas SNAT/GGSJ/DTSA/2010-929, de fecha 28 de octubre de 2010, en la tramitación del Recurso Jerárquico, el cual consta en autos a partir del folio 245 de la primera pieza, y que fue consignado en original por la sociedad recurrente en la etapa probatoria en original.

En razón de la presentación mutilada del Expediente Administrativo, el Tribunal en aras de unificar los criterios jurisprudenciales, acoge el criterio plasmado por la Sala Políticoadministrativa en su fallo número 01257 del 12 de julio de 2007, mediante el cual se estableció:

Lo expuesto no obsta para que esta Sala, como lo ha reiterado en anteriores oportunidades, no pueda decidir si no consta en autos el expediente administrativo, puesto que éste constituye la prueba natural –mas no la única- dentro del proceso contencioso administrativo de anulación, por lo que la no remisión del expediente administrativo acarrea una presunción favorable sobre la procedencia de la pretensión de la parte accionante.

(Subrayado y resaltado de este Tribunal Superior).

En este sentido, se torna relevante el informe de experticia para esta instancia judicial, ya que al demostrarse que fue evacuada ante la instancia administrativa, (folio 142 Pieza Principal marcada “B”), incluida en el Expediente Administrativo, en primer lugar, debía tomarse en cuenta para la emisión de la Resolución que no se produjo y, en segundo lugar, es fundamental para dictar el presente fallo, “…para lo cual la parte impugnante deberá producir la prueba en contrario que demuestre la veracidad de sus alegaciones, todo de conformidad con lo dispuesto en el artículo 1.363 del Código Civil, en concordancia con el artículo 506 del Código de Procedimiento Civil…”. (Ver sentencia de la Sala Políticoadministrativa 01257 del 12 de julio de 2007).

De esta forma el Tribunal requirió el Expediente Administrativo en varias oportunidades (folios 164, 166, 171, 193, 194, 252 folio 142 Pieza Principal marcada “A”), y luego de su consignación, la sociedad recurrente presentó durante la etapa probatoria el informe de experticia y el disco compacto con sus anexos, así como la solicitud de copia certificada del expediente ante la Administración Tributaria, esto es, agotó todas las gestiones pertinentes para poder producir la prueba, consignando el 28 de junio de 2013, la certificación por parte de la Administración Tributaria de la tantas veces mencionada experticia contable, cumpliendo con lo estipulado en el artículo 506 del Código de Procedimiento Civil, por lo que le resta al Tribunal a.e.p. de conformidad con los artículos 509 y 510 del Código de Procedimiento Civil.

Ahora sobre este punto en particular, se le exigió a los expertos determinar i) si la sociedad recurrente, para los períodos comprendidos entre el 01 de enero de 2005 y el 31 de diciembre de 2007, descontó de la cuota tributaria, bajo el concepto de retenciones, la cantidad de Bs. 600.621.860,97 (Bs. F. 600.621,86); y ii) una vez determinado el monto total de tales retenciones, examinen y relacionen la totalidad de los comprobantes de retención correspondientes.

Así las cosas, este Tribunal observa del contenido del Informe de Experticia Contable elaborado por los ciudadanos Jasmina Díaz Rojas, Jonel Monsalve y C.O., quienes son venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédulas de identidad números 8.915.544, 16.660.935 y 12.112.394, contadores públicos, inscritos en el Colegio de Contadores Públicos bajo los números 11.294, 72.628 y 56.559, designados expertos para evacuar la prueba de experticia contable promovida en sede administrativa, que en cuanto a este aspecto controvertido, relativo a las retenciones en materia de Impuesto al Valor Agregado para los períodos comprendidos entre el 01 de enero de 2005 y el 31 de diciembre de 2007, los expertos arribaron a la siguiente conclusión:

Con respecto a las retenciones de Impuesto al Valor Agregado rechazadas por falta de comprobación, por un monto total de Bs. 600.622,49, se constató:

Que existe un error de Bs. 4.663,19 en los comprobantes de retención relacionados en la Resolución.

Que se encuentran debidamente soportados, registrados contablemente y declarados en las Declaraciones de Impuesto al Valor Agregado la cantidad de Bs. 520.260,67

No se encuentran soportados con comprobantes de retenciones de IVA la cantidad de Bs. 75.698,64.

(Folio 229 del expediente judicial Subrayado y resaltado añadido por este tribunal Superior).

Igualmente, se puede apreciar del anexo que consta en el disco compacto que contienen los anexos de la experticia, en el archivo denominado “DetalleRetencionesIVA Anexo C.pdf”, que los expertos tomaron la información y relacionaron los comprobantes de “Información tomada según voucheo de comprobantes de retención de Impuesto al Valor Agregado, contenidos en las carpetas entregadas como pruebas al SENIAT, folios: AÑO 2005: 5-001 AL 5-488 AÑO 2006: 6-001 AL 6-783 AÑO 2007: 7-001 AL 7-278.” (Anexo que igualmente consta en el folio 233 de la Pieza Principal “A”). Sin embargo, nada se señala si estos comprobantes les fueron entregados en original o copias fotostáticas.

Igualmente, el Tribunal observa que entre los recaudos (folios 210 y 211 Pieza “A” y folios 122 y 123 de la Pieza “B”), sometidos a examen por parte de los expertos, están:

Recurso Jerárquico.

Escrito de Promoción de Pruebas.

Acta de Reparo.

Declaraciones de impuesto sobre la Renta, correspondiente a los ejercicios económicos terminados al 31 de diciembre de 2005, 2006 y 2007.

Declaraciones de Impuesto al Valor Agregado para el período que va desde enero de 2005 al 31 de diciembre de 2007.

Mayor analítico de inversiones, documentos originales que respaldan la diferencia en cambio reflejados en la cuenta contable de “otros ingresos”.

Auxiliar de cuentas por cobrar, facturas pendientes de cobro castigadas, expediente de crédito.

Papeles de trabajo del ajuste por inflación realizado sobre el inventario correspondiente al ejercicio fiscal terminado al 31 de diciembre de 2007.

Otros documentos necesarios para la evacuación de la Experticia Contable.

En otras palabras, no se aprecia que hayan solicitado para su análisis los comprobantes de retención.

Ahora bien, la prueba de experticia está contenida en los artículos 451 y siguientes del Código de Procedimiento Civil, el cual se aplica al procedimiento contencioso tributario por remisión del Código Orgánico Tributario, y sólo se hará sobre puntos de hecho (no de derecho) y “…no podrá recaer sino sobre personas que por su profesión, industria o arte, tengan conocimientos prácticos en la materia que se refiere la experticia…”

Así, los expertos designados son todos contadores públicos colegiados, por lo que la experticia debe recaer sobre aspectos relacionados con la contabilidad, esto es, que en lo sucesivo los expertos pueden emitir opinión con base a lo que la ciencia contable exige, verbi gratia: aplicación de principios de contabilidad, manera en que aprecian los hechos en torno al ajuste por inflación fiscal, etc.

Esto quiere decir, que los expertos no pueden realizar juicios de valor, y aunque pudieran analizar los comprobantes a los fines de apreciar el efecto contable, no pueden hacerlo a los efectos del derecho, puesto que esta labor corresponde al Juez de la causa. Según el profesor Devis Echandía, citado por los autores Perera Planas, G.A. y R.I., en sus comentarios al Código de Procedimiento Civil, “La peritación (experticia) es una actividad procesal desarrollada en virtud de encargo judicial, por personas distintas a las partes en el proceso especialmente calificadas por sus conocimientos técnicos, artísticos o científicos, mediante la cual se suministra al Juez argumentos o razones para la formación de su convencimiento respecto de ciertos hechos cuya percepción o cuyo entendimiento escapa de las aptitudes del común de las gentes.” (pág. 416).

Conforme a lo anterior, escapa del conocimiento técnico o científico de los contadores públicos, el suministro de argumentos para la formación del convencimiento del juzgador sobre el valor de documentales, en especial el decir de los expertos sobre la expresión “debidamente soportadas”, porque para ellos y conforme a su oficio, puede tener un valor que no es necesariamente idéntico, similar, parecido o igual, al tratamiento que le da el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil; resultando importante que los expertos dedicasen una especial explicación sobre qué tipo de documentos ellos consideran debidamente soportados o que tipo de documentos tuvieron a la vista, (original, copia, copia al carbón), puesto que dependiendo de su naturaleza se podrá llegar a la convicción que pretende el promovente de la prueba, ya que la experticia si bien nunca podrá suplir la actividad probatoria documental y mucho menos la inspección judicial, ésta para que tenga alguna presunción probatoria favorable en torno a las documentales, debe señalar qué tipo de comprobante fue analizado para arribar a la conclusión sobre los comprobantes de retención del Impuesto al Valor Agregado.

En segundo lugar, los expertos no pueden dejar constancia de particulares sobre los cuales la prueba idónea deba ser la inspección judicial o la promoción como documental, puesto que los expertos no d.f. pública; actividad que está limitada a los jueces a través de justificativos, certificaciones e inspecciones, o a los notarios y registradores según lo establecido en el Código Civil.

De esta forma, este Tribunal debe desechar las apreciaciones por ellos realizadas en lo que se refiere a este punto, por cuanto no les corresponde a los expertos determinar el valor de las documentales cuando señalan que están “debidamente soportadas”. Además los expertos debieron precisar si esos comprobantes les fueron suministrados en original o en copias simples, no sin dejar de indicar este órgano jurisdiccional, que aún cuando la Administración Tributaria no haya impugnado la experticia o no haya hecho observaciones en sede administrativa, la experticia no es el medio idóneo para demostrar si los comprobantes objeto de experticia son documentales con valor probatorio en juicio, ya que la sociedad recurrente pudo aportar los originales objeto de controversia u optar por la prueba de inspección judicial, para demostrar la existencia en original de los comprobantes, por lo que en este sentido, al ser rechazada la prueba de experticia en este particular, la cual era la única probanza que respaldaba su “presunción favorable”, acompañado al hecho de que no se aportaron pruebas adicionales que apoyaran el dicho de los expertos sobre este punto, como pudieran ser los originales, este Tribunal debe declarar improcedente la denuncia y en consecuencia, confirmar el reparo por este concepto, ya que tales presunciones a favor de la sociedad recurrente por la falta de presentación del Expediente Administrativo, la falta de presentación de los originales y las contradicciones encontradas en la experticia sobre este particular, son insuficientes para desvirtuar el valor de las actuaciones fiscales conforme al artículo 184 del Código Orgánico Tributario. Así se declara.

Adicionalmente, el Tribunal debe analizar lo expuesto por la Procuraduría General de la República, sobre que la experticia no se evacuó ante esta instancia judicial, por lo que adolece de idoneidad, al ser inusual su promoción y evacuación, violando en consecuencia el control de la prueba; en este sentido, el Tribunal considera necesario señalar que el artículo 156 del Código Orgánico Tributario establece el Principio de L.d.P. en los procedimientos tributarios y seguidamente en el artículo 157, regula lo concerniente a la experticia contable, incluyendo su procedimiento y costos, lo cual está lejos de adolecer de idoneidad, siendo un medio de prueba permitido por la ley, la cual garantiza el control a través del nombramiento del propio acreedor del tributo de quienes participan en la misma, esto es, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), quien en este caso sustanció, admitió y nombró uno de los expertos de la terna y a su vez, de común acuerdo, nombró a un tercero, por lo que, en todo momento las partes pudieron hacer las observaciones que fueren pertinentes, y el ente exactor como rector del procedimiento administrativo de naturaleza tributaria, estaba obligado a pronunciarse sobre su validez, en uso de sus facultades de revisión y sometimiento de la Administración Tributaria a la búsqueda de la verdad, tal y como lo ha señalado la Sala Políticoadministrativa en el tantas veces mencionado fallo número 01257 de fecha 12 de julio de 2007, al recordar el artículo 49 del texto constitucional, destacando lo siguiente:

En atención a que el expediente conforma la materialización del procedimiento administrativo, es preciso que a fin de garantizar el derecho al debido proceso en sede administrativa, como lo preceptúa el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y de conformidad con lo dispuesto en el artículo 141 eiusdem, el cual establece que “La Administración Pública está al servicio de los ciudadanos y ciudadanas y se fundamenta en los principios de honestidad, participación, celeridad, eficacia, eficiencia, transparencia, rendición de cuentas y responsabilidad en el ejercicio de la función pública, con sometimiento pleno a la ley y al derecho” (subrayado de la Sala), los órganos administrativos al sustanciar los expedientes deben observar las normas previstas en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, que disponen la unidad, orden y secuencia en la cual se deben llevar dichos expedientes.”

Por lo tanto, el argumento de falta de idoneidad y ausencia de control probatorio en la evacuación de la prueba de experticia es improcedente. Se declara.

i.ii) En cuanto a la denuncia relativa a la improcedencia de la multa impuesta con base en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario, este Tribunal observa que, tal como lo ha señalado la Sala Políticoadministrativa, la conducta descrita por el tipo penal de la contravención exige como presupuesto para que se verifique el nexo causal de la responsabilidad penal, que el contraventor haya obrado por acción u omisión en detrimento de los intereses del Fisco Nacional y basta que en principio se materialice la circunstancia tipificada en la norma como generadora de responsabilidad, para que se configure la infracción y sea imputable al contribuyente o responsable. (Ver sentencias números 00066 del 17 de enero de 2008, 01548 del 03 de diciembre de 2008 y 00472 del 21 de mayo de 2013.).

Por lo tanto, al confirmarse el reparo formulado por concepto de “Retenciones no soportadas Bs. F. 600.621,86”, al haberse constatado que no se encuentran soportados con comprobantes de retenciones de Impuesto al Valor Agregado, resulta forzoso confirmar la sanción aplicada. Así se declara.

i.iii) En cuanto a la denuncia acerca de la violación de los principios de legalidad y tipicidad y violación del principio de irretroactividad de la ley; así como la violación de los principios de capacidad contributiva y de no confiscatoriedad, en lo que respecta a la aplicación de los Parágrafos Primero y Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, al considerar la recurrente que aplicar la Unidad Tributaria vigente para el momento del pago implica un aumento desproporcionado en las sanciones, ya que sería duplicar el monto de las multas, este Tribunal observa:

Con relación al valor de la Unidad Tributaria que debe aplicarse para el cálculo de las sanciones impuestas, se debe destacar que la normativa aplicable con respecto al cálculo de las multas que establece el Código Orgánico Tributario, cuando estén expresadas en Unidades Tributarias, se encuentra estipulada en el Parágrafo Primero y Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, que establecen:

Artículo 94: (omissis)

Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

De la lectura de la norma transcrita podemos inferir, que el valor de la Unidad Tributaria aplicable en el caso de las multas, será el valor que esté vigente para el momento del pago y no el vigente para el momento en que se cometió el ilícito.

En este sentido, con relación al valor en Bolívares que debe tomarse en cuenta para el cálculo de la sanción de multa expresada en Unidades Tributarias, la Sala Políticoadministrativa de nuestro M.T., mediante sentencia número 1426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt D.C. (Venezuela) S.A., señaló lo siguiente:

…Con vista a los motivos antes expuestos, precisa esta Sala realizar un análisis en relación al valor de la unidad tributaria que debe tomarse en cuenta para el cálculo de la sanción de multa, habida cuenta que a juicio de la contribuyente dicho valor debe ser el correspondiente al momento en que ocurrió la infracción (enero a diciembre de 2002) y no cuando la Administración Tributaria emitió la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo (11 de marzo de 2004).

(omissis)

Ahora bien, a la luz de la promulgación del Código Orgánico Tributario de 2001, se previó un conjunto de normas las cuales vinieron a llenar los vacíos en torno al valor de la unidad tributaria para la aplicación de las sanciones tributarias, que son del tenor siguiente:

Artículo111. Quien mediante acción u omisión, y sin perjuicio de la sanción establecida en el artículo 116, cause una disminución ilegitima de los ingresos tributarios, inclusive mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones u otros beneficios fiscales, será sancionado con multa de un veinticinco por ciento (25%) hasta el doscientos por ciento (200%) del tributo omitido.

(…)

Artículo 94. Las sanciones aplicables son:

(…)

2. Multa

(…)

PARAGRAFO SEGUNDO: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago. (Resaltado de la Sala).

(…)

.

De la normativa citada se puede inferir que el legislador del 2001, previó de manera taxativa cuál es el valor de la unidad tributaria que debe aplicarse cuando el sujeto pasivo de la obligación tributaria de que se trate incurriera en ilícitos tributarios; bajo dos (2) supuestos a saber: i) que las sanciones de multas establecidas en la ley adjetiva tributaria que se hallaren expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente en unidades tributarias; y ii) que las referidas multas serán pagadas por el contribuyente utilizando el valor de la misma cuando se materialice el cumplimiento de dicho pago.

Así, esta Sala de manera reiterada ha establecido que a los efectos de considerar cuál es la unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la sanción de multa con las infracciones cometidas bajo la vigencia del Código Tributario de 2001, ha expresado que debe tomarse en cuenta la fecha de emisión del acto administrativo, pues es ése el momento cuando la Administración Tributaria determina -previo procedimiento- la comisión de la infracción que consecuentemente origina la aplicación de la sanción respectiva. (Ver. Sentencias Nos. 0314, 0882 y 01170 de fecha 06 de junio de 2007; 22 de febrero de 2007, y 12 de julio de 2006, respectivamente.).” (Resaltado de la Sala y subrayado de este Tribunal Superior).

Ahora bien, de conformidad con el criterio de la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, parcialmente trascrito, el valor de la Unidad Tributaria aplicable para el cálculo de las multas impuestas en razón de las infracciones cometidas por los contribuyentes bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, debe ser el que se encuentre vigente para la fecha de emisión del acto administrativo, lo que quiere decir, que en el caso bajo análisis el valor de la Unidad Tributaria que corresponde para el cálculo de las sanciones impuestas a la recurrente, es el vigente para la fecha en que se emitió la Resolución Culminatoria del Sumario, esto es, para el mes de junio del año 2010. En consecuencia, se declara improcedente esta denuncia de la recurrente. Así se declara.

i.iv) Con relación a la denuncia sobre la improcedencia de los intereses moratorios, la recurrente manifiesta que en el presente caso no hay lugar a la liquidación de intereses moratorios, por cuanto actos impugnados están lejos de ser exigibles.

Este Tribunal debe señalar que en interpretación a lo estipulado en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario, la Sala Políticoadministrativa del nuestro Tribunal Supremo de Justicia ha establecido:

De la norma antes transcrita se advierte que el incumplimiento en el pago de la obligación principal hace surgir de pleno derecho los intereses moratorios, siempre y cuando la falta de pago ocurra dentro del plazo fijado por el texto normativo respectivo, preceptuando además que la obligación nace “sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria”.

Por lo tanto, el vencimiento del plazo como elemento y oportunidad de la exigibilidad de la deuda tributaria concreta la causación de los intereses moratorios, independientemente de los recursos administrativos o judiciales interpuestos, pues estos inciden sobre los efectos (ejecutividad y ejecutoriedad) del acto de determinación de la obligación tributaria y no sobre la situación jurídica que lo genera.

Los intereses moratorios se causan desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, de conformidad con lo establecido en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001

(Sentencia número 00472 del 21 de mayo de 2013).

Tomando en consideración el criterio de la Sala Políticoadministrativa expuesto en la sentencia citada, este Tribunal considera improcedente esta denuncia de la recurrente, por cuanto, como quedó establecido, el vencimiento del plazo para la autoliquidación y pago del tributo concreta la causación de los intereses y es esta la oportunidad de la exigibilidad de la deuda, independientemente de los recursos interpuestos. Así se declara.

ii) En cuanto a la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2010-000080, de fecha 07 de junio de 2010, dictada en materia de Impuesto sobre la Renta, por la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), se observa:

ii.i) Con respecto a la denuncia acerca de la improcedencia del reparo por “Ingresos no declarados. Ejercicios 2005 y 2006”, la recurrente manifiesta que resulta evidente que se trata de gastos normales, necesarios y proporcionales con el movimiento de la empresa, por lo cual su deducibilidad resulta inobjetable. Además, señala que los expertos contables pudieron examinar la veracidad de todas estas operaciones y que así consta en el Informe de Experticia.

En cuanto a este particular, se observa del contenido de la Resolución impugnada, que la fiscalización formuló reparos a la sociedad recurrente, por las cantidades de Bs. F. 647.476,35 y Bs. F. 778.571,50, para los ejercicios fiscales 01/01/2005 al 31/12/2005 y 01/01/2006 al 31/12/2006, y procedió a incorporar dichas cantidades como ingresos no declarados por la recurrente, al observar de los estados de resultado que constan en el expediente administrativo en los folios 851 al 853 y 1043 al 1045, la existencia de la cuenta “otros ingresos”, cuyo saldo fue reflejado en las declaraciones de rentas en el rubro de gastos, mermando así los enriquecimientos declarados, considerando la fiscalización que dichas cantidades se corresponden a ingresos gravables.

Al respecto, alega la recurrente que los ingresos determinados por la fiscalización no se corresponden con las cantidades realmente percibidas para los ejercicios fiscales reparados, ya que las cantidades de Bs. F. 647.476,35 y Bs. F. 778.571,50, registradas contablemente en la cuenta “otros ingresos”, se origina de la compra legal de dólares de los Estado Unidos de América, en la que se produjo pérdida en cambio determinada por la diferencia existente entre el precio del dólar oficial y el precio disponible en el mercado libre al cierre de cada uno de los ejercicios fiscales investigados.

Por su parte, indica la Resolución, que de la documentación aportada por la recurrente con relación a la objeción realizada a los ingresos no declarados para los ejercicios fiscales 2005 y 2006, específicamente de los vouchers de pago correspondientes a cada operación, se evidencia que en todos los casos los cheques fueron emitidos a nombre de VENAFIN SERVICIOS FINANCIEROS, S.A., documentación que –según señala- permite establecer que se trata de operaciones de permuta de títulos valores, que dieron origen a las diferencias en cambio que pretende deducir la recurrente para los mencionados ejercicios. Además, la fiscalización observa que las supuestas diferencias en cambio tienen su origen en la permuta de VEBONOS por BONOS GLOBAL USD, lo cual se observa de los folios 2 al 123 y 1751 al 1756 del expediente administrativo; y que en virtud de que los VEBONOS son títulos valores emitido por la República Bolivariana de Venezuela, los mismos se encuentran exentos del Impuesto sobre la Renta y que por lo tanto, no deben ser considerados a los efectos de la determinación del enriquecimiento neto gravable, de conformidad con el artículo 14, numeral 13, de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

En lo que respecta a este punto en discusión, relativo al reparo por “Ingresos no declarados”, se observa del contenido de la Experticia Contable promovida y evacuada en sede administrativa, que se solicitó a los expertos dar respuesta sobre los siguientes particulares: 1.1) “En el Estado de Resultados, si en la cuenta “Otros Ingresos” aparece registrada la cantidad de Bs. 647.476.345,36, equivalente en la actualidad a Bs. F. 647.476,34 y si en la Declaración de Rentas del ejercicio 2005, aparece incluida la misma cantidad, como Gastos, en el rubro 743”; 1.2) “En el ejercicio 2006, determinaran en el Estado de Resultados, si aparece en la Cuenta “Otros Ingresos”, la cantidad de Bs. 778.571.499,95, equivalente en la actualidad a Bs. F. 778.571,49 y si dicha cantidad, aparece en la Declaración de Rentas del ejercicio 2006, incluida como Gastos en el rubro 743.”; 1.3) “Una vez que sean determinados los montos a que se contraen los numerales 1.1 y 1.2, el o los expertos se servirán precisar, para los ejercicios 2005 y 2006, si tales cantidades, corresponden a operaciones de compra de bonos en moneda extranjera, específicamente Dólares de los Estados Unidos de América…”; 1.4) “El o los expertos se servirán determinar, si la documentación y soportes examinados, están legalmente sujetos a la formalidad de estar autenticados ante Notario Público.”.

Al respecto, los expertos arribaron a la siguiente conclusión:

Con base a la información presentada en los cuadros anteriores, se constató que la recurrente incluyó en sus Declaraciones Definitivas de Rentas al 31 de diciembre de 2005 y 2006, gastos por Bs. 647.476.345,36 (Bs. F 647.476,35) y Bs. 778.571.500,00 (Bs. F 778.571,50), respectivamente, provenientes de diferencia en cambio causada sobre operaciones de compra-venta de operaciones en moneda extranjera, los cuales se encuentran documentados o soportados: año 2005: vouchers de pago y abono en cuenta de los dólares adquiridos y para el año 2006: vouchers de pago, abono en cuenta corriente de los dólares permutados, confirmación de la compra-venta de los títulos valores descritos en los cuadros insertos en el desarrollo de este punto.

Así como también se hace constar que este tipo de transacciones no requieren ser notariadas para tener efectos ante terceros, ya que con la simple confirmación de compra venta de títulos y la transferencia de los fondos te hace propietario bien sea de los títulos o de los dólares correspondientes.

(Folios 218 y 219 del expediente judicial).

Sobre este particular previamente el Tribunal debe señalar nuevamente, que la experticia contable no puede pronunciarse sobre aspectos netamente legales, al señalar que las transacciones objeto de análisis no requieren ser notariadas, aunque efectivamente esto sea cierto. En segundo lugar, la discusión central del presente punto va referido al reparo a la cuenta “Otros Ingresos”, en la cual se incluyen como gastos las pérdidas cambiarias por la permuta de bonos denominados VEBONOS por BONOS GLOBAL y por otra parte la Administración Tributaria considera que esos gastos declarados por pérdida cambiaria se consideran ingresos brutos.

En este sentido, la Ley de Impuesto sobre la Renta, aplicable a los ejercicios investigados, en su artículo 14, numeral 13, señala:

Artículo 14. Están exentos de impuesto:

(omissis)

13. Los enriquecimientos provenientes de los bonos de la deuda pública nacional y cualquier otro título valor emitido por la República…

Lo anterior quiere decir, en primer lugar, que cualquier enriquecimiento que se obtenga de las operaciones de los bonos, estará excluido como ingreso gravable a los f.d.I. sobre la Renta, por lo tanto, este tipo de inversión requiere para su dispensa que se trate de ingresos provenientes de la actividad especulativa de bonos de la deuda pública o de cualquier otro título valor emitido por la República.

Ahora, al igual que este enriquecimiento no puede incluirse como ingreso gravable por estar exento, por efecto del sistema previsto en la Ley de Impuesto sobre la Renta, la pérdida cambiaria de esa inversión cuyos enriquecimientos están exentos, no puede calificar como gasto, por el simple hecho de estar exenta. En otras palabras, si la inversión exenta no puede incluirse como un ingreso gravable, tampoco, en razón de la dispensa, puede incorporarse como un gasto deducible, puesto que esa ganancia o pérdida se debe excluir para el cálculo del enriquecimiento neto global.

Esta situación incluso está regulada por el Reglamento de la Ley de impuesto sobre la Renta, en el Parágrafo Primero del artículo 64, al señalar:

Parágrafo Primero. No podrán deducirse ni imputarse al costo, a los fines de la determinación del enriquecimiento gravable, las pérdidas sufridas en los bienes destinados a la producción de enriquecimientos exentos o exonerados.

Incluso el Código Orgánico Tributario define legalmente las exenciones, como la dispensa total o parcial del pago, lo cual implica que esa actividad no puede incluirse a los efectos del cálculo del Impuesto sobre la Renta, simplemente se excluye ese hecho generador, por lo que no se consideraran ni las ganancias ni las pérdidas cambiarias. Por lo tanto, el Tribunal revoca el reparo en lo concerniente a los ingresos no declarados en la cuenta denominada “Otros ingresos” por las cantidades BsF. 647.476,35 y BsF. 778.571,50, que estén amparados por los vouchers o comprobantes de pago, abono en cuenta corriente de los dólares permutados y la confirmación de la compra venta de los títulos valores para el ejercicio 2006. Así se declara.

En consonancia con lo anteriormente expresado, el Tribunal aclara que dichos montos no pueden considerarse gastos deducibles, ni imputarse a los costos, ni incorporarse como ingresos brutos, por considerarse exentos de conformidad con la ley. Así igualmente se declara.

ii.ii) Con relación a la denuncia sobre el vicio de falso supuesto en cuanto al reparo por “Pérdidas por deudas incobrables no soportados legalmente”, para los ejercicios 2005, 2006 y 2007, por las cantidades de Bs. 240.003,95; Bs. 239.999,99 y Bs. 240.000,00, respectivamente, la recurrente manifiesta que la fiscalización parte de un falso supuesto al considerar que la recurrente no efectuó las diligencias y gestiones de cobranza necesarias para lograr la satisfacción de esas deudas antes de considerarlas incobrables y que además, parte del falso supuesto de que se trata de unos pocos deudores, cuando lo cierto es que sí se efectuaron las gestiones de cobranza, las cuales resultaron infructuosas y que es bastante numerosa la cantidad de deudores.

Señala, que se trata de operaciones propias del negocio cuyo monto fue computado como ingreso y fueron descargadas posteriormente por insolvencia del deudor y haber resultado infructuosas las gestiones de cobranza. Asimismo, expresa que los expertos contables analizaron la documentación que ampara las gestiones de cobro efectuadas y que así consta en el informe de experticia, lo cual evidencia la improcedencia de estos reparos.

En este sentido, se observa del contenido de la Resolución impugnada que en cuanto a este particular, indica que los fiscales actuantes dejaron constancia que la recurrente no suministró los comprobantes, facturas o documentos similares que respalden las gestiones de cobro realizadas en torno a las cuentas clasificadas como incobrables, para los ejercicios 2005, 2006 y 2007, incumpliendo con lo establecido en el artículo 92 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, además, señala que no se cumplieron de forma concurrente los tres requisitos señalados en el artículo 27, numeral 8, de la mencionada Ley, para su deducción. En consecuencia, la fiscalización procedió a rechazar las cantidades de Bs. 240.003,95; Bs. 239.999,99 y Bs. 240.000,00, para los ejercicios 2005, 2006 y 2007, del total solicitado como deducciones, de conformidad con lo establecido en el artículo 27, numeral 8, en concordancia con el artículo 91 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, por cuanto, la recurrente no consignó ningún elemento probatorio que constituya para la Administración Tributaria, prueba fehaciente e irrefutable del gasto por concepto de pérdida en cuentas incobrables.

En cuanto a este aspecto controvertido, este Tribunal considera pertinente realizar las siguientes reflexiones:

La incobrabilidad en su acepción más amplia, refiere la cobranza que es imposible de materializar por insolvencia total del deudor, existencia de crédito privilegiado que absorba el patrimonio del obligado o pérdida del instrumento crediticio. Distinto es el caso de los cobros dudosos, que se producen por virtud de la referida insolvencia o porque la cuantía de los gastos previsibles para la reclamación lleva a desistir de la exigencia de la deuda. Ahora bien, es preciso que la deuda provenga de operaciones propias del negocio, que su monto se haya tomado en cuenta para computar la renta bruta declarada y que se hayan descargado en el año gravable en razón de la insolvencia del deudor y de sus fiadores, a menos que el monto envuelto individualmente en cada cuenta no justifique los gastos de cobranza.

Se debe acotar que el término “deudas incobrables”, se refiere a aquellas acreencias que no hayan podido ser recuperadas después de haberse agotado las vías o procedimientos en el ámbito judicial o extrajudicial y que hayan sido intentadas por el acreedor.

En orden a lo anterior, debe resaltarse que las circunstancias precedentes relativas a la incapacidad para satisfacer la deuda o crédito, debe ser demostrada por el contribuyente a través de la debida comprobación de las gestiones de cobro realizadas, judicial o extrajudicialmente, para hacerlo efectivo y recuperar la acreencia, así como el resultado infructuoso que las mismas hayan producido, para que las mismas puedan ser catalogadas como deudas incobrables.

Este Tribunal, una vez hecho el análisis de las pruebas aportadas al presente proceso, observando con mayor énfasis la experticia contable evacuada en sede administrativa y que consta en el expediente judicial, en lo que respecta al reparo por concepto de “Pérdidas Incobrables no soportadas legalmente”, se observa del contenido del Informe Pericial, que se requiere de los expertos se pronuncien sobre los siguientes aspectos: “2.1) El monto y concepto de las pérdidas por deudas incobrables; 2.2) El nombre de los deudores, número, monto y fecha de las facturas pendientes de pago, ordenadas por deudor; 2.3) La relación de las cartas emitidas por Abogados y demás documentación interna o externa, relacionada con las gestiones de cobranza efectuadas.”.

Al respecto, se aprecia de la conclusión adoptada por los expertos que señala lo siguiente:

De nuestro examen a las cuentas de gastos y de provisión para cuentas incobrables, se constató que del total de facturas suministradas por la recurrente y que ascienden a la cantidad total de Bs. 270.513.698,95 (Bs. F 270.513,70), la promoverte castigó como incobrables la cantidad total de 176.808.035,23 (Bs. F 176.808,04) que corresponden a facturas que fueron emitidas por ALIMENTOS OCEANIA, C.A. a sus clientes, las cuales se encontraban vencidas para la fecha en que fueron castigadas, las mismas fueron declaradas como Ingresos para efectos del Impuesto sobre la Renta y se hicieron las diligencias de cobro para los distintos clientes, tal y como se evidencia en el Anexo “A” de este informe.

Así como también se constató que dentro del total de facturas suministradas se encuentra incluida la cantidad total de Bs. 93.705.663,72 (Bs. F 93.705,66) que corresponden a facturas pendientes de cobro que ya están vencidas sobre las cuales se han realizado diligencias de cobro, pero aún no han sido castigadas como incobrables por la recurrente.

(Folio 223 del expediente judicial).

Se observa de lo anterior, que la experticia contable indicó que de la cantidad de Bs. 720.003.951,02 (Bs. F. 720.003,95), reparada por la Administración Tributaria, correspondiente al ajuste de la provisión para cuentas incobrables para los ejercicios 2005, 2006 y 2007, la recurrente tiene soportadas facturas por cuentas incobrables hasta la cantidad de Bs. 270.513.698,95 (Bs. F. 270.513,70), de las cuales castigó como incobrables la cantidad de Bs. 176.808.035,23 (Bs. F. 176.808,04), que se encontraban vencidas para la fecha en que fueron castigadas y que se hicieron las diligencias de cobro para los distintos clientes. También se aprecia, que la cantidad restante (Bs. 93.705.663,72 equivalentes a Bs. F. 93.705,66), los expertos constataron que corresponden a facturas pendientes de cobro que ya están vencidas y sobre las cuales se han realizado diligencias de cobro, pero aún no han sido castigadas por la recurrente como incobrables.

Nuevamente, el Tribunal debe señalar que la prueba de experticia está contenida en los artículos 451 y siguientes del Código de Procedimiento Civil, el cual se aplica al procedimiento contencioso tributario por remisión del Código Orgánico Tributario, y sólo se hará sobre puntos de hecho (no de derecho) y “…no podrá recaer sino sobre personas que por su profesión, industria o arte, tengan conocimientos prácticos en la materia que se refiere la experticia…”, por lo que los contadores públicos no pueden emitir juicios de valor y aunque pudieran analizar los comprobantes a los fines de apreciar el efecto contable, no pueden hacerlo a los efectos del derecho, puesto que esta labor corresponde al Juez de la causa.

Conforme a lo anterior, escapa del conocimiento técnico o científico de los contadores públicos, el suministro para la formación del convencimiento del juzgador sobre el valor de documentales, en especial para el presente punto, del procedimiento que se utilizó para considerar como incobrables las cuentas conforme a la Ley de Impuesto sobre la Renta, ya que manifiestan que la sociedad recurrente les requirió en el sub punto 2.3 “La relación de las cartas emitidas por Abogados y demás documentación interna o externa, relacionada con las gestiones de cobranza efectuadas.” (folio 131 Pieza marcada “B” del asunto Principal), la cual, según se observa de la lectura de la experticia, nunca tuvieron a la vista, ya que no se indicó como llegan a la conclusión que la sociedad recurrente “…efectúo (sic) las diligencias de cobro sobre los saldos deudores que mantenían sus clientes en las cuentas por cobrar.” Aunque manifiestan que lo constataron.

Este Tribunal debe añadir, que en general toda deducción obliga a quien la pretenda demostrar en el contencioso, que ha hecho el gasto que aspira deducir de la renta bruta para reducir la renta gravable; que el gasto se ha producido en el ejercicio fiscal imputado y que dicho gasto es inherente a la producción de la renta. En el caso de la deducción de “pérdidas por deudas incobrables”, la Ley de Impuesto sobre la Renta, aplicable ratione temporis al ejercicio fiscal reparado, exige en su artículo 27 numeral 8, el cumplimiento de las condiciones siguientes: a) Que las deudas provengan de operaciones propias del negocio. b) Que su monto se haya tomado en cuenta para computar la renta bruta declarada, salvo en los caos de pérdidas de capitales dados en préstamos por instituciones de crédito o pérdida provenientes de préstamos concedidos por las empresas a sus trabajadores y c) Que se hayan descargado en el año gravable en razón de la insolvencia del deudor y de sus fiadores o por su monto no justifique los gastos de cobranza.

Sobre la base de estas condiciones concurrentes, aprecia el Tribunal que le corresponde al contribuyente demostrarlas, a cuyo fin deberá probar, entre otras, la incobrabilidad de la deuda, para lo cual deberá aportar las actividades y gestiones realizadas que demuestren la insolvencia de su deudores y de sus fiadores o demostrar que el monto de la deudas no justifica incurrir en gastos de cobranza.

Esta obligación de la contribuyente llevada al proceso contencioso tributario, incluye la necesidad de probar las condiciones exigidas por la Ley para la admisibilidad de la deducción pretendida y en caso de rechazo, el aporte de la prueba que demuestre lo contrario de lo afirmado por la Administración Tributaria al rechazar la deducción.

Se desprende del artículo 27 numeral 8, de la Ley de Impuesto sobre la Renta, el derecho que tienen los contribuyentes de deducir las “pérdidas por deudas incobrables” a los efectos de determinar el enriquecimiento neto; sin embargo, condiciona ese derecho (a la deducción) a que el contribuyente, al hacer uso de ese derecho, cumpla con las condiciones concurrentes preestablecidas para que la citada deducción de “perdidas por deudas incobrables” pueda ser admisible.

El Tribunal aprecia que la “insolvencia del deudor y de los fiadores”, en los términos en que está concebida en el numeral 8 del artículo 27 eiusdem, está orientada en el sentido de la incapacidad que tenga el deudor para pagar la deuda de la cual es acreedor el contribuyente (en este caso la recurrente); en consecuencia, esa incapacidad de pago del deudor y de sus fiadores con la finalidad que el acreedor (contribuyente) pueda gozar de la deducibilidad de la pérdida por deuda incobrable, al incluirse ésta última en el proceso de determinación de su enriquecimiento gravable, no pude ser demostrada con el simple dictamen pericial.

Considera el Tribunal, que además se requieren otros elementos demostrativos de esa insolvencia, de tal manera que si la Administración Tributaria lo estima procedente pueda comprobar, en su etapa verificadora de la determinación del enriquecimiento neto de quien pretende hacer uso de la deducción por “pérdida por deudas incobrables”, que el pasivo presente y exigible, de las disponibilidades del activo líquido de su deudor, es un excedente en tal magnitud que evidentemente crea la incapacidad para éste ultimo (deudor) de cumplir con el pago de la deuda.

De tal manera, la sola afirmación por parte de los expertos de la existencia de las correspondencias que demuestran haber agotado las gestiones extrajudiciales para el cobro de la deuda, por parte de quienes estén encargados de gestionar dichos cobros, en criterio de este Tribunal, no es suficiente para demostrar que la insolvencia de los deudores y fiadores hizo incobrable las deudas.

La contribuyente debe demostrar la efectiva incobrabilidad de esas deudas, aportando, aparte de las comunicaciones de los abogados sobre las gestiones realizadas, otros elementos, como serían, por ejemplo, los balances y estados financieros de ganancias y pérdidas de sus deudores y de sus fiadores; éstos últimos, si existiesen, demostrativos de la insolvencia económica o de su falta de capacidad de pago.

De esta forma, este Tribunal debe desechar las apreciaciones por ellos realizadas en lo que se refiere a este punto, por cuanto nunca los expertos tuvieron a la vista los documentos que pudieran evidenciar las diligencias realizadas, para constatar que se hicieron las diligencias de cobranza, por lo que en este sentido, al ser rechazada la prueba de experticia en este particular, la cual era la única probanza que respaldaba su “presunción favorable”, acompañado al hecho de que no se aportaron pruebas adicionales, este Tribunal debe declarar improcedente la denuncia y en consecuencia, confirmar el reparo por este concepto, ya que tales presunciones a favor de la sociedad recurrente por la falta de presentación del Expediente Administrativo, la falta de prueba de las gestiones, así como la falta de análisis en la experticia sobre este particular, son insuficientes para desvirtuar el valor de las actuaciones fiscales conforme al artículo 184 del Código Orgánico Tributario. Así se declara.

ii.iii) En lo atinente al reparo por concepto de “Impuestos retenidos no soportados”, se observa del contenido del acto recurrido que la Administración Tributaria revocó parcialmente el reparo por este concepto (folio 128 del expediente judicial), y que igualmente, la recurrente manifiesta que la fiscalización ajustó los reparos objeto de análisis conforme a los comprobantes examinados. En consecuencia, este Juzgador aprecia que la recurrente nada objeta en cuanto al reparo por concepto de “Impuestos retenidos no soportados”, por lo tanto, se confirma este reparo al no ser un aspecto controvertido por las partes. Así se declara.

ii.iv) En lo que concierne a la denuncia sobre la improcedencia del reparo por “Aumento de la utilidad en ajuste por inflación”, la recurrente alega que sí se ajustó a lo previsto en el artículo 182 y siguientes de la Ley de Impuesto sobre la Renta, lo cual evidencia la improcedencia del reparo. Asimismo, señala que los expertos contables concluyeron en este punto que se ajustaba a la normativa aplicable.

En cuanto a este reparo por concepto de “Aumento de la utilidad en ajuste por inflación Bs. F. 209.060,73”, para el ejercicio fiscal 2007, se observa del contenido de la Resolución impugnada que la Administración Tributaria revoca la cantidad de Bs. F. 184.192,33 y confirma la cantidad de Bs. F. 24.868,40, por concepto de ajuste regular por inflación para el ejercicio 2007.

En este orden de ideas, este Juzgador estima pertinente traer a colación el contenido de la experticia contable en lo atinente a este aspecto en discusión. Así, se observa que los expertos llegaron a la siguiente conclusión:

Con base a la verificación efectuada al ajuste de inventarios expresados por la recurrente en su Declaración Definitiva de Rentas y de la revisión efectuada a los papeles de trabajo que soportan el ajuste correspondiente, se determinó que el ajuste al inventario de Bs. 118.811, 35 (Bs. F. 118,81) fue determinado de conformidad con lo previsto en el artículo 182 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

De igual forma se constató que la recurrente realizó el ajuste fiscal con crédito a la cuenta de Reajuste por Inflación produciendo un incremento de la renta gravable en la proporción del ajuste realizado al 31 de diciembre de 2007.

(Folio 226 del expediente judicial).

En cuanto a esta particular, relativo al reparo por concepto de “Aumento de la utilidad en ajuste por inflación”, se observa del contenido de la Resolución impugnada, que señala en su página 61 (folio 126 del expediente judicial), lo siguiente:

En tal sentido, la diferencia entre lo declarado por la Contribuyente y lo determinado por la Revisión Fiscal durante la prueba de Revisión Fiscal, al reparo efectuado al Ajuste Regular por Inflación, es la siguiente:

Conceptos S/Revisión Fiscal

Bs. F. S/Contribuyente

Bs. F. Diferencia

Bs. F.

Activos Fijos 654.857,70 722.996,19

Inventarios 195.547,25 118.811,35

Otros Activos no Monetarios (16.270,68)

Sub-total 850.404,95 825.536,86 24.868,09

Patrimonio Neto (211.398,68) (211.398,68)

Efecto Aumento de Capital Durant Ejerc (17.313,58) (17.313,58)

Efecto Disminución de Capital Durant Ejerc 21.127,33 21.127,33

Sub-total (207.584,93) (207.584,93) 0,00

Ajuste Neto 642.820,02 617.951,93

Hechas las consideraciones anteriores, esta Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, en uso de sus facultades legales, procede a Revocar la cantidad de Bs. F. 184.192,33, y confirma la cantidad de Bs. F. 24.868,40, por concepto de Ajuste Regular por Inflación para el ejercicio fiscal 01/01/2007 al 31/12/2007. Así se declara.

Ahora bien, se aprecia de lo expuesto que en lo que respecta a la partida “Inventarios”, la revisión fiscal determinó la cantidad de Bs. F. 195.547,25, mientras que la recurrente determinó para esta partida la cantidad de Bs. F. 118.811,35, lo cual arrojó una diferencia por concepto de Ajuste Regular por Inflación para el ejercicio fiscal 01/01/2007 al 31/12/2007, por la cantidad de Bs. F. 24.868,40.

Así las cosas, quien aquí decide observa que siendo que mediante la Experticia Contable y el análisis sobre este punto trata aspectos propios de la ciencia contable y visto que los expertos concluyeron, en cuanto a este punto relativo al reparo por “Aumento de la utilidad en ajuste por inflación”, determinando que el ajuste al inventario de Bs. 118.811, 35, fue efectuado de conformidad con lo previsto en el artículo 182 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en consecuencia, este Tribunal, procede a revocar el reparo formulado por este concepto. Así se declara.

El Tribunal debe aclarar que en la conclusión sobre este sub punto de la experticia, folio 138 de la Pieza marcada “B”• del presente expediente, los expertos erraron al colocar la cantidad ajustada en Bs.F. 118,81, cuando en realidad se trata de Bs.F. 118.811, 35, ya que la cantidad para el momento del asiento no corregida asciende a Bs. 118.811.353,58, tal y como se observa de la Resolución Culminatoria del Sumario en su página 22 (folio 87 de la Pieza Principal “A” que contiene el presente asunto judicial). Así se declara.

ii.v) y ii.vi) Con relación a las multas impuestas con base en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario, atinente a la contravención y a los intereses moratorios calculados, la sociedad recurrente da por reproducidas los mismoS razonamientos y argumentos de la Resolución Culminatoria del Sumario SNAT/INTI/GRTI/RCA/DSA/2010-000079, por lo que el Tribunal igualmente, como lo señaló al analizar la mencionada Resolución debe destacar:

En cuanto a la denuncia relativa a la improcedencia de la multa impuesta con base en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario, este Tribunal observa que, tal como lo ha señalado la Sala Políticoadministrativa, la conducta descrita por el tipo penal de la contravención exige como presupuesto para que se verifique el nexo causal de la responsabilidad penal, que el contraventor haya obrado por acción u omisión en detrimento de los intereses del Fisco Nacional y basta que en principio se materialice la circunstancia tipificada en la norma como generadora de responsabilidad, para que se configure la infracción y sea imputable al contribuyente o responsable. (Ver sentencias números 00066 del 17 de enero de 2008, 01548 del 03 de diciembre de 2008 y 00472 del 21 de mayo de 2013.).

Por lo tanto al confirmarse parcialmente el reparo, resulta forzoso confirmar parcialmente la sanción aplicada, por lo que la Administración Tributaria deberá ajustarla proporcionalmente. Así se declara.

En cuanto a la denuncia acerca de la violación de los principios de legalidad y tipicidad y violación del principio de irretroactividad de la ley; así como la violación de los principios de capacidad contributiva y de no confiscatoriedad, en lo que respecta a la aplicación de los Parágrafos Primero y Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, al considerar la recurrente que aplicar la Unidad Tributaria vigente para el momento del pago implica un aumento desproporcionado en las sanciones, ya que sería duplicar el monto de las multas, este Tribunal observa:

Con relación al valor de la Unidad Tributaria que debe aplicarse para el cálculo de las sanciones impuestas, se debe destacar que la normativa aplicable con respecto al cálculo de las multas que establece el Código Orgánico Tributario, cuando estén expresadas en Unidades Tributarias, se encuentra estipulada en el Parágrafo Primero y Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, que establecen:

Artículo 94: (omissis)

Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

De la lectura de la norma transcrita podemos inferir, que el valor de la Unidad Tributaria aplicable en el caso de las multas, será el valor que esté vigente para el momento del pago y no el vigente para el momento en que se cometió el ilícito.

En este sentido, con relación al valor en Bolívares que debe tomarse en cuenta para el cálculo de la sanción de multa expresada en Unidades Tributarias, la Sala Políticoadministrativa de nuestro M.T., mediante sentencia número 1426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt D.C. (Venezuela) S.A., señaló lo siguiente:

…Con vista a los motivos antes expuestos, precisa esta Sala realizar un análisis en relación al valor de la unidad tributaria que debe tomarse en cuenta para el cálculo de la sanción de multa, habida cuenta que a juicio de la contribuyente dicho valor debe ser el correspondiente al momento en que ocurrió la infracción (enero a diciembre de 2002) y no cuando la Administración Tributaria emitió la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo (11 de marzo de 2004).

(omissis)

Ahora bien, a la luz de la promulgación del Código Orgánico Tributario de 2001, se previó un conjunto de normas las cuales vinieron a llenar los vacíos en torno al valor de la unidad tributaria para la aplicación de las sanciones tributarias, que son del tenor siguiente:

Artículo111. Quien mediante acción u omisión, y sin perjuicio de la sanción establecida en el artículo 116, cause una disminución ilegitima de los ingresos tributarios, inclusive mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones u otros beneficios fiscales, será sancionado con multa de un veinticinco por ciento (25%) hasta el doscientos por ciento (200%) del tributo omitido.

(…)

Artículo 94. Las sanciones aplicables son:

(…)

2. Multa

(…)

PARAGRAFO SEGUNDO: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago. (Resaltado de la Sala).

(…)

.

De la normativa citada se puede inferir que el legislador del 2001, previó de manera taxativa cuál es el valor de la unidad tributaria que debe aplicarse cuando el sujeto pasivo de la obligación tributaria de que se trate incurriera en ilícitos tributarios; bajo dos (2) supuestos a saber: i) que las sanciones de multas establecidas en la ley adjetiva tributaria que se hallaren expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente en unidades tributarias; y ii) que las referidas multas serán pagadas por el contribuyente utilizando el valor de la misma cuando se materialice el cumplimiento de dicho pago.

Así, esta Sala de manera reiterada ha establecido que a los efectos de considerar cuál es la unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la sanción de multa con las infracciones cometidas bajo la vigencia del Código Tributario de 2001, ha expresado que debe tomarse en cuenta la fecha de emisión del acto administrativo, pues es ése el momento cuando la Administración Tributaria determina -previo procedimiento- la comisión de la infracción que consecuentemente origina la aplicación de la sanción respectiva. (Ver. Sentencias Nos. 0314, 0882 y 01170 de fecha 06 de junio de 2007; 22 de febrero de 2007, y 12 de julio de 2006, respectivamente.).” (Resaltado de la Sala y subrayado de este Tribunal Superior).

Ahora bien, de conformidad con el criterio de la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, parcialmente trascrito, el valor de la Unidad Tributaria aplicable para el cálculo de las multas impuestas en razón de las infracciones cometidas por los contribuyentes bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, debe ser el que se encuentre vigente para la fecha de emisión del acto administrativo, lo que quiere decir, que en el caso bajo análisis el valor de la Unidad Tributaria que corresponde para el cálculo de las sanciones impuestas a la recurrente, es el vigente para la fecha en que se emitió la Resolución Culminatoria del Sumario, esto es, para el mes de junio del año 2010. En consecuencia, se declara improcedente esta denuncia de la recurrente. Así se declara.

Con relación a la denuncia sobre la improcedencia de los intereses moratorios, la recurrente manifiesta que en el presente caso no hay lugar a la liquidación de intereses moratorios, por cuanto los actos impugnados están lejos de ser exigibles.

Este Tribunal debe señalar que en interpretación a lo estipulado en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario, la Sala Políticoadministrativa del nuestro Tribunal Supremo de Justicia ha establecido:

De la norma antes transcrita se advierte que el incumplimiento en el pago de la obligación principal hace surgir de pleno derecho los intereses moratorios, siempre y cuando la falta de pago ocurra dentro del plazo fijado por el texto normativo respectivo, preceptuando además que la obligación nace “sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria”.

Por lo tanto, el vencimiento del plazo como elemento y oportunidad de la exigibilidad de la deuda tributaria concreta la causación de los intereses moratorios, independientemente de los recursos administrativos o judiciales interpuestos, pues estos inciden sobre los efectos (ejecutividad y ejecutoriedad) del acto de determinación de la obligación tributaria y no sobre la situación jurídica que lo genera.

Los intereses moratorios se causan desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, de conformidad con lo establecido en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001

(Sentencia número 00472 del 21 de mayo de 2013).

Tomando en consideración el criterio de la Sala Políticoadministrativa expuesto en la sentencia citada, este Tribunal considera improcedente esta denuncia de la recurrente, por cuanto, como quedó establecido, el vencimiento del plazo para la autoliquidación y pago del tributo concreta la causación de los intereses y es esta la oportunidad de la exigibilidad de la deuda, independientemente de los recursos interpuestos, los cuales deberán ajustarse a las cantidades confirmadas. Así se declara.

III

DISPOSITIVA

Por las razones antes expuestas, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil ALIMENTOS OCEANÍA, C.A., contra las Resoluciones Culminatorias del Sumario Administrativo SNAT/ INTI/ GRTI/ RCA/ DSA/ 2010-000079 y SNAT/ INTI/ GRTI/ RCA/ DSA/ 2010-000080, ambas de fecha 07 de junio de 2010, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Se ANULAN PARCIALMENTE las Resoluciones Culminatorias del Sumario Administrativo SNAT/ INTI/ GRTI/ RCA/ DSA/ 2010-000079 y SNAT/ INTI/ GRTI/ RCA/ DSA/ 2010-000080, ambas de fecha 07 de junio de 2010, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y sus respectivas Planillas, según los términos expuestos.

No hay condenatoria en costas, en virtud de la naturaleza del fallo.

Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuraduría General de la República, por encontrarse el presente fallo dentro del lapso para sentenciar previsto en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

Se imprimen dos ejemplares a un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, el segundo para que repose en original en el respectivo copiador.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en Caracas, a los veintidós (22) días del mes de octubre del año dos mil trece (2013). Años 203° de la Independencia y 154° de la Federación.

El Juez,

R.G.M.B.L.S.,

B.L.V.P.

ASUNTO: AP41-U-2012-000129

RGMB/nvos.

En horas de despacho del día de hoy, veintidós (22) de octubre de dos mil trece (2013), siendo la una y cincuenta y cuatro minutos de la tarde (01:54 p.m.), bajo el número 036/2013 se publicó la presente sentencia.

La Secretaria

B.L.V.P.