Sentencia nº 01626 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 27 de Noviembre de 2014

Fecha de Resolución27 de Noviembre de 2014
EmisorSala Político Administrativa
PonenteMaría Carolina Ameliach Villarroel

ACCIDENTAL

Magistrada Ponente: M.C.A.V.

Exp. No. 2006-1105

Por Oficio No. 08-0361 del 13 de marzo de 2008, recibido el día 26 de igual mes y año, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia remitió a esta Sala Político-Administrativa copia certificada de su decisión No. 288 de fecha 28 de febrero de 2008, mediante la cual declaró “HA LUGAR la revisión solicitada por los apoderados judiciales de las sociedades mercantiles CERVECERÍA POLAR, C.A. y de DISTRIBUIDORA POLAR DE ORIENTE, C.A. (DIPOLORCA), de la sentencia [No. 00365] dictada el 28 de febrero de 2007 y publicada el 1 de marzo del mismo año, por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia” por medio de la cual se declaró sin lugar la apelación ejercida por Cervecería Polar C.A., contra el fallo S/N dictado el 7 de febrero de 2006 por el Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado el 22 de noviembre de 2004 por la precitada contribuyente.

Dicha remisión se efectuó para que esta Sala decidiera nuevamente el aludido recurso de apelación, toda vez que la Sala Constitucional declaró la nulidad del fallo No. 00365 de fecha 28 de febrero de 2007 publicado por esta M.I. el día 1° de marzo de 2007, en virtud de “(…) la improcedencia de los intereses moratorios cargados a la contribuyente -aquí solicitante- correspondientes a los períodos fiscales comprendidos entre el primer trimestre de 1999 al tercer trimestre de 2003, ya que los mismos, en todo caso, se deben a partir de la fecha de publicación del presente fallo. (…)” (Vid. sentencia No. 288 de fecha 28 de febrero de 2008).

En fechas 19 de junio de 2008, 13 de agosto de 2009, 23 de febrero de 2010, y 10 de marzo de 2010, los Magistrados Emiro García Rosas, Evelyn Marrero Ortíz, Levis Ignacio Zerpa y Yolanda Jaimes Guerrero, respectivamente, manifestaron su voluntad de inhibirse del conocimiento de la presente causa, con fundamento en lo previsto en el artículo 82 numeral 15 del Código de Procedimiento Civil, en concordancia con lo dispuesto en el artículo 11 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia.

Mediante auto identificado con las letras y números ADI-005 del 1° de junio de 2011, dictado por esta Sala Político-Administrativa, se declaró “con lugar” las inhibiciones antes señaladas, ordenándose la constitución de la Sala Político-Administrativa Accidental, conforme al artículo 59 eiusdem.

Posteriormente el día 31 de julio de 2012, se constituyó la Sala Político-Administrativa Accidental, la cual quedó integrada de la forma siguiente: Presidenta: Magistrada Trina Omaira Zurita; Vicepresidenta: Magistrada M.M.T.; Magistrado Suplente: E.R.G.; Magistradas Suplentes: M.C.A. e I.L.R.. Asimismo, se reasignó la Ponencia a la Magistrada Trina Omaira Zurita.

Por auto del 5 de febrero de 2013, se dejó constancia que en fecha 15 de enero de 2013, se incorporó el Magistrado Suplente E.R.G., quedando la Sala Político-Administrativa Accidental integrada de la manera siguiente: Presidenta: Magistrada Trina Omaira Zurita; Vicepresidenta: Magistrada M.M.T.; Magistrado: E.R.G.; y Magistradas Suplentes: M.C.A. e I.L.R..

El 17 de septiembre de 2013, el abogado R.P.A. inscrito en el INPREABOGADO bajo el No. 12.870, actuando con el carácter de apoderado judicial de la empresa contribuyente, tal como se desprende del instrumento poder cursante a los folios 63 al 72 del expediente judicial, solicitó a esta Alzada que dicte sentencia en la presente causa.

En fecha 14 de enero de 2014, se incorporó a esta Sala Político-Administrativa la Tercera Magistrada Suplente M.C.A.V., a fin de suplir la falta absoluta de la Magistrada Trina Omaira Zurita. La Sala quedó integrada de la siguiente manera: Presidente, Magistrado Emiro García Rosas; Vicepresidenta, Magistrada Evelyn Marrero Ortíz; Magistrada Suplente M.M.T.; Magistrado Suplente E.R.G. y Magistrada Suplente M.C.A.V..

Luego, en fecha 25 de septiembre de 2014, compareció nuevamente el abogado R.P.A. supra identificado, solicitando ante esta Alzada que se dicte sentencia en la presente causa.

El 21 de octubre de 2014, en virtud de las inhibiciones ya mencionadas de la Magistrada Evelyn Marrero Ortiz y del Magistrado Emiro Garcias Rosas, se constituyó la Sala Político-Administrativa Accidental, previa convocatoria y juramentación de la Cuarta Magistrada Suplente I.L.R. y la Quinta Magistrada Suplente Suying O.G.; la Sala quedó integrada así: Presidenta, Magistrada Suplente M.M.T.; Vicepresidente, Magistrado Suplente E.R.G.; y las Magistradas Suplentes M.C.A.V., I.L.R. y Suying O.G..

Realizado el estudio del expediente, pasa esta Sala a decidir, previas las consideraciones siguientes.

I

ANTECEDENTES

Mediante P.A.N.. 003-03-023 del 11 de marzo de 2003, el entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) designó a la ciudadana Rusmely Querecuto Quijada, titular de la cédula de identidad No. 10.286.391, funcionaria fiscal adscrita al referido Instituto, a los fines de verificar el cumplimiento de los aportes previstos en el artículo 10 numerales 1 y 2 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de 1970, aplicable ratione temporis, correspondientes al período comprendido desde “el 1er trimestre del año 1999 hasta el 3er trimestre del año 2003”, por parte de la empresa denominada -para ese entonces- Distribuidora Polar de Oriente, C.A.

En fecha 24 de septiembre de 2003, se levantaron las Actas de Reparo Nos. 047114, 047115 y 047116, mediante las cuales se impuso a la recurrente la obligación de pagar los montos siguientes:

i) Sesenta y tres millones doscientos dieciocho mil setecientos quince bolívares sin céntimos (Bs. 63.218.715,00), reexpresados en sesenta y tres mil doscientos dieciocho bolívares con setenta y dos céntimos (Bs. 63.218,72) por aportes del dos por ciento (2%) dejados de enterar correspondientes al total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie pagadas a sus trabajadoras y trabajadores, quebrantando lo establecido en el artículo 10 numeral 1 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de 1970 aplicable ratione temporis.

ii) Siete millones cuatrocientos noventa y tres mil ochocientos ochenta y tres bolívares sin céntimos (Bs. 7.493.883,00) reexpresados en siete mil cuatrocientos noventa y tres bolívares con ochenta y ocho céntimos (Bs. 7.493,88) por aportes dejados de enterar correspondientes al medio por ciento (½%) retenido sobre las utilidades pagadas a sus trabajadoras y trabajadores, en contravención a lo previsto en el artículo 10 numeral 2 eiusdem.

Posteriormente el 28 de octubre de 2003, la contribuyente (ya para ese entonces denominada Cervecería Polar, C.A) mediante Planilla de Depósito No. 2901345 del Banco de Venezuela, efectuó un pago parcial de lo adeudado por los conceptos antes expuestos por la cantidad de quinientos cuarenta y cuatro mil cuatrocientos setenta bolívares con cuarenta y ocho céntimos (Bs. 544.470,48), actualmente reexpresada en quinientos cuarenta y cuatro bolívares con cuarenta y siete céntimos (Bs. 544,47).

El 24 de noviembre de 2003, la empresa aportante antes mencionada consignó ante la Gerencia General de Finanzas del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) escrito de descargos con el fin de presentar objeciones contra las prenombradas Actas de Reparo.

Luego, el 29 de septiembre de 2004, la precitada Gerencia emitió la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 4941, mediante la cual se ratificaron las Actas antes identificadas, haciendo el ajuste respectivo en atención al pago parcial efectuado por la contribuyente, y se determinó el monto correspondiente a los intereses moratorios por la suma de ochocientos treinta y cuatro mil trescientos cincuenta y tres bolívares sin céntimos (Bs. 834.353,00), reexpresada en ochocientos treinta y cuatro bolívares con treinta y cinco céntimos (Bs. 834,35), calculados de acuerdo a lo previsto en los artículos 59 y 66 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 2001, respectivamente, aplicables para los ejercicios investigados.

Asimismo, mediante dicha Resolución la referida Gerencia impuso a cargo de la contribuyente las multas que se detallan a continuación:

i) Por disminución ilegítima de ingresos tributarios según lo prevé el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, la cantidad de treinta y cinco millones ochocientos sesenta y ocho mil sesenta bolívares sin céntimos (Bs. 35.868.060,00), reexpresada en treinta y cinco mil ochocientos sesenta y ocho bolívares con seis céntimos (Bs. 35.868,06) correspondiente al ochenta y seis por ciento (86%) del monto del tributo omitido por aportes del dos por ciento (2%) desde el 1er. trimestre de 1999 hasta el 1er. trimestre de 2002.

ii) Por ilícito material, conforme lo establecen los artículos 109, numeral 1 y 111 del Código Orgánico Tributario de 2001, el monto de veinte millones doscientos veinte mil novecientos sesenta y ocho bolívares sin céntimos (Bs. 20.220.968,00) reexpresado en veinte mil doscientos veinte bolívares con noventa y siete céntimos (Bs. 20.220,97), correspondiente al noventa y cuatro por ciento (94%) del monto del tributo omitido por aportes del dos por ciento (2%) desde “el 2do. trimestre de 2002”.

iii) Por haber retenido cantidades menores a las legalmente establecidas según lo prevé el artículo 100 del Código Orgánico Tributario de 1994, la suma de cuatro millones ciento veintiún mil seiscientos treinta y seis bolívares sin céntimos (Bs. 4.121.636,00) reexpresada en cuatro mil ciento veintiún bolívares con sesenta y cuatro céntimos (Bs. 4.121,64), correspondiente al cincuenta y cinco por ciento (55%) del monto del tributo no enterado por aportes del medio por ciento (½%) “desde el año 2000”.

Así, se dejó constancia en la aludida Resolución que en virtud de lo dispuesto en los artículos 81 y 94, parágrafo segundo, del Código Orgánico Tributario de 2001, que establecen el procedimiento a seguir en caso de concurso de infracciones, la multa a imponer ascendía al monto total de cuarenta y ocho millones treinta y nueve mil trescientos sesenta y dos bolívares sin céntimos (Bs. 48.039.362,00), reexpresado en cuarenta y ocho mil treinta y nueve bolívares con treinta y seis céntimos (Bs. 48.039,36).

Posteriormente, el 22 de noviembre de 2004, la representación judicial de la contribuyente ejerció recurso contencioso tributario contra la referida Resolución, argumentando lo siguiente:

En primer término, alegó la incompetencia de la funcionaria actuante por considerar que no existe en la Resolución recurrida “siquiera mención de la habilitación que faculta a la presunta funcionaria a realizar fiscalización alguna a nuestra representada en materia de contribuciones parafiscales al I.N.C.E.”.

Denunció que el acto administrativo impugnado adolece del vicio de falso supuesto de derecho por interpretar incorrectamente el artículo 10, numeral 1 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de 1970, “al pretender incluir dentro de la base imponible de la contribución prevista en dicho numeral, a las utilidades pagadas a los trabajadores”.

Igualmente, solicitó que se declarara la improcedencia de los intereses moratorios calculados conforme a lo previsto en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, “ya que el (…) (INCE), sólo puede cobrar intereses moratorios una vez que el reparo quede firme, supuesto que sólo se materializa en este caso una vez que se produce el allanamiento de nuestra representada y posteriormente, la emisión de la mencionada Resolución Culminatoria”.

También afirmó que en la Resolución recurrida se produce una “inmotivación precaria (sic) en relación a los cursos objetados por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa”, por cuanto “no expresó (…) de forma alguna, los elementos de hecho y/o de derecho que lo llevaron a objetar o rechazar los cursos que nuestra representada le presentó a la fiscalización y que ésta de manera ligera y casi arbitraria, pretende objetar sin exponer razones, enervando la legalidad y el derecho a la defensa de nuestra representada”.

Sostuvo la improcedencia de la multa impuesta, alegando la existencia de “errores de derecho excusables como circunstancias eximentes de responsabilidad penal tributaria, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 79, literal c) del Código Orgánico Tributario de 1994, derivados de imprecisiones en la interpretación de las normas relativas a las partidas contables gravables (sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie) con la alícuota del dos por ciento (2%) prevista en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), (…) siendo que la no inclusión de las utilidades en la base imponible de la contribución del dos por ciento (2%) ha sido avalada reiteradamente por nuestro M.T. y los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario”.

Por último, solicitó la condenatoria en costas al INCE, “por no existir motivos racionales que justificasen su actuación ilegal al formular el reparo a que se contrae este caso”.

  1. -decisión judicial apelada

    Mediante sentencia S/N de fecha 7 de febrero de 2006, el Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la empresa Cervecería Polar C.A., en atención a lo siguiente:

    En lo que respecta a si el acto administrativo adolece del vicio de incompetencia, como lo denuncian los apoderados judiciales de la recurrente, observó que “(…) Del análisis de las actas que conforman el presente expediente, se evidencia que la ciudadana Rusmely Querecuto Quijada no se encontraba para el momento de realizar la fiscalización a la aportante Cervecería Polar, C.A., (…) autorizada para revisar el período comprendido entre el 1er. Trimestre de 2003 hasta el 3er. Trimestre de 2003, ambos inclusive (…)” por lo que declara “(…) la nulidad absoluta de dicha fiscalización pero solo en lo que respecta al período comprendido entre 1er. Trimestre de 2003 hasta el 3er. Trimestre de 2003, ambos inclusive, por cuanto la misma fue suscrita por una autoridad manifiestamente incompetente.”

    Asimismo, en cuanto al falso supuesto de derecho denunciado consideró “(…) que las utilidades no resultan gravables a los fines del cálculo de la contribución del dos por ciento (2%) prevista en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el (...) (INCE), en razón de que tal como lo dispone el numeral 2 del aludido artículo, las utilidades ya se encuentran gravadas con una alícuota impositiva de un medio por ciento (1/2%) distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales y además se trata de una remuneración complementaria y aleatoria, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagadera en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria de trabajo”.

    En este orden de ideas, expuso que “(…) el acto recurrido incurre en el vicio de falso supuesto por error de derecho, por cuanto el INCE pretende gravar las partidas de utilidades, para el cálculo de la base imponible del aporte patronal del dos por ciento (2%) de la contribución establecida en el numeral 1° (sic) del artículo 10 de la Ley sobre el (…) INCE atribuyéndole al referido artículo un contenido distinto al que realmente posee, aplicando consecuencias jurídicas a supuestos de hecho distintos a los previstos en la norma, lo que vicia al acto en el elemento causa, por lo que dicho acto se encuentra afectado de nulidad de conformidad con lo previsto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos (…)”.

    Asimismo, declaró que las multas impuestas son “(…) improcedentes, por cuanto el fundamento de hecho y de derecho del que se fundamentan fue declarado ilegal e improcedente (…)”.

    Con relación a los intereses moratorios sostuvo que “(…) el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, y el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, disponen que basta el incumplimiento en el pago de la obligación principal para considerar ocurrido el nacimiento de los intereses moratorios (…) En consecuencia, en toda obligación principal que haya nacido bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, igualmente el cómputo de los intereses moratorios comenzará luego del vencimiento establecido para su pago (declarar y pagar)(…)”.

    En lo referente al vicio de inmotivación denunciado estimó que “(…) Examinados los recaudos que cursan en el expediente judicial, este Tribunal encuentra que la impugnada Resolución Culminatoria del Sumario Nº 4941 de fecha 29 de septiembre de 2004, así como, las Actas de Reparo Nos. 047114, 047115 y 047116 todas de fecha 24 de septiembre de 2003, no adolecen del vicio de inmotivación que se invoca. En efecto, (…) en dichos instrumentos se encuentra especificado el período reparado, los montos de las remuneraciones, su fuente, monto de los aportes, indicación de las planillas de los aportes cancelados, monto pendiente de pago y sus intereses. Determinado en su resumen el total de los aportes causados, la diferencia delimitada por los aportes por pagar y los intereses aplicados, resultado de aplicarse la tasa impositiva del 2% ó ½%, según el caso, correspondiente a la contribución parafiscal establecida en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley sobre el INCE”.

    Con base en lo expuesto, señaló que “(…) Vistas las razones expresadas en los actos administrativos cuestionados, encuentra esta Juzgadora suficientes los fundamentos de hecho y de derecho expuestos tanto en la Resolución impugnada como en las Actas de Reparo que le sirvieron de fundamento, pues, se expresan los motivos que le sirvieron de base para su formulación y, además, no le fue conculcado el derecho a la defensa de la recurrente, ya que se desprende del expediente que pudo interponer los recursos respectivos a fin de exponer sus alegatos y pruebas en protección de tal derecho, ya que pudo ejercerlo, en vía administrativa, mediante la presentación del escrito de descargos y, en vía judicial, a través del recurso contencioso tributario”.

    En consecuencia, desestimó “(…) el alegato de inmotivación que se invoca contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo Nº 4941 y las Actas Fiscales Nos. 047114, 047115 y 047116 todas de fecha 24 de septiembre de 2003, emanadas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE)”.

    No condenó en costas a las partes en el proceso debido a que “ambas tuvieron motivos racionales para litigar, conforme lo preceptúa el Parágrafo Único del artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

  2. - Fundamentos de la apelación

    El 2 de agosto de 2006, la representación judicial de la empresa Cervecería Polar, C.A fundamentó ante esta Alzada la apelación interpuesta contra la sentencia supra reseñada con base en lo siguiente:

    Denunció que la sentencia apelada adolece del vicio de inmotivación, pues “carece de fundamentación sobre el vicio en el elemento motivo del acto administrativo sobre el rechazo de los cursos y el reparo por el aporte del ½%”.

    Sobre este particular, argumentó que el Tribunal de mérito “convalida esta actuación indicando que no existe el vicio de inmotivación a pesar que es ostensible la inexistencia de los necesarios y obligatorios fundamentos” de la Resolución recurrida, pues a su decir ésta no contiene los motivos que llevaron a la Administración parafiscal a rechazar la deducción de los cursos pagados a los empleados, así como a determinar unas diferencias en el aporte del medio por ciento (½%) sobre las utilidades pagadas a los trabajadores según lo dispuesto en el numeral 2 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de 1970, aplicable ratione temporis.

    También, señaló que la sentencia apelada resulta “incongruente”, pues por un lado declaró la incompetencia del funcionario actuante para el período comprendido desde el 1er. trimestre hasta el 3er. trimestre de 2003 y, por el otro, confirmó parte de los reparos formulados en dicho período impositivo.

    En tal sentido, afirmó que “la sentencia se torna ostensiblemente incongruente pues se procedió a ratificar de forma pura y simple, el reparo por concepto de aporte del ½% sobre las utilidades pagadas a los trabajadores, que fue levantado por una funcionaria (Rusmely Querecuto Quijada) declarada por esa misma sentencia como manifiestamente incompetente para los períodos fiscales comprendidos entre el primer y tercer trimestre del año 2003. Lo congruente en este caso, es que la sentencia en su dispositivo debió -si existían motivos suficientes para ratificar el reparo por este concepto- excluir el monto reparado para el período donde la fiscal actuó fuera de los límites de su competencia, anularlo y proceder a ordenar el recálculo de las multas conforme a la parte confirmada del reparo”.

    Por otra parte, denunció la improcedencia de los intereses moratorios, por considerar que no era objeto de controversia, ya que el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) “NO procedió a realizar cálculo alguno en materia de intereses moratorios por concepto de reparos del aporte del ½% sobre las utilidades pagadas a los trabajadores (...) con lo cual consideramos que en virtud del principio de no reformatio in peius a nuestra representada, en el peor de los casos, es decir si se llegase a confirmar la improcedente deuda, no se le puede condenar a pagar un accesorio que el propio Instituto no consideró procedente al momento de manifestar su voluntad administrativa”, cuestión que a su juicio vicia al fallo apelado “por ultrapetita, por cuanto el a quo resolvió un punto que no se encontraba controvertido como lo es la determinación de unos supuestos intereses moratorios sobre una supuesta deuda -que no tiene fundamentación en el acto recurrido- y que en modo alguno fueron determinados por la Administración parafiscal”.

    Asimismo, sostuvo que de considerarse procedentes los intereses moratorios el Tribunal de mérito “contraría un criterio vinculante de la Corte Suprema de Justicia en Sala Plena, ratificado por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia”, sobre el tratamiento que debe aplicarse a los intereses moratorios originados bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994.

    Por último, solicitó se condenara en costas al entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), de conformidad con el artículo 327 del vigente Código Orgánico Tributario.

  3. - Decisión de la Sala Político-Administrativa

    Mediante sentencia No. 00365 del 28 de febrero de 2007, publicada el 1° de marzo del mismo año, esta Sala declaró: (i) sin lugar el recurso de apelación ejercido por la sociedad de comercio Cervecería Polar, C.A., contra el fallo No. S/N dictado por el Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas en fecha 7 de febrero de 2006; (ii) parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la referida contribuyente; (iii) confirmó la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 4941 del 29 de septiembre de 2004, emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE); y (iv) condenó en costas a la contribuyente en un monto equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía del recurso, de conformidad con lo establecido en el artículo 274 del Código de Procedimiento Civil aplicable supletoriamente a la presente causa por mandato del artículo 332 del Código Orgánico Tributario vigente.

    El fundamento de tales declaratorias se basan en los razonamientos de hecho y de derecho siguientes:

    En primer lugar, se advirtió respecto al vicio de inmotivación que “el Juez de instancia efectuó un examen de las actas que componen el expediente para concluir que la resolución culminatoria del sumario administrativo impugnada no adolecía del vicio de inmotivación denunciado en su oportunidad por los apoderados judiciales de la sociedad de comercio Cervecería Polar, C.A., por cuya razón se desestima el aludido vicio (…)”.

    Seguidamente, se estimó que en lo referido al vicio de “incongruencia” “(…) si bien es cierto el a quo omitió indicar con precisión en la dispositiva del fallo apelado, sobre cuál período impositivo confirmaba el reparo por concepto de diferencias en el aporte del ½% de las utilidades pagadas al personal que labora en la empresa recurrente, así como la multa impuesta; no lo es menos que tal omisión no resulta de tal entidad para considerar nula la decisión recurrida, pues de los términos expuestos en la sentencia recurrida se puede determinar con exactitud que los reparos fueron declarados nulos desde el ‘período entre el 1er. Trimestre de 2003 hasta el 3er. Trimestre de 2003, ambos inclusive, por cuanto la misma fue suscrita por una autoridad manifiestamente incompetente’ (…)”.

    Por otra parte, en lo referente a los intereses moratorios, atendiendo a lo decidido en el fallo No. 05891 del 13 de octubre de 2005 (Caso: Sudamtex de Venezuela, S.A.C.A.), en el que se reiteró el criterio establecido en la sentencia No. 05757 del 28 de septiembre de 2005 (Caso: Lerma, C.A.) se expresó que“(…) en el caso concreto la obligación de pagar intereses moratorios surgió en el momento en que venció el lapso establecido para pagar por parte de la contribuyente la deuda por concepto de aportes previstos en el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, surgida durante los períodos fiscales controvertidos; cuota tributaria ésta la cual fue confirmada mediante la resolución recurrida con ocasión a la fiscalización practicada por el INCE a la contribuyente Cervecería Polar, C.A. (…) cumpliéndose en el caso de autos los requisitos para la existencia de la mora tributaria, a saber, la manifestación de un retraso en el cumplimiento total de una obligación principal, por haberse allanado parcialmente al monto de la deuda determinada mediante las Actas de Reparo Nos. 047114, 047115 y 047116 de fecha 24 de septiembre de 2003, así como la liquidez y exigibilidad de dicha obligación producto de la omisión de ingresos tributarios por parte de la contribuyente, tal como se evidencia de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 4941, de fecha 29 de septiembre de 2004, los intereses moratorios comienzan a computarse luego del vencimiento establecido para el pago de la deuda tributaria, sin necesidad de una fiscalización o determinación por parte de la Administración. Por lo tanto, a juicio de esta Sala, sí resultaban procedentes los intereses moratorios, dado que en el caso de autos se dan los supuestos de hecho para su procedencia (…)”.

    Por último, se condenó a la contribuyente al pago de costas procesales calculadas en el cinco por ciento (5%) de la cuantía del recurso contencioso tributario ejercido.

    II

    REVISIÓN CONSTITUCIONAL

  4. - Fundamentos de la solicitud de revisión

    En fecha 25 de octubre de 2007, los apoderados judiciales de la contribuyente, fundamentaron su solicitud de revisión de la sentencia parcialmente transcrita, en atención a lo siguiente:

    Denunciaron que “(…) la Sala de (sic) Político-Administrativa (…) viola la interpretación constitucional que esta Sala ha efectuado en cuanto (i) a la causación de los intereses moratorios según el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, asentado mediante fallo N° 816, del 26/07/2000 confirmado recientemente mediante sentencia N° 1490 del 13/07/2007 y (ii) la aplicación retroactiva de un criterio jurisprudencial, actuación esta que sin duda viola los principios jurídicos fundamentales contenidos en la Constitución de la República Bolivariana (…)”.

    En tal sentido, aseguraron los solicitantes de la revisión que la sentencia de esta Sala se apartó de la interpretación constitucional que realizó la Sala Constitucional de este M.T. acerca del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, debido a que contraría un criterio establecido de manera vinculante por la extinta Corte Suprema de Justicia en Sala Plena y que fue ratificado por la Sala Constitucional, en torno al momento de la exigibilidad de los intereses moratorios.

    Arguyeron que “(…) desatendiendo la clara doctrina de esta Sala Constitucional, la Sala de (sic) Político-Administrativa en el denunciado fallo, al momento de pronunciarse sobre los intereses moratorios, aún (sic) cuando no sabía que la deuda tributaria era exigible pues, de acuerdo con la interpretación de esta Sala Constitucional, no existía un acto de determinación tributaria definitivamente firme (…) ordenó el cálculo de los intereses moratorios, ostensiblemente improcedentes, para los ejercicios en donde se encontraba vigente el Código Orgánico Tributario de 1994, desde el vencimiento establecido para el pago de la deuda tributaria, sin necesidad de una fiscalización o determinación por parte de la Administración Parafiscal y no desde el momento en que adquiriera fuerza de cosa juzgada el acto de determinación tributaria”.

    Finalmente, los apoderados judiciales de la contribuyente solicitaron, que se declare la nulidad del fallo sometido a revisión, pues a su decir, resulta violatorio de los principios constitucionales de seguridad jurídica y confianza legítima.

  5. - Decisión de la Sala Constitucional

    Por sentencia No. 288 de fecha 28 de febrero de 2008, la Sala Constitucional de este M.T.d.J. declaró “ha lugar” la solicitud de revisión antes mencionada, así como la nulidad del fallo emanado de esta Sala Político-Administrativa, con fundamento en lo siguiente:

    Observó que “(…) en el caso de autos, la Sala Político Administrativa se apartó de la jurisprudencia seguida por esta Sala Constitucional en la materia que nos ocupa, pues declaró que el vencimiento del plazo fijado para el cumplimiento de la obligación, produce la mora generadora de intereses, los cuales se causan automáticamente sin que se requiera ninguna otra condición o actuación de la Administración Tributaria para hacer líquida la deuda o para requerir el pago”.

    En este sentido, destacó que en “(…) contraposición con lo anterior, esta Sala Constitucional, en su decisión del 26 de julio de 2000, reiteró el criterio de la ‘exigibilidad’ de la obligación como requisito para que se generen los intereses moratorios, los cuales surgen una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiere firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos, y no inmediatamente al vencimiento del plazo fijado para el cumplimiento de la obligación, con independencia de la intervención de la Administración Tributaria”.

    En razón de lo expresado, señaló que “(…) la revisión solicitada debe ser declarada ha lugar, habida cuenta que la Sala Político Administrativa se apartó de la jurisprudencia seguida por esta Sala Constitucional, en los términos expuestos en el presente fallo (…), En consecuencia, se anula la decisión objeto de revisión, dictada el 28 de febrero de 2007, por la Sala Político Administrativa de este Tribunal Supremo de Justicia y publicada el 1 de marzo del mismo año. Se declara la improcedencia de los intereses moratorios cargados a la contribuyente –aquí solicitante- correspondientes a los períodos fiscales comprendidos entre el primer trimestre de 1999 al tercer trimestre de 2003, ya que los mismos, en todo caso, se deben a partir de la fecha de publicación del presente fallo. Así se declara.”

    III

    CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

    En atención a la sentencia anteriormente citada identificada con el No. 288 de fecha 28 de febrero de 2008 dictada por la Sala Constitucional, mediante la cual se declaró “ha lugar” la solicitud de revisión interpuesta por la sociedad mercantil Cervecería Polar, C.A. y anuló el fallo No. 00365 del 28 de febrero de 2007 publicado el 1° de marzo del mismo año, emanado de esta Sala Político-Administrativa, se observa que la controversia planteada en el caso de autos se contrae a decidir respecto al recurso de apelación incoado por la representación judicial de la precitada empresa, contra la sentencia S/N del 7 de febrero de 2006, dictada por el Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la mencionada contribuyente contra la Resolución No. 4941 del 29 de septiembre de 2004.

    En este sentido, vistos los términos en que fue dictado el fallo apelado y las alegaciones invocadas en su contra por la representación judicial de la sociedad mercantil Cervecería Polar, C.A., la controversia planteada en el caso sub examine se contrae a comprobar si el Tribunal a quo con su pronunciamiento, relativo a la procedencia del reparo por concepto de diferencias en el pago del aporte del medio por ciento (½%) previsto en el artículo 10 numeral 2 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de 1970, incurrió en los vicios de inmotivación e “incongruencia” de la sentencia apelada, y posteriormente verificar la procedencia o no de los intereses moratorios.

    Planteada la controversia en los términos expuestos, pasa este M.T. a decidir y al respecto observa:

  6. - Del vicio de inmotivación

    El Tribunal a quo estimó que la Resolución Culminatoria del Sumario No. 4941 de fecha 29 de septiembre de 2004 así como las Actas de Reparo Nos. 047114, 047115 y 047116 todas de fecha 24 de septiembre de 2003, no adolecen del vicio de inmotivación invocado por la contribuyente, debido a que en dichos actos se encuentra especificado el período reparado, los montos de las remuneraciones, su fuente, monto de los aportes, indicación de las planillas de los aportes cancelados, monto pendiente de pago y sus intereses. Determinan en su resumen el total de los aportes causados, la diferencia delimitada por los aportes por pagar y los intereses aplicados, resultado de aplicarse la tasa impositiva del dos por ciento (2%) ó del medio por ciento (½%), según el caso, correspondiente a la contribución parafiscal establecida en el artículo 10 numerales 1 y 2 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de 1970.

    Por otra parte, se observa que el fundamento del apoderado judicial de la contribuyente para invocar el referido vicio de la sentencia, se basó en que a su decir, el Tribunal a quo al declarar improcedente la denuncia de inmotivación de la Resolución recurrida, no indicó las razones por las cuales consideró motivado el rechazo realizado por la Administración Tributaria Parafiscal de la deducción de los cursos pagados a su personal y determinando una disminución ilegítima de ingresos tributarios por diferencias en el aporte del medio por ciento (½%) prevista en el artículo 10 numeral 2 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de 1970.

    Bajo este contexto, la doctrina y la jurisprudencia han interpretado que la motivación de la sentencia de conformidad con lo previsto en el artículo 243, ordinal 4º del Código de Procedimiento Civil, consiste en la indicación expresa de las diferentes razones y argumentaciones que el Juzgador ha tenido en cuenta para llegar a la conclusión que configura la dispositiva de la sentencia dictada. De igual manera, se ha entendido que la falta de motivación de la decisión, radica en una falta absoluta de fundamentos y no cuando los mismos son escasos.

    Así, del examen efectuado al fallo apelado, pudo esta Sala advertir la suficiente claridad de los argumentos tanto de hecho como de derecho sostenidos por el Tribunal de la causa en la decisión impugnada, para considerar según su convicción, que la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 4941 de fecha 29 de septiembre de 2004, dictada por la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) estuvo suficientemente motivada.

    En efecto, se aprecia del texto del fallo apelado que el Tribunal de mérito indicó, luego de hacer un examen de los recaudos cursantes en el expediente, concretamente de la Resolución impugnada, las Actas de Reparo que le sirvieron de fundamento, así como de sus anexos, lo siguiente:

    …Examinados los recaudos que cursan en el expediente judicial, este Tribunal encuentra que la impugnada Resolución Culminatoria del Sumario Nº 4941 de fecha 29 de septiembre de 2004, así como, las Actas de Reparo Nos. 047114, 047115 y 047116 todas de fecha 24 de septiembre de 2003, no adolecen del vicio de inmotivación que se invoca. En efecto, (…) en dichos instrumentos se encuentra especificado el período reparado, los montos de las remuneraciones, su fuente, monto de los aportes, indicación de las planillas de los aportes cancelados, monto pendiente de pago y sus intereses. Determinado en su resumen el total de los aportes causados, la diferencia delimitada por los aportes por pagar y los intereses aplicados, resultado de aplicarse la tasa impositiva del 2% ó ½%, según el caso, correspondiente a la contribución parafiscal establecida en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley sobre el INCE.

    Adicionalmente, puede verificarse de las Actas Fiscales (…) la expresión de los datos siguientes: número, fecha, lugar, nombre del aportante, firma e identificación del representante de la empresa y del fiscal que actúa en la fiscalización, sello del Instituto, señalamiento de los períodos fiscalizados, montos de las remuneraciones pagadas sujetas al gravamen, monto del aporte pagado, con indicación del número de cada una de las planillas y fecha en que se hicieron los pagos, monto por pagar, intereses causados sobre tales montos adeudados; demostración de los aportes causados, deducción del monto de aportes pagados y determinación del monto total a pagar a cargo de la empresa, así como el basamento legal que le sirvió de fundamento para formular el reparo a cargo de la empresa recurrente.

    (…) Vistas las razones expresadas en los actos administrativos cuestionados, encuentra esta Juzgadora suficientes los fundamentos de hecho y de derecho expuestos tanto en la Resolución impugnada como en las Actas de Reparo que le sirvieron de fundamento, pues, se expresan los motivos que le sirvieron de base para su formulación y, además, no le fue conculcado el derecho a la defensa de la recurrente, ya que se desprende del expediente que pudo interponer los recursos respectivos a fin de exponer sus alegatos y pruebas en protección de tal derecho, ya que pudo ejercerlo, en vía administrativa, mediante la presentación del escrito de descargos y, en vía judicial, a través del recurso contencioso tributario…

    .

    Asimismo, se observa que el Tribunal a quo al declarar la improcedencia de la denuncia relativa al rechazo inmotivado de la deducción por cursos pagados a los trabajadores de la contribuyente, tuvo como fundamento la falta de elementos probatorios que corroboraran lo aseverado por la empresa aportante en el recurso contencioso tributario, tal como ya había sido indicado por la representación judicial del ente parafiscal.

    Con base en las consideraciones anteriores, esta Sala aprecia que el Tribunal a quo efectuó un examen de las actas que componen el expediente para concluir que la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo impugnada no adolecía del vicio de inmotivación denunciado en su oportunidad por los apoderados judiciales de la sociedad de comercio Cervecería Polar, C.A., por cuya razón se desestima el aludido vicio y se confirma el fallo apelado en este aspecto. Así se declara.

  7. - Del vicio de incongruencia

    Se desprende del fallo apelado que el Tribunal de la causa declaró “la nulidad absoluta de dicha fiscalización pero solo en lo que respecta al período comprendido entre 1er. Trimestre de 2003 hasta el 3er. Trimestre de 2003, ambos inclusive, por cuanto la misma fue suscrita por una autoridad manifiestamente incompetente”, dado que el resultado de la fiscalización abarcó para el caso concreto los períodos comprendidos desde el 1er. trimestre de 1999 hasta el 3er. trimestre de 2003.

    Sobre este particular, el apoderado judicial de la contribuyente sostuvo que la sentencia apelada resulta “incongruente”, pues por un lado, declaró la incompetencia de la funcionaria actuante para el período comprendido desde el 1er. trimestre hasta el 3er. trimestre de 2003 y, por el otro, confirmó parte de los reparos formulados en dicho período impositivo.

    En tal sentido, afirmó que “la sentencia se torna ostensiblemente incongruente pues se procedió a ratificar de forma pura y simple, el reparo por concepto de aporte del ½% sobre las utilidades pagadas a los trabajadores, que fue levantado por una funcionaria (Rusmely Querecuto Quijada) declarada por esa misma sentencia como manifiestamente incompetente para los períodos fiscales comprendidos entre el primer y tercer trimestres del año 2003. [cuando] Lo congruente en este caso, es que la sentencia en su dispositivo debió -si existían motivos suficientes para ratificar el reparo por este concepto- excluir el monto reparado para el período donde la fiscal actuó fuera de los límites de su competencia, anularlo y proceder a ordenar el recálculo de las multas conforme a la parte confirmada del reparo”. (Agregado de esta Sala).

    Frente a tales argumentos y con el fin de resolver este punto de la apelación incoada, considera esta Sala pertinente advertir que en los términos que fue planteada la denuncia, ésta no atiende al vicio de incongruencia sino más bien al de contradicción del fallo, por consiguiente el análisis se efectuará con base en este último vicio.

    Así las cosas, se observa que efectivamente el Tribunal a quo declaró con base en la P.A.N.. 003-03-023 del 11 de marzo de 2003 suscrita por la Jefe de la Unidad de Ingresos Tributarios de la Gerencia General de Finanzas del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), que la funcionaria Rusmely Querecuto Quijada, antes identificada, actuando como Fiscal de Cotizaciones I, designada con el fin de realizar una investigación fiscal sobre el cumplimiento de las obligaciones tributarias previstas en el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de 1970 aplicable ratione temporis, por parte de la contribuyente, sólo tenía competencia para fiscalizar el período comprendido desde el 1er. trimestre de 1999 hasta el 4to. trimestre de 2002. (Folio 90 del expediente judicial).

    Sin embargo, se constata del dispositivo de la sentencia apelada lo siguiente: “CUARTO: Respecto al montante determinado en la Resolución Culminatoria del Sumario N° 4941 (…) por concepto de omisión de pago del aporte del ½% sobre las utilidades pagadas (…) y la multa (…) equivalente al 55% del monto del tributo omitido del ½% calculado en base a las utilidades retenidas de menos por la recurrente desde el año 2000, se ratifica la firmeza del aludido reparo, así como también de la multa, en los términos expuestos en la presente decisión” (Destacado de esta Sala).

    De lo antes expuesto, esta Alzada considera que si bien es cierto el Tribunal a quo omitió indicar con precisión en la dispositiva del fallo apelado, sobre cuál período impositivo confirmaba el reparo por concepto de diferencias de aportes del medio por ciento (½%) de las utilidades pagadas al personal que labora en la empresa contribuyente, así como de la multa impuesta; no lo es menos que tal omisión no resulta de tal entidad como para considerar nula la decisión apelada, pues de los términos expuestos en la sentencia bajo estudio se puede determinar con exactitud que los reparos fueron declarados nulos desde el “período comprendido entre 1er. Trimestre de 2003 hasta el 3er. Trimestre de 2003, ambos inclusive, por cuanto la misma fue suscrita por una autoridad manifiestamente incompetente (folio 277 del expediente judicial)” resultando que la firmeza del reparo por este concepto abarca los períodos desde el 1er. trimestre de 1999 hasta el 4to. trimestre de 2002.

    En razón de lo anterior, no existe en la sentencia apelada el vicio de contradicción, por considerarse que el fallo adoptado por el Tribunal a quo delimitó en qué períodos impositivos se declaraba nula la Resolución impugnada, a pesar de no precisarlo en su dispositiva, razón por la cual, se desestima el denunciado vicio y se ordena al ahora Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) excluir del reparo formulado y de las sanciones impuestas las infracciones detectadas durante los períodos anulados. Así se declara.

  8. - De los intereses moratorios

    Con relación a los intereses moratorios el Tribunal a quo sostuvo que tanto el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 como el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, “(…) disponen que basta el incumplimiento en el pago de la obligación principal para considerar ocurrido el nacimiento de los intereses moratorios (…) En consecuencia, en toda obligación principal que haya nacido bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, igualmente el cómputo de los intereses moratorios comenzará luego del vencimiento establecido para su pago (declarar y pagar) (…)”

    El apoderado judicial de la contribuyente aportante manifestó que la declaratoria del Tribunal a quo respecto a los intereses moratorios constituye una extralimitación de éste, puesto que el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) “(…) NO procedió a realizar cálculo alguno en materia de intereses moratorios por concepto de reparos del aporte del ½% sobre las utilidades pagadas a los trabajadores (…) con lo cual consideramos que en virtud del principio de no reformatio in peius a nuestra representada, en el peor de los casos, es decir si se llegase a confirmar la improcedente deuda, no se le puede condenar a pagar un accesorio que el propio Instituto no consideró procedente al momento de manifestar su voluntad administrativa”.

    Igualmente, sostuvo que de considerarse procedentes los intereses moratorios el fallo apelado “contraría un criterio vinculante de la Corte Suprema de Justicia en Sala Plena, ratificado por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia”, sobre el tratamiento que debe aplicarse a tales intereses surgidos bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994.

    Vistas las anteriores argumentaciones, esta Sala observa que la contribuyente se allanó parcialmente al pago de los reparos contenidos en las Actas de Reparo Nos. 047114, 0147115 y 047116, todas de fecha 24 de septiembre de 2003; los cuales fueron formulados por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) por concepto de aportes no enterados conforme lo establece el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de 1970 aplicable ratione temporis, para posteriormente imponer multas a la empresa aportante por tales hechos. Asimismo, se constata de autos que el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), por medio de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 4941 de fecha 29 de septiembre de 2004, determinó y liquidó intereses moratorios a la sociedad de comercio Cervecería Polar, C.A., durante los períodos impositivos comprendidos desde el primer trimestre de 1999 hasta el tercer trimestre de 2003, con fundamento en los artículos 59 y 66 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 2001, respectivamente, una vez verificado el pago parcial realizado por la aportante antes mencionada.

    De lo antes señalado esta Alzada advierte, a diferencia de lo indicado por la representación judicial de la contribuyente, que el entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) efectuó el cálculo de los intereses moratorios controvertidos mediante la Resolución impugnada, por lo que sí resultaba objeto de revisión por parte del Juez de la causa al momento de decidir el recurso contencioso tributario, pues su procedencia en definitiva se encuentra sujeta a la conformidad a derecho o no de los reparos formulados a cargo de la contribuyente. Así se declara.

    Bajo otro contexto, esta Alzada observa que la Sala Constitucional de este M.T., mediante decisión No. 816 del 26 de julio de 2000, caso: F.O.S.G., estableció lo siguiente:

    (…) De manera que la forma cómo deben calcularse los intereses moratorios, entendidos éstos como cobros resarcitorios y no punitivos, y en consecuencia, apegados a la Constitución, debe entenderse en los términos en que fueran expuestos en la motivación de dicho fallo, el cual señaló:

    ‘(...) una interpretación constitucional del interés moratorio exige su consideración como mecanismo resarcitorio y no punitivo y, de allí, la interpretación de la exigibilidad como vencimiento del plazo con base a los principios aplicables a las obligaciones de naturaleza civil, esto es, la exigencia del vencimiento de los plazos para su pago o impugnación o la firmeza de la obligación producida como consecuencia de la decisión de los recursos que se hayan ejercido, a los fines del cálculo de los intereses moratorios, insiste la Corte en que a la luz de la redacción del artículo 59, no queda duda de que la exigibilidad, como se había venido interpretando por el Supremo Tribunal, en su Sala Político-Administrativa, es presupuesto de la indemnización por mora allí prevista.

    Consecuencialmente, los intereses moratorios deben calcularse a partir de la fecha en que, habiéndose determinado y liquidado el impuesto a pagar y siendo exigible la obligación, el contribuyente incurrió en mora y no desde el día siguiente a aquel en que termina el ejercicio respectivo. Estos intereses suponen una obligación dineraria cuyo objeto es una cantidad líquida concretamente, un impuesto definitivamente exigible y liquidado con expresión de su monto.

    Cuando se prevén los intereses moratorios en el Código Orgánico Tributario se evidencia la necesidad de observar un plazo (precisamente para determinar el incumplimiento de la contraprestación) dentro del cual ha de realizarse el pago y un acto administrativo definitivamente firme que así lo disponga en atención a las disposiciones legales pertinentes, so pena de que el contribuyente incurra en mora respecto de su obligación fiscal. Vuelve, pues, esta Corte, en base a los razonamientos que preceden, al criterio que pacíficamente había venido sosteniendo hasta el 7 de abril de 1.999, en el sentido de que se retoma la exigibilidad de la deuda tributaria como elemento esencial para que se causen los intereses moratorios a que se refiere la primera parte del artículo 59 del Código Orgánico Tributario.

    Es con base a estas consideraciones que la Corte estima que el artículo 59 del Código Orgánico Tributario fija intereses moratorios, de acuerdo con los principios que regulan esta figura como resarcimiento al retardo en el cumplimiento de las obligaciones civiles (tributarias en este caso) y, de allí, que el mismo no resulte inconstitucional como se ha denunciado. Así se declara’ (…)

    .

    (…) la obligación de todo contribuyente de pagar intereses de mora en los casos de falta de pago de la obligación tributaria, sanciones y accesorios, debe entenderse que surgen siempre que se trate de créditos líquidos y exigibles o de plazo vencido, los cuales deben calcularse únicamente en la forma en que quedara expuesto en dicho fallo.

    (Resaltados del fallo).

    Asimismo, a través de sentencia No. 288 del 28 de febrero de 2008, caso: Cervecería Polar, C.A., dicha Sala reiteró el criterio de la “exigibilidad” de la obligación tributaria como requisito indispensable para que se originen los intereses moratorios, los cuales según aduce dicho fallo “(…) surgen una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiere firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos, y no inmediatamente al vencimiento del plazo fijado para el cumplimiento de la obligación, con independencia de la intervención de la Administración Tributaria”.

    En tal sentido, esta Sala precisa que el Tribunal a quo no se ajustó al criterio jurisprudencial seguido por la Sala Constitucional al ordenar pagar los intereses moratorios a cargo de la contribuyente, luego de vencido el plazo establecido para el pago de las deudas detectadas durante la fiscalización realizada por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).

    En consecuencia, visto que los reparos formulados no gozaban de firmeza al momento de determinarse los intereses moratorios exigidos a la contribuyente mediante la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 4941 del 29 de septiembre de 2004, se declara improcedente el cobro de los intereses moratorios a la empresa Cervecería Polar, C.A., “correspondientes a los períodos fiscales comprendidos entre el primer trimestre de 1999 al tercer trimestre de 2003, ya que los mismos, en todo caso, se deben [computar] a partir de la fecha de publicación [de la sentencia No. 288 de fecha 28 de febrero de 2008 dictada por la Sala Constitucional de este M.T.]”. Así se declara.

    Ahora bien, sin perjuicio de lo anteriormente expuesto, debe esta Sala precisar que habiendo sido declarado parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario ejercido, el debate objeto de la presente litis estuvo referido solo a dilucidar las alegaciones expuestas en la fundamentación de la apelación presentada por la contribuyente, correspondiéndole entonces a esta Alzada conocer en consulta la parte del fallo apelado que desfavorece a los intereses patrimoniales de la Administración Tributaria Parafiscal, visto que de conformidad con artículo 1 aparte único del Decreto No. 6.068 con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), publicado en la Gaceta Oficial 38.968 del 8 de julio 2008, el referido instituto “disfrutará de todas las prerrogativas, privilegios y exenciones fiscales y tributarias de la República Bolivariana de Venezuela”, por lo cual debe conferirse a este el mismo tratamiento procesal otorgado a la República, conforme lo establece el artículo 72 del Decreto No. 6.266 con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Reforma Parcial del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2008, publicado en la Gaceta Oficial No. 5.892 Extraordinario del 31 de julio de 2008, según el cual “Toda sentencia definitiva contraria a la pretensión, excepción o defensa de la República, debe ser consultada al Tribunal Superior competente”.

    Siendo esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, la alzada natural del Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, se impone conocer en consulta del fallo S/N de fecha 7 de febrero de 2006 dictado por el citado órgano jurisdiccional, respecto de la parte del mismo que desfavorece a los intereses patrimoniales del hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), concretamente lo relativo a la improcedencia del reparo formulado por omisiones de pago del aporte del dos por ciento (2%) previsto en el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) aplicable ratione temporis, así como las multas derivadas por este concepto, surgidas por la inclusión en la base imponible de la partida de utilidades pagadas a los trabajadores de la contribuyente.

    En tal sentido tenemos que, respecto a la imposibilidad de incluir las utilidades dentro de la base de cálculo de la contribución del dos por ciento (2%) a que se refiere la precitada norma, esta Sala se ha pronunciado reiteradamente en similares términos desde la sentencia dictada en fecha 5 de abril de 1994, caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos, criterio ratificado en fallos subsiguientes Nos. 01289 y 00864, del 23 de octubre de 2008 y 10 de junio de 2009, casos: Industrias Iberia, C.A. y Moore de Venezuela, S.A., estableciendo que las utilidades no son remuneraciones de carácter regular y permanente y, por tanto, no forman parte del salario normal al que hace alusión el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo de 1997 aplicable en razón de su vigencia temporal.

    En consecuencia, dicho concepto -las utilidades- debe excluirse de la base imponible de la contribución del dos por ciento (2%) prevista en el artículo 10 numeral 1 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de 1970, por tanto, se confirma el pronunciamiento del Tribunal de la causa referido a la improcedencia de la inclusión de las utilidades en la base de cálculo del referido aporte y; asimismo, tampoco procede la sanción de multa impuesta derivada bajo este concepto. Así se decide.

    Con base a lo anterior se declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario y no se condena en costas a las partes en virtud de la naturaleza del presente fallo. Así se decide.

    IV

    DECISIÓN

    Por las razones anteriormente expuestas, este Tribunal Supremo de Justicia, en Sala Político-Administrativa Accidental, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

  9. - PARCIALMENTE CON LUGAR la apelación interpuesta por la representación judicial de la empresa CERVECERIA POLAR, C.A., contra la sentencia S/N dictada el 7 de febrero de 2006 por el Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas.

  10. - PROCEDE LA CONSULTA de la referida decisión sobre los puntos que resultaron desfavorables al ahora Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) y, en consecuencia, se declara:

    PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto el 22 de noviembre de 2004 por la sociedad mercantil mencionada.

    Se CONFIRMA de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 4941 de fecha 29 de septiembre de 2004, y de las Actas Fiscales Nos. 047114, 047115 y 047116, todas de fecha 24 de septiembre de 2003, lo adeudado por concepto de: i) aportes dejados de enterar del dos por ciento (2%) previsto en el artículo 10 numeral 1 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de 1970, aplicable ratione temporis (con exclusión de las utilidades); ii) aportes dejados de enterar del medio por ciento (½%) conforme lo establece el artículo 10, numeral 2 eiusdem y; iii) sanción de multa por tales ilícitos.

    Se ANULA de la Resolución impugnada los montos por concepto de utilidades incluidos en los aportes del dos por ciento (2%) previsto en el artículo 10 numeral 1 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de 1970, aplicable ratione temporis, así como lo determinado por el entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) por concepto de intereses moratorios.

    NO PROCEDE el pago de costas procesales a las partes en virtud de la naturaleza del fallo.

    Publíquese, regístrese y comuníquese. Remítase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

    Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los veintisiete (27) días del mes de noviembre del año dos mil catorce (2014). Años 204º de la Independencia y 155º de la Federación.

    La Presidenta M.M. TORTORELLA
    El Vicepresidente E.R.G.
    Las Magistradas
    M.C.A.V. Ponente
    I.L.R.
    SUYING O.G.
    La Secretaria Accidental, Y.R.M.
    En veintisiete (27) de noviembre del año dos mil catorce, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 01626, la cual no está firmada por las Magistradas Suplentes I.L.R. y Suying O.G., por motivos justificados.
    La Secretaria Accidental, Y.R.M.

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