Decisión nº PJ0662011000053 de Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con competencias en las circunscripciones judiciales de los estados Amazonas y Delta Amacuro sede Ciudad Bolivar de Bolivar, de 31 de Marzo de 2011

Mediante P.A. Nº GRTI/RG/DF/6467-055En fecha 21 de febrero de 2.001, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), se autorizó al funcionario R.P., titular de la cédula de identidad Nº 8.884.645, a los fines de verificar el cumplimiento d los deberes formales por parte de la contribuyente DISTRIBUIDORA CALBETZ, S.R.L., relativos a la Declaración y Pago de los Tributos, previstos en la Ley de Impuesto Sobre la Renta, la Ley de Impuesto a los Activos empresariales, la Ley de Impuesto a Consumo Suntuario y las Ventas al Mayor, Ley de Impuesto al valor Agregado y el Registro de Activos Revaluados, con el objeto de detectar y sancionar las infracciones fiscales cometidas (v. folio 03).

Es el caso, que en fecha 09 de marzo de 2.001, el prenombrado fiscal levantó Acta de Requerimiento y de Recepción Nº GRTI7RG/DF/6467 (v. folio 04), Declaratoria de Verificación (v. folios 05 al 11), Acta de Requerimiento Nº GRTI/RG/DF-6467 (v. folio 11), notificadas a la contribuyente en la misma fecha.

A tal efecto, en fecha 24 de abril de 2.002, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana, notificó a la aludida recurrente, las Resolución contenidas en las Planillas de Liquidación Nº 081001227000622 y 081001227000623 ambas de fecha 12 de marzo de 2002 (v. folios 21 al 26), según consta en las constancias de notificación (v. folio 20)

Así las cosas, en fecha 27 de mayo de 2.002, la empresa DISTRIBUIDORA CALBETZ, S.R.L., intentó en sede gubernativa el correspondiente recurso jerárquico de manera subsidiaria al presente recurso contencioso (v. folios 13 al 19), tal como se evidencia en el Auto de Recepción levantado a tal efecto, por esa Gerencia Regional de Tributos Internos (v. folio 12).

-III-

ARGUMENTOS DE LAS PARTES

 Que en fecha 24 de abril del 2.002, fue notificada la contribuyente de la imposición de tres multas, cuyas resoluciones sin número le procede a sancionar de conformidad con lo previsto en el artículo 108 del Código Orgánico Tributario, por supuesto incumplimiento de un deber formal referido a la obligación de presentar la declaración del Impuesto a los Activos Empresariales correspondientes a los periodos 01-01-97 al 31-12-97; 01-01-98 al 31-12-98 y del 01-01-99 al 31-12-99.

 Que la imposición de multas se realiza sin motivación alguna, violentando el debido proceso, el derecho a la defensa y con falta de fundamentos formales por parte de la Administración, es decir, no hay una especificación del valor de las unidades tributarias, en cada una de las sanciones establecidas, en las resoluciones, con la cuantificación de unidades tributarias. E igualmente no se consideran las atenuantes, en el sentido, que la contribuyente no ha cometido ninguna infracción tributaria en los últimos tres años, destruye el elemento doloso que generan las sanciones punitivas (artículo 85 del Código Orgánico Tributario.

 Que con los recaudos que acompaña demuestra que durante los últimos tres (3) años nunca ha sido sancionada por la causal que alega la administración.

 Que en el presente proceso administrativo de imposición de sanciones la Administración viola flagrantemente el numeral 1º del artículo 49 de la Constitución Nacional, cuando nunca existió un acta fiscal rechazando y desconociendo totalmente la citación Nº GRTI/RG/DF/6467 de fecha 21-02-2001 siendo nula la prueba obtenida (citación fiscal), sin el debido proceso.

 Que las resoluciones identificadas, son igualmente nulas, por estar fundadas en un falso supuesto, ya que el órgano administrativo aplica las facultades que ejerce en supuestos distintos de lo expresamente previstos en la Código Orgánico Tributario y a la Ley de Activos Empresariales. Por cuanto es un hecho incierto e indubitable que las declaraciones de Impuesto Sobre la Renta, correspondientes a los años 1997, 1998 y 1999, al igual que los balances generales, se desprende la inexistencia de los activos empresariales que declarar, por lo que, es imposible darle veracidad o certeza a un hecho inexistente.

-IV-

PRUEBAS TRAÍDAS AL PROCESO

P.A. Nº GRTI/RG/DF/6467-055 de fecha 21 de febrero de 2001 (v. folio 03); Acta de Requerimiento Nº GRTI7RG/DF/6467 de fecha 09 de marzo de 2001 (v. folio 04); Declaratoria de Verificación (v. folios 05 al 11); Acta de Requerimiento Nº GRTI/RG/DF-6467 de fecha 09 de marzo de 2001 (v. folio 11); Auto de recepción del Recurso Jerárquico de fecha 27 de mayo 2002 (v. folio 12); Recurso Jerárquico interpuesto de manera subsidiaria por la recurrente DISTRIBUIDORA CALBETZ, S.R.L. (v. folios 13 al 19); Constancias de Notificación de las planillas de liquidación impugnadas (v. folio 20); Planillas de Liquidación Nº 081001227000622, 081001227000623 y 081001227000624, todas de fecha 12 de marzo de 2002, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (v. folios 21 al 26); Planillas de Declaración Definitiva de Rentas de la prenombrada recurrente de los años 1.997, 1.998 (v. folios 27, 28); Balance General de la contribuyente DISTRIBUIDORA CALBETZ, S.R.L., correspondientes a los años 1997, 1998, 1999, 2001 (v. folios 29 al 33); Planillas de Declaración Definitiva de Rentas de los años 1.999 y 2.001 (v. folios 34 al 36); La publicación en prensa del registro de comercio de la prenombrada empresa (v. folio 37); Registro Mercantil del documento constitutivo de la empresa DISTRIBUIDORA CALBETZ, S.R.L., (v. folios 38 al 46); registro Mercantil del Acta de Asamblea Extraordinaria, en la cual no soló se presentaron los balances correspondientes a los años 1.998 y 1.999, sino que también se reformaron los estatutos sociales de la mencionada empresa (v. folios 48 al 54); certificado provisional de inscripción en el registro de contribuyentes y Registro de Información Fiscal (v. folios 55, 56), se desprende de los documentos presentados que se hayan certificados por un funcionario competente, por una parte y por la otra parte, que los mismos no fueron impugnados en forma alguna en el presente procedimiento, por lo tanto, este Tribunal en sintonía con lo previsto en el articulo 429 del Código de Procedimiento Civil, por autorización expresa del artículo 332 del Código Orgánico Tributario, les otorga el valor probatorio que emana de los mismos. Así se decide.-

-V-

INFORMES DE LA ADMINISTRACION TRIBUTARIA

Con relación al alegato esgrimido por la contribuyente en su escrito atinente al vicio de inmotivación del acto administrativo, considera la representación del Fisco Nacional, que la motivación de todo acto implica las razones de hecho y de derecho que originan la actuación administrativa, tal como lo prevé el artículo 9 y el numeral 5 del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Las resoluciones y planillas de liquidación impugnadas no adolecen del vicio formal de inmotivación, toda vez que se observan los siguientes particulares:

1) Bases legales que facultan a la administración tributaria para verificar el cumplimiento de los deberes formales: Artículo 93 y 172 del Código Orgánico Tributario del año 2001.

2) Normas jurídicas infringidas por la contribuyente: Artículo 98 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y 190 de su Reglamento.

3) hechos que dieron origen a la imposición de las sanciones: No tienen en un lugar visible la última declaración de Impuesto sobre la Renta y no tienen en un lugar visible el certificado de inscripción en el Registro de información Fiscal.

4) Base legal sancionatoria: Artículo 107 del Código Orgánico Tributario del año 2001.

En virtud de las expuestas razones considera el representante de la Administración Tributaria que no existe inmotivación en las planillas impugnadas.

Con relación a la violación del derecho a la defensa y el debido proceso, señala que del texto de los actos administrativos -objeto de impugnación- se observa que la Administración Tributaria hizo del conocimiento de la contribuyente los Recursos que podía ejercer, tales como el Recurso Jerárquico, de revisión y el Recurso Contencioso Tributario, a los fines de ejercer plena su derecho a la defensa.

En el caso de autos, no cabe duda que la contribuyente, tuvo la oportunidad para ejercer plenamente su derecho a la defensa a través del presente Recurso Contencioso Tributario, exponiendo las razones de hecho y de derecho, a los fines de desvirtuar los actos administrativos contenidos en las Planillas impugnadas, pudiendo hacer valer en proceso todos los medios de prueba admitidos en derecho (Con excepción del juramento y de la confesión de Empleados Públicos) de conformidad con lo previsto en los artículos 156 y 160 del Código Orgánico Tributario de 2001.

En relación al alegato esgrimido referente a supuesta nulidad de la Planillas de Liquidación basada en su criterio en que con la falta de fundamentos formales por parte de la Administración en ese sentido señala la Administración en la potestad anulatoria a la Administración es una manifestación de autotutela administrativa, esto es del principio en virtud del cual la administración ha de cuidar de la legitimidad y conveniencia de sus actos, quedando facultada para eliminar los efectos de aquellos que sean contrarios al orden jurídico a los intereses protegidos mediante su actuación.

En efecto el dispositivo contenido del artículo 239 del Código Orgánico Tributario, que señala que la Administración Tributaria puede reconocer en cualquier momento, de oficio o a solicitud de particulares la nulidad absoluta de los actos dictados por ella, en tal sentido se deduce con toda claridad, que la anulación por razones de ilegalidad o contrariedad sólo procede sobre los actos viciados d nulidad absoluta, es decir, cuando en el acto administrativo concurre cualquiera de los supuestos taxativamente indicados en el referido artículo 240, pues tal potestad o facultad anulatoria, tiene su única justificación en el hecho de que la nulidad absoluta o de pleno derecho implica una violación de tal grado del ordenamiento jurídico que determina que la Administración o cualquier interesado pueda pedir la declaratoria o el reconocimiento de tal infracción, sin que el transcurso del tiempo lo impida, ya que tal acción no es prescriptible.

En el caso bajo análisis, del examen de los argumentos que expone la contribuyente a los efectos de sustentar la nulidad absoluta de los actos administrativos tributarios cuestionados, se deduce que ninguno de ellos se identifica con los supuestos establecidos en el Artículo 240 del Código Orgánico Tributario, este Superior Jerárquico, con fundamento en los criterios expuestos relativos al alcance y límites de la facultad atribuidas a la administración tributaria en el artículo 239 del citado Código, considera que la solicitud de nulidad formulada es improcedente.

En cuanto al argumento de que la recurrente no cometió violación de las normas tributarias durante los tres años anteriores a los períodos reparados, al respecto la administración trae a colación el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, que solo exige que, previo a la comisión de la infracción de que se trate, el contribuyente no hubiere procedido a la violación de leyes tributarias, al menos durante los tres años que preceden el acto delictivo sometido a procedimiento sancionatorio.

Ello así señala de manera indubitable, que no podrán incluirse dentro de los supuestos de la norma analizada, aquellas personas jurídicas, que durante el curso de sus tres primeros años de constituidas como sociedades mercantiles (contribuyentes) incurran en transgresiones tributarias.

Así en el presente caso, la contribuyente debió demostrar su afirmación, con pruebas suficientes para dejar sin efecto los actos objeto de impugnación, todo de acuerdo con el principio de libertad probatoria que en materia tributaria consagra el artículo 137 del Código Orgánico Tributario. Así mismo reitera en el caso de autos que, correspondiendo a la contribuyente, en atención a los motivos de impugnación, la prueba de los hechos que alegó en contradicción con la Administración y no habiéndola traído al expediente, los actos administrativos recurridos en este punto conservan todo su contenido y todos sus efectos legales.

A los fines de resolver el asunto sometido al conocimiento de éste Tribunal, el mismo procede a explanar las siguientes consideraciones:

-VI-

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Una vez analizados y estudiados todos los recaudos que conforman el expediente en cuestión, se observa que la controversia planteada en autos se contrae a determinar la legalidad o no de la actuación de la Administración Tributaria en las Planillas de Liquidación Nº 081001227000622, 081001227000623 y 081001227000624 todas de fecha 12 de marzo de 2002, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) de la Región Guayana, impugnadas, bajo lo argumentos de: i.) Si las resoluciones contenidas en las Planillas de liquidación impugnadas adolecen del vicio de inmotivación, al omitir considerar la atenuante prevista en el numeral 4º del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1.994; ii.) Si la actuación de la Administración Tributaria conculcó el derecho a la defensa y al debido proceso de la contribuyente previsto en el artículo 49 de la Constitución Nacional; iii.) Si las resoluciones recurridas se encuentran fundadas en un falso supuesto.

Inicialmente, se examinaran las denuncias formuladas por inconstitucionalidad, para luego, de ser el caso, proceder con el resto de los supuestos indicados precedentemente; que en el caso de ser verificado en autos, la supuesta violación constitucional de la garantía al debido proceso y el derecho a la defensa de la contribuyente, resultaría inoficioso entrar a analizar el resto de las defensas invocadas por la recurrente. Así se decide.-

Siguiendo este orden, se pasa a examinar si los actos administrativos impugnados violentaron el principio rector constitucional consagrado en el artículo 49 de Nuestra Carta Fundamental, que reza:

Artículo 49: “El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas; en consecuencia:

1. La defensa y la asistencia jurídica son derechos inviolables en todo estado y grado de la investigación y del proceso. Toda persona tiene derecho a ser notificada de los cargos por los cuales se le investiga, de acceder a las pruebas y de disponer del tiempo y de los medios adecuados para ejercer su defensa. Serán nulas las pruebas obtenidas mediante violación del debido proceso. Toda persona declarada culpable tiene derecho a recurrir del fallo, con las excepciones establecidas en esta Constitución y la ley…”.

Existe violación del derecho a la defensa cuando el interesado no conoce el procedimiento que pueda afectarlo, se le impide su participación o el ejercicio de sus derechos, o se le prohíbe realizar actividades probatorias.

En tal sentido, es preciso señalar que la doctrina de la Sala Político Administrativa ha sentado en reiteradas oportunidades las distintas formas en que puede manifestarse el derecho a la defensa, como pilar fundamental de toda actuación judicial y administrativa. Entre ellos, el derecho a ser oído, puesto que no podría hablarse de defensa alguna, si el administrado no cuenta con esta posibilidad; el derecho a ser notificado de la decisión administrativa a los efectos de que le sea posible al particular, presentar los alegatos que en su defensa pueda aportar al procedimiento, más aún si se trata de un procedimiento que ha sido iniciado de oficio; el derecho a tener acceso al expediente, justamente con el propósito de examinar en cualquier estado del procedimiento, las actas que lo componen, de tal manera que con ello pueda el particular obtener un real seguimiento de lo que acontece en su expediente administrativo. Asimismo, se ha sostenido doctrinariamente que la defensa tiene lugar cuando el administrado tiene la posibilidad de presentar pruebas, las cuales permitan desvirtuar los alegatos ofrecidos en su contra por la Administración y finalmente, el derecho que tiene toda persona a ser informado de los recursos y medios de defensa, a objeto de ejercer esta última frente a los actos dictados por la Administración.

Por su parte, el debido proceso constituye una garantía constitucional aplicable también a todas las actuaciones judiciales y administrativas, y definitivamente orientado a la protección jurídica de los particulares, proporcionándoles, entre otros, el acceso a la justicia y a los recursos legalmente establecidos, así como el derecho a un tribunal competente, a la presunción de inocencia y a la ejecución del procedimiento correspondiente.

Aunado a ello, en cuanto a la presunta violación al derecho a la defensa, con ocasión de la actuación de la autoridad tributaria, esta Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha expresado, que tal violación ocurre “...cuando los interesados no conocen el procedimiento que puede afectarlos, se les impide su participación en el ejercicio de sus derechos, o se les prohíbe realizar actividades probatorias o no se les notifique los actos que los afectan. Es decir, cuando en verdad el derecho de defensa ha sido severamente lesionado o limitado”. (Vid. Sentencia de fecha 9 de mayo de 1.991, caso: F.M. vs. Consejo de la Judicatura).

En este sentido, se observa que las planillas de liquidación impugnadas, refieren a un procedimiento de verificación levantado de conformidad con los artículos 84, 112 y 149 del Código Orgánico Tributario en concordancia con el artículo 96 de la Ley Orgánica de Hacienda Publica Nacional, por un funcionario adscrito a la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana, debidamente facultado según P.A. Nº GRTI/RG/DF/6467, de fecha 21 de febrero de 2.001, notificada a la recurrente en fecha 09 de marzo de 2.001, que riela inserta al folio 03 del expediente, conteste con las actas fiscales que levantará dicho funcionario: Acta de Requerimiento y de Recepción Nº GRTI7RG/DF/6467 (v. folio 04), Declaratoria de Verificación (v. folios 05 al 11), Acta de Requerimiento Nº GRTI/RG/DF-6467 (v. folio 11), todas notificadas a la contribuyente en la misma fecha.

En sintonía con ello, se desprende de todas cada una de las Planillas de Liquidación impugnadas (v. folios 21, 24, 26) lo siguiente:

Planilla Nº 081001227000822:

Por cuanto se verifico que para el momento de la fiscalización la contribuyente omitió presentar la declaración de I.A.E. de acuerdo a lo establecido en el artículo 14 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales correspondiente a los periodos comprendido entre el 01/01/99 al 31/12/99.

En consecuencia, esta administración tributaria procede aplicar la sanción prevista en el artículo 108, por concepto de multa en la cantidad de 16 UT equivalente a bolívares ciento once mil con 00/100 (Bs. 111.000)…

.

Planilla Nº 081001227000823:

Por cuanto se verifico que para el momento de la fiscalización la contribuyente omitió presentar la declaración de I.A.E. de acuerdo a lo establecido en el artículo 14 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales correspondiente a los periodos comprendido entre el 01/01/98 al 31/12/98.

En consecuencia, esta administración tributaria procede aplicar la sanción prevista en el artículo 108, por concepto de multa en la cantidad de 16 UT equivalente a bolívares ochenta y un con 00/100 (Bs. 81.000)…

.

Planilla Nº 081001227000824:

Por cuanto se verifico que para el momento de la fiscalización la contribuyente omitió presentar la declaración de I.A.E. de acuerdo a lo establecido en el artículo 14 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales correspondiente a los periodos comprendido entre el 01/01/97 al 31/12/97.

En consecuencia, esta administración tributaria procede aplicar la sanción prevista en el artículo 108, por concepto de multa en la cantidad de 30 UT equivalente a bolívares ochenta y un con 00/100 (Bs. 81.000)...

.

De lo que se concluye que el procedimiento in examine, corresponde a un proceso de verificación de deberes formales, por una parte, y por la otra, que al advertir la Administración Tributaria el incumplimiento del deber de declarar oportunamente el citado impuesto, resultaba procedente la imposición de la sanción (multa) precedente señalada, dado cumplimiento al dispositivo previsto en el artículo 14 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, que reza:

Artículo 14.- Los contribuyentes, y en su caso, los responsables del impuesto, deberán presentar dentro de los tres primeros meses siguientes a la terminación de su ejercicio anual tributario, una declaración en la cual dejarán constancia del monto del valor de los activos tangibles e intangibles sujetos al impuesto de esta Ley, la cual deberá ser elaborada en los formularios que al efecto edite o autorice el Ministerio de Hacienda. Las informaciones suministradas en tales formularios deberán ser tomadas por el contribuyente de los asientos y demás anotaciones que consten en sus libros y registros contables. La declaración a que se contrae este artículo deber ser presentada ante un funcionario u oficina dependiente de la Administración de Hacienda con jurisdicción en el domicilio fiscal del contribuyente, o ante la institución que señale la Administración Tributaria.

Por otra parte, se desprende de los citados actos administrativos lo siguiente:

…De conformidad con el artículo 73 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos notifica que en caso de disconformidad con el presente acto administrativo podrán ejercerse los recurso dentro de los veinticinco (25) días hábiles contados a partir su notificación ante esta gerencia, sea este Jerárquico, de Revisión o contencioso Tributario ante un juez de competencia territorial en el domicilio fiscal del contribuyente, en caso de recurso jerárquico deberá contar con la asistencia o representación de un abogado, a los fines de interposición del recurso mencionado, ya que la falta de asistencia ocasionara forzosamente la declaratoria de inadmisibilidad del referido recurso todo de acuerdo a lo establecido en los artículo 239, 242, 243, 244, 256,259 y 261 del Código Orgánico Tributario

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Disposición administrativa que orientó a la contribuyente en su oportunidad a ejercer plenamente su derecho a la defensa a través de la interposición del recurso jerárquico -en etapa gubernativa- conforme se desprende del auto de recepción del Recurso Jerárquico de fecha 27 de mayo 2002 (v. folio 12) y del recurso jerárquico interpuesto de manera subsidiaria por la recurrente DISTRIBUIDORA CALBETZ, S.R.L. (v. folios 13 al 19).

Al respecto, es conveniente recordar que el derecho a la defensa garantiza a los administrados la posibilidad de intervenir en todos los procesos y procedimientos en que se ventilen cuestiones concernientes a sus intereses; asegura que todos a quienes afecten los resultados del procedimiento, puedan tener conocimiento de su existencia; asegura al administrado la posibilidad de formular sus alegatos y probarlos; garantiza la posibilidad de contradecir y que sus alegatos y pruebas sean valorados en la decisión.

Existe violación del derecho a la defensa cuando el interesado no conoce el procedimiento que pueda afectarlo, se le impide su participación o el ejercicio de sus derechos, o se le prohíbe realizar actividades probatorias.

Se observa que en el caso de marras, los actos administrativos preliminares (actas de requerimiento y de recepción indicadas supra) tienen su fundamento legal en el artículo 23 y 126 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el artículo 14 de la Ley de Impuesto Activos Empresariales, los cuales otorgan la posibilidad de la Administración Tributaria de verificar el cumplimiento de los deberes formales a los contribuyentes, el primero y el segundo, establece palmariamente la obligación formal de presentar la declaración de Impuesto a los Activos Empresariales.

Prosiguiendo, en el análisis del presente debate, se observa que en los procedimientos administrativos de verificación de cumplimiento de deberes formales, no se apertura procedimiento sumario alguno, en razón de que su objetivo lo constituye la supervisión del efectivo cumplimiento de los deberes esenciales en el ejercicio de una correcta actuación tributaria. Que de ninguna manera puede el recurrente alegar la falta de información en cuanto a sus deberes y derecho para justificar su inobservancia a los mismos.

Al respecto, la Sección Quinta del Código Orgánico Tributario vigente, trata de manera específica el procedimiento de verificación, en su artículo 172, cuyo tenor es:

Artículo 172: “La Administración Tributaria podrá verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, a los fines de realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar.

Asimismo, la Administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de deberes formales previstos en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, y los deberes de los agentes de retención y percepción, e imponer sanciones a que haya lugar.

Parágrafo Único: La verificación de los deberes formales y de los deberes de agente de retención y percepción podrá efectuarse en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable. En este último caso, deberá existir autorización expresa emanada de la Administración Tributaria respectiva. Dicha autorización podrá hacerse para un grupo de contribuyentes utilizando, entre otros, criterios de ubicación geográfica o actividad económica”.

En base a lo antes señalado, este Tribunal juzga que la supuesta conculcación del derecho al debido proceso y del derecho a la defensa, sólo se justifica en los casos en los cuales no ha habido procedimiento alguno o han sido violadas fases del mismo que constituyen garantías esenciales de la administrada, supuestos estos que son ajenos a la situación que se analiza; en la cual no sólo estuvieron presentes los elementos fundamentales de todo procedimiento sancionatorio, sino que además, éste se cumplió cabalmente conforme se desprende de las actas fiscales preliminares y las planillas de liquidación recurridas, además de que consta suficientemente en autos la notificación a la contribuyente de todas y cada una de estas actuaciones administrativas, es decir, le fue notificada de la P.A. que facultaba al funcionario actuante para iniciar la investigación (fase de apertura del procedimiento); le fue notificada todas y cada una de las actas preliminares procedimentales que le fueron sustanciadas (fase probatoria), mediante las cuales se le requirió y presentó sus soportes probatorios sobre su conducta tributaria, las cuales arrojaron los dictámenes administrativos contenidos en las recurridas planillas de liquidaciones, elementos declarativos de la responsabilidad fiscal que le fue objetada. En consecuencia, al tratarse la investigación tributaria sustanciada a la contribuyente, de un procedimiento de verificación, levantado conforme lo establece la ley, y siendo que la contribuyente no trajo a los autos algún elemento de prueba que demostrase la certeza de la supuesta violación constitucional invocada, quien suscribe, debe forzosamente desestimar la denuncia por contravención a la norma contenida en el artículo 49 de Nuestra Constitución Nacional, y así se decide.-

Ahora bien, se observa que la contribuyente alega el vicio de inmotivación y el vicio de falso supuesto en el presente recurso, en este sentido, la Sala Político Administrativa ya ha decidido en varias oportunidades que son excluyentes los vicios de falso supuesto e inmotivación conjuntamente, y que sólo por vía de excepción serían procedentes; no obstante lo anterior este Tribunal pasa analizar ambos vicios señalando:

En cuanto a la inmotivación, sostiene la accionante que las resoluciones contenidas en las Planillas de liquidación impugnadas adolecen de tal vicio, debido a que –en su opinión- omitió considerar la atenuante prevista en el numeral 4º del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1.994.

Al respecto, se desprende de las Plantillas de Liquidación Nº 081001227000622, 081001227000623 y 081001227000624, lo siguiente:

Planilla Nº 081001227000622:

… En consecuencia, esta Administración Tributaria Procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 108 por concepto de multa la cantidad de 15 u.t equivalente a ciento once mil bolívares con 00/100 (Bs. 111000,00) establecidas en la mencionada norma, conforme lo previsto en el artículo 37 del Código Penal, en virtud de las circunstancias atenuantes y agravantes que se han considerado el presente caso, de acuerdo a lo establecido en el artículo 85 del Código mencionado

Planilla Nº 081001227000623:

… En consecuencia, esta Administración Tributaria Procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 108 por concepto de multa la cantidad de 15 u.t equivalente a ciento once mil bolívares con 00/100 (Bs. 111000,00) establecidas en la mencionada norma, conforme lo previsto en el artículo 37 del Código Penal, en virtud de las circunstancias atenuantes y agravantes que se han considerado el presente caso, de acuerdo a lo establecido en el artículo 85 del Código mencionado

Planilla Nº 081001227000624:

… En consecuencia, esta Administración Tributaria Procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 108 por concepto de multa la cantidad de 30 u.t equivalente a ochenta y un mil bolívares con 00/100 (Bs. 81.000,00) establecidas en la mencionada norma, conforme lo previsto en el artículo 37 del Código Penal, en virtud de las circunstancias atenuantes y agravantes que se han considerado el presente caso, de acuerdo a lo establecido en el artículo 85 del Código mencionado

Ahora bien, al examinar la sanción impuestas mediante lo contemplado en el artículo 108 del Código Orgánico Tributario 1994:

Artículo 108 COT. “El incumplimiento de cualquier otro deber formal sin sanción específica será penado con multa de diez unidades tributarias a cincuenta unidades tributarias (10 U.T a 50 U.T).

Siendo que en el presente caso los ilícitos tributarios acarrean una sanción circunscrita entre dos límites, de acuerdo a la norma transcrita el Código Orgánico Tributario, previó que para estos casos en particular, la aplicación de los principios y normas del Derecho penal, de manera supletoria del Código Orgánico Tributario, a falta de disposiciones especiales sobre determinadas situaciones, pero esta supletoriedad está limitada por el concepto de que su aplicación sea compatible con la naturaleza y f.d.D.T., tal como ellos han sido acogidos en la orientación fundamental del las normas artículo 37 del Código Penal, que reza:

Artículo 37: “Cuando la ley castiga un delito o falta con pena comprendida entre dos límites, se entiende que la normalmente aplicable es el termino medio que se obtiene sumando los dos números y tomando la mitad; se la reducirá hasta el limite inferior o se la aumentará hasta el superior, según el merito de las respectivas circunstancias atenuantes o agravantes que concurran en el caso concreto, debiendo compensárselas cuando las haya de una y otra especie”.

Es por ello, que ante la necesidad de estimar las sanciones comprendidas entre dos limites, esta Operadora de Justicia comparte el dictamen administrativo pronunciado las plantillas de Liquidación Nº 081001227000622, 081001227000623 y 081001227000624 todas de fecha 12 de marzo de 2002, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) de la Región Guayana, para cada uno de los periodos de manera separada y autónoma es decir de la manera siguiente:

AÑO MULTA EN U.T

1999 15

1998 15

1997 30

Eso explica, que en el caso subjudice, la sanciones tributarias sea estimada entre dos límites, al sumar ambas y aplicar el termino medio que resulte, que dependerá de las atenuantes o agravantes observadas, por constituirse como circunstancias modificativas de la responsabilidad criminal, no desconociéndose con ello, la existencia de la conducta ilícita pero si modificando su carácter de gravedad.

En consecuencia, en razón de la verificación del delito incurrido por el contribuyente, de conformidad con lo previsto en el artículo 108 del Código Orgánico Tributario 1994, podemos determinar el término medio de la sanción para la infracción examinada, es decir, una multa desde diez a cincuenta unidades tributaria el termino medio al momento de la imposición de la multa, sin aplicarle ningún tipo de agravantes, para el periodo 1997 y menos del termino medio para los periodos restantes 1999 y 1998 esta operadora de justicia estima la actuación ajustada a derecho conforme lo antes expuesto. Así se decide.

Dentro de este mismo particular, la contribuyente alegó en su escrito recusorio que el acto administrativo, no goza de suficiente motivación. En este sentido, resulta oportuno examinar y explicar detenidamente si se verifican o no los supuestos vicios procedímentales tales como la motivación o inmotivación que configuran la ilegalidad de los actos administrativos precedentemente impugnados, pues de ser observados en el caso de marras, resultaría inoficioso entrar a pronunciarse sobre el resto de las denuncias planteadas.

La motivación de todo acto implica las razones de hecho y de derecho que origina la actuación de administrativa, tal como lo prevé el artículo 9 y el numeral 5º del 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, los cuales disponen:

Articulo 9: “Los actos administrativos de carácter particular deberán ser motivados, excepto los de simple tramite o salvo disposición expresa de la Ley. A tal efecto, deberán hacer referencia a los hechos y a los fundamentos legales del acto.

Artículo 18: “Todo acto administrativo deberá contener:

(…)

5. Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieran sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes (…)

Considera conveniente este Juzgador destacar, el criterio que sobre la motivación de los actos administrativos ha sostenido nuestro m.T. de la República, en sentencia Nº 318, emitida por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en fecha 07-03-2001, y que a titulo ilustrativo, se transcribe de seguida:

….La inmotivación como vicio de forma de los actos administrativos consiste en la ausencia absoluta de motivación, más no aquella que contenga los elementos principales del asunto debatido y su principal fundamentación legal, lo cual garantiza al interesado el conocimiento del juicio que sirvió de fundamento para la decisión. De manera que cuando a pesar de sucinta permite conocer la fuente legal, así como las razones y hechos apreciados por el funcionario, la motivación debe reputarse como suficiente.

En suma a la anterior, hay inmotivación ante un incumplimiento total de la Administración de señalar las razones que tuvo en cuenta para resolver, en cambio, no hay motivación cuando el interesado, los órganos administrativos o jurisdiccionales al revisar la decisión, pueden colegir cuales son las normas y hechos que sirvieron de fundamento de la decisión. Luego, si es posible hacer estas determinaciones, no puede, ciertamente, hablarse ausencia de fundamentación del acto….

Estableciendo a grosso modo el criterio jurisprudencial sobre la necesidad de la motivación de los actos administrativos, como pilar fundamental del derecho a la defensa del contribuyente, y como medio de control tanto de los órganos administrativos de sus propios actos en ejercicio de la autotutela administrativa, así como de los órganos judiciales, este Tribunal comparte plenamente el criterio sustentado por nuestro M.Ó.J., en sentido que todo acto administrativo, debe como requisito sine qua non contener las razones de hecho y de derecho en los cuales se basa la Administración a los fines de producir el mismo.

En efecto la inmotivación entendida como un vicio de forma de los actos gubernativos, supone la inexistencia o ausencia absoluta de motivación, específicamente de aquella que contiene los elementos principales del asunto debatido y su principal fundamentación legal, lo cual garantiza al interesado el conocimiento del juicio que sirvió de fundamento para la decisión administrativa; ello obviamente, no implica una gran extensión en cuanto a la motivación del asunto debatido, por cuanto a pesar que dicha motivación sea suscita, si permite al administrado conocer la fuente legal, así como las razones y hechos apreciados por el funcionario para la emisión del acto, la motivación debe reputarse como suficiente, esto se puede observar claramente en las Planillas de Liquidación Nº 081001227000622, 081001227000623 y 081001227000624 todas de fecha 12 de marzo de 2002, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) de la Región Guayana, que rielan en autos a los folios 21 al 26 .

En este orden de ideas, esta Sentenciadora concibe que para alegar inmotivación de un acto administrativo la recurrente ha debido ignorar las razones de hecho y de derecho en las cuales se basó la Administración para tomar la decisión, en virtud de que todo acto administrativo comporta una serie de elementos de tipos estructurales, entre ellos sujeto, forma, objeto, causa, entre otros, supuesto que verificó en el caso de marras, puesto que tales elementos se aprecian palmariamente en los actos recurridos, en virtud que la motivación de los actos pueden encontrarse recogidas en los actos de trámite previos (Acta requerimiento, actas de recepción y demás resoluciones) a los actos definitivos, consignadas por la recurrente en el expediente las cuales rielan de los folios 04, 05 al 12, 20 al 26 cuyo caso para surtir efecto es necesario que el acto que concreta la manifestación de voluntad de la Administración, que se puede observar de una manera clara y concisa en cada una de las planillas de liquidación impugnadas dando como origen la interpretación del contribuyente para realizar sus distintos escritos de descargo y recursorio. En consecuencia, y de acuerdo a las consideraciones precedentes señaladas, esta Sentenciadora declara improcedente la denuncia de inmotivación invocada por la recurrente. Así se decide.-

Ahora bien, en torno al falso supuesto, la Sala Político Administrativa de nuestro M.T. mediante sentencia número 1831, de fecha 16 de diciembre de 2009, expresó lo siguiente:

El vicio de falso supuesto se patentiza de dos (2) maneras conforme lo ha expresado reiteradamente este M.T., a saber: Cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, se está en presencia de un falso supuesto de derecho. En ambos casos, se trata de un vicio que por afectar la causa del acto administrativo acarrea su nulidad.

(Resaltado de este Tribunal).

Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina son las siguientes:

1. La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por lo medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado.

2. Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu).

3. Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma.

Visto esto y en relación con este caso en concreto, se infiere que el vicio aludido por la recurrente se refiere al falso supuesto de hecho y de derecho, el cual se configura cuando la Administración Tributaria dicta un acto administrativo basándose en hechos ilusorios o en hechos distintos al asunto controvertido y el alcance de las disposiciones legales contenidas en la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales.

Pues bien, al analizar la legislación especial de debate en el presente caso, se observa que en lo tocante al sujeto y al hecho imponible, el legislador tributario estatuyó en los artículos 1 y 2 de la Ley de Impuesto de Activos Empresariales, lo siguiente:

Artículo 1.- Se crea un impuesto que pagará toda persona jurídica o natural comerciante sujeta al impuesto sobre la renta, sobre el valor de los activos tangibles e intangibles de su propiedad, situados en el país o reputados como tales, que durante el ejercicio anual tributario correspondiente a dicho impuesto, están incorporados a la producción de enriquecimientos provenientes de actividades comerciales, industriales, o de explotación de minas e hidrocarburos y actividades conexas.

Artículo 2.- Se entenderá por activo tangible todo bien de naturaleza material susceptible de ser percibido por los sentidos, tales como las mercaderías, el dinero, el mobiliario, los vehículos, las maquinarias, los terrenos, las construcciones y todos aquellos bienes corporales sujetos a sufrir deterioro por su uso, desuso, destrucción o por la acción del tiempo y de los elementos. Asimismo, se consideran como activos intangibles aquellos bienes de naturaleza inmaterial adquiridos, pagados o adeudados por el contribuyente, tales como las marcas, patentes, fórmulas, procedimientos, denominaciones comerciales, derechos, acreencias, plusvalías y otros de similar naturaleza también incorporales.

De acuerdo a la formulas jurídicas trascritas se desprende que los activos tangibles, son todos aquellos bienes de naturaleza material susceptibles de ser percibidos por los sentidos, tales como: mercaderías, dinero, mobiliario, vehículos, maquinarias, terrenos, construcciones y todos aquellos bienes corporales sujetos a sufrir deterioro por su uso, desuso, destrucción, etc. Y los activos intangibles, son todos aquellos de naturaleza inmaterial adquiridos, pagados o adeudados por el contribuyente, tales como: marcas, patentes, fórmulas, procedimientos, denominaciones comerciales, derechos, acreencias, plusvalías y otros de similar naturaleza incorporal.

Dichos bienes, tangibles o no, deben reunir una serie de condiciones para poder ser objeto del Impuesto a los Activos Empresariales:

 Deben estar situados en el país o reputados como tales: la LIAE establece que los activos propiedad de los contribuyentes trasladados de Venezuela al exterior se considerarán como situados en el país, salvo que su valor esté o haya estado sustituido por otro activo situado o consumido en Venezuela; así mismo, se consideran situados en el país los activos que estén en el exterior pertenecientes a las empresas de transporte internacional constituidas y domiciliadas en Venezuela.

 El reglamento de la LIAE señala algunos bienes y derechos que se reputarán como activos no situados en el país, como lo son: los inmuebles situados en el exterior, los derechos reales constituidos sobre bienes radicados fuera de Venezuela, los bienes muebles y semovientes situados en el extranjero que hayan permanecido fuera del país en forma continuada los doce meses inmediatos anteriores a la fecha de cierre del ejercicio anual objeto del impuesto, los saldos de los depósitos de cuentas existentes en instituciones bancarias domiciliadas en el exterior, los títulos y acciones y demás valores emitidos por entidades domiciliadas en el exterior, las cuentas y participaciones sociales y demás títulos representativos del capital social de entidades constituidas o ubicadas en el exterior.

 Deben estar destinados a producir enriquecimiento proveniente de actividades comerciales, industriales o de explotación de minas e hidrocarburos y actividades conexas. A estos efectos, la ley incluye como actividades comerciales, los arrendamientos o cesiones del uso, cualquiera sea la forma que se adopte, de bienes muebles o inmuebles destinados al ejercicio de actividades comerciales o industriales; así mismo, excluye los activos representados por inmuebles destinados a vivienda.

En atención a estas consideraciones, y proceder a a.e.c.s., observa quien aquí decide, que las Planillas de Liquidación impugnadas, fueron emitidas bajo una correcta apreciación y comprobación de los hechos ocurridos en esa oportunidad, en total correspondencia con la norma jurídica establecida como fundamento, tal como se desprende de los siguientes documentos que fueron examinados por este órgano jurisdiccional, los cuales son, a saber: el Acta de Requerimiento Nº GRTI7RG/DF/6467 de fecha 09 de marzo de 2001 (v. folio 04), la Declaratoria de Verificación (v. folios 05 al 11); Acta de Requerimiento Nº GRTI/RG/DF-6467 de fecha 09 de marzo de 2001 (v. folio 11), Planillas de Liquidación Nº 081001227000622, 081001227000623 y 081001227000624, de fecha 12 de marzo de 2002 (v. folios 21 al 26), Planillas de Declaración Definitiva de Rentas de la prenombrada recurrente de los años 1.997, 1.998 (v. folios 27, 28), Balance General de la contribuyente DISTRIBUIDORA CALBETZ, S.R.L., correspondientes a los años 1997, 1998, 1999, 2001 (v. folios 29 al 33), Planillas de Declaración Definitiva de Rentas de los años 1.999 y 2.001 (v. folios 34 al 36), conteste con el Registro Mercantil del documento constitutivo de la empresa DISTRIBUIDORA CALBETZ, S.R.L., (v. folios 38 al 46), el Acta de Asamblea Extraordinaria (v. folios 48 al 54); actuaciones éstas que evidencian que efectivamente la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana verificó el incumplimiento de los deberes formales por parte de la recurrente, lo que conllevó a la aplicación de la sanción correspondiente (multa). En efecto, han sido las propias declaraciones de Impuesto sobre la Renta y los balances generales que rielan insertas en autos, los que evidenciaron la existencia de activos empresariales a declarar, puesto, que si bien es cierto, sus registros no describen operaciones mercantiles propiamente dichas, esto no obsta, para ignorar que el Impuesto a los Activos Empresariales es por esencia un tributo integrado al Impuesto Sobre la Renta, por lo que, el perfeccionamiento de su hecho imponible y de la obligación tributaria derivada de ello se encuentran imperiosamente vinculado y condicionado por el cumplimiento de las obligaciones surgidas con ocasión de la aplicación del Impuesto sobre la Renta. En consecuencia, esta Jurisdicente opina que la contribuyente a los fines de determinar el Impuesto a los Activos Empresariales debió aplicar lo dispuesto en los artículos 1 y 2 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, en concordancia con lo dispuesto en el artículo 14 de la misma ley, el cual presupone la disponibilidad de todos los elementos necesarios para la determinación del impuesto a pagar, estando entonces en virtud de este mandato legal, la recurrente en la obligación de declarar y pagar el Impuesto a los Activos Empresariales dentro de los tres meses siguientes al cierre del ejercicio fiscal en materia de Impuesto sobre la Renta, al no hacerlo, provocó inexorablemente la sanción in comento, por todas esta razones debe esta Jurisdicente forzosamente desestimar la denuncia de falso supuesto invocada por la recurrente, de supuesta creación de un ilícito sobre algo inexistente. Así se decide.-

En mérito de lo anteriormente expuesto, visto que no quedó demostrado en autos las denuncias plateadas por la contribuyente, este Tribunal procede a confirmar las Planillas de Liquidación Nº 081001227000622, 081001227000623 y 081001227000624 todas de fecha 12 de marzo de 2002; y por consiguiente, a declarar Sin Lugar el recurso de nulidad intentado por la empresa DISTRIBUIDORA CALBETZ, C.A.y así se decide.-

-VII-

DECISIÓN

Por las razones anteriormente expuestas y cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y D.A., administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara SIN LUGAR el presente recurso contencioso tributario, ejercido en forma subsidiaria a recurso jerárquico, remitido a éste Juzgado en fecha 20 de diciembre de 2004, por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) de la Región Guayana, interpuesto ante ese mismo órgano por el ciudadano J.L.C.B., venezolano, mayor de edad, actuando en su carácter de representante de la sociedad mercantil denominada DISTRIBUIDORA CALBETZ, C.A, con domicilio en Av. Upata, Edif. Polar, Ciudad Bolívar, Estado Bolívar, asistido por la Abogada L.N. de Oviedo, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 32.537, contra las Planillas de Liquidación Nº. 081001227000622, 081001227000623, 08100227000624, todas de fecha 12 de abril de 2002, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) de la Región Guayana. En consecuencia: