Decisión nº 0495 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 3 de Junio de 2008

Fecha de Resolución 3 de Junio de 2008
EmisorTribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central
PonenteJose Alberto Yanes Garcia
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO

CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION CENTRAL

Exp. N° 0496

SENTENCIA DEFINITIVA N° 0495

Valencia, 03 de junio de 2008

198º y 149º

El 15 de noviembre de 2001, el ciudadano A.E.A.C. (Director General Sectorial de Malariología y Saneamiento Ambiental), mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº V-3.128.367, interpuso recurso jerárquico subsidiario al recurso contencioso tributario ante la Gerencia Regional del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), domiciliado en la Calle P.B., c/c Avenida Principal las Delicias, Maracay Estado Aragua, debidamente inscrito en el Registro de Información Fiscal (R.I.F) bajo el Nº V-03128367-8, actuando en su propio nombre y debidamente asistido por el ciudadano P.S.P.B., titular de la cédula de identidad Nº V- 4.380.923, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 22.405, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº GRTI-RCE-SM-ASA-01-000034-A del 19 de septiembre de 2001, emanada de ese órgano jurisdiccional, mediante la cual confirma en su totalidad las Actas de Retención Nros. GRTI-RCE-DFE-13-M-0340, GRTI-RCE-DFE-13-M-0340-1 y GRTI-RCE-DFE-13-M-0340-2, todas del 06 de septiembre del 2000, en las cuales se impuso multa más impuesto no retenido por la cantidad total de bolívares doce millones cuatrocientos treinta y un mil setecientos noventa y siete con treinta y nueve céntimos (Bs. 12.431.797,39), (Bs.F. 12.431,80).

I

ANTECEDENTES

El 06 de septiembre de 2000, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitió Actas de Retención Nros. GRTI-RCE-DFE-13-M-0340, GRTI-RCE-DFE-13-M-0340-1 y GRTI-RCE-DFE-13-M-0340-2, mediante las cuales se evidenció que el contribuyente no realizó la retención de impuesto sobre la renta, para los ejercicios fiscales comprendidos desde 01 de enero de 1997 hasta el 31 de diciembre de 1997, desde 01 de enero de 1998 hasta el 31 de diciembre de 1998 y desde 01 de enero de 1999 hasta el 31 de diciembre de 1999, imponiéndole multa mas impuesto no retenido por la cantidad total de bolívares doce millones cuatrocientos treinta y un mil setecientos noventa y siete con treinta y nueve céntimos (Bs. 12.431.797,39), (Bs.F. 12.431,80). En esta misma fecha el contribuyente fue notificado de las actas de retención antes mencionadas.

El 11 de octubre de 2000, el contribuyente interpuso antes el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), escrito de descargos contra las Actas de Retención Nros. GRTI-RCE-DFE-13-M-0340, GRTI-RCE-DFE-13-M-0340-1 y GRTI-RCE-DFE-13-M-0340-2 del 06 de septiembre de 2000.

El 19 de septiembre de 2001, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitió Resolución Nº GRTI-RCE-SM-ASA-01-000034-A, mediante la cual confirma en su totalidad las Actas de Retención Nros. GRTI-RCE-DFE-13-M-0340, GRTI-RCE-DFE-13-M-0340-1 y GRTI-RCE-DFE-13-M-0340-2, todas del 06 de septiembre del 2000. En esta misma fecha la contribuyente fue notificada de la resolución antes mencionada.

El 15 de noviembre de 2001, la contribuyente interpuso antes el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) el recurso jerárquico y subsidiariamente el recurso contencioso tributario.

El 10 de octubre de 2005 (3 años y 10 meses después), se recibió oficio Nº RCE-DJT-2005-ARA-138 emanado del SENIAT remitiendo recurso contencioso tributario subsidiario al recurso jerárquico.

El 13 de octubre de 2005, se le dió entrada el recurso contencioso tributario y se ordenaron las notificaciones de ley.

El 21 de octubre de 2005, fue consignada por el ciudadano Alguacil la primera de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad al SENIAT

El 03 de noviembre de 2005, fue consignada por el ciudadano Alguacil la segunda y tercera de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad al Fiscal General de la República y Contralor General de la República.

El 28 de noviembre de 2005, fue consignada por el ciudadano Alguacil la cuarta de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad al Procurador General de la República.

El 19 de febrero de 2008, fue consignada por el ciudadano Alguacil la última de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad al contribuyente.

El 27 de febrero de 2008, el tribunal admitió el recurso contencioso tributario.

El 09 de abril de 2007, se venció el término para la presentación de informes. Las partes no hicieron uso de ese derecho. Se declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.

II

ALEATOS DE LA RECURRENTE

El contribuyente rechaza en su totalidad el acto administrativo impugnado por cuando aduce que esta viciado por ilegal en todo su contexto.

Alega ausencia de motivación del acto administrativo por no tener las condiciones del perfil del cargo para catalogarse como pagador agente de retención por cuanto existe una disposición legal que indica cuales son sus funciones inherentes a la actividad laboral.

Rechaza el acto administrativo por cuanto los bienes y servicios objeto de la causa en ningún momento están sujetos a retención.

El acto impugnado viola el principio de certeza jurídica por cuanto desconoce la base de cálculo utilizada por la Administración Tributaria para la emisión de las planillas.

Viola el principio de la confiscatoriedad puesto que dicho acto toma proporciones importantes de su patrimonio, más cuando se trata de una declaración de pago sustitutiva a la que se presentó originalmente.

Viola el principio de equidad y justicia ya que no valoró la capacidad contributiva del sujeto pasivo y la existencia de atenuantes o agravantes.

III

ALEGATOS DEL SENIAT

La Administración Tributaria aduce que el responsable agente de retención en su condición de pagador, de conformidad con el artículo 28 del Código Orgánico Tributario de 1994 no practicó la retención de impuesto sobre la rente al cual estaba obligado en el momento del pago o del abono en cuenta, tal como lo prevé el artículo 78, parágrafo sexto de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para los períodos investigados, en concordancia con los Decretos Reglamentarios números 1344 y 1808 del 28 de diciembre de 1994 y 23 de abril de 1997, cuestión que se enmarca en lo previsto en el artículo 9, numerales 1 y literal b, 2 literal b, 11, 14 y 16 del parágrafo 1° del artículo 16 de los citados decretos.

En relación con la ausencia de motivación, las actas de retenciones números GRTI-RCE-DFE-13-M-0340, GRTI-RCE-DFE-13-M-0340-1 y GRTI-RCE-DFE-13-M-0340-2, todas del 06 de septiembre de 2000, existe referencia a los hechos y los fundamentos legales.

Con relación al sujeto pasivo como pagador, agente de retención o cuentadante, este carácter le ha sido conferido al contribuyente en virtud de su nombramiento como director General Sectorial de Saneamiento Sanitario Ambiental, de acuerdo a los establecido en los artículos 25 y 26, numeral 2 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el artículo 9 de los decretos reglamentarios números 1344 y 1808. Visto que el sujeto pasivo se ajusta a lo previsto por el legislador, se verifica que los funcionarios fiscales actuaron acertadamente y por lo tanto se procede a darle veracidad a las actas de conformidad con lo pautado en la parte in fine del artículo 144 del Código Orgánico Tributario de 1994.

En cuanto a los conceptos de bienes y servicios, los mismos se ajustan a lo dictado en el artículo 16, parágrafos primero y segundo del Decreto Reglamentario N° 1344 y 1808.

El acto administrativo fue emitido de conformidad con el artículo 7 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos de 1981 y los artículos 9 y 18 eiusdem.

En cuanto a la presunta violación de principios constitucionales (certeza jurídica y confiscatoriedad), los importes que de cancelar el agente de retención se encuentran indicados en los anexos a las actas respectivas, en virtud de que el tiempo para efectuar la retención, la forma de retener y los porcentajes se encuentran establecidos en los decretos reglamentarios supra identificados y de conformidad con el artículo 2 del Código Civil, la ignorancia de la Ley no excusa su cumplimiento.

En relación de la presunta violación al principio de no confiscatoriedad, el encabezado del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta sirve de fundamento a la obligación que tiene al agente de retención de retener la parte de impuesto que corresponda de acuerdo a cada tipo de pago o abono en cuenta.

La supuesta violación al principio de equidad y justicia no ocurrió en el presente caso por el incumplimiento del sujeto pasivo de las obligaciones establecidas en los artículos 25, 26, 9 y 11 de los decretos reglamentarios 1344 y 1808.

Entre el 13 de julio de 2000 fecha de la autorización para investigar y las actas de retenciones del 06 de septiembre de 2000, transcurrió tiempo más que suficiente para que los fiscales recopilasen la información necesario y emitieran el acto final.

La Administración Tributaria determinó la responsabilidad solidaria establecida en el artículo 28 del Código Orgánico Tributario y aplicó la multa del artículo 99 del Código Orgánico Tributario de 1994.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Planteada la controversia en autos en los términos que anteceden, y luego de apreciados y valorados los documentos que constan en el expediente, con todo el valor que de los mismos se desprende, el Tribunal dicta sentencia en los siguientes términos:

En referencia al alegato de inmotivación considera el Juez necesario transcribir el contenido de los artículos 9 y 18 numeral cinco (5) de la Ley de Procedimientos Administrativos:

Artículo 9. Los actos administrativos de carácter particular deberán ser motivados, excepto los de simple trámite o salvo disposición expresa de la ley. A tal efecto, deberán hacer referencia a los hechos y a los fundamentos legales del acto.

Artículo 18. Todo acto administrativo deberá contener:

(....)

5.- Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieran sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes;

(....)

Respecto al aludido vicio, el contenido del numeral 5 establece los elementos que debe contener todo acto administrativo, exigiendo la expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieran sido alegadas y los fundamentos legales pertinentes.

Al respecto, cabe destacar que es criterio reiterado de nuestro M.T. (Vid. Sentencia N° 1076 del 11 de mayo de 2000) que la motivación del acto atiende a dos circunstancias específicas, a saber: la referencia a los hechos y la indicación de los fundamentos legales en que se basa la Administración, es decir, su justificación fáctica y jurídica, constituyendo un elemento sustancial para la validez del mismo, pues la ausencia de causa o fundamentos da cabida para el arbitrio del funcionario, ya que en tal situación jamás podrán los administrados saber por qué se les priva de sus derechos o se les sanciona. Corolario de lo anotado es que la motivación del acto permite el control jurisdiccional sobre la exactitud de los motivos, constituyéndose en garantía de los derechos de los administrados.

No obstante, cabe señalar que la motivación del acto no implica una exposición rigurosamente analítica o la expresión de cada uno de los datos o de los argumentos en que se funda, de manera extensa y discriminada, ni un minucioso y completo raciocinio de cada una de las normas que le sirven de fundamento al proveimiento, pues basta que pueda inferirse del texto los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron los motivos en que se apoyó la Administración para decidir, siempre por supuesto, que el destinatario del acto haya tenido el necesario acceso a tales elementos.

En definitiva, concluye la Sala Político Administrativa que la motivación insuficiente de los actos administrativos sólo produce la nulidad del acto cuando no permite a los interesados conocer los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron los motivos en los que se apoyó el órgano de la Administración para dictar la decisión, pero no cuando la sucinta motivación permite conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por el funcionario. Así, una resolución puede considerarse motivada cuando ha sido emitida sobre la base de hechos, datos o cifras concretas y cuando éstos consten efectivamente y de manera explícita en el expediente. (Sentencia de dicha Sala N° 1156, de fecha 23 de julio de 2003).

En el mismo orden de ideas, tanto el artículo 145 del Código Orgánico Tributario de 1994 como el 191 del de 2001, expresan que la resolución debe contener entre otras identificaciones, los fundamentos de la misma. A su vez, el artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos establece la obligación de motivar los actos administrativos de carácter particular.

Por otra parte, referente al vicio de inmotivación, el juez estima pertinente traer a colación la interpretación del contenido del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil que establece, en su numeral 4 los motivos de hecho y de derecho que toda sentencia debe contener. Respecto al mencionado vicio, la doctrina y jurisprudencia han interpretado que la motivación consiste en la indicación expresa de las diferentes razones y argumentaciones que el sujeto administrativo ha tenido en cuenta para llegar a la conclusión que configuraría la dispositiva de la decisión dictada. De igual manera, se ha entendido que la falta de motivación del acto, radica en una falta absoluta de fundamentos y no cuando los mismos sólo son escasos.

En el caso bajo análisis, en las actas de retenciones números GRTI-RCE-DFE-13-M-0340, GRTI-RCE-DFE-13-M-0340-1 y GRTI-RCE-DFE-13-M-340-2, todas del 06 de septiembre de 2000, que cursan insertas en los folios 25, 40 y 56 de la primera pieza contienen profusión de detalles y los fundamentos leales del acto administrativo y la obligación de retener de conformidad con el artículo 78 de la Ley de impuesto sobre la Renta de 1994, vigente rationae temporis.

Las resoluciones de imposición de sanciones insertas en los folios 111, 115 y 119 de la primera pieza fue lo que le permitió a la contribuyente inclusive defenderse en el recurso jerárquico y contencioso tributario interpuesto, puesto que se puede leer claramente el contenido, la fundamentación y los detalles de las infracciones cometidas por la contribuyente.

Por las razones anteriormente señaladas, considera este Tribunal satisfecho el requisito previsto en el artículo 243, ordinal 4° del Código de Procedimiento Civil, al haber expuesto la Administración Tributaria de manera suficiente, los motivos de hecho y de derecho que fundamentan la decisión sobre el sujeto administrativo, por todo lo cual el juez rechaza la pretensión de la contribuyente en cuanto a la inmotivación de la resolución se refiere. Así se decide.

Una vez decidida la incidencia anterior, pasa el juez a valorar los fundamentos de las partes en cuanto al fondo de la controversia.

En relación con el perfil del sujeto pasivo, este se origina en el carácter de su nombramiento como Director General Sectorial de Saneamiento Sanitario Ambiental, de acuerdo con lo establecido en los artículos 25 y 26 numeral del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con el artículo 9 de los decretos reglamentarios números 1344 y 1808.

Artículo 9. En concordancia con lo establecido en el artículo 1° de este reglamento, están obligados a practicar la retención de impuesto los deudores o pagadores de enriquecimientos netos o ingresos brutos de las siguientes actividades, realizadas en el país por personas naturales residentes…

Artículo 25. Responsables son los sujetos pasivos que sin tener el carácter de contribuyentes deben, por disposición expresa de la Ley, cumplir con las obligaciones atribuidas a estos.

Artículo 26. Son responsables solidarios por los tributos derivados de los bienes que administren o dispongan:

(…)

2. Los directores, gerentes o representantes de las personas jurídicas y demás entes colectivos con personalidad reconocida.

(…)

El sujeto pasivo se ajusta a la normativa vigente como pagador o agente de retención y forzosamente el Juez declara que A.E.A.C. es sujeto responsable solidario en las obligaciones asignadas por la Ley a los agentes de retención como responsable solidario. Así se decide.

En cuanto al tipo de bienes o servicios a los que se debe aplicar la retención, el artículo 16 parágrafos primero y segundo de los decretos reglamentarios números 1344 y 1808, establecen:

Artículo 16. A los fines de la retención prevista en el numeral 11 del artículo 9° de este Reglamento (prestación de servicios)…

Parágrafo Primero. A los fines de este Decreto, se entenderá por servicio cualquier actividad independiente en la que sean principales las obligaciones de hacer. También se considerarán servicios los contratos de obras inmobiliarias, incluso cuando el contratista aporte los materiales…

Parágrafo Segundo. En la prestación de servicios, la base sobre la cual se practicará la retención será el precio total facturado a título de contraprestación, incluyendo, si es el caso, la transferencia o el suministro de bienes muebles o la adhesión de éstos a bienes inmuebles.

La revisión efectuada por la Administración Tributaria a las facturas anexas al escrito de descargos, confirma que éstas se encuadran con las citadas normas. El contribuyente no promovió pruebas al proceso que desvirtuaran esta aseveración del SENIAT, por lo cual el Tribunal declara que los bienes y servicios objeto de esta causa se encuentran encuadrados dentro de las obligaciones de retener a que estaba obligado el responsable como agente de retención. Así se decide.

Sobre la presunta violación a principios constitucionales como el de certeza jurídica y la no confiscatoriedad, todos los detalles de tiempo, forma y porcentajes de retención se encuentran definidos en los decretos reglamentarios en materia de retención números 1344 y 1808 y de conformidad con el artículo 2 del Código Civil la ignorancia de la Ley no excusa de su cumplimiento. Los honorarios profesionales no mercantiles constituyen el pago o contraprestación que reciben personas naturales o jurídicas en virtud de actividades civiles de carácter docente realizadas por ellos en nombre propio o por profesionales bajo su dependencia y de conformidad con el artículo 14 parágrafo primero y del artículo 16 de los decretos reglamentarios números 1344 y 1808 son obligaciones de hacer y por lo tanto sujetos a la obligación de ser objeto de retención. El artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente rationae temporis sirve de fundamento a la obligación de retener y no observa el Juez relación de esta disposición normativa con la supuesta violación al principio de no confiscatoriedad por lo cual declara que no se configura tal violación. Así se decide.

Sobre la capacidad contributiva y la existencia de atenuantes o agravantes, es evidente que el sujeto pasivo como agente de retención incumplió con los artículos 25 y 26 del Código Orgánico Tributario de 1994 y con los artículos 9 y 11 de los decretos reglamentarios números 1344 y 1808 en materia de retenciones, con lo cual es evidente que el sujeto pasivo sólo se limitó a indicar que el no tenía la responsabilidad de actuar como agente de retención, lo cual ya ha sido suficientemente demostrado que si tenía esa obligación, por lo cual el Juez no encuentra relación entre la actitud del sujeto pasivo y las existencia de atenuantes o agravantes o referencia alguna a su capacidad contributiva. Así se decide.

El artículo 28 del Código Orgánico Tributario de 1994 establece:

Artículo 28. Son responsables directos en calidad de agentes de retención o de percepción, las personas designadas por la Ley o por la Administración previa autorización legal, que por sus funciones públicas o por razón de sus actividades privadas, intervengan en actos u operaciones en los cuales deban efectuar la retención o percepción del tributo correspondiente.

Loa agentes de retención o de percepción que lo sena por razón de sus actividades privadas, no tendrán el carácter de funcionarios públicos.

Efectuada la retención o percepción, el agente es el único responsable ante el Fisco por el importe retenido o percibido. De no realizar la retención o percepción, responderá solidariamente con el contribuyente.

El agente es responsable ante el contribuyente por las retenciones efectuadas sin normas legales o reglamentarias que las autoricen. Si el agente enteró a la Administración lo retenido, el contribuyente podrá solicitar de la Administración Tributaria el reintegro o la compensación correspondiente.

(Subrayado por el Juez).

De conformidad con el artículo transcrito, es para el Juez evidente que el ciudadano A.E.A.C. es solidariamente responsable por las infracciones cometidas al no efectuar las retenciones establecidas en la Ley. Así se decide.

V

DECISIÓN

Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

1) SIN LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por el ciudadano A.E.A.C. (Director General Sectorial de Malariología y Saneamiento Ambiental), actuando en su propio nombre y debidamente asistido por el ciudadano P.S.P.B., contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº GRTI-RCE-SM-ASA-01-000034-A del 19 de septiembre de 2001, emanada del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante la cual confirma en su totalidad las Actas de Retención Nros. GRTI-RCE-DFE-13-M-0340, GRTI-RCE-DFE-13-M-0340-1 y GRTI-RCE-DFE-13-M-0340-2, todas del 06 de septiembre del 2000, en las cuales se impuso multa más impuesto no retenido por la cantidad total de bolívares doce millones cuatrocientos treinta y un mil setecientos noventa y siete con treinta y nueve céntimos (Bs. 12.431.797,39), (Bs.F. 12.431,80).

2) CONDENA a A.E.A.C. (Director General Sectorial de Malariología y Saneamiento Ambiental) al pago de las costas procesales por haber sido vencido totalmente en la presente causa, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

Notifíquese de la presente decisión al Procurador General de la República, y al Contralor General de la República con copia certificada una vez que la parte provea lo conducente. Líbrese las correspondientes notificaciones. Cúmplase lo ordenado.

Dado, Firmado y Sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los tres (03) días del mes de junio de dos mil ocho (2008). Año 198° de la Independencia y 149° de la Federación.

El Juez Titular,

Abg. J.A.Y.G..

La Secretaria Titular,

Abg. M.S.

En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.

La Secretaria Titular,

Abg. M.S.

Exp. Nº 0496

JAYG/dt/ycv

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