Sentencia nº 00493 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 2 de Junio de 2010

Fecha de Resolución: 2 de Junio de 2010
Emisor:Sala Político Administrativa
Número de Expediente:2009-0339
Ponente:Evelyn Margarita Marrero Ortiz
Procedimiento:Apelación
 
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CONTENIDO

MAGISTRADA PONENTE: EVELYN MARRERO ORTÍZ

EXP. N° 2009-0339

Mediante Oficio N° 7522 de fecha 16 de enero de 2009 el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, remitió a esta Sala Político-Administrativa el expediente signado con letras y números AP41-R-2008-0000107 (nomenclatura del aludido Tribunal), contentivo de los recursos de apelación ejercidos; el primero, el 28 de mayo de 2008 por la abogada M.F.S. inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nro. 64.132, actuando con el carácter de sustituta de la Procuradora General de la República en representación del FISCO NACIONAL, según consta en documento poder autenticado ante la Notaría Pública Vigésimo Quinta de Caracas del Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital en fecha 8 de abril de 2008, anotado bajo el Nro. 22, Tomo 250 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría; y el segundo, el 14 de julio de 2008 por el abogado A.B.-U.Q. inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nro. 20.554, actuando con el carácter de apoderado judicial de la contribuyente PLAZA´S CADENA CORPORATIVA 2030, C.A., sociedad de comercio inscrita ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal y Estado Miranda en fecha 07 de febrero de 1994, bajo el N° 12, Tomo 24-A Pro.; representación que se evidencia de instrumento poder autenticado ante la Notaría Pública Séptima del Municipio Chacao del Estado Miranda el 9 de febrero de 2000, bajo el Nro. 12, Tomo 24-A de los Libros de Autenticaciones de esa Oficina Notarial; contra la sentencia definitiva Nro. 036/2008 dictada por el Tribunal a quo en fecha 12 de marzo de 2008, que declaró “con lugar” el recurso contencioso tributario interpuesto por la representación judicial de la mencionada empresa el 08 de junio de 2000.

El aludido recurso contencioso tributario fue incoado contra el acto administrativo contenido en la Consulta identificada con letras y números DCR-5-6337-1684 de fecha 26 de abril de 2000, emanada de la Gerencia Jurídica Tributaria hoy Gerencia General de los Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por medio de la cual se declaró improcedente la exención solicitada por la contribuyente de conformidad con lo previsto en el artículo 18, numeral 1, literal i) del Decreto con Fuerza y Rango de Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado, publicado en la Gaceta Oficial Nro. 5.341 Extraordinario del 5 de mayo de 1999, aplicable al caso de autos en razón de su vigencia temporal.

Por auto de fecha 16 de enero de 2009 el Tribunal a quo oyó libremente la apelación interpuesta y remitió el expediente a esta Sala adjunto al precitado Oficio Nro. 7522.

El 4 de marzo de 2009 se eligió la actual Junta Directiva del Tribunal Supremo de Justicia y se constituyó la Sala Político-Administrativa de la manera siguiente: Presidenta, Magistrada Evelyn Marrero Ortíz; Vicepresidenta, Magistrada Y.J.G.; y Magistrados L.I.Z., Hadel Mostafá Paolini y E.G.R..

En fecha 28 de abril de 2009 se dio cuenta en Sala y se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia contemplado en el artículo 19 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela. Asimismo, se designó Ponente a la Magistrada Evelyn Marrero Ortíz y se fijó un lapso de quince (15) días de despacho para fundamentar la apelación.

El 2 de junio de 2009 la representación fiscal presentó escrito de fundamentación de su apelación.

En fecha 11 de junio de 2009 el apoderado judicial de la contribuyente, consignó tanto el escrito de fundamentación de su apelación como un escrito de contestación a la apelación ejercida por el Fisco Nacional.

Mediante auto del 1° de julio de 2009 se fijó el quinto (5to) día de despacho para que tuviera lugar el acto de informes, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 19 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela.

El 14 de julio de 2009 se difirió el acto de informes para el día 11 de marzo de 2010, cumplido el cual se dejó constancia de la comparecencia de la representación fiscal, quien consignó su escrito. La Sala, previa su lectura por Secretaría, ordenó agregarlo a los autos y, seguidamente, se dijo “Vistos”.

En fecha 18 de marzo de 2010 el abogado C.L.M.E., inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nro. 70.483, actuando con el carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil Automercados Plaza’s, C.A., según consta de instrumento poder autenticado ante la Notaría Pública Sexta del Municipio Baruta del Estado Miranda, inscrito bajo el Nro. 71, Tomo 37 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Oficina Notarial, consignó escrito de informes.

Realizado el estudio del expediente, pasa esta Alzada a decidir previas las consideraciones siguientes:

I

ANTECEDENTES

Mediante Comunicación distinguida con números 01313 de fecha 04 de febrero de 2000, la sociedad mercantil Plaza´s Cadena Corporativa 2030, C.A. formuló una consulta a la Gerencia Jurídica Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a fin de ser informada si las mercancías consistentes en “pan relleno de crema pastelera, espinaca, queso, jamón y queso, y atún” gozaban del beneficio de exención del pago del impuesto al valor agregado, de conformidad con lo previsto en el artículo 18, numeral 1, literal i) del Decreto con Fuerza y Rango de Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado de 1999, con el objeto de aclarar el régimen aduanero aplicable a los efectos de su nacionalización.

El 26 de abril de 2000 la referida Gerencia dictó el acto administrativo contenido en la Consulta signada con letras y números DCR-5-6337-1684, mediante la cual ratificó el “Oficio N° 8336” de fecha 30 de diciembre de 1999, “que negó la exención del impuesto al valor agregado” solicitada por la contribuyente.

En fecha 08 de junio de 2000 los abogados A.B.-U.Q., ya identificado, y M.A.T.M., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nro. 45.019, actuando con el carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil recurrente, conforme se desprende del documento poder antes descrito, interpusieron el recurso contencioso tributario ante el Tribunal Superior Primero (Distribuidor) de lo Contencioso Tributario de la Circuncripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas contra el referido acto administrativo. Fundamentan el recurso en las razones de hecho y derecho que a continuación se esgrimen:

Alegan que el acto administrativo impugnado es ambiguo y se encuentra inmotivado, por cuanto el funcionario que evacuó la consulta no explicó con suficiente claridad las razones por las cuales su representada no estaba exenta del pago del impuesto al valor agregado de acuerdo a lo previsto en el artículo 18, númeral 1, literal i) del Decreto con Fuerza de Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado; a pesar de haber admitido que los productos a ser importados eran “pan” y, por ende, gozaban del incentivo fiscal contemplado en la mencionada norma.

Asimismo, denuncian que la Administración Tributaria incurrió en el vicio de falso supuesto de hecho, toda vez que “parte de premisas falsas, al no haber comprobado los hechos y al haber pretendido que nuestra representada debe pagar impuesto al valor agregado en importaciones de pan, calificando en forma errónea, ilegal, injusta y arbitraria la realidad de los hechos en el asunto”.

Expresan que “tal como el organismo plantea las cosas, acontece que, al no haber agotado sus facultades de desentrañamiento de la verdad, debió dejar abierta la averiguación o simplemente declararla terminada, en función del ´principio ín dubio pro administrado´, y así respetuosamente pedimos sea declarado”.

Arguyen que la Gerencia Jurídica Tributaria, hoy Gerencia General de los Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), al dictar el acto administrativo recurrido violó “el principio de investigación de la verdad real”; toda vez que no debía limitarse o atenerse a lo alegado y probado por la solicitante, sino que tenía el deber de “escudriñar como garante del interés público, general y colectivo la realidad de los hechos para encontrar la verdad material a efectos de poder decidir”.

Por último, solicitan la nulidad del acto administrativo impugnado contenido en la Consulta identificada con letras y números DCR-5-6337-1684 del 26 de abril de 2000.

Cumplidas todas la fases del procedimiento de primera instancia, el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circuncripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que correspondió el conocimiento de la causa previa distribución, dictó sentencia en fecha 23 de octubre de 2002, en la cual declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por los apoderados judiciales de la referida sociedad de comercio.

El 15 de noviembre de 2002 los apoderados judiciales de la sociedad mercantil contribuyente, solicitaron al a quo aclaratoria de la referida sentencia definitiva, en los términos siguientes:

Expresan que era fundamental para determinar si su representada gozaba del beneficio de exención del pago del impuesto al valor agregado, que el a quo se pronunciara sobre la acepción del vocablo “pan”.

Manifiestan que el fallo dictado por el Tribunal de instancia vulnera el derecho a la tutela judicial efectiva de su mandante, por cuanto no entró a conocer el fondo de la controversia.

Finalmente, requieren que el fallo dictado por el a quo aclare cuáles fueron las razones que tuvo el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) para litigar, y, por ende, haber sido eximido del pago de las costas procesales.

Mediante decisión dictada el 10 de febrero de 2003, el Tribunal de la causa dio respuesta a la aludida solicitud de aclaratoria.

En fecha 14 de abril de 2003 la representación judicial del Fisco Nacional, apeló la referida sentencia dictada el 23 de octubre de 2002.

Por auto de fecha 7 de mayo de 2003 el Tribunal de instancia oyó libremente la apelación interpuesta y remitió el expediente a esta Sala, adjunto al Oficio Nro. 4.567.

El 24 de enero de 2007 este Alto Tribunal dictó sentencia Nro. 00556, en la que se declaró con lugar el recurso de apelación ejercido por la representación judicial del Fisco Nacional, revocó el fallo dictado (23 de octubre de 2002) por el referido Tribunal, y ordenó al Juez de la causa pronunciarse sobre el fondo de la controversia, toda vez que su decisión se limitó a declarar nulo el acto administrativo contenido en la Consulta distinguida con letras y números DCR-5-6337-1684 de fecha 26 de abril de 2000, por estimar que estaba inmotivado.

II

DE LA SENTENCIA APELADA

El Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, mediante sentencia Nro. 036/2008 del 12 de marzo de 2008 declaró “con lugar” el recurso contencioso tributario interpuesto, en fecha 08 de junio de 2000 por la representación judicial de la sociedad mercantil Plaza´s Cadena Corporativa 2030, C.A.. Fundamentó la decisión de la manera siguiente:

(...) Previamente se debe señalar que mediante sentencia dictada por este Tribunal en fecha 23 de octubre de 2002, se declaró con lugar el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la recurrente contra el acto administrativo contenido en la Consulta DCR-5-6337-1684, de fecha 26 de abril de 2000, emanada de la Gerencia Jurídica Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), objeto de la presente causa, por razones de inmotivación, pero que en virtud de la revocatoria decretada por la alzada de este Tribunal, por orden de la misma Sala Políticoadministrativa, (sic) mediante fallo número 00056, de fecha 24 de enero de 2007, expediente número 2003-0673, el cual declaró con lugar la apelación ejercida en fecha 14 de abril de 2003, por la (…) representación de la República Bolivariana de Venezuela en contra de la sentencia dictada por este Tribunal, debe este Tribunal pronunciarse sobre el fondo de la controversia. (Resaltado de la Sala)

(…)

Como se puede observar, la presente controversia tiene como finalidad dilucidar sí efectivamente el pan relleno de crema pastelera, espinaca, queso, jamón y queso; y atún se encuentra exento (sic) del pago del Impuesto al Valor Agregado.

(…)

En este mismo sentido, este Tribunal considera una fuente importante de interpretación en estos casos la N.V.C. 226-88, relativa al ‘Pan’ en su 1era Revisión, la cual establece los requisitos que debe cumplir el pan, con sus diferentes variedades para el consumo humano. Igualmente, establece el significado de ‘Pan’ definiéndola de la siguiente manera:

‘3 DEFINICIONES

Pan. Es el producto de consistencia esponjosa resultante de la cocción de una masa obtenida por la mezcla de harina de trigo, sal comestible y agua potable, fermentada por adición de levaduras activas, adicionado o no de los demás ingredientes y aditivos autorizados en esta norma’. (Subrayado y resaltado añadido).

(…)

En razón de lo anterior, se pueden observar dos tipos de pan el común y el especial y dentro de los especiales el relleno, y en base a este razonamiento los productos objeto de importación no están exentos, puesto que se trata de un pan especial con relleno, aspecto que es diferente al pan con estos ingredientes añadidos a la masa en su elaboración.

Para aclarar más esta situación, ya que se trata de un producto objeto de importación, se puede acudir al Arancel de Aduanas que se refiere en su Capítulo 19, Código 19.05, al régimen legal de productos de panadería, pastelería o galletería, incluso con adición de cacao, hostias, sellos vacíos del tipo de los utilizados para medicamentos, obleas para sellar, pastas secas de harina, almidón o fécula, en hojas, y productos similares; entre los cuales menciona:

(…)

Las referencias que hace el Arancel de Aduanas tampoco son explícitas de su simple lectura, razón por la cual se debe acudir a las notas explicativas, a los fines de establecer finalmente si el pan relleno que importa la recurrente se encuentra exento. De esta forma las mencionadas notas señalan:

(…)

En este sentido se puede observar, que en la explicación de la partida correspondiente 1904 el pan se define como aquel (sic) ‘…que sólo contiene, en general, harina de cereales, levadura y sal…’ quedando excluido los panes rellenos de la definición de pan común, en consecuencia, si bien es cierto que la respuesta generada por la Administración Tributaria a la consulta es inmotivada, este Juzgador luego del análisis profundo de instrumentos especializados pudo llegar a la misma conclusión que la Administración Tributaria, esto es, que sólo el pan sin rellenos o pan común, son los que comprende la exención del Impuesto al Valor Agregado, por lo que considerando que las especies de pan importadas por la recurrente no encajan en la definición de pan común sea por las normas de calidad o sea por las notas explicativas del Arancel de Aduanas, este Tribunal debe anular la opinión de la Administración Tributaria impugnada, pero negar la exención de los productos en los términos expresados en el presente fallo, puesto que no le corresponde su exención. Así se declara. (Destacado de la Sala).

Otro argumento a solventar consiste en que los rellenos tales como el queso, el jamón, el atún y la espinaca, están igualmente exentos, ya que la recurrente arguye que es indiferente su presentación, lo cual no es cierto, al contrario, cuando un producto se le añaden otros productos pierde su esencia o su naturaleza, y aún más en materia de aduanas puede llegar a clasificarse en un código distinto, bien sea por los porcentajes de sus ingredientes o los componentes que lo conforman, y como quiera que la recurrente no los está importando en forma separada, o porque no es lo mismo el pan común al pan relleno, igualmente se debe desechar tal pedimento, la nota explicativa da un ejemplo claro de esta situación cuando señala que se excluye de la partida las empanadas, considerando que es una carne cubierta de masa

Diversos tipos de empanada se conocen también en el mercado nacional, pero la nota explicativa al colocar el ejemplo, sin duda alguna está considerando que esa masa que rodea al pedazo de carne es elaborada bajo lo que conocemos por pan, por lo tanto esto representa un elemento adicional para considerar en primer lugar que hay una diferencia sustancial entre el añadido y el relleno, y en segundo lugar en considerar que el pan relleno tiene un tratamiento distinto en el Arancel, el cual sirve de instrumento técnico para diferenciar el pan común del pan especial con relleno, siendo improcedente el alegato sobre el particular. Se declara.

Por otra parte, para este Juzgador es imprescindible e importante señalar, que en el escrito recursorio la solicitud de nulidad del Oficio DCR-5-6337-1684, de fecha 26 de abril de 2000, se fundamentó en base a dos (2) aspectos; en primer lugar, la inmotivación, ya resuelta e líneas anteriores y en segundo lugar, el falso supuesto.

En este sentido, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia número 00330, de fecha 26 de febrero de 2002, caso: INGECONSULT INSPECCIONES, C.A., manifestó:

(…)

Del análisis de la sentencia anteriormente citada se deduce que ambos vicios son excluyentes, más (sic) se puede evidenciar que en el presente caso, se hace referencia al indubio pro administrado y de la investigación de la verdad real, lo cual hace aceptable -por excepción- que se analicen ambas denuncias ya que ambos no podían ser invocados paralelamente por las razones anteriormente expresadas.

(…)

Ahora bien, la consulta es la forma como el legislador previó esta situación, y patente de ello es el presente caso, puesto que aún y cuando se haya desechado la tesis de la sociedad recurrente sobre la inteligencia y significado de la exención relativa al pan, sino se hubiera hecho un análisis con base a las normas Covenin o a las notas explicativas del Arancel de Aduanas, pudiera persisitir la duda sobre la gravabilidad del pan relleno, puesto que en su esencia sigue siendo pan, más (sic) no el pan que se destaca en la norma que serviría de base a la dispensa de ley, como quiera entonces que se pudo precisar la definición, ya no existen puntos dudosos y oscuros sobre los cuales se pueda aplicar el indubio pro administrado, razón por la cual se desestima el alegato. Se declara. (Resaltado de la Sala).

Con respecto a la falta de investigación de la verdad real, ciertamente se trata de una de las modalidades del vicio de falso supuesto, y podría ser en este caso la única posibilidad excepcional en el cual se pueda argüir este (sic) con el vicio inmotivación, puesto que la falta de investigación puede generar una consecuencia errada y por supuesto un análisis poco profundo que roza con la falta de fundamentación adecuada o de un silogismo sobre hechos insuficientes que pueden generar actuaciones lesivas, esto quiere decir que el acto puede ser tan llano que poco explique de lo analizado y puede incluso utilizar supuestos de hecho o de derecho errados o poco profundos que generó una consecuencia jurídica lesiva a los derechos subjetivos, por lo tanto no se trata de apartarse del criterio reiterado de la Sala Políticoadministrativa (sic) sobre el particular, sino que se apreció una excepcional posibilidad de que ambos vicios coexistiesen en base a la naturaleza del asunto debatido, con un elemento especial como lo es la falta de investigación real. (Destacado de la Sala).

En consecuencia, la Administración Tributaria debía hacer un análisis más profundo de lo que se le planteó, a los fines de evitar los recursos interpuestos y de propender a mantener un sistema tributario que cumpla con el Principio de Transparencia o de Certeza Tributaria, aunque este Sentenciador haya llegado a la misma conclusión pero realizando una investigación jurídica más profunda, razón por la cual se declara procedente el argumento de falta de investigación real. Se declara.

Este Tribunal debe aclarar que aunque se haya declarado la inmotivación, así como la falta de investigación de la verdad real, anulando el acto objeto de recurso, por el hecho de analizar el fondo de la controversia, por mandato de la Sala Poíticoadministrativa (sic) y por así ordenarlo el Artículo 259 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, la interpretación del régimen de exención de los bienes objeto del debate procesal, a la cual llegó el Tribunal es que estas (sic) deben pagar la cuota tributaria correspondiente al Impuesto al Valor Agregado, por lo que debe tenerse la presente decisión como la forma en que debe aplicarse dichas normas al caso en concreto. Así se declara.

(…)

En virtud de las razones anteriormente expuestas, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, Administrando Justicia en nombre de la República y por Autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el presente Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la Contribuyente PLAZA´S CADENA CORPORATIVA 2030, C.A. cuyos derechos fueron cedidos a la sociedad mercantil AUTOMERCADOS PLAZA´S, C.A., contra el Oficio de consulta N° DCR-5-6337-1684, de fecha 26 de Abril del 2.000, emanado de la Gerencia Jurídico Tributaria (…) (SENIAT), y en consecuencia la nulidad del mencionado acto y se DECLARA en base a los términos expuestos en la sentencia que los productos objeto de consulta no están incluidos en la exención del ‘pan’ previsto (sic) en la Ley del Impuesto al Valor Agregado, por lo tanto generan el pago de obligaciones tributarias una vez ocurrido el hecho imponible.

El Tribunal exime a la Administración Tributaria del pago de costas por tener motivos racionales para litigar.

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

Del Fisco Nacional

En fecha 2 de junio de 2009 la representación fiscal consignó ante esta Sala el escrito de fundamentación de su apelación, con base en los razonamientos de hecho y de derecho que se expresan a continuación:

Indica que el Sentenciador de instancia al dictar la sentencia impugnada incurrió en el vicio de falso supuesto por errónea interpretación de las normas contenidas en los artículos 9 y 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, toda vez que el Juzgador parte del falso supuesto de (sic) considerar que luego del análisis profundo de instrumentos especializados y a pesar de arribar a la misma conclusión a que llegó la Administración tributaria (sic), de que sólo el pan sin rellenos o pan común es el que está comprendido dentro de la exención del impuesto al valor agregado, declara nulo el acto recurrido por no estar suficientemente motivado

.

Denuncia, que el fallo dictado por el Tribunal a quo es contradictorio, por haberse pronunciado acerca de los “vicios de inmotivación y el falso supuesto”, alegados por la contribuyente en el escrito contentivo del recurso contencioso tributario, a pesar que los mencionados vicios se excluyen uno del otro.

Igualmente, manifiesta que el Tribunal de Instancia en su sentencia, por una parte considera, que la recurrente no goza de la exención prevista en el artículo 18, numeral 1, literal i) de la Ley de Impuesto al Valor Agregado de 1999, razón por cual debe pagar la cuota tributaria sobre las mercancías denominadas “pan relleno de crema pastelera, espinaca, queso, jamón y queso, y atún”; declaratoria esta con la que llega a la misma conclusión contenida en la Consulta signada con letras y números DCR-5-6337-1684 de fecha 26 de abril de 2000, en la que se dictaminó que la precitada mercadería estaba gravada por el aludido impuesto; y por la otra, declara ‘con lugar el recurso contencioso tributario’ interpuesto por la contribuyente contra el referido acto administrativo.

Solicita que el recurso de apelación ejercido por la contribuyente sea declarado inadmisible, por cuanto de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 297 del Código de Procedimiento Civil, sólo puede apelar de una sentencia quien se le haya negado todo o parte de lo que hubiese pedido.

Añade que, en el caso de autos, “fueron satisfechas todas las pretensiones deducidas de la recurrente en la primera instancia del proceso, pues había formulado, por un lado, una pretensión mero declarativa de certeza que perseguía dilucidar si la recurrente tenía derecho o no a gozar del beneficio de exención del pago del IVA sobre el Pan Relleno de Crema Pastelera, Pan Relleno de Espinaca, Pan Relleno de Queso, Pan Relleno de Jamón y Queso y Pan Relleno de Atún, la cual fue satisfecha, (…)”.

Por último, pide se declare con lugar la apelación ejercida y de no resultar procedente su solicitud, se exima al Fisco Nacional del pago de las costas procesales por haber tenido motivos racionales para litigar.

De la contribuyente

En fecha 11 de junio de 2009 el apoderado judicial de la sociedad de comercio contribuyente presentó su escrito de fundamentación de la apelación, con base en los razonamientos de hecho y de derecho que de seguidas se indican:

Denuncia, que el Juez a quo incurrió en el vició de contradicción al dictar el fallo objeto de apelación, pues a pesar de haber recurrido a distintas fuentes del derecho para interpretar la exención contemplada en el artículo 18, númeral 1, literal i) de la Ley de Impuesto al Valor Agregado de 1999, relacionada con el “pan”, “dicha interpretación careció de coherencia, al contener explicaciones contradictorias de los motivos que sirvieron de fundamento a su decisión de no declarar como exentos los productos que mi representada solicitó calificar como tales a la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria y Aduanera (SENIAT)”.

Menciona el ordinal 4° del artículo 243 del Código Procedimiento Civil el cual establece que toda decisión “deberá contener los motivos de hecho y de derecho en que se apoya, pero éstos deben ser lógicos y coherentes ya que si los motivos se destruyen los unos a los otros por contradicciones graves e inconciliables, generaría una situación equiparable a la falta absoluta de fundamentos conocida como inmotivación por contradicción, lo que genera la anulación de la sentencia por falta del requisito fundamental”.

Agrega que el fallo apelado es contradictorio, toda vez que Juez de la causa en la motivación inicial de su decisión indicó que el “pan” comprendía todos aquellos productos de “panadería ordinaria o fina pastelería o galletería”, cuyos ingredientes podían ser queso, carne, pescado, entre otros; sin embargo, concluyó diciendo “que en virtud de las notas explicativas del Arancel de Aduanas, se define la palabra ‘pan’ como aquél ‘…que sólo contiene en general, harina de cereales, levadura y sal…’, se excluyen los panes rellenos”.

Invoca que la sentencia apelada adolece del vicio de falso supuesto de derecho por errónea interpretación de la norma contenida en el artículo 18, númeral 1, literal i) de la Ley de Impuesto al Valor Agregado de 1999; y en falso supuesto de hecho por haberse fundamentado el a quo en medios de pruebas inexistentes, ya que tanto el Arancel de Aduanas como las Normas Venezolanas de Convenin reconocen que existen diferentes variedades de “pan” sin mencionar en ninguna de sus disposiciones que ese producto deja de ser “pan” cuando es elaborado con la lista de añadidos, ingredientes y rellenos que en las mismas normas se señalan.

Asegura no era necesario que el Sentenciador de la causa se basara en elementos probatorios para demostrar “hechos acogidos por el conocimiento común de las personas, pues ninguna persona puede determinar desde sus observaciones generales de la vida cotidiana, o en base a su cultura general si la esencia o composición química del pan puede variar en razón de los rellenos con los cuales se acompañe, sin ser especialista en la materia”.

Finalmente, solicita se declare con lugar la apelación interpuesta y, en consecuencia, se anule la sentencia dictada por el Tribunal a quo.

IV

CONTESTACIÓN DE LA CONTRIBUYENTE

En fecha 11 de junio de 2009 el apoderado judicial de la sociedad de comercio contribuyente, consignó ante esta Sala su escrito de contestación a los fundamentos de la apelación incoada por el Fisco Nacional, en el que expone lo siguiente:

Manifiesta que la sentencia apelada declaró con lugar el recurso contencioso tributario ejercido por su representada, por considerar que el acto administrativo impugnado era nulo por incurrir en el vicio de inmotivación, toda vez que la Administración Tributaria debió realizar una investigación fiscal para garantizar el cumplimiento del principio de certeza tributaria.

Advierte que el referido acto administrativo “violentó principios que son expresión directa del denominado vicio de falso supuesto, tales como el principio de investigación de la verdad real y el principio indubio pro administrado, como lo apreció el sentenciador aunque basado en otras consideraciones distintas a las nuestras”.

V

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Corresponde a esta Sala pronunciarse respecto a los recursos de apelación ejercidos tanto por la representación fiscal como por el apoderado judicial de la sociedad mercantil Plaza´s Cadena Corporativa 2030, C.A., contra la sentencia definitiva Nro. 036/2008 dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas en fecha 12 de marzo de 2008, que declaró “con lugar” el recurso contencioso tributario interpuesto por la representación judicial de la referida empresa.

Ahora bien, en virtud de la declaratoria contenida en el fallo apelado y examinadas como han sido las alegaciones invocadas en su contra; se observa que la controversia planteada en la causa bajo análisis se contrae a decidir en primer término, si el Tribunal a quo al dictar la decisión apelada incurrió en el vicio de contradicción. En caso de que la aludida denuncia sea desestimada, se pasará a verificar la configuración del vicio de falso supuesto de hecho y derecho por errónea interpretación de las normas jurídicas contenidas en los artículos 9 y 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y la prevista en el artículo 18, númeral 1, literal i) de la Ley de Impuesto al Valor Agregado del año 1999.

Delimitada así la litis, pasa la Sala a decidir en base a las consideraciones que se expresan a continuación:

Preliminarmente, esta Alzada debe resolver el alegato argüido por la representación fiscal referido a la inadmisibilidad del recurso de apelación incoado por la contribuyente, toda vez que contraviene la previsión contenida en el artículo 297 del Código de Procedimiento Civil, cuyo tenor es el siguiente:

Artículo 297.- No podrá apelar de ninguna providencia o sentencia la parte a quien en ella se hubiere concedido todo cuanto hubiere pedido; pero, fuera de este caso, tendrán derecho de apelar de la sentencia definitiva, no sólo las partes, sino todo aquél que, por tener interés inmediato en lo que sea objeto o materia del juicio, resulte perjudicado por la decisión, bien porque pueda hacerse ejercutoria contra él mismo, bien porque haga nugatorio su derecho, lo menoscabe o desmejore

. (Resaltado de la Sala).

De la norma transcrita se desprende que la parte a la cual se hubiese concedido todas sus pretensiones no podrá apelar; sin embargo, existe una excepción a la regla cuando cualquiera de los recurrentes o un tercero interesado resulte perjudicado con la decisión, es decir, que todo aquel que se considere lesionado con alguna decisión de instancia, podrá ejercer su derecho a través del recurso de apelación, previsto en la mencionada Ley Adjetiva.

En el caso concreto, del texto de la sentencia objeto de apelación esta Sala constata, que el Juez de la causa declaró con lugar el recurso contencioso tributario ejercido por la sociedad de comercio contribuyente, por considerar que el acto administrativo impugnado estaba inmotivado pero no favoreció la pretensión principal de la empresa recurrente, relativa al reconocimiento del beneficio de exención tributaria previsto en el artículo 18, númeral 1, literal i) de la Ley de Impuesto al Valor Agregado del año 1999, para la importación de las mercancías consistentes en “pan relleno de crema pastelera, espinaca, queso, jamón y queso, y atún”. El Sentenciador a quo sostuvo que la sociedad de comercio Plaza´s Cadena Corporativa 2030, C.A., debía pagar el impuesto al valor agregado al momento de realizar la referida operación aduanera, lo cual - a juicio de la recurrente- menoscaba la esfera jurídica de sus derechos e intereses, razón por la que este Alto Tribunal desestima la solicitud de inadmisibilidad de la apelación realizada por la representación fiscal. Así se declara.

Resuelto lo anterior, esta M.I. entra a conocer los alegatos de fondo esgrimidos por las partes en el presente recurso de apelación.

  1. - Vicio de Contradicción:

La representación fiscal denuncia que el fallo dictado por el a quo es contradictorio, por haberse pronunciado acerca de los “vicios de inmotivación y el falso supuesto”, alegados por la contribuyente en el escrito contentivo del recurso contencioso tributario, a pesar que los mencionados vicios se excluyen uno del otro.

Asimismo, señala el Fisco Nacional que el Tribunal de Instancia en su sentencia, por una parte considera, que la recurrente no goza de la exención prevista en el artículo 18, numeral 1, literal i) de la Ley de Imuesto al Valor Agregado de 1999, razón por cual debe pagar la cuota tributaria sobre las mercancías denominadas “pan relleno de crema pastelera, espinaca, queso, jamón y queso, y atún”, declaratoria esta con la que llega a la misma conclusión contenida en la Consulta signada con letras y números DCR-5-6337-1684 de fecha 26 de abril de 2000, en la que se dictaminó que la precitada mercadería estaba gravada por el aludido impuesto; y por la otra, declara ‘con lugar el recurso contencioso tributario’ interpuesto por la contribuyente contra el referido acto administrativo.

Por su parte, el apoderado judicial de la empresa recurrente denuncia que el Juez a quo incurrió en el vició de contradicción al dictar el fallo objeto de apelación, toda vez que a pesar de haber recurrido a distintas fuentes del derecho para interpretar la exención contemplada en el artículo 18, númeral 1, literal i) de la Ley de Impuesto al Valor Agregado de 1999, relacionada con el “pan”, dicha interpretación careció de coherencia por contener explicaciones contradictorias en los motivos que sirvieron de fundamento a la sentencia de instancia.

Igualmente, agrega que el fallo apelado es contradictorio, toda vez que Juez de la causa en la motivación inicial de su decisión indicó que el “pan” comprendía todos aquellos productos de “panadería ordinaria o fina pastelería o galletería”, cuyos ingredientes podían ser queso, carne, pescado, entre otros; sin embargo, concluyó diciendo “que en virtud de las notas explicativas del Arancel de Aduanas, se define la palabra ‘pan’ como aquél ‘…que sólo contiene en general, harina de cereales, levadura y sal…’, se excluyen los panes rellenos”.

Frente a esos alegatos se observa que el Tribunal de la causa en la parte motiva de la decisión apelada, después de analizar las Normas Venezolanas Convenin 226-88 y el Capítulo 19, Código Nro. 19.05 del Arancel de Aduanas de 1999, afirmó que “(…) si bien es cierto que la respuesta generada por la Administración Tributaria a la consulta es inmotivada, este juzgador (…) pudo llegar a la misma conclusión que la Administración Tributaria, esto es, que sólo el pan sin rellenos o pan común, son lo que comprende la exención del Impuesto al Valor Agregado, por lo que considerando que las especies de pan importados por la recurrente no encaja en la definición de pan común sea por las normas de calidad o sea por la notas explicativas del Arancel de Aduanas, (…) debe anular la opinión de la Administración Tributaria impugnada, pero negar la exención de los productos en los términos expresados en el presente fallo, puesto que no le corresponde su exención (…)”.

De igual forma, en la parte dispositiva del fallo recurrido se aprecia que el Juez de instancia declaró con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la Contribuyente Automercados Plaza´S, C.A., contra el acto administrativo contenido en la Consulta distinguida con letras y números DCR-5-6337-1684 de fecha 26 de abril de 2000, emanada de la Gerencia Jurídica Tributaria hoy Gerencia General de los Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y, en consecuencia, anuló el aludido acto pero con fundamento en que las mercancías objeto de importación por parte de la recurrente no gozaban del beneficio de exención tributaria previsto en el artículo 18, númeral 1, literal i) de la Ley de Impuesto al Valor Agregado del año 1999, aplicable ratione temporis.

Al respecto, esta Alzada estima pertinente reiterar lo que sobre el vicio de contradicción ha venido sosteniendo en diferentes fallos, entre ellos, el dictado en fecha 23 de noviembre de 2004, caso: Ferro de Venezuela, C.A., en el cual se estableció lo siguiente:

(…) La mas reciente doctrina de este Alto Tribunal ha señalado, que el vicio de inmotivación (dentro del cual puede ubicarse el vicio de contradicción) no sólo se produce al faltar de manera absoluta los fundamentos de la decisión, sino que, paralelamente, existen otros supuestos que al incidir de manera claramente negativa sobre los motivos del fallo los eliminan, deviniendo así en inexistentes, por lo que tales errores producen la inmotivación total, pura y simple.

En este sentido, se ha señalado que tales circunstancias pueden ocurrir bajo las siguientes hipótesis:

 Ausencia absoluta de razonamientos que sirven de fundamento a la decisión.

 Contradicciones graves en los propios motivos que implican su destrucción recíproca.

La desconexión total entre los fundamentos de la sentencia y las pretensiones de las partes, en virtud de la grave incongruencia entre la solución jurídica formulada y el thema decidendum.

La inteligencia de la motivación en razón de contener razones vagas, generales, ilógicas, impertinentes o absurdas.

El defecto de actividad, denominado silencio de prueba

.

Al aplicar los diferentes presupuestos contenidos en el criterio jurisprudencial parcialmente transcrito al caso bajo estudio, esta Sala observa que el pronuncimiento proferido por el Sentenciador de instancia cuando analizó las pretensiones formuladas por las partes, no se encuentra ajustado a derecho, pues se evidencia en los fundamentos del fallo impugnado razonamientos ilógicos o impertinentes que condujeron al Juez a quo a incurrir en contradicción al dictar su decisión; pues, por una parte, consideró que el acto administrativo era nulo por estar inmotivado y, por la otra, sostuvo en el fallo apelado que el producto que gozaba del beneficio de exención contemplado en el artículo 18, númeral 1, literal i) de la Ley de Impuesto al Valor Agregado del año 1999, era “pan sin relleno” conforme lo expresó la Administración Tributaria en la consulta objeto de impugnación, para finalmente declarar con lugar el recurso contencioso tributario ejercido por la empresa contribuyente, cuando debió declararlo sin lugar para ser consecuente con su propia fundamentación.

Del mismo modo, se observa que el Juzgador de la causa al realizar su análisis se fundamentó, en primer lugar, en las Normas COVENIN, y afirmó que en estás existen “dos tipos de pan el común y el especial dentro de los especiales el relleno, y en base a este razonamiento los productos objeto de importación no están exentos”; y, posteriormente, a los fines de aclarar dichos conceptos transcribió el capítulo 19 del Arancel de Aduanas, titulado, Preparaciones a Base de Cereales, Harina, Almidon Fécula o Leche; Productos de Pasteleria, para concluir “que en la partida 1904 el pan se define como aquel (sic) (…) quedando excluido los panes rellenos”. Tal situación configura argumentos contradictorios, por cuanto no contiene razonamientos lógicos que llevaran al Tribunal a quo a decidir que los productos importados por la empresa contribuyente no estaban exentos del pago del impuesto al valor agregado.

De lo antes expuesto, se evidencia que se violentó la concordancia lógica y jurídica que debe existir entre la motiva y la dispositiva el fallo dictado, por lo que esta Alzada debe declarar procedente tanto la denuncia formulada por la representación fiscal como la presentada por la sociedad de comercio recurrente. En consecuencia, se anula la sentencia apelada de conformidad con la norma prevista en el artículo 244 eiusdem. Así se declara.

Declarada como ha sido la nulidad del fallo apelado, esta Sala, de acuerdo a lo establecido en el artículo 209 del Código de Procedimiento Civil, actuando como Alzada de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario, entra a conocer y decidir el fondo del asunto controvertido, en los términos siguientes:

Manifiestan los apoderados judiciales de la sociedad mercantil contribuyente en el escrito contentivo de recurso contencioso tributario, que el acto administrativo impugnado es ambiguo y se encuentra inmotivado, por cuanto el funcionario que evacuó la consulta no explicó con suficiente claridad las razones por las cuales su representada no estaba exenta del pago del impuesto al valor agregado de acuerdo a lo previsto en el artículo 18, númeral 1, literal i) del Decreto con Fuerza de Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado de 1999, a pesar de haber admitido que los productos a ser importados eran “pan” y, por ende, gozaban del incentivo fiscal contemplado en la mencionada norma.

Asimismo, arguyen que la Administración Tributaria incurrió en el vicio de falso supuesto de hecho, pues “parte de premisas falsas, al no haber comprobado los hechos y al haber pretendido que nuestra representada debe pagar impuesto al valor agregado en importaciones de pan, calificando en forma errónea, ilegal, injusta y arbitraria la realidad de los hechos en el asunto”.

Exponen que “tal como el organismo plantea las cosas, acontece que, al no haber agotado sus facultades de desentrañamiento de la verdad, debió dejar abierta la averiguación o simplemente declararla terminada, en función del ´principio ín dubio pro administrado´, y así respetuosamente pedimos sea declarado”.

Aducen, que la Gerencia Jurídica Tributaria, hoy Gerencia General de los Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), al dictar el acto administrativo recurrido violó “el principio de investigación de la verdad real”, toda vez que no debía limitarse o atenerse a lo alegado y probado por la solicitante, sino que tenía el deber de “escudriñar como garante del interés público, general y colectivo la realidad de los hechos para encontrar la verdad material a efectos de poder decidir”.

Con vista a lo indicado, este Alto Tribunal antes de comenzar a resolver los alegatos esgrimidos por la parte recurrente en el libelo, considera importante destacar que la la sociedad mercantil contribuyente en fecha 8 de junio de 2000 interpuso recurso contencioso tributario ante el Tribunal Superior Primero (Distribuidor) de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, contra el acto administrativo objeto de impugnación en la presente causa, esto es, la Consulta signada con letras y números DCR-5-6337-1684 de fecha 26 de abril de 2000, emanada de la Gerencia Jurídica Tributaria, hoy Gerencia General de los Servicios Jurídicos del SENIAT, recurso que fue declarado con lugar por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la misma Circunscripción Judicial, mediante sentencia definitiva dictada el 23 de octubre de 2002, con fundamento en que la aludida Consulta era nula por estar inmotivada.

Asimismo, es pertinente referir que ese fallo de instancia fue apelado por el Fisco Nacional y decidido por esta por esta Sala Político-Administrativa en la sentencia Nro. 00056 de fecha 24 de enero de 2007, en la cual se estableció “que el acto administrativo impugnado contiene suficientes razones de hecho y de derecho, en consecuencia, se revoca la decisión dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circuncripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas en fecha 23 de octubre de 2002, que declaró nulo por inmotivado el referido acto, (…)”. Seguidamente se ordenó al Juez de la causa pronunciarse sobre el fondo del asunto controvertido.

En virtud de ello, esta M.I. no se pronunciará en esta decisión en relación al mencionado vicio de inmotivación sino acerca del fondo debatido, por haber operado respecto a ese vicio la cosa juzgada, conforme a lo previsto en el artículo 1.395, ordinal 3° del Código Civil, en concordancia con lo dispuesto en los artículos 272 y 273 del Código de Procedimiento Civil. Así se decide.

Ahora bien, a fin de determinar si las mercancías objeto de importación por parte de la empresa contribuyente gozan de la exención establecida en el artículo 18, númeral 1, literal i) de la Ley de Impuesto al Valor Agregado del año 1999, aplicable ratione temporis, se pasa a efectuar las consideraciones siguientes:

La Administración Tributaria mediante Consulta identificada con letras y números DCR5-5685-8336 del 30 de diciemre de 1999, sostuvo lo que de seguidas se expone:

(…)

Del análisis de la Constitución de la República de Venezuela, del Código Orgánico Tributario, del Decreto con Rango y Fuerza de Ley que establece el impuesto al valor agregado, publicada en la Gaceta Oficial N° 5341 del 05-05-99; y del criterio reiterado de la Administración Tributaria, esta Gerencia emite su pronunciamiento en los siguientes terminos:

1.- Como punto previo, es importante señalar que el Principio de Legalidad en materia tributaria es de rango constitucional, al establecer la Carta Magna en su artículo 224 que ‘no podrá cobrarse ningún impuesto o contribución que no estén establecidos por la ley, ni concederse exenciones ni exoneraciones de los mismos sino en los casos por ella previstos’

En este sentido, el Código Orgánico Tributario conceptualiza en su artículo 64 lo que constituye la exención de impuesto en materia tributaria, y al efecto establece:

(…)

El Legislador, al conceder dispensas del pago de impuestos, está imponiendo un sacrificio fiscal al Estado, por lo tanto, al constituir éstas una excepción a los Principios de Igualdad y de Generalidad, su aplicación debe ceñirse a los preceptos de la Ley, y para su otorgamiento, es necesario que se cumplan estrictamente los requisitos que se establecen en las disposiciones tributarias para gozar del beneficio, tal y como lo prevé el artículo 64 ya citado.

2.- La Ley del Impuesto al Valor Agregado en su artículo 1 establece la creación de este impuesto, el alcance de su aplicación y las condiciones para su procedencia a saber:

(…)

En otro orden de ideas, la Ley en referencia contempla en su artículo 17 numeral 1 que se encontrarán exentas del impuesto las importaciones de los bienes y servicios mencionados en el artículo 18 y en el numeral 4 del artículo 19 de la Ley.

Por su parte el artículo 18 de la Ley contempla el beneficio de la exención para las transferencias de ciertos y determinados bienes gravados por el impuesto que nos ocupa. A tenor de lo expresado en la consulta, la norma mencionada establece:

(…)

Ahora bien de la lectura de su comunicación se observa que su representada tiene como finalidad la comercialización de pan relleno de crema pastelera, espinaca, queso, jamón y queso y atún, para lo cual se hace necesaria la definición de pan.

En tal sentido tenemos que el Diccionario de la Real Academia Española, define al pan de la siguiente manera:

Porción de masa de harina y agua, de figura comúnmente chata y redonda que después de fermentada y cocida en el horno, sirve de principal alimento al hombre.

De la definición antes señalada se concluye que los bienes que comercializa su representada aún cuando su configuración principal es el pan, no pueden ser considerados a la luz de impuesto al valor agregado como exentos del pago del impuesto, ya que la norma está referida al pan sin ningún tipo de relleno o aditamento especial que cambie su esencia.

En consecuencia, es criterio de la Gerencia Jurídica Tributaria que la comercialización de los productos mencionados en su escrito se encuentran gravados con el pago del impuesto al valor agregado.

Con vista a lo señalado, es preciso partir del análisis de la normativa general que regula las exenciones, establecida en los artículos 4, 5, 64 y 68 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón de su vigencia temporal al caso de autos, cuyo tenor es el siguiente:

Artículo 4.- Sólo a la ley corresponde regular con sujeción a las normas generales de este Código, las siguientes materias:

(…)

2.- Otorgar exenciones y rebajas de impuesto; (…).

Artículo 5.- En materia de exoneraciones, desgravámenes, rebajas y demás beneficios fiscales, la ley determinará los requisitos o condiciones esenciales para su procedencia, a los fines de evitar en lo posible la discrecionalidad del funcionario cuando fueren otorgadas

.

Artículo 64.- Exención es la dispensa total o parcial del cumplimiento de la obligación tributaria, otorgada por la ley. (…).

Artículo 68.- Las exenciones y exoneraciones serán concedidas con carácter general, en favor de todos los que se encuentren en los presupuestos y condiciones establecidos en la ley o fijados por el Ejecutivo Nacional

. (Resaltado de la Sala)

De las normas anteriormente indicadas se desprende que en materia de exenciones, exoneraciones y demás beneficios fiscales, rige el principio de legalidad tributaria, el cual posee fundamentalmente dos características: por una parte, sólo la Ley puede otorgar exenciones, exoneraciones y demás beneficios fiscales; mientras que, por la otra, únicamente la Ley puede establecer los términos y condiciones para la procedencia del beneficio fiscal.

Al respecto, observa esta Sala Político-Administrativa que la exención se erige como un mecanismo por el cual el legislador exime al contribuyente del pago de la obligación tributaria, que no es más que la principal consecuencia jurídica del acaecimiento del hecho imponible. La exención se traduce en la dispensa del pago del impuesto, más no de otras obligaciones establecidas en la Ley, cuyo cumplimiento se exige una vez verificado el presupuesto de hecho previsto en la Ley como generador de la obligación tributaria. (Vid. Sentencia Nro. 01127 del 4 de mayo 2006, caso: Instituto Universitario A.A., S.C.).

En este orden de ideas, dispone el artículo 18, númeral 1, literal i) de la Ley de Impuesto al Valor Agregado de 1999, aplicable en razón de su vigencia temporal, lo siguiente:

Artículo 18: Están exentas del impuesto previsto en esta Ley, las transferencias de los bienes siguientes:

1.- Los alimentos y productos para consumo humano que se mencionan a continuación:

i) Pan y pastas alimenticias. (Destacado de la Sala).

En sintonía con lo indicado, resulta oportuno traer a colación lo que el diccionario de la Real Academia de la Lengua Española ha definido como “pan”; “Porción de masa de harina y agua, de figura comúnmene chata y redonda que después de fermentada y cocida en el horno, sirve de principal alimento al hombre”.

Así, de la norma transcrita y del concepto señalado se puede inferir que la previsión normativa del beneficio de exención fiscal de la mercancía denominada “pan”, fue planteada por el Legislador Tributario en términos dirigidos a ese producto en su presentación simple u original, mas no se refirió el Legislador a otras presentaciones tales como “pan relleno” de crema pastelera, espinaca, queso, jamón y queso, y atún.

En refuerzo de lo anterior, es preciso traer a colación la sentencia Nro. 1464 del 19 de noviembre de 2008, caso: Sociedad Mercantil Plumrose Latinoamericana, C.A. (Plumrose), en la cual se dejó sentado lo que a continuación se señala:

(…)

En el caso de los impuestos al consumo, se denota una marcada tendencia regresiva generada por el impacto económico que representa la carga impositiva en las personas que perciben menores ingresos, ello por cuanto la aplicación de estos tributos ha sido sustentada en una premisa que considerada de forma aislada, no es del todo correcta, la cual consiste en afirmar que la capacidad económica del sujeto condiciona indefectiblemente su propensión al gasto.

Sin embargo, se ha demostrado que la sujeción de algunos bienes y servicios esenciales a gravámenes del tipo al consumo, ha dado lugar en algunas circunstancias, a supuestos de inequidad social, pues al aplicarse indistintamente el impuesto a consumidores que ostentan niveles disímiles de capacidad contributiva, se obtiene como resultado que el importe tributario incida de manera más agresiva sobre aquellos individuos que poseen menos recursos económicos.

Para atenuar esta circunstancia ha previsto el Legislador Tributario un régimen de exenciones fiscales, dirigido a relevar del pago del tributo a una variedad de bienes y servicios considerados de importancia capital, ya no para garantizar al hombre un mínimo de supervivencia (minimum vitali), sino para procurar al individuo mejores niveles de vida.

Por consiguiente, conviene precisar que estos artículos no están exentos de pago del impuesto por el sólo hecho de ser calificados como productos de consumo masivo, (…).

Lo que subyace en esta afirmación, es que siendo el gasto el elemento económico sobre el cual se sustenta el impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, por presuponer hipotéticamente una manifestación de capacidad contributiva, sería un contrasentido eximir del aporte fiscal a la transferencia de aquellos bienes y servicios que registren mayores niveles de demanda, pues el beneficio de la exención empleado en tales condiciones, desnaturalizaría su propio elemento económico (las ventas al mayor) y lo haría prácticamente inaplicable en los términos en los cuales ha sido consagrado. (Resaltado de la Sala).

Al circunscribir el análisis al caso bajo examen y del parcialmente transcrito artículo 18, númeral 1, literal i) de la Ley de Impuesto al Valor Agregado de 1999, aplicable en razón de su vigencia temporal, observa la Sala que el legislador tributario eximió del pago de dicho tributo al producto alimenticio denominado “pan” que forma parte de la dieta básica del venezolano promedio, a fin de relevar del pago de ese impuesto a una variedad de bienes y servicios considerados de importancia capital, ya no para garantizar al hombre un mínimo de supervivencia, sino para procurar al individuo mejores niveles de vida.

De acuerdo a lo antes expuesto, se concluye que las mercancías consistentes en “pan relleno de crema pastelera, espinaca, queso, jamón y queso, y atún” no se encuentran dentro de los supuestos de hecho que gozan de la exención del pago del impuesto al valor agregado, de conformidad con lo establecido en la mencionada norma; en consecuencia se desestima el vicio de falso supuesto invocado por la contribuyente. Así se declara.

Vista la declaratoria que antecede esta Sala considera inoficioso pronunciarse sobre los alegatos referidos al principio indubio pro administrado y el principio de investigación de la verdad real

. Así se declara.

Por último, no pasa inadvertido para esta M.I. que el Juez Raúl Gustavo Márquez Barroso, titular del Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, pudo haber incurrido en una conducta omisiva de sus deberes judiciales, por pronunciarse en el fallo apelado acerca del alegato referente al vicio de inmotivación del acto administrativo impugnado, denuncia que ya había sido resuelta por esta Sala Político-Administrativa en su sentencia Nro. 00556 del 24 de enero de 2007, en la cual sólo se ordenó decidir sobre el fondo del asunto debatido. En tal sentido, se ordena remitir copia de la presente decisión a la Inspectoría General de Tribunales, para los fines legales consiguientes.

Con fundamento en las consideraciones anteriormente expuestas, se declara con lugar el recurso de apelación ejercido por el Fisco Nacional y parcialmente con lugar el recurso de apelación incoado por la sociedad de comercio contribuyente; en consecuencia, sin lugar el recurso de contencioso tributario ejercido por la recurrente contra el acto administrativo contenido en la Consulta distinguida con letras y números DCR-5-6337-1684 de fecha 26 de abril de 2000, emanada de la Gerencia Jurídica Tributaria hoy Gerencia General de los Servicios Jurídicos del SENIAT, “que negó la exención del impuesto al valor agregado”. Así se decide.

V

DECISIÓN

En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1.- CON LUGAR el recurso de apelación ejercido por la representación judicial de Fisco Nacional contra la sentencia Nro. 036/2008 del 12 de marzo de 2008, dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, la cual se ANULA.

2.- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso de apelación ejercido por la sociedad de comercio PLAZA´S CADENA CORPORATIVA 2030, C.A. contra la aludida sentencia.

3.- SIN LUGAR el recurso contencioso tributario incoado por la representación judicial de la contribuyente, en consecuencia, se declara la conformidad a derecho de la Consulta identificada con letras y números DCR-5-6337-1684 de fecha 26 de abril de 2000, emanada de la Gerencia Jurídica Tributaria, hoy Gerencia General de los Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante el cual ratificó el contenido del Oficio N° 8336 de fecha 30 de diciembre de 1999 “que negó la exención del impuesto al valor agregado”.

Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, al primer (01) día del mes de junio del año dos mil diez (2010). Años 200º de la Independencia y 151º de la Federación.

La Presidenta - Ponente

EVELYN MARRERO ORTÍZ

La Vicepresidenta

Y.J.G.

Los Magistrados,

L.I.Z.

HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

E.G.R.

La Secretaria,

S.Y.G.

En dos (02) de junio del año dos mil diez, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00493.

La Secretaria,

S.Y.G.