Decisión nº 140-2008 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 17 de Noviembre de 2008

ASUNTO: AP41-U-2004-000172 Sentencia N° 140/2008

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 17 de Noviembre de 2008

198º y 149º

En fecha 13 de agosto de 2004, el abogado J.V.C., quien es venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 3.182.426, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 12.639, actuando en su carácter de apoderado judicial de BITÚMENES ORINOCO, S.A., filial de “Petróleos de Venezuela, S.A.”, sociedad mercantil domiciliada en Caracas, originalmente inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 04 de diciembre de 1975, bajo el número 64, Tomo 73-Sdgo., cuya última modificación estatutaria consta de documento inscrito ante ese mismo Registro Mercantil en fecha 25 de febrero de 2000, bajo el número 12, Tomo 53-A, interpuso ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución GCE/DJT/2004-2488, de fecha 01 de julio de 2004, notificada a la recurrente en fecha 12 de julio de 2004, emanada del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a través de la cual se liquidan intereses de financiamiento por la cantidad de SETECIENTOS SETENTA Y CINCO MILLONES NOVECIENTOS TRES MIL QUINIENTOS SESENTA BOLÍVARES CON CATORCE CÉNTIMOS (Bs. 775.903.560,14) (Bs. F. 775.903,56) e intereses moratorios por la cantidad de DOSCIENTOS TREINTA Y TRES MILLONES CUATROCIENTOS DIEZ MIL DOSCIENTOS SESENTA Y SIETE BOLÍVARES CON VEINTIDOS CÉNTIMOS (Bs. 233.410.267,22) (Bs. F. 233.410,27).

En fecha 13 de agosto de 2004, la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, remitió a este Tribunal el Recurso Contencioso Tributario.

En fecha 26 de agosto de 2004, este Tribunal le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario ordenándose las notificaciones de ley.

En fecha 09 de enero de 2006, este Tribunal admite el Recurso Contencioso Tributario y lo tramita conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario.

En varias oportunidades las partes solicitaron la suspensión del procedimiento, por lo que concluidas las prórrogas, continuó el curso de la misma.

Dentro del lapso probatorio, las partes no hicieron uso de este derecho.

Asimismo, en la oportunidad de informes, las partes no presentaron sus escritos correspondientes.

Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede a ello previa consideración de las manifestaciones siguientes.

I

ALEGATOS

La recurrente alega, en primer término, la circunstancia de fuerza mayor eximente de responsabilidad, y señala:

Que con motivo del “Paro Petrolero” acaecido durante el mes de diciembre de 2002 y el primer trimestre de 2003, el Presidente de Petróleos de Venezuela, S.A. (PDVSA) A.R.A., solicitó en fecha 13 de febrero de 2003, mediante una carta dirigida al ciudadano T.A.D., una prórroga de treinta (30) días para el cumplimiento de las obligaciones derivadas de “Cualesquiera Tributos Nacionales”, debido a los problemas generados en el Sistema SAP, el cual es utilizado por PDVSA y todas sus filiales.

Que en virtud del colapso del mencionado sistema SAP, el día 31 de diciembre de 2002, a las 11:30 am, lo cual consta en los archivos de LOG del sistema, todas las actividades administrativas de la corporación quedaron sin el soporte operativo del sistema SAP, lo que conllevó a que todos los procedimientos y procesos de facturación, compras, cobro, pago a terceros, pago a trabajadores, beneficios al personal, control presupuestario, control de gestión, tesorería, control bancario, entre otros, tuviesen que ser realizados en forma manual.

Que tales inconvenientes fueron verificados por los funcionarios Y.R., E.D. y J.J.R., los cuales, en vista de la Inspección realizada, lo manifestaron expresamente en su Informe de Verificación y, en consecuencia, la Administración Tributaria procedió a otorgar una prórroga bajo la Providencia GCE/2003/1352, de fecha 15 de abril de 2003. Al respecto, transcribe un fragmento de la parte motiva de la mencionada Providencia y de la Resolución GCE-DJT-2003-3601, de fecha 22 de septiembre de 2003, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), según la cual, se le reconoció a PEQUIVEN que el retardo en el pago de las retenciones efectuadas se debió a una causa extraña no imputable, constituyendo una eximente de responsabilidad de conformidad con lo dispuesto en el numeral 3 del Artículo 85.

Que no ha estado ajena a las circunstancias fácticas constitutivas del denominado por algunos sectores “Paro Cívico Nacional”, evento en el cual se encontraban semiparalizadas gran parte de sus actividades operacionales y administrativas, en virtud de haber sido despedidos un gran número de empleados de la misma pertenecientes a diferentes Gerencias, entre las cuales menciona las funciones de Finanzas, Recursos Humanos y Archivos, todo lo cual, a su parecer, influyó en el retraso para el cumplimiento de sus obligaciones administrativas, contables y tributarias; por lo cual expresa, que tales hechos constituyen circunstancias eximentes de responsabilidad.

Que no obstante, en fecha 12 de febrero de 2004, la Administración Tributaria comprobó las circunstancias eximentes de responsabilidad alegadas, y que sin embargo, ordenó la emisión de una Planilla de Pago a cargo de la recurrente, por concepto de intereses de financiamiento por la cantidad de Bs. SETECIENTOS SETENTA Y CINCO MILLONES NOVECIENTOS TRES MIL QUINIENTOS SESENTA BOLÍVARES CON CATORCE CÉNTIMOS (Bs. 775.903.560,14) (Bs. F. 775.903,56), por los ciento quince (115) días de prórroga otorgados a la recurrente para la presentación de las declaraciones de Impuesto a los Activos Empresariales y definitiva de Impuesto sobre la Renta, correspondientes al ejercicio fiscal 2002, aplicando una tasa del 30,09%, correspondiente a la tasa activa bancaria vigente para el mes de abril de 2003, fecha en la que se otorgó la mencionada prórroga.

En segundo lugar, la recurrente invoca la nulidad absoluta de la Resolución impugnada por configurarse el vicio de falso supuesto, al liquidarse a la misma, intereses de financiamiento por la prórroga otorgada; en tal sentido, señala que en el presente caso, tal vicio se configura cuando la Administración Tributaria liquida a la recurrente intereses de financiamiento que, a su juicio, no se han originado, fundamentándose en hechos calificados en forma errada por la Administración y en el error que ha cometido en la aplicación de la norma jurídica.

Luego de copiar parcialmente las sentencias de la Sala Políticoadministrativa de nuestro M.T., de fechas 06 de junio de 1990 y 22 de octubre de 1992, referidas al falso supuesto, la recurrente explica que el falso supuesto en que incurre la Administración Tributaria se concreta en el caso en cuestión cuando, aún reconociendo que la fuerza mayor que afectó a la industria petrolera es una circunstancia que exime de responsabilidad a PDVSA y a sus filiales, liquida intereses que, según la Administración Tributaria, son indemnizatorios, desconociendo el efecto liberatorio de la fuerza mayor en cuanto a la responsabilidad por daños y perjuicios ocasionados por la inejecución, establecidos en los artículos 1271 y 1272 del Código Civil, y que así se evidencia de la página 10 (se entiéndase página 11) de la Resolución recurrida, al admitir la Administración Tributaria que el paro petrolero es una eximente de responsabilidad del ilícito tributario, incurriendo en un error de interpretación de la norma, de acuerdo a lo que señala en el segundo párrafo de la página 11 de la Resolución impugnada. De la misma forma, copia el texto de las páginas 14 y 15 de la Resolución objetada.

Aunado a lo anterior, la recurrente señala que la Administración Tributaria, a través de diversos actos administrativos anteriores al impugnado, anuló, con fundamento en lo dispuesto en los mencionados artículos del Código Civil, los intereses liquidados a algunas de las filiales de PDVSA por la prórroga otorgada, y que así consta de las Resoluciones GCE/DJT/2003/3601, de fecha 22 de septiembre de 2003 (PEQUIVEN), GCE/DJT/2004/718 de fecha 16 de marzo de 2004 (BARIVEN) y GCE/DJT/2004/754 de fecha 19 de marzo de 2004 (PDVSA), de las cuales anexa copia simple.

Con relación a este aspecto, la recurrente destaca parte de lo expresado por el autor E.M.L. en cuanto al incumplimiento involuntario, así como los requisitos para la procedencia de la causa extraña no imputable establecidos por la doctrina en Venezuela, de lo cual infiere que, en el presente caso, tales exigencias se cumplen fielmente, por cuanto, en su opinión, existió la imposibilidad absoluta de cumplir con su obligación y que además, la misma no se pudo cumplir por una causa sobrevenida como lo es la Fuerza Mayor, constituida por el denominado “Paro Cívico Nacional” acontecido durante el mes de diciembre de 2002 y el primer trimestre de 2003, ya que tales hechos no pudieron ser previsibles y por lo tanto, constituyen hechos inevitables, lo cual trajo como consecuencia el colapso del sistema SAP bajo el cual operan PDVSA y todas sus filiales, además del hecho de haber sido despedidos un gran número de empleados pertenecientes a distintas Gerencias, lo que generó la imposibilidad de cumplir con su obligación fiscal y que por último, la relación de causalidad existente entre los acontecimientos imprevistos e inevitables y la imposibilidad de cumplir con sus obligaciones, siendo que, a su juicio, no interviene en esta relación de causalidad ni culposa ni dolosamente.

Finalmente expresa, en cuanto a este punto, que vista la eximente de responsabilidad constituida pro la Fuerza Mayor y el Falso Supuesto del que adolece el acto impugnado, solicita se declare la nulidad absoluta del mismo, de conformidad con lo dispuesto en el numeral 4 del Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Como tercer aspecto, la recurrente aduce la nulidad absoluta de la Resolución recurrida por incurrir la Administración Tributaria en un falso supuesto, al considerar la prórroga para declarar como una prórroga para el pago de tributos; en este sentido, transcribe el contenido del Artículo 46 del Código Orgánico Tributario y parte del texto de la P.A. GCE-2003-1352, mediante la cual se concede tal prórroga, y explica, que la Administración Tributaria incurre en un falso supuesto al interpretar erróneamente la solicitud planteada, calificándola de prórroga para el pago, cuando, en criterio de la recurrente, la misma fue una solicitud de prórroga para la declaración definitiva de Impuesto sobre la Renta y la declaración de Impuesto a los Activos Empresariales.

Que del texto del mencionado Artículo 46, se evidencia que la prórroga allí establecida es para el pago de las obligaciones no vencidas, y que para poder solicitar una prórroga de pago, debe existir una obligación de pagar, es decir, deben haberse cumplido los requisitos necesarios para la procedencia de la obligación de pago estipulados en el Artículo 41 eiusdem; norma cuyo texto transcribe de seguida.

Continúa señalando, que del estudio de dicha norma (Artículo 41) se infiere, que la recurrente tenía la obligación de pagar los impuestos correspondientes una vez presentada la declaración definitiva de cada uno de los tributos, por lo que, a su juicio, mal podría solicitar una prórroga para pagar si todavía no había cumplido con el requisito previo al surgimiento de la obligación de pagar, como lo era la presentación de sus declaraciones definitivas de rentas y activos empresariales.

Que por lo tanto, la Administración Tributaria incurre en un falso supuesto al cobrarle unos intereses por una cantidad otorgada en financiamiento, cuando dicho financiamiento procedería si hubiese presentado sus declaraciones definitivas y no hubiese podido extinguir su obligación tributaria con el pago correspondiente al momento de la presentación de la declaración, que es la oportunidad prevista para el pago y que es sólo en ese caso, que podría haberse hablado de un financiamiento de pago.

De esta manera, la recurrente afirma que lo solicitado por la misma fue una prórroga para presentar sus respectivas declaraciones definitivas de rentas e Impuesto a los Activos Empresariales y que si la Administración Tributaria procedió a otorgarle una prórroga para presentar sus declaraciones, se entiende que hasta tanto no se presenten las mismas no puede proceder el pago y por lo tanto, no existe financiamiento alguno que cobrar.

Que la Administración Tributaria intenta justificar la liquidación de intereses de financiamiento a la recurrente alegando una prórroga para el pago, figura que requiere la suscripción de un convenio de pago por ambas partes, lo cual, en su criterio, nunca ocurrió, pues la solicitud de PDVSA y sus filiales siempre fue de una prórroga para presentar declaraciones definitivas de rentas y activos empresariales, en virtud de la circunstancia de fuerza mayor por la que atravesaba.

Que en tal sentido, la Administración Tributaria incurrió en un falso supuesto al apreciar erradamente el motivo de la solicitud, modificando su propósito, al considerar como financiamiento de pago, una prórroga para presentar declaraciones definitivas de rentas y activos empresariales, viciando de nulidad absoluta el acto administrativo impugnado; por lo que resulta improcedente el cobro de intereses de financiamiento y así solicita se declare.

En cuarto lugar, la recurrente demanda la nulidad absoluta del acto administrativo impugnado por incurrir la Administración Tributaria en un falso supuesto, al considerar que la P.A. es un Convenio; al respecto expresa, que dicha Resolución señala que en virtud de la P.A. GCE-2003-1352, de fecha 15 de abril de 2003, mediante la cual se acuerda una prórroga a la recurrente, se liquidan intereses de financiamiento según lo dispuesto en el Artículo 46 del Código Orgánico Tributario en concordancia con el Artículo 48 eiusdem, siendo que el contenido de dicho Artículo, no se refiere a las Providencias, sino se evidencia es la existencia de un Convenio para la procedencia del financiamiento y del pago de los intereses que se generarían de ese financiamiento.

Ratifica una vez más, que no solicitó una prórroga para pagar y nunca firmó convenio alguno con la Administración para pagar, más lo que solicitó fue una prórroga para declarar y no un convenio de pago; de allí que razona que la Administración incurrió en un error (falso supuesto de derecho) al considerar como Convenio o Contrato de Financiamiento un acto administrativo unilateral, unívoco de efectos particulares, tal como se certeza de la página 16 de la Resolución refutada.

En derivación de lo anterior, la recurrente manifiesta que al no existir convenio o contrato firmado entre las partes, existe un vicio de nulidad en el acto impugnado, por lo que solicita se declare nulo e improcedente el cobro de intereses de financiamiento.

Como última defensa, la recurrente arguye la improcedencia de los intereses moratorios liquidados a su cargo, explicando, que a través de la Resolución objetada la Administración Tributaria liquidó por concepto de intereses moratorios la cantidad de DOSCIENTOS TREINTA Y TRES MILLONES CUATROCIENTOS DIEZ MIL DOSCIENTOS SESENTA Y SIETE BOLÍVARES CON VEINTIDOS CÉNTIMOS (Bs. 233.410.267,22) (Bs. F. 233.410,27), que se generaron por los 155 días que transcurrieron desde la presentación de la declaración definitiva de rentas hasta la presentación de la declaración sustitutiva.

Que nuevamente la Administración Tributaria incurre en un falso supuesto al liquidar a la recurrente dichos intereses, pues, a su parecer, los mismos resultan improcedentes en virtud de la prórroga otorgada por causa de fuerza mayor y de conformidad con lo establecido en el Artículo 45 del Código Orgánico Tributario en concordancia con sus artículos 147 y 103.

En virtud de lo expuesto, la recurrente solicita se declare la improcedencia de los intereses moratorios liquidados por la presentación de la declaración sustitutiva de rentas, 155 días después de la presentación de la declaración definitiva presentada dentro de la prórroga otorgada por motivo de fuerza mayor.

II

MOTIVA

Vistos los términos en que fue planteado el escrito recursorio, este Juzgador colige que el caso en cuestión está referido a resolver la procedencia de la solicitud de nulidad absoluta de la Resolución GCE/DJT/2004-2488, de fecha 01 de julio de 2004, notificada a la recurrente en fecha 12 de julio de 2004, emanada del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a través de la cual, se liquidan a la recurrente intereses de financiamiento por la cantidad de SETECIENTOS SETENTA Y CINCO MILLONES NOVECIENTOS TRES MIL QUINIENTOS SESENTA BOLÍVARES CON CATORCE CÉNTIMOS (Bs. 775.903.560,14) (Bs. F. 775.903,56) e intereses moratorios por la cantidad de DOSCIENTOS TREINTA Y TRES MILLONES CUATROCIENTOS DIEZ MIL DOSCIENTOS SESENTA Y SIETE BOLÍVARES CON VEINTIDOS CÉNTIMOS (Bs. 233.410.267,22) (Bs. F. 233.410,27); nulidad que solicita la recurrente con base en las siguientes delaciones: i) existencia de una circunstancia de fuerza mayor eximente de responsabilidad; ii) configuración del vicio de falso supuesto por: ii.i) pretender la Administración Tributaria liquidar intereses de financiamiento por la prórroga otorgada, ii.ii) considerar la prórroga para declarar como una prórroga para el pago de tributos y ii.iii) considerar que la P.A. es un “Convenio”; e iii) improcedencia de los intereses moratorios liquidados.

Antes de analizar todos los puntos debatidos, este Tribunal debe señalar que no recibió el expediente administrativo relacionado con el presente caso y que toma la decisión con los elementos de autos, resaltando que a la copia fotostática del acto impugnado le faltan las páginas 3, 4 y 5. Aclarado este punto este Tribunal pasa a dilucidar los puntos debatidos.

En cuanto a la primera denuncia planteada por la recurrente, este Sentenciador observa que la misma se refiere a la fuerza mayor como circunstancia que la exime de responsabilidad por el ilícito tributario relativo a la presentación de la declaración definitiva de Impuesto a los Activos Empresariales e Impuesto sobre la Renta correspondientes al ejercicio fiscal 2002. Dicha invocación, la sustenta en los acontecimientos sucedidos durante el mes de diciembre de 2002 y el primer trimestre de 2003, relacionados con la paralización de las actividades de la industria petrolera a nivel nacional, lo cual, según señala, ocasionó problemas en el sistema SAP que es utilizado en PDVSA para apoyar todas las actividades de su gestión administrativa, aunado al hecho de haber sido despedidos un gran número de empleados pertenecientes a diferentes Gerencias, lo cual influyó en el retraso para el cumplimiento de sus obligaciones.

Al respecto, es importante destacar que nuestro Código Orgánico Tributario establece en su Artículo 85 las circunstancias que eximen de responsabilidad por ilícitos tributarios, el cual es del tenor siguiente:

Artículo 85: Son circunstancias que eximen de responsabilidad por ilícitos tributarios:

1. El hecho de no haber cumplido 18 años.

2. La incapacidad mental debidamente comprobada.

3. El caso fortuito y la fuerza mayor.

4. El error de hecho y de derecho excusable.

5. La obediencia legítima y debida.

6. Cualquier otra circunstancia prevista en las leyes y aplicables a los ilícitos tributarios.

(Resaltado añadido por este Tribunal Superior.)

En este sentido, es de notar que la recurrente cita la fuerza mayor para justificar el incumplimiento de su obligación atinente a la presentación de la declaración definitiva de Impuesto a los Activos Empresariales e Impuesto sobre la Renta para el ejercicio fiscal 2002, acontecimiento que, como se observa del Artículo trascrito, y una vez demostrado, constituye una eximente de responsabilidad prevista en su numeral 3.

Ahora bien, en apego a la mayoritaria doctrina nacional, se entiende por fuerza mayor todo acontecimiento imposible de preverse o que, previsto, no ha podido resistirse, impidiendo de esta manera el ejercicio de un derecho o el cumplimiento de una obligación. Este evento, como eximente de responsabilidad por ilícito tributario, tiene especial relevancia con respecto al cumplimiento de los deberes formales, puesto que absuelve de la sanción que se haya impuesto por el incumplimiento o infracción de alguno de estos deberes. No obstante, para que la circunstancia eximente de responsabilidad in comento resulte procedente, es necesario que la parte actora, vale decir, la supuestamente afectada por la fuerza mayor, pruebe que tal incidente efectivamente se verificó en la realidad.

En criterio de este despacho, la alegación de esta circunstancia no puede producir efectos por sí misma, pues el recurrente tiene la carga de aportar elementos de convicción suficientes a este Juzgador que demuestren fehacientemente el acaecimiento del hecho constitutivo de fuerza mayor que le impidió el cumplimiento tempestivo de sus obligaciones tributarias. Sin embargo, en el caso bajo estudio, si bien la recurrente no aportó pruebas al proceso, también es cierto que, tal como lo afirma la Administración Tributaria en la Resolución objeto del presente recurso (folios 30 y 31 del expediente judicial), el suceso acaecido en nuestro país en los meses de diciembre de 2002 y enero y febrero de 2003, constituyó un hecho notorio comunicacional que puede ser considerado como de fuerza mayor, por cuanto fue un acontecimiento imposible de presagiarse que cumple con todos los requisitos establecidos para ser considerado como un hecho notorio comunicacional (Sala Constitucional, sentencia de fecha 15 de marzo de 2000, expediente número 00-0146) y que instituyó un obstáculo para el efectivo cumplimiento de sus obligaciones tributarias, representada en el caso concreto, por la presentación de la declaración definitiva de Impuesto a los Activos Empresariales e Impuesto sobre la Renta correspondientes al ejercicio fiscal 2002, por parte de la recurrente.

En consecuencia, este Tribunal, sobre la base de las consideraciones que anteceden y compartiendo el criterio tanto de la recurrente como de la Administración Tributaria, razona que los hechos acaecidos en el país en los meses de diciembre de 2002 y enero y febrero de 2003, constituyen circunstancias de fuerza mayor que impidieron a la recurrente el cumplimiento de su obligación inherente a la presentación de la declaración definitiva de Impuesto a los Activos Empresariales e Impuesto sobre la Renta correspondientes al ejercicio fiscal 2002, al comprender, de conformidad con lo previsto en el numeral 3 del Artículo 85 del Código Orgánico Tributario, una circunstancia eximente de responsabilidad por ilícito tributario. Así se declara.

También debe aclarar este Tribunal que la eximente solicitada, no puede dispensar a los contribuyentes del pago de sus obligaciones tributarias, si bien la libera de sanciones conforme al Código Orgánico Tributario, no se puede invocar tal eximente para incumplir obligaciones tributarias, ni de los intereses de financiamiento que le corresponden al acreedor del tributo. Igualmente se declara.

En este orden, la recurrente también denuncia que la Resolución impugnada incurre en el vicio de falso supuesto en diferentes contextos, a saber: al pretender la Administración Tributaria liquidar intereses de financiamiento en virtud de la prórroga otorgada, al considerar que la P.A. que la otorga es un “Convenio”.

En lo que respecta a los intereses de financiamiento liquidados a la recurrente por la cantidad de SETECIENTOS SETENTA Y CINCO MILLONES NOVECIENTOS TRES MIL QUINIENTOS SESENTA BOLÍVARES CON CATORCE CÉNTIMOS (Bs. 775.903.560,14) (Bs. F. 775.903,56), en virtud de la prórroga para el pago otorgada por la Administración Tributaria, quien aquí decide estima conveniente efectuar las siguientes observaciones:

Nuestro Código Orgánico Tributario, estatuye el pago como un medio de extinción de la obligación tributaria (Título II, Capítulo V, Sección primera), pues una vez efectuado, queda satisfecha la pretensión crediticia del acreedor, vale decir, la obligación se extingue al producirse la entrega de la cantidad debida, constituyendo éste una obligación de dar. Asimismo, desde su Artículo 45 a su Artículo 48, el Código establece prórrogas y demás facilidades para ejecutar el pago de obligaciones no vencidas, haciendo distinción cuando se trate de casos que tengan un carácter general o sean éstos particulares, así como también prevé la regulación acerca del fraccionamiento del pago de deudas atrasadas, y dependiendo del caso que se trate, pueden causarse o no intereses sobre las cantidades financiadas.

Así las cosas, cabe enfatizar que mediante la Resolución objetada la Administración Tributaria ordena a la recurrente a pagar la cantidad de SETECIENTOS SETENTA Y CINCO MILLONES NOVECIENTOS TRES MIL QUINIENTOS SESENTA BOLÍVARES CON CATORCE CÉNTIMOS (Bs. 775.903.560,14) (Bs. F. 775.903,56), por concepto de intereses de financiamiento, liquidados como consecuencia de la prórroga otorgada según P.A. GCE/2003-1352, de fecha 15 de abril de 2003, para la presentación de la declaración de Impuesto a los Activos Empresariales y de la declaración definitiva de Impuesto sobre la Renta, del ejercicio 2002; todo ello de conformidad con lo dispuesto en el Artículo 46 del Código Orgánico Tributario. Como se señaló, dicha prórroga es otorgada por la Administración Tributaria mediante P.A. GCE/2003-1352, de fecha 15 de abril de 2003, por ciento quince (115) días, a los fines de que la recurrente presentara su declaración de Impuesto a los Activos Empresariales y su declaración definitiva de Impuesto sobre la Renta para el ejercicio 2002, concediendo la misma en virtud de haber valorado la circunstancia de fuerza mayor invocada por la recurrente y considerando que tal evento se encuentra subsumido dentro del supuesto establecido en el Artículo 46 del Código Orgánico Tributario.

En esta perspectiva, es capital examinar el contenido del Artículo 46 del Código Orgánico Tributario, el cual expresa:

Artículo 46: Las prórrogas y demás facilidades para el pago de obligaciones no vencidas, podrán ser acordadas con carácter excepcional en casos particulares.

A tal fin, los interesados deberán presentar solicitud al menos quince (15) días hábiles antes del vencimiento del plazo para el pago y sólo podrán ser concedidas cuando a juicio de la Administración Tributaria se justifiquen las causas que impiden el cumplimiento normal de la obligación. La Administración Tributaria deberá responder dentro de los diez (10) días hábiles siguientes a la presentación de la solicitud.

La decisión denegatoria no admitirá recurso alguno. En ningún caso podrá interpretarse que la falta de pronunciamiento de la Administración Tributaria implica la concesión de la prórroga o facilidad solicitada.

Las prórrogas y demás facilidades que se concedan causarán intereses sobre los montos financiados los cuales serán equivalentes a la tasa activa bancaria vigente al momento de la suscripción del convenio. Si durante la vigencia del convenio, se produce una variación de diez por ciento (10%) o más entre la tasa utilizada en el convenio y la tasa bancaria vigente, se procederá al ajuste de las cuotas restantes utilizando la nueva tasa.

Parágrafo Único: Las prórrogas y demás facilidades para el pago a los que se refiere este artículo, no se aplicarán en los casos de obligaciones provenientes de tributos retenidos o percibidos, así como de impuestos indirectos cuya estructura y traslación prevea la figura de los denominados créditos y débitos fiscales.

(Resaltado de este Tribunal Superior).

De acuerdo a lo tipificado en el Artículo trascrito, se deduce que la Ley permite que en ciertos casos, de carácter particular o individual, puedan concertarse prórrogas, fraccionamientos o facilidades para el pago de las obligaciones para casos excepcionales, es decir, siempre que se justifiquen las causas que imposibilitaron al contribuyente cumplir con su obligación tributaria y estas causas sean consentidas por la Administración Tributaria. No obstante, a diferencia de lo previsto en el Artículo 45 eiusdem, para estos casos en que el evento sobrevenido sea particular, se generarán intereses por el plazo concedido, los cuales constituyen los denominados intereses de financiamiento.

Ajustando estas consideraciones al caso de autos, este Sentenciador observa que evidentemente tal situación se encuadra dentro de los supuestos establecidos en el Artículo 46 del Código Orgánico Tributario, pues se eximió a la recurrente de su responsabilidad por ilícito tributario (referida al cumplimiento de su obligación de presentar las declaraciones de Impuesto a los Activos Empresariales e Impuesto sobre la Renta para el ejercicio fiscal 2002), como consecuencia de los acontecimientos acaecidos en los meses de diciembre de 2002 y enero y febrero de 2003, según los cuales la misma Administración Tributaria afirma que constituyen una causa con carácter excepcional que le impidió el cumplimiento de su obligación, considerándolas como circunstancias de fuerza mayor y acordando en consecuencia, la prórroga de ciento quince (115) días hábiles para que efectuara el pago respectivo. Sin embargo, tal como lo señala la Administración Tributaria en la Resolución contradicha (folio 31 del expediente judicial), y de conformidad con lo determinado en el Artículo 46 antes analizado, esta eximente de responsabilidad no excluye a la recurrente del pago de los intereses de financiamiento que se causen en virtud del plazo concedido para el cumplimiento de su obligación, ya que los mismos se van a causar aún cuando las circunstancias que dieron origen a la prórroga otorgada la eximan del cumplimiento de sus deberes formales, pues la norma es clara al expresar que: “…Las prórrogas y demás facilidades que se concedan causarán intereses sobre los montos financiados…”; en consecuencia, este Tribunal estima improcedente la denuncia de falso supuesto aducida por la recurrente, en virtud de la liquidación de intereses de financiamiento por la prórroga otorgada. Así se declara.

Con relación a la solicitud de nulidad de la Resolución recurrida, por incurrir la Administración Tributaria en un falso supuesto al considerar “…la prórroga para declarar como una prórroga para el pago de tributos…” (sic), la recurrente explica lo siguiente:

…Incurre por tanto la Administración Tributaria en un FALSO SUPUESTO al pretender cobrar a mi representada unos intereses por un monto supuestamente “financiado”, cuando en realidad el financiamiento procedería si mi representada hubiese presentado sus declaraciones definitivas y no hubiese podido extinguir su obligación tributaria con el pago correspondiente al momento de la presentación de la Declaración, QUE ES LA OPORTUNIDAD PREVISTA PARA EL PAGO y sólo en ese caso, exclusiva y excluyentemente, podría haberse hablado de un “financiamiento” de pago.

Insistimos que lo solicitado por mi representada fue una PRÓRROGA PARA PRESENTAR SUS RESPECTIVAS DECLARACIONES DEFINITIVAS DE RENTAS E IMPUESTO A LOS ACTIVOS EMPRESARIALES, si la Administración Tributaria procedió a otorgarnos una prórroga para presentar nuestras Declaraciones, está conteste que hasta tanto no se presenten las mismas, no puede proceder el pago, por lo tanto no existe Financiamiento alguno que cobrar; el mismo procedería, insistimos, si no se hubiese cancelado a tiempo y, siendo que mi representada obtuvo autorización para declarar noventa (90) días después de la fecha prevista para ello, es entonces a partir del cumplimiento de los noventa días de prórroga PARA DECLARAR, que hubiese procedido el cálculo de los intereses de financiamiento, siempre y cuando mi representada no hubiese cancelado al momento de declarar…

(Destacado y subrayado de la recurrente).

Visto y analizado lo expuesto por la recurrente en este punto, cabe considerar que de conformidad con lo establecido en el Artículo 41 del Código Orgánico Tributario “…El pago deberá efectuarse en la misma fecha en que deba presentarse la correspondiente declaración…”, y que si bien este mismo Artículo expresa que: “…Los pagos realizados fuera de esta fecha, incluso los provenientes de ajustes o reparos, se considerarán extemporáneos y generarán los intereses moratorios previstos en el artículo 66 de este Código…”, estos intereses a que hace referencia la norma en cuestión, son aquellos que se producen como consecuencia del retardo en el cumplimiento del pago, por lo que se ha entendido que dichos intereses se originan para resarcir los daños producidos a la Administración Tributaria en derivación de ese retraso, los cuales no deben confundirse con los intereses de financiamiento, que, tal como se aclaró en líneas precedentes, se producen independientemente de las circunstancias que dieron origen a la prórroga otorgada y que la eximen de responsabilidad, ya que son intereses que se originan sobre el plazo concedido para el pago.

Una vez hecha esta aclaratoria, quien aquí decide infiere que la recurrente confundió los intereses de financiamiento evidentemente causados en virtud de la prórroga para el pago otorgada establecidos en el Artículo 46 del Código Orgánico Tributario, ya examinado, con los intereses moratorios determinados en el Artículo 66 eiusdem, incurriendo en un error, al señalar, que los intereses de financiamiento se producen a partir del cumplimiento de la prórroga para declarar y siempre que no hubiese pagado a tiempo; lo cual hace improcedente el alegato de falso supuesto esgrimido por la recurrente en cuanto a este aspecto. Así se declara.

En lo que concierne a la invocación del falso supuesto de la Administración Tributaria al considerar que la P.A. es un “Convenio”, es notable destacar que en el caso de marras, la recurrente expresa que con motivo de los acontecimientos acaecidos durante los meses de diciembre de 2002 y el primer trimestre de 2003, el Presidente de Petróleos de Venezuela, S.A. (PDVSA), en fecha 13 de febrero de 2003, solicitó una prórroga para el cumplimiento de sus obligaciones tributarias; posteriormente, en fecha 15 de abril de 2003, la Administración Tributaria, mediante P.A. GCE/2003/1352, procedió a otorgar la prórroga solicitada para presentar y pagar los impuestos relativos a Activos Empresariales e Impuesto sobre la Renta, prórroga concedida hasta el 31 de julio de 2003, y que efectivamente la recurrente cumplió dentro del plazo señalado (el 25 de julio de 2003).

En este orden de ideas, tenemos que las facilidades de pago reguladas en el Código Orgánico Tributario, referida en el presente caso a la contenida en su Artículo 46, comprenden convenimientos de pago o concesiones que confiere la Administración Tributaria en forma restrictiva, para casos excepcionales, siempre que el solicitante le demuestre las causas que le impidan cumplir con determinada obligación tributaria, por lo que el contribuyente interesado debe impulsar dicha solicitud a la Administración Tributaria y ésta, analizar las causas expuestas por el contribuyente para así conceder el fraccionamiento o la prórroga del pago. De esta manera, tenemos que ante la situación planteada, si bien las partes no firmaron un Convenio, como lo señala la recurrente, la solicitud presentada por la misma y la respuesta dada por la Administración Tributaria mediante la P.A. GCE/2003/1352, en la cual atribuye la prórroga solicitada para presentar y pagar los impuestos relativos a Activos Empresariales e Impuesto sobre la Renta, en virtud del acaecimiento de una circunstancia de fuerza mayor, demuestra que ciertamente existió una manifestación de voluntad de las partes en la que se llegó a un convenio de pago, que aunque el mismo no se encuentre suscrito por las partes, de igual manera adquiere un carácter consensual al haberse manifestado el consentimiento de las partes; todo lo cual hace infundada la denuncia de falso supuesto con relación a este argumento. Así se declara.

Finalmente, la recurrente aduce la improcedencia de los intereses moratorios liquidados por la presentación de la declaración sustitutiva de rentas ciento cincuenta y cinco (155) días después de la presentación de la declaración definitiva.

Sobre este particular, este sentenciador debe ser enfático en señalar que no pueden coexistir intereses de financiamiento e intereses moratorios, por cuanto la Administración Tributaria a través de la Providencia que otorga la prórroga, está señalando una oportunidad distinta de pago, por vía de excepción a un contribuyente que se encuentra en una situación insuperable, en otras palabras le está fijando una fecha de pago distinta a la que está establecida en la ley.

Lo anterior se traduce en que no hay mora al extenderse el plazo a una fecha posterior. Se debe recordar que la mora se genera cuando el deudor no cumple en el momento estipulado por las partes, o en el caso tributario, en el momento indicado por la ley. En el caso de la prórroga no hay retraso puesto que el acreedor autorizó el pago en una oportunidad posterior.

Con los elementos de autos este Tribunal puede apreciar que la Administración Tributaria calculó 155 días de mora, pero no se puede apreciar el momento en que estos comenzaron a contarse, por lo tanto infiere quien aquí decide que se trata de la misma cantidad de días utilizados para el cálculo de los intereses de financiamiento.

Sin embargo, el uso del dinero ajeno en todas las obligaciones, genera un resarcimiento que en el caso tributario está perfectamente regulado y que la Administración Tributaria ha llamado intereses de financiamiento y que este Tribunal ha declarado procedente en puntos anteriores, por lo tanto este Tribunal debe declara la nulidad de los intereses moratorios por cuanto no se dan los supuestos establecidos en el Artículo 66 del Código Orgánico Tributario al otorgarse una prórroga en el pago de tributos. Así se declara.

III

DISPOSITIVA

En razón de lo antes expuesto, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por BITÚMENES ORINOCO, S.A., filial de “Petróleos de Venezuela, S.A.”, contra la Resolución GCE/DJT/2004-2488, de fecha 01 de julio de 2004, notificada a la recurrente en fecha 12 de julio de 2004, emanada del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a través de la cual se liquidan intereses de financiamiento por la cantidad de SETECIENTOS SETENTA Y CINCO MILLONES NOVECIENTOS TRES MIL QUINIENTOS SESENTA BOLÍVARES CON CATORCE CÉNTIMOS (Bs. 775.903.560,14) (Bs. F. 775.903,56) e intereses moratorios por la cantidad de DOSCIENTOS TREINTA Y TRES MILLONES CUATROCIENTOS DIEZ MIL DOSCIENTOS SESENTA Y SIETE BOLÍVARES CON VEINTIDOS CÉNTIMOS (Bs. 233.410.267,22) (Bs. F. 233.410,27).

Se ANULA PARCIALMENTE la Resolución impugnada en los términos expuestos en el fallo.

No hay condenatoria en costas en virtud de que ninguna de las partes resultó totalmente vencida ante esta instancia judicial.

Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes y en especial al Contralor y a la Procuradora General de la República Bolivariana de Venezuela de conformidad con el Artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en Caracas, a los diecisiete (17) días del mes de noviembre del año dos mil ocho (2008). Años 198° de la Independencia y 149° de la Federación.

El Juez,

R.G.M.B.E.S.,

F.J.I.P..

ASUNTO: AP41-U-2004-000172

RGMB/nvos.

En horas de despacho del día de hoy diecisiete (17) de noviembre de dos mil ocho (2008), siendo las once y cincuenta minutos de la mañana (11:50 a.m.), bajo el número 140/2008 se publicó la presente sentencia.

El Secretario

F.J.I.P..