Sentencia nº 00671 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 9 de Mayo de 2007

Del libelo, y en general, de las actas que conforman el expediente, se desprende que el caso bajo examen se refiere a las sucesiones del ciudadano DOREL KARNIOL SIGAL fallecido en fecha 24 de octubre de 1995, dejando como herederas a las ciudadanas C.U. deK. y R.B.M.K. y, de la sucesión de la ciudadana C.U. deK. fallecida el 23 de julio de 1996 a quien heredaron los ciudadanos B.B.M.U. y E.J.M.U..

Con relación a la declaración sucesoral de DOREL KARNIOL SIGAL, el 12 de agosto de 2002 la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) dictó la Resolución N° RCA-DR-CS-2002-000544, en la que resolvió lo siguiente:

“Vista la Declaración Sucesoral Forma S 32 H-94 A 045630 presentada ante el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), Región Capital, en fecha 09-10-96, por el ciudadano (a) Namir Pietrantoni Franco (…) en representación de DOREL KARNIOL SIGAL (…).

De la verificación practicada al Expediente Sucesoral N° 962216, se constató que la Resolución N° 004783, por un monto de Bolívares 135.000,00 expedida el 21/12/01 y notificada para su pago el 21/12/01, con plazo de veinticinco (25) días hábiles para pagar, se venció el día 28/01/02, asimismo se comprobó que la planilla fue cancelada el día 21/06/02, fuera del plazo reglamentario, por lo que la cancelación extemporánea causa la obligación de pagar intereses moratorios (…).

RESUELVE

Declarar la procedencia del cobro de intereses moratorios a la Sucesión DOREL KARNIOL SIGAL, por un monto de (…).

Vista la Declaración Sucesoral Forma S 32 H-94 A 045630 presentada ante el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), Región Capital, en fecha 09-10-96, por el ciudadano (a) Namir Pietrantoni Franco (…) en representación de DOREL KARNIOL SIGAL (…).

De la verificación practicada al Expediente Sucesoral N° 962216, se constató que el impuesto autoliquidado fue cancelado vencido el lapso legal establecido en el Artículo 27 de la Ley de Impuesto Sobre (sic) Sucesiones (…)por lo que la cancelación extemporánea causa la obligación de pagar intereses moratorios.

RESUELVE

Declarar la procedencia del cobro de intereses moratorios a la Sucesión DOREL KARNIOL SIGAL, por un monto de (…).

Planilla	Monto	Fech. Venc.	Fech. Canc.	Dias	Intereses
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26002	38.819.034,32	23/07/1996	21/06/2002	2159	79.713.683,59

Por otra parte, respecto a la declaración sucesoral de C.U.D.K. la Resolución N° RCA-DR-CS-2002-000541 dictada el 12 de agosto de 2002 por la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), resolvió lo siguiente:

Vista la Declaración Sucesoral Forma S 32 H-94 A 073417 presentada ante el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), Región Capital, en fecha 17-10-96, por el ciudadano (a) B.B.M.U. (…) quien actúa con el carácter de INTEGRANTE, en representación de la Sucesión de C.U.D.K. (…).

De la verificación practicada al Expediente Sucesoral N° 963471, se constató que el impuesto autoliquidado fue cancelado vencido el lapso legal establecido en el Artículo 27 de la Ley de Impuesto Sobre (sic) Sucesiones (…) por lo que la cancelación extemporánea causa la obligación de pagar intereses moratorios (…).

RESUELVE

Declarar la procedencia del cobro de intereses moratorios a la Sucesión C.U.D.K., por un monto de (…).

Planilla	Monto	Fech. Venc.	Fech. Canc.	Dias	Intereses
.
25659	88.698.729,52	06/05/1997	21/06/2002	1872	162.385.258,20

En fecha 30 de agosto de 2002 se notificó a los herederos de la sucesión de DOREL KARNIOL SIGAL las mencionadas Resoluciones Nros. RCA-DR-CS-2002-000544 y RCA-DR-CS-2002-000545, ambas del 12 de agosto de 2002 y las Planillas de Liquidación Nros. 01-10-2-38-000088 y 01-10-2-38-000089, las dos del 14 de agosto de 2002, por los montos de Veintinueve Mil Cuatrocientos Noventa Bolívares con Diecisiete Céntimos (Bs. 29.490,17) y Setenta y Nueve Millones Setecientos Trece Mil Seiscientos Ochenta y Tres Bolívares con Cincuenta y Nueve Céntimos (Bs. 79.713.683,59), respectivamente.

El 02 de septiembre de 2002 se notificó a los herederos de la sucesión de C.U. deK., la Resolución N° RCA-DR-CS-2002-000541 del 12 de agosto de 2002 y Planilla de Liquidación N° 01-10-2-38-000090 de fecha 14 de agosto de 2002, por la cantidad de Ciento Sesenta y Dos Millones Trescientos Ochenta y Cinco Mil Doscientos Cincuenta y Ocho Bolívares con Veinte Céntimos (Bs. 162.385.258,20).

En fecha 01 de octubre de 2002 los herederos de ambas sucesiones, ejercieron por separado recurso jerárquico ante la División Jurídico Tributaria de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), “contra las Resoluciones Nros. RCA-DR-CS-2002-000544, RCA-DR-CS-2002-000545 y RCA-DR-CS-2002-000541”, recursos que fueron acumulados el 24 de octubre de 2002 por la Administración Tributaria.

El 27 de enero de 2003 la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) dictó la Resolución N° RCA-DJT-CRJ-2003-000016, mediante la cual declaró “SIN LUGAR el Recurso Jerárquico interpuesto por las contribuyentes SUCESIÓN KLARA USER de KARNIOL y DOREL KARNIOL SIGAL y ratificó (sic) la resoluciones y planillas de intereses moratorios”, resolución que fue notificada el 25 de febrero de 2003.

En fecha 01 de abril de 2003 los apoderados judiciales de los herederos de las sucesiones de DOREL KARNIOL SIGAL y de C.U. deK. interpusieron ante el Juzgado Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor), el recurso contencioso tributario contra las referidas decisiones, argumentando lo siguiente: “Con la Resolución N° 000016 de fecha 27 de enero de 2003, la Administración Tributaria se niega a reconocer a los sucesores su derecho a invocar el caso fortuito o fuerza mayor en el presente caso, violentando sus legítimos derechos constitucionales y el régimen jurídico aplicable a la materia”.

Expusieron que pagaron los derechos sucesorales con retardo como consecuencia del juicio de partición intentado por el ciudadano S.B.S., en su condición de presunto coheredero de la sucesión de C.U. deK., lo que imposibilitó vender un bien inmueble que formaba parte del activo hereditario, para pagar oportunamente dicho impuesto, no obstante, la Administración Tributaria “pretende exigir intereses de mora por todo el tiempo que estuvo pendiente de pago el impuesto sucesoral, sin tomar en cuenta que el tribunal de la causa decretó medida preventiva de embargo, la cual cesó al término del proceso por sentencia definitivamente firme dictada por la Sala de Casación Civil del Tribunal Supremo de Justicia, momento en el cual se pidió levantar las medidas cautelares que pesaban sobre los bienes y se procedió a la venta de los mismos y pagar los impuestos correspondientes”.

Aducen que “reconocieron de conformidad con lo previsto en los artículos 59 y 66 de los Códigos Orgánicos Tributarios de 1994 y 2001 respectivamente, que están ante una situación de incumplimiento de la obligación tributaria que se entiende como inejecución de la obligación de manera temporal y no definitiva o permanente”.

Por otra parte, manifestaron que la mora del deudor (mora solvendi) debe tener como requisitos que la obligación sea válida, cierta, líquida y exigible, que el cumplimiento de la obligación sea posible y que el retardo en el cumplimiento sea imputable al deudor.

En relación a los efectos del incumplimiento por causa extraña no imputable, señalaron que “es el motivo temporal por lo que el deudor esta impedido de cumplir su obligación mientras exista el obstáculo, pero puede cumplirla una vez cesada la imposibilidad. Es pues una obligación del deudor de ejecutar la prestación cuando cese el obstáculo y del acreedor de esperar tal cumplimiento”.

Afirmaron, que la Resolución N° RCA-DJT-CRJ-2003-000016 del 27 de enero de 2003, “contra la cual recurren y que confirmó las resoluciones por intereses de mora, estableció de manera insólita que ‘no existió tal caso fortuito o fuerza mayor en el presente caso para pretender justificar el incumplimiento de las obligaciones tributarias’. Es más, la Administración reconoce que ‘Al no existir caso fortuito o fuerza mayor, el deudor queda liberado de su obligación. Más al no existir en el caso presente, una causa extraña no imputable al deudor, la consecuencia lógica es que queden firmes los intereses moratorios desde la fecha calculada por esta Administración Tributaria”.

Precisaron, que en primer término debe establecerse la existencia del caso fortuito o fuerza mayor y de allí derivar las consecuencias que la ley señala al incumplimiento involuntario, entre los que destaca la suspensión de los intereses moratorios, pues dichos intereses proceden con ocasión del incumplimiento voluntario y culposo, “Por lo que repetimos se debe establecer si el juicio de partición intentado por un presunto coheredero contra los legítimos herederos, (…) constituye un caso fortuito o fuerza mayor”.

Agregaron, que la resolución impugnada a pesar de reconocer ampliamente el hecho del “juicio de partición”, sin tener la menor duda sobre la existencia del hecho mismo, niega y rechaza que se haya verificado un caso fortuito o fuerza mayor, “en la presente causa”.

Sostuvieron, que resulta “incomprensible y extraño que la Administración Tributaria diga que las sucesiones separadas no actuaron como un bonus pater familiae (sic) y por tanto no pueden esgrimir una causa extraña no imputable. En este sentido es razonable pensar que vender un inmueble no es algo automático ni la venta depende solo (sic) del vendedor, y además conseguir un comprador para adquirir un bien cuya propiedad está en litigio complica la posible venta”.

Adujeron, que el legislador ha otorgado al Fisco Nacional una serie de garantías para asegurar el pago de las obligaciones tributarias derivadas de la Ley de Impuesto a las Sucesiones, Donaciones y Demás R.C., lo que constituye un privilegio creado en su beneficio sobre determinados bienes. En tal sentido, explicaron que “se crea entonces una vinculación legal en derecho sucesoral entre la venta de los bienes inmuebles afectados (o muebles) y el pago del impuesto. Existe la obligación tributaria, se tiene la garantía suficiente para cancelarla, pero no se pueden ejecutar los bienes por una causa extraña no imputable a la sucesión. En consecuencia, queda claro que la medida preventiva de embargo tomada dentro del juicio de partición constituye un caso fortuito o fuerza mayor, que retardó el pago de la obligación tributaria por ser una causa extraña no imputable a las sucesiones que aquí concurren”.

Por otra parte, denunciaron que la Administración Tributaria al dictar la Resolución impugnada N° RCA-DJT-CRJ-2003-000016 de fecha 27 de enero de 2003, incurrió en los vicios que de seguida se indican:

A.- Vicios de nulidad relativa:

1) Abuso o exceso de poder: “(vicio en la causa o motivos del acto) indudablemente hay una tentativa de la Administración Tributaria de obtener un beneficio con una Resolución ilegal y abusiva”.

a) Error de derecho: “La Administración Tributaría no interpretó adecuadamente la institución del caso fortuito o fuerza mayor como causal de incumplimiento involuntario temporal en el derecho tributario venezolano al señalar enfáticamente que no existió caso fortuito o fuerza mayor en el presente caso, más bien violenta el artículo 1.271 del Código Civil que reconoce el retardo en el cumplimiento de las obligaciones por causa extraña no imputable. Igualmente hay error de derecho al interpretar incorrectamente el artículo 1.270 eiusdem, relativo a la diligencia en la ejecución de la obligación. Igualmente cuando la Administración Tributaria interpreta que el caso fortuito o fuerza mayor comenzó cuando se ejecutó la medida de embargo el 13 de mayo de 1997, ignorando la fuerza que tienen las decisiones de los jueces en nuestro derecho”.

b) Falso supuesto de hecho: “La Administración incurre en error de hecho al no calificar el fallecimiento de la ciudadana C.U.D.K. (…) como caso fortuito o fuerza mayor. Que como hemos explicado suspende los intereses moratorios de la SUCESIÓN DOREL KARNIOL y retarda el pago del impuesto sucesoral por ser ella precisamente heredera de DOREL KARNIOL SIGAL.(…) incurre en error de hecho al reprochar la falta de diligencia de las sucesiones, partes actoras en este juicio, para pagar el impuesto sucesoral y que no actuaron como ‘bonus pater familiae’ (sic) el error de hecho se produce al no demostrar con pruebas tal alegación y solo señalarla como una deducción. Asimismo, la muerte de C.U.D.K., y el decreto el embargo sobre los bienes de la masa hereditaria, no la apreció como causa extraña no imputable que provoca el retardo en el pago del impuesto sucesoral (…), revocar la medida de embargo no la apreció como momento en que termina la causa extraña no imputable, no reconoció el hecho del retardo en el pago del impuesto sucesoral por parte de las sucesiones (…) como consecuencia de un caso fortuito o fuerza mayor, no reconoció el hecho de que durante el tiempo que duró la medida de embargo se suspendieron los intereses moratorios por causa de fuerza mayor y caso fortuito”.

2) Vicio en el objeto del acto: “significa que el acto dictado no es conforme a la legalidad pues desconoce la normativa del Código Orgánico Tributario y las normas del Código Civil. Al pretender la Resolución que se impugna cobrar unos intereses moratorios exorbitantes, en monto mayor que el impuesto causado, y en abierta violación de la legalidad, es lo que la doctrina llama desviación de poder, además la administración pretende por esta vía imponer una sanción a la contribuyente”.

B.- Vicios de nulidad absoluta:

1) Violación de una norma constitucional: “La Resolución impugnada afirma que en concordancia con el artículo 66 del Código Orgánico Tributario vigente, procedió a imponer multa a la contribuyente SUCESION C.U.D.K., siendo que tal disposición no prevé supuestas sanciones sino intereses moratorios, con lo cual la Administración violentó el artículo 49, numeral 6 de la Constitución”.

2) El contenido del acto administrativo es de ilegal ejecución: “De conformidad al artículo 240-3 del Código Orgánico Tributario, el acto que se impugna es absolutamente nulo, por ser de ilegal ejecución. Pues le reprocha al contribuyente el haber ejecutado la obligación tributaria con mucho retraso, ignorando que esta ejecución de la obligación tributaria le resultaba imposible a las contribuyentes, se desconoce la existencia del caso fortuito o fuerza mayor que impidió a las contribuyentes el pago del impuesto sucesoral por un largo periodo. Existen un conjunto de vicios de legalidad que afectan al acto administrativo internamente”.

Sobre la base de los razonamientos expuestos, solicitan se declare la nulidad absoluta de la Resolución N° RCA-DJT-CRJ-2003-00016 del 27 de enero de 2003, y de los actos administrativos contenidos en las Resoluciones Nros. RCA-DR-CS-2002-000544, RCA-DR-CS-2002-000545 y RCA-DR-CS-2002-000541 todas de fecha 12 de agosto de 2002, así como, de las Planillas de Pago Nros. 01-10-01-2-38-000088, 01-10-01-2-38-000089 y 01-10-01-2-38-000090 todas de fecha 14 de agosto de 2002, respectivamente.

II

DECISIÓN JUDICIAL APELADA

El Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, dictó el 27 de julio de 2004 la sentencia N° 736, mediante la cual declaró con lugar el recurso contencioso tributario ejercido por los apoderados judiciales de los integrantes de las sucesiones de Dorel Karniol Sigal y C.U. deK., fundamentándose en las razones de hecho y de derecho siguientes:

“(...) en el presente caso el punto central de la controversia, se basa en establecer si el cumplimiento de la obligación tributaria (impuesto sucesoral) con retardo le es imputable a los herederos o no, y de serle imputable debe esta juzgadora considerar si en tal retardo hubo culpa o no, el cual es uno de los elementos a los efectos de considerar la procedencia de los intereses de mora.

En este sentido, este tribunal procede a hacer un análisis previo de la mora (…) según lo establecido en el artículo 1.271 del Código Civil (…) de allí podemos interpretar que la mora, esta vinculada con el cumplimiento voluntario. Ya que no esta referida solamente al retardo en el cumplimiento de la obligación, sino que el legislador califica ese retardo como injusto o culpable, lo cual tiene que ver mucho con el elemento de culpabilidad. Por ello para la procedencia de la mora, hay que analizar al caso concreto la intencionalidad del deudor en el incumplimiento o retardo en el incumplimiento (…) Venezuela participa del concepto mora solvendi ex–re (…).

En cuanto a la culpa, esta referida a la intencionalidad del deudor. Se determina por la diligencia que debe tener el deudor en el cumplimiento de la obligación. En nuestra legislación el parámetro a tomar es el de un buen padre de familia. Es decir hombre medianamente previsivo.

La resolución analiza este elemento, aseverando que el concepto de culpa contractual es sinónimo de negligencia en el cumplimiento de la obligación. De allí que la Administración tributaria, hace una falsa interpretación al partir de una culpa contractual, cuando en el presente caso se trata de obligaciones legales, como lo es la obligación tributaria.

Y la negligencia y la causa extraña no imputable, son conceptos excluyentes, ya que el incumplimiento es culposo o no culposo.

El legislador parte de la presunción iuris tamtum (sic), de que cuando el deudor no ejecuta la prestación o la ejecuta con retardo, es por un hecho imputable, es decir culposo, dándole la misma norma la posibilidad de desvirtuar dicha presunción y probar la causa extraña no imputable que lo exima o exonere de responsabilidad. Así lo dispone el artículo 1.271 del Código Civil (…) igualmente el artículo 1.272 (…)

En el presente caso, los recurrentes alegaron que las circunstancias extrañas a ellos, para incurrir en la demora en el pago se debió al juicio de partición y a la medida cautelar de embargo, que en ese procedimiento recayó sobre los bienes hereditarios. Lo que en criterio de esta sentenciadora, configuran tales hechos como causa extraña no imputable a los integrantes de la sucesión, por caso fortuito o de fuerza mayor. Y así se decide.

Y habiendo probado en este procedimiento judicial, con las documentales cursantes en autos, anteriormente identificadas, la causa extraña no imputable, se subsumen los hechos invocados en la normativa de los artículos 1.271 y 1.272 del Código Civil, los cuales son el fundamento de la mora establecida en la legislación tributaria.

(…) hay que tomar en cuenta que igualmente los herederos fueron privados del capital por un tercero, al intentar el juicio de partición de herencia y solicitar en este procedimiento medida de embargo sobre los bienes hereditarios, tal como fue decretado por el Tribunal Duodécimo de Primera Instancia en lo Civil (…) por lo tanto no hay beneficio del particular, que es lo que justifica la mora.

En razón de lo anteriormente expuesto, en criterio de esta sentenciadora, es a partir de la fecha en que se obtiene sentencia definitivamente firme, dictada por el Tribunal Supremo de Justicia, en Sala de Casación Civil, en fecha 10.08.2.000, cuando se determinan con exactitud los derechos sucesorios en la sucesión de C.U.D.K.. Luego de ello, los bienes hereditarios seguían afectados por la medida de embargo decretada por el Juzgado de Primera Instancia en lo Civil que conoció el juicio de partición de herencia y es en fecha 25 de enero de 2001, cuando se desafectan los bienes embargados, revocando la medida de embargo.

Tomado en cuenta que si la decisión judicial, hubiese sido favorable al presunto heredero demandante S.B.S. hubiese modificado totalmente la alícuota de cada heredero, en la sucesión de C.U.D.K. y la determinación del tributo por cada uno de ellos y el impuesto de la sucesión en su conjunto, teniéndose que anular las planillas de intereses moratorios, por no haberse generado tales intereses de mora de un impuesto que recién con la decisión judicial definitivamente firme, del Tribunal Supremo de Justicia es que esta naciendo.

En consecuencia, es criterio de esta juzgadora, que a partir de la fecha en que es suspendida la medida de embargo sobre los bienes hereditarios, es que cesan las circunstancias invocadas por los recurrentes como causa extraña no imputable a los integrantes de la sucesión y es a partir de esa fecha, es decir, desde el 26 de enero de 2001, en que se generan los intereses de mora hasta la fecha de la cancelación de la obligación tributaria en la sucesión de C.U.D.K., en los términos establecidos en el Código Orgánico Tributario en el artículo 66. Y así se decide.

Y por lo que respecta a la sucesión de DOREL KARNIOL DE SIGAL, los intereses moratorios se generaron por el mismo lapso de la sucesión de C.U.D.K., en los términos establecidos en esta sentencia, por ser sucesiones vinculadas, donde hubo doble trasmisión de los bienes hereditarios, ya que la heredera en esta última sucesión de C.U.D.K. falleció diez (10) meses después de su esposo DOREL KARNIOL DE SIGAL. Y así se declara.

En virtud del pronunciamiento acerca de la improcedencia de la mora o de los intereses moratorios impugnados en este proceso, esta sentenciadora, considera inoficioso, analizar los otros argumentos esgrimidos por los recurrentes en el escrito contentivo del recurso contencioso tributario.

Por los motivos expuestos (…) se declara la nulidad de la Resolución N° 000016 de fecha 27 de enero de 2003, así como las Resoluciones (…) y las planillas liquidadas por la Administración Tributaria, debiendo liquidar nuevas planillas por concepto de intereses de mora, a partir del 26 de enero de 2.002 hasta el 21 de junio de 2.002, fecha en la cual fueron cancelados los impuestos sucesorales al Fisco Nacional. Y así se decide

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III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

Mediante escrito de fecha 21 de junio de 2005, la representante judicial del Fisco Nacional fundamentó ante esta alzada la apelación ejercida contra el fallo descrito en el capítulo precedente, denunciando que tal decisión incurre en el vicio de falso supuesto de hecho y errónea aplicación de la Ley.

En ese sentido, manifiesta que el Juez a quo “yerra al señalar que los intereses moratorios calculados por la Administración Tributaria son improcedentes, por cuanto si se había verificado el hecho narrado [juicio de partición] como un caso fortuito o (sic) fuerza mayor y en consecuencia, aplicable al presente caso la eximente de responsabilidad penal que invoca con fundamento a lo establecido en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario (…) y habiéndose probado en este procedimiento judicial la causa extraña no imputable, se subsumen los hechos invocados en la normativa de los artículos 1.271 y 1.272 del Código Civil”.

Precisa, que en materia de sucesiones lo relativo a los intereses causados, es regulado por el Código Orgánico Tributario, el cual dispone que cuando las cantidades liquidadas de conformidad con lo previsto en la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y Demás R.C., no hayan sido pagadas en las fechas fijadas al efecto, el deudor o contribuyente debe pagar por concepto de intereses moratorios una cantidad que será calculada por la Administración Tributaria, y dichos intereses serán desde el día en que se hizo exigible el pago hasta el día en que este se efectúe.

Añade, que el artículo 218 del Código Orgánico Tributario de1994 en su último aparte, establece que en el recurso contencioso tributario, los intereses son independientes de las costas procesales, pero que ellos no correrán por el tiempo durante el cual esté paralizado el juicio; “obviamente el tributo impugnado con un recurso administrativo o judicial no puede ser exigido hasta su confirmación definitiva, pero esto no implica que los intereses no se causen, sino que, por el contrario, su pago está suspendido hasta que sea exigible el tributo, del cual son accesorios; sin embargo el cómputo se efectúa sobre todo el tiempo transcurrido, excepto las paralizaciones que ocurran en el juicio”.

Alega, que en materia de intereses moratorios, la doctrina latinoamericana ha sostenido que el deudor los debe legalmente, por imperio de la Ley, por retener un capital o suma de dinero después de la fecha en que debía pagarla o devolverla, se sostiene que sin necesidad de que el acreedor pruebe los perjuicios ocasionados por el retardo, el deudor le debe pagar los intereses porque la Ley estima que tales perjuicios son inevitables, forzosos y automáticos”.

Argumenta, que aún cuando el tema de los intereses moratorios ha sido muy controvertido y existen posiciones encontradas, la mayoría de los autores latinoamericanos de respetada tradición tributaria, se acogen al criterio de que la iliquidez por sí sola no es motivo suficiente para eximir los intereses.

Indica, que la jurisprudencia de los Tribunales de Instancia sostienen que no se causan los intereses moratorios sobre tributos impugnados mediante el ejercicio de los recursos legales, hasta que la obligación tributaria quede definitivamente firme, fecha a partir de la cual procede dicho recargo financiero.

Cita jurisprudencia de la extinta Corte Suprema de Justicia, “Sala Político Administrativa, dictada con fecha 10 de agosto de 1993 caso: Manufacturera de Aparatos Domésticos, S.A. (…). Sobre las decisiones de los Tribunales de lo Contencioso Tributario, destacados tributaristas venezolanos opinan que esa doctrina está fundada en una errónea interpretación de las pertinentes disposiciones del Código Orgánico Tributario, pues confunde intereses con costas procesales, y también confunde causación de los intereses, que se inicia desde que se cumplió el plazo del pago del tributo, con su exigibilidad, que ha quedado suspendida junto con la obligación principal”.

Aduce, que “circunscribiéndose al punto específico (…) podríamos afirmar que (…) la contribuyente incurrió en mora al no pagar oportunamente su obligación tributaria, la cual había surgido al producirse el hecho generador, consistente en la presentación de la declaración jurada del patrimonio gravado y consiguiente pago del impuesto autoliquidado, establecido en el artículo 27 de la Ley de Impuestos sobre Sucesiones, Donaciones y demás R.C., ‘existía una fecha cierta a partir de la cual comenzaron a computarse los intereses moratorios efectivamente causados, que es desde el último día del lapso que tenía la contribuyente para presentar su declaración jurada del patrimonio gravado, es decir luego de transcurrido los ciento ochenta (180) días consiguientes a la apertura de la sucesión’. De allí pues, que al no haber satisfecho en su oportunidad el pago del impuesto, surge la obligación de pagar intereses moratorios como un resarcimiento al Fisco por la demora de pago”.

Afirma, que en el caso concreto la obligación tributaria nace desde el momento en que se verifica el supuesto de hecho descrito en la Ley como hecho imponible, siendo el pago el medio idóneo general de extinción por tratarse de una obligación de dar, la cual debe ser satisfecha dentro del lapso de los ciento ochenta días siguientes a la apertura de la sucesión. Una vez que se verifica este trámite, termina la fase no contenciosa del procedimiento administrativo de liquidación del impuesto sucesoral, etapa ésta, bien delimitada que no admite confusiones.

Denuncia que la sentencia recurrida decidió de manera totalmente equivocada, al fundamentar como supuesta causa extraña no imputable del pago extemporáneo del impuesto sucesoral, el que los integrantes de las dos sucesiones bajo análisis en las respectivas oportunidades en que les correspondía pagar, no contaban con los medios económicos para hacerlo, en virtud de la existencia de medidas judiciales que afectaban sus patrimonios, toda vez que en materia de pago de tributos no pueden los contribuyentes en ningún caso excusarse por insuficiencia monetaria (y menos en la circunstancia de sucesiones, cuando se puede renunciar a las mismas), aunado a que las decisiones judiciales que alegan los recurrentes habrían afectado dichos patrimonios, se produjeron con posterioridad a las fecha límite para cumplir con el pago de la obligación tributaria.

En tal sentido, expone que no puede el sujeto pasivo de la obligación tributaria alegar una supuesta carestía económica para omitir el pago de la exacción, o pagarla extemporáneamente, puesto que las posibilidades económicas de los contribuyentes, no representan, según las normas previstas en el Código Orgánico Tributario de 1994 y código vigente, “atenuante” alguna de responsabilidad. Así, en el caso de autos, el hecho de que los impuestos estén adecuados o no a las posibilidades económicas de los herederos, es totalmente externo y ajeno al acaecimiento del hecho imponible en cabeza de estas sucesiones.

Por otra parte, la representación fiscal narra en orden cronológico la ocurrencia de algunos hechos producidos con anterioridad a las fechas de vencimiento del pago del impuesto sucesoral por parte de las sucesiones, para concluir expresando que el juicio incoado por el ciudadano S.B.S. por partición de herencia, en absoluto se configura como un caso fortuito o fuerza mayor, dado que no interfirió en el cumplimiento de las obligaciones tributarias correspondientes a los integrantes de las sucesiones “visto que el cumplimiento de las obligaciones estipuladas (sic) en el artículo 27 de la Ley de Impuesto Sobre (sic) Sucesiones, Donaciones y Demás R.C. que debían realizar, en el caso de dos de ellas contenidas en dos planillas de pago, tuvo que haberse realizado la cancelación antes de la fecha de ejecución de la medida de embargo y la otra planilla de pago debió haberse cancelado mucho tiempo después del levantamiento de la medida de embargo.

Señala, que se desprende de los actos administrativos impugnados en primera instancia que de conformidad con el artículo 27 eiusdem, se verificó el pago extemporáneo de las planillas de liquidación del impuesto sucesoral, por lo que se procedió a la revisión y liquidación de intereses moratorios correspondientes a la “Sucesión de C.U. deK., en cuyo expediente sucesoral (…) se detectó que el impuesto autoliquidado fue cancelado fuera del plazo en fecha 21 de junio de 2002 (específicamente 4 meses y 24 días); con relación a la Sucesión de Dorel Karniol de Sigal se verificó que la Resolución N° 004783, por un monto de Bs. 135.000,00 se canceló el 21 de junio de 2002, fuera del plazo reglamentario, dado que su vencimiento data del 28 de enero de 2001 (pagaron con retraso de 1 año 5 meses y seis dias) y también se detectó que la Planilla de Pago N° 0026002 con fecha de vencimiento del 23 de febrero de 1996, se canceló el 21 de junio de 2002 (atraso de 5 años, 10 meses 28 días) lo que hace evidente la existencia de créditos exigibles por cuanto transcurrieron íntegramente los plazos que tenían los integrantes de las sucesiones para cancelar los impuestos, lo cual configura el vicio de errónea interpretación de los hechos y por ende mal aplicación del derecho”.

Finalmente, luego de insistir en que las liquidaciones por concepto de intereses moratorios, ampliamente explicados, se encuentran ajustados a las previsiones legales, solicita se declare con lugar la apelación interpuesta y en consecuencia, se revoque la sentencia N° 736 dictada por el Tribunal a quo en fecha 27 de julio de 2004.

IV

DE LA CONTESTACION A LA APELACIÓN

Los abogados Namir Pietrantoni Franco y J.M.C., antes identificados, apoderados judiciales de las sucesiones de DOREL KARNIOL SIGAL y de C.U. deK., fundamentaron el escrito de contestación a la apelación interpuesta por el Fisco Nacional en los siguientes términos:

Manifiestan, que la parte apelante “es la que yerra al señalar que ‘los intereses moratorios calculados por la Administración Tributaria son improcedentes, por cuanto sí se había verificado el hecho como caso fortuito o fuerza mayor, y en consecuencia la eximente de responsabilidad penal que invoca con fundamento a lo establecido en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario (…) Así mismo el artículo 218 eiusdem en su último aparte establece que en el recurso contencioso tributario los intereses son independientes de las costas pero ellos no correrán por el tiempo durante el cual esté paralizado el juicio. Esto nos hace concluir, que efectivamente, si se causan los intereses moratorios durante el curso del proceso’. En efecto (…) la parte apelante es la que efectivamente yerra al partir de una premisa falsa y no ajustada a derecho como pretende en su escrito de apelación”.

Señalan, “que la ciudadana Juez de la Causa establece las razones de hecho y de derecho que aseveran lo dicho por ella en su sentencia y a tal efecto citamos lo siguiente (…) es a partir de (…) el 26 de enero de 2001, en que se generan los intereses de mora hasta la fecha de la cancelación de la obligación tributaria en la sucesión de C.U.D.K. en los términos establecidos en el Código Orgánico Tributario en el artículo 66”.

En relación a la verificación de la mora, exponen que la Juez de Instancia en la sentencia apelada estableció que “la mora está vinculada con el incumplimiento voluntario. Ya que no está referida solamente al retardo en el cumplimiento de la obligación sino que el legislador califica ese retardo ‘injusto o culpable’ lo cual tiene que ver mucho con el elemento de culpabilidad (…). De allí que la administración tributaria, hace una falsa interpretación, al partir de una culpa contractual cuando en el presente caso se trata de obligaciones legales como lo es la obligación tributaria. Es decir que el Tribunal de la Causa (sic) no se está bajo ningún concepto negando el pago de la obligación Tributaria por parte de nuestros representados lo que si establece como lo veremos mas (sic) adelante en el transcurso de este escrito es la forma como debe (sic) cancelarse los mencionados intereses”.

Sostiene, que la parte apelante “omite el hecho de haberse efectivamente realizado el pago del capital causado con motivo de las sucesiones mencionadas al principio de este escrito, ya que existió una demanda judicial que deberá ser declarada definitivamente firme para que ese capital genere los intereses moratorios a partir de la suspensión de la medida judicial. Con respecto a este (sic) el Juez de la Causa estableció si la decisión judicial hubiese sido favorable al presunto heredero demandante S.B.S. hubiese modificado totalmente la alícuota de cada heredero (…) con ello se demuestra a ciencia cierta que existía una demanda judicial que hacia imposible el pago oportuno de las obligaciones contraídas por nuestros representados”.

Con respecto a la aseveración de la representante del Fisco Nacional “en cuanto a que las decisiones judiciales que se produjeron con posterioridad a las fechas tope para hacer los respectivos pagos impositivos. (…) cabe señalar que la equivocación viene de la parte apelante ya que efectivamente se canceló el capital de la deuda una vez realizada efectivamente una venta de un inmueble propiedad de las mencionadas sucesiones y como establece la sentencia existía una medida judicial que imposibilitaba la efectiva venta de algún bien para honrar el compromiso adquirido”.

Asimismo, agregan que “consta en los autos que el capital de la deuda de los derechos sucesorales fueron cancelados con posterioridad a la SUSPENSIÓN DE LAS MEDIDAS CAUTELARES decretadas por ser ésta una consecuencia lógica luego de finalizado un proceso judicial. (…) inclusive cabe destacar que el Fisco Nacional (…) libró el correspondiente permiso de venta para poder Enajenar el bien propiedad de las sucesiones (…) por ello considera la Sentenciadora que es a partir del 10-08-2000 cuando se determina (sic) con exactitud los derechos sucesorales”.

En relación a la afirmación de la representación fiscal según la cual el juicio de partición de herencia en absoluto se configura como un caso fortuito dado que no interfirió en el cumplimiento de las obligaciones tributarias correspondientes a los integrantes de las sucesiones, indican que “una vez más yerra la parte apelante al partir de un falso supuesto (…) ya que de las actas se desprende que existe y no puede ser obviado por nadie una demanda judicial y una medida de embargo que imposibilitaba a todas todas (sic) la disposición del patrimonio de la sucesión, tan cierto (sic) es esta aseveración que posteriormente de la suspensión de la medida judicial se canceló la totalidad del capital de la deuda con la venta de un activo de las mencionadas sucesiones, por otro lado la parte apelante ignora las dificultades que haría (sic) posible la venta de unos activos de la sucesión en tan corto tiempo”.

Igualmente, añaden que “con respecto al pago posterior del levantamiento de la medida judicial efectivamente nuestros representados cancelaron la totalidad del capital de la deuda y por ello fueron librados los correspondiente permisos a los fines de proceder a la venta de los activos para cancelar el mencionado capital al ente respectivo”.

Por todo lo expuesto, solicitan se declare sin lugar la apelación interpuesta por el Fisco Nacional y se confirme la sentencia N° 736 de fecha 27 de julio de 2004.

V

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Corresponde a esta Sala pronunciarse respecto al recurso de apelación ejercido por la representación judicial del Fisco Nacional, contra la sentencia N° 736 dictada por el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas el 27 de julio de 2004, mediante la cual declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado por los apoderados judiciales de los integrantes de las sucesiones de DOREL KARNIOL SIGAL y C.U.D.K..

Ahora bien, en virtud de la declaratoria contenida en el fallo apelado, las alegaciones invocadas en su contra por la apelante en representación del Fisco Nacional y las defensas opuestas por los apoderados judiciales de los herederos de las mencionadas sucesiones, observa esta M.I. que la controversia planteada en el caso bajo análisis se circunscribe a decidir en torno a los presuntos vicios de falso supuesto de hecho y errónea aplicación de la ley, concretamente, de los artículos 1.271 y 1.272 del Código Civil en concordancia con lo previsto en el numeral 3 del artículo 85 del vigente Código Orgánico Tributario; en cuyo contexto habrá de dilucidarse si los intereses moratorios determinados por la Administración Tributaria a cargo de dichas sucesiones comenzaron a correr a partir del vencimiento del plazo que tenían para declarar y pagar el impuesto sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos, o si tal como lo estimó el Tribunal a quo por haberse cumplido de manera tardía con esa obligación debido a la ocurrencia de una causa extraña no imputable a los herederos (caso fortuito o fuerza mayor), los intereses en cuestión únicamente debieron computarse desde el momento en que cesó la referida causa hasta la fecha en que efectivamente se pagó el impuesto.

Delimitada así la litis, pasa esta Alzada a decidir en los siguientes términos:

Denuncia la representación judicial del Fisco Nacional que el Tribunal de Instancia incurrió en el “vicio de falso supuesto de hecho y por consecuencia errónea aplicación de la Ley”, al señalar que los intereses moratorios calculados por la Administración Tributaria a cargo de los herederos de las sucesiones de DOREL KARNIOL SIGAL y C.U.D.K. son improcedentes por haberse verificado una situación de caso fortuito o fuerza mayor que retrasó el cumplimiento de la obligación tributaria; para finalizar aplicando la eximente de responsabilidad penal tributaria contemplada en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Asimismo, expresa que la sentencia recurrida decidió de manera equivocada al estimar como una supuesta causa extraña no imputable, el hecho de que las sucesiones recurrentes para las fechas en que a cada una le correspondía pagar el impuesto sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos no contaban con los medios económicos para hacerlo debido a las medidas judiciales que afectaban sus patrimonios, siendo que en materia de pago de tributos no pueden los contribuyentes en ningún caso excusarse por insuficiencia monetaria y menos en materia de sucesiones en la cual existe la posibilidad de renunciar a la misma, aunado a que las decisiones judiciales que habrían afectado los patrimonios de las referidas herencias, se produjeron con posterioridad a las fechas límites para hacer el aludido pago.

En ese sentido, afirma que el juicio de partición de herencia ejercido por el ciudadano S.B.S., en lo absoluto se configuró como un caso fortuito o fuerza mayor, dado que no interfirió en el cumplimiento de las obligaciones tributarias correspondientes a los integrantes de las sucesiones, “pues en el caso de dos de ellas debían realizarse antes de la fecha de ejecución de la medida de embargo y la otra planilla de pago mucho tiempo después del levantamiento de dicha medida”.

Por su parte los apoderados judiciales de los integrantes de las referidas sucesiones en su escrito de contestación a la fundamentación de la apelación, indican que “sí se había verificado el hecho como caso fortuito, es la parte apelante la que efectivamente yerra al partir de una premisa falsa y no ajustada a derecho (…) que la ciudadana Juez de la Causa establece las razones de hecho y derecho que (…) aseveran lo dicho por ella”.

En igual contexto, alegan que es la apoderada judicial del Fisco Nacional quien parte de un falso supuesto “ya que de las actas se desprende que existe y no puede ser obviado por nadie una demanda judicial y una medida de embargo que imposibilitaba la disposición del patrimonio de la sucesión y con respecto al pago posterior del levantamiento de la medida sus representados cancelaron la totalidad del capital de la deuda”.

En este orden de ideas, se aprecia en el texto de la sentencia apelada que el a quo declaró con lugar el recurso contencioso tributario de autos, circunscribiendo su decisión a que “el punto central de la controversia, se basa en establecer si el cumplimiento de la obligación tributaria (impuesto sucesoral) con retardo le es imputable a los herederos o no, y de serle imputable (…) considerar si en tal retardo hubo culpa o no (…) a los efectos de considerar la procedencia de los intereses de mora (…). En ese sentido procedió a hacer un análisis previo de la mora (…)”, concluyendo que probada la existencia de una causa extraña no imputable los hechos invocados se subsumían en los artículos 1.271 y 1.272 del Código Civil, pues la demora en el pago fue sin culpa, razón por la que ordenó que se calcularan nuevamente los intereses moratorios desde el 26 de enero de 2001, día siguiente a la fecha en que fueron desafectados los bienes embargados, hasta el 21 de junio de 2002, fecha en la cual ambas sucesiones pagaron a la Administración Tributaria el impuesto sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos.

Ahora bien, esta Sala a efectos de dilucidar si el pago tardío de la obligación tributaria, debido a la ocurrencia de una causa extraña no imputable a su deudor, suspende la causación de los intereses moratorios, considera pertinente transcribir los artículos 1.264, 1.271 y 1.272 del Código Civil, cuyo tenor es el siguiente:

Artículo 1.264.- Las obligaciones deben cumplirse exactamente como han sido contraídas. El deudor es responsable de daños y perjuicios, en caso de contravención

.

Artículo 1.271.- El deudor será condenado al pago de los daños y perjuicios, tanto por inejecución de la obligación como por retardo en la ejecución, si no prueba que la inejecución o el retardo provienen de una causa extraña que no le sea imputable, aunque de su parte no haya habido mala fe

.

Artículo 1.272.- El deudor no está obligado a pagar daños y perjuicios, cuando, a consecuencia de un caso fortuito o de fuerza mayor, ha dejado de dar o de hacer aquello a que estaba obligado o ha ejecutado lo que estaba prohibido

.

De las normas transcritas se advierte que el legislador estableció que las obligaciones deben ser cumplidas de la misma forma en que fueron contraídas (carácter contractual), de lo contrario será “condenado al pago de daños y perjuicios” tanto por inejecución como por retardo, haciendo la salvedad que dichos “daños y perjuicios” no procederán si se prueba que el incumplimiento de la obligación se debió a la verificación de una causa extraña no imputable, como la ocurrencia de un caso fortuito o de fuerza mayor.

En orden a lo anterior, cabe resaltar que las normas antes citadas prevén en forma genérica los efectos del incumplimiento de una obligación de carácter civil, mientras que en el caso concreto por tratarse del incumplimiento de una obligación de naturaleza tributaria como lo es el pago del impuesto sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos, debe regirse por lo dispuesto en la ley especial que regula dicho tributo y el Código Orgánico Tributario; cuerpos normativos estos que no contemplan el caso fortuito o la fuerza mayor como circunstancia capaz de suspender la causación de los intereses moratorios, pues la mencionada causa extraña no imputable conforme al artículo 85 numeral 3 del código adjetivo en referencia, constituye una eximente de responsabilidad únicamente por ilícitos tributarios.

En atención a lo indicado y siendo que la materia debatida se circunscribe a la procedencia o no de los intereses moratorios liquidados a cargo de los herederos de las sucesiones de DOREL KARNIOL DE SIGAL y C.U.D.K., resulta imperativo para esta Sala ratificar los pronunciamientos emitidos recientemente respecto de la causación de los intereses de mora en obligaciones de contenido tributario, específicamente en su sentencia No. 05757, de fecha 28 de septiembre de 2005, (Caso: Lerma, C.A.), posteriormente confirmado por los fallos Nros. 05891 del 13 de octubre de 2005 (Caso: Sudamtex de Venezuela, S.A.C.A.) y, 06160 del 09 de noviembre de 2005 en los cuales se estableció lo siguiente:

(…) La obligación de pagar intereses moratorios adquiere carácter accesorio con respecto a la obligación principal, ya que nace sobre la base de una deuda existente, y se origina en el retardo en el cumplimiento de ésta, siendo indispensable para su nacimiento la preexistencia de una obligación principal.

En efecto, el cumplimiento tardío de la obligación tributaria mediante el pago fuera del lapso legalmente previsto, igualmente causa la extinción de la obligación, sin embargo, la Hacienda Pública debe obtener una compensación justa representada en el pago de intereses moratorios sobre la cantidad dejada de ingresar, intereses los cuales tienen una función indemnizatoria y no sancionadora.

En tal orden de ideas, debe señalarse que la determinación del tributo no tiene naturaleza constitutiva sino declarativa y la obligación tributaria principal nace al producirse el hecho generador y no al liquidarse la exacción. Así, si la obligación de pagar intereses moratorios sólo tiene como presupuesto necesario la existencia de una deuda tributaria y su nacimiento se encuentra dominado por el elemento mora, sería el retardo en el cumplimiento de la obligación tributaria ya existente, aún cuando no necesariamente esté liquidada, la situación que origina la obligación de pagarlo.

En definitiva, los requisitos para la existencia de la mora en materia tributaria serían, en primer lugar, i) la manifestación de un retraso en el cumplimiento de una obligación y, ii) la liquidez y exigibilidad de dicha obligación producto de un proceso de determinación tributaria.

En este sentido, la mora establecida en el artículo 60 del Código Orgánico Tributario de 1982, aplicable rationae temporis, es una mora ex lege, que deriva de la no ejecución de una obligación de pagar una cantidad de dinero dentro de un plazo fijado por la Ley, en cuyo caso el solo vencimiento de ese plazo produce la mora generadora de los intereses; por lo tanto, se producen automáticamente al verificarse la situación de hecho prevista en su dispositivo, sin que se requiera ninguna otra condición o actuación para el nacimiento de la obligación de pagarlos.

… omissis…

Por lo tanto, el vencimiento del plazo como elemento y oportunidad de la exigibilidad de la deuda tributaria, concreta la oportunidad de la causación de los intereses moratorios, independientemente de los recursos administrativos o judiciales interpuestos, pues éstos inciden sobre los efectos (ejecutividad y ejecutoriedad) del acto de determinación de la obligación tributaria y no sobre la situación jurídica acaecida. (…)

En efecto, una vez traspasado el lapso para el cumplimiento previsto en la Ley para la extinción de la obligación tributaria, surge de manera automática el comienzo del período de mora, el cual tiene como presupuesto, la tardanza, el retraso o la falta de puntualidad en el pago de la deuda tributaria.

Así las cosas, se debe precisar que cuando el contribuyente es deudor frente a la Administración Tributaria, el cómputo de los intereses moratorios comienza luego del vencimiento establecido para el pago de la deuda tributaria, sin que se haya efectuado, es decir, las cantidades adeudadas al Fisco generan interés de mora desde el día siguiente al de su vencimiento. Así se declara…

. (Destacado de la Sala).

Con vista al criterio jurisprudencial antes transcrito, esta Sala a objeto de verificar la procedencia o no de los intereses moratorios liquidados por la Administración Tributaria a cargo de los herederos de las sucesiones de DOREL KARNIOL DE SIGAL y C.U.D.K. estima necesario transcribir el contenido de la Resolución N° RCA-DJT-CRJ-2003-00016 del 27 de enero de 2003. En dicha resolución se expone lo siguiente:

Mediante la Resolución N° RCA-DR-CS-2002-000541 de fecha 12-08-02, la División de Recaudación de esta Gerencia Regional de Tributos Internos, conforme a lo previsto en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente para el momento en que se originó la sanción en concordancia con el artículo 66 del Código Orgánico Tributario vigente, procedió a imponer multa a la Contribuyente Sucesión C.U. deK. por cuanto se constató en el Expediente Sucesoral número 963471 que el impuesto autoliquidado fue cancelado vencido el lapso legal establecido en el Artículo 27 de la Ley de Impuesto Sobre Sucesiones, Donaciones y Demás R.C., por lo que la cancelación extemporánea causa la obligación de pagar intereses moratorios.

En lo referente a la Sucesión Dorel Karniol Sigal, se observa: En la Resolución N° RCA-DR-CS-2002-000544 de fecha 12-08-02,(…) que al verificar el Expediente Sucesoral número 962216, se constató que la Resolución N° 04783, por un monto de Bolívares 135.000,00 expedida el 21/12/01 y notificada para su pago el 21/12/01, con plazo de Veinticinco (25) días hábiles para pagar, se venció el día 28/01/02, asimismo se comprobó que la planilla fue cancelada el día 21/06/02, fuera del plazo reglamentario, por lo que la cancelación extemporánea causa la obligación de pagar intereses moratorios, tal y como lo establece el Código Orgánico Tributario vigente.

El fundamento de la tercera Resolución impugnada (RCA-DR-CS-2002-000545 de fecha 12-08-02), fue que de la verificación practicada al Expediente Sucesoral número 962216, se constató que el impuesto autoliquidado fue cancelado vencido el lapso legal establecido en el artículo 27 de la Ley de Impuestos Sobre Sucesiones, Donaciones y Demás R.C., por cuanto la Planilla de Pago N° 0026002 con fecha de vencimiento 23-07-96, fue cancelada el 21-06-02, por lo que se originó la obligación de pagar intereses moratorios, tal y como está previsto en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con el Artículo 66 del vigente

.

Del texto de la resolución impugnada se desprende que la Administración Tributaria procedió a aplicar intereses moratorios a cargo de las referidas sucesiones por haber incumplido con el pago oportuno del tributo previsto en la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y Demás R.C., cuyo artículo 27 dispone lo siguiente:

Artículo 27: a los fines de la liquidación del impuesto, los herederos y legatarios, o uno cualquiera de ellos, deberán presentar dentro de los ciento ochenta (180) días siguientes a la apertura de la sucesión una declaración jurada del patrimonio gravado conforme a la presente Ley

.

Bajo tales premisas, resulta prudente realizar una referencia cronológica de la oportunidad en que debió pagarse el impuesto sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos tomando en consideración los sucesos acaecidos con ocasión del juicio de partición de herencia y de la medida preventiva de embargo.

SUCESIÓN DOREL KARNIOL SIGAL

Hecho imponible: Fecha de fallecimiento del causante 24-10-1995

Fecha presentación de autoliquidación: 09/10/1996

Fecha vencimiento de pago del impuesto: 23/07/1996

Fecha de vencimiento de pago de la Resolución N° 4783 : 28/01/2002

Fecha en que se pagó el impuesto: 21/06/2002

SUCESIÓN C.U.D.K.

Hecho imponible: Fecha de fallecimiento del causante 13/08/1996

Fecha presentación de autoliquidación: 17/10/1996

Fecha vencimiento de pago del impuesto: 06/05/1997

Fecha en que se pagó el impuesto: 21/06/2002

Del análisis de las referencias cronológicas de los hechos se puede apreciar en relación a la sucesión de DOREL KARNIOL SIGAL, que para el momento del alegado caso fortuito o fuerza mayor constituido por el juicio de partición de herencia (culminado en fecha 10 agosto de 2000) y la ejecución de la medida de embargo (revocada el 25 de enero de 2001), ya se encontraba vencido el lapso para el pago de la autoliquidación, y en cuanto a la Resolución N° 4783, cuya fecha de pago finalizaba el día 28 de enero de 2002, ya había transcurrido, como bien afirma la apelante, un año y tres días del levantamiento de la medida de embargo en cuestión.

En cuanto a la sucesión de C.U.D.K., la fecha de vencimiento para pagar los derechos sucesorales finalizó el 06 de mayo de 1997, apreciándose de autos que la medida de embargo fue practicada siete (7) días después de la referida fecha de vencimiento es decir el 13 de mayo de 1997.

Como puede advertirse, antes de que se embargaran los activos de la sucesión de C.U. deK. ya se habían vencido los plazos para cumplir con las obligaciones tributarias de los herederos de ambas sucesiones, aunado al hecho de que para el 21 de febrero de 1997, mediante “Resolución N° SENIAT/GRTI/RC/DR/97-1-000514 se autorizó al ciudadano B.B.M.U. para “vender los activos descritos en el anexo 2, ordinales 1 y 4; y retirar los valores depositados en el Banco Venezolano de Crédito S.A.C.A. descritos en el ordinal 9° (folio 108 del expediente sucesoral N° 963471)”.

Conforme a todo lo anteriormente expuesto, se concluye que los herederos de las sucesiones de DOREL KARNIOL DE SIGAL Y C.U.D.K., no tuvieron ningún impedimento para cumplir con sus obligaciones tributarias, como era el pago del impuesto sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos en las fechas 23 de julio de 1996 y 06 de mayo de 1997, por cuanto, se evidencia que los alegados hechos como causa extraña no imputable no interfirieron cronológicamente con las fechas en que debieron cumplir con la referida obligación; aunado al hecho ya razonado en este fallo, de que la causación de los intereses de mora deriva de la no ejecución de una obligación de pagar una cantidad de dinero dentro de un plazo fijado por la Ley, en cuyo caso el sólo vencimiento de ese plazo produce la mora generadora de los intereses; por lo tanto, se producen automáticamente al verificarse la situación de hecho sin que se requiera ninguna otra condición o actuación para el nacimiento de la obligación de pagarlos.

A mayor abundamiento, cabe destacar que los integrantes de las sucesiones se vieron favorecidos por la autorización a vender bienes suficientes para cumplir con el pago de su obligación tributaria antes de la fecha de vencimiento antes indicada. Por tanto, en el caso subiudice la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho al aplicar intereses moratorios por retardo en el pago de su obligación tributaria a los herederos de las sucesiones tantas veces mencionadas. Así se decide.

VI

DECISIÓN

En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1. - CON LUGAR el recurso de apelación interpuesto por la representación judicial del FISCO NACIONAL, contra la sentencia N° 736 de fecha 27 de julio de 2004, dictada por el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, mediante la cual se declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado por los apoderados judiciales de los integrantes de las sucesiones de DOREL KARNIOL SIGAL y C.U. deK. contra la Resolución N° RCA-DJT-CRJ-2003-00016, dictada el 27 de enero de 2003 por la Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

2. - REVOCA la sentencia dictada por el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas de fecha 27 de julio de 2004.

3. - SIN LUGAR el recurso contencioso tributario incoado por los apoderados judiciales de los sucesores de DOREL KARNIOL SIGAL y C.U. deK. contra la mencionada resolución.

4. - FIRME la Resolución N° RCA-DJT-CRJ-2003-00016 del 27 de enero de 2003, así como las Resoluciones Nros. RCA-DR-CS-2002-000544, RCA-DR-CS-2002-000545 y RCA-DR-CS-2002-000541 todas de fecha 12 de agosto de 2002 emanadas de la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y, las Planillas de Pago Nros. 01-10-01-2-38-000088, 01-10-01-2-38-000089 y 01-10-01-2-38-000090, todas de fecha 14 de agosto de 2002.

En consecuencia, se condena en costas a los integrantes de las sucesiones DOREL KARNIOL SIGAL y C.U. deK., en un equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía del recurso contencioso tributario, de conformidad con lo previsto en el artículo 327 del vigente Código Orgánico Tributario.

Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los ocho (08) días del mes de mayo del año dos mil siete (2007). Años 197º de la Independencia y 148º de la Federación.

La Presidenta - Ponente

EVELYN MARRERO ORTÍZ

La Vicepresidenta

Y.J.G.

Los Magistrados,

L.I. ZERPA

HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

E.G.R.

La Secretaria,

S.Y.G.

En nueve (09) de mayo del año dos mil siete, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00671.

La Secretaria,

S.Y.G.