Sentencia nº 00994 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 18 de Septiembre de 2008

Mediante solicitud Nº 64/98 de fecha 31 de julio de 1998, el representante legal de la sociedad mercantil Operaciones RDI, C.A., solicitó ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), el reintegro de créditos fiscales derivados de su actividad de exportación correspondiente al período impositivo de junio de 1998, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 37 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, publicada en Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nº 36.007 del 25 de julio de 1996.

Realizado el procedimiento de verificación en el domicilio de la empresa recurrente por parte de la Administración Tributaria, se estableció que los créditos fiscales de la contribuyente para el período impositivo de junio 1998, eran de Trescientos Diecisiete Millones Seiscientos Veintiséis Mil Trescientos Setenta y Siete Bolívares con Once Céntimos (Bs. 317.626.377,11), según se detalla a continuación:

Resumen de ajustes a los créditos fiscales declarados:

Con base en lo anterior, el 9 de noviembre de 1998, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), emitió la Resolución de Reconocimiento de Créditos Fiscales identificada con letras y números MH-SENIAT-GRTI-RG-DR-147-98, notificada a la contribuyente el 19 de enero de 1999, en la cual se confirmó la referida actuación fiscal.

Posteriormente, mediante escrito presentado el 23 de febrero de 1999 ante la Gerencia Jurídico Tributaria de la Región Guayana del referido Servicio, la ciudadana Raisú Sánchez, asistida por la abogada X.H., ambas ya identificadas, actuando con el carácter de representante legal de la contribuyente Operaciones RDI, C.A., ejerció el recurso contencioso tributario contra la Resolución antes mencionada, el cual fue remitido en original por oficio Nº GJT-DRAJ-J-2000-5180 de fecha 30 de octubre de 2000, al Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas.

Efectuada la distribución del expediente judicial, correspondió el conocimiento de la causa al Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al cual se ordenó remitirla.

Como fundamento del recurso contencioso tributario, la representante legal de la sociedad mercantil recurrente señaló los siguientes argumentos:

Expuso, que mediante el acto administrativo impugnado la Administración Tributaria negó a su representada créditos fiscales por un monto de Trescientos Cincuenta y Un Millones Quinientos Un Mil Cincuenta y Nueve Bolívares con Doce Céntimos (Bs. 351.501.059,12), respondiendo de esta forma a la solicitud de recuperación de créditos fiscales formulada por su mandante en fecha 31 de julio de 1998, por la cantidad de Quinientos Cuarenta Millones Novecientos Cuarenta y Tres Mil Ciento Treinta y Cinco Bolívares (Bs. 540.943.135,oo).

Que la Resolución cuya nulidad pretende, efectuó un ajuste en las compras, objetando créditos fiscales hasta por la cantidad de Cinco Millones Trescientos Trece Mil Cuatrocientos Veintiocho Bolívares con Nueve Céntimos (Bs. 5.313.428,09), por cuanto las facturas que respaldan esos créditos no se adaptan a los requisitos que para dichos documentos establece el artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en concordancia con el artículo 63, literal “m” de su Reglamento, porque en la factura presentada no se indica si la operación es de contado o a crédito y su plazo.

Afirmó, que una segunda objeción desconoce el monto de Cuatro Millones Doscientos Ochenta y Siete Mil Trescientos Ochenta y Ocho Bolívares con Treinta y Tres Céntimos (Bs. 4.287.388,33), por haber enmendaduras o interlineaciones en las facturas que las hacen no fidedignas.

Manifestó, que considera un exceso reglamentario pretender hacer responsable a su mandante de “cuestiones que escapan a su control”, como es el caso de las facturas que emanan de los terceros con quienes contrata, acarreando la consiguiente pérdida del derecho a reintegro.

Indicó, que con relación a los créditos fiscales rechazados por pertenecer a períodos anteriores, la Resolución recurrida se encuentra inmotivada pues, no expresa los motivos, argumentos o razones de su decisión, “por lo cual debe considerarse viciada, al no cumplir con el requisito de motivación del acto administrativo de conformidad con lo que pauta la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos”.

Denunció, que el acto administrativo impugnado al admitir el derecho de su representada a recuperar únicamente la cantidad de Ciento Ochenta y Nueve Millones Cuatrocientos Cuarenta Mil Bolívares (Bs. 189.440.000,oo), dejó de resolver parte del contenido de la solicitud presentada.

Refirió, que en el acto administrativo impugnado, la Administración Tributaria efectuó ajustes a las ventas declaradas por la sociedad de comercio que representa, determinando “un ajuste por Bs. 9.024.615,82, lo que permite concluir que el total de las ventas nacionales del período en lugar de alcanzar como lo había declarado mi representada a Bs. 92.557.111,00, alcanzan a Bs. 101.581.726,82, por lo cual la Administración procede a recalcular los débitos fiscales del período establecido que no son Bs. 15.271.923.00 como lo había declarado (…) sino Bs. 16.760.984,93…”.

Reiteró, que “se reconozcan a favor de [su] mandante créditos fiscales hasta por la cantidad de Bs. 391.305.632,88 que es el resultado de sumar Bs. 189.442.075,88 reconocidos en la Resolución impugnada,(sic) las cantidades de Bs. 186.591.634,oo que ha sido excluida de la solicitud sin ningún fundamento ni de hecho ni de derecho, y la cantidad de Bs. 15.271.923,oo que ha sido deducida dos veces del monto de los créditos fiscales, por cuanto ya se había deducido al presentar su declaración y, en consecuencia, se emitan certificados de reintegro tributario por Bs. 391.300.000,oo”.

Finalmente, solicitó se declarase con lugar el recurso contencioso tributario de autos y, en consecuencia, la nulidad del acto administrativo impugnado.

II

DE LA SENTENCIA APELADA

Mediante sentencia definitiva Nº 0012/2007 de fecha 16 de febrero de 2007, el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas al que correspondió el conocimiento de la causa previa distribución, declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado. Motivó su decisión en los siguientes términos:

Determinada así la litis el Tribunal pasa a decidir y al respecto observa:

Punto previo:

Sobre la inmotivación del acto recurrido.

[…omissis…]

En el presente caso, encuentra el Tribunal que el acto recurrido contiene el señalamiento preciso de los créditos fiscales rechazados, las causas por las cuales se les rechaza y las consecuencias jurídicas de ese rechazo; por tanto, en criterio del Tribunal, tiene una motivación que se aprecia precisa, suficiente, adecuada y, una vez notificado dicho acto, le ha permitido a la contribuyente conocer las causas por las cuales no le fue aceptada la totalidad de los créditos fiscales solicitada y ejercer los recursos correspondientes. Así se declara.

Del fondo de la controversia.

Decidido lo relativo al procedimiento aplicable y determinada como ha sido su legalidad en el caso de autos, el Tribunal pasa seguidamente a conocer sobre la materia de fondo debatida en el presente caso, que tiene que ver con el rechazo por parte de la Administración Tributaria de los créditos fiscales que pretende la recurrente-exportadora.

Rechazo de la cantidad de Bs. 928.830.43, por no ser impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, sino impuestos arancelarios.

Acepta el contribuyente este rechazo, razón por la cual el Tribunal no lo incluye como formando parte de la controversia. Se declara.

Rechazo de Créditos fiscales por provenir de facturas que no cumplen con el requisito de indicar si son ventas al contado o a crédito: Bs. 97.209,34.

Plantea la recurrente que el rechazo de estos créditos debe ser declarado improcedente por cuanto no es de su responsabilidad la elaboración de las facturas y que escapa de su control sí la factura es al contado o a crédito.

La representación de la Republica, no alega nada en concreto contra la alegación de la recurrente y, se limita, a exponer razones sobre la motivación del acto.

Ahora bien, encuentra el Tribunal que en el Anexo 3-A, se relacionan las facturas Nos. 367, de fecha 08-04-1998 de la empresa Orinoco Carego Marine-Surveyors, con una base imponible de Bs. 529.147,60 y un impuesto por la cantidad de Bs. 87.309,34, y 926, de fecha 21-04-1998, de la empresa Transporte de Carga Keiner S.R.L, con una base imponible de Bs. 60.000,00 y un impuesto de Bs. 9.900,00, en ambas facturas, relacionadas por el funcionario fiscal, el Tribunal aprecia que no existiendo objeción en cuanto a si el impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor fue pagado, existe un derecho por parte de la contribuyente a recuperar el crédito fiscal que de ellas se desprende, por cuanto el requisito de la falta de indicación de si la operación fue al contado o a crédito evita el pago del impuesto por parte del comprador, en este caso, la contribuyente recurrente, circunstancia que en apreciación del Tribunal hace nacer el derecho a recuperar dichos créditos fiscales.

En virtud de lo expuesto, el Tribunal considera improcedente el rechazo de los créditos fiscales por parte de la Administración Tributaria, provenientes de las facturas Nos. 367 y 926, antes indicadas, por la cantidad de Bs. 97.209,34. Así se declara.

Rechazo de créditos fiscales por provenir de facturas que presentan enmendaduras o interlineaciones que las hacen no ‘fidedignas’: Bs. 928. 830,43.

Encuentra el Tribunal que en el anexo Anexo 3-B, que forma parte del Acta de verificación y del acto recurrido se indican las observaciones por las cuales se rechazan los créditos fiscales provenientes de las facturas que se indican en dicha relación. Estas objeciones el Tribunal las agrupa, así: a) por tener errada la dirección adquirente; b) por presentar adulterada la condición de pago.

Imputados estos hechos, la contribuyente recurrente no trajo a los autos prueba alguna que demuestre que ello no sea cierto, razón por la cual el Tribunal acogiendo en sus contextos el contenido de los artículos 28 de la Ley de Impuesto al Consumo suntuario y a las Ventas al Mayor, 55, párrafo primero, del Reglamento de la mencionada ley, y la presunción de legalidad y veracidad del acto administrativo, considera que el rechazo de los créditos fiscales por parte de la Administración Tributaria, provenientes de las facturas relacionadas en el Anexo 3-B, antes indicado, por la cantidad de Bs. 4.287.388,33, es procedente. Así se declara.

Rechazo de créditos fiscales por provenir importaciones registradas en el libro de compras en el mes de junio pero que corresponden a anticipos de importaciones reversadas del libro de compras dos veces, en los períodos enero, febrero y marzo de 1998: Bs. 118.726.153,29.

Entiende el Tribunal que estos créditos fiscales son rechazados por la Administración Tributaria por cuanto perteneciendo a los períodos de importación de los meses de enero 1998 (Bs. 29.026.118.01), febrero 1998 (Bs. 70.602.752,81) y marzo de 1998 (Bs. 19.097.282,47), sin embargo, son solicitados por la contribuyente en el mes de junio de 1998.

De igual manera, aprecia el Tribunal que en la relación de estos créditos, en el Anexo 6 del acto impugnado, folios veintiséis al treinta y dos (26 al 32), aparecen con la siguiente indicación: ‘créditos fiscales no solicitados’.

Ahora bien, el Tribunal estima que por aplicación del artículo 37 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, la contribuyente como exportadora tiene derecho a recuperar el impuesto que pagó a sus proveedores por la adquisición de bienes y servicios. Este derecho no está limitado en el tiempo más que por prescripción de cuatro años, que en materia de reintegro prevé el artículo 52 del Código Orgánico Tributario. En el supuesto caso que la exportadora, por olvido o error, no ha recuperado dicho impuesto por compras efectuadas con anterioridad al período investigado, no por ello pierde el derecho a esa recuperación, dentro de los cuatro años señalados, con la sola condición de que efectivamente no los hubiese recuperado con anterioridad. Circunstancia ésta (sic) que la Fiscalización debe verificar para entonces poder negar el crédito fiscal, pero no puede basarse en que la factura presentada tenga una fecha anterior al período investigado. En consecuencia, a juicio de este Tribunal, la contribuyente recurrente tiene derecho a los créditos fiscales por el expresado monto de Bs. 118.726.153,00. Así se declara.

Créditos fiscales rechazados por provenir de importaciones cuyos créditos fueron solicitados en otros períodos: Bs. 31.411.695,80.

En la relación que se inserta a continuación aparecen estos créditos fiscales con la indicación de las Resoluciones con las cuales ya la Administración Tributaria reconoció estos créditos fiscales:

[…omissis…]

Ninguna prueba aportó al proceso la contribuyente para tratar de desmentir lo aseverado por la Administración Tributaria, razón por la cual el Tribunal acogiendo la presunción de veracidad y legalidad del acto administrativo impugnado, considera procedente el rechazo de estos créditos por monto de Bs. 31.411.695,80. Así se declara.

Ajustes de ventas nacionales gravadas: Bs. 9.024.615,82

Sobre la cantidad de Bs. 92.557.111,00, declarada por la contribuyente como ventas nacionales gravadas del periodo (sic) junio de 1998, la Administración Tributaria suma la cantidad de Bs. 9.024.615,82, por considerar que la contribuyente no registró en el Libro de Ventas las Notas de Débitos del período, las cuales aparecen relacionadas en el Anexo 4, folio veinticinco (25) del expediente.

En el referido anexo, constata el Tribunal que se incluyen notas de débitos de las empresas Trixvenca, Pigvensa, Fletes HG, C.A, Orinoco Iron, C.A.; Sidetur, por un total de Bs. 9.024.615,00.

Durante el proceso nada prueba la contribuyente contrario a la imputación que le hace la Administración Tributaria, razón por la cual el Tribunal con fundamento en la presunción de veracidad y legalidad del acto administrativo, acoge como cierta la imputación de la Administración Tributaria; en consecuencia, considera procedente el ajuste efectuado a las ventas nacionales gravadas declaradas, por la cantidad de Bs. 9.024.615,00.

En virtud de la precedente declaratoria las ventas nacionales gravadas del período junio 1998, lo son por un monto de Bs. 101.581.726,82. Se declara.

V

DECISIÓN

Sobre la base de las consideraciones y razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto, (…omissis…). En consecuencia, declara:

Primero: Válida y de plenos efectos la Resolución No. MH/SENIAT/GRTI-RG/DR-N°-147/98, de fecha 09-11-1998, emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta al rechazo de créditos fiscales por la cantidad de Bs. 928.830,43.

Segundo: Inválida y sin efectos la Resolución No. MH/SENIAT/GRTI-RG/DR-N°-147/98, de fecha 09-11-1998, emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta al rechazo de créditos fiscales por la cantidad de Bs. 97.209,34.

Tercero: Válida y de plenos efectos la Resolución No. MH/SENIAT/GRTI-RG/DR-N°-147/98, de fecha 09-11-1998, emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta al rechazo de créditos fiscales por la cantidad Bs. 4.287.388,33.

Cuarto: Inválida y sin plenos efectos la Resolución No. MH/SENIAT/GRTI-RG/DR- No. 147/98, de fecha 09-11-1998, emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta al rechazo de créditos fiscales por la cantidad de Bs. 118.726.153,00.

Quinto: Válida y de plenos efectos la Resolución No. MH/SENIAT/GRTI-RG/DR-N°-147/98, de fecha 09-11-1998, emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta al rechazo de créditos fiscales por la cantidad de Bs. 31.411.695,00.

Sexto: Válida y de plenos efectos la Resolución No. MH/SENIAT/GRTI-RG/DR-N°-147/98, de fecha 09-11-1998, emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta al ajuste de ventas nacionales gravadas por la cantidad de Bs. 9.024.615,82.

Se ordena a la Administración Tributaria hacer el reconocimiento de los créditos fiscales a recuperar con base a los términos en que ha sido dictada esta sentencia.

(Destacados del texto).

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

Mediante escrito de fundamentación de la apelación presentado ante esta Sala Político-Administrativa el 2 de octubre de 2007, las abogadas A.S.R. y F.M.Z., antes identificadas, actuando como sustitutas de la Procuradora General de la República en representación del Fisco Nacional, indicaron lo siguiente:

Sostienen, que la sentencia apelada incurre en el vicio de falso supuesto de hecho, toda vez que se fundamenta en una errada apreciación de la realidad cuando en su motiva afirma que “‘…el requisito de la falta de indicación de si la operación fue al contado o a crédito evita el pago del impuesto por parte del comprador, en este caso, la contribuyente recurrente, circunstancia que en apreciación del Tribunal hace nacer el derecho a recuperar dichos créditos fiscales…’”.

Señalan, que el procedimiento a seguir para la recuperación de créditos fiscales una vez presentada la solicitud, es “verificar” los documentos y datos aportados por los contribuyentes, corroborándolos con la información contenida en el sistema de la Administración Tributaria y la obtenida por terceros, para luego compararla con la suministrada por los proveedores y receptores de servicios del contribuyente solicitante.

Indican, que el contribuyente es quien debe velar porque las facturas emitidas a su nombre por los diferentes proveedores, cumplan estrictamente con todos los requisitos exigidos en la ley.

Exponen, que en el caso concreto la Administración Tributaria, procedió a rechazar los créditos fiscales solicitados por la empresa recurrente para el período impositivo correspondiente al mes de junio de 1998, toda vez que las facturas Nros. 367 y 926, no cumplen con los requisitos establecidos en el artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en concordancia con el artículo 63, literal “m” de su Reglamento.

Sostienen, que en ningún momento pueden dejar de aplicarse taxativamente las normas antes indicadas, según las cuales no generarán crédito fiscal los impuestos incluidos en facturas que no cumplan los requisitos legales o reglamentarios, como en el caso concreto, donde las facturas rechazadas no establecían la condición de la operación, es decir, si se efectuó de contado o a crédito y sus respectivos plazos.

Insisten, que la ausencia de cualesquiera de los requisitos formales previstos en las normas antes citadas, trae como consecuencia la pérdida, de pleno derecho, de la deducción del crédito fiscal en materia del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor y, que sólo el contribuyente que haya cumplido con dichos requisitos y formalidades exigidos en lo que a facturación se refiere pueden gozar del beneficio de la recuperación de los créditos fiscales.

Que, una interpretación de la ley distinta a la expuesta, comporta una inadmisible separación del espíritu y propósito expresado por el legislador, y “haría incurrir al operador de la misma, que en este caso no es más que la Administración Tributaria, en desviaciones en el desarrollo de su actividad”.

Agregan, que “el contribuyente tiene que cumplir con los requisitos concurrentes al momento de la emisión de la factura, establecidos en el artículo 63 del citado Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, para que el comprador tenga derecho a deducir el crédito fiscal, constituyendo un deber formal para el primero de los mencionados, no siendo admisible la deducción sin el cumplimiento de tales requisitos, ya que estos configuran conjuntamente una condición para gozar de ese derecho”.

Acotan, que la devolución del crédito fiscal, con motivo de la adquisición de bienes y servicios para la actividad de exportación en la presente causa no procedía, pues las facturas no cumplieron con los requisitos taxativamente establecidos en el artículo 63 literal “m” del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

Manifiestan, que el a quo también incurrió en el vicio de falso supuesto de hecho al afirmar que la Administración Tributaria “procedió al rechazo de los citados créditos fiscales por importaciones, cuando lo cierto es que la Administración procedió a realizar la verificación de los créditos fiscales correspondientes a períodos anteriores, los cuales reflejan un monto de Bs. 118.726.153,29, realizando ajustes a dichos créditos sólo en la cantidad de Bs. 31.411.695,80”.

Reiteran, que se configuró el mencionado vicio al considerarse que la Administración Tributaria rechazó la cantidad de Bs. 118.726.153,29, por concepto de importaciones solicitadas en períodos anteriores, cuando la cantidad rechazada fue de Bs. 31.411.695,80, la cual -a su criterio- además fue confirmada por el propio Tribunal a quo.

Por último, solicitan se declare con lugar la apelación ejercida y, en consecuencia, se revoque la sentencia apelada.

IV

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Corresponde a esta Sala pronunciarse acerca de la apelación interpuesta por la representación judicial del Fisco Nacional contra la sentencia definitiva Nº 0012/2007 de fecha 16 de febrero de 2007, dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, mediante la cual se declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la representante legal de la sociedad mercantil Operaciones RDI, C.A.

En atención a la declaratoria contenida en el fallo apelado, así como a los alegatos formulados en su contra, observa esta Sala que la controversia planteada en el caso de autos, se contrae a decidir si el Tribunal a quo al dictar el fallo apelado incurrió en el vicio de falso supuesto de hecho.

En orden a lo anterior, es preciso advertir que los demás pronunciamientos realizados por el a quo, relativos a rechazo de créditos fiscales por provenir de facturas que presentan enmendaduras o interlineaciones que las hacen no ‘fidedignas’, Créditos fiscales rechazados por provenir de importaciones cuyos créditos fueron solicitados en otros períodos y Ajustes de ventas nacionales gravadas, quedan firmes al no haber sido objeto de la apelación sometida al conocimiento de esta M.I.. Así se declara.

Delimitada así la litis, pasa esta Sala a decidir, para lo cual observa:

Señala la representación fiscal que el a quo parte de un falso supuesto con relación a los hechos y en consecuencia de una errónea aplicación de la ley, concretamente del artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor en concordancia con los artículos 62 y 63 de su Reglamento, al declarar procedente la deducción de créditos fiscales por la cantidad de Noventa y Siete Mil Doscientos Nueve Bolívares con Treinta y Cuatro Céntimos (Bs. 97.209,34); toda vez que -a decir de la representación judicial del Fisco Nacional- derivan de facturas que no indican “si son ventas al contado o a crédito” y, que la ausencia de cualesquiera de los requisitos formales previstos en las normas antes citadas, trae como consecuencia la pérdida, de pleno derecho, de la deducción del crédito fiscal en materia del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor.

Afirman, que en la causa de autos las facturas rechazadas no establecían la condición de la operación, es decir, si se efectuó de contado o a crédito y sus respectivos plazos.

Asimismo, alegan que la presentación de las facturas emitidas por el vendedor con los requisitos establecidos en la mencionada norma reglamentaria, constituye un requisito imprescindible para la deducción de tales créditos fiscales, y que su inobservancia acarrea indefectiblemente la pérdida del derecho a deducir los créditos fiscales.

Ahora bien, acerca el rechazo de los créditos fiscales por omisión de formalidades en las facturas, esta M.I. con el objeto de garantizar una justicia más equitativa y proporcionada así como un mayor resguardo de los derechos constitucionales de los sujetos que intervienen en la relación jurídico tributaria, ha declarado lo siguiente:

…si bien la factura fiscal constituye un elemento de capital importancia en la demostración y comprobación de los movimientos económicos de un contribuyente, de la cual pueden advertirse en principio, los créditos fiscales generados en un determinado período fiscal, la misma no representa un elemento constitutivo del crédito fiscal, toda vez que lo determinante para que nazca en un determinado contribuyente el derecho a deducir créditos fiscales, es que se haya materializado la operación económica que dio origen a los mismos, vale decir, que el contribuyente hubiere sido incidido por el tributo.

Ello así, nacerá para el contribuyente percutido por el impuesto el derecho a deducir créditos fiscales cuando éste hubiere soportado en cualquier estadio de la cadena de comercialización del bien o servicio el tributo en referencia y lo pruebe de manera plena. Por tal motivo, estima la Sala que las facturas si bien han sido concebidas por el legislador tributario como un mecanismo de control fiscal que puede llevar a constatar fehacientemente, cuando se han satisfecho los requisitos legales y reglamentarios, la existencia de débitos y créditos fiscales, soportados por los contribuyentes, ello no debe llevar a considerar que las mismas constituyan per se el único elemento probatorio de los mismos; lo anterior, en atención a que la propia Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, actual Ley de Impuesto al Valor Agregado, y su Reglamento reconocen la existencia de otros documentos equivalentes a éstas para comprobar los débitos y créditos fiscales en materia del impuesto a las ventas…

. (Sentencia Nº 4.581, publicada en fecha 30 de junio de 2005, caso: Cervecería Polar Del Centro, C.A.).

Conforme a lo anterior, este Alto Tribunal no comparte el criterio de la representación fiscal según el cual la falta en las facturas de los requisitos previstos en el artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, vigente para el presente caso en razón del tiempo, produce el efecto del desconocimiento de la deducción del crédito fiscal.

Así, tal como lo declaró la decisión judicial apelada, el derecho a deducir los créditos fiscales no deriva del “…requisito de la falta de indicación de si la operación fue al contado o a crédito…”, ni genera el desconocimiento de la factura per se o el desconocimiento de lo dispuesto en el Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

En consecuencia, cada caso debe ser examinado equitativamente a fin de precisar, cuándo el incumplimiento de tales requisitos lesiona la función de control que el Fisco Nacional está en el deber de realizar, lo que le impediría el ejercicio de su derecho a perseguir el débito fiscal correspondiente y establecer para la contribuyente la pérdida de los créditos fiscales.

Tal criterio ha sido establecido por esta Sala en los términos siguientes:

…una factura bien elaborada le permite al Fisco Nacional conocer quiénes fueron realmente los contribuyentes que intervinieron en la operación, qué tipo de operación realizaron, cuál fue su monto y cuál fue el impuesto que retuvo el vendedor al momento de hacer la operación y el cual origina el crédito fiscal en beneficio del comprador. También le permite perseguir al proveedor para reclamar de él el pago del impuesto que ha retenido, porque se conoce perfectamente su nombre o razón social, su número de registro o información fiscal, cual es su domicilio y la cantidad retenida por concepto de impuesto.

En la norma parcialmente transcrita supra, se somete la validez de las facturas, para dar derecho a deducir el crédito fiscal, al cumplimiento de algunos requisitos legales y reglamentarios. Sin embargo, la ley en general y, en particular, la ley tributaria, no puede aplicarse sin atender al propósito y razón del legislador, que en este caso no puede ser otro que asegurarle al Fisco Nacional el necesario control sobre las operaciones realizadas por los contribuyentes, de manera que no tenga que reconocer créditos fiscales y reintegrarlos cuando al mismo tiempo no pueda perseguir al vendedor de los bienes y servicios que retuvo la misma cantidad por impuesto al consumo, con lo que en definitiva no se merma el ingreso fiscal a que el Estado tiene derecho.

Por tal motivo estima la Sala que al interpretarse el dispositivo bajo análisis, debe atenderse a si los requisitos reglamentarios son esenciales o simplemente formales, si son indispensables para la persecución del débito fiscal correspondiente por parte del Estado o si son sólo exigencias de forma.

De manera que debe dispensarse la omisión del requisito, a los solos fines del reintegro, cuando la factura adolece de uno de los requisitos formales, de otro modo el contribuyente debe sufrir las consecuencias de la pérdida de su derecho al reintegro de sus créditos fiscales porque le dificultó o impidió al Fisco Nacional la persecución del débito fiscal correspondiente.

En conclusión, debe analizarse en cada caso concreto, si la falta del o los requisitos cuestionados desnaturaliza el contenido de las facturas y si por esa razón se impide al Fisco Nacional asegurar la normal y oportuna recaudación de este impuesto, por parte de los proveedores, perturbándose así la función de control que está obligado realizar. Ya que si no fuere así, es decir, si la facultad de la Administración Tributara no se ve impedida de recuperar los impuestos retenidos por débitos fiscales, entonces tiene la Sala forzosamente que declarar cumplido el fin de la factura para dar derecho al crédito fiscal en este caso y, en consecuencia, reconocer la procedencia del crédito fiscal con basamento en dicho instrumento.

Dentro de esta interpretación de justicia tributaria, las negativas de reconocimientos de los créditos fiscales en el proceso de determinación del impuesto al consumo suntuario y a las ventas, deben ser examinadas equitativamente, tanto por la Administración Tributaria como por los Jueces Tributarios, a fin de precisar, en cada caso concreto, cuándo el incumplimiento de los requisitos previstos en el mencionado artículo 63 del Reglamento lesiona la necesaria función de control que el Fisco Nacional está en el deber de realizar, impidiéndole ejercicio de su derecho a perseguir el débito fiscal correspondiente. Y si este es el caso, debe establecerse para la contribuyente la pérdida de los créditos fiscales.

(Sentencia Nº 2.158 publicada el 10 de octubre de 2001, caso: Hilados Flexilon, S.A., ratificada por sentencia Nº 2.991 del 18 de diciembre de 2001, caso: C.A. Tenería Primero de Octubre, entre otras).

Derivado de lo anterior, se concluye que el incumplimiento de alguno de los requisitos legales y reglamentarios en las facturas no acarrea necesariamente la pérdida del crédito fiscal, sino que habrá de atenderse al examen equitativo y racional de las mismas, en cada caso concreto, en concordancia con los documentos equivalentes y los restantes elementos probatorios aportados en autos, todo ello sin menoscabo del deber que pesa sobre todo contribuyente o responsable de acatar fielmente la normativa dictada por el legislador tributario en materia de facturación.

Ahora bien, circunscribiéndonos al caso concreto, se observa que la contribuyente sí aportó pruebas suficientes para demostrar su derecho a recuperar el crédito fiscal pues, en el Anexo 3-A, del acto administrativo impugnado (folios 25 al 27 del expediente) se relacionan las facturas que se mencionan a continuación:

Asimismo, se advierte -como acertadamente lo apreció el Juzgador de instancia- que los referidos documentos no fueron objetados en cuanto al pago efectivo del impuesto cuyo crédito fiscal pretende recuperar la contribuyente, pudiendo verificarse: período, datos de las facturas: número, fecha, proveedor, monto total y crédito fiscal, además de datos del pago: nota de débito, fecha, banco y total pagado.

Con base en todo lo antes explicado se observa que, contrario a lo solicitado por el Fisco Nacional y confirmando lo decidido por el Tribunal a quo, sí procede la deducción por la cantidad de Noventa y Siete Mil Doscientos Nueve Bolívares con Treinta y Cuatro Céntimos (Bs. 97.209,34), en concepto de créditos fiscales correspondientes al mes de junio de 1998, por cuanto tal incumplimiento de los requisitos que disponía el mencionado artículo 63 del Reglamento, no lesionó la función de control del Fisco Nacional, al haberse demostrado su pago efectivo. Así se declara.

Por otra parte, denuncia la representación judicial del Fisco Nacional, que el fallo apelado también habría incurrido en el vicio de falso supuesto de hecho al considerar que la Administración Tributaria rechazó la cantidad de Bs. 118.726.153,29, por concepto de importaciones solicitadas en períodos anteriores, cuando la cantidad rechazada fue de Bs. 31.411.695,80, la cual -a su criterio- además fue confirmada por el propio Tribunal a quo.

Respecto a tal alegato, estima la Sala, que del propio texto de la sentencia apelada cursante a los folios 84 al 111 del expediente, se desprende con meridiana claridad que el a quo identificó los créditos fiscales a los que se refiere la representación fiscal como “Rechazo de créditos fiscales por provenir de importaciones registradas en el libro de compras en el mes de junio pero que corresponden a anticipos de importaciones reversadas del libro de compras dos veces, en los períodos enero, febrero y marzo de 1998: Bs. 118.726.153,29.”. (Negritas del original). Adicionalmente, el a quo explicó en su motiva “(…) que estos créditos fiscales son rechazados por la Administración Tributaria por cuanto perteneciendo a los períodos de importación de los meses de enero 1998 (Bs. 29.026.118.01), febrero 1998 (Bs. 70.602.752,81) y marzo de 1998 (Bs. 19.097.282,47), sin embargo, son solicitados por la contribuyente en el mes de junio de 1998”. De esta forma, observa la Sala que la simple adición de las cantidades antes identificadas refleja como resultado el monto de Ciento Dieciocho Millones Setecientos Veintiséis Mil Ciento Cincuenta y Tres Bolívares con Veintinueve Céntimos (Bs. 118.726.153,29), cifra esta última cuyo reintegro declaró procedente el Juez de instancia tanto en la motiva como en la dispositiva de la decisión impugnada, al considerar que “Este derecho no está limitado en el tiempo más que por prescripción de cuatro años, que en materia de reintegro prevé el artículo 52 del Código Orgánico Tributario”. Caso muy distinto es el referido al rubro “Créditos fiscales rechazados por provenir de importaciones cuyos créditos fueron solicitados en otros períodos: Bs. 31.411.695,80”, respecto al cual el a quo confirmó la improcedencia declarada por la Administración Tributaria al no haber sido desvirtuada mediante pruebas por la contribuyente. Como puede observarse, no existe contradicción alguna entre lo determinado por la actuación administrativa y la apreciación del Sentenciador de instancia que pudiera configurar el vicio de falso supuesto de hecho denunciado por la representación del Fisco Nacional. Por tal razón, debe esta Sala desestimar el alegato bajo análisis. Así se decide. Con base en los razonamientos realizados, esta Sala declara sin lugar el recurso de apelación ejercido por las representantes judiciales del Fisco Nacional contra la sentencia definitiva Nº 0012/2007, dictada por el Tribunal de instancia en fecha 16 de febrero de 2007, la cual se confirma en todas sus partes. Así se declara.

V

DECISIÓN

Con fundamento en las consideraciones antes expresadas, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el recurso de apelación ejercido por las abogadas A.S.R. y F.M.Z., antes identificadas, actuando como representantes de la Procuraduría General de la República, contra la sentencia definitiva Nº 0012/2007 dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas el 16 de febrero de 2007; fallo que SE CONFIRMA en todas sus partes.

Se condena en costas al FISCO NACIONAL en el monto equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía del recurso contencioso tributario, de conformidad con lo previsto en el artículo 281 del Código de Procedimiento Civil, aplicable supletoriamente a tenor de lo dispuesto en el artículo 332 del vigente Código Orgánico Tributario.

Publíquese, regístrese y notifíquese. Remítase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los diecisiete (17) días del mes de septiembre del año dos mil ocho (2008). Años 198º de la Independencia y 149º de la Federación.

La Presidenta - Ponente

EVELYN MARRERO ORTÍZ

La Vicepresidenta

Y.J.G.

Los Magistrados,

L.I. ZERPA

HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

E.G.R.

La Secretaria,

S.Y.G.

En dieciocho (18) de agosto del año dos mil ocho, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00994.

La Secretaria,

S.Y.G.