Decisión nº PJ0082013000118 de Juzgado Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 2 de Julio de 2013

Fecha de Resolución 2 de Julio de 2013
EmisorJuzgado Superior Octavo de lo Contencioso Tributario
PonenteDoris I. Gandica
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 2 de julio de 2013

203º y 154º

SENTENCIA N° PJ0082011000118

ASUNTO: AP41-U-2012-000285

Recurso Contencioso Tributario

Vistos: Con informes de las partes

Recurrente: ASOCIACIÓN CIVIL UNIDAD EDUCATIVA COLEGIO MATER SALVATORIS, S.A., domiciliada en Caracas, inscrita en la Oficina Subalterna de Registro del Tercer Circuito del Municipio Libertador del Distrito Capital en fecha 12-09-1959, bajo el Nº 77, Folio 257, Tomo 1º, Protocolo Primero, cuya denominación fue cambiada según Asamblea General Extraordinaria, registrada en la misma Oficina de Registro Subalterno en fecha 11-11-2010, bajo el Nº 46, Folio 157, Tomo 52.

Representante Legal de la Recurrente: ciudadana E.R.S., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº 3.657.368, asistida por la abogada en ejercicio C.S.V., inscita en el INPREABOGADO bajo el Nº 81.869.

Acto recurrido: Orden Nº MPPCTI-INCES-DRARJD-CA-OA-2012-0002, notificada en fecha 07-05-2012, emanada de la Gerencia General de Formación Personal del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

Administración tributaria recurrida: Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

Representación del Fisco: Abogada Á.G.B.M., titular de la cédula de identidad Nº 15.396.817, e inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 116.810.

Tributo: Contribuciones Parafiscales.

I

RELACIÓN CRONOLÓGICA

Se inicia este procedimiento por la interposición de Recurso Contencioso Tributario por la ciudadana E.R.S., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº 3.657.368, actuando en su carácter de Directora General de la recurrente, asistida por la abogada en ejercicio C.S.V., inscita en el INPREABOGADO bajo el Nº 81.869, mediante distribución efectuada el 11-06-2012, por la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios remitiéndose el presente asunto a este Tribunal para su conocimiento, siendo recibido por Secretaría en la misma fecha, se le dio entrada a dicho Recurso en fecha 12-06-2012, bajo el N° AP41-U-2012-000285, se ordenó notificar a las partes y solicitar el envío del expediente administrativo respectivo.

El 16-07-2012 se consignaron a los autos las boletas de notificación del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) y la de la Fiscalía General de la República, mientras que el 08-12-2012 fue consignada la de la Procuraduría General de la República.

Por diligencia de fecha 19-07-2012, la abogada en ejercicio C.S.V., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 81.869, consignó instrumento poder que acredita su representación judicial de la parte recurrente.

Estando todas las partes a derecho, se admitió el presente recurso por sentencia interlocutoria Nº PJ0082012000280 de fecha 09-10-2012.

En fecha 17-10-2012 la representación judicial del instituto parafiscal consignó escrito de promoción de pruebas y copia certificada del expediente administrativo correspondiente al presente asunto.

En fecha 23-10-2012 la representación judicial de la recurrente consignó escrito de promoción de pruebas.

Por auto de fecha 02-11-2012 se negó la admisión de la prueba de informes promovida por la representación judicial de la recurrente, mientras todas las demás pruebas promovidas por ambas fueron admitidas salvo su apreciación en la definitiva.

En fecha 08-01-2013 la Juez Superior Temporal Jeynne Z.M.M. se abocó al conocimiento de la presente causa.

En fecha 22-01-2013 la representación judicial de la recurrente consignó escrito de informes en forma extemporánea.

Por auto de fecha 25-01-2013 se declaró vencido el lapso probatorio.

En fecha 29-01-2013 la representación judicial del instituto parafiscal consignó escrito de informes junto con copia del poder que acredita su representación.

En fecha 05-03-2013 concluyó la vista en la presente causa.

II

DEL ACTO RECURRIDO

Producto de la solicitud que hiciera la representación legal de la recurrente en fecha 24-11-2010, la Gerencia General de Formación Profesional del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) emitió la Orden Nº MPPCTI-INCES-DRARJD-CA-OA-2012-0002, notificada en fecha 07-05-2012, por la cual negó la solicitud de la recurrente de ser declarada no aportante por tener naturaleza de Asociación Civil Sin F.d.L., dedicada totalmente a la actividad de educación y no repartir ningún tipo de utilidad o beneficio entre los asociados, sosteniendo como base legal de su negativa los artículos 15 y 17 del decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), por lo que estando disconforme con tal denegación, la representación legal de la recurrente interpuso el presente recurso contencioso tributario.

III

ALEGATOS DE LAS PARTES

  1. La representación judicial de la recurrente

    Visto que el escrito de informes de la representación judicial de la recurrente fue consignado intempestivamente en forma anticipada, antes de concluir el lapso probatorio, este juzgado no puede tomar en cuenta la argumentación contenida en él. Así se declara.

    Ahora bien, respecto al escrito recursivo, la representación legal de la recurrente alegó que el acto impugnado esta viciado de nulidad absoluta por cuanto su representada es una asociación civil sin f.d.l., cuya objeto social es la educación de jóvenes y niñas en forma gratuita o remunerada dependiendo de las posibilidades de la Asociación, en la cual las asociadas tienen el deber de trabajar, no pudiendo hacerse modificación estatutaria alguna que afecte la naturaleza exclusivamente no lucrativa de la actividad que realiza ni que implique distribución de ganancias entre las asociadas, por lo que no puede ser catalogada como establecimiento comercial o industrial, lo cual no fue dilucidado en el acto impugnado.

    Que la recurrente no cumple ninguno de los requisitos establecidos en los 23 numerales del artículo 2 del Código de Comercio para ser catalogada como ejercer una actividad mercantil.

    Que la recurrente realiza una actividad esencialmente civil, siendo exonerada por el SENIAT del pago del Impuesto Sobre la Renta mediante Orden SNAT/GGSJ/DDT/2009-5842-7317 de fecha 06-11-2009, porque cumple con los requisitos establecidos en el numeral 10 del artículo 14 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta por tratarse de una asociación sin f.d.l..

    Finalmente, la representación legal de la recurrente afirma que su representada si cumple con los requisitos exigidos por los artículos 15 y 17 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), para ser exenta de tal contribución, por lo que solicita a este Tribunal la nulidad del acto impugnado y que se declare a la recurrente como no aportante del INCES.

  2. La administración tributaria parafiscal.

    En su escrito de informes, la representación judicial del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) ratificó en todas y cada una de sus partes el acto impugnado con base en la inspección realizada por el funcionario fiscal actuante debidamente autorizado por el instituto, que quedó demostrado que paga aguinaldos a sus trabajadores, que tiene 151 trabajadores y que, en consecuencia, la empresa si es aportante, haciendo consideraciones sobre la normativa aplicada y trayendo a colación la sentencia Nº 00548 de fecha 09-06-2010, caso Instituto Loscher Ebbinhaus, C.A.

    IV

    DE LAS PRUEBAS PROMOVIDAS POR LAS PARTES

    La representación Judicial del INCE promovió como prueba la copia certificada del expediente administrativo correspondiente al presente asunto, en el cual constan:

    .- Original de Autorización de Actuación Fiscal Nº 0001-11-0048 de fecha 02-02-2011, emanada del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), donde se autoriza al ciudadano R.A.S., titular de la cédula de identidad Nº 5.427.212, número de empleado 25565 a que visite, fiscalice e investigue a la aportante UNIDAD EDUCATIVA COLEGIO MATER SALVATORIS, debidamente notificada a la recurrente.

    .- Original y Copia certificada de la Orden Nº MPPCTI/INCES/DRADJD-CA-OA-2012-002 de fecha 13-03-2012, emanada del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

    .- Original y Copia Certificada del Informe de Verificación In Situ, suscrito por el Funcionario Fiscal actuante R.S., antes identificado, adscrito a la Gerencia de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

    .- Original de Escrito de Solicitud de calificación de no aportante de la Asociación Civil Unidad Educativa Marter Salvatoris, dirigida al Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

    .- Copia Certificada de la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GDA/2009/5942-7317 de fecha 06-11-2009, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por la cual se exoneró a la Unidad Educativa Mater Salvatoris del pago del Impuesto Sobre la Renta.

    .- Copia Certificada del Comprobante de Inscripción en el Registro Nacional de Aportantes del INCES de la recurrente.

    .- Copia certificada del Balance de Comprobación de la recurrente.-

    .- Copia Certificada del Certificado Electrónico de Recepción de Declaración por Internet del Impuesto Sobre la Renta de la recurrente y de su planilla de autoliquidación y declaración.

    .- Copia Certificada del R.I.F. de la recurrente.

    .- Copias Certificadas del Acta de Asamblea General Extraordinaria de Asociados de la recurrente de fecha 08-08-2010, inscrita en la Oficina de Registro Público del Tercer Circuito del Municipio Libertador del Distrito Capital en fecha 11-11-2010, bajo el Nº 46, Tomo 52, Protocolo Primero; del Acta de Asamblea General Extraordinaria de Socias de la Institución Araguaney (anterior denominación de la recurrente), registrada en la misma Oficina de Registro en fecha 29-12-1997, bajo el Nº 50, Tomo 30, Protocolo Primero; y del Acta Constitutiva registrada en la misma Oficina de Registro en fecha 12-09-1959, bajo el Nº 77, Tomo 1, Protocolo Primero.

    .- Copia Certificada del Certificado de aporte LOCTI al Fondo Nacional de Ciencia, Tecnología e Innovación (FONACIT), expedido en fecha 19-09-2012, donde se deja constancia que la recurrente no calificó como contribuyente de esta contribución parafiscal.

    No obstante examinadas como han sido las actas que conforman el presente expediente, se pudo constatar que junto con su escrito recursorio se remitió la siguiente documentación:

    .- Copia del Documento Poder otorgado por el Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), a la abogada M.C.H. titular de la cédula de identidad Nº 10.819.223, inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 59.533, otorgado ante la Notaría Pública Décima Quinta del Municipio Libertador del Distrito Capital en fecha 08-03-2012, bajo el Nº 34, Tomo 39 de los Libros de Autenticaciones.

    .- Copia del Documento Poder otorgado por el Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), a la abogada Á.G.B.M. titular de la cédula de identidad Nº 15.396.817, inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 116.810, otorgado ante la Notaría Pública Décima Quinta del Municipio Libertador del Distrito Capital en fecha 11-11-2007, bajo el Nº 31, Tomo124 de los Libros de Autenticaciones

    La parte recurrente también promovió documentales, consistentes en:

    .- Copia Certificada del Acta de Asamblea General Extraordinaria de Socias de la Institución Araguaney (anterior denominación de la recurrente), registrada en la Oficina de Registro Público del Tercer Circuito del Municipio Libertador del Distrito Capital en fecha 29-12-1997, bajo el Nº 50, Tomo 30, Protocolo Primero.

    .- Copia simple de la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GDA/2009/5942-7317 de fecha 06-11-2009, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por la cual se exoneró a la Unidad Educativa Mater Salvatoris del pago del Impuesto Sobre la Renta.

    .- Original de Certificado de aporte LOCTI al Fondo Nacional de Ciencia, Tecnología e Innovación (FONACIT), expedido en fecha 19-09-2012, donde se deja constancia que la recurrente no calificó como contribuyente de esta contribución parafiscal.

    No obstante examinadas como han sido las actas que conforman el presente expediente, se pudo constatar que fue consignada en autos la siguiente documentación:

    .- Original de Instrumento Poder otorgado por la ciudadana E.R.S., en su carácter de directora general de la recurrente, a las abogadas C.S.V. y C.J.M.B., titulares de las cédulas de identidad Nos. 6.360.961 y 6.886.711, inscritas en el INPREABOGADO bajo los Nos. 81.869 y 97.741, respectivamente, otorgado ante la Notaría Pública Cuarta del Municipio Chacao del Estado Miranda en fecha 06-07-2012, bajo el Nº 48, Tomo 238 de los Libros de Autenticaciones

    V

    ANALISIS DE LAS PRUEBAS PROMOVIDAS POR LAS PARTES.

    En relación a las copias certificadas que comprenden el expediente administrativo del presente asunto, emanados de la Administración Parafiscal, antes identificados, emanados del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), este Tribunal observó, que se trata de documentos administrativos, los cuales fueron emitidos por un funcionario público, que gozan de autenticidad, por su naturaleza, pues su formación o autoría se puede imputar a un determinado funcionario, previo el cumplimiento de las formalidades legales, acreditando tal acto como cierto y positivo; con fuerza probatoria plena, en los límites de la presunción de veracidad que las rodea, mientras no se pruebe lo contrario, tomando en consideración además que algunas de ellas fueron traídas a los autos en original por ambas partes.

    Respecto al Original del poder otorgado por la ciudadana E.R.S., en su carácter de directora general de la recurrente, a las abogadas C.S.V. y C.J.M.B., titulares de las cédulas de identidad Nos. 6.360.961 y 6.886.711, inscritas en el INPREABOGADO bajo los Nos. 81.869 y 97.741, respectivamente, otorgado ante la Notaría Pública Cuarta del Municipio Chacao del Estado Miranda en fecha 06-07-2012, bajo el Nº 48, Tomo 238 de los Libros de Autenticaciones, el mismo es un documento privado emitido y reconocido por su otorgante, autenticado por ante la Notaria Pública Cuarta del Municipio Chacao del Estado Miranda en fecha 06-07-2012, bajo el Nº 48, Tomo 238 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría. Dicho documento además no fue desconocido en ninguna forma por la parte demandada por lo que el Tribunal reconoce su valor probatorio.

    Igual consideración merecen las Copias de los Poderes otorgados por la representación legal del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) a las abogadas en ejercicio M.C.H. titular de la cédula de identidad Nº 10.819.223, inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 59.533, otorgado ante la Notaría Pública Décima Quinta del Municipio Libertador del Distrito Capital en fecha 08-03-2012, bajo el Nº 34, Tomo 39 de los Libros de Autenticaciones y abogada A.G.B.M. titular de la cédula de identidad Nº 15.396.817, inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 116.810, otorgado ante la Notaría Pública Décima Quinta del Municipio Libertador del Distrito Capital en fecha 11-11-2007, bajo el Nº 31, Tomo124 de los Libros de Autenticaciones.

    V

    MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

    PUNTO PREVIO

    Visto que en el presente asunto la representación judicial consigno escrito de informes en forma extemporánea por anticipada, cuando aún no había transcurrido el lapso probatorio, este Tribunal acuerda no tomar en cuenta el contenido de los mismos. Así se declara.

    Vistos los términos en que ha quedado planteada la controversia, este Tribunal observa que la misma se circunscribe únicamente a determinar si la recurrente cumple con los requisitos exigidos por la Ley de Instituto Nacional de Capacitación y Educación socialista (INCES), para ser exenta del pago de dicha contribución, en razón de que ejerce una actividad de naturaleza civil, está constituida como Asociación Civil Sin F.d.L. y no reparte ningún tipo de dividendo o utilidad entre los asociados, por lo que no puede asemejarse a un establecimiento comercial o industrial, tal como lo establece el artículo 14 del decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), y al respecto este Tribunal observa:

    Los artículos 14, 15 y 17 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) disponen lo siguiente:

    Artículo 14 Del Patrimonio del Instituto

    El Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, de las aportaciones siguientes:

    1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento (2%) del salario normal, pagado al personal que trabaja para personas naturales y jurídicas, de carácter industrial o comercial y todas aquellas formas asociativas cuya finalidad sea la prestación de servicios o asesoría profesional, no pertenecientes a la República, a los Estados ni a las Municipalidades.

    2. El medio por ciento (1/2%) de las utilidades anuales, aguinaldos o bonificaciones de fin de año, pagadas a los obreros y empleados, y aportadas por éstos, que trabajan para personas naturales y jurídicas, pertenecientes al sector privado, y todas aquellas formas asociativas cuya finalidad sea la prestación de servicios o asesoría profesional. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista, con la indicación de la procedencia.

    3. Los aportes provenientes de la Ley de Presupuesto y los aportes extraordinarios que le asigne el Ejecutivo Nacional.

    4 Los bienes, derechos y acciones de cualquier naturaleza que le sean transferidos, adscritos o asignados por el Ejecutivo Nacional.

    5. Las transferencias y los ingresos provenientes de órganos de cooperación internacional, de acuerdo a las normas vigentes para tal efecto.

    6. El producto de las multas impuestas por el incumplimiento de las obligaciones señaladas por el presente Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley.

    7. Las donaciones y legados de personas naturales o jurídicas, hechas al Instituto.

    8. Los demás aportes, ingresos o bienes destinados al cumplimiento de la misión y objetivos del Instituto, percibidos por cualquier otro título legal.

    (subrayado del Tribunal).

    Artículo 15 Contribuyentes

    Todas las personas naturales y jurídicas, así como todas aquellas formas asociativas cuya finalidad sea la prestación de servicios o asesoría profesional, que dan ocupación a cinco (5) o más trabajadores, están en la obligación de cotizar ante el Instituto Nacional de Capacitación y

    Educación Socialista el dos por ciento (2%) del total del salario normal, pagado a los trabajadores que les presten servicios.

    Queda prohibido el descuento de cualquier cantidad de dinero a las y los trabajadores para el cumplimiento de la obligación establecida en el numeral 1 del artículo anterior.

    Son contribuyentes del aporte señalado en el numeral 2 del artículo anterior, los obreros y empleados que trabajan para personas naturales y jurídicas, pertenecientes al sector privado, y quienes se desempeñen en todas aquellas formas asociativas cuya finalidad sea la prestación

    de servicios o asesoría profesional.

    (Subrayado del Tribunal)

    Artículo 17 Excepciones

    Quedan exceptuados de los aportes establecidos en el artículo 15 del presente Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley los órganos y entes del Estado, los medios de producción de propiedad colectiva, cooperativas, fundaciones, unidades económicas asociativas, cajas rurales y mutuales, unidades productivas familiares, empresas de producción social, empresas de cogestión, bancos comunales, unidades comunales de producción y cualquier otro tipo de asociación sin f.d.l. y que desarrolle los principios y valores de la economía social, solidaria, participativa y comunal.

    (subrayado del Tribunal).

    De manera que el artículo 15 establece quienes son los sujetos pasivos de la contribución parafiscal, pero el artículo 17 del Decreto con Rango, Fuerza y Valor de Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), prevé los supuestos de excepciones, entre los cuales se encuentra cualquier tipo de asociación sin f.d.l. y que desarrolle los principios y valores de la economía social, solidaria, participativa y comunal.

    Por su parte la Cláusula Primera de la modificación estatutaria contenida en el Acta de Asamblea General Extraordinaria registrada ante la Oficina Subalterna del Tercer Circuito del Municipio Libertador del Distrito Federal en fecha 29-09-1997, bajo el Nº 50, Tomo 30, Protocolo Primero, expresa textualmente lo siguiente:

    “CLAUSULA PRIMERA: Su denominación serà “UNIDAD EDUCATIVA COLEGIO MATER SALVATORIS” y tendrá por objeto la educación e instrucción de las jóvenes y niñas en colegios, residencias, planteles, campamentos, clubes, bibliotecas y otras entidades que al efecto funde, administre o dirija la sociedad. La educación será gratuita o remunerada, según las posibilidades de la asociación y necesidad y recursos de las jóvenes beneficiadas.”

    Por su parte la cláusula novena de los mismos estatutos dispone lo siguiente:

    NOVENA: Es expresamente convenido y entendido que en modo alguno podrán hacerse modificaciones o alteraciones que afecten la naturaleza exclusivamente no lucrativa de la asociación y que implique distribución de ganancias entre sus asociadas.

    De manera que resulta indiscutible que la recurrente es una Asociación Civil Sin F.d.L. y que expresamente prohíbe en sus estatutos la distribución de beneficios o ganancias entre sus asociadas.

    Por otra parte, en su escrito de informes, la representación judicial del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) argumenta a favor de su representada la existencia del criterio jurisprudencial de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia contenido en la Sentencia Nº 00548 de fecha 09-06-2010 con ponencia del Magistrado Emiro García Rosas, en la que se dejó sentado lo siguiente:

    “(omissis)…Análisis de la Situación:

    Delimitada la litis pasa la Sala a decidir y tal efecto observa:

    La representación judicial del ente exactor expuso en su escrito de fundamentación que la referida empresa “…realiza actividades mercantiles por medio de las cuales obtiene beneficios económicos, es decir, lucro, pues cobran por la enseñanza del idioma inglés, no siendo ésta una actividad ‘gratuita’, considerándose por lo tanto, que es un acto de comercio.” (Subrayado y resaltado del escrito).

    La Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de 1969 aplicable ratione temporis, establece que este dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades las aportaciones siguientes:

    (…)…

    1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

    2. El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del instituto, con la indicación de la procedencia.

    Conforme a esta disposición, los patrones que paguen sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales, están obligados al aporte del dos por cientos (2%) sobre estos conceptos, así como el medio por ciento (½%) sobre las utilidades pagadas a los obreros y empleados de estos mismos establecimientos.

    La controversia planteada por las partes en el presente juicio es si el Instituto Loscher Ebbinghaus C.A. es un establecimiento industrial o comercial, y si en definitiva es aportante del INCE.

    Para estos efectos es preciso acudir en primer lugar, al objeto social de la recurrente según su documento constitutivo, en segundo lugar si esa actividad se subsume en las normas del Código de Comercio, y por último lo que ha expresado la jurisprudencia de este M.T..

    Según la Cláusula Tercera del Documento Constitutivo la recurrente tiene el siguiente objeto:

    (…)…

    TERCERA: La compañía tendrá como objeto social toda actividad comercial o industrial que los accionistas estimen conveniente, especialmente la educación a través de la enseñanza de idiomas, mediante la aplicación de los métodos didácticos más eficientes, para lo cual podrá contratar los profesores adecuados para la consecución de su fin, compra de materiales y equipos necesarios para el desarrollo de la actividad educativa, y en general podrá comprar, vender y arrendar todas clase de bienes que los accionistas estimen convenientes. Asimismo podrá celebrar todo tipo de contratos y convenios con los docentes y demás empleados de la empresa, a los fines de cumplir con su objeto social, así como cualquier otra actividad de lícito comercio que los accionistas estimen conveniente

    .

    Igualmente es importante destacar la Cláusula Décima Segunda:

    DÉCIMA SEGUNDA: Los inventarios y balances se practicarán los días 31 Diciembre de cada año, a partir de 2005 inclusive. De las utilidades líquidas que se obtengan una vez deducidos los gastos generales, patentes, impuestos sobre la renta y demás tributos y contribuciones, se apartará un diez por ciento (10%) para formar un fondo de Reserva. Este apartado se continuará haciendo hasta que dicho fondo alcance el diez por ciento (10%) del capital social. Las utilidades restantes serán distribuidas entre los accionistas de la compañía, en proporción al número de sus acciones, en la forma que determine la Asamblea

    .

    De acuerdo con el objeto social del referido Instituto, podrá éste realizar las actividades industriales y comerciales que los accionistas estimen conveniente, en especial la educación a través de la enseñanza de idiomas y contratar profesores adecuados para alcanzar este fin. Adicionalmente es importante destacar que la sociedad reparte dividendos entre sus accionistas, en un noventa por ciento (90%) de las utilidades líquidas que se obtengan, una vez deducidos los gastos generales, siendo los únicos accionistas C.L. de la Cebada con cinco mil setecientas cincuenta (5.750) acciones y B.A.d.L. (cónyuge) con dos mil setecientas cincuenta (2.750) acciones totalmente pagadas, para un total de ocho mil quinientas (8.500) acciones como capital social de la compañía.

    El artículo 2 del Código de Comercio trae una enumeración de los actos de comercio, que la doctrina y la jurisprudencia han calificado como actos objetivos, cuyo carácter es enunciativo, ya que es posible considerar por vía de analogía como actos mercantiles a otros no mencionados (Roberto Goldschmidt, Curso de Derecho Mercantil, Caracas 1979 pag. 44 y sentencia de esta Sala N° 01517 del 14 de agosto de 2007, caso INCKAR C.A. vs Contraloría General de la República).

    Ahora bien, comparando el objeto social de la recurrente con los actos de comercio enumerados en el artículo 2 del Código de Comercio, se observa que la actividad de la recurrente no encuadra dentro de ninguno de los 23 numerales del artículo 2 del Código de Comercio.

    En consecuencia, no es un acto objetivo de comercio; además, el personal que contrata el Instituto para impartir las clases de inglés se rige por las disposiciones de la Ley Orgánica del Trabajo, de lo cual no hay controversia en el presente asunto, ya que el Instituto paga sueldos (personal administrativos y profesores), bonificaciones, comisiones sobre ventas y cobranza, vacaciones y bono vacacional.

    Descartado que la actividad realizada por el Instituto sea un acto objetivo de comercio, corresponde ahora a.e.a.3.d. Código de Comercio:

    Artículo 3°- Se reputan además actos de comercio, cualesquiera otros contratos y cualesquiera otras obligaciones de los comerciantes, si no resulta lo contrario del acto mismo, y si tales contratos y obligaciones no son de naturaleza esencialmente civil

    .

    Además, respecto de los actos subjetivos de comercio, el mismo Código de Comercio dispone:

    Artículo 10°- Son comerciantes los que teniendo capacidad para contratar hacen del comercio su profesión habitual, y las sociedades mercantiles.

    Artículo 200°- Las compañías o sociedades de comercio son aquellas que tienen por objeto uno o más actos de comercio.

    Sin perjuicio de lo dispuesto por leyes especiales, las sociedades anónimas y las de responsabilidad limitada tendrán siempre carácter mercantil, cualquiera que sea su objeto, salvo cuando se dediquen exclusivamente a la explotación agrícola o pecuaria

    Evidentemente, siendo la recurrente una empresa mercantil con forma de compañía anónima, debe reputarse como una sociedad de comercio que adquiere tal carácter con su inscripción en el Registro de Comercio, fijación y publicación (artículo 211 y siguientes eiusdem) porque no encuadra dentro de la excepción de las agrícolas y pecuarias.

    Al respecto, la Sala observa que ninguna persona moral o jurídica puede ejercer determinada profesión, porque tal actividad es privativa de las personas físicas, únicas que pueden ejercer profesiones liberales. La profesión liberal es toda actividad personal en la que impera el aporte intelectual, el conocimiento y la técnica, para la cual se requiere formación universitaria y el título correspondiente.

    Igualmente las profesiones liberales tienen una característica muy particular como es la remuneración de quienes las ejercen, ya porque no hay relación de subordinación entre el prestador del servicio y el recipiendario, pues la paga no es salarial sino de honorarios profesionales, lo que evidencia un contrato de prestación de servicios profesionales, no un contrato de trabajo.

    Al respecto la Sala observa:

    No consta en autos un contrato de servicios profesionales entre el Instituto Loscher Ebbinghaus C.A. ni de los profesores que imparten las clases del idioma inglés, con las personas que lo reciben, es decir que ni el referido Instituto ni sus instructores ejercen una profesión liberal, el primero porque es imposible, y los profesores porque su contrato con el Instituto es laboral.

    Además, en la Cláusula Décima Segunda de su documento constitutivo, el Instituto reparte el noventa por ciento de las utilidades entre sus accionistas que son C.L. de la Cebada y B.A.d.L..

    Considera la Sala que al no tratarse del ejercicio de una profesión liberal, debe aplicarse la presunción legal no desvirtuada por la recurrente de que por ser ella compañía anónima, todos sus actos son de naturaleza comercial, conforme a los artículos 3, 10 y 200 del Código de Comercio, y por ende es aportante de los tributos previstos en el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación educativa (INCE), por lo que debe la Sala revocar el pronunciamiento del tribunal a quo al haber incurrido en falso supuesto de hecho. Así se declara…(omissis)(destacado y subrayado de la Sala).

    Sin embargo, este Tribunal observa que respecto al mismo antecedente jurisprudencial enunciado por la representación judicial del instituto parafiscal, se interpuso recurso de revisión por ante la Sala Constitucional, resultado del cual la sentencia Nº 1.310 de fecha 01-08-2011, con ponencia del Magistrado Arcadio Delgado Rosales dejó sentado lo siguiente:

    (omissis)…En el caso examinado, el acto judicial sometido a revisión de esta Sala es la sentencia Nº 548 del 9 de junio de 2010, mediante el cual declaró con lugar el recurso de apelación intentado por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (actualmente INCES), sin lugar el recurso contencioso tributario ejercido por Instituto Loscher Ebbinghaus C.A y firme el reparo impuesto, alegando como fundamento de la solicitud de revisión la violación del derecho a la defensa, a la tutela judicial efectiva, a la seguridad jurídica y a la garantía de no confiscación, principalmente derivada de que fue obligada al pago de la contribución establecida en la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, desconociendo el carácter educativo del servicio prestado.

    Es necesaria la aclaratoria de que esta Sala, al momento del ejercicio de su potestad de revisión de sentencias definitivamente firmes, está obligada, de acuerdo con una interpretación uniforme de la Constitución y en consideración a la garantía de la cosa juzgada, a guardar la m.p. en cuanto a la admisión y procedencia de solicitudes que pretendan la revisión de sentencias que hayan adquirido el carácter de cosa juzgada judicial.

    Ahora bien, resulta un hecho no controvertido y suficientemente probado en autos que la solicitante presta un servicio de educación bilingüe y que el cuestionamiento esencial por parte del Instituto Nacional de Educación Cooperativa (actualmente INCES) y ratificado en la sentencia objeto de revisión constitucional, está dirigido a considerar dicho servicio como un acto mercantil y no profesional o civil, por ser prestados por una persona jurídica.

    Observa esta Sala que la decisión judicial sometida a su consideración contradice la sentencia Nº 1678 del 3 de agosto de 2007 (caso: Suelopetrol C.A.) dictada por esta Sala, en la que, en un caso similar, declaró que ha lugar una solicitud de revisión intentada contra una sentencia de la Sala Político Administrativa que había estimado procedente un reparo fiscal a una persona jurídica que ejercía actos de naturaleza civil. En efecto, el mencionado fallo, establece lo siguiente:

    Ahora bien, en el presente caso se solicitó a esta Sala Constitucional el ejercicio de la facultad de revisión, visto que la Sala Político Administrativa declaró parcialmente con lugar la apelación interpuesta por los apoderados judiciales del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y en consecuencia, revocó la sentencia dictada el 18 de noviembre de 2003 por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, en lo que respecta a la improcedencia del reparo formulado por el INCE, sin tomar en cuenta el criterio expuesto por la Sala Constitucional en sentencia Nº 3241, dictada el 12 de diciembre de 2002 (caso: COVEIN), en la cual interpretó el dispositivo constitucional previsto en el numeral 2 del artículo 179 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

    Para decidir, la Sala observa:

    Esta Sala Constitucional en sentencias Nº 1175 del 13 de junio de 2006 (caso: CEVA) y Nº 3241 del 12 de diciembre de 2002 (caso: COVEIN y otros), se dejó sentando (sic) el criterio relativo a que las actividades económicas de industria o comercio, son de carácter mercantil y no civil, además de establecer que las personas naturales o jurídicas cuyos servicios son realizados con motivo del ejercicio de profesiones liberales como la ingeniería, la arquitectura, la abogacía, la psicología, la contaduría, la economía, entre otras, son actividades económicas de naturaleza civil.

    Así, en la referida sentencia Nº 3271/06, esta Sala estableció lo siguiente:

    ´(…) Tal regulación mercantil permite afirmar que todos los demás actos o negocios jurídicos cuyo objeto sea valorable económicamente, que no puedan ser subsumidos en ninguno de los dispositivos legales antes referidos, bien porque no sean actos objetivos de comercio, bien porque no sean realizados por comerciantes, o bien porque aun siendo comerciante el sujeto que la realiza cae en alguna de las excepciones contenidas en el artículo 3, son de naturaleza esencialmente civil, y por tanto se encuentran regulados por las disposiciones del Código Civil publicado en Gaceta Oficial Nº 2970, Extraordinaria, del 26 de Julio de 1982, como es el caso de las actividades realizadas con f.d.l. que tienen su causa en la prestación de un servicio profesional brindado con motivo de la celebración de un contrato de mandato, de servicios o de obras (artículos 1.630 y ss., y 1.684 y ss), que es el caso de los contratos profesionales que celebran las personas, naturales o jurídicas, legalmente autorizadas para prestar servicios en el campo de la ingeniería, la arquitectura, la abogacía, la psicología, la contaduría, la economía, entre otras, a cambio de una contraprestación a la que se denomina honorarios.

    (…)

    Al hilo de las consideraciones históricas, económicas y jurídicas precedentes, la Sala considera, en razonable interpretación restrictiva del sentido literal posible de la norma, y al mismo tiempo coherente con el resto del ordenamiento jurídico vigente, que cuando el artículo 179, numeral 2, de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela establece la posibilidad para los Municipios de gravar la actividad económica generada con motivo de la prestación de servicios, les confiere a éstos potestad tributaria originaria para pechar solo a aquellas derivadas del ejercicio o desempeño de actividades económicas de naturaleza mercantil, interpretación que resulta reforzada, en atención a la conexión de las palabras entre sí, por la propia norma constitucional cuando ésta advierte también son susceptibles de imposición las actividades económicas ‘de índole similar’ a las de industria o de comercio, para lo cual, forzosamente, tienen que revestir carácter mercantil y no civil.

    Así las cosas, podrán los Municipios gravar únicamente aquellos servicios cuya prestación implique el desarrollo de una actividad económica de naturaleza mercantil por parte de la persona natural o jurídica que brinde tales asistencias, quedando excluidas del hecho generador del impuesto municipal contemplado en el numeral 2 del artículo 179 del Texto Constitucional, todas aquellas actividades económicas de naturaleza civil, como las desempeñadas con motivo del ejercicio de profesiones liberales como la ingeniería, la arquitectura, la abogacía, la psicología, la contaduría, la economía, entre otras, por constituir un supuesto de no sujeción al referido tributo según las motivaciones precedentes, de manera tal que mantienen plena vigencia todas las disposiciones legales que excluyen la imposición de tributos a actividades económicas (antigua patente de industria y comercio) al ejercicio de las profesiones cuyos servicios son naturaleza (sic) de naturaleza civil. Así se declara.` (Subrayado nuestro)

    Por otra parte, constata esta Sala que los servicios prestados por Suelopetrol C.A., conforme lo menciona la Sala Político Administrativa, se contraen a estudios geofísicos, cuyo objeto es suministrar conocimientos sobre las propiedades de un área terrestre donde existen o pudieran existir yacimientos de hidrocarburos, estudios que para su ejecución requieren ´(…)i) la adquisición de datos sísmicos, es decir en conocer las condiciones estructurales del subsuelo donde es posible la acumulación de hidrocarburos, y ii) en el procesamiento de datos sísmicos, es decir en manejar los datos obtenidos en la etapa de adquisición a través de un ‘software’ con algoritmos matemáticos, lo que evidencia que esta etapa requiere exclusivamente de la aplicación directa de conocimientos científicos`, lo cual conlleva a concluir en que la actividad económica realizada por Suelopetrol C.A., es de carácter civil y no mercantil (industria y comercio).

    Así las cosas, se observa que la Sala Político Administrativa fundamentó su decisión, en que la parte solicitante sí es sujeto pasivo de la contribución prevista en los ordinales 1º y 2º del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, cuyo hecho imponible está vinculado al ejercicio de actividades comerciales propias de su forma societaria anónima que tiene carácter mercantil, independientemente de la naturaleza que puedan tener los servicios que preste, criterio éste que contradice la sentencia de esta Sala, dictada el 12 de diciembre de 2002 (caso: COVEIN), ya que las personas jurídicas cuyos servicios son realizados con motivo del ejercicio de profesiones liberales como la ingeniería, la arquitectura, la abogacía, la psicología, la contaduría, la economía, entre otras, son actividades económicas de naturaleza civil y no mercantil (industria y comercio).

    Ahora bien, considera la Sala que la obligación del aporte previsto en los ordinales 1º y 2º del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), va dirigido exclusivamente [a] aquellos establecimientos industriales o comerciales, esto es, aquellas empresas cuya actividad económica sea de carácter mercantil y no como en el caso de Suelopetrol C.A., cuya actividad económica es de carácter civil

    .

    Ahora bien, trasladando la sentencia antes citada al caso de autos, encuentra esta Sala que, al prestar la solicitante un servicio de educación bilingüe, debe reputarse el mismo como una actividad esencialmente civil, amparada constitucionalmente en el artículo 106 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, norma que no excluye de su ámbito subjetivo a las personas naturales o jurídicas y que se encuentra desarrollada en el artículo 26 de la Ley Orgánica de Educación y, por tanto, exenta la hoy solicitante de ser sujeto pasivo de la contribución fiscal establecida en el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa.

    En razón de lo expresado, debe esta Sala declarar que ha lugar la solicitud de revisión constitucional propuesta por la representación del Instituto Loscher Ebbinghaus C.A., ya que considera que la solicitud ejercida contribuye a la uniformidad de la interpretación de normas y principios constitucionales, motivo por el cual se anula la sentencia Nº 548 del 9 de junio de 2010, dictada por la Sala Político Administrativa de este alto Tribunal; y así se decide…(omissis)”

    Respecto al argumento contenido en la sentencia de Sala Constitucional, parcialmente transcrita, que este Tribunal comparte, para que una persona jurídica califique como aportante del INCES según lo establece el artículo 14 de su Ley, tanto para el caso del ordinal 1º como para el caso del ordinal 2º, es necesario que dicha persona jurídica ejerza una actividad comercial o industrial y en el caso del ejercicio de la educación, que es una actividad esencialmente civil, por medio de una Asociación Civil que no percibe F.d.L. y que prohíbe expresamente en sus estatutos crear cualquier especie de compensación para sus asociados a modo de utilidades o beneficios, teniendo sus asociados sólo derecho a una vivienda, comida, vestuario, seguridad social y medicinas, no considera esta sentenciadora que tal actividad encuentre dentro de cualquiera de los supuestos de actos objetivos de comercio contenidos en el artículo 2 del Código de Comercio,

    Mucho menos puede considerarse que la recurrente ejecuta los contenidos en el artículo 3 eiusdem, referidos a los actos subjetivos de comercio, pues una Asociación Civil Sin F.d.L., como lo es la recurrente, lo cual ha quedado suficientemente demostrado en autos con la producción de los documentos contentivos de sus estatutos societarios y de sus actas de asambleas generales extraordinarias, registradas por ante la Oficina de Registro Público del Tercer Circuito del Municipio Libertador, suficientemente identificados en el capítulo de este fallo relativo a las pruebas y el de la valoración de las mismas, tiene naturaleza esencialmente civil y se rige por las reglas del Código Civil, razón por la cual este Tribunal encuentra que el acto impugnado está viciado de falso supuesto, siendo forzoso para esta sentenciadora decretar su nulidad absoluta por contener un vicio en su causa, estableciéndose al mismo tiempo que la recurrente ASOCIACION CIVIL UNIDAD EDUCATIVA COLEGIO MATER SALVATORIS se encuentra incluida en los supuesto de exención del aporte establecido en el artículo 14 de la Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES). Así se declara.

    VI

    DECISIÓN

    Cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, y por las razones que han sido expuestas, este Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia, en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto el 11-06-2012 por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios, por la ciudadana E.R.S., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº 3.657.368, actuando en su carácter de Directora general de la recurrente, asistida por la abogada en ejercicio C.S.V., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 81.869, contra la Orden Nº MPPCTI-INCES-DRARJD-CA-OA-2012-0002, notificada en fecha 07-05-2012, emanada de la Gerencia General de Formación Personal del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

PRIMERO

Se declara nula la Orden Nº MPCT-INCES-DRARJD-CA-OA-2012-0002, notificada en fecha 07-05-2012, emanada de la Gerencia General de Formación Personal del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

SEGUNDO

Se ordena al Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), dictar un nuevo acto en completa sujeción a los términos que han quedado planteados en esta decisión.

TERCERO

No hay condenatoria en costas contra el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), ahora Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), en razón de que este Tribunal se acoge al criterio sostenido por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en la sentencia N° 1.238 del 30 de septiembre de 2009, caso: J.I.R.D..

CUARTO

De conformidad con el artículo 86 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República notifíquese de la presente decisión a la Procuradora General de la República.

Publíquese, regístrese y notifíquese.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en Caracas, a los dos (02) días del mes de julio de dos mil trece (2013). Año 203° de la Independencia y 154° de la Federación.

La Jueza Superior Titular,

Dra. D.I.G.A.L.S.A.,

Abg. Abighey C. Díaz G.

En la fecha de hoy, dos (02) días del mes de julio de dos mil trece (2013), se publicó la anterior Sentencia Definitiva N° PJ0082013000118 a las once y treinta y seis de la mañana (11:36 am).

La Secretaria Accidental

Abg. Abighey C. Díaz G.

ASUNTO: AP41-U-2012-000285

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