Decisión nº 1297 de Juzgado Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 11 de Noviembre de 2009

EXPEDIENTE N° 1878 SENTENCIA N° 1297

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Sexto Contencioso Tributario de la Región Capital

Caracas, 12 de noviembre de 2009

199º y 150º

ASUNTO: AF46-U-2002-000155

Visto el Recurso Contencioso Tributario interpuesto, en fecha veintiocho (28) de enero de dos mil dos (2002), por el ciudadano P.J. PALACIOS RHODE, titular de la cédula de identidad Nº 10.333.546, abogado en ejercicio inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nº 48.180, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente C.A. CAFÉ FAMA DE AMERICA, inscrita ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha cinco (05) de diciembre de mil novecientos sesenta (1960), bajo el Nº 31, Tomo 38-A; contra la P.A. Nº MF-SENIAT-GRTICE-DR-2001/514, de fecha veintidós (22) de noviembre de dos mil uno (2001), emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declaró IMPROCEDENTE la compensación opuesta por la contribuyente, por cuanto la deuda que se pretende compensar no puede ser objeto de compensación, ya que la misma adeuda los montos a cancelar por concepto de la Séptima, Novena, Décima, Undécima, Duodécima porción del Anticipo del impuesto a los Activos Empresariales del ejercicio que finalizó el 30-09-00, a razón de DIECISEIS MIL DOSCIENTOS VEINTIUN BOLÍVARES CON NOVENTA Y CINCO CÉNTIMOS (Bs.F. 16.221,95), (Bs. 16.221.948,00), cada uno, lo que resulta un monto total de OCHENTA Y UN MIL CIENTO NUEVE CON SETENTA Y CUATRO CÉNTIMOS (Bs. F. 81.109,74), (Bs. 81.109.740,00), de conformidad con lo establecido en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario, y en los artículos 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y 12 de su Reglamento.

En fecha veintiocho (28) de enero de dos mil dos (2002), el Tribunal Superior Primero Contencioso Tributario (Distribuidor), remitió a este Tribunal el Recurso Contencioso Tributario interpuesto, recibido por Secretaría en fecha veintinueve (29) de enero de dos mil dos (2002), (folio 57).

En fecha ocho (08) de febrero de dos mil dos (2002), se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario y se ordenaron las notificaciones de ley (folio 58), consignándose en autos la boleta del Contralor General de la República, en fecha primero (01) de marzo de dos mil dos (2002), (folio 65 al 66); al ciudadano Fiscal General de la República, en fecha primero (01) de marzo de dos mil dos (2002), (folio 67 al 68); al ciudadano Procurador General de la Republica, en fecha veintinueve (29) de abril de dos mil dos (2002), (folio 69 al 70); al ciudadano Gerente Jurídico Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en fecha ocho (08) de mayo de dos mil dos (2002), (folio 71 al 72).

Siendo la oportunidad correspondiente, este tribunal admitió mediante Sentencia Interlocutoria S/N, el presente Recurso Contencioso Tributario, en fecha nueve (09) de octubre de dos mil dos (2002), y se tramitó conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario, (folio 78 al 79).

En fecha ocho (08) de noviembre de dos mil dos (2002); mediante auto se declaró vencido el lapso de promoción de pruebas, dejando constancia que las partes no hicieron uso de este derecho, (folios 80).

En fecha veintiuno (21) de febrero de dos mil tres (2003), este Tribunal dejó constancia del vencimiento del lapso de evacuación de pruebas en el presente juicio, fijándose al décimo quinto (15º) día de despacho siguiente, para que tuviera lugar el acto de Informes, (folio 81).

En fecha siete (07) de abril de dos mil tres (2003), tuvo lugar el acto de informes en el presente recurso, compareció el ciudadano P.P. inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nº 48.180, en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente, y consignó escrito constante cuatro (04) folios útiles, y el ciudadano G.F., inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nº 68.931, y consignó escrito constante de veintitrés (23) folios útiles, (folios 82 al 113).

En fecha dos (02) de mayo de dos mil tres (2003), mediante auto se declaró vencido el lapso de ocho (08) días para la presentación de las observaciones a los informes, compareció el ciudadano P.P., en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente, constante de seis (06) folios útiles, así mismo se dejó constancia que la otra parte no hizo uso de este derecho, este Tribunal pasó a la VISTA de la causa.

En fecha once (11) de julio de dos mil tres (2003), se prorrogó por treinta (30) días la oportunidad para dictar sentencia en el presente juicio, (folio 121).

Siendo la oportunidad correspondiente, este Tribunal pasa a dictar sentencia, previas las siguientes consideraciones:

I

DEL ACTO RECURRIDO

En fecha veintidós (22) de noviembre de dos mil uno (2001), la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), declaró IMPROCEDENTE la compensación opuesta por la contribuyente, por cuanto la deuda que se pretende compensar no puede ser objeto de compensación, ya que la misma adeuda los montos a cancelar por concepto de la Séptima, Novena, Décima, Undécima, Duodécima porción del Anticipo del impuesto a los Activos Empresariales del ejercicio que finalizó el 30-09-00, a razón de DIECISEIS MIL DOSCIENTOS VEINTIUN BOLÍVARES CON NOVENTA Y CINCO CÉNTIMOS (Bs.F. 16.221,95), (Bs. 16.221.948,00), cada uno, lo que resulta un monto total de OCHENTA Y UN MIL CIENTO NUEVE CON SETENTA Y CUATRO CÉNTIMOS (Bs. F. 81.109,74), (Bs. 81.109.740,00), de conformidad con lo establecido en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario, y en los artículos 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y 12 de su Reglamento.

II

ALEGATOS DE LA PARTE RECURRENTE

La representación judicial de la contribuyente, C.A. CAFÉ FAMA DE AMERICA, alega en su escrito recursorio, la compensación de un crédito tributario con el monto a pagar por concepto de dozavos del Impuesto a los Activos Empresariales (IAE), de la siguiente manera:

…(omissis)…Tal como se evidencia en el acto administrativo impugnado, la Administración Tributaria rechaza la compensación opuesta por mi representada, bajo un criterio que entiende que la obligación de pagar los dozavos del IAE, no puede ser satisfecha por el contribuyente utilizando para ello uno de los medios que establece el Código Orgánico Tributario (“COT”) para que se logre la extinción de las obligaciones tributarias.

A pesar de que en el pasado tanto el Código Civil como la Ley Orgánica de Hacienda Pública Nacional no permitían la compensación contra el Fisco Nacional, a partir del año 1.983, el COT, acogiendo la doctrina tributaria moderna, admitió la compensación contra el Fisco Nacional en materia tributaria, la cual en materia de derecho privado resulta de obligatoria aplicación, como lo es la compensación de acreencias y deudas recíprocas y simultáneas, tal como lo dispone el artículo 1.332 del Codigo Civil de Venezuela, el cual ordena que la compensación opera de pleno derecho cuando se presentan deudas y acreencias simultáneas entre dos personas, quienes no pueden oponerse a dicha compensación, y se trata de deudas y acreencias líquidas, exigibles y de plazo vencido, las cuales deberán compensarse obligatoriamente por disposición de la ley, sin posibilidad alguna de las partes de oponerse a la misma

…omissis…

La noción de exigibilidad apunta a que la deuda no este sujeta a término o condición suspensiva. En el presente caso, la obligación tributaria materializada en la obligación de pago de los dozavos esta determinada en cuanto a su cuantía mediante el proceso de determinación previsto en el Artículo 17 de la LIAE y 12 de su Reglamento y no esta sujeta a término o condicion para el momento en que mi representada opone la compensación

.

…omissis…

No estamos de acuerdo con lo expresado por la Administración, en el sentido de que el IAE resultante del ejercicio aún no se encuentra determinado y, por tanto, no es líquido y exigible, por cuanto como se demostró antes, dicha obligación se encuentra perfectamente determinada. La Administración confunde la caución del tributo y la ocurrencia del hecho imponible, con la obligación de naturaleza tributaria que constituyen los Dozavos del IAE, ya que la deuda tribuatria producto de los dozavos, determinada en base a la declaración anual del IAE del ejercicio anterior y exigible en los lapsos previstos en el Reglamento de la LIAE , si constituyen deudas tributarias liquidas y exigibles por concepto de tributos y, por tanto, cumplen con los requisitos para su compensación previstos en el Artículo 46 del COT

.

…omissis…

En razon de los argumentos antes expuestos, solicito sea declarado con lugar el presente Recurso Contencioso Tributario y anulada la Providencia Nº MF-SENIAT-GRTICE-DR-2001/514, de fecha 22 de noviembre de 2.001, notificada a mi representada en fecha 21 de diciembre de 2.001, así como las Planillas Nº 1015000970, 1015000972, 1015000973, 1015000974, 1015000975 de fecha 12 de diciembre de 2.001…(omissis)…

III

ALEGATOS DEL FISCO NACIONAL

Por su parte la representación del Fisco Nacional, en su escrito de informes, a los fines de desvirtuar la pretensión de la recurrente, expresó lo siguiente:

(omissis)… analizada como ha sido la compensación opuesta por la contribuyente, y en virtud a que la deuda tributaria que se pretende compensar aún no está determinada y no es líquida ni exigible, por cuanto como se indico “ut supra” el mecanismo del pago de los dozavos establecido en el artículo 12 del Reglamento de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales constituye solo anticipo del impuesto a pagar al final del ejercicio, debe atenderse al criterio sostenido por la Gerencia Jurídica Tributaria del SENIAT, en Dictamen Nº HGJT-200-4635 de fecha 05-12-96, ratificado en Dictamen Nº DCR-5-113-302, de fecha 22-06-1998, según el cual los créditos fiscales producto del Impuesto sobre la Renta no compensados, ni reintegrados “…no podrían aplicarse sobre el sistema de dozavos del Impuesto al Activo Empresarial, por cuanto como se indico “ut supra” se estaría compensando un impuesto ya causado con otro que aun no es líquido ni exigible y que constituye solo una estimación del impuesto a pagar al final del ejercicio.” Por consiguiente, esta Representación Fiscal considera que la compensación es improcedente y así pido muy respetuosamente sea declarado por este Tribunal…(omissis)…”

IV

MOTIVACION PARA DECIDIR

Vistos los términos en que ha quedado planteada la controversia, este Tribunal observa que el asunto bajo análisis se circunscribe a determinar: i) Si resulta procedente la compensación opuesta por la recurrente

i) Sobre la compensación opuesta por la recurrente, la Administración Tributaria considera que el crédito tributario a favor de la recurrente no es exigible, este Tribunal considera prudente analizar el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, que establece:

Artículo 46.- La compensación extingue de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, así como de intereses, multas, costas procesales y cualesquiera otros accesorios, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por los más antiguos, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo.

El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos. En tales casos, la Administración Tributaria deberá proceder a verificar la existencia, liquidez y exigibilidad de dicho crédito y a pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación opuesta. Por su parte, la Administración podrá oponer la compensación, frente al contribuyente, responsable o cesionario, a fin de extinguir, bajo las mismas condiciones, cualesquiera créditos invocados por ellos. En ambos casos, contra la decisión administrativa procederán los recursos consagrados en este Código.

Parágrafo Primero: La compensación no será oponible salvo disposición en contrario, en los impuestos indirectos, cuya estructura y traslación prevea la figura del denominado crédito fiscal.

Parágrafo Segundo: En los casos de impuestos indirectos, cuyas normas prevean la devolución del impuesto, por la exportación de bienes muebles o prestación de servicios, la compensación sólo será oponible previa autorización de la Administración Tributaria.

(Subrayado de este Tribunal)

El artículo transcrito contiene los supuestos de procedencia para que la compensación opere. A saber, en primer lugar se puede oponer esta figura de extinción de obligaciones cuando las deudas no estén prescritas, con base en los plazos establecidos en el propio Código Orgánico Tributario. En segundo lugar tales créditos deben ser líquidos y exigibles.

La expresión liquidez presupone que los créditos están debidamente cuantificados y exigibles porque en el momento en que se opuso la compensación, no se ha extinguido la obligación por los medios previstos en el Código Orgánico Tributario, y que además se sepa sin duda qué se debe y la cantidad debida.

Más se debe añadir, que una de las características de la cosa debida, es que sus efectos surgen de la obligación tributaria, la cual no es otra que actividades u obligaciones de dar y de hacer, las cuales se traducen en la determinación de la cuota obtenida a través de la interpretación de la norma expresada en números, el pago en dinero y el cumplimiento de deberes formales, características que están presentes en el Impuesto a los Activos Empresariales y su Reglamento.

En otras palabras, la naturaleza de la obligación tributaria principalmente es de dar, porque consiste en la entrega de una cantidad de dinero determinada por el contribuyente, en los casos de autoliquidación, o por la Administración, según el tipo de impuesto. En el presente caso no queda duda que las obligaciones derivadas de la aplicación de la Ley de Activos Empresariales, son deudas generadas por la aplicación de sus normas y que arrojan como resultado una estimación en dinero de las cuotas que deben pagarse durante un año, fraccionadas en doce, tomando en cuenta como base de esa estimación lo que se hubiere pagado con anterioridad, debiendo posteriormente ajustarse dicho monto en más o en menos al cierre del ejercicio fiscal.

Establecido el concepto de liquidez con base a lo alegado en autos, procederemos a analizar el concepto de exigibilidad el cual según la idea de Messineo (Manual de Derecho Civil y Comercial) “Se dice que es exigible, cuando sea vencido (o cuando el vencimiento dependa de la voluntad del acreedor), esto es no sometido a término de vencimiento, o a condición suspensiva, de manera que el mismo se encuentre protegido por la inmediata posibilidad del acreedor de accionar en juicio (de ejecución) para obtener el cumplimiento.” Por otra parte la Administración Tributaria es de la idea de que en la exigibilidad “…las obligaciones a ser compensadas no pueden estar sometidas a ningún tipo de condición o término. Sin embargo, por mandato del artículo 1334 del Código Civil, los plazos concedidos gratuitamente por el Acreedor no impiden la compensación.”

Ahora bien, ¿Qué naturaleza tienen las obligaciones derivadas de los dozavos de la Ley y Reglamento a los Activos Empresariales? De acuerdo a los conceptos esgrimidos, esos anticipos no deben estar prescritos, lo cual es obvio en el caso de las deudas generadas por la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, y por supuesto, se observa que el crédito opuesto por la contribuyente tampoco se encuentra prescrito, conforme al Código Orgánico Tributario. Además es una deuda estimada en dinero, de aquellas donde predominan las actividades de dar y que fue determinada por el propio contribuyente cumpliendo los deberes formales correspondientes.

Cada uno de estos dozavos conforme a la ley que los rige y su reglamento, tienen una oportunidad para su pago; pago que debe hacerse en moneda de curso legal o que puede dicha obligación extinguirse por los medios establecidos en el Código Orgánico Tributario, en otras palabras, dichos adelantos constituyen una deuda tributaria líquida y exigible que puede ser intimada o demandada por la Administración a través del Juicio Ejecutivo en caso de omisión en los pagos por parte de cualquier contribuyente, por cuanto se sabe su cuantía y momento de pago.

La doctrina señala que el Impuesto a los Activos Empresariales es un castigo para aquellos contribuyentes cuyas declaraciones de Impuesto Sobre la Renta no originan ningún crédito a favor de la Administración, de modo que si no llegan a contribuir con este impuesto, tendrán forzosamente que pagar por los activos empresariales el 1%. Del análisis de la declaración presentada por la contribuyente, folios 142 al 144 del expediente, se evidencia el crédito fiscal por operaciones conforme a interpretaciones de la ley, y en consecuencia, está haciendo uso de la compensación por el ejercicio del derecho que le otorga la ley tributaria.

La compensación es un método de simplificación de pago por deudas recíprocas, y se justifica en materia tributaria por lo complejo del proceso de reintegro de pagos en exceso, por lo que negarle la compensación al contribuyente en el presente caso es negarle el derecho a utilizar el crédito fiscal que le corresponde en la oportunidad proceder al respectivo pago, lo cual de ser así lesionaría sus derechos subjetivos.

Cuando la norma se refiere al pronunciamiento sobre la procedencia, se refiere no sólo a que la Administración Tributaria debe a.l.p. la liquidez o exigibilidad desde el punto de vista formal, sino determinar si verdaderamente existe un crédito fiscal. El sistema de rentas internas se basa en la autoliquidación y por supuesto, la Administración Tributaria, en uso de sus facultades de control del impuesto, debe conocer si ese crédito fiscal que se le opone es cierto, si está debidamente calculado y si se trata de una deuda de plazo vencido, ella no debería contrariar la letra del artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, o a.b.u.ó. netamente superficial, debe pronunciarse sobre el fondo de la compensación el cual es un acto de verificación fiscal.

En los actos impugnados sólo se trata el punto de que la deuda no es exigible, por cuanto los dozavos constituyen una estimación, y esto no es lo que señala la ley, por el contrario se establece una oportunidad de pago no sujeta a condiciones, por lo que queda suficientemente comprobado el vicio de falso supuesto por la errada interpretación de los artículos 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y 12 de su Reglamento.

Además resulta errado considerar que el posterior ajuste del Impuesto a los Activos Empresariales es una condición, puesto que, como señala el Código Civil en su artículo 1.197, la obligación es condicional cuando su existencia o resolución depende de un acontecimiento futuro e incierto. Ciertamente los pagos dependen de que transcurran los correspondientes meses y por eso se considera futura, más no es incierta porque el contribuyente estimó un monto y ese monto está cuantificado y dividido en 12 cuotas, por lo tanto este Tribunal considera que el Impuesto a los Activos Empresariales no está sometido a ninguna condición incierta, ya que, sostener este criterio es contrario a la naturaleza misma del impuesto y de los intereses de la República.

Como se puede observar en la disposición reglamentaria en su artículo 12, se establece un impuesto mensual y la oportunidad de su pago, estableciendo dicha norma, como ya se vio, que “....los contribuyentes estarán obligados a efectuar pagos mensuales equivalentes a un dozavo (1/12) del Impuesto causado en el ejercicio anual inmediato anterior ....” y luego señala que el Impuesto correspondiente a dicho dozavo debe ser enterado: "...dentro de los primeros quince días continuos de cada mes calendario, a partir de iniciado el cuarto mes consecutivo del cierre del ejercicio anual”. Es decir, que la norma en comento no es facultativa, no le concede al contribuyente la posibilidad de efectuar a su elección, el pago anticipado del impuesto mensual, sino todo lo contrarío, el pago del referido impuesto constituye una obligación o deuda tributaria para el sujeto pasivo, que es líquida, porque se encuentra determinado en su monto y no esta sujeta ni a términos ni a condición.

A su vez, el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al presente caso, indica indubitablemente que la finalidad de la compensación es la de extinguir de “(omissis)…pleno derecho hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, con las deudas tributarias por los mismos conceptos; igualmente líquidas, exigibles y no prescritas... aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que, se trate del mismo sujeto activo…(omissis)", por ello se puede oponer “en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributo... o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos." y cuando la misma es opuesta "la administración tributaria deberá proceder a verificar la existencia liquidez y exigibilidad de dicho crédito y a pronunciarse o no sobre la compensación opuesta."

En otras palabras, las normas exigen homogeneidad de los objetos de las obligaciones y carácter líquido y exigible de las mismas, para que las obligaciones se extingan de pleno derecho.

Ahora bien, en Sentencia de fecha catorce (14) de Octubre de 2004, del Tribunal Supremo de Justicia, en Sala Político Administrativa, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, se estableció lo siguiente:

"(omissis)…Previo a cualquier tipo de pronunciamiento respecto del fondo de la controversia, estima pertinente esta Sala destacar una vez más la jurisprudencia sentada por esta respecto de la operatividad de la compensación en materia tributaria; así, en la sentencia N° 1178 del 1° de octubre de 2002, caso: DOMÍNGUEZ & CIA, S.A., se señaló lo siguiente:

“debe ahora la Sala pronunciarse acerca de la operatividad de la compensación conforme al artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso por razón del tiempo, no sin antes reseñar brevemente las reformas legislativas que en este particular se han producido, para lo cual se hace necesario transcribir lo pertinente de las mismas, así:

Código Orgánico Tributario de 1982:

Artículo 46.- La administración tributaria declarará, de oficio o a petición de parte, la compensación de los créditos líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos y sus accesorios, con las deudas tributarias igualmente líquidas y exigibles, referentes a períodos no prescritos, comenzando por los más antiguos y aunque provengan de distintos tributos, siempre que se trate del mismo sujeto activo.

También son compensables los créditos por tributos con los que provengan de multas firmes, en las mismas condiciones establecidas en el encabezamiento de este artículo

. (Destacado de la Sala).

Reforma del Código de 1992:

Artículo 46. La compensación extingue de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, así como de intereses, multas, costas procesales y cualesquiera otros accesorios, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por los más antiguos, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo.

El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos, sin necesidad de que exista un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho...

(Destacado de la Sala).

Reforma del Código de 1994:

Artículo 46.- La compensación extingue de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, así como de intereses, multas, costas procesales y cualesquiera otros accesorios, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por los más antiguos, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo.

El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos. En tales casos, la Administración Tributaria deberá proceder a verificar la existencia, liquidez y exigibilidad de dicho crédito y a pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación opuesta.....

. (Destacado de la Sala).

De las normativas parcialmente transcritas se evidencian las sucesivas variaciones en cuanto a la operatividad de la compensación, como modo de extinción de la obligación tributaria. En ese sentido, cabe señalar que con respecto al Código Orgánico Tributario de 1982, se presentó la discusión de si era necesaria la previa autorización de la Administración Tributaria, no obstante que dicha norma así no lo expresaba, y en relación a ello, la jurisprudencia de la antigua Corte Suprema de Justicia, (sentencia No. 544, de fecha 05 de noviembre de 1991, caso Procesadora Occidente, C.A., y No. 132, de fecha 10 de junio de 1991, caso Serinel Ingenieros Consultores), interpretó reiteradamente su procedencia, sin necesidad de aceptación o autorización alguna de parte del órgano administrativo, siempre que se tratara de la existencia recíproca de débitos y créditos igualmente líquidos y exigibles, es decir, que le dio a la compensación opuesta por los contribuyentes efecto de pleno derecho, considerando su naturaleza legal como medio extintivo de obligaciones tributarias.

En tanto que, a partir del Código en 1992, se estableció concretamente, que la compensación opuesta por los contribuyentes extingue sus obligaciones fiscales de pleno derecho, al consagrar en forma categórica tal efecto, cuando pautó que “El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos, sin necesidad de que exista un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho”.

Sin embargo, el 25 de mayo de 1994, cuando se produce la segunda reforma del mencionado Código, se observa en su artículo 46, que dos fueron los cambios: se eliminó en el segundo aparte de dicho artículo la frase “sin necesidad de que exista un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho”, y se sustituyó por la expresión siguiente: “En tales casos, la Administración Tributaria deberá proceder a verificar la existencia, liquidez y exigibilidad de dicho crédito y a pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación opuesta”.

A partir del anterior criterio jurisprudencial, el cual se ratifica mediante el presente fallo, debe la Sala concluir respecto de la operatividad de la compensación y a tenor de lo preceptuado en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso de autos en virtud de la fecha de interposición de la solicitud de compensación, así como respecto de los ejercicios cuya compensación se pretende, que a los efectos de la procedencia o no de dicha figura, resulta necesario un pronunciamiento de la Administración Tributaria con relación a la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos tributarios a compensar; en consecuencia, debe este Alto Tribunal revocar el fallo apelado el pronunciamiento expuesto por la sentenciadora atinente a tal particular, vale decir, a la operatividad de pleno de derecho de la compensación. Así se declara.

2. Carácter de los anticipos o dozavos del impuesto a los activos empresariales como débitos fiscales.

   Así las cosas, observa esta M.I. que el asunto a dilucidar en la presente controversia se contrae a determinar respecto de la procedencia de la compensación opuesta por la contribuyente de autos, de su excedente de créditos fiscales originados en concepto de impuesto sobre la renta contra los montos de los dozavos del impuesto a los activos empresariales; en atención a que la Administración Tributaria niega el carácter de líquidos y exigibles a los débitos fiscales provenientes de los anticipos del referido impuesto a los activos empresariales, que los contribuyentes deben pagar al Fisco Nacional en forma de dozavos, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 17 de la ley que rige dicho tributo (Ley de Impuesto a los Activos Empresariales) y 12 de su Reglamento, y sobre cuya base estimó la Administración Fiscal la improcedencia de la compensación opuesta en el presente caso. Ello así, a los fines debatidos juzga la Sala necesario observar lo que sobre el referido particular establecen los artículos de la Ley y el Reglamento supra citados:

   Artículo 17: El Ejecutivo Nacional podrá acordar que aquellos contribuyentes obligados a presentar declaración estimada a los fines del impuesto sobre la renta, igualmente presenten declaración estimada a los efectos de esta Ley, por los valores de sus activos gravables correspondientes al ejercicio tributario en curso, a objeto de la autodeterminación del impuesto establecido en esta Ley y su consiguiente pago, en una oficina receptora de fondos nacionales, todo de conformidad con las normas, condiciones, plazos y formas que establezca el Reglamento.

   Por su parte, el mencionado artículo 12 del Reglamento de la Ley establece:

   Artículo 12: A partir del inicio del segundo ejercicio por el cual corresponda pagar el impuesto, los contribuyentes estarán obligados a efectuar pagos mensuales equivalentes a un dozavo (1/12) del impuesto causado en el ejercicio anual inmediato anterior, Para ello, utilizarán los formularios que editará o autorizará la Administración Tributaria y enterarán el impuesto correspondiente a dicho dozavo, dentro de los primeros quince días continuos de cada mes calendario, a partir de iniciado el cuarto mes consecutivo del cierre del ejercicio anual.

   (Destacado de la Sala).

   Ahora bien, en cuanto al carácter que ostentan los anticipos de los débitos fiscales del aludido impuesto a los activos empresariales, pagados al Fisco Nacional en forma de dozavos, debe indicarse que ya esta Sala en ocasión precedente tuvo la oportunidad de pronunciarse, señalando que:

   ... dichos anticipos o dozavos constituyen, sin duda alguna, obligaciones tributarias, líquidas y exigibles, todo lo cual deviene de la citada normativa (Ley de Impuesto a los Activos Empresariales). Al efecto, nótese que en ejecución puede el Fisco Nacional demandarlas, a fin de cobrar y hacer efectivas dichas deudas, si hubiere un incumplimiento por parte de los contribuyentes; lo cual procedería porque dicha obligación comporta un carácter de líquida, ya que la misma norma establece el cuantum del anticipo a pagar, es decir, está plenamente determinado por el monto del impuesto causado en el ejercicio inmediato anterior, y de exigible porque la propia disposición prevé que debe ser enterado dentro de los primeros quince días continuos de cada mes calendario.

   (Sentencia N° 1178 del 1° de octubre de 2002, supra citada, recaída en el caso: DOMÍNGUEZ & CIA, S.A.).

   Conforme a lo sentado en dicho fallo, vuelve a concluir nuevamente este Alto Tribunal que los anticipos o dozavos del impuesto a los activos empresariales, tal como acertadamente lo sostuvo la jueza a quo en su pronunciamiento, constituyen obligaciones tributarias que no disienten del común de las obligaciones tributarias derivadas de otros tributos, encontrándose como prueba de ello, sujetos a las consecuencias que acarrea el incumplimiento de los mismos, vale decir, el pago de multas e intereses; en este sentido, considera esta alzada que los mismos constituyen verdaderas obligaciones tributarias, líquidas y exigibles, a tenor de la citada normativa.

   Para confirmar tal aseveración, basta observar la circunstancia relativa a su ejecución, en donde puede el Fisco Nacional demandarlas a fin de cobrar y hacer efectivas dichas deudas, si hubiere un incumplimiento por parte de los contribuyentes, lo cual procedería porque dicha obligación comporta el carácter de líquida, ya que la misma norma establece el quantum del anticipo a pagar, es decir, está plenamente determinado por el monto del impuesto causado en el ejercicio inmediato anterior, y de exigible porque la propia disposición prevé que debe ser enterado dentro de los primeros quince días continuos de cada mes calendario. Así se declara.

   Señalado lo anterior, pudo advertir este Supremo Tribunal del análisis del expediente, que en fecha 16 de abril de 2001, la contribuyente opuso ante la Administración Tributaria, de conformidad con lo previsto en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente para la fecha, la compensación de su excedente de créditos fiscales originados en concepto de impuesto sobre la renta en el ejercicio fiscal que finalizó el 31 de diciembre de 2000, por la cantidad de Bs. 190.532.267,69, contra los montos correspondientes al anticipo fraccionado en forma de dozavos del impuesto a los activos empresariales, originados en el ejercicio fiscal que se inició el 1° de abril de 2001 y finalizaría el 31 de marzo de 2002, por la cantidad de Bs. 70.409.145,31.

   Frente a tal solicitud, la Administración Tributaria procedió mediante Resolución N° GRNO-DR-CD-300-2001-000049 del 16 de noviembre de 2001, a negar la compensación opuesta por la contribuyente, toda vez que “estos dozavos no son más que un anticipo de Impuesto del mismo, lo que se traduce en que no estaríamos en presencia de una cantidad líquida y exigible, por cuanto no se conoce de antemano, si no hasta que culmine el ejercicio fiscal, cuanto es el tributo a pagar; y segundo porque no se ha vencido y ni siquiera iniciado, el plazo para pagar la totalidad del Impuesto resultante en la Declaración Definitiva”; en tal sentido, dicha resolución ordenó el pago de los correspondientes dozavos vencidos, los cuales ascendían según indica el señalado acto a la suma de Bs. 70.409.145,31.

   En consecuencia, siendo específicamente reconocido en el texto del acto impugnado la existencia de una obligación tributaria, líquida y exigible, a cargo de la contribuyente, en concepto de dozavos del impuesto a los activos empresariales, según lo pautado en los supra mencionados artículos 17 de esa Ley y 12 de su Reglamento, correspondiente al ejercicio fiscal comprendido desde el 1º de abril de 2001 hasta el 31 de marzo de 2002, por las sumas de Bs. 5.867.428,77, cada una de las porciones a pagar en concepto de dozavos, para un total de Bs. 70.409.145,31, debe la Sala concluir, en principio, que contra ellos también es oponible la compensación de créditos fiscales igualmente líquidos y exigibles. Así se declara.

   Por tales motivos, juzga este Alto Tribunal improcedente el alegato de error en la interpretación de la ley invocado por el representante de los intereses del Fisco Nacional. Así también se declara.

3. Verificación de los créditos fiscales oponibles.

   Ahora bien, en cuanto a la existencia, liquidez y exigibilidad del crédito derivado del impuesto sobre la renta pagado en exceso en el ejercicio fiscal que finalizó el 31 de diciembre de 2000, sobre los cuales la contribuyente opuso la compensación contra la deuda tributaria originada por el pago de los dozavos del impuesto a los activos empresariales, pudo advertir este Alto Tribunal que la Administración Tributaria se limitó a declarar la improcedencia legal de la compensación opuesta por la contribuyente, al interpretar que de conformidad con los señalados artículos 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y 12 de su Reglamento, tales anticipos o dozavos no constituían per se una deuda tributaria susceptible de ser extinguida mediante la compensación, sin entrar a verificar, según lo previsto en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso de autos en razón de su vigencia temporal, las condiciones o requisitos de procedencia de dicha compensación.

   Por tales motivos, debe esta M.I. formular un llamado a la Administración Tributaria respecto de tal omisión de pronunciamiento en cuanto a la correcta y oportuna verificación acerca de la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos fiscales opuestos en compensación por la contribuyente, originados por el pago en exceso del impuesto sobre la renta correspondiente al ejercicio fiscal que culminó el 31 diciembre de 2000; toda vez que tal como fue señalado supra, ésta resultaba obligada por imperio del aludido artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, a emitir el correspondiente pronunciamiento sobre la verificación de tales créditos, máxime cuando ello pudo, incluso, conducir a la juzgadora de instancia a considerar que en el presente caso medió una aceptación tácita del Fisco Nacional respecto a la existencia de los referidos créditos fiscales.

   En atención a las circunstancias que anteceden, resulta preciso a esta Sala analizar, por razones de economía procesal, las pruebas promovidas por la sociedad mercantil recurrente, a los efectos de la referida verificación, y en tal sentido observa:

   Vistas las actas procesales que conforman el presente expediente, pudo constatar esta Sala que la contribuyente pretendió compensar un excedente de créditos fiscales originados en concepto de impuesto sobre la renta causado en el ejercicio gravable que terminó el 31 de diciembre de 2000, por la suma de Bs. 190.532.267,69, contra los precitados dozavos del impuesto a los activos empresariales generados en el ejercicio fiscal comprendido desde el 1° de abril de 2001 hasta el 31 de marzo de 2002, por la cantidad de Bs. 70.409.145,31.

   Así, a los efectos de comprobar la veracidad de sus afirmaciones, la contribuyente consignó ante esta alzada el original de su declaración definitiva de rentas, que fuera presentada ante la Administración Tributaria el 31 de marzo de 2001, respecto del ejercicio fiscal correspondiente al año 2000, así como los comprobantes de retención del impuesto sobre la renta del año 1999; ahora bien, de la declaración de rentas presentada por dicha contribuyente aparece reflejado como impuesto no compensado ni reintegrado en ejercicios anteriores, la cantidad de Bs. 160.943.358,00, monto este que difiere del que aduce poseer dicha recurrente, conforme se desprende de su escrito recursivo y de los restantes elementos probatorios que cursan en autos, los cuales refieren la suma de Bs. 190.532.267,69. Por tal motivo, no podría este M.T. emitir un pronunciamiento preciso respecto de la existencia, liquidez y exigibilidad de los aludidos créditos; en consecuencia, se ordena a la Administración Tributaria que, en ejercicio y cumplimiento de sus facultades y deberes, proceda a la inmediata verificación de los requerimientos legalmente dispuestos respecto a dichos créditos fiscales y luego, habiéndose demostrado en autos la existencia, liquidez y exigibilidad de la deuda tributaria de la contribuyente por las cuotas de anticipos representadas en dozavos del impuesto a los activos empresariales, deberá la Administración Tributaria declarar la procedencia de la compensación solicitada. Así se decide…(omissis)”

   Este criterio ha sido reiterado por nuestro M.T., mediante sentencia N° 01292, de fecha dieciocho (18) de mayo de dos mil seis (2006), en la cual se expresó lo siguiente:

   “(omissis)…Visto lo anterior, este M.T. pasa a a.l.p.d. la compensación opuesta en los términos siguientes:

   Operatividad de la Compensación

   Sobre este punto esta M.I. reitera el criterio expuesto en sus fallos Nº 1.178 de fecha 1º de octubre de 2002, Caso: Domínguez & Cía. Caracas, S.A., ratificado posteriormente en decisiones Nº 759 de fecha 27 de mayo de 2003, Caso: Transporte Caura, S.A., Nº 697 de fecha 29 de junio de 2004, Caso: Venezolana de Teleprocesamiento, C.A.; N° 035 del 11 de enero de 2006, Caso: Corporación Televen, C.A. y N° 00820 del 29 de marzo de 2006, Caso: M-I Driling Fluidos de Venezuela, C.A., entre otras; relativas específicamente a la naturaleza jurídica de la compensación como modo de extinción de las obligaciones. En este sentido, se hace necesario transcribir parcialmente los argumentos en ellas expuestos, a saber:

   La institución de la compensación en nuestro ordenamiento jurídico positivo, está consagrada en el Código Civil de 1942 y en iguales términos y numeración en el referido Código de 1982, en sus artículos 1.331 al 1341, estableciendo el primero de ellos, que ‘Cuando dos personas son recíprocamente deudoras, se verifica entre ellas una compensación que extingue las dos deudas, del modo y en los casos siguientes

   .

   Es así que a través de la compensación ambos, deudores y acreedores a la vez, se liberan de la obligación que recíprocamente tienen hasta la concurrencia de la menor; siempre y cuando se den los requisitos, que la doctrina ha clasificado como simultaneidad, homogeneidad, liquidez, exigibilidad y reciprocidad, definidos estos requerimientos en sentencias de este M.T., como la No. 01859 de fecha 14 de agosto de 2001, caso Venevisión. Es decir, la compensación surge como un modo de extinguir las obligaciones comunes que existan entre los particulares.

   En materia tributaria, la evolución de la compensación ha pasado por ciertas variantes. En principio, no fue acogida por la normativa reguladora de esta disciplina, cual era la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, al prever en su artículo 5 ‘que en ningún caso será oponible la compensación contra el Fisco’; siguiendo así la prohibición prevista en el último aparte del artículo 1.335 del vigente Código Civil.

   No obstante, se dieron las primeras señales de esta figura, en las normativas de las leyes de impuesto sobre la renta de 1974, 1978 y 1982, respecto a los anticipos o pagos a cuenta derivados de los impuestos retenidos en exceso y de las declaraciones estimadas.

   Pero, no fue sino con la promulgación del Código Orgánico Tributario en 1982, cuando se consagró, por primera vez, la compensación en su artículo 46, como un modo de extinguir las obligaciones tributarias, ya que en su artículo 222, hizo exclusión expresa del artículo 5 de la referida Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional; manteniendo su esencia en las sucesivas reformas, producidas en 1992, 1994 y 2001”.

   Así quedaron expuestas las sucesivas variaciones de nuestra legislación, en torno a la operatividad de la compensación como modo de extinción de la obligación tributaria, reseñando las reformas legislativas que en este particular se han producido, y a partir de tales consideraciones pudo la Sala pronunciarse acerca de dicha operatividad conforme al artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994; por ser ésta la legislación aplicable al caso de autos en razón del tiempo, cabe destacar que en la mencionada reforma se dejó expresamente indicada la necesaria intervención de la Administración Tributaria a fin de verificar la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos fiscales, y de pronunciarse sobre la procedencia de la compensación que se pretenda oponer, interpretación que se ratifica en este fallo. Así se declara….(omissis)”

   Acogiendo plenamente el criterio sostenido por el Tribunal Supremo de Justicia anteriormente trascrito, este Tribunal observa, que el sujeto pasivo puede, por tanto, oponer la compensación, manifestar su voluntad de valerse de ella y puede hacerlo en el formulario de la declaración correspondiente o mediante una comunicación dirigida a la Administración Tributaria y ante el hecho objetivo de la coexistencia de "débitos" y "créditos" entre los mismos sujetos, se extinguirá la obligación ex tunc. La verificación de existencia, liquidez y exigibilidad del crédito a que está obligada la Administración Tributaría no condiciona, como parece interpretar el Fisco Nacional, la extinción de la obligación respecto de la cual es opuesta la compensación, ya que, la Administración Tributaría en ejercicio de las funciones que les son propias y respecto de todos los contribuyentes y en cualquier circunstancia, debe verificar no solo que el sujeto pasivo haya ingresado más de lo debido y que por lo tanto el Fisco Nacional sea deudor de dicho sujeto, sino que debe verificar que se produjo realmente el hecho imponible y que el pago efectuado se encontraba ajustado a derecho; es por ello que se produce la extinción de la obligación tributaria, pero la Administración Tributaría se encuentra obligada a pronunciarse en forma debida y oportuna sobre la procedencia del crédito que le fue opuesto. Así se declara.

   De todo lo expuesto se concluye que la interpretación que hace la Administración Tributaria, en el sentido que es improcedente la compensación, en virtud de que la deuda tributaria que se pretende compensar aún no estaba determinada y que por tanto no es líquida ni exigible, es ciertamente errónea, como bien lo afirma la recurrente, ya que, sería imposible pensar que la Administración Tributaria está en capacidad de cubrir cantidades anticipadas de tributos, si estas no son líquidas y exigibles y menos aún aplicar consecuencias derivadas del incumplimiento del pago.

   En consecuencia y en razón de lo antes expuesto, este Tribunal considera que en el presente caso, se evidencia el cumplimiento de los extremos previstos en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, es decir, la recurrente opuso compensación oportunamente de créditos fiscales a favor de la Contribuyente por concepto de Impuesto sobre la Renta, los cuales son líquidos y exigibles, al igual que las deudas tributarias a su cargo, por concepto del Impuesto a los Activos Empresariales, son líquidas y exigibles. Líquidas porque se encuentran determinadas en su monto, y exigibles por no estar sujetas ni a término ni a condición. Siendo por tanto procedente la compensación solicitada y nula la Providencia recurrida que declaró improcedente la compensación opuesta, así como las planillas para pagar que las acompañan. Así se declara.

   V

   DECISION

   En razón de lo antes expuesto, este Tribunal Superior Sexto Contencioso Tributario de la Región Capital, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR, el presente recurso, por resultar procedente la compensación opuesta en el Recurso Contencioso Tributario interpuesto, en fecha veintiocho (28) de enero de dos mil dos (2002), por el ciudadano P.J. PALACIOS RHODE, titular de la cédula de identidad Nº 10.333.546, abogado en ejercicio inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nº 48.180, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente C.A. CAFÉ FAMA DE AMERICA, inscrita ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha cinco (05) de diciembre de mil novecientos sesenta (1960), bajo el Nº 31, Tomo 38-A; contra la P.A. Nº MF-SENIAT-GRTICE-DR-2001/514, de fecha veintidós (22) de noviembre de dos mil uno (2001), emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declaró IMPROCEDENTE la compensación opuesta por la contribuyente, por cuanto consideró que la deuda que se pretende compensar no puede ser objeto de compensación, ya que la misma adeuda los montos a cancelar por concepto de la Séptima, Novena, Décima, Undécima, Duodécima porción del Anticipo del impuesto a los Activos Empresariales del ejercicio que finalizó el 30-09-00, a razón de DIECISEIS MIL DOSCIENTOS VEINTIUN BOLÍVARES CON NOVENTA Y CINCO CÉNTIMOS (Bs.F. 16.221.948,00), (Bs. 16.221.948,00), cada uno, lo que resulta un monto total de OCHENTA Y UN MIL CIENTO NUEVE CON SETENTA Y CUATRO CÉNTIMOS (Bs. F. 81.109.740,00), (Bs. 81.109.740,00), de conformidad con lo establecido en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario, y en los artículos 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y 12 de su Reglamento.

   En consecuencia:

1. - SE ANULA la P.A. Nº MF-SENIAT-GRTICE-DR-2001/514, de fecha veintidós (22) de noviembre de dos mil uno (2001), emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

2. - SE ORDENA a la Administración proceder a verificar el crédito fiscal cuya compensación fue solicitada por la recurrente, de conformidad con los términos expuestos en el presente fallo.

3. - NO HAY CONDENATORIA EN COSTAS, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, en virtud que ninguna de las partes resultó totalmente vencida.

4. - SE ORDENA remitir el presente expediente a la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, a los fines de la consulta de ley, de conformidad con lo establecido en los artículos 65 y 72 del Decreto con Rango y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República y el criterio sostenido por la Sala Constitucional del M.T., en sentencia N° 2157, de fecha 16 de noviembre de 2007.

   PUBLIQUESE, REGISTRESE Y NOTIFIQUESE

   Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Juzgado Superior Sexto Contencioso Tributario de la Región Capital, en Caracas, a los doce (12) días del mes de noviembre de dos mil nueve (2009). Años 199° y 150°

   LA JUEZ,

   Abg. M.Z.A.G.

   EL SECRETARIO,

   Abg. G.B.S.

   En la misma fecha se publicó y registró la anterior sentencia, siendo las tres horas y cero minutos de la tarde (03:00 p.m.).

   EL SECRETARIO,

   Abg. G.B.S.