Decisión nº 1720 de Juzgado Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 13 de Abril de 2015

Fecha de Resolución:13 de Abril de 2015
Emisor:Juzgado Superior Tercero de lo Contencioso Tributario
Número de Expediente:AP41-U-2004-000163
Ponente:Beatriz González
Procedimiento:Sin Lugar

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 13 de abril de 2015

204º y 156º

ASUNTO : AP41-U-2004-000163

SENTENCIA DEFINITIVA N° 1720

Se inicia el proceso mediante escrito presentado en fecha 11 de agosto de 2004 (folios 1 al 65), por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, por los ciudadanos A.T.P., M.A. VALLENILLA TOLOSA, PEDRO MALAVÉ VELÁSQUEZ Y E.H.A., venezolanos, mayores de edad, abogados en ejercicio, de este domicilio, titulares de las cédulas de identidad Nos. 1.733.805, 6.487.825, 8.438.821 y 12.626.142, e inscritos en el Inpreabogado bajo los Nos. 4.987, 35.060, 58.458 y 76.503 respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la contribuyente ARS PUBLICIDAD VENEZUELA S.A. (anteriormente ARS D´ARCY PUBLICIDAD, C.A., y con anterioridad a esta denominación ARS/DMB&B PUBLICIDAD C.A.), sociedad mercantil domiciliada en Caracas e inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda en fecha 14 de noviembre de 1995, bajo el No. 27, Tomo 506-A-Sgdo, quedando registrado el cambio a su denominación actual ante la mencionada Oficina de Registro, en fecha 26 de septiembre de 2003, bajo el No. 3, Tomo 138-A-Sgdo; así mismo inscrita en el Registro de Información Fiscal (RIF) bajo el N° J-30303233-8; representación que consta en instrumento poder debidamente autenticado ante la Notaria Pública Cuarta del Municipio Sucre del Estado Miranda, en fecha 1ero de junio de 2001, quedando anotado bajo el N° 27, Tomo 54 de los libros respectivos, a través del cual interpusieron formal recurso contencioso tributario en contra de la Resolución de Imposición de Sanción Nro. RCA-DF-VDF-2004-3406 de fecha 7 de julio de 2004, emanada de la División de Fiscalización de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se impuso sanción de clausura del establecimiento por presunto incumplimiento de deberes formales establecidos en la Ley de Impuesto al Valor Agregado (folio 52).

La Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (URDD), previa distribución, asignó su conocimiento a este Tribunal Superior y, se le dio entrada mediante auto de fecha 12 de agosto de 2004 (folio 66), y se ordenó librar las boletas de notificación de ley.

El 09-09-2004 (folios 72 al 75), el ciudadano abogado M.V., actuando en su carácter de representante judicial de la recurrente, presentó ampliación del escrito del recurso contencioso tributario.

En fecha 09 de septiembre de 2004 (folios 76 al 78), el ciudadano abogado M.V., sustituye poder que le fuera otorgado por ARS PUBLICIDAD VENEZUELA, S.A., reservándose su ejercicio, en el ciudadano abogado X.E.E., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad No. 10.534.928.

Por auto de fecha 03 de marzo de 2005 (folios 100 al 103), se admitió el recurso contencioso tributario cuanto ha lugar en derecho, quedando la causa abierta a pruebas el primer día de despacho siguiente al arriba indicado, de conformidad a lo dispuesto en el artículo 268 del Código Orgánico Tributario.

En fecha 21 de marzo de 2005 (folios 108 al 134), la ciudadana abogada E.H., actuando en su carácter de representante judicial de la recurrente, presentó escrito de promoción de pruebas haciendo valer el mérito favorable de los autos, el cual fue ordenado agregar a los autos el 22-03-2005 (folio 135).

El 01-04-2005 (folio 138), el Tribunal admitió las pruebas promovidas por la apoderada judicial de la recurrente, visto que en su contenido no resultaron manifiestamente ilegales ni impertinentes, dejando a salvo su apreciación en la definitiva.

Vencido el lapso de evacuación de pruebas, mediante auto (folio 140) se dejó constancia que al décimo quinto día de despacho contado desde el 29-06-2005, tendría lugar la oportunidad para que las partes presentaren los informes correspondientes.

El día 07-07-2005 (folios 143 al 174), la ciudadana abogada E.H.A.-PAREJO, actuando en su carácter de apoderada judicial de la recurrente, consignó escrito de informes.

En fecha 20 de julio de 2005 (folios 177 al 247), la ciudadana abogada E.H.A.-PAREJO, actuando en su carácter de apoderada judicial de la recurrente y, la representación de la República, a través de la ciudadana abogada L.F., titular de la cédula de identidad No. 11.742.802 e inscrita en el Inpreabogado bajo el No. 81.748, presentaron los informes respectivos.

El 20-07-2005 (folios 248 al 382), la ciudadana abogada L.F., actuando en su carácter de apoderada judicial de la República, consigna expediente administrativo y copia de la Gaceta Oficial No. 36.539 de fecha 15 de septiembre de 1998, mediante la cual se publicó la Resolución No. 4072 del 11-09-1998.

En fecha 03 de agosto de 2005 (folios 387 al 399), la ciudadana abogada E.H.A., actuando con el carácter de apoderada judicial de la recurrente consignó escrito de observaciones a los informes de la representación de la República.

El día 03-08-2005 (folios 400 al 418), la ciudadana abogada L.F., actuando con el carácter de sustituta del ciudadano Procurador de la República, consignó escrito de observaciones a los informes de la recurrente.

En fecha 04 de agosto de 2005 (folio 421), el tribunal dijo “VISTOS”.

Con fecha 06 de octubre de 2009 (folio 423), la ciudadana abogada RANCY MUJICA, inscrita en el Inpreabogado bajo el No. 40.309, actuando en su carácter de sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República, solicita se dicte sentencia.

El 11 de febrero de 2010 (folios 424 al 433), el ciudadano abogado M.V.T., actuando en su carácter de apoderado judicial de la recurrente, solicita que se declare la prescripción de los derechos.

I

ALEGATOS DE LAS PARTES

  1. La recurrente.

    La representación de la recurrente, fundamenta la impugnación del acto recurrido en los alegatos siguientes:

    En fecha 7 de julio de 2004, siendo las cinco horas de la tarde (5:00 pm) las ciudadanas M.N. y YANEIDE PALACIOS, debidamente identificadas en la Resolución de Imposición de Sanción No. RCA-DF-VDF-2004-3406 y, autorizadas mediante la P.A. identificada con el mismo número que la citada Resolución, se presentaron ante la sede de la empresa ARS PUBLICIDAD VENEZUELA, S.A. con el Acta de Requerimiento No. RCA-DF-VDF-2004-3406-1, a los fines de verificar el oportuno cumplimiento de deberes formales en materia del Impuesto al Valor Agregado (IVA) para los períodos impositivos correspondientes a los meses de enero de 2003 hasta mayo de 2004.

    Agregan que la representante de la Administración Tributaria presentó el Acta de Verificación Inmediata N° RCA-DF-VDF-2004-3406-1 del 07-07-2004, mediante la cual se verificó que la recurrente mantiene los libros de compra y venta en el establecimiento, que la contribuyente no exhibe en un lugar visible ni el comprobante del RIF ni la última declaración del Impuesto Sobre la Renta (ISLR) del ejercicio 2003, por lo que procedieron a notificar la Resolución impugnada, en cuyo texto contiene la imposición de la sanción de clausura del establecimiento por dos (2) días continuos.

    Destacan que en el momento de la notificación de la Resolución recurrida se levantó un acta en presencia de un Fiscal del Ministerio Público, siendo suscrita por las partes, dejando constancia de la ejecución de la sanción en forma inmediata y la evidente violación al derecho a la defensa y al debido proceso, así como al principio de razonabilidad y proporcionalidad de la sanción impuesta.

    Manifiestan que la resolución recurrida se encuentra afectada en su validez por adolecer del vicio de inmotivación, por cuanto en el texto de la misma expresa únicamente que la contribuyente no cumplió con los requisitos y condiciones establecidos en el “artículo 56 numeral 1 y resolución 3061”. En este sentido, advierten que del contenido de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado se observa que no poseen un artículo 56 que contenga un numeral 1, y además la Resolución 3061 fue derogada expresamente hace aproximadamente cinco (5) años por la Resolución 320 publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999. Asimismo, la resolución impugnada adolece del vicio de la inmotivación, por cuanto no indica cual fue el supuesto incumplimiento de los deberes formales establecidos en la Ley del Impuesto al Valor Agregado y, por existir ausencia de base legal para la aplicación de la sanción ilegítimamente ejecutada.

    Manifiestan que del texto de la resolución recurrida se desprende que la Administración Tributaria fundamentó el acto en la incorrecta aplicación del artículo 8 de la Ley del Impuesto al Valor y en la P.N.. 1677 del 14-03-2003, estando ésta última derogada por la P.N.. 1748 publicada en la Gaceta Oficial No. 37.677 de fecha 25 de abril de 2003 y el artículo 8 ejusdem se refiere a los contribuyentes formales de dicho impuesto, situación que, a juicio de los apoderados de la recurrente, nada tiene que ver con la condición de contribuyente ordinario del IVA de ARS PUBLICIDAD VENEZUELA S.A., error que evidencia el vicio de inmotivación del acto administrativo impugnado.

    Agregan que la Administración Tributaria no expresó las razones de hecho ni de derecho en las cuales se fundamentó para imponer la sanción, ya que no aplicó pena pecuniaria alguna, sino por el contrario aplicó la sanción de clausura por el período de dos (2) días continuos, lo cual equivale a las dos terceras partes (2/3) de la máxima sanción aplicable, de conformidad con el mencionado artículo 102 del Código Orgánico Tributario, lo que evidencia que la determinación de dicho lapso es totalmente arbitraria, por cuanto no se le permitió conocer a la contribuyente con exactitud las razones que fundamentaron la sanción del cierre por un lapso superior al término medio de la sanción de clausura contemplada en la norma legal que se pretende aplicar en el presente caso.

    En cuanto al procedimiento de verificación establecido en el Código Orgánico Tributario de 2001, que no consta la instrucción expresa del legislador de omitir la apertura del sumario en los supuestos de verificación, y por otra parte tampoco existe indicación de que la ejecución de las sanciones previstas en el artículo 102 ejusdem proceda sin que medie ninguna oportunidad de defensa por parte del administrado.

    En cuanto a la inconstitucionalidad del tercer aparte del artículo 102 del Código Orgánico Tributario, manifiestan que la mencionada n.v. los principios constitucionales de la proporcionalidad y razonabilidad, ya que la sanción de clausura allí prevista es desproporcionada e irracional, por aplicar una severa sanción sin diferenciar la gravedad de los ilícitos formales establecidos en la mencionada norma, ocasionando graves daños al contribuyente.

    Añaden que existe una importante desproporción entre los supuestos establecidos como ilícitos formales y sus consecuencias en cuanto al efecto negativo que pueda generar el hecho de incurrir en alguna de estas infracciones, para el desempeño de la función de control fiscal al que está obligada la Administración Tributaria, como se evidencia la diferencia notoria entre los efectos del numeral 1 del artículo 102 del Código Orgánico Tributario y el numeral 2 de dicha norma, siendo el incumplimiento de este último el que se le imputa a la recurrente.

    Ulterior a la reproducción de los numerales 1 y 2 del artículo 102 y 117 ejusdem, se observa que el propio legislador consideró el supuesto de omisión de registros contables mediante los libros que exige la ley, como una falta de tal gravedad, que siendo un ilícito formal lo reviste de la cualidad de indicio de defraudación, con las graves consecuencias que de ello se deriva.

    Aducen que la diferenciación en la magnitud del posible daño que genera un potencial incumplimiento de estos dos ilícitos formales, se basa en que la inexistencia de libros y registros que reflejen la actividad económica de un contribuyente, constituye una barrera para la labor fiscalizadora de la Administración Tributaria, ya que ante la imposibilidad material de analizar los movimientos contables del sujeto pasivo, se cercenaría la función para la determinación sobre base cierta de la Administración, de velar por el cumplimiento de la obligación constitucional de coadyuvar con las cargas públicas y, por otro lado, si se presentan los libros contables, aunque su contenido sea irregular o incompleto, se estará en presencia del otro supuesto de infracción por incumplimiento de un deber formal, que sería llevar los libros y registros contables sin cumplir con las condiciones y formalidades que las normas pertinentes indican.

    Del contenido del primer aparte del artículo 102 ejusdem se infiere que este indicio de defraudación es sancionado con una multa dos (2) veces superior al incumplimiento de los demás ilícitos formales, mientras que la sanción tipificada en el 3er aparte del artículo in comento, se observa como presenta la misma sanción para todos los ilícitos formales que indican los numerales del citado artículo 102, sin diferenciar la gravedad de uno u otro y sin tomar en cuenta el significado de que una de las infracciones contempladas presupone un indicio de defraudación y las demás no.

    Agregan que resulta desproporcionado que donde el legislador previó una diferencia significativa en la sanción pecuniaria, no previó desigualdad alguna en la sanción de clausura, siendo que dicha medida puede ocasionar graves daños al contribuyente que, sin haber incurrido en ningún indicio de defraudación, está sujeto a la misma norma que aquel cuyo actuar implica incluso sospechas de índole criminal.

    Posterior a un análisis del principio de la proporcionalidad, los apoderados judiciales de la recurrente solicitaron la desaplicación mediante el control difuso de la constitución de la sanción contenida en el 3er aparte del artículo 102 del Código Orgánico Tributario, la cual impone la clausura del establecimiento de un contribuyente sin considerar la proporcionalidad ni razonabilidad de la magnitud de la sanción con el daño provocado por el incumplimiento de un deber formal, el cual no afecta el control eficaz para la determinación del tributo a la Administración Tributaria.

    Con respecto a la inconstitucionalidad e ilegalidad de la resolución recurrida, los apoderados judiciales de la contribuyente manifestaron que la sanción de clausura contenida en el acto administrativo impugnado se encuentra viciado de nulidad, al resultar en su ejecución violatoria de los principios constitucionales de proporcionalidad y razonabilidad, así como por infringir lo dispuesto en el artículo 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en relación con la necesidad de que la actuación administrativa debe mantener la debida proporcionalidad y adecuación con el supuesto de hecho y con los fines de la norma.

    En cuanto a la inconstitucionalidad de la sanción de clausura impuesta a la contribuyente, exponen que la resolución impugnada se encuentra viciada de nulidad por inconstitucionalidad al incurrir la Administración Tributaria en la violación flagrante del derecho a la defensa de ARS PUBLICIDAD VENEZUELA S.A. y al debido procedimiento administrativo consagrado en el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, al sancionar con clausura de oficina por un lapso de dos (2) días continuos sin habérsele permitido a la recurrente realizar las observaciones pertinentes en ejercicio de su legítimo derecho a la defensa, dada la desproporción del lapso de clausura determinado por la Autoridad Administrativa, aunado a que no estuvo precedida de las garantías procedimentales administrativas correspondientes para llegar a la imposición de dicha sanción.

    Agregan que sobre la base del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, previo a la aplicación de la sanción en cuestión, ARS PUBLICIDAD VENEZUELA S.A. tenía derecho a ser notificada de los cargos, a acceder a las pruebas, a ser oída antes de la decisión y a que se presuma su inocencia, entre otros, más sin embargo, fue sancionada sin que haya mediado procedimiento alguno para alegar sus defensas.

    Luego de transcribir citas doctrinarias y jurisprudenciales respecto al derecho a la defensa y al debido proceso, así como a la clausura de establecimientos, añaden que la absoluta omisión del procedimiento a los fines de la imposición de la sanción de clausura de la oficina de ARS PUBLICIDAD VENEZUELA S.A. implica una infracción grosera del derecho a la defensa y al debido procedimiento por parte de la Administración Tributaria, por falta de aplicación del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, viciándose así la resolución de nulidad absoluta en los términos del artículo 25 ejusdem, en concordancia con el artículo 19, numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, y así solicitaron se declarase.

    Agregan que la resolución recurrida se encuentra afectada en su validez por adolecer del vicio de inmotivación, por cuanto la Administración Tributaria no expresó las razones de hecho ni de derecho en las cuales se fundamentó para imponer la sanción, ya que no aplicó pena pecuniaria alguna sino por el contrario aplicó la sanción de clausura por el período de dos (2) días continuos, lo cual equivale a las dos terceras partes (2/3) de la máxima sanción aplicable, de conformidad con el mencionado artículo 102 del Código Orgánico Tributario, lo que evidencia que la determinación de dicho lapso es totalmente arbitraria, por cuanto no se le permitió conocer a la contribuyente con exactitud las razones que fundamentaron la sanción del cierre por un lapso superior al término medio de la sanción de clausura contemplada en la norma legal que se pretende aplicar en el presente caso, lo cual se configura una infracción ilegal, por falta de aplicación de los artículos 173 y 191 numeral 6 del Código Orgánico Tributario, 9, 18 numeral 5 y 69 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos que vician de nulidad absoluta la mencionada resolución en los términos del artículo 19 numeral 1 ejusdem.

    Manifiestan que la resolución recurrida presenta ausencia de base legal por indebida aplicación del artículo 102 del Código Orgánico Tributario y a la falta de aplicación de los artículos 79 ejusdem, 37 del Código Penal y 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, por cuanto se observa que hace referencia a un artículo 56 que contiene un numeral 1 el cual no se encuentra tipificado ni la Ley del Impuesto al Valor Agregado ni el Reglamento General de la mencionada Ley, además de mencionar como base legal a la Resolución No. 3061 siendo que la misma fue derogada expresamente por la Resolución No. 320 publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999. Asimismo, se observa que la resolución impugnada hace alusión como base legal al artículo 8 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, así como a la P.N.. 1677 del 14-03-2003, la cual también fue derogada por la P.N.. 1748 publicada en la Gaceta Oficial N° 37.677 de fecha 25 de abril de 2003, ambas bases legales aplicables con exclusividad a los contribuyentes formales del Impuesto al Valor Agregado, situación que nada tiene que ver con la condición de contribuyente ordinario de ese tributo de ARS PUBLICIDAD VENEZUELA, S.A.

    Aducen que la Administración Tributaria al sancionar a la recurrente con la clausura de su oficina por un lapso de dos (2) días continuos de conformidad con el artículo 102 del Código Orgánico Tributario, por no llevar los libros y registros contables, incurre en una indebida aplicación del mencionado artículo y de los artículos 79 del Código Orgánico Tributario, 37 del Código Penal y 12 de la Ley Orgánica del Procedimiento Administrativo, al establecer una sanción de clausura superior al término medio de la sanción establecida en este artículo 102 ejusdem, ya que el término medio corresponde a un día y medio, dado que los términos de esta sanción corresponden a la no clausura como límite inferior y, la clausura hasta tres (3) días continuos como limite máximo; término éste que obtenemos de la aplicación del artículo 37 del Código Penal, evidenciándose la desproporción en la graduación de la sanción de clausura por parte de la Administración Tributaria.

    Esgrimen violación de los artículos 161, 162 y 163 del Código Orgánico Tributario, por cuanto la Administración Tributaria incumplió los plazos establecidos en la ley para que las notificaciones surtan efectos legales, violando de esta manera el derecho a la defensa y al debido proceso de la recurrente.

    Con fundamento a los argumentos supra expuestos, los apoderados judiciales de la recurrente solicitaron que se admita el presente recurso contencioso tributario y se declare la nulidad absoluta de la sanción de clausura contenida en la Resolución de Imposición de Sanción Nro. RCA-DF-VDF-2004-3406 de fecha 7 de julio de 2004.

    En el escrito de ampliación del recurso contencioso tributario, solicitaron el pronunciamiento de fondo que determine la legalidad o no del acto impugnado, a fin de poder establecer la procedencia de la responsabilidad de la Administración Tributaria para el resarcimiento de los daños y perjuicios causados a la recurrente.

    En la oportunidad de presentar sus informes, la representación judicial de la recurrente ratificó todos y cada uno de los puntos anteriores.

    En la oportunidad de presentar las observaciones a los Informes de la contraparte, los apoderados judiciales de la recurrente ratificaron los fundamentos de hecho y derecho de su escrito recursivo. Asimismo contradice en todas y cada una de sus partes los alegatos contenidos en el escrito de informes de la representación de la República.

    Solicita la prescripción de las deudas determinadas en la Resolución impugnada, por cuanto la Administración Tributaria no impulsó en forma alguna la continuación del proceso sino hasta el 06-09-2009.

  2. La Administración Tributaria.

    Por su parte, la representante de la Administración Tributaria en su escrito de informes ratificó todos los fundamentos fácticos y jurídicos de la resolución recurrida, confirmando sus términos de la siguiente manera:

    Manifiesta que la Administración Tributaria actuó con la efectiva observancia en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y las Leyes, tanto así que estuvo presente en el proceso de verificación un Fiscal del Ministerio Público.

    En relación a la inconstitucionalidad, ilegalidad y contenido de la resolución impugnada por adolecer del vicio de inmotivación, manifiesta que del texto de la resolución impugnada se observa la mención de la base legal que establece los deberes formales a los que están obligados los contribuyentes del Impuesto al Valor Agregado así como las consecuencias jurídicas correspondientes, por lo que se evidencia que la resolución impugnada está motivada y su fundamentación es precisa y específica, adaptada al procedimiento establecido en la norma en concordancia con lo hechos ocurridos, cumpliendo así lo establecido en el artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

    Aduce que la contribuyente conoce en toda su extensión las razones o motivos que tuvo la Administración al dictar el acto administrativo, por lo que no causó indefensión pues de lo contrario, no hubiera podido plantear una defensa de fondo tan extensa contra la resolución impugnada; en consecuencia, la representación de la República solicitó que se desestimara tal argumento de ausencia de base legal.

    Con respecto a la ausencia total o parcial de base legal en la aplicación de las sanciones, la representación de la República esgrime que la Gerencia de Tributos Internos de la Región Capital actúo conforme a la competencia que le atribuye tales disposiciones, de modo que, resulta insostenible la tesis aportada por los apoderados de la recurrente referida a la ausencia de base legal en la aplicación de sanciones.

    Aduce que la mención en la resolución impugnada del numeral 1 del artículo 56 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado es una irregularidad en las formas del acto siendo considerado por la jurisprudencia y doctrina como un vicio intrascendente o vicios irrelevante o inoperantes que comportan infracciones o vulneraciones leves en las formas de los actos administrativos, lo cual no impide que el acto alcance su fin o que produzca sus efectos.

    En lo que respecta a la supuesta aplicación de la Resolución No. 3061 derogada por la Resolución No. 320 publicada en Gaceta Oficial No. 36.859 del 29-12-1999, esgrime que en el texto de la resolución recurrida no se observa la normativa prevista en la Resolución No. 3061.

    Destaca la apoderada judicial de la Administración Tributaria que la Resolución No. 1677 publicada en Gaceta Oficial No. 37.677 de fecha 25 de abril de 2003, no ha sido derogada por la Resolución No. 1748.

    Alega que no es viable que la Resolución No. 1748 fue publicada en la misma fecha y bajo la misma Gaceta Oficial en que fue publicada la Resolución No. 1677, puesto que ambos actos administrativos no podrían ser publicados en mismo día y bajo el mismo número en la Gaceta Oficial, para que una derogase a la otra.

    Respecto al procedimiento de verificación establecido en la Sección Quinta, Capitulo III, Titulo IV del Código Orgánico Tributario de 2001, la representante de la República manifestó que la Administración Tributaria actúo ajustada a derecho aplicando correctamente el procedimiento de verificación previsto en el mencionado texto normativo, cuyo objetivo es verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes, el cumplimiento de los deberes formales en el Código Orgánico Tributario y demás disposiciones de carácter tributario, así como los deberes de los agentes de retención y percepción e imponer las sanciones a que haya lugar, al constatar que la recurrente lleva los libros y registros contables y especiales sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes o llevarlos con atraso de un (1) mes, por lo que la Administración Tributaria procedió a imponer la sanción correspondiente mediante la Resolución No. RCA-DF-VDF-2004-3406 de fecha 07 de julio de 2004, la cual fue notificada a la contribuyente en esa misma fecha.

    Con respecto a la inconstitucionalidad del 3° aparte del artículo 102 del Código Orgánico Tributario, es una disposición dictada por la Asamblea Nacional en su condición de órgano legislativo y, que no se trata de un acto administrativo de efectos particulares de contenido tributario, por lo que su impugnación compete conocerla y decidirla al Tribunal Supremo de Justicia en Sala Constitucional, en ejercicio del control concentrado de la constitucionalidad de acuerdo a lo establecido en el artículo 5 numeral 6 de la Ley del Tribunal Supremo de Justicia y, que de producirse un pronunciamiento del Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario incurriría en una manifiesta incompetencia por exceso de poder y extralimitación de atribuciones.

    En relación al quebrantamiento de los principios de proporcionalidad y razonabilidad de la sanción de clausura establecida en el artículo 102 del Código Orgánico Tributario, manifiesta que la misma se refiere a la sanción aplicable en el supuesto de comisión de ilícitos tributarios en materia de impuestos indirectos, lo cual produce consecuencias negativas en el mecanismo de control fiscal, toda vez, que como contribuyente del Impuesto al Valor Agregado aporta valiosa información fiscal a la Administración Tributaria, razón por la cual, el legislador ha previsto un mecanismo de apremio como la sanción de clausura o cierre de establecimiento ante la comisión de estos ilícitos formales, ya que es una sanción que el contribuyente no desea que le sea aplicada.

    Por los argumentos supra mencionados, se evidencia que la sanción de clausura guarda perfecta relación de proporcionalidad y razonabilidad, por lo que solicitó que así se declarase.

    En virtud de todas las razones ut supra expuestas, la sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República solicitó se declarare sin lugar el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la empresa ARS PUBLICIDAD VENEZUELA, S.A., contra la Resolución de Imposición de Multa No. RCA-DF-VDF-2004-3406 de fecha 07 de julio de 2004, con todos los pronunciamientos de Ley.

    Finalmente requirió, en el supuesto negado de que el referido recurso fuese declarado con lugar, que se exonere a la República del pago de costas procesales por haber tenido motivos racionales para litigar.

    En la oportunidad de presentar las observaciones a los Informes de la contraparte, la representación de la República ratificó los fundamentos de hecho y de derechos, asimismo contradice en todas y cada una de sus partes los alegatos contenidos en el escrito contentivo del recurso contencioso tributario propuesto por la recurrente.

    II

    CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

    De la lectura efectuada a toda la documentación que corre inserta en el expediente, se desprende que la controversia planteada en el caso sub júdice se contrae a determinar la procedencia o no de los siguientes argumentos: 1) La inmotivación de la resolución recurrida, 2) Del procedimiento de verificación establecido en el artículo 172 del Código Orgánico Tributario de 2001 y la inconstitucionalidad de la sanción de clausura impuesta por violación del Derecho a la Defensa, 3) La inconstitucionalidad del artículo 102 tercer aparte del Código Orgánico Tributario, de la sanción de clausura de establecimiento por violación de los principios de racionalidad y proporcionalidad, y de la solicitud de desaplicación de dicha norma, mediante el control difuso de la constitucionalidad y la insconstitucionalidad de la resolución; 4) La ausencia de base legal por la indebida aplicación del artículo 102 del Código Orgánico Tributario y la falta de aplicación de los artículo 79 del Código Orgánico Tributario, 37 del Código Penal y 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, 5) Violación de los artículos 161, 162 y 163 del Código Orgánico Tributario de 2001 por aplicación anticipada de los efectos de la resolución, 6) La prescripción de la sanción, 7) La pretendida responsabilidad de la Administración Tributaria,

    1) La inmotivación de la resolución recurrida

    Observa esta juzgadora que la recurrente alega que la resolución recurrida se encuentra afectada en su validez por adolecer del vicio de inmotivación,

    Al respecto, este Tribunal Superior estima que la resolución recurrida, contiene las razones de hecho, de derecho y circunstancias que dieron origen a la sanción de clausura de establecimiento, por llevar los libros de ventas del Impuesto al Valor Agregado sin cumplir con las formalidades de ley, permitiendo concluir a esta juzgadora, que en el caso subjudice la recurrente desde un principio conocía las normas y hechos que sirvieron de fundamento de la resolución impugnada, así como los períodos fiscalizados y sus consecuencias jurídicas, y de las cuales la contribuyente tuvo la oportunidad de enterarse oportuna y convenientemente, razón por la cual debe forzosamente este Tribunal Superior declarar improcedente la denuncia efectuada por la representación judicial de la contribuyente, en cuanto al vicio de inmotivación de la Resolución recurrida, que afectarían de nulidad absoluta la actuación administrativa. Así se decide.

    Con respecto, a que la resolución recurrida se fundamenta en el “artículo 56 numeral 1 y resolución 3061”, cuyo numeral 1 no se encuentra establecida ni en la Ley del Impuesto al Valor Agregado ni su Reglamento, observa esta juzgadora que en la sanción impuesta por llevar el libro de ventas del Impuesto al Valor Agregado sin las formalidades de ley, la Administración Tributaria lo motivó en el artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y la Providencia N° 1677 del 14-03-2003 vigentes para los períodos fiscales verificados (2002 y 2003), y el haber señalado en la resolución impugnada, además de las normas precitadas, el numeral 1 y resolución No. 3061, considera que no afectan la legalidad del acto recurrido, por lo que resulta improcedente la delación de la recurrente sobre la ausencia de base legal e inmotivación.

    2) Del procedimiento de verificación establecido en el artículo 172 del Código Orgánico Tributario de 2001 y la inconstitucionalidad de la sanción de clausura impuesta por violación del Derecho a la Defensa.

    Aprecia esta juzgadora que la recurrente esgrime que en cuanto al procedimiento de verificación establecido en el Código Orgánico Tributario de 2001, que no consta la instrucción expresa del legislador de omitir la apertura del sumario en los supuestos de verificación, y por otra parte tampoco existe indicación de que la ejecución de las sanciones previstas en el artículo 102 ejusdem proceda sin que medie ninguna oportunidad de defensa por parte del administrado.

    Asimismo, observa esta sentenciadora que la recurrente expone que la resolución impugnada se encuentra viciada de nulidad por inconstitucionalidad al incurrir la Administración Tributaria en la violación flagrante del derecho a la defensa de ARS PUBLICIDAD VENEZUELA S.A. y al debido procedimiento administrativo consagrado en el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, al sancionar con clausura de oficina por un lapso de dos (2) días continuos sin habérsele permitido a la recurrente realizar las observaciones pertinentes en ejercicio de su legítimo derecho a la defensa, dada la desproporción del lapso de clausura determinado por la Autoridad Administrativa, aunado a que no estuvo precedida de las garantías procedimentales administrativas correspondientes para llegar a la imposición de dicha sanción.

    A tal efecto, esta sentenciadora estima que de los artículos 172 y 173 del Código Orgánico Tributario de 2001, se desprende que la Administración Tributaria dentro de sus atribuciones puede proceder a verificar el cumplimiento de los deberes formales a través de una constatación fáctica y jurídica de los elementos que ya están en poder de la administración o se encuentran en el establecimiento del contribuyente pero que no requieren de la apertura de investigaciones adicionales, así en los casos en que se realiza en el domicilio fiscal del contribuyente, la actuación de este último se limita a la entrega de los documentos solicitados por el fiscal, se trata pues, según el significado propio del término verificación, de saber, si es cierto o verdadero lo que se dijo o se pronosticó, por lo que el procedimiento de verificación permite a la Administración Tributaria cuando detecta el incumplimiento de deberes formales aplicar inmediatamente la consecuencia jurídica que tal incumplimiento le impone, mediante la resolución respectiva, requerimiento que la administración tributaria efectivamente cumplió.

    De tal manera, verificados el incumplimiento de esos deberes formales ello no da lugar a levantar un acta de reparo y abrir un sumario administrativo para que el contribuyente se allane al contenido de dicha acta, si lo considera conveniente, o presente los descargos correspondientes, sino que se procede, en forma directa, a imponer las multas que resulten procedentes y el contribuyente deberá interponer el recursos de ley para demostrar que, contrariamente a lo imputado, si cumple con los deberes formales cuyo incumplimiento se le señalan tanto en el acta de verificación y en la resolución de multa.

    Por lo expuesto, y con vista en los antecedentes señalados supra, la Administración Tributaria estuvo ceñida al procedimiento legalmente establecido en los artículos 172 y 173 del Código Orgánico Tributario de 2001, para verificar el cumplimiento de deberes formales, que la recurrente ejerció oportunamente el Recurso Contencioso Tributario, pudo presentar los escritos y las pruebas que hubiera considerado prudente y de esa forma ejercer una adecuada defensa, razón por la cual este Tribunal Superior considera que el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) al aplicar el procedimiento de verificación no violentó el derecho constitucional a la defensa ni el debido proceso ni la presunción de inocencia. Así se decide

    3) La inconstitucionalidad del artículo 102 tercer aparte del Código Orgánico Tributario de 2001, de la sanción de clausura de establecimiento por violación de los principios de racionalidad y proporcionalidad, y de la solicitud de desaplicación de dicha norma, mediante el control difuso de la constitucionalidad y la inscontitucionalidad de la resolución impugnada.

    Pretende la recurrente que esta instancia judicial, en ejercicio del llamado “Control Difuso de la Constitucionalidad”, desaplique, en el caso concreto, la sanción de “clausura” prevista en el artículo 102, tercer aparte del Código Orgánico Tributario Vigente, que se impone en el establecimiento del contribuyente por su incumplimiento de un deber formal, porque la magnitud de dicha sanción, no guarda relación con el daño provocado, que según su parecer, no afecta el control eficaz para la determinación del tributo, a la Administración Tributaria, quebrantando así los principios constitucionales de Proporcionabilidad y Razonabilidad.

    Frente al planteamiento expuesto, en criterio de quien aquí decide, el legislador al sancionar el Código Orgánico Tributario de 2001 y, concretamente al instaurar el ilícito contemplado en la norma antes invocada, observó la debida proporcionalidad entre las conductas que desvaloró y describió hipotéticamente en la misma y las sanciones que seleccionó, como consecuencias jurídicas para los contribuyentes infractores.

    Esta circunstancia, por una parte, hace prácticamente inexcusable la violación por parte de los contribuyentes y responsables de estas cargas impuestas legalmente, en atención a la eficiencia del sistema tributario y por la otra, hace “justa, equitativa”, la sanción de clausura, con la que innegablemente se persigue, –en un país en que el auge de la cultura tributaria, es todavía reciente, y respecto de la cual, para ser justos, no puede dejar de respetarse el esfuerzo hecho por la Administración Tributaria- prevenir que los contribuyentes, responsables y terceros, incumplan con deberes simples, pero esenciales, que atienden a la protección de un bien jurídico social y básico, de la comunidad, salvaguardándose así, la eficiencia de la Administración Tributaria, cuyo despliegue en el ámbito social interesa indiscutiblemente al orden público nacional por imperativo constitucional, y también, sembrar en los infractores, precisamente, esa cultura de cumplimiento irrestricto de sus obligaciones tributarias, no solo las formales, sino indirectamente, las materiales.

    Es pues, en consideración a los razonamientos precedentemente expuestos, que este Tribunal concluye, que el artículo 102, en su tercer aparte del Código Orgánico Tributario de 2001, respeta los Principios de la Proporcionalidad y Razonabilidad, de arraigo constitucional y le es forzoso declarar improcedente la delación efectuada por la recurrente y su pretensión de que dicho dispositivo se desaplique en el caso contrario, vía control difuso de la constitucionalidad, a tenor de lo previsto en los artículos 334 de la Constitución y 20 del Código de Procedimiento Civil. Así se declara.

    Asimismo, este Tribunal concluye, que la sanción de clausura impuesta e impugnada, lo fue en estricto apegado a lo establecido en el artículo 102, numeral 2 y tercer aparte del Código Orgánico Tributario de 2001, en razón de lo cual, la actuación de la Administración Tributaria tuvo sustento legal y que además, dado el quantum de la clausura, que esta actuó con la debida proporcionalidad y razonabilidad que como principios se encuentran previstos en el artículo 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, siéndole forzoso a esta juzgadora, declarar improcedente la delación efectuada por la recurrente sobre la insconstitucionalidad de la resolución impugnada. Así se declara.

    4) La ausencia de base legal por la indebida aplicación del artículo 102 del Código Orgánico Tributario de 2001 y la falta de aplicación de los artículo 79 del Código Orgánico Tributario, 37 del Código Penal y 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

    Aprecia esta juzgadora que la recurrente alega que la Administración Tributaria incurre en una indebida aplicación del artículo 102 ejusdem y de los artículos 79 del Código Orgánico Tributario, 37 del Código Penal y 12 de la Ley Orgánica del Procedimiento Administrativo, al establecer una sanción de clausura superior al término medio de la sanción establecida en este artículo 102 ejusdem.

    En este sentido, considera este Tribunal que la sanción de clausura prevista en el artículo 102, tercer aparte del Código Orgánico Tributario de 2001, no es susceptible de ser aplicada en consideración a término medio alguno, lo cual ocurre conforme al artículo 37 del Código Penal, aplicable supletoriamente, “... Cuando la ley castiga un delito o falta con pena comprendida entre dos limites...” en cuyo caso habrá de entenderse que la pena normalmente aplicable “... es el limite medio que se obtiene sumando los dos números y tomando la mitad ...” la cual se “... reducirá hasta el limite inferior o se le aumentara hasta el superior, según el mérito de las respectivas circunstancias antenuantes o agravantes que concurran en el caso concreto, ...”

    Asimismo, esta juzgadora estima que la sanción de clausura prevista en el artículo 102, tercer aparte del Código Orgánico Tributario, no está comprendida “entre dos limites”, como regula el artículo 37 del Código Penal, por lo tanto, la determinación de los días de clausura se deja a la discrecionalidad de la Administración Tributaria con el expresado “plazo máximo” de tres (3) días continuos y sujeta al Principio de Proporcionalidad establecido en el artículo 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

    En este sentido, observa esta sentenciadora de la resolución de imposición de sanción impugnada que la sanción impuesta lo fue por dos (2) días continuos, es decir, la Administración Tributaria consideró imponer este plazo, por lo que su proceder estuvo ajustada a derecho.

    En consideración a las razones precedentemente expuestas que este Tribunal concluye, que la Administración Tributaria al determinar la sanción impuesta a la contribuyente, si aplicó de manera debida lo dispuesto en el artículo 102, tercer aparte del Código Orgánico Tributario de 2001 y además, guardó la debida proporcionalidad en su actuar discrecional, apegada así, a lo dispuesto en el artículo 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, por lo que es forzoso para esta instancia, declarar improcedente la delación efectuada por la recurrente. Así se declara.

    5) Violación de los artículos 161, 162 y 163 del Código Orgánico Tributario de 2001 por aplicación anticipada de los efectos de la resolución

    Aprecia esta juzgadora que la recurrente esgrime violación de los artículos 161, 162 y 163 del Código Orgánico Tributario de 2001, por cuanto la Administración Tributaria incumplió los plazos establecidos en la ley para que las notificaciones surtan efectos legales, violando de esta manera el derecho a la defensa y al debido proceso de la recurrente, al notificar la providencia autorizatoria, el acta de requerimiento, acta de verificación y la resolución sancionatoria en la misma fecha y con efectos inmediatos.

    Frente al planteamiento expuesto, de acuerdo a lo establecido en el artículo 73 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con lo dispuesto en los artículo 161, 162 y 163 del Código Orgánico Tributario de 2001, se desprende, que los “actos” emanados de la Administración Tributaria, cuya eficacia queda sujeta a la notificación ineludible a los interesados, son aquellos “... de carácter particular ...” o de “... efectos individuales ...” como refiere el artículo 161 ejusdem, que afecten los derechos subjetivos o intereses legítimos, personales y directos de los contribuyentes, responsables y terceros, tal cual es el caso de la “resolución culminatoria del sumario administrativo” e incluso, de la “resolución de imposición de sanción” que se dicta tras el procedimiento breve de verificación de cumplimiento de deberes formales.

    Con esto no pretende el Tribunal eximir a la Administración Tributaria, de su obligación de notificar a los contribuyentes, responsables y terceros, de la “providencia autorizatoria” que en el procedimiento breve de verificación, debe dictar cuando lleva a cabo esta última, en el establecimiento de uno de aquellos, a tenor de lo dispuesto en el artículo 172, parágrafo único del Código Orgánico Tributario de 2001, ni tampoco de las actas de requerimiento, recepción y verificación, lo que sucede es que, tratándose de “actos” que no produce los efectos ya señalados, contemplados en el artículo 73 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, sino de actos de trámite, necesarios e indispensables, mal pueden sujetarse sus efectos, que no son otros que el de marcar el inicio del procedimiento de verificación –la providencia- y hacer constar la secuela procedimental y las actuaciones tanto de la administración como del contribuyente, responsable o tercero –actas de requerimiento, recepción y verificación- a lo dispuesto en el artículo 163 del Código, mas aun, en el contexto de un procedimiento que como ya estableció este Tribunal, es “breve”, habiéndose consignado las razones que con suficiencia lo justifican.

    Por otra parte y en cuanto a la “resolución” que debe dictar la Administración Tributaria, al termino del procedimiento breve de verificación, ha de tenerse claro que cuando el artículo 173 ejusdem expresamente dispone “...la Administración Tributaria impondrá la sanción respectiva mediante Resolución que se notificará al contribuyente o responsable conforme a las disposiciones de este Código. ...”, hace referencia a la forma de efectuarse aquella, previstas en el artículo 162 del Código Orgánico Tributario de 2001, en salvaguarda precisamente de los Derechos a la Defensa y al Debido Proceso de los afectados.

    Tiene presente este Tribunal, que la notificación comienza a surtir sus efectos al día siguiente después de practicada, conforme a lo previsto en el artículo 162, numeral 1 en concordancia con el artículo 163 del Código Orgánico Tributario de 2001, a los fines que los administrados puedan ejercer su derecho a la defensa, mediante los recursos respectivos, quedando salvaguardados los Derechos a la Defensa y al Debido Proceso de los afectados, pues en el propio texto de la resolución de imposición de sanciones, de manera indubitable se le brindan los recursos a su alcanza para impugnar la decisión.

    Es pues, en consideración a las razones precedentemente expuestas, que este Tribunal concluye, que con las notificaciones efectuadas por la Administración Tributaria, al inicio, en el curso y como consecuencia de la culminación del procedimiento breve de verificación, cuya resolución final fue impugnada por la recurrente, se ajustaron a las disposiciones legales pertinentes, por lo que es forzoso para esta instancia, declarar improcedente la delación efectuada por la recurrente. Así se declara.

    6) La prescripción de la sanción.

    Observa esta sentenciadora que la recurrente opone la prescripción de las deudas determinadas en la Resolución impugnada, por cuanto la Administración Tributaria no impulsó en forma alguna la continuación del proceso sino hasta el 06-09-2009.

    Al respecto, el instituto de la prescripción tiene como fundamento o condición la inactividad del acreedor o del deudor durante el tiempo establecido por la ley para que opere la misma, es decir, sin que realicen ningún acto que signifique un reconocimiento de la existencia de la acción o derecho.

    Al transcurrir el lapso de tiempo establecido en la ley, opera la prescripción extintiva de la acción de la Administración para determinar la obligación tributaria e imponer sanciones.

    De la revisión exhaustiva del expediente, se puede evidenciar que la Resolución de Imposición de Sanción Nro. RCA-DF-VDF-2004-3406 de fecha 7 de julio de 2004, emanada de la División de Fiscalización de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), impuso sanción de clausura del establecimiento por incumplimiento de deberes formales establecidos en la Ley de Impuesto al Valor Agregado desde el día 07-07-2004 hasta 09-07-2004, por lo que la sanción ya ha sido cumplida, ya que no se trata de cierre indefinido, razón por la cual es inoficioso el análisis de la prescripción. Así se decide

    Resuelto todo lo anterior, es inoficioso pronunciarse sobre el resto de los alegatos esgrimidos por la representación judicial de la empresa recurrente. Así se declara.

    III

    DECISIÓN

    Por las razones antes expuestas, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, administrando justicia, en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la Sociedad Mercantil ARS PUBLICIDAD VENEZUELA S.A., contra la Resolución de Imposición de Sanción Nro. RCA-DF-VDF-2004-3406 de fecha 7 de julio de 2004, emanada de la División de Fiscalización de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

    En consecuencia:

PRIMERO

Se CONFIRMA la Resolución de Imposición de Sanción Nro. RCA-DF-VDF-2004-3406 de fecha 7 de julio de 2004, emanada de la División de Fiscalización de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se impuso sanción de clausura del establecimiento por presunto incumplimiento de deberes formales establecidos en la Ley de Impuesto al Valor Agregado.

SEGUNDO

De conformidad con el artículo 334 del Código Orgánico Tributario, se CONDENA en costas a la contribuyente calculadas prudencialmente en quince unidades tributarias (15 UT), tomando como base el tres por ciento (3%) de la cuantía mínima de quinientas unidades tributarias (500 U.T.), para que sea admitido el recurso de apelación intentado por personas jurídicas, en concordancia con el artículo 285 eiusdem, en virtud de que la presente causa no tiene una cuantía determinada.

De conformidad con lo establecido en el artículo 287 del Código Orgánico Tributario, se deja expresa constancia que se otorga un lapso de cinco (5) días continuos, para que la parte vencida efectúe el cumplimiento voluntario una vez declarado firme la presente decisión.

Publíquese, regístrese y notifíquese. Cúmplase lo ordenado.

Publíquese, regístrese y notifíquese al ciudadano Vicepresidente de la Procuraduría General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 86 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, remitiéndole copia certificada del presente fallo, al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y a la recurrente, de acuerdo a lo establecido en el artículo 284 del Código Orgánico Tributario.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los trece (13) días del mes de abril de dos mil quince (2015). Año 204º de la Independencia y 156º de la Federación.

LA JUEZA,

B.B.G..-

EL SECRETARIO ACC.,

J.C.A.

En esta misma fecha, se publicó la anterior Sentencia siendo dos y cincuenta y cinco de la tarde (2:55 pm).

EL SECRETARIO ACC.,

J.C.A.