Víctor Miguel Villarreal Rodríguez apela sentencia de fecha 16.01.07, dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropoliatana de Caracas.

Número de resolución00344
Fecha03 Abril 2013
Número de expediente2010-1069
PartesVíctor Miguel Villarreal Rodríguez apela sentencia de fecha 16.01.07, dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropoliatana de Caracas.

MAGISTRADA PONENTE: E.M.O.

EXP. N° 2010-1069

Mediante el Oficio Nro. 8792 de fecha 29 de septiembre de 2010 el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, remitió a esta S. Político-Administrativa el expediente signado con letras y números AP41-U-2006-000246 (nomenclatura del aludido Tribunal), contentivo del recurso de apelación ejercido el 24 de enero de 2007 por los abogados J.A.C.S. y C.J.C.M., inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nros. 25.734 y 26.027, respectivamente, actuando con el carácter de apoderados judiciales del contribuyente V.M.V.R., titular de la cédula de identidad N.. 12.385.355, representación que se evidencia del instrumento poder que cursa a los folios 103 al 105 del expediente judicial; contra la sentencia definitiva N.. 012/2007 dictada por el Tribunal remitente el 16 de enero de 2007, que declaró sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos en fecha 20 de abril de 2006.

Los antecedentes del caso que ahora se examina cursan a los folios 1 al 200 del expediente N.. 2010-1069, el cual se trata de un recurso contencioso tributario incoado conjuntamente con la señalada medida cautelar contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nro. RCA/DSA/2006-000082 de fecha 13 de marzo de 2006, dictada por la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en la cual se determinó a cargo del contribuyente la obligación de pagar lo siguiente: i) diferencias de impuesto sobre la renta correspondientes a los ejercicios fiscales finalizados el 31 de diciembre de 2002 y 2003, por las cantidades expresadas actualmente en Trescientos Cincuenta y Tres Mil Noventa y Cuatro Bolívares con Cincuenta y Dos Céntimos (Bs. 353.094,52) y Cuatrocientos Seis Mil Cincuenta y Cinco Bolívares con Noventa y Dos Céntimos (Bs. 406.055,92), respectivamente; ii) sanciones de multa de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001, por la suma de Veintiséis Mil Ochocientos Treinta y Nueve Unidades Tributarias con Noventa y Cinco Centésimas (26.839,95 U.T.) y Veintitrés Mil Quinientos Cuarenta y Siete Unidades Tributarias con Seis Centésimas (23.547,06 U.T.), respectivamente; iii) intereses moratorios conforme al artículo 66 del referido Código, por el monto actual de Ciento Noventa y Siete Mil Novecientos Cincuenta y Un Bolívares con Ochenta y Cinco Céntimos (Bs. 197.951,85) y Ciento Dieciocho Mil Trescientos Cuarenta y Cinco Bolívares (Bs. 118.345,00), respectivamente; conceptos cuya sumatoria alcanza la cantidad de Dos Millones Setecientos Sesenta y Ocho Mil Cuatrocientos Cincuenta Bolívares con Ochenta y Dos Céntimos (2.768.450,82).

Decidida la causa en primera instancia, por auto de fecha 16 de junio de 2009 el Tribunal oyó en ambos efectos la apelación ejercida por la representación judicial de V.M.V.R. y remitió el expediente a esta Alzada.

El 24 de noviembre de 2010 se dio cuenta en Sala, se ordenó aplicar el procedimiento de Segunda Instancia previsto en el artículo 92 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa y, asimismo, se designó Ponente a la Magistrada E.M.O.. En la misma oportunidad, se fijó un lapso de diez (10) días de despacho para fundamentar la apelación, lo cual hicieron el 16 de diciembre de 2010 los abogados J.A.C.S. y C.J.C.M., antes identificados, apoderados judiciales del contribuyente V.M.V.R..

En fecha 20 de enero de 2011 la causa entró en estado de sentencia, conforme a lo dispuesto en el artículo 93 de la Ley Orgánica de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

Por acuerdo de fecha 15 de enero de 2013, debido a la incorporación del Magistrado S.E.R.G. el 14 del mismo mes y año, se reconstituyó la Sala Político-Administrativa y con fundamento en el derecho a la tutela judicial efectiva y el acceso a la justicia; en aras de garantizar la continuidad en la prestación del servicio de justicia, la Sala quedó conformada de la manera siguiente: Presidenta, M.E.M.O.; V., Magistrado E.G.R.; las M.T.O.Z. y M.M.T. y el Magistrado E.R.G., hasta tanto sean electas por la Sala Plena del Máximo Tribunal las autoridades integrantes de la Junta Directiva para el período 2013-2015.

Realizado el estudio del expediente pasa esta Máxima Instancia a decidir, con fundamento en los artículos 26, 253 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

I

DE LA SENTENCIA APELADA

El Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que correspondió el conocimiento de la causa previa distribución, declaró sin lugar el recurso contencioso tributario ejercido conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por los apoderados judiciales del contribuyente V.M.V.R., mediante sentencia definitiva N.. 012/2007 del 16 de enero de 2007.

Razonó motivadamente el Juez que la Administración Tributaria cumplió a cabalidad los requisitos de forma y fondo para la emisión del acto, así como el deber de exteriorizar los fundamentos de hecho y de derecho en los cuales se fundamentó para dictar su decisión; hechos ciertos que se corresponden con la normativa aplicada, de acuerdo a lo constatado por el Juzgador en observancia de la presunción de veracidad y legalidad de las actas fiscales la cual no fue desvirtuada por el recurrente.

En tal sentido, el Sentenciador observó que la representación judicial del contribuyente no logró demostrar que los ingresos registrados en las cuentas personales de ciudadano V.M.V.R. eran provenientes de préstamos internacionales otorgados a las empresas por éste representadas, así como tampoco, que el recurrente tenía derecho a la deducibilidad de los gastos generados en la administración de las sociedades mercantiles a su cargo.

Por otra parte, el Juzgador señaló que no hubo violación al debido proceso y al derecho a la defensa del contribuyente, pues éste ejerció efectivamente su derecho a la defensa al presentar el escrito de descargos en sede administrativa, así como interponer el recurso contencioso tributario en sede judicial.

En otro contexto, el J. estimó procedente la sanción de multa establecida en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Finalmente, luego de declarar sin lugar el recurso contencioso tributario, el Tribunal de instancia condenó en costas al contribuyente en diez por ciento (10%) de la cuantía debatida, conforme a lo dispuesto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario de 2001.

II

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

En fecha 16 de diciembre de 2010 el ciudadano V.M.V.R., asistido por los abogados J.A.C.S. y C.J.C.M., todos antes identificados, consignó ante esta S. el escrito de fundamentación de su apelación, en el que expresó su desacuerdo con el fallo apelado sobre la base de los argumentos siguientes:

  1. - Nulidad del fallo por omisión de pronunciamiento.

    Expone que la sentencia apelada incurre en el vicio de omisión de pronunciamiento, al dejar de analizar el Juez la petición de desaplicación por control difuso de la constitucionalidad del artículo 263 del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual legitima a la Administración Tributaria para exigir el pago de obligaciones líquidas y exigibles a favor del Fisco Nacional por concepto de tributos, sanciones de multa e intereses, una vez interpuesto el recurso contencioso tributario por el particular.

    De igual modo, manifiesta que el Tribunal de instancia se abstuvo de emitir decisión sobre la medida cautelar de suspensión de efectos solicitada conjuntamente con la interposición del recurso contencioso tributario.

  2. -Vicio de falso supuesto de hecho.

    Sostiene que la recurrida yerra al validar los supuestos fácticos sobre los cuales se basa la Administración Tributaria en el procedimiento de fiscalización levantado a su mandante, toda vez que toma como parte integral de la renta bruta del contribuyente las cantidades derivadas de préstamos de procedencia extranjera otorgados durante los ejercicios fiscales finalizados el 31 de diciembre de 2002 y 2003, y también desconoce los costos y gastos generados en las operaciones comerciales realizadas en el desarrollo de su actividad económica durante los mismos períodos impositivos.

    Agrega que recibió en nombre de las sociedades mercantiles N.N., C.A. e Inversiones Navicky, C.A. cantidades dinerarias en divisas, depositadas a sus cuentas personales luego de su conversión en bolívares, provenientes de préstamos otorgados por las compañías extranjeras denominadas Importadora El Triunfo, domiciliada en Panamá, G.F.Z.C.N.A. y Shivas Free Zone N.V., ambas domiciliadas en Curazao, depósitos que no deben ser considerados ingresos del contribuyente, sino pasivos de las empresas a las que él representa.

    Asimismo, señala que en representación de las sociedades mercantiles N.N., C.A., Inversiones Navicky, C.A. y en nombre propio, soportó costos “relativos a los sueldos, salarios, prestaciones sociales y demás remuneraciones” pagados a sus empleados y a los de las mencionadas compañías, así como costos derivados de la “venta, nacionalización, aduana, e importación” de mercancías durante los ejercicios fiscales investigados, situación que -a su decir- fue demostrada en el sumario administrativo.

    Sumado a lo anterior, manifiesta que la Administración Tributaria tampoco rebajó lo pagado por concepto de impuesto al débito bancario, ni los egresos de las cuentas bancarias revisadas.

  3. - Silencio de pruebas.

    Asegura que el Sentenciador no mencionó ni valoró las pruebas documentales aportadas en juicio, respecto a los préstamos por él recibidos referidos a “gastos de aduana, de almacenadoras, facturas, guías de despacho, pagos de impuesto, pagos por concepto de impuesto al valor agregado, declaraciones andinas de valor, etc., gastos por empleados y obreros”, soportes los cuales no fueron tachados o desconocidos, razón por la cual tienen pleno valor probatorio.

    De igual manera, expresa el recurrente que la prueba testimonial promovida a fin de ratificar el contenido de los documentos que soportaban los préstamos y la existencia de las compañías que los otorgaron, debió ser analizada por el Juez de instancia, toda vez que el testigo no fue tachado por la representación fiscal, por lo que su deposición constituye plena prueba de lo alegado.

  4. - De la valoración de las pruebas.

    Alega que los documentos obtenidos por la fiscalización carecen de valor probatorio, toda vez que fueron impugnados por él tanto en sede administrativa como jurisdiccional, por haber sido obtenidas en violación del debido proceso.

    En sintonía con lo anterior, entiende que la Administración Tributaria se encontraba en la obligación de demostrar los hechos consignados en las Actas de Reparo y en la posterior Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo, lo cual no hizo.

    Denuncia que el J. de instancia incurre en una contradicción, ya que por una parte reconoce que la Administración Tributaria no probó sus afirmaciones y, por la otra, ratifica el contenido del acto administrativo recurrido con fundamento en la presunción de veracidad y legalidad de las actas fiscales.

    Añade que la totalidad de los estados de cuenta utilizados por la fiscalización en el procedimiento de determinación, emanan de terceros que no son parte en este proceso, y que no fueron llamados a juicio para ratificar su contenido, de acuerdo a lo previsto en el artículo 431 del Código de Procedimiento Civil.

  5. - Inconstitucionalidad del artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001.

    Indica que la recurrida erró en el análisis de la sanción de multa contenida en el referido artículo, el cual violenta la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1999 y los principios sancionatorios, entre ellos el de la tipicidad de la acción.

  6. - Violación al debido proceso.

    Asevera que el J. de instancia incurrió en un falso supuesto de hecho, al desestimar la denuncia sobre la vulneración al debido proceso al que tiene derecho, toda vez que “gran parte del procedimiento se llevo (sic) a espaldas del contribuyente”, las fiscales actuantes no le informaron que debía estar asistido de abogado durante el procedimiento de fiscalización, no se le dio acceso al “expediente” y los lapsos perentorios otorgados para aportar los documentos requeridos por la fiscalización eran insuficientes.

  7. - Vicio de inmotivación por contradicción.

    Expone que la recurrida contiene razonamientos incongruentes, toda vez que afirma que los documentos por él presentados demuestran la existencia de las empresas prestamistas y los préstamos que le fueron otorgados, mas confirma el acto recurrido bajo el principio de veracidad de las actas fiscales.

    III

    CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

    Vistos los términos en que fue dictado el fallo apelado y examinados los alegatos expuestos en su contra por el contribuyente V.M.V.R., observa esta Sala que en el caso concreto la controversia planteada queda circunscrita a decidir si el Tribunal de la causa incurrió en los vicios siguientes: i) vicio de omisión de pronunciamiento sobre la desaplicación por control difuso de la constitucionalidad del artículo 263 del Código Orgánico Tributario de 2001 y respecto a la solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos del acto administrativo impugnado; ii) vicio de falso supuesto de hecho al validar los supuestos fácticos utilizados por la fiscalización en cuanto a la renta bruta y a la deducibilidad de costos, y gastos del contribuyente para los períodos investigados al errar en valoración de las pruebas, y al desestimar la violación al debido proceso y al derecho a la defensa alegado; iii) vicio de inmotivación por contradicción y por silencio de pruebas en relación con documentos que soportaron los préstamos, costos y gastos, así como a la prueba testimonial mediante la cual se ratifican algunos de esos documentos; y, iv) vicio de falso supuesto de derecho en la interpretación del artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001.

    No obstante el orden como fueron presentados los argumentos del contribuyente en el escrito de fundamentación a la apelación, esta Máxima Instancia en primer lugar se pronunciará sobre los alegados vicios de omisión de pronunciamiento e inmotivación, porque la configuración de los vicios mencionados, por cualquiera de las causas descritas, sería suficiente para acarrear la nulidad de la sentencia. Al efecto, la Sala observa:

  8. - Incongruencia negativa u omisión de pronunciamiento.

    De acuerdo con las exigencias impuestas por la Legislación Adjetiva, toda sentencia debe contener decisión expresa, positiva y precisa con arreglo a la pretensión deducida y a las excepciones o defensas opuestas, sin que en ningún caso pueda absolverse la instancia (ordinal 5° del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil).

    Así, una decisión judicial no debe contener expresiones o declaratorias sobreentendidas, antes bien, el contenido de la sentencia debe expresarse en forma comprensible, cierta, verdadera y efectiva, que no dé lugar a dudas, incertidumbres, insuficiencias, contradicciones o ambigüedades; debiendo para ello ser exhaustiva, es decir, pronunciarse sobre todos los pedimentos formulados en el debate y, de esa manera, dirimir el conflicto de intereses planteados en la controversia.

    Por su parte, la jurisprudencia ha clasificado estos requisitos de la sentencia en tres grupos, a saber: el deber de pronunciamiento, la congruencia y la prohibición de absolver la instancia.

    En cuanto a la congruencia de la decisión, establece el ordinal 5° del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil, que ésta debe dictarse “con arreglo a la pretensión deducida y a las excepciones o defensas opuestas”; por ende, cuando no existe la debida correspondencia formal entre lo decidido y las pretensiones y defensas de las partes, se produce el vicio de incongruencia, el cual se manifiesta cuando el juez con su decisión modifica la controversia judicial debatida, bien porque no se limita a resolver sólo lo pretendido por las partes, o bien porque no resuelve sobre algunas de las pretensiones o defensas expresadas por los sujetos en el litigio.

    Específicamente, ante el segundo de los supuestos antes mencionados, se estará en presencia de una incongruencia negativa, pues el fallo omite el debido pronunciamiento sobre alguna de las pretensiones procesales de las partes en la controversia judicial. (Vid. sentencia N.. 00036 del 20 de enero de 2010, caso: ENIAC Empresa Nacional de Informática, automatización y control, C.A.).

    Al circunscribir lo antes señalado al caso de autos, se advierte el alegato del contribuyente referido al vicio de incongruencia negativa en el que el Tribunal de instancia incurrió, toda vez que omitió pronunciarse respecto a la desaplicación por control difuso de la constitucionalidad del artículo 263 del Código Orgánico Tributario de 2001, así como en relación con la solicitud de suspensión de efectos del acto administrativo impugnado.

    En orden a lo antes expuesto, observa la Sala del fallo apelado que el Juez de instancia no se pronunció sobre ninguno de los aspectos solicitados, de allí que si bien es cierto que el Tribunal de la causa no analizó de forma detallada los alegatos referidos a la medida cautelar de suspensión de efectos contenida en el referido artículo, no lo es menos lo innecesario de tal pronunciamiento dado que las medidas cautelares tienen por objeto restablecer de manera temporal la situación jurídica subjetiva lesionada, con la finalidad de garantizar las resultas del juicio mientras se dicta sentencia definitiva; por lo que esta Alzada concluye que en el presente caso no se configura el denunciado vicio de incongruencia negativa por omisión de pronunciamiento, según lo previsto en el numeral 5º del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil. Así se declara.

  9. - Vicio de inmotivación.

    Por silencio de pruebas: asegura que el Sentenciador no mencionó ni valoró las pruebas documentales aportadas en juicio respecto a los préstamos por él recibidos y los “gastos de aduana, de almacenadoras, facturas, guías de despacho, pagos de impuesto, pagos por concepto de impuesto al valor agregado, declaraciones andinas de valor, etc., gastos por empleados y obreros”, soportes estos los cuales no fueron tachados o desconocidos, por lo que tienen pleno valor probatorio.

    De igual manera, expresa que la prueba testimonial promovida a fin de ratificar el contenido de los documentos que soportaron los préstamos y la existencia de las compañías que los otorgaron, debió ser analizada por el Juez de instancia, toda vez que el testigo no fue tachado por la representación fiscal, por lo que su deposición constituye plena prueba de lo alegado.

    Por contradicción: afirma que la recurrida contiene razonamientos incongruentes, toda vez que, por una parte, afirma que los documentos por él presentados demuestran la existencia de las empresas prestamistas y los préstamos que le otorgaron; y, por la otra, confirma el acto recurrido bajo el principio de veracidad de las actas fiscales.

    En cuanto al vicio de inmotivación por silencio de pruebas, esta Alzada ha sido reiterativa en numerosos fallos (Vid. sentencias de esta Máxima Instancia dictadas bajo los Nros. 00162, 00084, 00989 y 00002 de fechas 13 de febrero de 2008, 27 de enero de 2010, 20 de octubre de 2010 y 12 de enero de 2011, respectivamente, casos: Latil Auto, S.A., Q. y O., C.A., Auto Mundial, S.A. y Rustiaco Caracas, C.A., respectivamente), al señalar que éste se presenta cuando el J. al momento de tomar su decisión, no efectúa el correspondiente análisis de valoración de los elementos probatorios aportados al proceso por las partes, a fin de ponderar las defensas de cada una de ellas con los hechos y las normas aplicables al caso.

    Igualmente, esta Sala Político-Administrativa en la decisión N.. 04577 de fecha 30 de junio de 2005, caso: L.R.Á. contra Banco de Venezuela S.A.C.A., Banco Universal, estableció que cuando se silencia una prueba en sede judicial, bien porque no se menciona o no se analiza ni juzga sobre su valor probatorio, explicando las razones del por qué se aprecia o se desestima, para luego y a partir de allí, establecer hechos o considerar otros como no demostrados, se infringe el ordinal 4° del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil, porque el J. no estaría expresando las razones de hecho y de derecho en que fundamenta su fallo. No obstante, sólo podrá hablarse de silencio de pruebas, cuando el Sentenciador en su decisión, ignore por completo, no juzgue, aprecie o valore algún medio de prueba cursante en los autos que pudiese afectar el resultado del juicio.

    En armonía con lo señalado, es preciso referir lo sostenido por esta Alzada respecto al cumplimiento del derecho a la defensa y al debido proceso, tanto en el procedimiento administrativo como en el judicial, los cuales se imponen con estricta rigurosidad en todas las fases o etapas del proceso, con miras a que las partes involucradas tengan iguales oportunidades para formular alegatos y defensas, así como controlar las pruebas que cada una promueva para demostrar sus argumentos o pretensiones; lo contrario constituye una alteración al derecho de igualdad de las partes que violenta la esencia misma del proceso. (Vid. decisiones de esta S.N.. 00479 y 00084 de fechas 23 de abril de 2008 y 27 de enero de 2010, respectivamente; casos: Tenería Primero De Octubre, C.A. y Q. y O., C.A., respectivamente).

    Al delimitar el análisis de la naturaleza del vicio alegado al caso de autos, se observa que el recurrente denuncia que la sentencia apelada incurrió en silencio de pruebas al no mencionar ni valorar las pruebas documentales y testimonial promovidas en primera instancia, cuya finalidad era demostrar que durante los ejercicios fiscales finalizados el 31 de diciembre de 2002 y 2003 el contribuyente soportó costos y gastos con motivo de su actividad comercial y recibió en sus cuentas cantidades dinerarias provenientes de créditos otorgados por empresas extranjeras, con lo cual pretende la deducción de los primeros y la no incorporación de los segundos a la renta bruta generada durante los períodos investigados.

    Sobre la base de todo lo expuesto y de lo que revela el estudio del expediente judicial, se aprecia que los alegatos esgrimidos por el recurrente ante el Tribunal de instancia sobre el particular sí fueron tomados en cuenta por el Sentenciador en la decisión apelada.

    En tal sentido, observa la Sala que en la decisión apelada N.. 012/2007, dictada por el Tribunal de la causa en fecha 16 de enero de 2007, no se advierte una falta de valoración de los elementos cursantes en expediente de la causa que modificara la controversia judicial debatida, razón por la cual resulta improcedente la denuncia de silencio de pruebas invocada por el contribuyente. Así se declara.

    Respecto al vicio de inmotivación por contradicción, la Sala considera oportuno reiterar lo que sobre el vicio de contradicción ha venido sosteniendo en diferentes fallos, entre ellos, las sentencias Nros. 00884, 00833 y 567 dictadas en fechas 30 de julio de 2008, 10 de junio de 2009 y 16 de junio de 2010, respectivamente, casos: Distribuidora de Agua Mineral Royal, S.R.L., Telcel, C.A. y Hermanos Médico, C.A., respectivamente, mediante los cuales se estableció que el vicio de inmotivación (dentro del cual puede ubicarse el vicio de contradicción) no sólo se produce al faltar de manera absoluta los fundamentos de la decisión, sino que, paralelamente, existen otros supuestos que al incidir de manera claramente negativa sobre los motivos del fallo los eliminan, deviniendo así en inexistentes, por lo que tales errores producen la inmotivación total, pura y simple, ejemplo de lo cual son las contradicciones graves en los propios motivos que implican su destrucción recíproca; siendo éste el supuesto específico que denuncia el apelante.

    Al circunscribir el análisis al caso concreto, se advierte que en el fallo apelado el Juez de la causa expuso en esencia que las pruebas aportadas por el contribuyente sólo demuestran que efectivamente existe una relación contractual entre el recurrente y las empresas que representa, y no así que los ingresos verificados en las cuentas personales del ciudadano V.M.V.R., sean provenientes de préstamos otorgados a las empresas que él representa, con lo cual no desvirtuó la presunción de veracidad y legalidad de las actas fiscales que recae sobre el acto administrativo impugnado.

    De lo anteriormente transcrito se desprende que el Tribunal de instancia analizó los documentos cursantes al expediente judicial, y concluyó que las pruebas presentadas por el recurrente sólo demuestran la relación comercial y crediticia entre las empresas que representa y las compañías extranjeras reiteradamente mencionadas, mas no evidencian que los ingresos a sus cuentas personales provengan de los préstamos referidos en esos instrumentos, en consecuencia, el Juez de la causa le da pleno valor probatorio a las actas fiscales en virtud de la presunción de veracidad y legalidad de que gozan al no ser desvirtuadas por el interesado.

    En este contexto, se observa que existe una adecuación lógica y coherente en el razonamiento de la recurrida, pues de la valoración de las pruebas se deriva una falta de comprobación de lo alegado, con lo que los hechos recogidos en el acto administrativo se consideran ciertos.

    En tal sentido, observa la Sala que en la decisión apelada N.. 012/2007, dictada por el Tribunal de la causa en fecha 16 de enero de 2007, fueron analizados los elementos probatorios contenidos en el expediente judicial, no evidenciándose en los fundamentos del fallo impugnado razonamientos ilógicos o impertinentes en los que hubiese incurrido el Juez de instancia para que esta Alzada proceda a anular por contradictoria su decisión, razón por la cual se desestima la denuncia formulada. Así se declara.

  10. - Falso supuesto de hecho sobre la determinación de la renta bruta y a la deducibilidad de costos y gastos del contribuyente, en la valoración de las pruebas, y al desestimar la violación del debido proceso y al derecho a la defensa alegados.

    1. Ingresos, costos y gastos y la valoración de las pruebas aportadas para su demostración.

      Expone el recurrente que el Juez de instancia erró al partir de los mismos supuestos de hecho que la Administración Tributaria en el procedimiento de fiscalización levantado a su mandante, pues consideró parte integral de la renta bruta del contribuyente para los ejercicios fiscales finalizados el 31 de diciembre de 2002 y 2003, las cantidades derivadas de préstamos de procedencia extranjera, así como también desconoció los costos y gastos generados en las operaciones comerciales realizadas en el desarrollo de su actividad económica durante los mismos períodos impositivos.

      Sobre el particular, agrega que recibió en nombre de las sociedades mercantiles N.N., C.A. e Inversiones Navicky, C.A. cantidades dinerarias en divisas, depositadas a sus cuentas personales luego de su conversión a bolívares, provenientes de préstamos otorgados por las compañías extranjeras denominadas Importadora El Triunfo, G.F.Z.C.N.A. y Shivas Free Zone N.V., depósitos que no deben ser considerados ingresos del contribuyente, sino pasivos de las empresas a las que él representa.

      Asimismo, señala que en representación de las sociedades mercantiles N.N., C.A. e Inversiones Navicky, C.A., y en nombre propio, soportó costos “relativos a los sueldos, salarios, prestaciones sociales y demás remuneraciones” pagados a sus empleados y a los de las mencionadas compañías, así como aquéllos costos derivados de la “venta, nacionalización, aduana, e importación” de mercancías durante los ejercicios fiscales investigados, situación que fue demostrada en el procedimiento de sumario administrativo.

      En refuerzo de lo anterior, aduce que la Administración Tributaria tampoco rebajó lo pagado por concepto de impuesto al débito bancario, ni los egresos de las cuentas bancarias revisadas.

      Ahora bien, esta S. observa que el vicio denunciado se circunscribe a la apreciación del Sentenciador sobre los hechos referidos a los ingresos, costos y gastos del contribuyente, con base en los elementos de prueba presentados por el recurrente y a lo observado en el expediente administrativo aportado por la representación fiscal.

      • Respecto a los ingresos omitidos durante los ejercicios fiscales finalizados el 31 de diciembre de 2002 y 2003, integrantes de la renta bruta del contribuyente según la fiscalización, verifica esta Alzada que el contribuyente aportó las siguientes pruebas documentales con el objeto de demostrar que los ingresos detectados en sus cuentas bancarias por la fiscalización corresponden a créditos otorgados por empresas extranjeras, los cuales no constituyen una renta sino un débito para las compañías que él representa:

      - Estados de cuenta del contribuyente de los años 2002 y 2003, suministrados por Corp Banca, Banco de Venezuela y B. a solicitud de la Administración Tributaria, conforme a los dispuesto en el numeral 11 del artículo 127 del Código Orgánico Tributario (folios 328 al 606).

      - Documento emanado de la empresa Ganesh Free Zone Curacao N.A. en fecha 21 de abril de 2005, legalizado ante la Cámara de Comercio de Curazao por la Notario Civil, así como por el Consulado General de Venezuela en Curazao, en el que se expresa que se realizó préstamo a las sociedades mercantiles N.N., C.A. e Inversiones Navicky, C.A. por un total de $313.000,00, pagado en varias partes durante el año 2002 (folio 231).

      - Documento emitido por la empresa Ganesh Free Zone Curacao N.A. en fecha 21de abril de 2005, legalizado ante la Cámara de Comercio de Curazao por la Notario Civil, así como por el Consulado General de Venezuela en Curazao, en el que se indica que se realizó préstamo a las sociedades mercantiles N.N., C.A. e Inversiones Navicky, C.A. por un total de $227.000,00, pagado en varias partes durante el año 2003 (folio 232).

      - Documento suscrito por la empresa Ganesh Free Zone Curacao N.A. en fecha 21de abril de 2005, legalizado ante la Cámara de Comercio de Curazao por la Notario Civil, así como por el Consulado General de Venezuela en Curazao, en el que se señala que dicha sociedad de comercio está establecida desde el año 1986 en la Zona Franca de Curazao (folio 233).

      - Documento emanado de la empresa Shivas Free Zone N.A. en fecha 4 de mayo de 2005, legalizado ante la Cámara de Comercio de Curazao por la Notario Civil, así como por el Consulado General de Venezuela en Curazao, en el que se manifiesta que se realizó préstamo a las sociedades mercantiles N.N., C.A. e Inversiones Navicky, C.A. por un total de $220.000,00, pagado en varias partes durante el año 2002 (folio 236).

      - Documento emitido por la empresa Shivas Free Zone N.A. en fecha 4 de mayo de 2005, legalizado por la Cámara de Comercio de Curazao por la Notario Civil, así como por el Consulado General de Venezuela en Curazao, en el que se expresa que se realizó préstamo a las sociedades mercantiles N.N., C.A. e Inversiones Navicky, C.A. por un total de $243.000,00, pagado en varias partes durante el año 2003 (folio 237).

      - Documento suscrito por la empresa Shivas Free Zone N.A. en fecha 4 de mayo de 2005, legalizado ante la Cámara de Comercio de Curazao por la Notario Civil, así como por el Consulado General de Venezuela en Curazao, en el que se indica que dicha empresa está establecida desde el año 2000 en la Zona Franca de Curazao (folio 238).

      - Documento emanado de la empresa Importadora El Triunfo, S.A. en fecha 29 de abril de 2005, legalizado ante la Cámara de Comercio de Colón de la República de Panamá y por la Embajada de Venezuela en Panamá, en el que se afirma que se realizó préstamo a las sociedades mercantiles N.N., C.A. e Inversiones Navicky, C.A. por un total de “trescientos tres mil (303 K)(sic)” durante el año 2002 y “doscientos treinta mil (230K)(sic)” durante el año 2003, pagado en varias remesas (folio 239).

      - Documento emitido por la empresa Importadora El Triunfo, S.A. en fecha 27 de abril de 2005, legalizado ante la Cámara de Comercio de Colón de la República de Panamá y por la Embajada de Venezuela en Panamá, en el que se expresa que la aludida sociedad de comercio está establecida desde el año 1971 en la Zona Libre de Colón (folio 240).

      Del análisis de los documentos aportados por el recurrente, tanto en sede administrativa como en sede jurisdiccional, se desprende que las sociedades mercantiles N.N., C.A. e Inversiones Navicky, C.A., a las cuales representa el contribuyente V.M.V.R., mantienen una relación comercial con las empresas extranjeras Importadora El Triunfo, G.F.Z.C.N.A. y S.F.Z.N.V., en la cual estás últimas les han otorgado préstamos en divisas a las primeras.

      Sin embargo, estima esta Máxima Instancia que los mencionados documentos no demuestran la procedencia de los ingresos en las cuentas del contribuyente V.M.V.R., pues para ello era menester traer a juicio documentos o comprobantes de depósitos o de transferencias bancarias a través de los cuales se verificara la proveniencia de los ingresos. Aún así, la relación crediticia es verificada entre las citadas compañías y no con el mencionado contribuyente-persona natural, no obstante las represente.

      Observado lo anterior, esta S. considera infundado el vicio de falso supuesto de hecho aducido por el contribuyente V.M.V.R. respecto a la apreciación de los hechos por el Juez de instancia sobre los ingresos verificados por la fiscalización en sus cuentas durante los años 2002 y 2003, por cuanto no demostró fehacientemente la proveniencia de los mismos. Así se declara.

      • Sobre los costos y gastos objetados por la fiscalización respecto a los ejercicios fiscales finalizados el 31 de diciembre de 2002 y 2003:

      Al respecto esta Alzada constata las pruebas documentales aportadas por las partes y las discrimina de la siguiente manera:

      - Manifiestos de importación, facturas de algunas mercancías, declaraciones de aduanas y declaraciones andina de valor, en las que aparecen como consignatarios las sociedades mercantiles N.N., C.A. e Inversiones Navicky, C.A. (folios 792 al 968 y 980 al 984).

      - Declaración notariada en conjunto de los trabajadores de las sociedades mercantiles N.N., C.A. e Inversiones Navicky, C.A. en la cual indican salario y demás beneficios laborales percibidos durante los años 2002 y 2003, los montos son expresados de manera individual y en conjunto, sin distinción de cargo (folios 241 y 242).

      - Contratos de seguro HCM con vigencia 19/06/2002 al 19/06/2003 y 19/06/2003 al 19/06/2004 (folios 311 y 312).

      - Factura de servicio eléctrico a nombre del contribuyente, en la cual se evidencia el período facturado “16.03.2004 AL 20.04.2004” (folio 319).

      - Factura de servicio de telefonía a nombre del contribuyente, en la cual se evidencia el período facturado “Febrero 2003” (folio 321).

      De acuerdo a los documentos cursantes en el expediente judicial, esta Máxima Instancia observa que mayoritariamente se trata de instrumentos concernientes a las sociedades mercantiles N.N., C.A. e Inversiones Navicky, C.A., tales como lo son la declaratoria notariada de salarios, los manifiestos de importación, las facturas de algunas mercancías, las declaraciones de aduanas y las declaraciones andina de valor, que no pertenecen al contribuyente -persona natural- V.M.V.R., los cuales a juicio de esta Sala mal podría utilizar el prenombrado ciudadano para la comprobación de dichos conceptos a los fines de deducirlos de su renta bruta.

      Respecto a las pruebas documentales aportadas con el objeto de demostrar costos y gastos del contribuyente y que sí están relacionadas con él, considera esta S. que los manifiestos de importación, declaraciones de aduanas y declaraciones andina de valor no son idóneos para demostrar los costos soportados por el recurrente en la adquisición de mercancías, pues estos deben verificarse a través de facturas comerciales o demás documentos aceptados por la Ley; en consecuencia, a juicio de esta Máxima Instancia no existe el aludido vicio de falso supuesto de hecho en el fallo apelado. Así se declara.

      En cuanto a los costos y gastos que pretende hacer valer el contribuyente para el ejercicio fiscal finalizado el 31 de diciembre de 2002, aunado a lo que se expresara antes sobre los documentos no idóneos, esta Alzada observa que el recurrente en su declaración de rentas del mencionado período se acogió al desgravamen único, no siendo posible modificar su declaración una vez vencido el plazo para ello, como pretende hacerlo ahora en sede jurisdiccional, alegando gastos y costos a deducir en el ejercicio fiscalizado. Así se declara.

      Con relación a los demás gastos debidamente soportados según la fiscalización, referidos a gastos de seguro HCM durante el año 2003, esta S. aprecia que la Administración Tributaria en la determinación de la renta neta del contribuyente para el ejercicio fiscal finalizado el 31 de diciembre de 2003 ha debido realizar la deducción de esos gastos, aun cuando la suma de los mismos sea inferior al desgravamen único que aplicó el órgano tributario, por cuanto la sustracción de ese desgravamen a la renta bruta sólo debe ser realizada cuando sea procedente de acuerdo a la Ley de Impuesto sobre la Renta y así lo solicite el contribuyente de que se trate; en consecuencia, esta Alzada estima que deben ser deducidos los mencionados gastos de la renta bruta del recurrente correspondientes al ejercicio bajo estudio, por lo que se revoca el fallo apelado respecto a la determinación del impuesto sobre la renta para el período que va desde el 1° de enero de 2003 al 31 de diciembre del mismo año y a las obligaciones accesorias respectivas. Así se declara.

    2. Violación al debido proceso y al derecho a la defensa.

      El contribuyente asevera que el fallo apelado erró al desestimar la vulneración del debido proceso al que tiene derecho, toda vez que “gran parte del procedimiento se llevo (sic) a espaldas del contribuyente”, las fiscales actuantes no le informaron que debía estar asistido de abogado durante el procedimiento de fiscalización, no se le dio acceso al “expediente” y los lapsos perentorios otorgados para aportar los documentos requeridos por la fiscalización eran insuficientes.

      Al respecto, esta Sala Político-Administrativa formula las consideraciones siguientes:

      Como consecuencia del principio de la legalidad, en el Código Orgánico Tributario del 2001 se establecen un conjunto de procedimientos administrativos que deben ser obligatoriamente cumplidos por la Administración Tributaria, según el tipo de actuación o labor que realice, entre los cuales se destacan dos (2) de esos procedimientos: a) el procedimiento de verificación regulado en los artículos 172 al 176 del mencionado Código y, b) el procedimiento de fiscalización y determinación previsto en los artículos 177 al 193 del Código en referencia.

      Estos procedimientos difieren en cuanto a los trámites y requisitos exigidos, en vista de la finalidad de cada uno de ellos. En efecto, el artículo 172 del Código Orgánico Tributario del 2001 dispone:

      Artículo 172. La Administración Tributaria podrá verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, a los fines de realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar.

      Asimismo, la Administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de los deberes formales previstos en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, y los deberes de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a que haya lugar.

      PARAGRAFO ÚNICO: La verificación de los deberes formales y de los deberes de los agentes de retención y percepción podrá efectuarse en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable. En este último caso, deberá existir autorización expresa emanada de la Administración Tributaria respectiva. Dicha autorización podrá hacerse para un grupo de contribuyentes utilizando, entre otros, criterios de ubicación geográfica o actividad económica.

      Como puede observarse, el denominado procedimiento “de verificación” tiene como fin revisar y comprobar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, a los fines de constatar el correcto cálculo del tributo, y de resultar necesario, realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar.

      En el procedimiento de verificación, la Administración Tributaria puede revisar el cumplimiento de los deberes formales previstos en el citado Código Orgánico Tributario y en las demás disposiciones de carácter tributario, así como también, los deberes de los agentes de retención y percepción.

      Cuando se verifique algún incumplimiento de esos deberes, la Administración procederá a imponer las sanciones correspondientes, de acuerdo con lo previsto en el artículo 173 del Código en comento que dispone:

      “Artículo 173. En los casos en que se verifique el incumplimiento de deberes formales o de deberes de los agentes de retención y percepción, la Administración Tributaria impondrá la sanción respectiva mediante resolución que se notificará al contribuyente o responsable conforme a las disposiciones de este Código.”

      De las normas transcritas se desprende que, el procedimiento de verificación de las declaraciones que presentan los contribuyentes o los responsables, previsto en el Código Orgánico Tributario del 2001 es un procedimiento simple, en el cual se otorga a la Administración Tributaria la facultad para constatar el cumplimiento de los deberes formales a los que están obligados los sujetos pasivos de la obligación tributaria con base en los datos aportados por la contribuyente, y mediante resolución imponer las sanciones a que haya lugar en caso de incumplimiento.

      Por el contrario, el objeto del procedimiento de fiscalización y determinación es más amplio, pues su finalidad es la de establecer o no la existencia de la obligación tributaria y la determinación de su cuantía sobre base cierta o base presuntiva, según proceda.

      De la lectura de los artículos 177 al 193 del Código Orgánico Tributario de 2001 se evidencia que el citado procedimiento de fiscalización y determinación es más complejo que el de verificación, y por eso, para su realización el legislador tributario prevé una serie de pasos de obligatorio cumplimiento por parte de la Administración Tributaria para garantizar el ejercicio oportuno y efectivo del derecho a la defensa de los contribuyentes en sede administrativa, tales como: inicia mediante una providencia administrativa que debe reunir todos los requisitos contenidos en el artículo 178 del Código referido; la fiscalización concluye con un acta de reparo o de conformidad; se instruye el sumario administrativo en los supuestos previstos en el artículo 188 del mencionado Código; el contribuyente presenta los descargos, promueve y evacua pruebas; y, concluye con la resolución culminatoria del sumario administrativo.

      Ahora bien, en la causa bajo examen la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), cumplió un procedimiento de fiscalización de determinación sobre base cierta en materia de impuesto sobre la renta para los ejercicios fiscales comprendidos entre 01/01/2002 y 31/12/2002 y desde el 01/01/2003 hasta 31/12/2003, practicado conforme a los artículos 121, 127, 130,131, 177 y 183 del Código Orgánico Tributario de 2001, en relación con las Declaraciones y Pagos del Impuesto sobre la Renta Nros. 0247121 y 0848678, respectivamente, realizadas por el contribuyente V.M.V.R..

      Respecto a lo anterior, esta Alzada pudo constatar de las actas procesales lo siguiente:

      - La investigación fiscal se inició con la Providencia Administrativa de Investigación Fiscal distinguida con letras y números RCA-DF-2004-2265 de fecha 03 de mayo de 2004, notificada al contribuyente el 11 de mayo de 2004, posteriormente sustituida por la Providencia Administrativa de Investigación Fiscal Nro. RCA-DF-PNIB-2004-2461 de fecha 17 de mayo de 2004, notificada en la misma persona en fecha 27 de mayo de 2004, ambas emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se autorizó a las funcionarias G.S. y E.L., ya identificadas, en su carácter de supervisora y fiscal actuante, respectivamente, adscritas a la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), para que realizaran una fiscalización al contribuyente V.M.V.R. en materia de impuesto sobre la renta para los ejercicios impositivos comprendidos desde el 01/01/2002 al 31/12/2002 y desde el 01/01/2003 al 31/12/2003, con el objeto de determinar el cumplimiento de las obligaciones tributarias, detectar y sancionar posibles infracciones fiscales cometidas.

      - En el curso del procedimiento se le solicitaron informaciones a la recurrente mediante las Actas de Requerimiento Nros. RCA-DF-PN-2004-2265-1, RCA-DF-PN-2004-2265-2, RCA-DF-PN-2004-2265-3, RCA-DF- 2004-2461-4, RCA-DF-2004-2461-5, RCA-DF-2004-2461-6, RCA-DF-2004-2461-7 y RCA-DF-2004-2461-8, de fechas 11, 17 y 27 de mayo de 2004; 2 y 8 de junio de 2004; 15 y 18 de octubre de 2004 y 25 de noviembre de 2004, respectivamente, todas suscritas por las funcionarias actuantes.

      - La información requerida (documento de identidad, RIF, declaraciones de ISLR 2002 y 2003, comprobantes de retención de ISLR 2002 y 2003, comprobantes de gastos, estados de cuentas de los años 2002 y 2003, documentos constitutivos de las empresas que representa, ingresos obtenidos como presidente de las mismas, contrato de concesión del local comercial, demostrativos de ingresos evidenciados de los estados de cuenta requeridos a instituciones financieras, soporte de créditos otorgados, comprobantes de costos de las mercancías importadas), quedó recogida según las Actas de Recepción signadas con letras y números RCA-DF-PN-2004-2265-1, RCA-DF-PN-2004-2265-2, RCA-DF-PN-2004-2265-3, RCA-DF- 2004-2461-4, RCA-DF-2004-2461-5, RCA-DF-2004-2461-6, RCA-DF-2004-2461-7 y RCA-DF-2004-2461-8, de fechas 17 y 21 de mayo de 2004, 3, 8 y 14 de junio de 2004; 15 y 18 de octubre de 2004 y 30 de noviembre de 2004, respectivamente.

      - En virtud de no haber obtenido los estados de cuentas solicitados al contribuyente, la Administración Tributaria solicitó información a terceros (Banco de Venezuela, Banco Mercantil, Banco Provincial, Banco del Caribe, Banco Venezolano de Crédito, Corp Banca y Banesco) de acuerdo a lo dispuesto en los artículos 121 y 127, numeral 11 del Código Orgánico Tributario de 2001, a través de las Actas de Requerimiento Nros. RCA-DF-REQ/2004/3232, RCA-DF-REQ/2004/3234, RCA-DF-REQ/2004/3231, RCA-DF-REQ/2004/3226, RCA-DF-REQ/2004/3227, RCA-DF-REQ/2004/3235 y RCA-DF-REQ/2004/3233, de fecha 25 de junio de 2004, la primera, y las demás de fecha 28 de junio del mismo año, todas suscritas por la Jefe de la División de Fiscalización y la Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

      - La fiscalización concluyó con los reparos formulados por la Administración Tributaria en las Actas de Reparo – Impuesto sobre la Renta Nros. RCA-DF-PNIB-2004/2461-00053 y RCA-DF-PNIB-2004/2461-00054 de fecha 23 de febrero de 2005, suscritas por las funcionarias actuantes, notificadas al recurrente en la misma fecha, de manera que el contribuyente fue notificado del resultado de la actuación fiscal y del lapso para formular los descargos y promover pruebas conforme a lo previsto en el artículo 188 del Código Orgánico Tributario de 2001.

      - En fecha 25 de abril de 2005, los representantes legales del contribuyente presentaron escrito de descargos contra las mencionadas Actas de Reparo – Impuesto sobre la Renta.

      - Los reparos fueron confirmados en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo identificada con letras y números RCA/DSA/2006-000082, dictada el 13 de marzo de 2006 por la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), de acuerdo a lo previsto en el artículo 191 del Código Orgánico Tributario de 2001.

      - Los representantes judiciales del recurrente ejercieron el recurso contencioso tributario, con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos, contra la citada Resolución en fecha 20 de abril de 2006.

      De la relación antes descrita se evidencia que en el caso de autos, no es cierto que el contribuyente quedó indefenso y no tuvo oportunidad de conocer cuáles eran los hechos que se le imputaban ni el basamento legal de los mismos. Por el contrario, de las actas procesales se constata que al ciudadano V.M.V.R. se le notificó de la fiscalización desde su inicio, se le requirió información en el curso del procedimiento, se le notificaron los reparos formulados, y el procedimiento finalizó con una Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo de acuerdo con lo previsto en el artículo 191 del Código Orgánico Tributario de 2001, contra la cual ejerció el recurso contencioso tributario. Por tanto, esta S. estima que en la sentencia apelada no se configura el vicio de falso supuesto respecto a la apreciación de los hechos por el Juez de instancia sobre la alegada violación al debido proceso y al derecho a la defensa en el procedimiento de fiscalización aplicado. Así se declara.

      • Vicio de falso supuesto de derecho en el análisis del artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001.

      Indica el contribuyente que el Tribunal de instancia yerra al no declarar la inconstitucionalidad del referido artículo, por cuanto violenta la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1999 y los principios sancionatorios, entre ellos el de la tipicidad de la acción sancionada.

      Para iniciar el análisis de la denunciada inconstitucionalidad de la norma en comento, es prudente traer a colación su contenido:

      Artículo 111.- Quien mediante acción u omisión, y sin perjuicio de la sanción establecida en el artículo 116, cause una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, inclusive mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones u otros beneficios fiscales, será sancionado con multa de un veinticinco por ciento (25 %) hasta el doscientos por ciento (200 %) del tributo omitido.

      Parágrafo Primero: Cuando la Ley exija la estimación del valor de determinados bienes, y el avalúo administrativo no aumente el valor en más de una cuarta parte, no se impondrá sanción por este respecto. Las leyes especiales podrán eximir de sanción las diferencias de tributo provenientes de la estimación de otras características relativas a los bienes.

      Parágrafo Segundo: En los casos previstos en el artículo 186 de este Código, se aplicará la multa en un diez por ciento (10%) del tributo omitido.

      (Destacado de esta Sala).

      Del artículo antes transcrito se desprende que la conducta descrita por el tipo punitivo de la contravención exige como presupuesto para que se verifique el nexo causal de la responsabilidad penal, que el contraventor haya obrado bien por acción u omisión en detrimento de los intereses del Fisco Nacional; ahora bien, basta con que en principio se materialice el hecho tipificado en la norma como generador de responsabilidad (acción u omisión que cause una disminución de ingresos tributarios), para que se configure la infracción y sea imputable al contribuyente o responsable.

      Precisado lo anterior, esta S. considera que la sanción descrita en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001, no requiere un análisis del elemento culpable o conducta por parte del contraventor, ni de la cuantía de la disminución ilegítima verificada, pues habiéndose determinado la conducta contraria a derecho relacionada con esta circunstancia perjudicial para los intereses patrimoniales de la República, verificada a través de la fiscalización practicada al contribuyente en materia de impuesto sobre la renta, para los ejercicios fiscales finalizados el 31 de diciembre de 2002 y 2003, corresponde la imposición de la sanción de multa prevista en el precitado artículo; en consecuencia, esta Alzada considera infundado el alegato de inconstitucionalidad del mencionado artículo. Así se declara.

      Sobre la base de los razonamientos expuestos, se declara parcialmente con lugar la apelación ejercida por el recurrente contra la sentencia definitiva N.. 012/2007 de fecha 16 de enero de 2007, dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas.

      En armonía con lo expresado, se declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado por el ciudadano V.M.V.R., antes identificado; en consecuencia, queda firme la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo Nro. RCA/DSA/2006-000082 de fecha 13 de marzo de 2006, emanada de la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), respecto a los conceptos determinados para el ejercicio fiscal culminado el 31 de diciembre de 2002. Así se decide.

      Asimismo, se anula parcialmente la aludida Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nro. RCA/DSA/2006-000082 del 13 de marzo de 2006, en lo concerniente a la determinación de la diferencia de impuesto sobre la renta del período que va desde el 1° de enero de 2003 al 31 de diciembre del mismo año, al cálculo de la multa y los intereses moratorios; en consecuencia, se ordena a la Administración Tributaria emitir la correspondiente Planilla de Liquidación Sustitutiva en los términos señalados en esta sentencia y con base en los elementos obtenidos en el procedimiento de fiscalización seguido al contribuyente para el citado ejercicio fiscal.Así se declara.

      Declarado parcialmente con lugar como ha quedado el recurso contencioso tributario de autos, esta Alzada estima que no procede la condenatoria en costas. Así se decide.

      IV

      DECISIÓN

      En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

  11. - PARCIALMENTE CON LUGAR la apelación ejercida por el ciudadano V.M.V.R., antes identificado, contra la sentencia N.. 012/2007 de fecha 16 de enero de 2007 dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por el contribuyente, decisión judicial que se CONFIRMA en lo atinente a los conceptos determinados para el ejercicio fiscal culminado el 31 de diciembre de 2002, y se REVOCA respecto a la determinación del impuesto sobre la renta para el período que va desde el 1° de enero de 2003 al 31 de diciembre del mismo año y a las obligaciones accesorias correspondientes.

  12. - PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario incoado conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por el contribuyente V.M.V.R., contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo Nro. RCA/DSA/2006-000082 de fecha 13 de marzo de 2006, emanada de la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), acto administrativo que queda FIRME en lo concerniente a los conceptos determinados para el ejercicio fiscal culminado el 31 de diciembre de 2002.

    Asimismo, se ANULA el mencionado acto administrativo en lo relativo a la determinación del impuesto sobre la renta para el período que va desde el 1° de enero de 2003 al 31 de diciembre del mismo año y a las obligaciones accesorias correspondientes; en consecuencia, se ORDENA a la Administración Tributaria emitir P. de Liquidación Sustitutiva en los términos expuestos en esta decisión y con base en los elementos obtenidos en el procedimiento de fiscalización llevado a cabo al contribuyente V.M.V.R. para el citado ejercicio fiscal.

    NO PROCEDE la condenatoria en costas.

    P., regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. C. lo ordenado.

    Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los dos (02) días del mes de abril del año dos mil trece (2013). Años 202º de la Independencia y 154º de la Federación.

    La Presidenta - Ponente EVELYN MARRERO ORTÍZ
    El Vicepresidente EMIRO GARCÍA ROSAS
    Las Magistradas,
    TRINA OMAIRA ZURITA
    MÓNICA MISTICCHIO TORTORELLA
    El Magistrado EMILIO RAMOS GONZÁLEZ
    La Secretaria, S.Y.G.
    En tres (03) de abril del año dos mil trece, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00344, la cual no está firmada por la Magistrada T.O.Z., por motivos justificados.
    La Secretaria, S.Y.G.

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