Sentencia nº 00647 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 7 de Julio de 2010

Del análisis de las actas que conforman el presente expediente, pudo constatar esta Sala que los hechos que dieron lugar a la controversia planteada en autos se circunscriben a los siguientes:

En fechas 22 de diciembre de 1995, 17 de diciembre de 1996, 22 de diciembre de 1997 y 17 de diciembre de 1998, la sociedad mercantil Industria Química de Portuguesa, S.A. (INQUIPORT), presentó las declaraciones juradas de impuesto sobre la renta Nos. “0061101, 0665493, 0209315 y 0209315”, correspondientes a los ejercicios fiscales comprendidos entre el 01 de octubre de 1994 y el 30 de septiembre de 1998.

El 04 de noviembre de 1999 fue objeto de una investigación fiscal en materia de impuesto sobre la renta, específicamente respecto de los conceptos relativos a ingresos, costos y deducciones, partidas sujetas a retención e incumplimiento de deberes formales; en este sentido, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del SENIAT, dictó en la misma fecha el Acta Fiscal N° SAT-GRTI-RCO-621-PF-FC-240, contentiva del rechazo de las deducciones efectuadas por la contribuyente por falta de retención, por haber sido practicadas en cantidades menores a las debidas y por enteramiento tardío del impuesto retenido. Asimismo, se rechazaron las deducciones de los gastos por servicios de administración y ventas, asistencia técnica (METROCHEM), comisiones por exportación y las rebajas por inversiones, por impuestos retenidos y por impuesto a los activos empresariales.

El 25 de noviembre de 1999, la contribuyente presentó las declaraciones sustitutivas de rentas para los ejercicios arriba citados Nos. 0220359, 0220361, 0220364 y 0393257, allanándose al reparo formulado por la Administración Tributaria en lo que respecta al rechazo de la deducción por concepto de retenciones no efectuadas sobre sueldos, salarios y gastos de publicidad y propaganda; pagando en consecuencia, las cantidades de Bs. 19.800.000,00, 10.090.700,00, 2.808.350,00 y 1.800.000,00. En igual sentido, se allanó parcialmente respecto de las objeciones formuladas en materia de rebajas por nuevas inversiones, por los montos de “Bs. 681.747,19; Bs. 6.855.568,50; Bs. 12.705.490,85 y Bs. 9.186.022, equivalente al 20% de Bs. 3.408.735,99; Bs. 34.277.842,48; Bs. 63.527.451,78 y Bs. 45.930.112,79”.

El 30 de diciembre de 1999, la contribuyente presentó descargos respecto de la objeciones contenidas en el acta fiscal sobre las que no se allanó, dando lugar con ello a la apertura del respectivo procedimiento sumario administrativo.

En fecha 05 de diciembre de 2000, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del SENIAT dictó la Resolución Culminatoria de Sumario N° SAT-GRCO-600-S-286, confirmando los reparos formulados a la contribuyente, salvo en lo tocante a los impuestos determinados en las declaraciones sustitutivas presentadas por la contribuyente, así como respecto de la actualización monetaria e intereses compensatorios liquidados. De esta forma, se ordenó la expedición de las correspondientes planillas de liquidación por “(Bs. 3.946.281,47), por concepto de Impuesto Pagado en Exceso, para el ejercicio económico comprendido entre el 01/10/1997 al 30/09/1998; y planillas de liquidación por los montos determinados en Impuesto de Bs. 91.402.600,00, Multa de Bs. 102.874.781,00 e Intereses Moratorios de Bs. 17.613,00”; y se reservó “la liquidación de los Intereses Moratorios previstos en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario para la oportunidad en que este Acto Administrativo quede definitivamente firme. ”.

Estando la contribuyente en disconformidad con el contenido de la precitada resolución, ejerció en fecha 01 de febrero de 2001 recurso contencioso tributario, argumentando los siguientes particulares:

1. El rechazo de las deducciones por falta de retención por Bs. 1.338.422,98, (ejercicio 1995-1996), Bs. 1.318.824,98 (ejercicio 1995-1996), Bs. 1.148.133,48 (ejercicio 1996-1997) y Bs. 1.699.658,88 (ejercicio 1997-1998), no es procedente, en virtud de que dicho rechazo constituye una sanción que establece un recargo o aumento del tributo, lo cual es contrario a la norma del parágrafo único del artículo 71 del COT de 1994.

2. En el supuesto negado que este Tribunal declare sin lugar el argumento del parágrafo anterior, de todas maneras el rechazo de los costos y deducciones por Bs. 1.338.422,98, (ejercicio 1994-1995), Bs. 1.318.824,98 (ejercicio 1995-1996), Bs. 1.148.133,48 (ejercicio 1996-1997) y Bs. 1.699.658,88 (ejercicio 1997-1998) no es procedente, en virtud que dicho rechazo se basa en una norma que es inconstitucional al violar los principios de justicia tributaria y de no confiscación.

3. La Administración Tributaria incurre en un error al rechazar las deducciones de Bs. 419.370,90 (ejercicio 1995/1996) y Bs. 6.000 (ejercicio 1996/1997), alegando que INQUIPORT practicó una retención menor a la debida.

4. La Administración Tributaria incurre en un error al rechazar las deducciones de Bs. 13.648.293,22, Bs. 23.565.396,24, Bs. 7.829.955,64 y Bs. 82.665.036,27 correspondientes a los Ejercicios Reparados, alegando el enteramiento tardío de las retenciones.

5. (…) rechaza la multa por contravención y los intereses de mora por considerar que, por vía de consecuencia, son también improcedentes al ser improcedentes los reparos formulados.

6. En el supuesto negado que este [ese] Tribunal declare sin lugar el argumento del parágrafo 1. anterior, (sic) y en consecuencia determine que si procedía la retención de Bs. 1.338.433,98 (ejercicio 1994-1995), Bs. 1.318.824,98 (ejercicio 1995-1996), Bs. 1.148.133,48 (ejercicio 1996-1997) y Bs. 1.699.658,88 (ejercicio 1997-1998), es evidente que INQUIPORT habría incurrido en un error de hecho y de derecho excusables y por lo tanto no debería aplicársele sanción alguna.

7. Las multas impuestas a INQUIPORT son improcedentes, porque los reparos fueron formulados con fundamento exclusivo en los datos suministrados por INQUIPORT en sus declaraciones definitivas de rentas.

8. En el caso que se considere que si son aplicables las multas por falta de retención, enteramiento tardío y contravención, tales multas deben ser aplicadas en su límite mínimo por cuanto existen circunstancias atenuantes que no han sido consideradas por la Administración Tributaria en el presente procedimiento.

9. La Administración Tributaria no puede exigir a INQUIPORT el pago del impuesto sobre la renta determinado en la Resolución en virtud de la responsabilidad solidaria del agente de retención, sin haber verificado previamente si los receptores de los pagos declararon y pagaron dicho impuesto.

10. En el caso que este Tribunal no decida esta solicitud declarando la nulidad absoluta de la Resolución, INQUIPORT no está sujeta al pago de intereses de mora, ya que estos no pueden ser liquidados al mismo tiempo que el impuesto.

II

DECISIÓN APELADA

Para resolver la controversia que antecede, el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que correspondió el conocimiento de la causa previa distribución en esa jurisdicción, dictó la sentencia N° 873 en fecha 15 de mayo de 2008, declarando parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto, de conformidad con la siguiente motivación:

(…) la presente controversia se centra en dilucidar los siguientes aspectos:

i) Si es procedente el rechazo de la deducción de costos y gastos en virtud de no efectuarse la retención correspondiente.

ii) Si es procedente el rechazo de la deducción de gastos, en virtud de haberse efectuado la retención correspondiente en cantidades menores.

iii) Si es procedente el rechazo de la deducción de gastos en virtud de haberse enterado tardíamente el impuesto retenido.

iv) Si el contribuyente es responsable solidariamente con el contribuyente por la falta de retención.

v) Si la norma prevista en el artículo 78 tiene carácter sancionatorio y viola los principios de justicia tributaria, capacidad contributiva y no confiscatoriedad previstos en la Carta Magna.

vi) Si es procedente el rechazo de la deducción de gastos por concepto de servicios de administración y ventas, asistencia técnica, comisiones de exportación, rebajas por nuevas inversiones en activos fijos y rebaja por impuesto retenido, por falta de comprobación satisfactoria.

vii) Si es procedente la rebaja de impuesto por concepto de Impuesto a los Activos Empresariales.

viii) Si es procedente la sanción impuesta de conformidad con los artículos 97, 99 y 106 del Código Orgánico Tributario.

ix) Si la contribuyente está exenta de responsabilidad penal tributaria.

x) Si es procedente la aplicación de circunstancias atenuantes y agravantes.

xi) Si son procedentes los intereses moratorios determinados.

Delimitada como ha sido la litis, este Tribunal, entra a analizar los tres primeros alegatos invocados por los apoderados judicial (sic) de la contribuyente recurrente, referido a la procedencia o no del reparo, por haber rechazado la Administración Tributaria la deducción de gastos y costos, por los siguientes conceptos:

i) Sueldos (bonificación a Directivos) fletes, publicidad y propaganda, y servicios contratados, en virtud de que la contribuyente recurrente, no efectuó la retención correspondiente para los ejercicios fiscales 1994/1995, 1995/1996, 1996/1997 y 1997/1998.

ii) La deducción de gastos y costos para los ejercicios fiscales 1995/1996 y 1996/1997, por concepto de sueldos a directivos, en virtud de haberse efectuado la retención correspondiente en cantidades menores, y

iii) Sueldos, salarios y demás remuneraciones, pagos a empresas contratistas y subcontratistas, honorarios profesionales, alquiler de bienes muebles e inmuebles, publicidad y propaganda, remuneraciones accesorias, transporte por fletes y comisiones mercantiles, correspondiente a los ejercicios económicos 1994/1995, 1995/1996, 1996/1997 y 1997/1998, en virtud de haberse enterado tardíamente el impuesto retenido.

En este sentido, el artículo 27 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, publicada en Gaceta Oficial N° 4.727 Extraordinario del 27 de mayo de 1994, reformada parcialmente el 18 de diciembre de 1995, según Gaceta Oficial N°. 5.023 Extraordinario, aplicable rationae temporis, al caso de autos, establece: (…).

Por su parte, el artículo 78 eiusdem, dispone:

(…). Por su parte, el Decreto N° 2927, mediante el cual se dictó el Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en materia de retenciones, publicado en Gaceta Oficial N° 35.216, de fecha 21 de mayo de 1993, aplicable rationae temporis, para el ejercicio 1994/1995, establecía:

(…). Igualmente el Decreto N° 507, mediante el cual se dicta el Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta en materia de retenciones, publicado en Gaceta Oficial de la República de Venezuela N° 4.836, de fecha 30 de diciembre de 1994, vigente para el ejercicio fiscal 1995 y aplicable al presente caso, en razón del tiempo, establecía:

(…). De la misma forma, estas normas estaban contenidas en las sucesivas reformas del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta en materia de retenciones, mediante los Decretos Nros. 1344, publicado en Gaceta Oficial de la República de Venezuela N° 5.075, de fecha 27 de junio de 1996, y 1.808 publicado en Gaceta Oficial de la República de Venezuela, de fecha 12 de mayo de 1997, aplicables al presente caso, en razón del tiempo.

(…). En consecuencia de todo lo expuesto, este Tribunal, declara que tal como ha sido alegado por la representación del Fisco Nacional, es procedente el rechazo de costos y gastos, cuando no se ha efectuado la retención correspondiente, o se ha realizado el enteramiento fuera de los lapsos previstos en la Ley o su reglamento. Así se decide.

Ahora bien, sobre el alegato de la apoderada judicial de la recurrente, respecto a la improcedencia de la responsabilidad solidaria del contribuyente por la falta de retención, es necesario, analizar la norma prevista en el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso de autos, el cual establecía:

(…). En el presente caso, este Tribunal advierte que la contribuyente recurrente, estando obligada a efectuar la retención por concepto de sueldos, fletes, publicidad y propaganda, y servicios contratados, no realizó la correspondiente retención, en los ejercicios fiscales 1994/1995, 1995/1996, 1996/1997 y 1997/1998, e igualmente efectuó la retención de sueldos y salarios, en cantidades menores a la debida, para los ejercicios fiscales 1995/1996 y 1996/1997, y enteró tardíamente el impuesto retenido por concepto de sueldos, salarios y demás remuneraciones, pagos a empresas contratistas y subcontratistas, honorarios profesionales, alquiler de bienes muebles e inmuebles, publicidad y propaganda, remuneraciones accesorias, transporte por fletes y comisiones mercantiles, correspondiente a los ejercicios económicos 1994/1995, 1995/1996, 1996/1997 y 1997/1998, tal como quedó determinado en el Acta Fiscal N° SAT-GTI-RCO-621-PF-FC-240 de fecha 04 de noviembre de 1999 y en la Resolución N° SAT-GRCO-600-S-000286 impugnada, que cursa a los folios 65 al 99 del expediente judicial. Así se declara.

En consecuencia, se declara procedente el reparo efectuado por los montos de Bs. 23.312.432,80, Bs. 17.215.495,00, Bs. 35.476.682,50 y Bs. 56.521.962,55, correspondiente a los ejercicios fiscales, 1994/1995, 1995/1996, 1996/1997 y 1997/1998 y la exigencia del pago de las cantidades no retenidas. Así se declara.

Asimismo, se declara la procedencia del reparo por concepto de sueldos a directivos, efectuado a la contribuyente accionante, en su condición de agente de retención, en virtud de haber retenido el impuesto sobre la renta en una cantidad menor a la legalmente establecida. Así se declara.

Igualmente este Tribunal declara procedente el reparo efectuado por concepto de retenciones enteradas fuera del plazo reglamentario y en consecuencia el rechazo de las deducciones por los montos de Bs. 13.648.293,22; Bs. 23.565.396,24; Bs. 7.829.955,64 y Bs. 82.665.036,27, en virtud de la obligación –tal como se indicó ut supra-, que tenía el contribuyente en su condición de agente de retención de enterar el impuesto dentro de las formas, condiciones y plazos previamente establecidos en la Ley de Impuesto sobre la Renta y su Reglamento, es decir en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales, dentro de los tres (3) días hábiles del mes siguiente a aquel en que se efectúo el pago o abono en cuenta. Así se declara.

En cuanto al v) y vii) aspectos señalados por la representante legal de la contribuyente accionante, respecto a que el artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, -el cual prevé el rechazo de la deducción por falta de retención-, tiene carácter sancionatorio, y violan los principios de capacidad contributiva y no confiscación, (…).

(…). Así, del análisis de la norma prevista en el artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, reformada parcialmente en el año 1995, aplicables al caso de autos, en razón del tiempo, este Tribunal observa, que no se trata de una norma de carácter sancionatorio, por cuanto el rechazo de la deducción de un gasto por no haberse efectuado la retención a que estaba obligado el contribuyente en su condición de agente de retención, por disposición expresa de la Ley, no constituye –como bien lo ha señalado el Tribunal Supremo de justicia- (sic), una sanción o castigo, sino la consecuencia del incumplimiento de la norma que expresamente condiciona la retención del impuesto como requisito de admisibilidad para la deducción del gasto. Así se declara.

Asimismo, acogiéndose al criterio reiterado de la Sala Político Administrativa de nuestro M.T. deJ. en la sentencia ut supra, quien juzga considera que en el presente caso, no hubo violación al principio de capacidad contributiva, por cuanto ciertamente en la configuración del hecho imponible, base imponible y alícuota del Impuesto sobre la Renta, este principio es tomado en cuenta a los fines de la determinación de la obligación tributaria. Así se declara.

(…) tampoco puede considerarse que en el presente caso, hubo violación a los principios de justicia tributaria y no confiscación, en virtud de su estrecha vinculación con el principio de capacidad contributiva, lo cual implica que debe producirse la violación de este último para que se configure la violación a los principios de la no confiscatoriedad del tributo, así como del principio de justicia tributaria, el cual prevé la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad económica. Así se decide

En cuanto al rechazo de los gastos por concepto de servicios de administración y venta, asistencia técnica y comisiones por exportación, rebajas por nuevas inversiones en activos fijos y rebaja por impuesto retenido, por falta de comprobación satisfactoria, para los ejercicios 1994/1995, 1995/1996, 1996/1997 y 1997/1998, quien decide hace las consideraciones siguientes:

El Código Orgánico Tributario, en su artículo 126 establece: (…).

Por su parte la Ley de Impuesto sobre la Renta del año 1994, aplicable rationae temporis, establece:

(…). Al respecto, debe advertir este Tribunal que los actos administrativos gozan de la presunción de veracidad y legalidad, lo que implica que el contribuyente tiene la carga de la prueba. Ciertamente, la presunción de legitimidad, veracidad y legalidad de los actos administrativos, conlleva a que el recurrente tenga que desvirtuarla, (…).

Así en el presente caso, se advierte que los apoderados judiciales de la contribuyente accionante, no trajeron al presente proceso, ningún tipo de prueba –sobre este particular- a los fines de comprobar la veracidad y sinceridad de los gastos rechazados, y en consecuencia desvirtuar la presunción de legitimidad, veracidad y legalidad del acto administrativo impugnado.

(…). Así, de la revisión de las actas que conforman el presente expediente judicial, se advierte que la contribuyente no aportó –sobre este particular- ningún tipo de prueba a los fines de desvirtuar la improcedencia de la rebaja por concepto de impuesto a los activos empresariales, determinada en el Acta Fiscal, y confirmada en la Resolución que se impugna.

(…). Así, visto que la contribuyente no logró desvirtuar los hechos señalados en el Acta Fiscal y confirmados en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, respecto a la falta de comprobación satisfactoria de los gastos deducidos y la improcedencia de la rebaja por Impuesto a los Activos Empresariales, este Tribunal declara procedente el rechazo de los mismos para los ejercicios fiscales 1994/1995, 1995/1996, 1996/1997 y 1997/1998, respectivamente. Así se declara.

En cuanto a las multas impuestas, este Tribunal evidencia que, en la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo identificada con el N° SAT/GRCO-600-S-000286, recurrida, se impusieron las siguientes sanciones:

i) Multa de conformidad con el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable rationae temporis, el cual establece: (…).

(…). No obstante, los apoderados judiciales de la contribuyente recurrente, alegaron las circunstancias eximentes de responsabilidad penal tributaria, previstas en los literales c y e del artículo 79 del Código Orgánico Tributario, eiusdem, lo cual debe ser apreciado por esta juzgadora: (…).

(…) advierte esta juzgadora que, los apoderados judiciales de la contribuyente recurrente, no aportaron ningún tipo de prueba tendente a destruir el nexo causal de imputabilidad de la que fue objeto la empresa.

Por ello, tratándose de un error de hecho alegado por la contribuyente, correspondía a ella demostrar no sólo los hechos que comprobaran la verdad de su alegato para así desvirtuar el reparo fiscal, en virtud de la presunción de legitimidad de los actos administrativos, lo cual implica su veracidad y legalidad. Por otro lado, en cuanto al error de derecho, observa esta juzgadora que la norma prevista en el artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, in commento, es absolutamente clara al señalar que (…) no admitiéndose otra interpretación, sobre este particular. Asimismo, las normas previstas en los Decreto Reglamentarios Nros. 2.927, 507, 1344 y 1.808, no presentan lagunas o ambigüedades, que pudieran haber inducido a la contribuyente a una interpretación equivocada de la norma. Así se declara.

En consecuencia, se declara improcedente el alegato esgrimido por los apoderados judiciales de la contribuyente recurrente, respecto a la eximente de responsabilidad penal tributaria, de error de hecho y de derecho excusable. Así se decide.

Ahora bien, respecto a la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el literal e del artículo 79 del Código Orgánico Tributario, (…) se observa que los apoderados judiciales de la contribuyente recurrente, invocan la norma prevista en el artículo 89 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, aplicable al caso de autos, la cual establece:

(…). En el presente caso, una vez analizadas las actas procesales, se observa en el Acta Fiscal SAR-GTI-RCO-621-PF-240, que cursa al folio 431, y en la Resolución Culminatoria de Sumario, (folio 66), que la revisión fiscal se practicó en los libros y registros contables. Así en la referida acta fiscal, se señala:

‘Que de la revisión fiscal realizada en forma selectiva a los libros Mayor, Mayor Analítico e Inventario y Balances, Balance de Comprobación, Registros Contables, documentos y comprobantes que amparan la sinceridad de los datos globales que contienen las Declaraciones de Rentas para los ejercicios económicos 01/10/1994 al 30/09/1995, 1995/1996, 1996/1997 y 1997/1998, se determinó lo siguiente. (…)’.

En consecuencia, en virtud de que el reparo formulado se fundamentó exclusivamente de los datos suministrados por la contribuyente en las declaraciones de rentas de los ejercicios investigados; así como de la revisión de los libros y registros contables, se considera procedente el alegato esgrimido por la apoderada judicial de la contribuyente recurrente, respecto a la eximente de responsabilidad penal tributaria, de cualquier otra circunstancia prevista en la leyes y aplicable a las infracciones tributarias. Así se declara.

Finalmente, en cuanto a la improcedencia de los intereses moratorios, alegada por los apoderados judiciales de la contribuyente accionante, este Tribunal estima pertinente transcribir el contenido del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable rationae temporis, en virtud de constituir la base legal vigente para la determinación –de ser procedentes– de los intereses moratorios, en lo que respecta a los períodos fiscalizados 1994/1995, 1995/1996,1997/1998 y 1998/1999.

(…). En el presente caso, advierte esta juzgadora, que se dan los siguientes supuestos de procedencia para exigir el pago de intereses moratorios:

i) Existencia un (sic) crédito cuantificado.

ii) Un plazo previamente establecido en los artículos 20 y 21 respectivamente de los Decretos Reglamentarios Nros. 507 y 1344, ut supra transcrito, para enterar las cantidades retenidas, dentro de los tres primeros días hábiles del mes siguiente a aquel en que se efectúo el pago o abono en cuenta,

iii) El retraso, por parte de la contribuyente INDUSTRIAS QUIMICAS DE PORTUGUESA S.A., en enterar las cantidades retenidas, tal como quedó determinado en la Resolución Culminatoria de Sumario recurrida (folios 65 al 99). .

En mérito de lo expuesto, quien suscribe este fallo declara con fundamento en lo establecido en el artículo 259 de nuestro Texto Fundamental y numeral 31 del artículo 5 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, perfectamente aplicables al proceso tributario, la validez de la cantidad de DIECISIETE MIL SEISCIENTOS TRECE BOLÍVARES (Bs.17.613,00) correspondiente a los ejercicios fiscales 1994/1995, 1995/1996,1997/1998 y 1998/1999, determinada por concepto de intereses moratorios en la Resolución N° SAT-GRCO-600-S-000286, de fecha 05 de diciembre de 2000, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Así se decide.

(…). DECISIÓN

Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, (…) declara PARCIALMENTE CON LUGAR, el recurso contencioso tributario interpuesto en fecha 01 de febrero de 2001, por (…) la contribuyente INDUSTRIA QUIMICA DE PORTUGUESA (INQUIPORT) (…) contra el acto administrativo contenido en la Resolución de Sumario Administrativo N° SAT-GRCO-600-S-000286, de fecha 05 de diciembre de 2000, (…).

En consecuencia se CONFIRMA PARCIALMENTE la Resolución de Sumario Administrativo N° SAT-GRCO-600-S-000286, (…).

1.- Se confirman los siguientes montos:

Impuesto por la cantidad de NOVENTA Y UN MIL MILLONES CUATROCIENTOS DOS MIL SEISCIENTOS BOLIVARES (Bs. 91.402.600,00) ahora expresados actualmente en NOVECIENTOS CATORCE MIL BOLÍVARES FUERTES CON VEINTISEIS CÉNTIMOS (Bf. 914.026,00) correspondiente a los ejercicios fiscales 1994/1995, 1995/1996,1997/1998 y 1998/1999.

Intereses Moratorios por la cantidad de DIECISIETE MIL SEISCIENTOS TRECE BOLÍVARES FUERTES (Bf.17.613,00) correspondiente a los ejercicios fiscales 1994/1995, 1995/1996,1997/1998 y 1998/1999, expresados actualmente en MIL SETECIENTOS SESENTA Y UN BOLÍVARES FUERTES CON TREINTA CÉNTIMOS. (Bf.1.761,30)

2.- Se anula el siguiente monto:

Multa por la cantidad de CIENTO DOS MILLONES OCHOCIENTOS SETENTA Y CUATRO MIL SETECIENTOS OCHENTA Y UN MIL BOLIVARES (Bs. 102.874.781,00) expresados actualmente en la cantidad de CIENTO DOS MIL OCHOCIENTOS SETENTA Y CUATRO BOLIVARES FUERTES CON SETENTA Y NUEVE. (Bf. 102.874,79)

(…). Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro M.T. (…). Esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas (500) unidades tributarias.

. (Resaltados de la Sala).

Mediante escrito de fecha 02 de octubre de 2010, la representación judicial de la contribuyente solicitó aclaratoria de la precitada sentencia respecto de las cantidades en ella expresadas. Tal petición fue decidida y aclarado el punto en revisión mediante sentencia interlocutoria N° 934 del 18 de noviembre de 2008.

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN FISCAL

La apoderada judicial del Fisco Nacional circunscribe su apelación a la parte de la sentencia que resulta desfavorable a los intereses de su representado, esta es, la declaratoria de procedencia de la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el literal e del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994 (Gaceta Oficial N° 4.727 Extraordinario del 27 de mayo de 1994), en concordancia con el numeral 3 del artículo 89 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994 (Gaceta Oficial N° 4.727 Extraordinario del 27 de mayo de 1994) y numeral 3 del artículo 89 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995 (Gaceta Oficial N° 5.023 del 18 de diciembre de 1995), aplicables en razón de su vigencia temporal a los ejercicios fiscales reparados en el caso de autos.

En este sentido, aduce que la sentencia dictada por el Tribunal de instancia se encuentra viciada de nulidad por falsa aplicación de la indicada norma contenida en el artículo 89 de las Leyes de Impuesto sobre la Renta de 1994 y 1995, pues tal eximente no podía ser decretada en el presente caso, toda vez que ella sólo procede cuando el reparo o las objeciones fiscales se hayan formulado con fundamento en las declaraciones definitivas de rentas del contribuyente; siendo éste el criterio asumido por la Sala Político-Administrativa de la entonces Corte Suprema de Justicia en decisión de fecha 16 de junio de 1983, así como en el fallo N° 6.605 dictado por esta Sala en fecha 21 de diciembre de 2005, caso: Franquicias Unidas Occidente, S.A.

Derivado de lo anterior, sostiene que “si los funcionarios adscritos a la Administración Tributaria encargados de practicar la investigación fiscal deben recurrir a fuentes diferentes a las suministradas por la contribuyente en su declaración, como sucede en el presente supuesto, no es posible aplicar la eximente contemplada en la norma en comentario, de allí que esta representación de la República se permita señalar que la sentencia recurrida incurre en el vicio de falsa aplicación de la norma contenida en el numeral 3 del artículo 89 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1994, vigente para los ejercicios investigados, toda vez que la eximente de responsabilidad establecida en esta disposición no puede ser otorgada al caso de autos, pues los reparos que la Administración Tributaria formuló a la contribuyente no se fundamentaron en forma exclusiva en los datos suministrados en las declaraciones de rentas de dichos ejercicios, tal como se desprende del propio acto administrativo impugnado.”.

Siguiendo con su argumentación, indica que de la simple lectura de la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° SAT-GRCO-600-S-286 del 05 de diciembre de 2000, se aprecia con facilidad que durante la investigación practicada a la contribuyente, los funcionarios fiscales tuvieron que acudir a la revisión de los Libros Mayor y Analítico, así como a los Balances de Comprobación, siendo de tales instrumentos de donde pudo concluirse que ésta, en su condición de agente de retención, “no retuvo ni enteró los impuestos a que estaba obligada cuando efectuó los pagos por concepto de sueldos (bonificaciones a directivos), fletes, publicidad y propaganda y servicios contratados, en los ejercicios fiscales 1994/1995, 1995/1996 y 1996/1997”, apreciándose de igual forma, que enteró con retardo los impuestos retenidos relacionados con los “pagos efectuados por concepto de sueldos, salarios y demás remuneraciones, pagos a empresas contratistas y subcontratistas, honorarios profesionales, alquiler de bienes muebles e inmuebles, publicidad y propaganda, remuneraciones accesorias, transporte por fletes y comisiones mercantiles”.

Asimismo, expone que de los referidos instrumentos también pudo constatarse el cumplimiento parcial por parte de la contribuyente de su obligación de retener el impuesto sobre la renta, pues ésta llevó a cabo dicha retención en montos menores a los debidos en la oportunidad del pago o del abono en cuenta de los sueldos de los directivos de la misma.

Por otra parte, considera que el fallo impugnado incurre también en el vicio de incongruencia negativa al omitir en su totalidad los argumentos que sobre la improcedencia de la aludida eximente de responsabilidad penal tributaria, invocara esa representación fiscal en la instancia, relacionados por una parte, con los resultados obtenidos en la investigación fiscal, vale decir, con el surgimiento del reparo fundado en otros instrumentos distintos a las declaraciones de rentas del contribuyente, y por otra, en que a los efectos de dicha eximente resultaba imperativo que la contribuyente demostrara que “sólo se había efectuado una verificación y no una fiscalización”. Asimismo, y para sustentar sus argumentos citó las decisiones dictadas por el antiguo Tribunal Superior Tercero de Impuesto sobre la Renta en fecha 22 de diciembre de 1976, caso: Mene Grande Oil Company, así como por la Sala Político-Administrativa de la extinta Corte Suprema de Justicia en fecha 17 de enero de 1995, caso: Maraven, S.A.

IV

CONTESTACIÓN DE LA CONTRIBUYENTE

Por su parte, la sociedad de comercio INQUIPORT rechaza la apelación planteada por el Fisco Nacional, al considerar que la eximente de responsabilidad penal tributaria declarada por el juzgador de instancia, fue dictada conforme a derecho, habida cuenta que las multas impuestas a dicha empresa resultaban injustificadas, visto que el reparo fue formulado con fundamento en los datos contenidos en las declaraciones definitivas de rentas y no, en hallazgos provenientes de fuentes distintas a éstas últimas.

Para respaldar tal argumento, cita las decisiones N° 447 del 30 de noviembre de 1970, caso: Inversiones Ávila, S.A., dictada por el antiguo Tribunal Primero del Impuesto sobre la Renta; (S/N) del 13 de mayo de 1986, emanada del Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (con competencia nacional para la fecha), caso: Distribuidora Benedetti, C.A. Margarita; (S/N) del 16 de noviembre de 1995, dictada por la Sala Político-Administrativa de la extinta Corte Suprema de Justicia, caso H. Motores San Carlos, C.A., así como la decisión N° 2158, emitida por esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en fecha 10 de octubre de 2001, caso Hilados Flexilón, C.A., entre otras; aduciendo en consecuencia, que el fallo apelado no incurre en el vicio de falsa aplicación de la norma prevista en el numeral 3, del artículo 89 de las Leyes de Impuesto sobre la Renta de 1994 y 1995.

De igual forma, indica que tampoco es cierto que dicha sentencia se encuentre afectada de incongruencia negativa por omisión de pronunciamiento, pues a su decir, el Tribunal de instancia sí “fundamentó de forma suficiente a través de argumentos de hecho y de derecho su decisión y más aún, resolvió todos y cada uno de los puntos controvertidos en el presente proceso”.

V

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Vistos los términos en que fue dictada la decisión recurrida, las alegaciones formuladas en su contra por la apelante en representación del Fisco Nacional, así como las defensas invocadas por la apoderada judicial de la sociedad de comercio Industria Química de Portuguesa, S.A. (INQUIPORT), observa esta Sala que la presente apelación queda circunscrita a determinar si la sentencia dictada por el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas en fecha 15 de mayo de 2008, incurre en los presuntos vicios de falsa aplicación de las normas contenidas en los artículos 79, literal e, del Código Orgánico Tributario de 1994 y numeral 3 del artículo 89 de las Leyes de Impuesto sobre la Renta de 1994 y 1995, aplicables temporalmente al caso de autos, así como en incongruencia negativa por omisión de pronunciamiento.

Ahora bien, habiéndose declarado parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto y debido a que sólo el Fisco Nacional hizo uso de su derecho a la doble instancia jurisdiccional, mediante el ejercicio de la presente apelación respecto de la parte que le desfavorece, esta es, la declaratoria de procedencia de la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el artículo 79, literal e, del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con el artículo 89, numeral 3 de las Leyes de Impuesto sobre la Renta de 1994 y 1995, esta M.I. debe declarar firmes los restantes pronunciamientos contenidos en el aludido fallo, en virtud de no haber sido recurridos por la sociedad mercantil Industria Química de Portuguesa, S.A. (INQUIPORT). Así se declara.

Así las cosas, pasa esta Sala a decidir la apelación planteada por el Fisco Nacional, de conformidad con la siguiente motivación:

La abogada fiscal denuncia que la sentencia dictada por el Tribunal a quo en fecha 15 de mayo de 2008, incurre en los vicios de falsa aplicación de la ley e incongruencia negativa, al declarar con lugar la eximente de responsabilidad penal tributaria establecida en el indicado artículo 79, literal e, del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con el artículo 89, numeral 3, de las Leyes de Impuesto sobre la Renta de 1994 y 1995, sin que estuvieran dados los supuestos de procedencia de la misma, y omitiendo además, pronunciarse sobre los argumentos desestimatorios que sobre dicho particular hiciera valer en su escrito de informes presentado ante la instancia.

Visto que el examen de la denuncia de falsa aplicación de la ley incide directamente sobre el fondo del asunto controvertido, habrá esta alzada de comenzar su análisis a partir del alegato de violación del ordinal 5° del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil, relativo a la presunta incongruencia negativa por omisión de pronunciamiento, cometida por el juzgador de instancia al emitir su decisión.

Respecto del señalado vicio, esta Sala en su pacífica y reiterada jurisprudencia ha señalado, a la luz de la previsión contenida en el ordinal 5° del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil, conforme al cual toda sentencia debe contener una “Decisión expresa, positiva y precisa con arreglo a la pretensión deducida y a las excepciones o defensas opuestas”, que el mismo se materializa cuando el juez con su decisión modifica la controversia judicial debatida, bien porque no se limitó a resolver sólo lo pretendido por las partes, o bien porque no resolvió sobre algunas de las pretensiones o defensas expresadas por los sujetos en el litigio. Precisamente ante el segundo supuesto citado, se estará en presencia de una incongruencia negativa, visto que el fallo omite el debido pronunciamiento sobre alguna de las pretensiones procesales de las partes en la controversia judicial, siendo que en el presente caso, la referida omisión se circunscribe, a decir de la apelante, a los argumentos que ésta hiciera valer en contra de la eximente de responsabilidad penal tributaria peticionada por la contribuyente en el caso bajo examen.

De esta forma, aduce que en el mencionado escrito (cursante en los folios 276 al 342 del expediente) destacó que la referida eximente no procedía en dicho caso, pues el reparo no se formuló con fundamente exclusivo en las declaraciones definitivas de rentas presentadas por la contribuyente, sino haciendo uso de otros instrumentos distintos de éstas; ello aunado, a que la peticionante tampoco aportó prueba alguna tendente a demostrar que había sido objeto de una verificación fiscal y no de un procedimiento de fiscalización y así lograr destruir el nexo causal de su imputabilidad.

Ahora bien, del análisis de la sentencia recurrida puede constatarse que el sentenciador de instancia para decidir sobre la procedencia o no de la aludida eximente de responsabilidad penal tributaria, partió de la observancia de la norma contenida en el numeral 3 del artículo 89 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, así como del criterio expuesto en el fallo N° 01102 dictado por esta Sala Político-Administrativa en fecha 27 de junio de 2007, caso: Central El Palmar, S.A., para luego concluir, con apego a lo expuesto en dicha jurisprudencia, en el Acta Fiscal N° SAT-RCO-621-PF-FC-240 del 04 de noviembre de 1999, así como en la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° SAT-GRCO-600-S-000286 del 05 de diciembre de 2000, que en el presente caso, resultaba procedente la mencionada eximente, por cuanto el reparo había sido formulado con fundamento exclusivo en los datos suministrados por la contribuyente en sus declaraciones definitivas de rentas, correspondientes a los ejercicios reparados, y en los libros y registros contables de ésta.

En este sentido, advierte esta alzada, tal como sostiene la apoderada fiscal, que el sentenciador de instancia no emitió opinión alguna en torno a los argumentos desestimatorios de la referida eximente, que hiciera valer el Fisco Nacional en su escrito de informes y de cuyo análisis, eventualmente, habría podido llegar dicho juez, en el supuesto de estimar su pertinencia, a una decisión contraria a la procedencia de la indicada eximente de responsabilidad penal tributaria. Derivado de ello, en principio podría esta alzada concluir que el a quo con su proceder, incurrió en el denunciado vicio de incongruencia negativa, al contravenir la disposición contenida en el ordinal 5° del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil.

No obstante lo anterior, se advierte que el aludido vicio no resulta de tal entidad para producir la nulidad del fallo, pues aun cuando el sentenciador de instancia nada dijo en torno a los alegatos desestimatorios de la eximente invocados por la apoderada fiscal, sí decidió respecto de la procedencia de la misma en el caso de autos. Por tanto, este Alto Tribunal procede a revocar dicho pronunciamiento específico del a quo, debiendo por consiguiente, entrar a conocer acerca de la indicada eximente de responsabilidad penal tributaria. Así se declara.

Revocado el indicado pronunciamiento, pasa la Sala a decidir si en el caso de autos resulta procedente la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el literal e del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con lo dispuesto en el numeral 3 del artículo 89 de las Leyes de Impuesto sobre la Renta de 1994 y 1995, alegada por la sociedad mercantil Industria Química de Portuguesa, S.A, (INQUIPORT).

En este contexto, pudo constatar este Supremo Tribunal que la Administración Tributaria en la oportunidad de efectuar la investigación fiscal a la contribuyente y suscribir el Acta Fiscal N° SAT-GTI-RCO-621-PF-FC-240 del 04 de noviembre de 1999, observó que durante los ejercicios reparados (1994-1998) se produjo una disminución ilegítima de ingresos tributarios, debido a las siguientes circunstancias:

- Que la contribuyente en su condición de agente de retención del impuesto sobre la renta, no practicó las retenciones sobre los conceptos relativos a: sueldos (bonificaciones directivos), fletes, publicidad y propaganda y servicios contratados; siendo procedente la sanción prevista en el artículo 99 del Código Orgánico Tributario de 1994.

- Que durante los ejercicios investigados la contribuyente en su condición de agente de retención, cumplió parcialmente con sus obligaciones en materia de sueldos (bonificaciones a directivos), por cuanto realizó las retenciones en cantidades menores a las debidas en el momento del pago o del abono en cuenta; motivo por el cual, debía imponerse la sanción contenida en el artículo 100 del señalado Código Orgánico Tributario de 1994.

- Que durante los ejercicios fiscales investigados, si bien practicó las retenciones correspondientes a los pagos por concepto de sueldos, salarios y demás remuneraciones a contratistas y subcontratistas, honorarios profesionales, alquiler de bienes inmuebles, arrendamiento de bienes muebles, publicidad y propagandas, transporte por fletes, comisiones mercantiles y otras remuneraciones distintas o remuneraciones accesorias, enteró las cantidades correspondientes a dichas retenciones, fuera de los plazos legalmente establecidos para ello. De esta forma, se impuso la multa prevista en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 1994.

- Que las deducciones de los gastos relativos a servicios de administración y ventas, asistencia técnica a la empresa MONTROCHEM y comisiones mercantiles, por concepto de exportación efectuadas por la empresa en sus declaraciones definitivas de rentas, no resultaban procedentes.

- Que asimismo, las rebajas por inversiones, por impuestos retenidos y por créditos de impuesto a los activos empresariales, tampoco procedían en dicho caso, debiendo ser incluidas las cantidades relativas a tales conceptos en la determinación de los ejercicios fiscales correspondientes.

- Que por las razones anotadas en los dos (02) últimos ítems, debía imponerse la sanción por contravención establecida en el artículo 97 del citado Código Orgánico Tributario de 1994.

Tales objeciones, pudo observar esta Sala, fueron confirmadas por la Administración Tributaria en la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° SAT-GRCO-600-S-000286 del 05 de diciembre de 2000; estimándose fundada por consiguiente, la aplicación de las sanciones previstas en los artículos 97, 99, 100 y 101 del Código Orgánico Tributario de 1994.

De esta forma, se constata que tres de las sanciones impuestas por la Administración Tributaria a la sociedad mercantil Industria Química de Portuguesa, S.A. (INQUIPORT), fueron determinadas en su condición de agente de retención del impuesto sobre la renta, por haber incumplido con sus obligaciones materiales en concepto de retención, por los montos totales de Bs. 5.779.791,00, 2.269.500,00 y 233.954,00, respectivamente; mientras que, como contribuyente del señalado tributo, fue sancionada con multas por contravención (artículo 97 del referido Código Orgánico Tributario de 1994), por la cantidad total de Bs. 96.634.086,00.

Ahora bien, vista la declaratoria parcialmente con lugar emitida por el Tribunal de instancia, respecto a los reparos formulados por la Administración Tributaria, resultarían procedentes en principio las multas impuestas a la referida sociedad de comercio; no obstante, habiendo invocado ésta la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el aludido literal e, del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994 (Gaceta Oficial N° 4.727 Extraordinario del 27 de mayo de 1994), en concordancia con el artículo 89 de las Leyes de Impuesto sobre la Renta de 1994 y 1995, publicadas en las Gacetas Oficiales Nos. 4.727 y 5.023 Extraordinarios del 27 de mayo de 1994 y 18 de diciembre de 1995, artículos éstos que no sufrieron modificación alguna en su contenido, según los cuales:

Artículo 79 Código Orgánico Tributario de 1994.

Son circunstancias que eximen de responsabilidad penal tributaria:

(…).

e) Cualquier otra circunstancia prevista en las leyes y aplicables a las infracciones tributarias.

Artículo 88 de las Leyes de Impuesto sobre la Renta de 1994 y 1995.

Si de la verificación de los datos expresados en las declaraciones de rentas presentadas con anterioridad a la fecha de iniciación de la intervención fiscal resultare algún reparo, se impondrá al contribuyente la multa que le corresponda. Esta pena no se impondrá a las personas naturales o asimiladas cuando el impuesto liquidado conforme al reparo, no excediere de un cinco por ciento (5%) del impuesto obtenido tomando como base los datos declarados. Tampoco se aplicará pena alguna en los casos siguientes:

(…).

3. Cuando el reparo haya sido formulado con fundamento exclusivo en los datos suministrados por el contribuyente en su declaración; y (…)

.

Esta alzada procede a analizar dicha eximente, a fin de declarar su procedencia o no, en los términos que se exponen de seguidas:

Respecto de la señalada eximente, esta Sala ratifica una vez más su criterio al interpretar que en la aplicación de la citada norma lo fundamental no es el desplazamiento del fiscal al domicilio del contribuyente en visita para confrontar los datos suministrados en la declaración con los elementos probatorios ad hoc, sino que de la investigación surjan hechos nuevos que revelen hallazgos de fuentes distintas extra declaración; siendo por consiguiente, que para que proceda ésta, las modificaciones propuestas por el fiscal en el cuadro del formulario de la declaración respectiva deben haberse originado como producto de la consideración de los datos tanto singulares como globales suministrados por el contribuyente bajo juramento en su declaración, y no de aquellos reparos que provengan de fuentes distintas, extrañas a ese documento, que revelen la configuración de omisiones involuntarias de rentas, de estimaciones de oficio o de ocultamiento premeditado. (Sentencia N° 01704 de fecha 07-10-2004, caso Cotécnica Caracas, C.A. y N° 01909 del 22-11-2007, caso Glassven C.A., entre otras.).

Ahora bien, advirtiéndose en el presente caso, tal como se señaló supra, la verificación de incumplimientos y sanciones por conceptos diferentes por parte de la sociedad mercantil Industria Química de Portuguesa, S.A. (INQUIPORT), vale decir, en su condición de contribuyente y de agente de retención, pasa esta alzada a analizar en primer término, la procedencia de la referida eximente para el supuesto de la contravención (como contribuyente del impuesto sobre la renta), constatando así de las actas que conforman el expediente, específicamente del Acta de Reparo N° SAT-GTI-RCO-621-PF-FC-240 del 04 de noviembre de 1999 y de la Resolución N° SAT-GRCO-600-S-000286 de fecha 05 de diciembre de 2000, que la Administración Tributaria practicó una investigación fiscal a la contribuyente en materia de impuesto sobre la renta, respecto a: ingresos, costos y deducciones, partidas sujetas a retención, así como en cuanto a la verificación del cumplimiento de deberes formales durante los ejercicios fiscales comprendidos entre el 01/10/1994 y el 30/09/1998, “tomando pruebas selectivas, sin perjuicio de que con posterioridad la Administración Tributaria proceda a realizar una fiscalización a fondo de los ejercicios antes mencionados o los que considere convenientes”.

En este sentido, se procedió a la investigación fiscal a examinar las Declaraciones Definitivas de Rentas Nos. 0061101, 0665493, 0209315 y 0530186, presentadas por la empresa para los ejercicios fiscales 1994 al 1998, verificando los Libros Mayor, Mayor Analítico e Inventarios y Balances, Balance de Comprobación, Registros Contables, documentos y demás comprobantes, a los fines de comprobar la sinceridad de los datos globales contenidos en las declaraciones de rentas, de los cuales surgieron reparos en materia de gastos no deducibles y rebajas al impuesto no procedentes.

Las aludidas objeciones, según observa la Sala, fueron formuladas a renglones y cifras anotadas en el cuerpo mismo del formulario de las declaraciones de rentas y sus anexos presentadas por la contribuyente para los períodos fiscales 1994-1998, infiriéndose de ello, que los funcionarios fiscales actuantes en dicha investigación sólo requirieron hacer un examen y verificación de las partidas objetadas, con los datos expuestos en los libros contables, libros especiales, comprobantes contables, papeles de trabajo y registros fiscales adicionales, requeridos a la contribuyente, tal como se indicara en la propia actuación fiscal, para concluir en la improcedencia de las deducciones efectuadas por la empresa, así como en el rechazo de las rebajas declaradas por ésta, lo que en modo alguno significó un descubrimiento de rentas omitidas o hallazgos provenientes de fuentes distintas a las propias declaraciones.

En este sentido, no puede esta M.I. concluir que en el presente, tal como señala la apoderada fiscal, la revisión efectuada por los funcionarios a las declaraciones de rentas de la contribuyente, así como a los libros y registros contables, libros especiales, comprobantes y asientos que sustentan la contabilidad de los ejercicios reparados para verificar los datos globales expuestos en dichas declaraciones, constituyan elementos extraños a la declaración, pues son éstos los que realmente forman parte de la fuente principal de donde se extraen los datos que luego se inscriben en la declaración de rentas presentada por la contribuyente. Así, juzga esta alzada que cuando la Administración Tributaria procede a revisar la determinación tributaria contenida en las declaraciones presentadas por los contribuyentes, por efecto de una investigación fiscal, lo hace apoyándose en esos elementos; razón por la cual, no pueden considerarse ajenos al proceso de investigación fiscal, como erradamente lo estima la representación judicial del Fisco Nacional. Así se declara.

Derivado de lo anterior, la Sala ratifica el criterio supra reseñado, en el sentido de sostener que en el supuesto de la precitada eximente, lo fundamental no es el hecho de que los funcionarios actuantes tengan que trasladarse a la sede de la contribuyente para efectuar las investigaciones correspondientes en los libros de contabilidad y demás comprobantes, pues en modo alguno significa que el reparo del caso de autos, no se hizo con fundamento en los datos suministrados en la declaración de rentas y menos aun, considerar que los datos contenidos en dichos registros comportan elementos extraños a la declaración (Sentencias: Nº 927 de fecha 29-07-04, caso: Propiedades y Servicios Comerciales, C.A., N° 01704 de fecha 07-10-2004, caso Cotécnica Caracas, C.A. y N° 572 del 07-05-2008, caso Ron S.T., C.A., entre otras).

De esta forma, habiéndose advertido que las objeciones fiscales formuladas a la sociedad mercantil Industria Química de Portuguesa, S.A. (INQUIPORT), en concepto de gastos no procedentes por concepto de servicios de administración y ventas, asistencia técnica MONTROCHEM, comisiones por exportación, así como por rechazo de rebajas por inversiones, por impuestos retenidos y por créditos de impuesto a los activos empresariales, tuvieron como fundamento los datos contenidos en las Declaraciones Definitivas de Rentas Nos. 0061101, 0665493, 0209315 y 0530186, presentadas por la empresa para los ejercicios fiscales correspondientes a los ejercicios 1994-1998, estima la Sala procedente la eximente de responsabilidad penal tributaria solicitada en torno a la sanción prevista en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo. En consecuencia, se anulan las multas impuestas a la contribuyente por tales conceptos. Así se declara.

Ahora bien, en cuanto a la procedencia de la indicada eximente respecto de las sanciones preceptuadas en los artículos 99, 100 y 101 del Código Orgánico Tributario de 1994, impuestas a la contribuyente en su condición de agente de retención, y cuyos textos disponían lo siguiente:

Artículo 99: Los agentes de retención o percepción que no retuvieren o percibieren los correspondientes tributos, serán penados con multa de un décimo hasta dos veces el monto del tributo dejado de retener o percibir, sin perjuicio de la responsabilidad civil.

Artículo 100: Los agentes de retención o percepción que retuvieren o percibieren cantidades menores a las legalmente establecidas, serán penados, con multa de un décimo hasta otro tanto del tributo no retenido o percibido, sin perjuicio de la responsabilidad civil.

Artículo 101: Los agentes de retención o percepción que no enteraren en la receptoría de fondos las cantidades retenidas o percibidas, dentro de los lapsos establecidos por la ley o en los reglamentos, serán penados con multa equivalente al cincuenta por ciento (50%) mensual de los tributos retenidos o percibidos, hasta un máximo de tres (3) veces el monto de dichas cantidades, sin perjuicio de la responsabilidad civil.

.

La Sala observa del análisis de las precitadas normas, que las mismas preceptúan sanciones de tipo objetivo para los agentes de retención o percepción, que en razón del ejercicio de sus funciones, incumplan con sus obligaciones como sujetos responsables del pago del tributo; por tal motivo, constituyendo la norma contenida en los artículos 89 de las Leyes de Impuesto sobre la Renta de 1994 y 1995, una eximente de responsabilidad penal tributaria establecida en razón de las conductas propias del contribuyente, la misma sólo procede, a juicio de esta Sala, para el supuesto de la multa por contravención (artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994), mas no respecto de las indicadas sanciones como agente de retención. De tal forma, resultando firmes los reparos formulados a la contribuyente por el incumplimiento de sus deberes como agente de retención, derivan asimismo procedentes las multas impuestas a la contribuyente por los señalados conceptos. Así se declara.

Por las razones precedentemente expuestas, esta Sala declara parcialmente con lugar la apelación planteada por la representación judicial del Fisco Nacional contra el pronunciamiento atinente a la declaratoria de procedencia de la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el literal e del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con el numeral 3 del artículo 89 de las Leyes de Impuesto sobre la Renta de 1994 y 1995, contenida en la sentencia N° 873 dictada por el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas en fecha 15 de mayo de 2008, el cual se revoca en los términos expuestos en el presente fallo. Así se declara.

En consecuencia, se declaran firmes las sanciones impuestas a la sociedad mercantil INQUIPORT en su condición de agente de retención, por las cantidades de Bs. 5.779.791,00, 2.269.500,00 y 233.954,00, respectivamente, y se anulan las multas por contravención aplicadas a la contribuyente por la suma total de Bs. 96.634.086,00, por resultar procedente respecto de ellas, la eximente de responsabilidad penal tributaria invocada por la sociedad de comercio Industria Química de Portuguesa, S.A. (INQUIPORT). Así finalmente se declara.

VI

DECISIÓN

En virtud de los razonamientos precedentemente expuestos, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1. - PARCIALMENTE CON LUGAR la apelación interpuesta por el FISCO NACIONAL, contra la sentencia N° 873 dictada el 15 de mayo de 2008, por el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, de la cual se REVOCA el pronunciamiento atinente a la declaratoria de procedencia de la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el literal e del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con el numeral 3 del artículo 89 de las Leyes de Impuesto sobre la Renta de 1994 y 1995.

2. - FIRMES las multas impuestas por la Administración Tributaria a la sociedad mercantil Industria Química de Portuguesa, S.A. (INQUIPORT), en su condición de agente de retención por los montos de de Bs. 5.779.791,00, 2.269.500,00 y 233.954,00 (ahora expresadas en Bs. 5.779,80, 2.269,50 y 233,95, respectivamente).

3. - PROCEDENTE la referida eximente de responsabilidad penal tributaria en cuanto a las sanciones por contravención (artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994); motivo por el cual, se anulan las multas determinadas por tales conceptos por la suma total de Bs. 96.634.086,00, equivalente en moneda actual a Bs. 96.634,09.

Publíquese, regístrese y comuníquese. Remítase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los seis (06) días del mes de julio del año dos mil diez (2010). Años 200º de la Independencia y 151º de la Federación.

La Presidenta

EVELYN MARRERO ORTÍZ

La Vicepresidenta

Y.J.G.

Los Magistrados,

L.I. ZERPA

Ponente

HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

E.G.R.

La Secretaria,

S.Y.G.

En siete (07) de julio del año dos mil diez, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00647, la cual no está firmada por la Magistrada Evelyn Marrero Ortíz, por no estar presente en la discusión por motivos justificados.

La Secretaria,

S.Y.G.