Decisión nº PJ0662006000023 de Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con competencias en las circunscripciones judiciales de los estados Amazonas y Delta Amacuro sede Ciudad Bolivar de Bolivar, de 31 de Octubre de 2006

En lo atinente, al vicio de falso supuesto de derecho, originado por la errónea interpretación del artículo 10 numeral 1º de la Ley del INCE (improcedencia del gravamen 2% sobre las utilidades):

Se desprende del caso de marras, que los actos administrativos impugnados contenidos en las Actas de Reparo Nº 040201 y 040202 y asimismo, su corolaria resolución culminatoria Nº 2025 de fecha 30 de junio de 2.003, todas emitidas por la Administración del tributo del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, reflejan de manera palmaria, que el procedimiento determinación fue fundamentado en la revisión de las partidas correspondientes a sueldos y salarios, sobre tiempo, bono nocturno, horas de comida y reposo, descanso legal, descanso legal trabajado, descanso compensatorio, prima dominical, tiempo de viaje, ayuda de vivienda, feriado contractual, vacaciones anuales, bonos especiales, pago de comida, feriado contractual trabajado, reposos, permisos remunerados y utilidades pagadas a los trabajadores contenidas en: nominas, estados financieros y declaraciones de impuesto sobre la renta y retenciones de aportes INCE, tal como consta en las citadas Actas de Reparo (folio 17 al 20), así como en la mencionada Resolución Culminatoria (folios 100 al 104).

A tal efecto, considera oportuno este Tribunal Superior observar lo preceptuado por el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual es del siguiente tenor:

El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, las aportaciones siguientes:

1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

2. El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del instituto, con la indicación de la procedencia.

3. Una contribución del Estado equivalente, a un veinte por ciento como mínimo, del montante anual de los aportes señalados en los numerales 1 y 2 de este artículo.

4. Las donaciones y legados de personas naturales o jurídicas, hechas al instituto. (Destacado del Tribunal).

Del análisis de la disposición supra transcrita, se constata que el legislador estableció en el texto de la Ley una contribución a cargo de patronos y de trabajadores y, cuyo sujeto activo es el propio Instituto.

Igualmente se verifica la existencia de dos contribuciones parafiscales con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, la primera de ellas, de carácter periódico, a cargo de los patronos de los establecimientos que ejerzan actividades comerciales o industriales y que no pertenezcan a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculada en aplicación de una alícuota impositiva del dos por ciento (2%); la segunda, tiene como sujetos pasivos a los obreros y empleados de tales establecimientos, es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores a las cuales les será aplicable la alícuota del medio por ciento ½%, debiendo ser retenida por el patrono por mandato de la Ley.

Así, para esclarecer el primer aspecto, resulta necesario –a juicio de quien decide– realizar ciertas consideraciones en torno al vicio que afecta la causa del acto administrativo como lo es el falso supuesto.

Los actos administrativos deben cumplir con una serie de requisitos de fondo y de forma, para que se considere que son válidos. Como requisitos de fondo, encontramos: la competencia, la base legal, el objeto, la causa o motivos y la finalidad del acto, como requisitos de forma, se debe mencionar: la motivación, las formalidades procedimentales y la exteriorización del acto.

En cuanto al tercer requisito de fondo que afecta la validez del acto administrativo, llamada causa o motivo del acto, la doctrina patria ha señalado:

(…), es quizás, uno de los más importantes que se prevén para el control de la legalidad de los actos administrativos. La Administración, insistimos, para dictar un acto administrativo tiene que partir de la existencia de unos supuestos o circunstancias de hecho que justifiquen su actuación, pero a los efectos de que no se convierta en arbitraria la actuación del funcionario, la Administración está obligada, en primer lugar, a comprobar adecuadamente los hechos, y en segundo lugar, a calificarlos adecuadamente para subsumirlos en el presupuesto de derecho, que autoriza la actuación. Esto obliga, por tanto, a la Administración, a realizar, no sólo una labor de constatar la existencia de los presupuestos de hecho sino de probarlos y calificarlos adecuadamente. No puede la Administración presumir los hechos ni, por tanto, dictar actos fundados en hechos que no ha comprobado, porque podría suceder allí que el hecho no exista o que esté inadecuadamente configurado, y podría el acto estar viciado por falso supuesto

.(BREWER-CARÍAS, A. R. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Colección Estudios Jurídicos N° 16, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2003, p. 153).

Se debe advertir que, no solamente incurre la Administración en falso supuesto cuando dice haber constatado unos hechos que en verdad no ocurrieron, o habiéndose verificado éstos yerra en su calificación, sino también cuando habiéndose comprobado los hechos realmente ocurridos y calificándolos correctamente, se equivoca en la aplicación de la norma jurídica. De allí la distinción por parte de la doctrina y de la jurisprudencia de falso supuesto de hecho, falso supuesto de derecho o de la existencia en el acto de ambos.

La causa así viciada perturba la legalidad del acto administrativo, haciéndolo, conforme lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, anulable o relativamente nulo.

Así, nuestro M.T. deJ. ha señalado las dos (2) maneras en que se patentiza el falso supuesto de la Administración:

El falso supuesto invocado por la actora se configuraría en la errada fundamentación jurídica otorgada por la Administración a los actos de remoción y retiro. A juicio de esta Sala, el falso supuesto, se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto (Sentencia N° 474 de la Sala Político Administrativa del 2 de marzo de 2000, con ponencia del magistrado L.I.Z., caso: L.G.Y., Exp. N° 15.446).

Ahora bien, teniendo claro en qué consiste el vicio de falso supuesto de derecho, estima este Tribunal pertinente transcribir e interpretar el contenido de la disposición legal que regula las contribuciones parafiscales recaudadas por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual no es otro que el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa:

Respecto a la contribución parafiscal consagrada en el numeral 1 del señalado artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, se observa que su base imponible viene determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los empleadores a sus trabajadores. Ahora bien, el objeto a dilucidar en la presente controversia se contrae a decidir si dentro de la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, pueden comprenderse a las utilidades anuales pagadas por dichos empleadores a sus trabajadores a los efectos del gravamen establecido en el referido numeral.

Constituye un aspecto fundamental de la litis de este caso, la precisión de los conceptos supra mencionados, a fin de determinar la obligación tributaria entre el trabajador y el ente recaudador.

En ese sentido, se observa que el Reglamento de la mencionada Ley, en su artículo 62, al desarrollar lo referente a los recursos del Instituto, remite la definición de esta figura a las disposiciones consagradas en la Ley del Trabajo.

De esta manera, la Ley del Trabajo en el parágrafo cuarto del artículo 133, así como en el parágrafo primero del artículo 146, establece lo siguiente:

Artículo 133: (omissis)...

Parágrafo Cuarto: Cuando el patrono o el trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó

.

Artículo 146: (omissis)...

A los fines indicados, la participación del trabajador en los beneficios líquidos o utilidades a que se contrae el artículo 174 de esta Ley, se distribuirá entre los meses completos de servicio durante el ejercicio respectivo. Si para el momento del cálculo de la prestación por antigüedad no se han determinado los beneficios líquidos o utilidades, por no haber vencido el ejercicio económico anual del patrono, éste queda obligado a incorporar en el cálculo de la indemnización la cuota parte correspondiente, una vez que se hubieren determinado los beneficios o utilidades. El patrono procederá al pago dentro de los treinta (30) días siguientes a la fecha de determinación de las utilidades o beneficios.

Con base en la normativa parcialmente transcrita ut supra, se puede afirmar que las utilidades no participan del carácter salarial, es decir, no forman parte del salario normal de los trabajadores, visto que se trata de una remuneración complementaria y aleatoria, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagadera en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria. Las utilidades sólo forman parte del salario a efectos del cálculo de las prestaciones e indemnizaciones causadas con ocasión de la terminación de la relación de trabajo conforme a las disposiciones laborales que regula dicha materia.

Vistos los planteamientos y alegatos de las partes, y concretado, este aspecto de la controversia en la gravabilidad de las utilidades con el 2% establecido en el numeral 1 del artículo 10, ejusdem, debe este Tribunal Superior revisar tales planteamientos desde la perspectiva de la Ley que creó el Instituto Nacional de Cooperación Educativa.

Efectuado el análisis e interpretación del articulo 10 mencionado, se observa que dicha ley consagra, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1, que la base imponible está determinada por la aplicación de un porcentaje fijo del dos por ciento (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos.

Asimismo, entiende el Tribunal que cuando el numeral 1 del artículo 10 ejusdem hace referencia a los conceptos jornales y remuneraciones de cualquier especie, está refiriéndose, en forma expresa, al carácter salarial de dichas remuneraciones; por lo tanto, considera esta Juzgadora que la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales. Esta interpretación deriva de la valoración de la referida disposición dentro del contexto en que fue concebida la contribución parafiscal del INCE, la cual no puede ser interpretada en forma aislada. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.

Al ser de este modo, este sentenciador concibe equivocada la actuación de la administración del tributo, al incluir las utilidades en la base imponible que sirve para el cálculo de la contribución prevista en el numeral 1º del mismo artículo, gravando las utilidades con un 2,5 %, no contemplado en la Ley, cuando lo correcto, es que las utilidades debieron ser solo gravadas con el ½ % de acuerdo con lo previsto en el numeral 2º del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa; contraviniendo así, el Principio de Legalidad Tributaria, el Principio de No Confiscatoriedad, previstos en el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela conforme al numeral 1º del articulo 240 del Código Orgánico Tributario y el artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

En este sentido, este sentenciador acoge al criterio de la no gravabilidad del 2% sobre las utilidades, que ha sido impartido por otros Juzgados homólogos, entre ellos, se cita a continuación la sentencia de fecha 11/03/2.004 emitida Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, caso: Digas Tropiven, S.A.C.A., en nulidad, cuyo contenido del siguiente tenor:

“Vistos los planteamientos y alegaciones de las partes, y concretada esta parte de las controversias en la gravabilidad de las utilidades del 2% establecido en el numeral 1º del articulo 10 eiusdem, debe este Tribunal analizar los planteamientos desde la perspectiva de la ley que creó el Instituto Nacional de Cooperación Educativa.

A este respecto del análisis e interpretación del articulo 10 mencionado, se observa que dicha ley consagra, a los fines del calculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1º, que la base imponible esta determinada por la aplicación de un porcentaje fijo del dos por ciento (2%) sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos.

Entonces, interpreta el Tribunal que cuando la ley alude a tales conceptos, lo hace si bien estableciendo una discusión según el tipo de contraprestación económica percibida por los trabajadores de acuerdo a sus labores, atendiendo al salario remunerativo dentro de la relación laboral.

Asimismo, entiende el Tribunal que cuando el numeral 1º del artículo 10 eiusdem, hace referencia a los conceptos jornales y remuneraciones de cualquier especie, esta refiriéndose en forma expresa al carácter salarial de dichas remuneraciones; por lo tanto, considera este Juzgador que la expresión “remuneración de cualquier especie” debe ser entendida a pagos efectuados por los patronos, distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidos en el texto de la ley, bien el articulo 10 numeral 1º, o en otro de sus numerales. Esta interpretación deriva de la valoración de la referida disposición dentro del contexto donde fue concebida la contribución parafiscal del INCE, la cual no puede ser interpretada en forma aislada. Así, la Ley previene la gravabilidad expresa de las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota específica, distinta a la gravabilidad de los sueldos salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, de lo cual se deduce que el legislador hizo la distinción de la contribución parafiscal que creó, atendiendo no solo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma y a la base imponible para realizar el calculo de la contribución.

Por las razones antes expuestas, este Tribunal considera que las denominadas utilidades no están incluidas dentro de las definiciones de salario, ni sueldo, y mucho menos, bajo la frase de “remuneraciones de cualquier especie”; por cuanto, en principio no reúne los elementos integradores de éstos y, luego, toda vez, que el propio legislador previo para ellas, en el numeral 2º del articulo 10 de la Ley del INCE, específicamente, las causas idóneas para su exigencia excluyéndolas de la gravabilidad del 2% requerido a los patronos, entonces aplicar lo contrario seria violentar el Principio de Legalidad Tributaria. Así se declara”… (Negrillas, cursivas y subrayado de este Tribunal).

Asimismo, aparece de manera concomitante a lo dispuesto por otros tribunales de instancia, la jurisprudencia emitida por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia de fecha 27/01/2.004, caso: Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) en apelación, con ponencia del Magistrado Dr. L.I.Z., que reza:

“En virtud de la declaratoria contenida en la sentencia recurrida y de las objeciones formuladas por el apelante, en representación del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), la controversia planteada en el caso subjudice queda circunscrita a decidir la gravabilidad o no de la partida de utilidades para el cálculo de la porte patronal del 2% de la contribución establecida en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley del instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), luego de lo cual se habrá de resolver lo atinente a la legalidad de la multa impuesta en la resolución impugnada a la sociedad mercantil…, así como de los intereses moratorios liquidados a su cargo.

Así delimitada la litis, pasa la Sala a decidir y observa:

Sobre el primer supuesto debatido, vale decir, la gravabilidad de la partida de utilidades a los efectos del cálculo del aporte patronal del 2% dispuesto en el ordinal 1º del articulo 10 de la Ley del INCE, resulta pertinente destacar la pacifica jurisprudencia sobre el particular de la Sala Político-Administrativa de esta M.I., desde la sentencia dictada en fecha 05 de abril de 1.994 (Caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos), hasta sus fallos Nº 00781 de fecha 04 de junio de 2.002 (Caso: Makro Comercializadora, S.A.) y Nº 1.624 del 22 de octubre de 2.003 (Caso: Banco Caracas, Banco Universal, C.A.),…:

..., debe esta Sala concluir que al ser las contribuciones parafiscales contenidas en los numerales 1º y 2º del articulo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), distintas y por estar las utilidades expresamente gravadas conforme a lo dispuesto por el numeral 2º del señalado artículo con un alícuota del ½%, no puede el Instituto imponer gravamen consagrado en el numeral 1º sobre las mismas

. (…)

A partir del criterio acogido por esta Sala, resumido en la trascripción que antecede y aplicado al debate de autos, tomando como base las alegaciones y defensas aducidas por las partes en el presente caso, descritas supra, forzosamente juzga este Sala que, conforme fue apreciado por el aquo, las utilidades no forman parte del salario normal, visto que se trata de una remuneración complementaria y aleatoria, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, solo pagadera en proporción a los meses de servicio prestado, no así en función de la jornada diaria de trabajo. Por ende, dicha partida de utilidades no resulta gravable a los fines del cálculo de la contribución del dos por ciento (2%) previsto en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa.

En consecuencia, debe esta Sala declara la ilegalidad e improcedencia de la Obligación Tributaria impuesta a la sociedad mercantil… por la cantidad de…, en concepto de aportes equivalentes al 2% de las remuneraciones salariales descritas en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa y, por tanto, la nulidad en la determinación en tal sentido contenida en la impugnada resolución Nº 1.656. Así se declara.

En cuanto a la sanción aplicada a dicha aportante, “de conformidad con lo establecido en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario, según la agravante 3 y atenuantes 2 y 5, por la cantidad…, equivalente al 86% del tributo omitido (…)”, verificada como ha sido la supra ilegalidad de la determinación del supuesto incumplimiento de la obligación tributaria principal, la cual resultó inexistente, y a partir de la accesoriedad que enmarca dicha multa, debe esta sala confirmar la declaratoria de nulidad dictada por el juzgador de instancia respecto a la misma. Así también se declara…

Sin lugar la apelación interpuesta por el apoderado judicial del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, contra la sentencia Nº 962 dictada el 27 de septiembre de 2002 por el tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario, la cual declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por e l ciudadano…

No obstante la declaratoria que antecede y a pesar de la jurisprudencia de esta Sala respecto a lo no inclusión de la partida de utilidades dentro de la base imponible de la contribución del 2% prevista en el ordinal 1º del articulo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), se exime de condenatoria en costas al referido Instituto en la causa de autos, considerando que tuvo motivos racionales para litigar, debido a la diferencia de criterios aun existentes en torno a la materia controvertida supra aludida. Ello así, conforme a lo dispuesto en el artículo 327 del vigente Código Orgánico Tributario”…

Sobre este particular, resulta pertinente destacar que de idéntico criterio al expresado en el presente fallo ha sido la jurisprudencia emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, desde la sentencia dictada en fecha 5 de abril de 1994 (Caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos), hasta sus fallos Nº 00781 de fecha 04 de junio de 2002 (Caso: Makro Comercializadora, S.A.), Nº 1.624 del 22 de octubre de 2003 (Caso: Banco Caracas, Banco Universal, C.A.), N° 00003 del 27 de enero de 2004 (Caso: Hilados Flexilón, S.A.), N° 01601 del 29 de septiembre de 2004 (Caso: Chevrontexaco Global Technology Services Company) entre otras, decisiones en las que ha quedado sentado su criterio al respecto.

En consecuencia, el acto administrativo objeto del presente recurso contencioso tributario, adolece del vicio de falso supuesto de derecho, por interpretar erróneamente la Administración Tributaria que la partida “utilidades” forma parte de la base imponible, para el cálculo de la contribución patronal del 2%, establecida en el numeral 1, del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, razón por la cual quien suscribe este fallo declara, con fundamento en lo establecido en el artículo 259 de nuestro Texto Fundamental y numeral 31 del artículo 5 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, perfectamente aplicables al proceso tributario, la nulidad de la cantidad de VENTIDOS MILLONES SEISCIENTOS NOVENTA Y SEIS MIL TRESCIENTOS NOVENTA Y CUATRO BOLIVARES (Bs. 22.696.394,00), determinada por concepto de contribución parafiscal en la Resolución Culminatoria del Sumario N° 2025 de fecha 30 de junio de 2003, dictada por la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y ordena al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), proceda nuevamente al cálculo de la base imponible, utilizando como base legal para ello, las disposiciones legales aplicables conforme se señaló precedentemente. Así se declara.

Por las razones antes expuestas, debe este Tribunal Superior de lo Contencioso de la Región Guayana, declarar la ilegalidad e improcedencia de la obligación tributaria impuesta a la recurrente para con el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), por la cantidad de VENTIDOS MILLONES SEISCIENTOS NOVENTA Y SEIS MIL TRESCIENTOS NOVENTA Y CUATRO BOLIVARES (Bs. 22.696.394,00), correspondientes a aportes equivalentes al dos por ciento (2%) de las remuneraciones salariales descritas en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa y, por tanto, la nulidad de la determinación referida a este concepto contenida en la recurrida Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 2025 de fecha 30 de junio de 2003. Así se decide.

Cabe considera, por otra parte del procedimiento de determinación sustanciado a la contribuyente CONDUCTORES DE ALUMINIO DEL CARONÍ, C.A. (CABELUM), sobre base cierta y obedece a los aportes del 2% y ½ % sobre los períodos revisados.

• Por aporte del 2% (ordinal 1º de la Ley sobre INCE) la cantidad de CIENTO CUATRO MILLONES NOVECIENTOS SETENTA Y DOS MIL SETESCIENTOS TREINTA Y CUATRO BOLIVARES SIN CENTIMOS (Bs. 104.972.734,00).

• Por aporte del ½ %(ordinal 2º de la Ley sobre INCE) por la cantidad de CINCO MILLONES SEISCIENTOS VEINTE MIL CUATROCIENTOS UN BOLIVARES SIN CENTIMOS (Bs. 5.620.401,00).

• Una vez culminada la actuación fiscal por un monto total de Bolívares CIENTO DIEZ MILLONES QUINIENTOS NOVENTA Y TRES MIL CIENTO TREINTA Y CIENCO (Bs. 110.593.135,00).

Ahora bien, si bien es cierto, dichos montos han de determinarse nuevamente por la administración del tributo (Instituto Nacional de Cooperación Educativa), para obtener una base imponible, tomando en consideración que las utilidades en los periodos fiscales investigados han de recaer solo sobre el gravamen del ½ % previsto en el numeral 2º del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE); no es menos cierto, que quedó también demostrado que la contribuyente incumplió con su obligación contenidas en los ordinales 1º y 2º del artículo 10 de Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), reconocido por la propia contribuyente CONDUCTORES DE ALUMINIO DEL CARONÍ, C.A. (CABELUM), en su escrito libelar (folio 7), y al proceder a cancelar las Planillas de Pago Nº 2041 y 624328 del Banco Mercantil de fechas 22 de julio y 27 de noviembre de 2002, respectivamente, por un monto de (Bs. 31.863.585,00), ante la Unidad de Ingresos Tributarios del INCE, que rielan del folio 38 al 45. En consecuencia, este Tribunal concibe que en el recalculo en la base imponible que realice el Instituto se debe considerar los pagos ya efectuados a dicha administración por la contribuyente CONDUCTORES DE ALUMINIO DEL CARONÍ, C.A. (CABELUM), que se encuentran descritos en las planillas de depósito Nº 20401 y 624318 del Banco Mercantil, respectivamente, por un monto de TREINTA Y UN MILLONES OCHOCIENTOS SESENTA Y TRES MIL QUINIENTOS OCHENTA Y CINCO BOLIVARES SIN CENTIMOS (Bs. 31.863.585,00). Así se decide.-

La procedencia de los intereses moratorios determinados, de conformidad con lo establecido en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, por la suma de Bs. 41.359.098,00

De igual forma, si resultan procedentes a los efectos de la disminución de la multa impuesta por la cantidad de (Bs. 133.650.839,00), las circunstancias atenuantes previstas en los numerales 2, 3 y 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994 y del artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Para esclarecer el primer aspecto controvertido estima este Tribunal necesario, transcribir el contenido del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable rationae temporis en virtud de constituir la base legal vigente, para la determinación –de ser procedente– de los intereses moratorios, en lo que respecta al período fiscalizado comprendido entre el 2do.trimestre del año 1998 hasta el 3er. trimestre del año 2001, así como el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable de igual forma por razón del tiempo, al período investigado comprendido entre el cuarto trimestre de 2001 hasta el 1er. trimestre de 2002:

Artículo 59 COT de 1994. “La falta de pago de la obligación tributaria, sanciones y accesorios, dentro del término establecido para ello, hace surgir, sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses de mora desde la fecha de su exigibilidad hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a la tasa máxima activa bancaria incrementada en tres (3) puntos porcentuales, aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes. (…)”.

Artículo 66 COT de 2001. “La falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido hace surgir, de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a 1.2 veces la tasa activa bancaria aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes.

(…)

Parágrafo Único. Los intereses moratorios se causarán aun en el caso en que se hubieren suspendido los efectos del acto en vía administrativa o judicial”.

De la disposición legal transcrita se deduce que, al no pagar el sujeto pasivo de la relación jurídica tributaria (contribuyente o responsable) la prestación de carácter patrimonial (sumas de dinero), dentro del lapso legalmente establecido para ello, genera el deber de pagar al sujeto activo (el Estado en cualquiera de sus manifestaciones) intereses de mora. Es de observar que, esta mora o tardanza (mora ex lege), del citado sujeto pasivo, se configura sin que sea necesario el requerimiento o interpelación al cumplimiento de la obligación, por parte del sujeto activo, por cuanto la ley que regula el tributo en cuestión, expresamente establece un plazo para su ejecución (mora solvendi ex re).

Los intereses moratorios es una institución propia del derecho civil, y conforme a dicha disciplina para la procedencia de los mismos es necesario que, la obligación tributaria principal sea válida, cierta, líquida y exigible.

Con respecto a estas condiciones o requisitos que deben concurrir para que pueda considerarse en mora al deudor, la doctrina patria sostiene:

Deber ser cierta, en el sentido de que el deudor debe conocer la existencia de su obligación, porque de lo contrario, mal puede incurrir en culpa si no sabe que debe. Debe ser líquida, porque en ella debe estar determinada la extensión de las prestaciones. Exigible en el sentido de que la obligación debe haber sido contraída en forma pura y simple y no debe estar sometida a término o condiciones suspensivas aún no cumplidas, porque de estar sometida a tales modalidades, el cumplimiento no podría exigirse todavía al deudor y por lo tanto no podría incurrir en retardo o tardanza

. (MADURO LUYANDO, E. Curso de Obligaciones Derecho Civil III, 6ta. ed., Universidad Católica Andrés Bello, Manuales de Derecho, Caracas, 1986, p. 116)

Aplicando esta interpretación propia del derecho civil al ámbito tributario se deduce que, el sujeto pasivo de la relación jurídica tributaria (contribuyente o responsable) debe por una parte, estar en conocimiento del crédito tributario que se le imputa, para afirmar así que la citada obligación cumple con el requisito de ser cierta. De igual forma, la obligación tributaria reclamada por el sujeto activo (Administración Tributaria) debe estar determinada en un acto administrativo, para que se evidencie así la condición de liquidez y por último, no debe su pago estar sometido a un término o plazo, lo cual la hace exigible.

En este mismo sentido, se ha pronunciado nuestro más Alto Tribunal de Justicia:

En relación a esta la cantidad de Bs. 59.611.530,55 liquidada por la Administración Tributaria en concepto de intereses moratorios, se advierte de los autos que fueron calculados a la tasa del 18% hasta el 10 de diciembre de 1992 y de allí en adelante a tasa variable fijada por el Banco Central de Venezuela, aplicable de conformidad con el artículo 60 del Código Orgánico Tributario.

Para decidir sobre este particular, habrá esta Sala de atender al criterio asumido por la extinta Corte Suprema de Justicia en Pleno en su fallo dictado el 14 de diciembre de 1999, en ocasión de declarar parcialmente con lugar el recurso de nulidad por inconstitucionalidad ejercido respecto al artículo 59 del Código Orgánico Tributario (caso: J.O.P.F. y otros), conforme al cual:

‘...una interpretación constitucional del interés moratorio exige su consideración como mecanismo resarcitorio y no punitivo y, de allí, la interpretación de la exigibilidad como vencimiento del plazo con base a los principios aplicables a las obligaciones de naturaleza civil, esto es, la exigencia del vencimiento de los plazos para su pago o impugnación o la firmeza de la obligación producida como consecuencia de la decisión de los recursos que se hayan ejercido, a los fines del cálculo de los intereses moratorios, insiste la Corte en que a la luz de la redacción del artículo 59, no queda duda de que la exigibilidad, como se había venido interpretando por el Supremo Tribunal, (...) es presupuesto de la indemnización por mora allí prevista.

(...), los intereses moratorios deben calcularse a partir de la fecha en que, habiéndose determinado y liquidado el impuesto a pagar y siendo exigible la obligación, el contribuyente incurrió en mora y no desde el día siguiente a aquel en que termina el ejercicio respectivo. Estos intereses suponen una obligación dineraria cuyo objeto es una cantidad líquida concretamente, un impuesto definitivamente exigible y liquidado con expresión de su monto.

Cuando se prevén los intereses moratorios en el Código Orgánico Tributario se evidencia la necesidad de observar un plazo (precisamente para determinar el incumplimiento de la contraprestación) dentro del cual ha de realizarse el pago y un acto administrativo definitivamente firme que así lo disponga en atención a las disposiciones legales pertinentes. Vuelve, pues esta Corte (...), al criterio que había venido sosteniendo hasta el 7 de abril de 1999, en el sentido de que se retoma la exigibilidad de la deuda tributaria como elemento esencial para que se causen los intereses moratorios a que se refiere la primera parte del artículo 59 del Código Orgánico Tributario’. (Cursivas de la Sala)

En virtud de las precitadas argumentaciones, esta alzada observa que en el caso subjudice la Administración procedió erróneamente a liquidar intereses moratorios conjuntamente con las obligaciones tributarias, a su decir, incumplidas por la contribuyente, las cuales a la fecha no eran de plazo vencido ni exigibles y, además, fueron recurridas, de lo cual se infiere el indebido cálculo y liquidación de dichos intereses de mora. Por tanto, se aprecia conforme a derecho el pronunciamiento del a quo que juzgó improcedentes los intereses liquidados en los actos administrativos supra indicados; ratificándose así el criterio parcialmente transcrito. Así se declara.

En razón de ello, es pertinente destacar que sólo será a partir de la publicación del presente fallo que podrá constituirse en mora a las contribuyentes deudoras y procederá, de parte de la Administración, el inmediato cobro de los intereses que se causen. Así también se declara

. (Sentencia N° 647 de la Sala Político-Administrativa de fecha 16 de mayo de 2002, con ponencia del magistrado L.I.Z., caso: Cervecería Polar, C.A. y otra empresa, Exp. N° 15.558).

En el caso sub examine se observa que, la Administración Tributaria a través de las Actas Nros. 040201 y 040202, ambas de fecha 27 de junio de 2002, formuló reparos por las cantidades de Bs. 104.972.734,00 y Bs. 5.620.401,00 por concepto de aportes dejados de pagar, conforme lo dispuesto en los numerales 1 y 2 respectivamente, del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, actas fiscales éstas que fueron notificadas a la contribuyente en fecha 28 de junio de 2002, conforme lo señala la Resolución recurrida.

(De igual forma se desprende del contenido del propio acto administrativo impugnado (folio 7), que la contribuyente CONDUCTORES DE ALUMINIO DEL CARONI C.A., (CABELUM), pagó parcialmente la deuda, es decir, la cantidad de Bs.31.863.585,00, procediendo así, la Administración Tributaria a determinar, conforme lo dispuesto en el Código Orgánico Tributario, los respectivos intereses moratorios, los cuales ascendieron a la suma de Bs. 41.359.098,00.

Al respecto, la apoderado judicial de la accionante considera improcedente el cálculo de los referidos intereses moratorios, por cuanto en su opinión “(…) una vez que se cancelado por voluntad propia de mi representada todas las cantidades adeudaban hasta el momento de la fiscalización, convirtiéndose de esta manera en una cantidad ilíquida más no exigible por cuanto ya se cumplió con la obligación de pagar…”(…) se desprende que para la procedencia del cobro de intereses moratorios para los casos referentes a obligaciones tributarias es necesaria e imprescindible la concurrencia de los requisitos siguientes: a.-) Debe tratarse de un crédito cuantificado (…) b.-) Debe fijarse un plazo para su pago (…) c.-) Debe notificarse legalmente al contribuyente (…) d.-) Debe ser exigible el cumplimiento de tal obligación, bien porque el plazo previamente concedido debe encontrarse vencido, o bien, porque habiéndose impugnado legalmente, esta acción hubiese sido decidida y declarado firme el acto de la liquidación previamente impugnada (…)

Ante esta aseveración estima este Tribunal necesario transcribir, el contenido del artículo 186 del Código Orgánico Tributario de 2001, texto legal vigente para el día 22 de julio de 2002, fecha en la cual la contribuyente se allanó parcialmente, y en consecuencia, pagó por ante el Banco Mercantil la cantidad de (Bs. 5.620.401,00) folio 38, de los reparos que le fueron formulados:

Artículo 186. Aceptado el reparo y pagado el tributo omitido, la Administración Tributaria mediante resolución procederá a dejar constancia de ello y liquidará los intereses moratorios, la multa establecida en el parágrafo segundo del artículo 111 de este Código y demás multas a que hubiere lugar conforme a lo previsto en este Código. La resolución que dicte la Administración Tributaria pondrá fin al procedimiento.

(…)

PARAGRAFO UNICO: Las cantidades liquidadas por concepto de intereses moratorios se calcularan sin perjuicio de las diferencias que resulten al efectuarse el pago del tributo o cantidad a cuenta de tributos omitidos

.

Como se observa el legislador tributario establece el procedimiento que debe seguir la Administración, en el caso en que el contribuyente se allane de la deuda, ordenándole emitir una Resolución mediante la cual deje constancia de tal reconocimiento y además determine los accesorios correspondientes, vale decir, los intereses moratorios y las sanciones, que en el caso de esta última, estará representada por el 10% del tributo omitido.

Resulta lógico –como ocurre en el caso de las obligaciones civiles– que en las obligaciones de índole fiscal, el acreedor una vez que recibe el pago de su crédito por parte del deudor, tenga el derecho de liquidar intereses, como una indemnización por los daños y perjuicios que le ocasionó la tardanza o mora por parte del deudor en el cumplimiento de su obligación.

De manera que, el requisito de la exigibilidad requerido para el correspondiente cobro de los intereses moratorios, se configuró al allanarse la contribuyente y pagar parcialmente la deuda principal, intereses éstos que se habían causado con anterioridad, vale decir, al vencimiento del plazo establecido en el artículo 30 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, para el pago de las contribuciones parafiscales, previstas en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la citada Ley.

En efecto, establece la aludida norma:

Artículo 30. Los aportes fijados en el ordinal 1 del artículo 10, lo depositarán los patronos en el Organismo que indique el Instituto, dentro de los cinco (5) días después de vencido cada trimestre. (…)

.

Por consiguiente, contrariamente a lo que afirma el apoderado de la recurrente, los intereses moratorios se causaron al día siguiente de la fecha de notificación de las Actas de Reparo Nros. 040201 y 040202, ambas de fecha 27/06/2002, y en el cual se allanó parcialmente, del reparo formulado pagó en fecha 22/07/2002, la cantidad de (Bs. 5.620.401,00); y posteriormente, en fecha 27/11/2006 la cantidad de (Bs. 26.243.184,00), sino al vencer el lapso de los cinco (5) días, después de finalizado cada trimestre (2do. trimestre del año 1998 hasta el 1er. Trimestre del año 2002), por ser éste el plazo legal dentro del cual la contribuyente debía efectuar el pago de la obligación tributaria principal, es decir, de la suma reparada por la Administración Tributaria de Bs. 56.033.156, cantidad determinada como lo reconoce la propia Administración en el folio 102, correspondiente al Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria de Sumario Nº 2025 de fecha 31/06/2003, la cual reconoce que el contribuyente canceló parcialmente las Actas de Reparo Nº 040201 y 040202 ambas de fecha 27 de junio de 2002, mediante planillas de depósitos Nros. 20401 y 624318 del Banco Mercantil, respectivamente, por un monto de TREINTA Y UN MILLONES OCHOCIENTOS SESENTA Y TRES MIL QUINIENTOS OCHENTA Y CINCO BOLÍVARES SIN CENTIMOS (Bs. 31.863.585,00). Así se declara.

En cuanto al requisito de la exigibilidad de la obligación tributaria, imperioso para la procedencia de los citados intereses moratorios, la representante de la recurrente arguye que “(…) los montos que la Administración Tributaria pretende cobrar son exigibles a partir de la fecha en que quede firme le decisión del presente recurso contencioso tributario. En dicho caso, los intereses no serán exigibles sino a partir de la fecha de la sentencia del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario que declare sin lugar el recurso contencioso tributario, en el caso que no se interpongan el recurso de apelación contra esa decisión. Si se interpone el recurso de apelación, se harían exigibles en la fecha en que el Tribunal Supremo de Justicia declare sin lugar la apelación del contribuyente, pues solo en ese momento se causarían intereses moratorios”.

Al respecto observa este Tribunal que, de la lectura del propio artículo 186 del Código Orgánico Tributario vigente, supra transcrito, se desprende que el requisito de la exigibilidad se cumple con el reconocimiento y pago de la deuda por parte del sujeto pasivo de la obligación tributaria, lo cual en el caso de autos ocurrió el día 22 de julio de 2002 y 27 de noviembre de 2002, el contribuyente canceló parcialmente las actas de reparo supra identificadas.

En efecto, la norma expresamente señala “Aceptado el reparo y pagado el tributo omitido, la Administración (…) liquidará los intereses moratorios, (…)”. De igual forma en su parágrafo primero dispone “Las cantidades liquidadas por concepto de intereses moratorios se calcularan sin perjuicio de las diferencias que resulten al efectuarse el pago del tributo o cantidad a cuenta de tributos omitidos”.

Ciertamente conforme el criterio establecido en la sentencia de fecha 14 de diciembre de 1999, dictada por la Sala Plena de la extinta Corte Suprema de Justicia (caso: O.P.P. y otros) –retomando así nuestro M.T., lo expuesto en sentencia de la Sala Político-Administrativa de fecha 10 de agosto de 1993, (caso: Madosa)–, la liquidación de los intereses moratorios, procede una vez que el acto administrativo que determina la obligación tributaria principal, ha quedado definitivamente firme, bien sea porque no se ejerció el recurso jerárquico o contencioso tributario, o habiéndose ejercido los mencionados recursos los mismos son extemporáneos, no se obtuvo del juez tributario la medida cautelar de suspensión de efectos del acto o bien, habiéndose impugnado, la acción fue decidida y declarado firme el acto administrativo cuestionado. Al respecto, los supuestos señalados no se corresponden al caso de autos, pues no se evidencia una disconformidad por parte de la contribuyente de los reparos formulados, sino un reconocimiento y pago de los mismos, mediante planillas de depósito Nº 20401 y Nº 040202 de fecha 22/07/2002 y 27/11/2002, respectivamente, por un monto de Bs. 5.620.401,00 y 26.243.184,00, así conforme lo reconoce la propia contribuyente en su escrito libelar al reconocer el monto de la base imponible sobre el monto del reparo fiscal de Bs. 110.593.135.00, luego de restársele las cantidades pagadas al igual que las utilidades del 2% erradamente gravadas, para obtener una base imponible de Bs. 56.033.156,00, el cual riela en el folio Nº siete (7), al señalar que “ (…) Todas estas cantidades parciales dan una diferencia que deben formar parte de la base imponible del precepto establecido en el artículo 10 ordinal 1º de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), de Bs. 22.696.394,00 la cual expresamente solicitamos sean excluidas de dicha base. Como producto de la anterior disminución tenemos que, del total fiscalizado por un monto de Bs. 110.593.135,00 debe restársele como efectivamente lo hizo la fiscal la cantidad pagada por mi mandante según planillas de depósitos Nºs 20401 y 624328 del Banco Mercantil de fechas 22 de Julio del 2002 y 27 de Noviembre del 2002 respectivamente, por un monto de Bs. 31.863.585,00 (que acompaño en Copia Simple al presente escrito marcada “E”), debiendo igualmente restársele lo correspondiente a lo erradamente gravado por la fiscal conforme al ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre Instituto Nacional de Cooperación Educativa, sobre las utilidades el cual alcanzo la cantidad de Bs. 22.696.394,00 para obtener una base imponible de Bs. 56.033.156,00 (…)” (Subrayado y negrillas del Tribunal). Por consiguiente se desestima este argumento invocado por la representante de la accionante por improcedente. Así se establece.

De igual forma de acuerdo con la correcta interpretación que debe dársele al artículo 59 del Código Orgánico Tributario ante lo cual este Tribunal debe indicar que –tal como se expuso supra–, el cálculo de los referidos intereses moratorios resulta lógico si tomamos en consideración, que lo que se persigue con ellos es indemnizar al acreedor, de los daños y perjuicios, que la mora o tardanza culposa del deudor le ocasionó, al no haber satisfecho en la oportunidad respectiva, es decir, los primeros cinco días después de vencido cada trimestre, vale decir, el 2do. Trimestre del año 1998, 3 er. Trimestre del año 1998, 4to. Trimestre del año 1998, los cuatro (4) trimestres de los años 1999, 2000, 2001, y primer trimestre del año 2002, su acreencia, razón por la cual se desestima este alegato por improcedente. Así se declara.

Observa este Tribunal, en virtud de principio inquisitivo que rige en el proceso contencioso tributario que la Administración Tributaria incurrió en un falso supuesto de derecho en la determinación de los referidos intereses moratorios, por cuanto aplicó para todos los trimestres cuyos contribuciones parafiscales generadas no habían sido pagadas, el procedimiento que pauta el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable rationae temporis, cuando lo correcto es, que la citada norma se aplica únicamente en lo que respecta al período comprendido entre el 2do. trimestre del año 1998 hasta el tercer trimestre del año 2001; sin embargo en relación al cálculo de los intereses moratorios por el incumplimiento del cuarto trimestre de 2001 hasta el primer trimestre de 2002, la disposición legal aplicable es el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001.

En mérito de lo expuesto, quien suscribe este fallo declara con fundamento en lo establecido en el artículo 259 de nuestro Texto Fundamental y numeral 31 del artículo 5 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, perfectamente aplicables al proceso tributario, la nulidad de la cantidad de Bs. 41.359.098,00, determinada por concepto de intereses moratorios en la Resolución Culminatoria del Sumario N° 2025 de fecha 30 de junio de 2003, emitida por la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y ordena al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), proceda nuevamente al cálculo de los referidos intereses moratorios, utilizando como base legal para ello, las disposiciones legales aplicables por razón del tiempo conforme se señaló precedentemente. Así se declara.

Seguidamente procede este Tribunal a analizar otro aspecto controvertido, como lo es la procedencia o no de las circunstancias que atenúan la sanción, previstas en los numerales 3 y 4 del artículo 85, del Código Orgánico Tributario de 1994, atenuante 2, y del artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Observa este Tribunal que, la omisión en que incurrió la recurrente (disminución ilegítima de ingresos tributarios) corresponde al ilícito material, tipificado en el numeral 1 del artículo 109 del Código Orgánico Tributario de 2001, sancionado conforme lo previsto en el artículo 111 del comentado texto normativo, con una multa que oscila entre 25% y 200% del tributo omitido. No obstante, en virtud del allanamiento parcial de la contribuyente la multa no fue determinada por la administración en la cantidad del 10% del tributo omitido. Así, el artículo 185 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 2001, establece que, “En el Acta de Reparo se emplazará al contribuyente o responsable para que proceda a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada, y pagar el tributo resultante dentro de los quince (15) días hábiles de notificada (…)” (Negrillas y subrayado del Tribunal). Seguidamente, el artículo 186 ejudem , dispone que aceptado el reparo y pagado el tributo omitido, o en los casos en que el contribuyente o responsable se acoja parcialmente al reparo formulado por la Administración Tributaria, la multa establecida en el parágrafo segundo del artículo 111 de este Código, sólo se aplicará a la parte del tributo que se hubiere sido aceptada y pagada, (…)”

Ahora bien, en fecha 28 de junio de 2002, se practicó la notificación al contribuyente teniendo el plazo de quince (15) días hábiles para pagar y aceptar los reparos, sin embargo en fecha 22 de julio de 2002, la contribuyente se allanó parcialmente y pagó el último día dentro de los quince días hábiles otorgados de acuerdo con el mencionado artículo 185 ejusdem, la cantidad de Bs. 5.620.401,00, mediante planilla que riela en el folio 38 y reconocido en la Resolución culminatoria de sumario Nº 2025 de fecha 30/06/2003, de deposito Nº 20401 en el Banco Mercantil. En consecuencia, el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), debió determinar la multa establecida en el Parágrafo Segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001, la cual debió aplicar la multa del diez por ciento (10%) sobre la parte aceptada por la contribuyente, es decir la cantidad de Bs. 5.620.401,00. En mérito de lo expuesto, quien suscribe este fallo declara con fundamento en lo establecido en los artículos 185, 186 del Código Orgánico Tributario, correspondiente al diez por ciento (10%), del tributo aceptado, y se ordena al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), proceda nuevamente al cálculo de las referida multa del diez por ciento (10%), sobre la cantidad de Bs. 5.620.401,00, utilizando como base legal para ello, las disposiciones legales aplicables conforme se señaló precedentemente no determinada y sin dejar constancia de ello en la Resolución Culminatoria del Sumario N° 2025 de fecha 30 de junio de 2003, emitida por la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y ordena al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE). Así se establece.

El hecho del reconocimiento de la deuda por parte de la contribuyente y su correspondiente pago, no excluye –a juicio de quien decide– la posibilidad de que sean analizadas –a los fines de atenuar la pena impuesta– las circunstancias atenuantes previstas tanto en el Código Orgánico Tributario de 1994, como en el del 2001, por cuanto los ilícitos tributarios fueron cometidos durante la vigencia de los mencionados textos orgánicos. Por consiguiente, procede este Tribunal a estudiar cada una de las circunstancias atenuantes invocadas por la apoderada de la accionante.

Así, con respecto a la circunstancia atenuante prevista en el numeral 2 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, la cual consiste en “No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad”, se debe indicar que, si bien en materia sancionatoria no es admisible la responsabilidad sin culpa, una vez que se constata la comisión por un sujeto de un hecho que encuadra en una descripción de conducta sancionada por la ley penal, su impunidad sólo podría sustentarse en la concreta y razonada aplicación al caso, de alguna excusa admitida por el derecho penal vigente. De manera que, en el caso sub examine, acreditada la materialidad de la infracción (disminución ilegítima de ingresos tributarios), se desprende una actitud por parte de la contribuyente de transgresión de la ley tributaria la cual debe ser sancionada y sólo podría la contribuyente ser liberada de ello, con prueba suficiente de una causal eliminatoria de la subjetividad, conforme lo dispuesto en el artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Por consiguiente al tratarse de infracciones de naturaleza objetiva, la sola violación de la norma formal constituye infracción, sin que interese investigar si el transgresor omitió intencionalmente sus deberes (dolo) o si lo hizo por negligencia (culpa). Sin embargo –como antes se aclaró– esto no restringe la posibilidad de que, en caso de demostrarse un impedimento material o de error de hecho o de derecho excusable, se considere que la infracción fiscal no se configuró, por cuanto a pesar de predominar lo objetivo, no puede prescindirse totalmente del elemento subjetivo, por consagrar expresamente circunstancias eximentes de responsabilidad penal tributarias, el propio Código Orgánico Tributario, tanto el del año 1994 (artículo 79) como el del 2001 (artículo 85).

En este sentido se ha pronunciado nuestro M.T. deJ., al sostener:

Resuelta como ha sido la apelación planteada por la contribuyente, toca a esta Sala decidir el recurso de apelación intentado por la apoderada judicial del Fisco Nacional, el cual como se indicó supra, queda circunscrito a determinar la procedencia de la sanción prevista en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994. En tal sentido, estima pertinente esta alzada observar el contenido de la precitada norma, que resultaba del siguiente tenor:

‘Artículo 97: El que mediante acción u omisión que no constituya ninguna de las otras infracciones tipificadas en este Código, cause una disminución ilegítima de ingresos tributarios, inclusive mediante la obtención indebida de exoneraciones u otros beneficios fiscales, será penado con multa desde un décimo hasta dos veces el monto del tributo omitido.’.

De la norma transcrita observa esta alzada que la conducta descrita por el tipo penal de la contravención exige como presupuesto para que se verifique el nexo causal de la responsabilidad penal, que el contraventor haya obrado bien por acción u omisión en detrimento de los intereses del Fisco Nacional; ahora bien, la naturaleza de dicha sanción resulta –sin ánimos de exceder las competencias de esta Sala en cuanto a la interpretación de la tipología penal- de tipo prominentemente objetivo, esto es, que basta con que en principio se materialice el hecho tipificado en la norma como generador de responsabilidad (acción u omisión que cause una disminución de ingresos tributarios), para que se configure la infracción y de suyo, sea imputable al contribuyente o responsable.

Sin embargo, tal situación no es óbice para que en determinados casos si se llegase a probar de manera fehaciente alguna circunstancia excepcional de imposibilidad material o de error de hecho o de derecho, la infracción no se configure, toda vez que pese a que en el mencionado tipo penal prevalece el elemento objetivo sobre el subjetivo, no puede prescindirse en algunos casos del elemento subjetivo contravencional.

Señalado ello, estima la Sala que en el presente caso la sanción descrita en el tipo penal regulado por el citado artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, resulta, contrariamente a lo decidido por la sentenciadora a quo, procedente, toda vez que no era indispensable para la configuración de la misma que la Administración Tributaria en los actos impugnados hubiese hecho mención ni analizado el elemento de la culpabilidad, pues habiéndose determinado la conducta contraria a derecho relacionada con la omisión de ingresos fiscales derivada de la corrección monetaria realizada por ésta en unidades tributarias en su declaración de impuesto a los activos empresariales correspondiente al ejercicio gravable 1998, la misma se materializó. En todo caso, la contribuyente no aportó a los autos ningún elemento de convicción que permitiera bien a la Administración Tributaria, al Tribunal a quo o a esta M.I. advertir la presencia de una causal que la eximiera de responsabilidad penal tributaria o atenuara la misma. Derivado de ello, surge a esta Sala forzoso declarar procedente la sanción impuesta por el Fisco Nacional, de conformidad con la norma prevista en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994; resultando procedente en este sentido, la apelación ejercida por la representación fiscal. Así se declara

. (Sentencia N° 119 de la Sala Político-Administrativa de fecha 25 de enero de 2006, con ponencia del magistrado L.I.Z., caso: Pirelli de Venezuela, C.A., Exp. N° 2004-1465)

Conforme a lo expuesto, habiendo la Administración Tributaria constatado la disminución ilegítima de ingresos tributarios por parte de la recurrente, la misma se hizo acreedora automáticamente de la sanción correspondiente, sin que sea necesario analizar el elemento intencional en la comisión del referido ilícito, razón por la cual no resulta procedente, la circunstancia atenuante prevista en el numeral 2 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Igualmente, observa este Tribunal, en virtud de principio inquisitivo que rige en el proceso contencioso tributario que la Administración Tributaria incurrió en un falso supuesto de derecho en la determinación de las referidas multas, por cuanto aplicó, el porcentaje del ciento veinticuatro por ciento (124%), del monto del tributo omitido por la contribuyente, cuando lo correcto es, que la norma del artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, será penado con multa desde un décimo hasta dos veces el monto del tributo omitido. Así, cuando la sanción se encuentra comprendida entre dos (2) límites, deberán tomarse en cuenta la concurrencia de circunstancias atenuantes y agravantes para poder determinar, fijar en concreto la sanción. En el caso sub-judice la Administración Tributaria debió determinar la pena a ser aplicada tomando en cuenta las circunstancias atenuantes, para el supuesto de que la magnitud de las circunstancias atenuantes se compense con la gravedad de las circunstancias agravantes, la pena a de ser aplicada en su termino medio, el cual se obtiene sumando los dos (2) límites, máximo y mínimo, y dividiéndolos entre 2 ( 210% /2= 105%), este porcentaje es el que debió aplicar en la Resolución Culminatoria del Sumario N° 2025 de fecha 30 de junio de 2003, emitida por la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y no el porcentaje determinado en la citada Resolución del ciento veinticuatro por ciento (124%), y se ordena al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), a determinar el nuevo porcentaje de acuerdo con lo antes señalado. Así se decide.

En mérito de lo expuesto, quien suscribe este fallo declara con fundamento en lo establecido en el artículo 259 de nuestro Texto Fundamental y numeral 31 del artículo 5 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, perfectamente aplicables al proceso tributario, la nulidad de la cantidad de Bs. 130.166.190,00, determinada por concepto de multa en la Resolución Culminatoria del Sumario N° 2025 de fecha 30 de junio de 2003, emitida por la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y ordena al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), proceda nuevamente al cálculo de la referida multa, utilizando como base legal para ello, las disposiciones legales aplicables conforme se señaló precedentemente. Así se declara.

En atención a la imposición de la multa establecida en el artículo 99 del Código Orgánico Tributario de 1994, por el incumplimiento de los deberes formales en calidad de agente de retención del porcentaje del ½ correspondientes a las utilidades anuales, pagadas a los trabajadores según lo dispuesto en el ordinal 2 do. Del artículo 10 de la Ley sobre el (INCE), será penado con multa desde un décimo hasta dos veces el monto del tributo omitido. Así, cuando la sanción se encuentra comprendida entre dos (2) límites, deberán tomarse en cuenta la concurrencia de circunstancias atenuantes y agravantes para poder determinar, fijar en concreto la sanción. En el caso sub-judice la Administración Tributaria debió determinar la pena a ser aplicada tomando en cuenta las circunstancias atenuantes, para el supuesto de que la magnitud de las circunstancias atenuantes se compense con la gravedad de las circunstancias agravantes, la pena a de ser aplicada en su termino medio, el cual se obtiene sumando los dos (2) límites, máximo y mínimo, y dividiéndolos entre 2 ( 210% /2= 105%), este porcentaje es el que debió aplicar en la Resolución Culminatoria del Sumario N° 2025 de fecha 30 de junio de 2003, emitida por la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y no el porcentaje determinado en la citada Resolución del ciento veinticuatro por ciento (124%), y se ordena al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), a determinar el nuevo porcentaje de acuerdo con lo antes señalado. Así se decide.

En relación a la circunstancia que atenúa la pena impuesta, prevista el artículo 96 del Código Orgánico Tributario, invocada por el apoderado judicial de la accionante, como lo es “La presentación de la declaración y pago de la deuda para regularizar el crédito tributario”, este Tribunal observa que la misma resulta procedente, por cuanto se evidencia de las actas procesales que cursan en el expediente judicial, que una vez que la recurrente fue notificada en fecha 28 de junio de 2002, de las Actas Fiscales Nros. 040201 y 040202, de fecha 27 de junio de 2002, procedió a la declaración y pago en fecha 22/07/2002 y 27/11/2002, pagando parcialmente la cantidad de Bs. 31.863.585, constatada por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en lo que respecta al reparo señalado, razón por la cual quien suscribe este fallo, considera que la multa determinada sea disminuida en un 5%. Así se declara.

También plantea la apoderada de la accionante, que se condene en costas al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), por cuanto a su decir no tenía motivos racionales para litigar, todo de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario. Al respecto estima este Tribunal oportuno señalar lo siguiente:

Anteriormente la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional (Gaceta Oficial Extraordinaria N° 1.660 de fecha 21 de junio de 1974), establecía en su artículo 10:

Artículo 10. En ninguna instancia podrá ser condenada la Nación en costas, aun cuando se declaren confirmadas las sentencias apeladas, se nieguen los recursos interpuestos, se declaren sin lugar, se dejen perecer o se desista de ellos

.

Esta disposición legal quedó derogada por el artículo 340 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Por otra parte, la disposición inserta en el artículo 74 de la vigente Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República (Decreto N° 1.556 de fecha 13 de noviembre de 2001, Gaceta Oficial N° 5.554 Extraordinario de la misma fecha), contempla en términos similares a la abrogada norma, lo siguiente:

Artículo 74. La República no puede ser condenada en costas, aun cuando sean declaradas sin lugar las sentencias apeladas, se nieguen los recursos interpuestos, se dejen perecer o se desista de ellos

.

Sin embargo, el vigente Código Orgánico Tributario regula el régimen de la condenatoria en costas, no excluyendo de ello a la Administración Tributaria. En efecto, dispone el artículo 327 del mencionado texto legal:

Artículo 327. Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez por ciento (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que dé lugar al juicio ejecutivo, según corresponda. Cuando el asunto no tenga una cuantía determinada, el tribunal fijará prudencialmente las costas.

Cuando a su vez la Administración Tributaria resultare totalmente vencida por sentencia definitivamente firme, será condenada en costas en los términos previstos en este artículo. Asimismo, dichas sentencias indicarán la reparación por los daños que sufran los interesados, siempre que la lesión sea imputable al funcionamiento de la Administración Tributaria.

Los intereses son independientes de las costas, pero ellos no correrán durante el tiempo en que el juicio esté paralizado.

PARAGRAFO UNICO: El tribunal podrá eximir del pago de costas, cuando a su juicio la parte perdidosa haya tenido motivos racionales para litigar, en cuyo caso se hará declaración expresa de estos motivos en la sentencia

.

Dentro de los sistemas de regulación de la condenatoria en costas, se han estudiado dos sistemas que a lo largo del tiempo han regido la imposición de las costas en el proceso. El primero sostiene que los litigantes deben asumir el pago de las costas, por lo que más que una condena judicial, el legislador lo que hace es distribuir entre los contrincantes el pago de las mismas, debiendo cada una de ellas sufragar las costas causadas en la defensa de sus derechos. El segundo sistema comprende dos modalidades las cuales definen su orientación según se condene o no a una de las partes al pago de las costas, bajo determinadas condiciones, a saber; el sistema objetivo o de vencimiento absoluto y el sistema subjetivo. Mientras que conforme el primero las costas se deben imponer al perdidoso por el hecho objetivo, puro y simple de haber sido vencido totalmente en juicio, el segundo plantea la exoneración del pago de las costas al vencido cuando éste ha tenido motivos racionales para litigar, excluyendo así la temeridad sobre la base de la buena fe de su actuación (Cfr. GUILLERMO IZQUIERDO, M., La condena en costas procesales contra los entes públicos, Tribunal Supremo de Justicia, Colección Nuevos Autores N° 6, Caracas, 2004, p.18).

En materia contencioso-tributaria, la jurisprudencia era pacífica al reconocer el sistema subjetivo del régimen de imposición de costas, en armonía con lo dispuesto en el texto del artículo 327 del Código Orgánico Tributario. En efecto, la Sala Político-Administrativa era del siguiente criterio:

“En este mismo orden de ideas, también debe esta Sala destacar la impertinencia del alegato subsidiario de la apelante en torno a la supletoriedad del régimen sobre las costas previsto en el Código de Procedimiento Civil, que dice le era aplicable, ya que precisamente dicho texto acoge el llamado sistema objetivo de la condenatoria en costas, no así el Código Orgánico Tributario, que por el contrario asume el sistema subjetivo, el cual permite al juzgador la posibilidad de eximir de costas a la parte vencida, cuando considere que ésta tuvo motivos racionales para litigar, situación que se infiere como no evidenciada por el sentenciador del fallo apelado, mas no por ello puede entenderse que el mismo resulta arbitrario y contrario a derecho, en razón de lo cual esta alzada ratifica dicha condenatoria. Así se declara. (Sentencia N° 802 de la Sala Político-Administrativa de fecha 11 de junio de 2002, con ponencia del magistrado L.I.Z., caso: Petrolera Zuata, C.A., Exp. N° 01-341).

También, en similar sentido la prenombrada Sala había manifestado:

Por tanto, al resultar totalmente vencida la Administración Tributaria en el fallo recurrido, el a quo no incurrió en el vicio de ultrapetita al condenarla en costas, aún (sic) cuando la recurrente no lo había solicitado. Así se declara.

La Sala considera necesario advertir, que el vigente Código Orgánico Tributario en el Parágrafo Único de su artículo 327, a diferencia del Código de Procedimiento Civil, consagra la posibilidad que el Juez exima del pago de las costas cuando a su juicio la parte perdidosa haya tenido motivos racionales para litigar, en cuyo caso se hará declaración expresa de estos motivos en la sentencia (…).

Ahora bien, la condenatoria en costas requiere de pronunciamiento explícito en la decisión, dándose siempre a la parte la posibilidad de solicitar que la omisión sea salvada. En este sentido, la doctrina nacional imperante afirma que, ‘no puede haber en nuestro sistema condena implícita, porque toda sentencia debe contener decisión expresa, positiva y precisa (Art. 162 C.P.C.); y que siendo la sentencia que impone las costas una sentencia constitutiva y no declarativa, la omisión del pronunciamiento puede subsanarse mediante la solicitud de ampliación del fallo en el punto de costas’

. (Sentencia N° 729 de la Sala Político-Administrativa de fecha 29 de junio de 2004, con ponencia de la magistrada Yolanda Jaimes Guerrero, caso: Taurel & Cia, Sucrs, C.A, Exp. N° 2003-1445).

No obstante, la Sala Político-Administrativa en reciente fallo señaló en el proceso tributario en materia de condenatoria en costas, el sistema que regía era mixto, por cuanto coexistían tanto el sistema objetivo como el sistema subjetivo. En efecto, sostiene actualmente el M.T.:

De la normativa precedentemente transcrita, se observa que el legislador tributario acogió respecto de las costas procesales un sistema mixto, que da cabida tanto al denominado sistema objetivo admitido en forma general por nuestra regulación adjetiva y que prescribe la condenatoria inexorable de la parte vencida en juicio, como al sistema subjetivo de costas, en el cual contrariamente al anterior, se permite al juzgador eximir del pago de las costas procesales a la parte perdidosa, cuando le asistan motivos suficientes y racionales para litigar o sostener un juicio.

Asimismo, dispone la norma supra citada que la condenatoria en costas procede cuando haya sido declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso tributario, vale decir, cuando se produjere el vencimiento total del recurrente al ser declarado sin lugar su recurso contencioso. De igual manera, cuando la parte que resultare totalmente vencida en juicio fuese la Administración Tributaria, procederá su condenatoria en costas por sentencia definitivamente firme.

A mayor abundamiento, resulta oportuno acotar que desde la promulgación del primer Código Orgánico Tributario en 1982, hasta el vigente de 2001, se ha mantenido la norma que establece la condenatoria en costas a la Administración Tributaria, siendo del mismo tenor a la contenida en el artículo 274 del Código de Procedimiento Civil, esto es, de carácter imperativo en el primero, “Declarado totalmente sin lugar el Recurso, (...) o cuando, a su vez, el sujeto activo del respectivo tributo resulte totalmente vencido (...) procederá en la respectiva sentencia la condenatoria en costas…”, y en el segundo, “A la parte que fuere vencida totalmente en un proceso (...) se la condenará al pago de las costas…”. Ambas expresiones constituyen una orden cuyo destinatario es el Juez y, por tanto la condenatoria debe ser objeto de expreso pronunciamiento en la sentencia. Esta declaratoria no está sometida a la solicitud de la parte, porque verificado el vencimiento total, el Juez estaría en la obligación de condenar a la parte vencida al pago de las costas respectivas.

El supuesto necesario para que la sentencia declare la condenatoria en costas es el vencimiento total de la parte. En el caso de autos, el a quo estimó el vencimiento total de la Administración Tributaria al declarar totalmente con lugar el recurso contencioso tributario, y en tal virtud la condenó en costas

(Sentencia N° 1290 de la Sala Político-Administrativa de fecha 18 de mayo de 2006, con ponencia del magistrado Emiro García Rosas, caso: Orinoco de Navegación Orinveca, C.A., Exp. N° 2001-0483).

Aplicando lo precedentemente expuesto al caso sub judice, observa este Tribunal que el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), no sucumbió totalmente ante las pretensiones de la parte accionante, por lo que la petición planteada por la apoderada judicial de la empresa recurrente, resulta indudablemente improcedente. Así se decide.

IV

DISPOSITIVA

Cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio y, por las razones que han sido analizadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la recurrente “CONDUCTORES DE ALUMINIO DEL CARONI, C.A. (CABELUM)”, contra la Resolución N° 2025 de fecha 30 de junio de 2003, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de fecha de de 2003, que culminó el sumario administrativo iniciado mediante Actas de Reparo Nos. Nº 040201 y 040202 de fecha 27 de junio de 2002, respectivamente, en consecuencia:

Se declara la NULIDAD de la inclusión de los pagos por concepto de utilidades, como formando parte de las remuneraciones pagadas para el cálculo del porcentaje del 2% que como contribución parafiscal se debe cancelar al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), de acuerdo con lo establecido en el articulo 10, numeral 1 de la Ley del INCE. IMPROCEDENTE el reparo por omisión de aportes del 2% sobre remuneraciones pagadas, por un monto de VENTIDOS MILLONES SEISCIENTOS NOVENTA Y SEIS MIL TRESCIENTOS NOVENTA Y CUATRO BOLIVARES (Bs. 22.696.394,00), y, por tanto, la nulidad de la determinación referida a este concepto contenida en la recurrida Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 2025 de fecha 30 de junio de 2003.

Se anula la multa impuesta por la cantidad de Bs. 130.166.190,00, determinada por concepto de multa en la Resolución Culminatoria del Sumario N° 2025 de fecha 30 de junio de 2003, emitida por la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y ordena al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), proceda nuevamente al cálculo de la referida multa, utilizando como base legal para ello, las disposiciones legales aplicables y se ordena al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), emitir una nueva Planilla de Liquidación por el mismo concepto.

Se anula la cantidad de Bs. 41.359.098,00, determinada por concepto de intereses moratorios en la Resolución Culminatoria del Sumario N° 2025 de fecha 30 de junio de 2003, emitida por la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y ordena al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), proceda nuevamente al cálculo de los referidos intereses moratorios, utilizando como base legal para ello, las disposiciones legales aplicables.

se ordena al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), a determinar el nuevo porcentaje en la determinación de las multas por incumplimiento de deberes formales a la contribuyente en se condición de agente de retención de conformidad con lo establecido en el artículo 99 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Se ordena al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), determinar la multa establecida en el parágrafo segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario, por el pago de fecha 22 de julio de 2002, por Bs. 5.620.401,00, correspondiente al diez por ciento (10%), del monto reconocido, y cumplirse los supuestos establecidos en la normas correspondientes a los artículos 185 y 186 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Se ordena al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), la aplicación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, por la concurrencia de dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, aplicando la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones, para determinar el cálculo de la referidas multas, utilizando como base legal para ello, las disposiciones legales aplicables, y emitir una nueva Planilla de Liquidación por el mismo concepto.

Visto que no hubo vencimiento total en el presente asunto, se EXIME de la condenatoria en costas al INCE, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro M.T. deJ. (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 2 de julio de 2003, con ponencia del magistrado L.I.Z., caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas (500) unidades tributarias.

Publíquese, regístrese, comuníquese y cúmplase.

Notifíquese de esta decisión a la ciudadana Procuradora General de la República y al ciudadano Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), remitiendo copia certificada del presente fallo, así como a los ciudadanos Contralor y Fiscal General de la República; y a la contribuyente, de conformidad con lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario en concordancia con el artículo 84 de la Ley de la Procuraduría General de la República. Líbrense boletas.

Dado, firmado y sellado en la Sala de Despacho de este Tribunal Superior de lo Contencioso de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y D.A., en Ciudad Bolívar, Estado Bolívar, a los 31 días del mes de octubre del dos mil seis (2.006). Años 196º de la Independencia y 147º de la Federación.

EL JUEZ SUPERIOR TEMPORAL

Abg. J.S. AULLÓN

EL SECRETARIO

Abg. H.D. ANDARCIA R.

En esta misma fecha, siendo las 3: 35 p.m., se dictó y publicó la sentencia Nº PJ0662006000023

EL SECRETARIO

Abg. H.D. ANDARCIA R.

JSA/Hdar/yelitza