Decisión nº 1202 de Juzgado Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 17 de Febrero de 2009

EXPEDIENTE N° 2245 SENTENCIA N° 1202

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Sexto Contencioso Tributario de la Región Capital

Caracas, diecisiete (17) de febrero del dos mil nueve (2009)

ASUNTO: AF46-U-2003-000102

Visto el Recurso Contencioso Tributario interpuesto ante el Tribunal Distribuidor Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en fecha nueve (09) de julio de dos mil tres (2003), por los ciudadanos L.H.J. y S.V.G., venezolanos, abogados en ejercicio, titulares de las cédulas de identidad N° 5.820.657 y N° 11.556.528, inscritos en el INPREABOGADO bajo los N° 22.891 y N° 74.575, respectivamente, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente CARBONES DEL GUASARE, C.A., inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Zulia, en fecha treinta (30) de agosto de mil novecientos ochenta y ocho (1988), bajo el N° 1, Tomo 72-A, posteriormente modificado ante la mencionada Oficina de Registro Mercantil, en fecha treinta (30) de noviembre de mil novecientos noventa y cinco (1995), bajo el N° 49, Tomo 112-A; contra la P.A. N° RZ-DR-CR-2003-306, de fecha veinte (20) de mayo de dos mil tres (2003), emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria (SENIAT), notificada el veintitrés (23) de mayo de dos mil tres (2003), en la que se acordó la recuperación de créditos fiscales a favor de la recurrente por la cantidad de MIL TRESCIENTOS NOVENTA Y CUATRO MILLONES SEISCIENTOS OCHENTA Y NUEVE MIL SETECIENTOS SETENTA Y TRES BOLIVARES EXACTOS (Bs. 1.394.689.773,00) (Bs. F 1.394.689,77), no reconociéndose la suma de CATORCE MILLONES SEISCIENTOS SESENTA MIL TRESCIENTOS TRECE BOLIVARES CON DIECISEIS CENTIMOS (Bs. 14.660.313,16) (Bs. F 14.660,31) como diferencial entre lo solicitado y lo reconocido, de conformidad con lo dispuesto en artículo 43 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado en concordancia con el Decreto N° 2.095, de fecha 06 de noviembre de 2002, mediante el cual se dicta el Reglamento Parcial N° 1 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado en Materia de Recuperación de Créditos Fiscales para Contribuyentes Exportadores.

En fecha dieciocho (18) de julio de dos mil tres (2003), se recibió por Secretaría el presente recurso, (folio 40), dándosele entrada por auto de fecha treinta (30) de julio de dos mil tres (2003), ordenándose la notificación de las partes que componen la presente relación jurídico tributaria, (folios 41 al 47).

En fecha nueve (09) de septiembre de dos mil tres (2003), se consignó el oficio de la Procuraduría General de la República, (folios 50 y 51); en fecha catorce (14) de octubre de dos mil tres (2003), se consignaron las boletas correspondientes al Fiscal General de la República, (folio 52 y 53) y Contralor General de la República, (folios 54 y 55); y en fecha catorce (14) de enero de dos mil cuatro (2004), se consignó la boleta de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), (folios 58 al 61).

Siendo la oportunidad correspondiente, este tribunal dictó Sentencia Interlocutoria N° 18/03, que declaró Admisible el Recurso Contencioso Tributario interpuesto, el veintiocho (28) de enero de dos mil cuatro (2004), (folios 62 y 63).

En fecha diecisiete (17) de febrero de dos mil cuatro (2004); se declaró vencido el lapso de promoción de pruebas, dejando constancia que ambas partes consignaron sus respectivos escritos, (folios 66 al 77).

Por auto de fecha veintiséis (26) de febrero de dos mil cuatro (2004), se admitieron las pruebas promovidas por las partes, (folios 78 y 79), ordenándose librar comisión para la evacuación de las pruebas de inspección judicial y experticia contable, (folios 78 al 85).

En fecha veintidós (22) de abril de dos mil cuatro (2004), se recibieron las resultas de la comisión conferida para la evacuación de las pruebas de inspección y experticia, (folios 90 al 135).

En fecha veintidós (22) de julio de dos mil cuatro (2004), tuvo lugar el acto de informes en el presente Recurso, dejándose constancia que ambas partes consignaron sus respectivos escritos, (folios 136 al 184).

Siendo la oportunidad correspondiente, este Tribunal pasa a dictar sentencia, previas las siguientes consideraciones:

I

DEL ACTO RECURRIDO

En fecha veinte (20) de mayo de dos mil tres (2003), la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria (SENIAT), emitió la P.A. N° RZ-DR-CR-2003-306, notificada el veintitrés (23) de mayo de dos mil tres (2003), en la que se acordó la recuperación de créditos fiscales a favor de la recurrente por la cantidad de MIL TRESCIENTOS NOVENTA Y CUATRO MILLONES SEISCIENTOS OCHENTA Y NUEVE MIL SETECIENTOS SETENTA Y TRES BOLIVARES EXACTOS (Bs. 1.394.689.773,00) (Bs. F 1.394.689,77), no reconociéndose la suma de CATORCE MILLONES SEISCIENTOS SESENTA MIL TRESCIENTOS TRECE BOLIVARES CON DIECISEIS CENTIMOS (Bs. 14.660.313,16) (Bs. F 14.660,31) como diferencial entre lo solicitado y lo reconocido, de conformidad con lo dispuesto en artículo 43 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado en concordancia con el Decreto N° 2.095, de fecha 06 de noviembre de 2002, mediante el cual se dicta el Reglamento Parcial N° 1 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado en Materia de Recuperación de Créditos Fiscales para Contribuyentes Exportadores.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

En su escrito recursivo, la representación judicial de la recurrente alegó que la Administración Tributaria no tomó en cuenta lo previsto en el artículo 43 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado al no considerar que los contribuyentes ordinarios exportadores tienen derecho especial al reconocimiento de los créditos fiscales soportados en la adquisición de bienes y servicios con ocasión de su actividad de exportación, consagrado por nuestra legislación con carácter preferente, ya que los mismos no pueden trasladar el impuesto soportado a otros agentes económicos en operaciones siguientes mediante la forma del crédito fiscal.

Que el reconocimiento de los créditos efectivamente soportados para el caso de los exportadores no puede pasar por el filtro de los formalismos, cuando existen suficientes medios probatorios para demostrar que fueron créditos causados y efectivamente soportados por la contribuyente, ya que los créditos desconocidos pasarían a formar parte del costo de los bienes y servicios a ser exportados, aumentando los precios de éstos, perdiendo competitividad en el mercado internacional, causándose un daño irreparable e irreversible, no sólo a la recurrente, sino a todos los exportadores a los cuales se les aplique el procedimiento de determinación, consistente en la verificación del cumplimiento de deberes de mera forma.

Que por esas razones la Administración Tributaria no debió limitarse a la constatación del incumplimiento de los deberes formales y a la verificación de los requisitos en las facturas, sino que debió hacer uso de las amplias facultades de fiscalización de las que dispone para verificar y constatar la autenticidad y veracidad de los créditos soportados.

Solicitan igualmente la aplicación del criterio sostenido por el Tribunal Supremo de Justicia en sentencia N° 83 de la Sala Político Administrativa, de fecha 29 de enero de 2002, caso Aguamarina de la Costa con relación al desconocimiento por parte de la Administración Tributaria de Créditos Fiscales provenientes del Impuesto al Valor Agregado, en el sentido de que la pérdida del crédito fiscal sólo ocurre cuando la omisión del requisito le impide o dificulta al Fisco Nacional perseguir el débito fiscal correspondiente.

Alegan igualmente que la Providencia impugnada es ilegal en lo que se refiere a la prohibición de compensación y cesión de los créditos fiscales cuya recuperación fue acordada, pues de conformidad con lo dispuesto en el artículo 49 del Código Orgánico Tributario, la compensación opera de pleno derecho, no sujeta a condición, lo que hace que la Providencia sea de ilegal ejecución.

Igualmente alegan que las leyes tributarias deben interpretarse de conformidad con el principio de realidad económica, ya que los créditos rechazados corresponden a débitos fiscales de los clientes o proveedores de la recurrente, debidamente causados y soportados y fácilmente comprobables, lo que constituye una realidad económica que no puede desconocerse, ya que sería ignorar la naturaleza de este tipo de impuesto.

III

ALEGATOS DEL FISCO NACIONAL

En su escrito de informes, la representación judicial del Fisco Nacional opinó que para la recuperación de créditos fiscales los contribuyentes deben cumplir con una serie de requisitos que les exige la Ley a tal fin, igualmente la Administración Tributaria velará por el fiel cumplimiento de los mismos y comprobará los supuestos de procedencia y, en caso de detectar la improcedencia de alguna de esas formalidades, serán rechazados, de acuerdo a lo establecido en el artículo 204 del Código Orgánico Tributario, y que en el caso bajo estudio fue la imposibilidad de ubicar a algunos proveedores y la falta de comprobación de la cualidad de contribuyente del Impuesto al Valor Agregado del proveedor que generó los créditos fiscales, tal como lo establecen los artículos 172 y 177 y siguientes del Código Orgánico Tributario, por lo que la Providencia impugnada no adolece de los vicios de forma y de fondo denunciados por la recurrente.

En cuanto al alegato de la nulidad de la Providencia impugnada, por violentar el derecho consagrado en el artículo 43 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, la representación judicial del Fisco Nacional opinó que no se ha violentado ningún derecho a la recurrente, puesto que el rechazo de los créditos fiscales objetados se ajustó al procedimiento previsto en el artículo 19, numeral 4° del Reglamento Parcial N° 2 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado en Materia de Recuperación de Créditos Fiscales, ya que faltó el cumplimiento de alguno de los requisitos o formalidades que exige el ordenamiento jurídico.

Que en el caso bajo análisis la Administración Tributaria procedió a la verificación de todos los proveedores, los cuales presuntamente suministraron a la recurrente bienes y servicios con ocasión de su actividad de exportación, generando los créditos fiscales solicitados, dejando como resultado que en dicho proceso no pudieron ser localizados ciertos proveedores cruzados fuera de la región, como tampoco los proveedores cruzados dentro de la región, ni se consignó prueba alguna del carácter de contribuyente IVA de algunos proveedores de la recurrente, a través de los medios que tiene la propia Administración para hacerlo, de conformidad con lo establecido en los artículos 162 y siguientes del Código Orgánico Tributario y la contribuyente no desvirtuó con ninguna de las pruebas admisibles las afirmaciones de la Administración Tributaria, por lo que en virtud de el principio de legitimidad y veracidad de los actos administrativos, el acto impugnado es irrefutable y debe permanecer incólume en la presente causa.

IV

MOTIVACION PARA DECIDIR

Visto que el presente asunto se encuentra en etapa de dictar sentencia definitiva sin que haya sido resuelta la solicitud de suspensión de efectos del acto impugnado, este Tribunal considera inoficioso emitir el referido pronunciamiento previo. Así se declara.

Vistos los términos en que ha quedado planteada la controversia, este Tribunal observa que la misma se circunscribe de determinar: i) Si la Administración Tributaria no tomó en cuenta lo previsto en el artículo 43 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado al no considerar que los contribuyentes ordinarios exportadores tienen derecho especial al reconocimiento de los créditos fiscales soportados en la adquisición de bienes y servicios con ocasión de su actividad de exportación; ii) Si resulta aplicable al caso el criterio sostenido por el Tribunal Supremo de Justicia en sentencia N° 83 emanada de la Sala Político Administrativa, de fecha 29 de enero de 2002, caso “Aguamarina de la Costa”, con relación al desconocimiento por parte de la Administración Tributaria de Créditos Fiscales provenientes del Impuesto al Valor Agregado, en el sentido de que la pérdida del crédito fiscal sólo ocurre cuando la omisión del requisito le impide o dificulta al Fisco Nacional perseguir el débito fiscal correspondiente; iii) Si la Providencia impugnada es ilegal en lo que se refiere a la prohibición de compensación y cesión de los créditos fiscales cuya recuperación fue acordada, pues de conformidad con lo dispuesto en el artículo 49 del Código Orgánico Tributario, la compensación opera de pleno derecho, no sujeta a condición, lo que hace que la Providencia sea de ilegal ejecución; y iv) Si en el caso concreto las leyes tributarias deben interpretarse de conformidad con el principio de realidad económica, ya que los créditos rechazados corresponden a débitos fiscales de los clientes o proveedores de la recurrente, debidamente causados y soportados y fácilmente comprobables.

i) Respecto al argumento de la no aplicación por parte de la Administración Tributaria de lo previsto en el artículo 43 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, este Tribunal, en virtud del contenido de los autos, debe concordar con la opinión de la representación judicial del Fisco Nacional en el sentido que para la recuperación de créditos fiscales los contribuyentes deben cumplir con una serie de requisitos que les exige la Ley, y la Administración Tributaria debe velar por el fiel cumplimiento de los requisitos exigidos y comprobará los supuestos de procedencia, ya que los mencionados requisitos constituyen condiciones para que los contribuyentes puedan tener derecho a recuperar el impuesto soportado mediante créditos fiscales reconocidos, y en el caso de que la Administración Tributaria detecte el incumplimiento de algún requisito, declarará la improcedencia de la solicitud de recuperación, y serán rechazados los montos de las facturas que no cumplen los requisitos exigidos, que no son meras formalidades, como pretende hacer ver la recurrente, sino supuestos de procedencia del crédito fiscal solicitado, de acuerdo a lo establecido en el artículo 204 del Código Orgánico Tributario.

En efecto, el artículo 43 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado de 1999, aplicable ratione temporis, dispone:

Artículo 43.- Los contribuyentes ordinarios que realicen exportaciones de bienes o servicios de producción nacional, tendrán derecho a recuperar los créditos fiscales soportados por la adquisición y recepción de bienes y servicios con ocasión de su actividad de exportación.

El procedimiento para establecer la procedencia de la recuperación de los créditos fiscales, así como los requisitos y formalidades que deban cumplir los contribuyentes, serán desarrollados mediante Reglamento.

La Administración Tributaria podrá disponer la creación de un registro especial que distinga a este tipo de contribuyentes, a los solos efectos de su control. Asimismo podrá exigir a los contribuyentes que soliciten recuperación de créditos fiscales que constituyan garantías suficientes a objeto de proteger los derechos de la República. El procedimiento para la constitución, liberación y ejecución de las mismas, será establecido mediante Reglamento.

Se admitirá una solicitud mensual y deberá comprender los créditos fiscales correspondientes a un solo período de imposición, en los términos previstos en esta Ley. El lapso para la interposición de la solicitud será establecido mediante Reglamento.

El presente artículo será igualmente aplicable a los sujetos que realicen exportaciones totales o parciales de bienes o servicios nacionales exentos o exonerados, siempre y cuando estén inscritos en el registro especial supra mencionado.

La Administración Tributaria deberá pronunciarse sobre la procedencia o no de la solicitud presentada en un lapso no mayor de treinta (30) días hábiles, contados a partir de la fecha de su recepción definitiva, siempre que se hayan cumplido todos los requisitos que para tal fin disponga el Reglamento.

La recuperación de los créditos fiscales solo podrá efectuarse mediante la emisión de certificados especiales de reintegro tributario, los cuales podrán ser cedidos o utilizados para el pago de tributos nacionales, accesorios de la obligación tributaria, sanciones tributarias y costas procesales.

La recuperación a que hace referencia el párrafo anterior operará sin perjuicio de la potestad fiscalizadora de la Administración Tributaria, quien podrá en todo momento determinar la improcedencia de la recuperación comprobada.

En caso que la Administración Tributaria no se pronuncie expresamente sobre la solicitud presentada dentro de los plazos previstos en este artículo, el contribuyente o responsable podrá optar, en cualquier momento y a su solo criterio, por esperar la decisión o por considerar que el vencimiento del plazo aludido equivale a la denegatoria de la solicitud, en cuyo caso podrá interponer el recurso contencioso tributario previsto en el Código Orgánico Tributario.

…omissis…

Igualmente, el artículo 204 del Código Orgánico Tributario, dispone:

Artículo 204.- La Administración Tributaria comprobará los supuestos de procedencia de la recuperación solicitada, con fundamento en los datos contenidos en el expediente, sin perjuicio de que la Administración Tributaria pueda utilizar la información que posea en sus sistemas o que obtenga de terceros, a realizar cruces con proveedores o receptores de bienes o servicios, para constatar la veracidad de las informaciones y documentos suministrados por el contribuyente.

PARAGRAFO UNICO: La comprobación de la procedencia de los supuestos de la recuperación solicitada podrá incluir el rechazo de los créditos fiscales objeto de recuperación.

En el caso bajo estudio la Administración Tributaria dejó constancia en la Providencia impugnada de la imposibilidad de ubicar a algunos proveedores y de la falta de comprobación de la cualidad de contribuyente del Impuesto al Valor Agregado de algunos de ellos, con el procedimiento legalmente establecido en los artículos 172 y 177 y siguientes del Código Orgánico Tributario, requisitos estos que son necesarios para recuperar créditos fiscales, razones por las cuales procedió a objetar ciertas facturas, pero reconociendo en concepto de créditos fiscales el noventa por ciento del monto solicitado por la recurrente, por lo que este Tribunal concluye que si fue tomado en cuenta el contenido del artículo 43 antes transcrito, además que la recurrente no logró desvirtuar lo afirmado por la Administración Tributaria a través de los medios de prueba que la legislación pone a su disposición, siendo forzoso para este Tribunal desestimar la delación efectuada por la recurrente en tal sentido. Así se declara.

ii) Respecto al argumento de que resulta aplicable al caso el criterio sostenido por el Tribunal Supremo de Justicia en sentencia N° 83 emanada de la Sala Político Administrativa, de fecha 29 de enero de 2002, caso “Aguamarina de la Costa”, con relación al desconocimiento por parte de la Administración Tributaria de Créditos Fiscales provenientes del Impuesto al Valor Agregado, en el sentido de que la pérdida del crédito fiscal sólo ocurre cuando la omisión del requisito le impide o dificulta al Fisco Nacional perseguir el débito fiscal correspondiente, este Tribunal observa:

(omissis)… .8 Conclusiones.

De manera pues que a juicio de esta Sala, ninguno de los requisitos que la Fiscalización observa que faltan en las facturas examinadas por sus funcionarios fiscales, examinados a la luz de las circunstancias particulares del caso, van a impedirle al Fisco Nacional, perseguir el impuesto pagado a los proveedores de la contribuyente-exportadora, quien le está exigiendo el reintegro de dichos impuestos, y los cuales les canceló con ocasión de la adquisición o importación de bienes y/o servicios que realizó durante el ejercicio reparado. En consecuencia, esta Sala declara que dichas omisiones le permiten a la Administración Tributaria, en el caso de autos, sancionar a la contribuyente por incumplimiento de los deberes formales, claramente exigidos en el artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en los términos expuestos anteriormente. Pero no se considera justo, que por dichas omisiones le niegue el derecho al reintegro de créditos fiscales por impuestos que realmente ha pagado la exportadora a sus proveedores.

Así mismo, la Sala encuentra, de modo general, que la exigencia que hace la fiscalización de la inscripción del proveedor y del exportador en el Registro de Contribuyentes, es tanto más injustificada cuanto que la Administración Tributaria no ha creado todavía el expresado registro. Por esta razón es que en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, del Ministerio de Finanzas, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859 de fecha 29 del mismo mes y año, la propia Administración Tributaria se vio en la necesidad de sustituir tal requisito por el registro de información fiscal (RIF).

Para adoptar esta decisión la Sala ha tenido muy en cuenta que, en el presente caso, la contribuyente-exportadora no está pretendiendo desposeer al Fisco Nacional, de cantidad de dinero en forma alguna, como si se tratara de un subsidio o de otro beneficio fiscal. Ella sólo pretende que se le devuelva lo que le corresponde por pago de impuestos al consumo suntuario y a las ventas al mayor, que no ha debido pagar porque exportó sus productos, lo cual también demostró con sus recaudos aduaneros, lo que llevó al Fisco a hacer el correspondiente prorrateo entre sus ventas internas y externas…(omissis)

Ahora bien, de la sentencia parcialmente transcrita, pero ampliamente analizada por esta sentenciadora, se observa que el criterio asentado radica en examinar, en cada caso, cuando la ausencia de un requisito impide a la Administración Tributaria perseguir el impuesto pagado a los proveedores de la recurrente, quien le está exigiendo el reintegro de dichos impuestos, y los cuales les canceló con ocasión de la adquisición o importación de bienes y/o servicios que realizó durante el ejercicio reparado y en el caso bajo estudio se evidencia que a los folios quince (15) al treinta (30) del expediente corre inserta Inspección Judicial promovida por la recurrente, en la que el Juzgado Primero de los Municipios Maracaibo, J.E. losada y San Francisco de la Circunscripción Judicial del Estado Zulia dejó constancia que en el Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT), consta el Registro de los contribuyentes INVERTRUSTVALORES, C.A.; 15 DE AGOSTO SOCIEDAD CIVIL; A.P.M.I., C.A.; COMERCIAL IMPORTADORA PETROLERA; INVERSIONES DURADERO’S, C.A.; CONTRATISTA A.O., S.R.L.; DEMARCACIONES, C.A., ESPCOM, C.A.; GENERAL DE MANTENIMIENTO Y SERVICIOS, C.A.; ICOMMSOFT, C.A.; INDUSTRIAS AGROPECUARIA, C.A.; MONTE ROSA, C.A.; ORLANDO NAVA PUBLICIDAD, C.A.; PORTATILES JB, C.A.; RUEDAS VERITAS, C.A.; por lo que este Tribunal concluye que la Administración Tributaria si tuvo la información necesaria para perseguir el impuesto pagado a tales proveedores, siendo forzoso para este Tribunal estimar procedente la delación efectuada por la recurrente en cuanto al derecho a recuperar créditos fiscales derivados de las facturas de los proveedores antes enumerados. Así se declara.

iii) Respecto al argumento de que la Providencia impugnada es ilegal en lo que se refiere a la prohibición de compensación y cesión de los créditos fiscales cuya recuperación fue acordada, pues de conformidad con lo dispuesto en el artículo 49 del Código Orgánico Tributario, la compensación opera de pleno derecho, no sujeta a condición, lo que hace que la Providencia sea de ilegal ejecución, este Tribunal observa:

La Providencia impugnada dispone:

(omissis)…La presente Providencia es intransferible no puede ser compensada ni cedida y los créditos fiscales cuya recuperación se acuerda en la misma, y sólo podrán ser cedidos de acuerdo con lo establecido en la resolución del Ministerio de Finanzas antes mencionada...(omissis)

Ahora bien, el artículo 49 del Código Orgánico Tributario, dispone:

Artículo 49.- La compensación extingue, de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente, por concepto de tributos, intereses multas y costas procesales, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por las mas antiguas, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo. Así mismo se aplicará en orden de imputación establecido en los numerales 1, 2 y 3 del artículo 44 de este Código.

El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas y costas procesales o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos, sin necesidad de un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho. El contribuyente o su cesionario estarán obligados a notificar de la compensación a la oficina de la Administración Tributaria de su domicilio fiscal, dentro de los cinco (5) días hábiles siguientes de haber sido opuesta, sin que ello constituya un requisito para la procedencia de la compensación, y sin perjuicio de las facultades de fiscalización y determinación que pueda ejercer la Administración posteriormente. La falta de notificación dentro del lapso previsto, generará la sanción correspondiente en los términos establecidos en este Código.

Por su parte el artículo 43 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado dispone:

Artículo 43 …omissis…

La recuperación de los créditos fiscales solo podrá efectuarse mediante la emisión de certificados especiales de reintegro tributario, los cuales podrán ser cedidos o utilizados para el pago de tributos nacionales, accesorios de la obligación tributaria, sanciones tributarias y costas procesales.

…omissis…

De las disposiciones transcritas anteriormente este Tribunal observa que los reintegros solicitados por los contribuyentes sólo pueden ser recuperados a través de la emisión de certificados especiales, de manera que el derecho a oponer la compensación, sólo nace una vez que la Administración Tributaria ha emitido los correspondientes certificados, razón por la cual este Tribunal considera que no actuó ilegalmente la Administración cuando en la Providencia impugnada señaló lo siguiente “…La presente Providencia es intransferible no puede ser compensada ni cedida y los créditos fiscales cuya recuperación se acuerda en la misma, y sólo podrán ser cedidos de acuerdo con lo establecido en la resolución del Ministerio de Finanzas antes mencionada…” pues la Providencia en sí misma es intransferible, por tratarse de un acto administrativo de efectos particulares, esto es, personalísimo, que solo incumbe al sujeto jurídico tributario de que se trate; lo que puede ser objeto de negociación o compensación son los certificados especiales de reintegro tributario, por lo cual los contribuyentes que solicitan el reconocimiento de créditos fiscales por esta vía, una vez reconocidos los mismos mediante providencia, deben aguardar a la entrega de los referidos certificados para proceder a oponer la compensación, si fuera el caso, o transferir el crédito fiscal si así lo quiere, por tanto no existe el vicio denunciado por la recurrente respecto a este punto, siendo forzoso para el Tribunal desestimar la delación analizada. Así se declara.

iv) Respecto al argumento de que en el caso concreto las leyes tributarias deben interpretarse de conformidad con el principio de realidad económica, ya que los créditos rechazados corresponden a débitos fiscales de los clientes o proveedores de la recurrente, debidamente causados y soportados y fácilmente comprobables, este Tribunal observa que no existen en el expediente elementos probatorios que desvirtúen lo señalado y comprobado por la Administración Tributaria, por cuanto la recurrente no presentó las pruebas necesarias que demuestren lo afirmado por ella sobre este punto.

En efecto, en la etapa probatoria respectiva, a pesar de que la recurrente promovió y evacuó pruebas en el presente asunto, ninguna de ellas demuestra que son económicamente reales los créditos fiscales rechazados que supuestamente corresponden a débitos fiscales de clientes o proveedores de la recurrente, ni que han sido debidamente causados y soportados, y no habiendo sido desvirtuado lo constatado por la Administración Tributaria, respecto a las objeciones fiscales que se mantienen, la Resolución impugnada debe surtir plenos efectos legales, en virtud de la presunción de legalidad y veracidad de que gozan los actos Administrativos.

En efecto, según el autor E.M.E. (Teoría de las Nulidades en el Derecho Administrativo, Editorial Jurídica Alba, S.R.L., 1991, págs. 135 y 136):

(omissis)…La presunción de validez del acto administrativo (legitimidad y legalidad), formidable prerrogativa del sujeto administrativo respecto de los sujetos de Derecho Privado, descarta la posibilidad de aplicar la teoría del acto inexistente, a esta suerte o categoría de acto jurídico.

El acto administrativo, por el solo hecho de su autoría, por provenir de una Administración Pública, se presume válido, (conforme a derecho), y quien pretenda desconocer esa presunción, tiene la carga de accionar los recursos correspondientes (administrativos y el contencioso de anulación) para destruirla, demostrando que el acto de especie no es válido. Presunción (iuris tantum), cuyo origen radica en el principio de la autotutela declarativa…(omissis)

El autor A.B.C. (Principios del Procedimiento Administrativo, Editorial Civitas, S.A., 1990, págs 124 y 125) expresa que:

(omissis)…La consecuencia más importante de los actos administrativos es que los mismos adquieren una presunción de legitimidad, veracidad y legalidad. Esto significa que los actos administrativos válidos y eficaces son de obligatorio cumplimiento tanto para la propia Administración como para los particulares, lo que implica que sus efectos se cumplen de inmediato, no suspendiéndose por el hecho de que contra los mismos se intenten recursos administrativos o jurisdiccionales de nulidad…(omissis)

El mismo autor A.B.C., (El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Editorial Jurídica Venezolana, 1992, págs 203 y 204) expresa que:

(omissis)…La consecuencia más importante de la eficacia de los actos administrativos es que los actos adquieren una presunción de legitimidad, veracidad y legalidad. Es decir, el acto administrativo, al dictarse y ser eficaz, es decir, al notificarse, según los casos, se presume que es válido y legitimo, la eficacia del acto, por tanto, hace presumir la validez, tratándose esto de un privilegio de la Administración. Ahora bien, si el acto se presume legítimo y válido, puede ser ejecutado de inmediato. Por eso es que el Artículo 8 de la Ley Orgánica establece expresamente que el acto administrativo, una vez que es eficaz, puede ser ejecutado de inmediato y produce sus efectos, mientras no sea revocado o anulado, es decir, mientras no sea extinguido formalmente por la Administración o por un Tribunal. En esta forma, el acto al dictarse y notificarse, se presume válido y produce sus efectos de inmediato y sigue produciéndolos hasta que sea anulado y revocado.

La presunción de legalidad y de legitimidad trae como consecuencia, que quien pretenda desconocer la legitimidad y legalidad del acto, tiene que probarlo y por tanto, se invierte la carga de la prueba. Por ello,, para desvirtuar esta presunción, que es juris tantum, el interesado, debe intentar un recurso para impugnar el acto ante la Administración o ante los Tribunales, según el caso, y no solo debe atacarlo, sino probar su acierto de que el acto es ilegal…(omissis)

Así también lo ha entendido nuestro máximo tribunal, al dejar sentado en la sentencia de fecha cinco (05) de mayo de 1993, lo siguiente:

omissis… De acuerdo a esta jurisprudencia citada conforme a la cual las Actas Fiscales levantadas por funcionarios competentes para tal fin, en las que han cumplido, en su formulación, los requisitos legales y reglamentarios establecidos para ellos, crean una presunción de veracidad, en cuanto a los hechos en ellas consignados, tocando a la contribuyente la carga de la prueba con el fin de desvirtuarlos; y en vista de que, en el presente caso la recurrente no trajo a los autos evidencia alguna tendiente a enervar el contenido de las Actas Fiscales que originan las Liquidaciones impugnadas y, habiéndose observado que en el levantamiento de dichas Actas se cumplieron a cabalidad, las formalidades reglamentarias exigidas para su validez y, así mismo, una vez examinados los hechos asignados en ellas…la Sala estima procedentes los reparos fiscales reseñados, y así se declara…omissis

De la natural consecuencia de la presunción de legalidad, legitimidad y veracidad del Acto Administrativo, que tiene carácter iuris tantum, surge la necesidad para el impugnante de desvirtuar su contenido, en la oportunidad y mediante los medios probatorios que la legislación pone a su alcance, esto es, en el caso sub júdice, que la carga probatoria sobre lo afirmado por la recurrente en su escrito, recae sobre la propia contribuyente, por esa razón, resulta aplicable al caso concreto el artículo 156 del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual dispone:

Artículo 156.- Podrán invocarse todos los medios de prueba admitidos en derecho, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos cuando ella implique prueba confesional de la Administración.

Salvo prueba en contrario, se presumen ciertos los hechos u omisiones conocidos por las autoridades fiscales extranjeras

Así mismo, el Código Orgánico Tributario de 1994, en el artículo 137, dispone:

Artículo 137.- Podrán invocarse todos los medios de prueba admitidos en derecho, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos cuando ella implique prueba confesional de la Administración.

Igualmente el Código Orgánico Tributario de 1982 en su artículo 128 dispone:

Artículo 128.- Podrán invocarse todos los medios de prueba admitidos en derecho, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos cuando ella implique prueba confesional de la Administración.

De otra parte, el artículo 138 del Código Orgánico Tributario de 1992 establece:

Artículo 138.- Podrán invocarse todos los medios de prueba admitidos en derecho, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos cuando ella implique prueba confesional de la Administración.

De manera que es pacífica la regulación tributaria en materia de medios y admisión de las pruebas de las que se puede hacer valer el particular para desvirtuar el contenido de los actos administrativos de naturaleza tributaria que impugne.

En este sentido, la prueba ha sido definida como:

…omissis… es el medio regulado por la ley para descubrir y establecer con certeza la verdad de un hecho controvertido…omissis

(Herrera, Eduardo. Esquemas de Derecho Probatorio. Ediciones Magón. Caracas 1975, 2° Edición, pág 12.)

Así mismo, el Diccionario Jurídico de A.B.P. define la prueba así:

Se entiende por prueba la demostración de la existencia de un hecho material o de un acto jurídico, mediante las formas determinadas por la ley

Ahora bien, observándose en el presente asunto que la recurrente no consignó ni promovió, ni evacuó, por si misma ni por medio de apoderados, ningún elemento probatorio que desvirtuara el contenido de la Resolución impugnada supra identificada, respecto al punto relativo a la solicitud de recuperación de los créditos fiscales que se mantienen rechazados, la misma debe surtir sus plenos efectos legales, en virtud de la presunción de legalidad, legitimidad y veracidad de que gozan los Actos Administrativos. Así se declara.

V

DECISION

Por las consideraciones de hecho y de derecho antes expuestas, este Juzgado Superior Sexto Contencioso Tributario de la Región Capital, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, DECLARA PARCIALMENTE CON LUGAR el presente asunto, por resultar procedente la delación relativa a la aplicación al caso concreto del criterio sostenido por el Tribunal Supremo de Justicia en sentencia N° 83 emanada de la Sala Político Administrativa, de fecha 29 de enero de 2002; e improcedentes las delaciones relacionadas con la falta de aplicación del el artículo 43 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado; la ilegalidad de la Providencia impugnada por la prohibición de compensación y cesión de los créditos fiscales cuya recuperación fue acordada; y si en el caso concreto las leyes tributarias deben interpretarse de conformidad con el principio de realidad económica, ya que los créditos rechazados corresponden a débitos fiscales de los clientes o proveedores de la recurrente, debidamente causados y soportados y fácilmente comprobables, en el Recurso Contencioso Tributario interpuesto ante el Tribunal Distribuidor Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en fecha nueve (09) de julio de dos mil tres (2003), por los ciudadanos L.H.J. y S.V.G., venezolanos, abogados en ejercicio, titulares de las cédulas de identidad N° 5.820.657 y N° 11.556.528, inscritos en el INPREABOGADO bajo los N° 22.891 y N° 74.575, respectivamente, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente CARBONES DEL GUASARE, C.A., inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Zulia, en fecha treinta (30) de agosto de mil novecientos ochenta y ocho (1988), bajo el N° 1, Tomo 72-A, posteriormente modificado ante la mencionada Oficina de Registro Mercantil, en fecha treinta (30) de noviembre de mil novecientos noventa y cinco (1995), bajo el N° 49, Tomo 112-A, siendo su última modificación en el Registro supra señalado, en fecha cuatro (04) de marzo de mil novecientos noventa y nueve (1999); contra la P.A. N° RZ-DR-CR-2003-306, de fecha veinte (20) de mayo de dos mil tres (2003), emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria (SENIAT), notificada el veintitrés (23) de mayo de dos mil tres (2003), en la que se acordó la recuperación de créditos fiscales a favor de la recurrente por la cantidad de MIL TRESCIENTOS NOVENTA Y CUATRO MILLONES SEISCIENTOS OCHENTA Y NUEVE MIL SETECIENTOS SETENTA Y TRES BOLIVARES EXACTOS (Bs. 1.394.689.773,00) (Bs. F 1.394.689,77), no reconociéndose la suma de CATORCE MILLONES SEISCIENTOS SESENTA MIL TRESCIENTOS TRECE BOLIVARES CON DIECISEIS CENTIMOS (Bs. 14.660.313,16) (Bs. F 14.660,31) como diferencial entre lo solicitado y lo reconocido, de conformidad con lo dispuesto en artículo 43 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado en concordancia con el Decreto N° 2.095, de fecha 06 de noviembre de 2002, mediante el cual se dicta el Reglamento Parcial N° 1 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado en Materia de Recuperación de Créditos Fiscales para Contribuyentes Exportadores.

En Consecuencia:

1. -SE ANULA la P.A. N° RZ-DR-CR-2003-306, de fecha veinte (20) de mayo de dos mil tres (2003), emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria (SENIAT)

2. - SE ORDENA a la Administración Tributaria dictar un nuevo acto administrativo en completa sujeción a los términos que han quedado expuestos en el presente fallo.

3. - NO HAY CONDENATORIA EN COSTAS, de conformidad con lo previsto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, en virtud que ninguna de las partes resultó totalmente vencida.

PUBLIQUESE, REGISTRESE Y NOTIFIQUESE,

Dado, firmado y sellado en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Región Capital, en Caracas, a los diecisiete (17) días del mes de febrero del dos mil nueve (2009). Años 198° y 149°

LA JUEZ ,

ABG. M.Z.A.G.

EL SECRETARIO,

Abg. G.B.S.

En la misma fecha se publicó y registró la anterior sentencia, siendo las nueve horas y quince minutos de la mañana (09:15 a.m.)

EL SECRETARIO,

Abg. G.B.S.