Decisión nº 1347 de Juzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 17 de Febrero de 2006

Mediante las Resoluciones de Sumario Administrativo Nos. HRA-DSA-0443 y HRA-DSA-0444 de fechas 5 de diciembre de 1989, culminó el sumario abierto con relación a las Actas Nos. HRA-520-ARG-102 y HRA-520-ARG-103, ambas de 22 de agosto de 1988, levantadas para los ejercicios comprendidos entre el 1 de julio de 1984 y el 30 de junio de 1985 y entre el 1 de julio de 1985 y el 30 de junio de 1986, respectivamente; con base en las cuales se formularon los reparos por los conceptos y montos que se indican a continuación:

Concepto Ejercicio 84/85 Ejercicio 85/86

Intereses de capitales tomados en préstamo 534.562,27 609.423,82

Pérdida de años anteriores ----- 534.562,27

Rebaja por inversiones en activos fijos en el ejercicio 1.673.898,30 -----

Rebaja por inversión en activos fijos ----- 47.666,49

Rebaja de impuesto por inversión en activos fijos no compensados en ejercicios anteriores 3.257.162,99 4.931.061,29

Impuesto pagado en exceso ejercicios anteriores 404.240,26 -----

Con base en las citadas Resoluciones se expidieron las planillas de liquidación que se identifican a continuación:

Número Impuesto, Bs. Multa, Bs. Intereses, Bs.

05-10-66-000135 (936.431.24)

05-10-66-000136 3.952.672,53 4.150.306,16 1.345.885,00

El reparo a los intereses de capitales tomados en préstamo fue formulado en el ejercicio 1984/1985, por cuanto de la revisión fiscal practicada se constató que la contribuyente en el ejercicio anterior (1983/1984) solicitó como deducción la cantidad antes mencionada, por concepto de intereses causados a favor del D.I.K.B.; y esa suma no fue cancelada en el ejercicio 1984/1985, por lo que constituye un gasto causado y no pagado deducido por la empresa en el ejercicio anterior, y en virtud de lo cual, ha debido ser declarado como ingreso en el ejercicio siguiente, a tenor de lo previsto en el parágrafo único del artículo 46 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente rationae temporis. Similar argumentación se expuso para formular el reparo por el mismo concepto para el ejercicio 1985/1986.

En lo tocante a la rebaja por inversiones en activos fijos en el ejercicio 1983/1984, el reparo obedeció por una parte, a que la empresa incluyó dentro del Anexo respectivo, la inversión en el edificio DIFRESCOS MÉRIDA, construido por la contribuyente y ocupado por la empresa DIFRESCOS MÉRIDA, que no estaba efectivamente incorporado a la producción de la renta derivada de las actividades contempladas en los artículos 1° y 4° del Decreto 1775 de 31 de diciembre de 1982, entre las cuales no se contempla el arrendamiento de inmuebles; y por la otra, a que activos señalados en el Acta respectiva fueron destinados para uso de las empresas EMBOTELLADORA CHAMA, DIFRESCOS MÉRIDA y DIFRESCOS NUEVA BOLIVIA, lo que, según la fiscalización, demuestra su no utilización en la producción de la renta de la contribuyente investigada, tal como lo establecen las disposiciones antes citadas; y además porque la empresa siguió para determinar el monto de la rebaja un procedimiento equivocado, y tampoco anexó a su declaración de rentas, la copia de la certificación del valor agregado nacional del componente importado adquirido, emitido por el proveedor.

Para el ejercicio 1984/1985 se rechazó por improcedente la rebaja de impuesto solicitada por inversión en activos fijos no compensados en ejercicios anteriores, por no existir dicho saldo conforme lo dispuesto en el artículo 69 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y el Decreto 1775; de igual forma se consideró improcedente la rebaja por impuestos pagados en exceso en ejercicios anteriores, toda vez que los ejercicios 1980/1981, 1981/1982, 1982/1983 y 1983/1984, fueron objeto de reparos al considerarse improcedentes los reintegros y compensaciones solicitados por la empresa. Similar argumento, pero limitado a los años 1984 y 1985, se expuso al formular el reparo al ejercicio 1985/1986.

En lo tocante al ejercicio 1985/1986, la fiscalización modificó el monto de las pérdidas de ejercicios anteriores traspasadas por la empresa, a la cantidad de Bs. 936.562,27, por lo que la diferencia a los ingresos para ese ejercicio fue de Bs. 1.143.986,09 (suma de Bs. 609.423,82 reparado por concepto de intereses de capitales tomados en préstamo y Bs. 534.946,09 monto correspondiente a la pérdida de años anteriores objetada). Para este ejercicio también se objetó el monto de la rebaja por inversiones en activos fijos, toda vez que éstos no cumplían con el requisito, establecido en el artículo 4 del Decreto 1775, de haber sido incorporados a la producción de la renta, por no señalarse la depreciación de los mismos; y porque dos de los activos identificados en el Acta habían sido utilizados con anterioridad en el país.

Como consecuencia de la decisión del recurso jerárquico, y según Resolución N° HJI-100-002086 de 17 de octubre de 1991, se decidió, respecto de los actos impugnados, emitidos todos el 5 de diciembre de 1989, confirmar en todas sus partes la Resolución N° HRA-500-DSA-0443 y parcialmente la Resolución N°. HRA-500-DSA-0444; también confirmar la planilla de liquidación N° 05-10-66-000135 por monto de Bs. (936.431,24) bajo el concepto de pérdida neta, y la planilla N° 05-10-66-000136 en lo tocante a los montos determinados por concepto de impuesto e intereses moratorios, la suma determinada por concepto de multa (artículo 98 del Código Orgánico Tributario) se anuló.

En dicha Resolución N° HJI-100-002086 se consideró improcedente el alegato de prescripción de la Resolución N° HRA-500-DSA-0443 de 5 de febrero de 1982, notificada el 8 de enero de 1990, por cuanto si bien la declaración de rentas correspondiente al ejercicio 1984/1985 fue presentada el 23 de septiembre de 1985, el Acta N° HRA-520-ARG-103 fue levantada el 22 de agosto de 1988, con lo cual se interrumpió la prescripción que venía corriendo y por tanto no se consumó. También la Dirección Jurídico Impositiva consideró causados a favor del D.I.K.B. los intereses reparados pagados en fecha 22 de abril de 1987, hizo referencia a la violación de principios contables por parte de la empresa y destacó que ésta se contradijo cuando afirmó que no podía efectuar pago de capital o intereses porque procede a deducir loso intereses en los ejercicios 1984/1985 y 1985/1986, lo cual motivó que la actuación fiscal incorporara dichos montos a los enriquecimientos gravables de los ejercicios siguientes a su deducción.

En cuanto a la rebaja de impuesto por inversión en activos fijos no compensados en ejercicios anteriores, se sostiene que los reparos no han sido revocados, que las actas mediante las cuales se le formularon dichos reparos permanecen firmes, y por ello pueden formularse nuevos reparos.

En lo atinente a la rebaja por inversiones en activos fijos objetada para el ejercicio 1984/1985, se destaca que los artículos 1 y 4 del Decreto 1775 de 31 de diciembre de 1982 y el artículo 69 de la Ley de Impuesto sobre la Renta preceptúan como requisito necesario e indispensable el que los activos fijos, considerados como nuevas inversiones, deben ser propiedad exclusiva y absoluta de la contribuyente solicitante de la rebaja, y la inversión en el edificio DIFRESCOS MÉRIDA corresponde a esta empresa. El mismo razonamiento fue valedero para confirmar la inversión en lo que se refiere a las empresas EMBOTELLADORA CHAMA, DIFRESCOS MÉRIDA y DIFRESCOS NUEVA BOLIVIA, pues los activos no fueron destinados a la producción de la renta. En cuanto a la rebaja por inversión en activos fijos para el ejercicio 1985/1986 se destaca que los mismos fueron usados en otras empresas y además no fueron depreciados en el ejercicio.

Con relación al reparo efectuado bajo el concepto de impuesto pagado en exceso ejercicios anteriores (ejercicios 1984/1985 y 1985/1986) que la empresa nada alegó para desvirtuar dichos reparos.

En la Resolución que decide el recurso jerárquico se consideran procedentes los intereses moratorios de conformidad con lo previsto en la Resolución de Autoliquidación y pago N° 196 de 23 de mayo de 1980, por haber efectuado la empresa “un pago incompleto”; e improcedente la liquidación de la multa liquidada con fundamento en la Resolución N° HRA-500-DSA-0444 de 5 de diciembre de 1989, al proceder la eximente prevista en el ordinal 3 del artículo 105 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

Alegatos de la recurrente:

Al ejercer el recurso contencioso tributario el apoderado de la recurrente acepta y está conforme con la revocatoria de la multa impuesta en la Resolución N° HRA-500-DSA-0444 de 5 de diciembre de 1989, acordada en la Resolución N° HJI-100-002086 de 17 de octubre de 1991; y opone la prescripción de la obligación tributaria y sus accesorios, por cuanto la Resolución N° HRA-500-DSA-0443 se refiere a supuestas obligaciones tributarias correspondientes al ejercicio fiscal de su representada comprendido entre el 1 de julio de 1984 y el 30 de junio de 1985, toda vez que la misma le fue notificada en fecha 8 de enero de 1990; y para el supuesto, según él negado, que fuera declarada improcedente la prescripción alegada, denuncia la ilegalidad tanto de la Resolución N° HRA-500-DSA-0443 como de las Resoluciones Nos. HRA-500-DSA-0444 y HJI-100-002086 que las ratifica, y las planillas de liquidación confirmadas.

El reparo formulado a los montos pagados por concepto de intereses causados a favor del D.I.K.B., es improcedente por cuanto, según interpreta, podía deducirlos de conformidad con lo previsto en el artículo 46 de la Ley de Impuesto sobre la Renta. Enfatiza que su representada contrató en fecha 18 de agosto de 1983 el préstamo con la citada institución bancaria, y que el mismo formaba parte de la Deuda Externa Privada que su representada tenía contraída, la cual fue debida y oportunamente registrada ante la Oficina de Régimen de Cambios Diferenciales (RECADI), dependencia que otorgó el 20 de marzo de 1987, la autorización para solicitar ante el Banco Central de Venezuela las divisas para el pago correspondiente, el cual se efectuó el 22 de abril de 1987, y acto seguido se cumplió con la obligación de retener y enterar el 15% del impuesto sobre la renta, con lo que se dio por satisfecha la obligación tributaria y no hubo perjuicio al Fisco Nacional. De esa forma disiente del alegato que al respecto expuso la Administración Tributaria, que según afirma, también sostiene que su representada nada alegó respecto del monto de Bs. 534.562,27, cuando se trata de la misma suma objeto del reparo en referencia.

Para el supuesto y negado caso, según el apoderado de la recurrente, que se ratificara dicha pretensión fiscal, solicita se conceda a su representada el crédito correspondiente, ya que el pago que hizo su representada al Banco antes mencionado bajo el mismo concepto o naturaleza que fue declarado en los respectivos ejercicios fiscales, ya que efectuó las erogaciones después de obtenida la autorización de RECADI y además retuvo y enteró el 15% del impuesto sobre la renta que correspondía al Fisco Nacional.

Respecto de la rebaja por inversiones en activos fijos en el ejercicio 84-85 por Bs. 1.673.898,30, sostiene que DIFRESCOS MÉRIDA es una empresa poseída en un 100% por su representada, que complementó la actividad de su mandante al distribuir y vender los productos que ella fabrica, y cuya administración es controlada directamente por su representada, por lo que se trata de una misma unidad económica, motivo por el cual considera procedente la rebaja por inversión en el inmueble donde funciona DIFRESCOS MÉRIDA.

En cuanto al reparo a la rebaja de impuestos por inversión en activos fijos no compensadas en ejercicios anteriores, el apoderado de la recurrente argumenta que su representada interpuso recurso contencioso tributario en contra de la Resolución N° HJI-100-00920 de 2 de noviembre de 1989, que ratifica parcialmente el reparo formulado a los ejercicios 1981-82, 1982-83 y 1983-84, el cual se encontraba pendiente de decisión, y que hasta tanto el mismo no quede definitivamente firme, resulta improcedente, inadecuado e ilegal rechazar a su representada la rebaja de impuestos por inversiones en activos fijos. Similar alegato expone en lo referente al impuesto pagado en exceso en ejercicios anteriores, Bs. 404.240,26, por cuanto hasta tanto se decida y quede definitivamente firme el recurso contencioso tributario interpuesto en fecha 8 de noviembre de 1991, contra la Resolución N° HJI-100-00920 de 2 de noviembre de 1989, no puede objetarse la deducción solicitada por tal concepto y así solicita se declare.

En lo tocante a la rebaja por inversión en activos fijos por Bs. 47.466,49 alega que los activos cuestionados por la fiscalización fueron capitalizados e invertidos en la producción de la renta en el último mes del ejercicio (junio 1986) y comenzaron a depreciarse en el mes siguiente al de la capitalización conforme a los principios de contabilidad generalmente aceptados.

Para el supuesto, según él negado que los reparos fueran procedentes, considera ilegales e improcedentes los intereses moratorios por tener carácter retroactivo, invocando sentencia de 5 de octubre de 1987, dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario Accidental N° 1.

Informes de la recurrente.

El apoderado de la recurrente ratificó los alegatos expuestos en el escrito del recurso contencioso tributario haciendo referencia a las pruebas promovidas.

Informes de la representación fiscal

La representación fiscal consideró ajustados a derecho los actos impugnados, reproduciendo las razones contenidas en los mismos, las cuales reprodujo, y solicitó se declarara sin lugar el recurso contencioso tributario ejercido por el apoderado de la recurrente.

II

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

De la narrativa anteriormente expuesta se evidencia que la controversia se contrae a determinar la procedencia de los reparos formulados a la C.A. EMBOTELLADORA VALERA en materia de impuesto sobre la renta para los ejercicios 1984/1985 y 1985/1986. Al respecto, el Tribunal vistos los alegatos de los representantes de las partes y apreciando las pruebas promovidas, para decidir observa:

Prescripción:

Alega el apoderado de la recurrente que la Resolución N° HRA-500-DSA-0443 se refiere a supuestas obligaciones tributarias correspondientes al ejercicio comprendido entre el 1 de julio de 1984 y el 30 de junio de 1985, y cuya declaración de rentas fue presentada el 23 de septiembre de 1985, ello por cuanto desde que se produjo el hecho imponible y/o desde que el mismo se declaró hasta la fecha de la determinación de la supuesta obligación tributaria, la cual fue notificada a su representada el 8 de enero de 1990, por lo que interpreta “transcurrió en exceso el lapso de cuatro (04) años para que se produjera la prescripción” y así solicitó se declarara. Por su parte, la representación fiscal sostiene que tal prescripción no se había consumado, ya que se interrumpió el 22 de agosto de 1988, cuando se levantó el Acta N° HRA-520-ARG-103.

Ante tales alegatos, este Tribunal advierte que la declaración de rentas es un medio idóneo para interrumpir la prescripción, y en el caso de autos, la declaración de rentas correspondiente al ejercicio comprendido entre el 1 de julio de 1984 y el 30 de junio de 1985 fue presentada el 23 de septiembre de 1985, por lo que tal como sostiene la Administración Tributaria, al haberse levantado el Acta N° HRA-520-ARG-102 el 22 de agosto de 1988, no se había consumado el lapso de prescripción de cuatro (4) años previsto en el Código Orgánico Tributario. Por tanto, el alegato de prescripción expuesto para el ejercicio 1984/1985, es improcedente y así se declara.

Deducción de intereses causados y no pagados en los ejercicios fiscalizados.

Referente al reparo a los intereses de capitales tomados en préstamo solicitados como deducción por concepto de intereses causados a favor del D.I.K.B.; en los ejercicios anteriores a los fiscalizados, este Tribunal advierte, como lo hizo la Administración Tributaria, que los mismos si bien causados en los ejercicios correspondientes, por no haber sido pagados debieron declararse como ingresos en los ejercicios siguientes, en el presente caso, los ejercicios reparados, a tenor de lo previsto en el parágrafo único del artículo 46 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente rationae temporis. Es así que la aplicación de la citada disposición no podía verse afectada por el hecho de que la empresa hubiera contratado en fecha 18 de agosto de 1983, el préstamo con el D.I.K.B., y que el mismo formara parte de la Deuda Externa Privada que su representada tenía contraída, y que fue debida y oportunamente registrada ante RECADI, Dependencia que en fecha 20 de marzo de 1997 fue que otorgó a la empresa, la autorización para solicitar ante el Banco Central de Venezuela las divisas para el pago correspondiente, el cual se efectuó el 22 de abril de 1987, fecha en la que se efectuó, según se afirma, la correspondiente retención de impuesto sobre la renta. Por tanto, los ajustes a las sumas de Bs. 534.562,27 y Bs. 609.432,82, son totalmente procedentes, advirtiendo el Tribunal respecto a la solicitud de reconocimiento del crédito de los montos pagados, que como consecuencia de los reparos formulados por la Administración Tributaria debieron efectuarse los ajustes pertinentes y por ello desestima el alegato en referencia. Así se declara.

Rebajas de impuesto.

En lo tocante a la rebaja por inversiones en activos fijos que por monto de Bs. 1.673.898,30 fue reparada para el ejercicio 1984/1985, respecto de los cuales la Administración Tributaria considera procedente la objeción, el Tribunal vistas las pruebas promovidas por el apoderado de la recurrente, observa que al folio 182 del expediente cursa CERTIFICACIÓN DE ACCIONISTAS DE C.A. EMBOTELLADORA VALERA según la cual la misma era propietaria del 100% de las acciones de DIFRESCOS MÉRIDA, C.A. y de DIFRESCOS NUEVA BOLIVIA, la misma está suscrita por el ciudadano F.P.R., a los folios 256, 257 y 258 riela comunicación de fecha 28 de enero de 1994, suscrita por el ciudadano J.S.G.I. mediante la cual informa al Tribunal que desde el momento de su constitución, los accionistas de la Compañía fueron C.A. EMBOTELLADORA VALERA propietaria de 990.000 acciones y el Dr. F.P.R. propietario de 10.000 acciones, hasta el día 8 de julio de 1977, oportunidad en la cual el Dr. F.P.R. cedió y traspasó a C.A. EMBOTELLADORA VALERA las acciones de las que era propietario; agrega que, a partir de esa fecha hasta el día 27 de agosto de 1993 C.A. EMBOTELLADORA VALERA fue la propietaria de la totalidad del capital social de la Compañía.

Por otra parte, en relación a la vinculación económica existente entre DIFRESCOS MÉRIDA, C.A. y C.A. EMBOTELLADORA VALERA comunicó que desde el momento en el cual DIFRESCOS MÉRIDA, C.A. inició actividades de distribución y comercialización de bebidas refrescantes de las conocidas en mercado nacional con las marcas de fábrica PEPSI, PEPSI-COLA, HIT, CHINOTTO, FRESCOLITA y SCHWEPPES en su sede ubicada en el Estado Mérida, hasta el día 1 de julio de 1989, oportunidad en la cual la compañía cesó en el ejercicio de dichas actividades económicas, C.A. EMBOTELLADORA VALERA fue la única y exclusiva proveedora de DIFRESCOS MÉRIDA, C.A., de las bebidas refrescantes objeto de tráfico mercantil, por lo que durante el período de tiempo en cuestión DIFRESCOS MÉRIDA, C.A. dependía exclusivamente de C.A. EMBOTELLADORA VALERA para realizar su actividad económica.

Por su parte, a los folios 259, 260 y 261 cursa comunicación de fecha 28 de enero de 1994, suscrita por el ciudadano J.S.G.I. en representación de DIFRESCOS NUEVA BOLIVIA, S.A. desde el momento de su constitución, los accionistas de la Compañía fueron C.A. EMBOTELLADORA VALERA propietaria de 2.990.000 acciones y el Dr. F.P.R. propietario de 10.000 acciones, hasta el día 10 de julio de 1992, oportunidad en la cual el Dr. F.P.R. cedió y traspasó a C.A. EMBOTELLADORA VALERA las acciones de las que era propietario; a partir de esa fecha hasta el día 27 de agosto de 1993 C.A. EMBOTELLADORA VALERA fue la propietaria de la totalidad del capital social de la Compañía.

Por otra parte, en relación a la vinculación económica existente entre DIFRESCOS MÉRIDA, C.A. y C.A. EMBOTELLADORA VALERA comunicó que desde el momento en el cual DIFRESCOS NUEVA BOLIVIA, S.A. inició actividades de distribución y comercialización de bebidas refrescantes de las conocidas en mercado nacional con las marcas de fábrica PEPSI, PEPSI-COLA, HIT, CHINOTTO, FRESCOLITA y SCHWEPPES en su sede ubicada en la ciudad de Nueva Bolivia hasta el día 1 de julio de 1989, oportunidad en la cual la compañía cesó en el ejercicio de dichas actividades económicas, C.A. EMBOTELLADORA VALERA fue la única y exclusiva proveedora de DIFRESCOS MÉRIDA, C.A., de las bebidas refrescantes objeto de su tráfico mercantil, por lo que durante el período de tiempo en cuestión DIFRESCOS NUEVA BOLIVIA, S.A. dependía exclusivamente de C.A. EMBOTELLADORA VALERA para realizar su actividad económica.

A los folios 262, 263 y 26 cursa comunicación de fecha 28 de enero de 1994,suscrita por el ciudadano J.S.G.I. en representación de EMBOTELLADORA RIO CHAMA, S.A., mediante la cual informa que desde el momento de su constitución, los accionistas de la Compañía fueron C.A. EMBOTELLADORA VALERA propietaria de 990.000 acciones y el Dr. F.P.R. propietario de 10.000 acciones, hasta el mes de agosto de 1980, oportunidad en la cual el Dr. F.P.R. cedió y traspasó a C.A. EMBOTELLADORA VALERA las acciones de las que era propietario; a partir de esa fecha hasta el día 27 de agosto de 1993 C.A. EMBOTELLADORA VALERA fue la propietaria de la totalidad del capital social de la Compañía.

Por otra parte, en relación a la vinculación económica existente entre EMBOTELLADORA RIO CHAMA, S.A. y C.A. EMBOTELLADORA VALERA comunicó que desde el momento en el cual EMBOTELLADORA RIO CHAMA, S.A. inició actividades de distribución y comercialización de bebidas refrescantes de las conocidas en mercado nacional con las marcas de fábrica PEPSI, PEPSI-COLA, HIT, CHINOTTO, FRESCOLITA y SCHWEPPES en su sede ubicada en la ciudad de El Vigía, Estado Mérida, hasta el día 1 de julio de 1989, oportunidad en la cual la compañía cesó en el ejercicio de dichas actividades económicas, C.A. EMBOTELLADORA VALERA fue la única y exclusiva proveedora de EMBOTELLADORA RIO CHAMA, S.A., de las bebidas refrescantes objeto de su tráfico mercantil, por lo que durante el período de tiempo en cuestión EMBOTELLADORA RIO CHAMA, S.A. dependía exclusivamente de C.A. EMBOTELLADORA VALERA para realizar su actividad económica.

Las anteriores comunicaciones se relacionan con la prueba de Informes promovida por el apoderado de la recurrente, y al respecto el Tribunal observa que el hecho de que una empresa posea la totalidad de acciones de otra no afecta la personalidad jurídica de las mismas, y por tanto EMBOTELLADORA VALERA, C.A., DIFRESCOS MÉRIDA, S.A. y DIFRESCOS NUEVA BOLIVIA, S.A., son personas jurídicas diferentes y por tanto, titulares de sus derechos y obligaciones. Por tal motivo, las inversiones efectuadas en activos destinados a empresas distintas de la recurrente, no le daban derecho a la rebaja por inversiones, motivo por cual se considera procedente el reparo formulado al respecto y así se declara.

En lo referente a la rebaja de impuestos que por monto de Bs. 47.666,49 fue rechazada para el ejercicio 1985/1986, el Tribunal advierte que no consta en el expediente que los activos siguientes: “marcador de tapas”, tres (3) “plataf. de madera”, “telef. MPT marfil”, “placa fría 10 x 15”, “Mack 1975 V-65 36115x” y “chuto Remiveca Mod. 82, CAP 35 tonel”, identificados en el Acta N° HRA-520-ARG-103 hayan sido utilizados en la producción de la renta de la hoy recurrente, motivo por el cual es procedente el rebajo formulado por tal concepto, considerando oportuno señalar este Tribunal que no cursa a los autos el Anexo a la citada Acta en la cual se incluyó la totalidad de los activos fijos correspondientes a la denominada “Nuevas Inversiones en Activos Fijos incorporados a la Producción de la Renta”, por lo que no se conocen los códigos asignados a los activos antes identificados, y no se puede relacionar dicha información con los asientos de diario y comprobantes contables aportados por el apoderado de la recurrente. Así se declara.

En lo atinente a la rebaja de impuestos por inversión en activos fijos no compensados en ejercicios anteriores, que por monto de Bs. 3.257.162,99 y Bs. 4.931.081.29, este Órgano Jurisdiccional interpreta que la formulación de reparos no puede estar supeditada a la firmeza de objeciones que para otros ejercicios, anteriores, haya formulado, y por tanto su formulación no es extemporánea como sostiene el apoderado de la recurrente.

En lo que respecta al reparo formulado a los datos declarados en el ejercicio 1984/1985, al impuesto pagado en exceso en años anteriores, por monto de Bs. 404.240,26, este Tribunal observa que la sentencia aportada por la recurrente como prueba, dictada por el Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario en fecha 16 de septiembre de 1992, (recurrente: C.A. EMBOTELLADORA VALERA, C.A., Expediente N° 577) no influye sobre los reparos en referencia por cuanto no consta que la misma haya quedado definitivamente firme y así se declara.

El rechazo de la suma de Bs. 534.562,27 reflejada en el ejercicio 1985/1986, como “pérdida de años anteriores”, es procedente al serlo el reparo que por igual monto fue formulado en el ejercicio 1984/1985. En consecuencia, se desestima el alegato que al respecto expuso el apoderado de la recurrente y así se declara.

En lo referente a la liquidación por concepto de intereses moratorios, el Tribunal advierte al representante de la contribuyente que en sentencia N° 05757 de fecha 28 de septiembre de 2005, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia (caso: LERMA, C.A. , expediente N° 1998-15137), decidió superar el criterio que había venido sosteniendo con respecto al momento de la causación de los intereses moratorios en materia tributaria, adoptado desde su sentencia N° 421 del 10 de agosto de 1993 (Caso: Manufacturera de Aparatos Domésticos, S.A. (MADOSA), hasta esa fecha concretamente al interpretar que a partir de la vigencia del artículo 60 del Código Orgánico Tributario de 1982, los intereses de mora se causarán al finalizar el término dado para su pago y se calcularán desde que culmine el término dado para declarar y pagar hasta que éste efectivamente se realice, y lo hizo en los siguientes términos:

Al analizar la figura de los intereses, se observa que en el derecho privado la figura del interés como fruto del capital, se distingue por su origen entre intereses convencionales, que serían los establecidos a través de la voluntad de las partes e intereses legales, los cuales se originan por prescripción de la ley. En materia tributaria -por amparo del principio de legalidad- se disponen los intereses legales, los cuales se devengan con motivo de la demora o retraso en el cumplimiento de las obligaciones derivadas de la aplicación de los tributos.

En tal sentido, resulta oportuno atender al contenido del artículo 60 del Código Orgánico Tributario de 1982, vigente rationae temporis al presente asunto, cuyo texto dispone lo siguiente:

Artículo 60.- La falta de pago dentro del término establecido hace surgir, sin necesidad de actuación alguna de la administración tributaria, la obligación de pagar intereses hasta la extinción de la deuda, a una tasa equivalente al doce por ciento (12%) anual, adicional a la del redescuento que el Banco Central de Venezuela, fije a los Bancos e Instituciones Financieras.

En ningún caso, los intereses moratorios podrán exceder de una tasa equivalente al dieciocho por ciento (18%) anual sobre las cantidades adeudadas.

De la norma antes transcrita se puede advertir que basta el incumplimiento en el pago de la obligación principal para considerar ocurrido el nacimiento de los intereses moratorios, siempre y cuando la falta de pago se efectúe dentro del término fijado por el texto normativo respectivo, preceptuando además que la obligación surge “sin necesidad de actuación alguna de la administración tributaria y se extiende hasta la extinción de la deuda”.

La finalidad de dichos intereses es indemnizatoria, debido a que no se pretende castigar un retraso culpable, sino de compensar financieramente por el retraso en el pago de la deuda tributaria. En este orden de ideas, lo que se busca es indemnizar la falta de satisfacción del acreedor por no haber obtenido el pago tempestivo de la deuda.

De esta manera, se puede apreciar que la vinculación de la causa de la obligación de pagar intereses de mora atiende a la “falta de pago dentro del término establecido”, independientemente de que hubiese habido actuación de la propia Administración Tributaria para hacer líquida la deuda o para requerir el pago, según se trate.

La obligación de pagar intereses moratorios adquiere carácter accesorio con respecto a la obligación principal, ya que nace sobre la base de una deuda existente, y se origina en el retardo en el cumplimiento de ésta, siendo indispensable para su nacimiento la preexistencia de una obligación principal.

En efecto, el cumplimiento tardío de la obligación tributaria mediante el pago fuera del lapso legalmente previsto, igualmente causa la extinción de la obligación; sin embargo, la Hacienda Pública debe obtener una compensación justa representada en el pago de intereses moratorios sobre la cantidad dejada de ingresar, intereses los cuales tienen una función indemnizatoria y no sancionadora.

En tal orden de ideas, debe señalarse que la determinación del tributo no tiene naturaleza constitutiva sino declarativa y la obligación tributaria principal nace al producirse el hecho generador y no al liquidarse la exacción. Así, si la obligación de pagar intereses moratorios sólo tiene como presupuesto necesario la existencia de una deuda tributaria y su nacimiento se encuentra dominado por el elemento mora, sería el retardo en el cumplimiento de la obligación tributaria ya existente, aún cuando no necesariamente esté liquidada, la situación que origina la obligación de pagarlo.

En definitiva, los requisitos para la existencia de la mora en materia tributaria serían, en primer lugar, i) la manifestación de un retraso en el cumplimiento de una obligación y, ii) la líquidez y exigibilidad de dicha obligación producto de un proceso de determinación tributaria.

En este sentido, la mora establecida en el artículo 60 del Código Orgánico Tributario de 1982, aplicable rationae temporis, es una mora ex lege, que deriva de la no ejecución de una obligación de pagar una cantidad de dinero dentro de un plazo fijado por la Ley, en cuyo caso el solo vencimiento de ese plazo produce la mora generadora de los intereses; por lo tanto, se producen automáticamente al verificarse la situación de hecho prevista en su dispositivo, sin que se requiera ninguna otra condición o actuación para el nacimiento de la obligación de pagarlos.

Siguiendo este orden de ideas, resulta importante resaltar que el “término” al cual se encuentra sometido el nacimiento de los intereses moratorios, tiene una mayor relevancia si se tiene en cuenta que la exigibilidad del cumplimiento de la obligación puede estar sometida a un plazo. Así, de existir este termino establecido por la Ley, mientras el mismo no se haya vencido o verificado, el cumplimiento de la obligación no se podrá exigir y, en consecuencia, tampoco podrá ocurrir el retardo o tardanza que originaría el nacimiento de los intereses moratorios.

En otras palabras, en materia fiscal se somete el cumplimiento de la obligación a un término durante el cual, aun cuando la obligación ya ha nacido, el acreedor (Administración Tributaria) encuentra suspendido su derecho a cobrar el tributo causado y el deudor su obligación de pagarlo; pero, una vez cumplido el término, la obligación se hace exigible por el solo vencimiento del mismo. En estos casos, el nacimiento de la obligación principal y el momento en que ella se hace exigible se encuentran temporalmente distanciados, y entre ambos, media un plazo determinado por la Ley.

En efecto, se pueden plantear casos en que las normas reguladoras del tributo desplazan la oportunidad del pago de la obligación principal a una oportunidad posterior a la de su surgimiento y para esto señalan un plazo dentro del cual el deudor debe liquidar y pagar. Al vencimiento de este plazo es necesario adjudicarle un valor y unos efectos siendo uno de ellos el de hacer exigible la deuda.

En definitiva, se advierte que la falta de mención expresa en el artículo 60 del Código Orgánico Tributario de 1982 de la exigibilidad de la deuda principal como requisito para la obligación de pagar intereses y la utilización de la expresión “falta de pago dentro del término establecido”, permite concluir, conforme a lo hasta ahora expuesto, que tal cualidad concurre en ella en el momento en que finaliza ese término y que este es el plazo previsto para el pago señalado en la Ley, que regula cada tributo.

Por lo tanto, el vencimiento del plazo como elemento y oportunidad de la exigibilidad de la deuda tributaria, concreta la oportunidad de la causación de los intereses moratorios, independientemente de los recursos administrativos o judiciales interpuestos, pues éstos inciden sobre los efectos (ejecutividad y ejecutoriedad) del acto de determinación de la obligación tributaria y no sobre la situación jurídica acaecida. En consecuencia, durante la vigencia del artículo 60 del Código Orgánico Tributario de 1982, los intereses moratorios se causan al finalizar el término dado para su pago y se calculan desde que termina el término dado para declarar y pagar hasta que éste efectivamente se realice.

En efecto, una vez traspasado el lapso para el cumplimiento previsto en la Ley para la extinción de la obligación tributaria, surge de manera automática el comienzo del período de mora, el cual tiene como presupuesto, la tardanza, el retraso o la falta de puntualidad en el pago de la deuda tributaria.

Así las cosas, se debe precisar que cuando el contribuyente es deudor frente a la Administración Tributaria, el cómputo de los intereses moratorios comienza luego del vencimiento establecido para el pago de la deuda tributaria, sin que se haya efectuado, es decir, las cantidades adeudadas al Fisco generan interés de mora desde el día siguiente al de su vencimiento. Así se declara.

En consecuencia, si la vinculación de la causa de la obligación de pagar intereses de mora atiende a la “falta de pago dentro del término establecido”, independientemente de que hubiese habido actuación de la propia Administración Tributaria para hacer líquida la deuda o para requerir el pago, según se trate, es forzoso desestimar los alegatos del apoderado de la recurrente sobre la no procedencia de intereses moratorios y así se declara.

III

DECISION

Con base en las consideraciones precedentes, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por el ciudadano Pedro E. Ledezm.C., actuando en su carácter de apoderado judicial de C.A. EMBOTELLADORA VALERA, contra la Resolución N° HJI-100-002086 de 17 de noviembre de 1991, mediante la cual se declaró sin lugar el recurso jerárquico ejercido por disconformidad con las Resoluciones de Sumario Administrativo Nos. HRA-DSA-0443 y HRA-DSA-0444 de fecha 5 de diciembre de 1989 y las planillas de liquidación emitidas con base en las precitadas Resoluciones. En consecuencia, los actos impugnados conservan su valor.

Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes de conformidad con lo previsto en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario. Debido a la absorción de la empresa recurrente por PANAMCO DE VENEZUELA, S.A., notifíquese a esta empresa.

Notifíquese a los ciudadanos Procurador General de la República y Contralor General de la República, de conformidad con lo previsto en los artículos 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República y 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, respectivamente.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a los diecisiete (17) días del mes de febrero del año dos mil cinco. Año 195º de la Independencia y 146º de la Federación.

LA JUEZA,

R.N. ROJAS R.

LA SECRETARIA,

Abg. K.U..

La anterior sentencia se publicó en su fecha siendo las

LA SECRETARIA,

Abg. K.U..

Exp. Nº AF44-U-1993-000015

N° Antiguo: 756.